Решение по адм. дело №566/2024 на Административен съд - Пловдив

Производство по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

ТИЛТБИЛД ЕООД, [населено място], [улица], *** представлявано от управителя И. П. П. с пълномощник адв. И. Й. оспорва Ревизионен акт /РА/ № Р-16001623001938-091-001/15.12.2023г., издаден от В. И. И., Началник сектор, възложил ревизията и Р. Б. Т., главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията при ТД на НАП – П., потвърден с Решение № 88/29.02.2024г. на Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – П. /Д ОДОП/ - изрично в една част и мълчаливо в друга, за допълнително установени задължение – начислен ДДС за м.12.2020г. и м.12.2021г. в общ размер 29 645,1лв. и корпоративен данък за 2020г. в общ размер на 9 410,68лв.

- Ревизионният акт е обжалван в цялост като незаконосъобразен с искане за отмяната му. Поддържа се незаконосъобразен извод на Директор Д ОДОП – П. за обжалване на РА само в частта за възложителя В. С. Е. ЕООД, тъй като в жалбата по административен ред ясно е заявено, че се обжалва РА и е поискана отмяната му – не е посочена конкретна част, която да бъде отменена и изрично в жалбата е вписано „Следващите мотиви на ревизиращите, които касаят всички доставчици са че…“. Счита се, че недвусмислено е посочено, че предмет на обжалване са и доставки, различни от тези, свързани с В. С. Е. ЕООД. Посочено е, че при съмнение от страна на решаващият орган за обхвата на оспорването, същият е следвало да укаже на жалбоподателя дали оспорва акта изцяло или само в една негова част, като ако жалбоподателят не отговори – да остави жалбата без разглеждане /с позоваване на Определение № 2506/2015г. по адм.д.№ 5523/2014г. на ВАС/.

По отношение констатациите за фактури, документирали доставки за извършване на СМР на В. С. Е. ЕООД е посочено, че ТИЛТБИЛД ЕООД е подизпълнител на В. С. Е. ЕООД за четири постройки, разположени огледално. За първите две, условно наречени голяма и малка, има сключени договори на 27.02.2020г. и на 04.02.2020г. Дейностите по тези договори са извършени до 14.05.2020г., когато първите две къщи са построени до груб строеж – зидария и покрив. Поради ковид обстановката и ограниченията за пътуване, управителите на дружеството-жалбоподател и на В. С. Е. ЕООД се разбрали за построяването на още две къщи при същите условия. По тези причини в приемо-предавателните протоколи, наименувани Акт обр.19 са посочени договорите от 27.02.2020г. и 04.02.2020г. Тези постройки са извършени и предадени до степен груб строеж на 15.12.2022г. За извършените СМР са издадени общо 11 фактури и още две фактури за материали, които не са свързани с договорите за СМР. Заявено е, че В. С. Е. ЕООД е строителна фирма и материалите са им продадени за техни строежи, поради което вписаното на стр.8 от РА – двете фактури за доставка на материали до В. С. Е. ЕООД с №№ 000…10/7.5.2020г. и 000…33/9.11.2020г. доказват, че материалите, необходими за изпълнение по договора са били за сметка на възложителя, е несъстоятелно. За тези обстоятелства е представено уведомление от В. С. Е. ЕООД, потвърждаващо посоченото, което не е коментирано от административния орган.

По отношение актовете обр.19, на които се позовават приходните органи е посочено, че липсва нормативно задължение за съставяне на такъв акт и задължителни реквизити, което е видно от Наред0ба № 3/31.07.20023г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството. Изтъкнато е, че актовете обр. 19 не може да се считат за първични счетоводни документи.

Твърди се, че договорите с В. С. Е. ЕООД са сключени на принципа на твърда договорена цена съгласно Счетоводен стандарт 11. За първите две къщи има сключен писмен договор, а за другите две – не. Къщите са построени в комплект две по две. Вписано е, че при неприемане на посоченото, приходните органи е следвало да преобразуват резултата на дружеството с разликата между сумата по двата договора и общата стойност на фактурите, издадени към В. С. Е. ЕООД – по договорите сумата е в размер на 46 662,08лв. без ДДС, а издадените фактури са за двойно по-голяма сума, като се има предвид за всеки обект поотделно. Счита се, че фактът на изпълнение на груб строеж и представени КСС, и наличие на фактуриране повече от двойна сума, е следвало да убеди ревизиращите органи, че неправилно са задали въпрос или да потърсят отговор от получателя В. С. Е. ЕООД. Изтъкнато е, че ТИЛТБИЛД ЕООД не е строител по см. на Наредба № 3/31.07.2003г., а подизпълнител, поради която причина не е подписвало и не притежава акт обр.14.

По отношение мотивите на приходните органи, които касаят всички доставчици в насока - в раздела за изразходвани материали са включени и фактури за външни услуги – наем на кофраж, разходи за охрана и други, разходи за стоки, които имат многократно приложение и не се влагат в строителните обекти като материали, се твърди, че посочените във фактурите стоки са за еднократна употреба. В тази вр. е заявено, че кофраж се наема за всеки обект поотделно поради разлика в квадратурите и етажността; пироните за коване на греди и кофраж – също, тъй като веднъж забити, те не се вадят, за да се влагат в друг обект; шперплата след намокряне при изливане на бетона се изкривява и не може да се ползва повторно, което е относимо и за арматурната тел, дистанциалите и кофражното масло. Твърди с, че всички консумативи по тези фактури са за еднократна употреба и са за всеки обект поотделно. Те остават трайно прикрепени към бетона или кофража в него и не могат да се ползват повторно. Повторено е, че това са консумативи, а не материали. Тоест, закупените от оспорващото дружество материали са консумативи и са използвани за извършването на СМР, като тези консумативи не се отразяват по с-ка 302 материали, а директно като разход в сч.с-ка 601, което се дължи на факта, че консумативите се влагат в СМР в момента на тяхното закупуване. В случаите, в които закупените материали не се съхраняват, а директно се влагат в производството, счетоводното законодателство допуска изписването да става директно по с-ка 601, който подход съответства на НСС. Счита се, че дружеството е изпълнило задълженията си, произтичащи от данъчните и от специалните закони – всяко действие е целяло вярно, точно и навременно отразяване на приходите и разходите.

В ход по същество адв. Й. моли жалбата да бъде уважена и при възприемане на основателността й - да бъдат присъдени направените съдебни разноски. Представен е списък на разноските.

- Ответникът Директор на Дирекция ОДОП - П. с процесуален представител гл. юрисконсулт П. Б. оспорва жалбата. Счита РА за законосъобразен, а жалбата подлежаща на отхвърляне с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Възразено бе за прекомерност на адвокатското възнаграждение.

В писмени съображения по същество са изложени доводи в подкрепа на констатациите и изводите в ревизионното производство : ЗКПО – В хода на ревизията ревизираното лице /РЛ/ представило Справки за извършената строителна дейност и отчетени приходи и разходи за 2020 и 2021г. с данни за клиент, местоположение на строителен обект, фактури за покупка на материали /име на доставчик, начин на плащане, номер и дата на фактура, вид на разхода, стойност без ДДС/, фактури за външни услуги – със същата информация като за материалите, разходи за работни заплати, осигуровки, гориво и др. /справката е представена и на оптичен носител в хода на съдебното производство/. С преглед на справката се установило, че вр. с продажби от строителни услуги на клиенти са отчитани разходи, които надвишават отчетените приходи, а представената счетоводна отчетност не позволявала „безпроблемна“ проверка – дали закупените материали и заплатените външни услуги във всеки строителен обект за периода, е използвана във вр. с дейността на дружеството. С арг. от данъчното третиране на разходите по реда на ЗКПО се поддържа, че в случая липсват конкретни доказателства, че процесните разходи за материали по договорите за СМР следва да бъдат вложени и отчетени за сметка на РЛ и че същите са пряко относими и съпоставими към отчетените периоди. Твърди се, че РЛ не е завело количествено и стойностно аналитично отчитане на използваните в дейността материали по строителни обекти или сключени договори, поради което разходите не са документално обосновани и отчетени съгласно изискванията на ЗСч. и приложимите СС. Поради непредоставени всички изискани документи правилно е установено, че представената счетоводна отчетност не позволява проверка дали закупените материали и заплатени външни услуги са използвани вр. с дейността на дружеството. Изтъкнато е вр. с договорите за СМР, че е договорено изпълнителят да извърши само труд по СМР, а материалите да са за сметка на възложителя и липсват доказателства, че процесните разходи за материали по договорите за СМР следва да бъдат вложени и отчетени за сметка на РЛ и че са пряко относими и съпоставими към отчетените приходи. Закупените материали, отчетени като разход за обектите на клиента не са били предмет на последваща продажба на стоки по издадени фактури и не са предвидени да бъдат включени в СМР не само по договорите с В. С. Е. ЕООД, но и с останалите възложители. Представените протоколи документират извършени етапи от строителството, без да се посочи кои точно са те и няма информация за обем действително извършени СМР и вложени материали. В тази вр. се счита, че несъмнено са отразени разходи за материали, които не е следвало да бъдат извършени и отчетени в разходите за дейността на РЛ, като по този начин неправомерно е намален декларираният счетоводен финансов резултат на дружеството. Посочено е във вр. с представената справка за вложени материали от РЛ, че в раздела за изразходваните материали са включени и фактури за външни услуги – наем на кофраж, разходи за охрана и други, които имат многократно приложение и не се влагат в строителните обекти. Всички фактури за материали с изключение на № 35130/28.01.2020г. са издадени когато част от материалите би следвало да са вече вложени – арматура, тухли, бетон. Счита се, че не е доказано РЛ да е вложило материалите по посочените фактури за покупки в строителните обекти, възложени от В. С. Е. ЕООД и от останалите възложители.

Поддържа се, че наличието на доказателства за покупки на строителни материали и отчитането им по сч.с-ка 601 разходи за материали, не е достатъчно основание за признаването на тези разходи за данъчни цели, поради което СТЕ се счита за неотносима към предмета на спора. Експертът по СТЕ не е извършил съпоставка какви материали са отчитани вр. със СМР съобразно представените приемо-предавателни протоколи, както и не е правена съпоставка с дати на закупуване на материалите и възможността същите да бъдат вложени към момента на съставяне на протоколите обр.19. В тази вр. е посочено, че признаването на разходите за данъчни цели е в зависимост от наличието на легитимни разходооправдателни документи, но не е достатъчно наличието на първични сч.документи и връзката между вид материали и дейността на дружеството, тъй като те трябва да са пряко относими към конкретните приходи и към отчетния период при съблюдаване сч. принцип за съпоставимост на приходи и разходи. Твърди се, че по договор материалите са за сметка на възложителя и не са присъщи за РЛ, а то отчита само приходи от услуги, поради което ССч.Е е оспорена.

ЗДДС – Установено е наличие на основание за корекция по чл.79 ал.1 ЗДДС на дължим ДДС по фактури за закупени стоки, отчетени вр. с извършване на СМР на В. С. Е. ЕООД, К. К. и М. М., И. К., И. В. /законен представител на А. С./, Б. М., С. Н., И. Б., [населено място]-ВЕЦ и ДП НКЖИ, които не са използвани за дейността на дружеството и не са налични. Поддържат се съображенията от потвърдителното решение с твърдение, че РЛ не води аналитично счетоводство по договорите за СМР и по представените сч. регистри не може да се направи и проследи връзка между отчетените разходи за материали и получените приходи от извършените етапи на СМР, съгласно протоколите за изпълнение. Посочено е, че наличието на фактури за извършени покупки на строителни материали и отчитането им по сч.с-ка 601 – Разходи за материали не доказва реалното им влагане при последвалите отчетени от дружеството облагаеми доставки. РЛ не е представило документ за точен разчет на обем и количество на строителни работи и няма официална информация за действително извършените СМР и вложени материали. Представените при ревизията протоколи не включват материали, поради което за закупените материали РЛ не е доказало влагането им в конкретен обект и е приложима нормата на чл.79 ал.1 ЗДДС – ползван е пълен ДК по всички фактури за закупени материали, които не са използвани за облагаеми доставки и не са налични към 31.12.2020г., респект. към 31.12.2021г., тъй като са осчетоводени като разходи за материали при придобиването си, а не по съответната сметка от гр.30, отчитаща материални запаси. Счита се, че СТЕ и ССч.Е не опровергават изводите на приходните органи, а и са изцяло неотносими, вкл. се твърди, че не са изследвани включени в раздел за изразходвани материали и фактури за външни услуги – наем на кофраж, разходи за охрана и др., които имат многократно приложение и не се влагат в строителните обекти. Свидетелите дават общи показания, които не могат да се обвържат с процесните доставки и няма съставени надлежни писмени документи за твърдените 4 къщи. Освен това, св. Ч. /съдебно заседание от 18.09.2024г./ е заявил, че материали като бетон, керемиди, тухли, каквито са част от процесните материали, са за сметка на възложителите.

Жалбата е процесуално допустима, подадена в срок от страна с правен интерес /съобщение за решението е получено по електронен път на 29.02.2024г. – удостоверение за връчване по електронен път, л.26; жалбата е с вх. номер в Д ОДОП - П. от 11.03.2024г./. Упражненото процесуално право на оспорване е по реда на чл.156 ДОПК.

1. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001623001938-020-001/05.04.2023г. /л. 467, т. 2/, издадена от Началник сектор при ТД на НАП – П., В. И. И. на основание чл.112 и чл.113 ДОПК е образувано ревизионно производство по отношение жалбоподателя с обхват: корпоративен данък от 01.01.2020г. до 31.12.2021г. и ДДС за периода от 01.01.2020г. до 31.12.2021г. , с определен срок от три месеца, считано от датата на връчване на заповедта. ЗВР е връчена по електронен път на 18.04.2023г. /л.471, т.2/. В ЗВР от 05.04.2023г. са определени лицата, които да извършат ревизията : Р. Б. Т. – гл. инспектор по приходи /ръководител на ревизията/ и В. Т. Ц., ст. инспектор по приходите. Издадени са заповед за изменение на първата ЗВР от 11.07.2023г. с електронно връчване на 13.07.2023г. /л.2654 и сл., т.10/ и от 02.08.2023г. за удължаване срока на ревизионното производство до 18.09.2023г. / л.1787, т.7, с електронно връчване на 03.08.2023г./.

РД № Р-16001623001938-092-001 от 18.10.2023г. /л. 81 и сл./ е изготвен и подписан от Р. Т. /гл.инспектор по приходите и ръководител на ревизията/ и В. Ц. /гл.инспектор по приходите/ с електронни подписи.

РА № Р-16001623001938-091-001 от 15.12.2023г. /л.50 и сл./ е издаден от В. И., Началник сектор и възложил ревизията и Р. Т., гл. инспектор по приходите и ръководител на ревизията, на основание чл.119 ал.2 ДОПК и подписан с електронни подписи.

За компетентност на органа, издал ЗВР са представени заповеди на Директора на ТД на НАП – П. /л.4 и сл./ : Заповед № РД-09-789 от 13.05.2022г. с Приложение № 1 – т.2, В. И.; Заповед от 30.09.2021г., с която е изменено утвърденото разпределение на сектори и В. И. – Началник на сектор Ревизии II, е с три екипа, един от които е екип 5 с ръководител Р. Т. – гл. инспектор по приходите, в който е и В. Ц. – ст.инспектор по приходите [населено място]. Със заповед от 30.09.2021г. са определени органи по приходите, които да издават ЗВР съгласно чл.112 – т.1, В. И. /л.9/. Със заповед от 04.04.2022г. е определена Р. Т. за ръководител на екип.

Против РД е постъпило възражение, обсъдено в РА, който изцяло потвърждава констатациите в РД. Фактическите основания и правни изводи от доклада представляват мотиви и за издаване на РА /чл.120 ал.2 ДОПК/. Налице е конкретно препращане към РД, който съдържа подробно описание на извършените от ревизиращия екип процесуални действия и е посочено, че е неразделна част от ревизионния акт. Предвид обсъждане на възражението с изложени самостоятелни доводи следва да бъде прието, че е изпълнено задължението по см. на чл.120 ал.2 пр.2-ро ДОПК /чл.120 ал.1 т.5 ДОПК; Т.Р. № 5/2015г. по т.д.№ 4/2014г., ВАС/.

2. ЗВР, РД и РА са подписани с електронни подписи, които не са оспорени от жалбоподателя. Относно валидност на електронните подписи на приходните органи, подписали ЗВР, РД и РА към съответните дати на издаване с електронни подписи и за удостоверяване на положен квалифициран електронен подпис с оглед изискванията на Регламент /ЕС/ № 910/2014г., преписката съдържа снимков материал /л.18 и сл. – сертификати на електронните подписи и справки за същите/. За Р. Т. се констатира, че е с валиден електронен подпис в период на издаване на РД – 18.10.2023г. и РА – 15.12.2023г. За В. И. се установи, че е с валиден електронен подпис в период на подписване на първата ЗВР от 05.04.2023г. и РА – 15.12.2023г. За В. Ц. се констатира, че е с валиден електронен подпис на дата на подписване на РД – 18.10.2023г.

Служебно във вр. с чл. 168 ал.2 АПК са изискани доказателства за издадени удостоверения за КЕП на В. И., Р. Т. и В. Ц. за периода от 05.04.2023г. до 15.12.2023г. Според данни от постъпил и приет по делото отговор на Информационно обслужване АД /л.2369 и сл., т.9/ : В периода от 05.04.2023г. до 15.12.2023г. на В. И. има издадени две квалифицирани удостоверения за квалифициран електронен подпис /КУКЕП/, които са със серен номер в шестнадесетичен и в десетичен вид /цифрово и буквено изписани/. КУКЕП първоначално е издадено на 13.12.2012г. със срок на валидност 365 дни и подновено на 12.12.2022г. за същия срок, като отново е подновено на 12.12.2023г. – не е спирано или прекратявано. Валидността на КУКЕП е до 11.12.2024г. Издаденото КУКЕП е тип StampIT DocPro Certificate с пояснение за характеристиките му. Налично е единствено по спецификация за цифрови сертификати x509 v3 като електронен документ, подписан с удостоверението за електронен подпис на доставчика на квалифицирани удостоверителни услуги StampIT Global Qudlified CA. Приложена е екранна снимка от публичния регистър на доставчика на квалифицирани удостоверителни услуги към 28.05.2024г. със статус „активен“ – по отношение КУКЕП в шестнадесетичен и десетичен вид. Идентични данни са представени за Р. Т. за същия период – първоначално издадено КУКЕП на 25.05.2022г. със срок на валидност 365 дни, подновено на 22.05.2023г. Отново е подновено на 20.05.2024г., като не е спирано и прекратявано, с валидност до 20.05.2025г. Идентични данни са представени и за В. Ц. за същия период – първоначално издадено КУКЕП на 30.05.2022г. със срок на валидност 365 дни, подновено на 29.05.2023г. Отново е подновено на 27.05.2024г., като не е спирано и прекратявано, с валидност до 27.05.2025г.

Електронните подписи са издадени поименно на всеки служител. Електронният подпис е с валидност 1 година, след което е подновен за още 1 година. За всяко от лицата подробно е описано КУКЕП със сериен номер в шестнадесетичен вид и в десетичен вид. Извлеченията с данни за посочените приходни органи разкриват информация и от проверка статус на удостоверения /квалифицирани - КУЕП/ съгласно Регламент 910/2014 и Приложение I към регламента.

Съобрази се, че РА е индивидуален административен акт с декларативен характер и за да е валиден, актът следва да е издаден от компетентни органи по материя, по място и по степен. В случая ЗВР, заповедите за изменение на ЗВР, РД и РА са създадени като електронни документи по смисъла на чл. 3 ал. 1 Закон за електронния документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/, по отношение на които, предвид фикцията в ал. 2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма. Изпратени са на РЛ като електронни документи, подписани от посочените в тях органи по приходите с електронен подпис, ведно със съответно удостоверяване на потвърждение за получаване по см. на чл.30 ал.6 ДОПК. На основание чл. 184 ал. 1 ГПК, приложим с препратката от § 2 ДР ДОПК, тези електронни документи са представени с административната преписка като възпроизведени на хартиен носител, заверен от страната. Според чл. 4 ЗЕДЕУУ, автор на електронното изявление е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител. Титуляр на електронното изявление е лицето, от името на което е извършено електронното изявление, а адресат на същото е лице, което по силата на закон е длъжно да получава електронни изявления или за което въз основа на недвусмислени обстоятелства може да се смята, че се е съгласило да получи изявлението в електронна форма /чл.5 с.з./. Нормата на чл.13 ЗЕДЕУУ съдържа дефиниции за електронен подпис и различните му форми /електронен подпис, усъвършенстван електронен подпис и квалифициран електронен подпис/ с препратка към разпоредбите на Регламент /ЕС/ № 910/2014. Квалифицираният електронен подпис има значение на саморъчен подпис, а за да е налице такъв, е необходимо да е спазено изискването на чл. 26 от цитирания Регламент. Доказателствената сила на подписания с КЕП /квалифициран електронен подпис/ електронен документ е такава, каквато законът признава на подписания писмен документ.

Според приетите доказателства РА е издаден от компетентни органи по см. на чл.119 ал.2 ДОПК, в предвидената форма съгласно чл.120 ал.1 ДОПК и съдържа изискуемите реквизити по чл.120 ал.2 ДОПК. Първата ЗВР е връчена редовно /вкл. изменителните/ и ЗВР, РД и РА са подписани с квалифицирани електронни подписи, валидни към съответните дати на издаване/подписване на документите и съответстващи на изискванията на Регламент 910/2014. В случая се установи, че КЕП са свързани с всяко от лицата, за които са издадени – приходните органи В. И., Р. Т. и В. Ц., посредством сериен номер /шестнайсетичен и десетичен; име – три имена на латиница; статус – активен; валиден/. Не се открива недостатък, обосноваващ във вр. с Решение на СЕС по дело С-362/21г., извод за нищожност на РА, за която съдът проверява служебно. Съобразени са изискванията на чл.26 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 и не е налице оспорване на електронните подписи като неотговарящи на изискванията за „квалифициран електронен подпис“ по см. на чл.3 т.12 от Регламент № 910/2014, вкл. представените доказателства не са оспорени от жалбоподателя.

3. Предмет на спора : Във вр. със съдържанието на потвърдителното решение на Д ОДОП – П. и на жалбата, при насрочване на делото към жалбоподателя са отправени указания за конкретизиране обхвата на оспорването. Ответникът е задължен да уточни размер на всяко от задълженията, установени с РА и оспорената част от акта според потвърдителното решение /главница, лихви, конкретен период, правно основание/.

Представена е молба /л.2350, т.9/, в която се поддържа, че от приходните органи е прието основание за извършване на корекция на приспаднатия данъчен кредит /ДК/ по реда на чл.79 ал.1 ЗДДС чрез начисляване на ДДС, дължим на основание чл.86 ал.1 и ал.2 с.з. – по фактури за закупени материали, за които се твърди да са вложени в обект на В. С. Е. ЕООД, поради което обжалвания РА в частта за определеното за м.12.2020г. задължение за косвен данък в размер на 8 624,52лв. и лихви 2 738,61лв., е потвърдено с решението на Д ОДОП – П.. Представена е справка за начисления ДДС по периоди и клиенти /л.2351, т.9/ : „дек. 20“ – главница 14 658,68 и лихви 4 654,68 /общо 19 313,36лв./ – клиенти К.К.и М. М., В. С. Е. ЕООД, И. К. и А. С.със законен представител И. В.; „дек.21“ – главница 8 495,52 и лихви 1 836,22 /общо 10 331,74лв./ – клиенти К.К.и М. М., В. С. Е. ЕООД, И. К. и А. С.със законен представител И. В., Б. М., [населено място], И. Б., [населено място] – ВЕЦ и ДП НКЖИ. По справката общата стойност на доначисления данък по чл.79 ал.1 ЗДДС е 29 645,1лв.

Общата стойност на задълженията по РА са 39 055,78 /главници общо 30 557,51лв. и лихви общо 8 498,27лв./ - справка на л.47. От тази стойност изрично потвърдени са общо 16 938,6лв., а мълчаливо потвърдени са общо 22 117,18лв.

В първото редовно съдебно заседание – 10.04.2024г. /протокол, л.2352 и сл., т.10/ адв. Й. уточни, че РА се обжалва изцяло, като е потвърден изрично в една част с решението на Д ОДОП и мълчаливо – в останалата. Потвърдено е цялостно обжалване на РА, което е направено и при административното обжалване, с позоваване на Определение № 2506/2015г. по д. № 5523/2014г. на ВАС /л.2356, т.9/.

Представителят на ответника заяви, че с решението на Д ОДОП – П. е разгледана жалбата против РА, касаеща непризнати разходи, съответно допълнително начислен ДДС по отношение единствено възложителя В. С. Е. ЕООД, като към дата на издаване на решението е прието, че РА се обжалва частично.

Съдът съобрази текста на жалбата по административен ред /л.37 и сл., т.1/ и искането до решаващия орган, при което прие, че РА е обжалван изцяло по административен ред, предвид което с оглед съдържанието на потвърдителното решение № 88/29.02.2024г. – обжалваният в цялост РА е потвърден изрично в частта за начислен ДДС за м.12.2020г. и корпоративен данък за 2020г., а в останалата му част е мълчаливо потвърден /чл.156 ал.4 ДОПК/.

- Към жалбата до директор Д ОДОП – П. са представени писмени обяснения от управителя на В. С. Е. ЕООД /л.41/, в които е посочено, че относно договори с РЛ за изпълнение на СМР в [УПИ] – жилищно строителство и обществено обслужване, м. ***, [ПИ] по КК на [населено място], община Родопи – през 2020г. е възложено на Тилтбилд ЕООД като изпълнител да изпълни две къщи, за което е сключен договор за малка и голяма къща /договорите са от 04.02.2020г. и от 27.02.2020г./. По договорите са изпълнени първите две къщи от комплекс с типови такива, като с оглед пандемията през 2020г. – не са сключени други договори с подизпълнителя на В. С. Е. ЕООД – РЛ за следващите две къщи. Договорено било, че на база първите да договора и стойностите по тях – оспорващото дружество се ангажира да изпълни и следващите две типови къщи – идентични с първите. Договорено било и по време на изпълнение на втората двойка типови къщи да се изготвят приемо-предавателни протоколи за актуване на свършената работа по съответния етап на СМР. Отразено е още, че на В. С. Е. ЕООД има издадени две фактури за строителни материали, които не са свързани с обектите, възложени на Тилтбилд ЕООД. В. С. Е. ЕООД също е строител и закупените материали с тези фактури били предназначени за други обекти. Пояснено е, че извършваните дейности от Тилтбилд ЕООД са за труд и кофраж, което включва множество еднократни за използване елементи, като дистанциали, кофражно масло, кофражни дъски, фиксатори и други, които – или остават в бетона, или техните качества се изменят по начин, че не могат да бъдат използвани многократно /изкривяват се/ или са нарязани по размер, който не отговаря за последващи обекти. Уточнено е още, че Тилтбилд ЕООД като подизпълнител не участва в съставянето и подписването на актове по време на строителството.

- При административното оспорване и в жалбата до съда е поддържано, че т.нар. материали за еднократно ползване, за които приходните органи приемат, че не са използвани за дейността на дружеството, не предполагат повторно влагане. Тоест – това са консумативи, а не материали, поради което се отчитат директно по с-ка 601, а не се отразяват по с-ка 302

4. Данни от ревизионната преписка и изводи на приходните органи :

ЗКПО – увеличение на счетоводния финансов резултат за 2020г. по реда на чл.26 т.2 ЗКПО вр. с чл.10 ал.1 с.з., чл.4 ал.3 и чл.24 ал.1 ЗСч., в размер на 43 861,81лв. , която сума представлява отчетени от ревизираното дружество разходи за материали /мрежи, арматура, пирони, бетон, винкел, мазилка, тухли, плети, шперплат, комини и др./ по с-ка 601, във вр. с фактури, описани в таблица с данни за контрагент, дата, предмет, обект, стойност - в РД.

Прието е, че при ревизията многократно са изисквани документи, справки и обяснения от РЛ и от неговите доставчици и клиенти, като в представените за извършена строителна дейност и отчетени приходи и разходи на РЛ за 2020г. и 2021г. се съдържат данни за клиент, местоположение на строителен обект, за фактури за покупка на материали с информация за доставчик, начин на плащане, вид на разхода, стойност без ДДС, вкл. за фактури за външни услуги – със същата информация за материалите, разходи за работни заплати, осигуровки, гориво, сборни разходи вр. с продажбите – като видно от справките, по част от обектите са отчитани разходи, надвишаващи отчетените приходи. Според приходните органи коректното отразяване на себестойността на строителните услуги изисква количествено и стойностно аналитично отчитане на използваните в дейността материали по строителни обекти или сключени договори, като разходите следва да бъдат документално обосновани и отчетени съгласно изискванията на ЗСч., приложимите СС и съответните данъчни норми. Счетено е, че представената счетоводна отчетност не позволява „безпроблемна“ проверка – дали закупените материали и заплатени външни услуги за всеки строителен обект за периода, са използвани във вр. с дейността на дружеството.

По отношение отчетените разходи по договори за СМР с възложител В. С. Е. ЕООД били присъединени документи от предходно контролно производство на РЛ /ПУФО/ с протокол от 18.09.2023г. /л.2192 и сл., т.9/. Във вр. с договорите а СМР от 04.02.2020г. и от 27.02.2020г., приложенията, КСС, приемо-предавателни протоколи, извлечения от банкови сметки, обяснения от РЛ и възложителя, приходните органи посочили, че : според договорите – изпълнителят извършва труд по СМР, а материалите са за сметка на възложителя; липсва аналитичност при отчитане на материалите и не може счетоводно да се обвържат приходи и разходи по обекти; закупените материали, които са отчетени като разход за обектите на клиента, които не са били предмет на последващи продажби на стоки и не са предвидени да бъдат включени в СМР по договорите с В. С. Е. ЕООД, са на обща стойност 43 861,81лв. Констатирано е, че всички фактури за материали /без една/ са издадени, когато част от материалите би следвало да са вложени – напр. арматура, тухли, бетон. Направен е извод за недоказаност за влагане на материалите по процесните фактури за покупки в строителните обекти, възложени от В. С. Е. ЕООД. Изтъкнато е, че наличието на доказателства за извършени покупки на строителни материали и отчитането им по см. с-ка 601 – разходи за материали, не са достатъчно основание за признаване на тези разходи за данъчни цели, тъй като отчитането на материалните запаси – строителни материали, е следвало да бъде извършено при фактическото им потребление, а не в момента на придобиването им, както е направено в случая. В РД е посочено, че са идентични случаите с останалите клиенти на РЛ, които потвърдили, че материалите са закупувани от тях, поради което РЛ необосновано е отчело разходи за тях и неправомерно е намалило счетоводния си финансов резултат /СФР/.

Предвид това е съобразено, че данъчното третиране на разходите по реда на ЗКПО е в зависимост от документалното им доказване и с оглед необходимостта им за реализиране на целите и предмета на дейност на предприятието - разходът трябва да е пряко свързан и да обслужва стопанската дейност на данъчно задълженото лице, при наличие на съпоставимост между приходи и разходи, както и да пряко относим към отчетния период, за който е намален финансовия резултат. Прието е, че в конкретния случай тези изисквания не са налице, тъй като според събраните при ревизията доказателства процесните разходи за материали по договори за СМР са за сметка на възложителя, поради което не е следвало да бъдат извършени и отчетени в разходите за дейността на РЛ и неправомерно е намален декларирания СФР на дружеството.

В потвърдителното решение е прието, че консумативи и материали по същество са едно и също – тъй като представляват материални запаси за еднократна употреба и не е предвидено да са за сметка на РЛ. Посочено е, че не са само визираните в жалбата пирони, шперплат и др., а се касае за разходи за мрежи, арматура, бетон и др. и не е ясно как жалбоподателят ги обвързва с понятието „консуматив“. По спорните фактури не е доказано влагането на материали да е договорено за сметка на РЛ, както и да са калкулирани в цената по договора.

ЗДДС – По отношение възложител В. С. Е. ЕООД са възприети установените факти и обстоятелства в частта на спора по ЗКПО. Освен това е посочено, че не са представени доказателства за извършени промени в дължимата престация, предвид договореното – материалите са за сметка на възложителя, а труда по СМР – за изпълнителя. За представените от РЛ и възложителя 10 бр. приемо-предавателни протоколи /акт обр.19/ към договорите за СМР от 04.02.2020г. и от 27.02.2020г., е посочено, че са издадени в периода 16.03.2020г. – 15.12.2020г. и не съдържат опис на извършените работи и/или вложени материали, а документират единствено приключен етап от строителство, съответстващ на количествените сметки /приложение № 1/ към договорите. Представените 11 фактури за извършени СМР от РЛ са издадени непосредствено след подписване на приемо-предавателните протоколи. В частта по ЗДДС е констатирано от представени справки за извършена строителна дейност и отчетени приходи и разходи с информация за кои договори за СМР се отнасят отчетените фактури по сч.с-ка 601 – Разходи за материали, че за обектите по договори за СМР с В. С. Е. ЕООД са отчетени фактури за покупка на материали, които не са били предмет на последваща продажба на стоки и услуги и не са предвидени да бъдат включени в СМР по договорите. По същите е упражнено право на ДК в общ размер на 8 624,52лв. Идентични били и случаите с останалите клиенти на РЛ. По отношение констатация за отчетени в повече приходи по договорите за СМР управителят на РЛ заявил писмено, че причината е на възникнали по време на строителството неточности в проектната документация, наложила изпълнение в повече от предвидения обем СМР, за което обстоятелство има клауза в договорите за зачитане на реално извършения обем СМР със заплащане.

Предвид изложеното е прието, че за закупените материали не е доказано да са вложени в конкретен обект на В. С. Е., поради което е налице предпоставка за прилагане на чл.79 ал.1 ЗДДС. В тази вр. е посочено, че РЛ е ползвало право на ДК по всички фактури за закупени материали, които не са използвани за облагаеми доставки и не са налични към 31.12.2020г. според представените вторични счетоводни документи и публикуван счетоводен баланс към ГФО за 2020г. Извършена е корекция на основание чл.79 ал.1 ЗДДС и е определен дължим данък за м.12.2020г. в размер на ползвания ДК – 8 624,52лв. и са начислени лихви.

Посочено е, че стойността на корекцията е съответна с тази на ползвания ДК, като размерът на данъчното задължение следва да е равен на приспаднатия от РЛ данъчен кредит за произведени, закупени или внесени от него стоки и за прилагане на чл.79 ал.1 ЗДДС се изисква установяване на доставките, респект. документите за закупени стоки, упражняването на ДК по тях – отразяването им в дневниците за покупки и СД по ЗДДС, както и че същите тези стоки не са използвани за независимата икономическа дейност на лицето. Прието е за установено, че РЛ е ползвало ДК при придобиване на конкретните стоково-материални запаси и не е доказано влагането им в обект на В. С. Е. ЕООД съгласно договорите с количествени сметки и приемо-предавателни протоколи или да са обект на последващи продажби. Не е възприето да е налице счетоводна отчетност, проследяваща заприхождаване на процесните стоки и безусловно отчитане влагането при изписването им в конкретния обект, изпълнен по договор с възложителя. Не са установени и като налични към 31.12.202г., тъй като са осчетоводени като разходи за материали при придобиването, а не по съответна с-ка от т.30 за отчитане на материални запаси.

5. В съдебното производство е открита възможността за оспорване на констатациите от акта с всички допустими по ГПК, АПК, ДОПК доказателствени средства, както и представяне на доказателства, които не са представени в хода на ревизията /с или без хипотеза на чл. 161 ал. 3 ДОПК като последица/. С оглед нормата на чл.171 ал.4 АПК по препратка от §2 ДР ДОПК – „Страните са длъжни да съдействат за установяване на истината“ - жалбоподателят заяви доказателствени искания, които са уважени в цялост.

5.1. Представени и приети са в допълнение на преписката фактури /2020г. и 2021г., л.2382 и сл., т.10/, за които експертът по допусната СТЕ констатира, че „от всички процесни фактури, които са 426 бр., по делото се намират 133 броя“ /л.2375, т.9/.

5.2. Свидетели /л.2359 и сл., т.9 – съдебно заседание от 15.05.2025г./ :

- А. Д. У. заяви, че фирма Тилтбилд ЕООД му е известна от строежа на първите две къщи, тъй като той бил нает от инвеститора. Посочено бе, че ревизираното дружество е подизпълнител на В. С. Е. ЕООД. Сведенията на У. касаят 2020г., когато били започнати първите две къщи. По времето на ковид били започнати другите две. Свидетелят бил нает като техническо лице за надзор върху изпълнението на строежите. Пояснено бе, че Тилтбилд ЕООД извършвали предимно груб строеж – бетон, зидария, кофраж. У. не бил нает с договор, а надзиравал обектите на добра воля, защото с едно от момчетата инвеститори бил в роднинска връзка. Свидетелят е строителен техник. Не е подписвал приемо-предавателни документи.

Свидетелят заяви конкретни данни по отношение естество и обхват на извършваната дейност, място на осъществяването й, времеви период. Предвид това показанията може да бъдат ценени, вкл. с оглед съпоставимост с писмените доказателства, но се съобрази, че спорът не касае дали жалбоподателят е подизпълнител на обектите на В. С. Е. ЕООД.

- В. Б. Ч. /л.2609 и сл., т.10 – съдебно заседание от 18.09.2024г./ е управител и собственик на В. С. Е. ЕООД и заяви, че с Тилтбилд ЕООД имат професионални отношения, изразяващи се в строежа на сгради в [населено място]. Жалбоподателят бил нает като подизпълнител за две къщи, за които има подписани договори. Впоследствие по време на пандемията решили с устна договорка възлагането на още две къщи, които са на по-задна линия. Общо 4 къщи са построили – две по договори и две устно договорени. Акт обр.19 няма подписан, тъй като в договора е посочена твърда сума, крайна и поетапно плащане / авансово в размер на 20% и междинно на определени коти от етапа на строителството/. Строежите са приемани с приемо-предавателни протоколи в завършен вид на финална фаза. Актовете по време на строителството се подписват от В. С. Е. ЕООД, защото е главният изпълнител. Тилтбилд ЕООД е построило 4 къщи в терен с 14 УПИ-та. Двете допълнително построени къщи са приети от В. С. Е. ЕООД, без да има писмени договори, но са подписани протоколи, представени по делото. По време на Ковид управителят на В. С. Е. ЕООД нямал физическа възможност да пътува от Д.до П., затова с управителя на дружеството-жалбоподател решили чрез устна уговорка да бъдат построени от Тилтбилд ЕООД още две къщи, които са идентични с първите две. Уговорката между В. С. Е. ЕООД – изпълнител с главния възложител била само за труд, без материали. В. С. Е. ЕООД превъзложило същите СМР без материали към управителя на Тилтбилд ЕООД. Възложен е бил труд и материал като инвентар, а не материали, като под инвентар се има предвид кофраж. Останалите материали като бетон, арматура, дървен материал, керемиди, тухли и др. за закупувани от възложителя.

Свидетелят Ч. представи конкретна информация за естеството на дейността – СМР на 4-те къщи, съответна на писмените обяснения, представени с административната жалба и на твърденията при ревизията от страна на жалбоподателя. Пояснен бе обхватът на договорите, идентичен на възлагането на двете допълнителни къщи без договори – труд и инвентарен материал /кофраж/. Ясно бе разграничен инвентарният материал, необходим за осъществяване на СМР от строителните материали.

5.3. СТЕ /л.2619 и сл., т.10/ е представила в табличен вид справка за всички строителни материали, включени в спорните фактури – отразени в РД, като за всяка фактура е дадено кратко описание на видовете материали, включени в нея и заключение за начина на тяхната употреба – за еднократно влагане в строежа, за възможна повторна употреба в друг строеж или като консуматив.

Описани са обектите с договори за строителство, отчитане на изпълнението по тях с протоколи обр.19, респект. приемо-предавателни протоколи и издадени фактури от Тилтбилд ЕООД /изпълнител/ към възложителите – И. С.. К. /жилищна сграда в [населено място] по договор от 17.08.2020г., л.1443, т. 5 /; А. З.. С./син на И. В. по договор от 10.10.2020г., л.1463, т.5, нискоетажна жилищна сграда в [населено място]/; Б. Н. М. /жилищна сграда в [населено място] по договор от 02.11.2020г., л.1472, т.5/; С. В. Н. /жилищна сграда в [населено място] по договор от 31.03.2021г., л.1065, т. 4/; И. Б. Б. / жилищна сграда в [населено място] по договор от 31.03.2021г., л.1073, т.4 /; [населено място] – ВЕЦ ООД / разширение за преработка на риба – промяна по време на строителството, [населено място] по договор от 29.01.2021г., л.541, т.3/; ДП НКЖИ /ремонт приемно здание С. Д. по договор от 05.02.2021г., л.549, т.3 /; В. С. Е. ЕООД /две жилищни сгради в [УПИ]-жилищно строителство и обществено обслужване в [населено място] по договори от 04.02.2020г. и от 27.02.2020г., л.505, л.508, т.2/; К. Х.. К.и М. Н. М. / двуфамилна жилищна сграда в [населено място] по плана на кв. ***– Б. по договор от 01.07.2020г., л.1235, т.5/.

Експертът е анализирал подробно фактурите, описани в РД и строежа, към който са отнесени от жалбоподателя, като в последната колона от таблицата – за всяка фактура е вписан извод за начина на ползване на конкретния доставен материал – за еднократно влагане в строежа, без да може след това да бъде използван отново в друг обект; като материал, който след завършване на строежа може да бъде съхранен в склад за повторна употреба в друг строеж ; като материал, който представлява консуматив и с употребата му претърпява трайна и окончателна амортизация и се изхвърля. Експертът е пояснил приетите начини на влагане на материалите : - материали, които се влагат еднократно в строежа са пряко свързани с изпълнението на конструктивни елементи от строежа, участват в тях, необходимо присъщи са за крайния продукт / обект – сграда или съоръжение и остават свързани с него за времето на експлоатация : бетон, тухли и разтвор за зидария; щурцове, коминни тела и шапки за комини, армировка /единична или мрежа в арматурна заготовка/, топлоизолация и свързаните с нея стъклофибърна мрежа и лепило; хидроизолация – полиетилен вторичен, фолио, свързващи ленти на хидроизолацията, мембрана и др. За всички тези материали е характерно, че след влагането им в строежа – те се закриват от довършителни работи и остават визуално недостъпни за оглед. Свързани с изпълнението на конструктивните елементи са помощни принадлежности при строителството, които без да са преки участници в елемента – остават вътре в него и не могат да бъдат отделени за повторно ползване /линейни фиксатори за армировка в хоризонтални елементи /плочи/, дистанционери /дистанциали/ за вертикални елементи /колони, стени и шайби/, горен тел /за свързване на армировка/. Еднократно се влагат в строежа и материалите за довършителни работи – различни видове мазилки, шпакловъчни смеси, лепилни смеси на гипсова или циментова основа, зидарски разтвори, грундове, цимент и др. Те участват в изпълнението на конструктивните елементи и остават трайно свързани с тях за времето на експлоатация; - материали, ползвани при строителството на обекта, но могат да бъдат отделени след неговото завършване и след надеждно съхранение, да бъдат евентуално ползвани повторно в друг строеж : най-често такива са използваните за направа на кофраж дъски, греди, кофражни платна и водоустойчив шперплат. Те имат брой възможна повторяемост на използване, най-често до 5 пъти, ако са надеждно съхранени и не са претърпели еднократна трайна амортизация при първоначалното им използване. Повторно могат да бъдат ползвани различни видове палети за доставяне на строежа на материали от вида на градежните тела и покривни покрития – тухли, керемиди, керамични блокове, щурцове и др. Палетите или се ползват повторно за складови нужди, или се връщат на доставчика на материали /най-често/.; - материали, които по същността си представляват консумативи и не могат да бъдат повторно ползвани, а подлежат на изхвърляне след еднократна употреба на строежа : на всеки строеж се използват пирони с различна дължина и дебелина; дискове за циркуляр; шайби за флекс /ъглошлайф/; строителни кофи, четки, мастари, пяна, кофражно масло, ръкавици и др. Те са малотрайни продукти, които след завършване на даден вид СМР или на строеж като цяло, стават част от строителните отпадъци.

При изслушване на заключението бе уточнено, че по отношение на посочените на стр.2 фактури, които не са приложени по делото и са относими към задачата на СТЕ – същите са посочени в РД с описани стойности и вид материали. За тях експертът е ползвал данните от РД, поради което счита, че няма пречка за направените изводи. Страните не възразиха поради отсъствие на спор за наличието на стойности и вид материали, отразени в тези фактури.

- СТЕ не е оспорена и се цени като обективно и компетентно изготвена с приложени специални знания от експерта.

5.4. ССч.Е и допълнителна ССч.Е /л.2691 и сл.; л.2705 и сл./ са изготвени по въпроси в молба на адв. Й. на л.2645, т.10, при съобразяване с устно уточнение в съдебно заседание от 05.03.2025г. /л.2657/ и въз основа на фактическата установеност в СТЕ.

Обхватът на ССч.Е е допълнен за отговор на поставените въпроси за всички възложители и преизчисления на данъчните задължения по ЗКПО и ЗДДС, като се изключат от данъчната основа фактурите, описани в СТЕ като съдържащи материали за еднократна употреба и консумативи, както и фактурите, с които са закупувани материали с дати, след приключването на съответния обект, за който се отнасят.

- Представителят на ответника възрази за допускане на ССч.Е /л.2650/, тъй като поставените въпроси за изцяло неотносими към предмета на спора /молба на л.2646а/, но се съобрази, че във възражението против РД /л.61 и сл./, в жалбата до директор Д ОДОП – П. /л.37 и сл./ и при съдебното оспорване жалбоподателят е поддържал единна теза – материалите, които са посочени в спорните фактури са за еднократна употреба. Еднозначно е било заявено, че пирони, кофраж, шперплат, арматурна тел, дистанциали, кофражно масло, диамантени дискове и др., са за еднократна употреба и не могат да бъдат ползвани повторно, тъй като остават трайно прикрепени към бетона. Твърдяло се е ясно, че това са консумативи, използвани за извършването на СМР, които не се отразяват по сч. с-ка 302 – материали, а директно като разход в сч.с-ка 601. Посоченото е аргументирано с факта, че консумативите се влагат в СМР в момента на тяхното закупуване. Пояснявано е, че в случаите, в които закупените материали не се съхраняват, а директно се влагат в производството, счетоводното законодателство допуска изписването да става директно по с-ка 601, който подход съответства на НСС. В тази насока са и писмените обяснения на управителя на В. С. Е. ЕООД /л.41/, който е посочил, че дейностите, извършени от Тилтбилд ЕООД са за труд и кофраж, което включва множество еднократни за използване елементи, като дистанциали, кофражно масло, кофражни дъски, фиксатори и др. Те са елементи, които остават в бетона или техните качества се изменят по начин, отричащ използването им многократно /изкривяват се/ или са нарязани по размер, който не отговаря на следващи обекти. В същия смисъл е и заключението по СТЕ, в което прецизно са описани различните същностни характеристики на : материал – за еднократно влагане в строежа, без да може след това да бъде използван отново в друг обект; материал, който след завършване на строежа може да бъде съхранен в склад за повторна употреба в друг строеж; материал, който представлява консуматив и с употребата му претърпява трайна и окончателна амортизация и се изхвърля.

Предвид изложеното, съдът допусна ССч.Е, като се отчита във вр. с посоченото в становището против ССч.Е /за неизследвани от СТЕ фактури за външни услуги/, че в решението на Д ОДОП – П. е посочено – разходи за услуга по наем на кофраж не са били предмет на непризнаване за данъчни цели от ревизията /л.30/. Ведно с това се съобрази, че СТЕ не бе оспорена от представителя на ответника.

- Следва да бъде отбелязано, че основателно бе заявено уточнение на въпросите за ССч.Е в съдебно заседание от 05.03.2025г., предвид възражението на представителя на ответника по отношение фактури, за които ревизията е установила, че са от дати след приключване на обектите, за които се отнасят.

- За целите на ССч.Е повторно е представена и приета на оптичен носител /диск в плик с номерация 2670, т.10/ – Справка, представена от жалбоподателя при ревизията, съдържаща информация за отнасяне на спорните фактури към всеки отделен строителен обект и счетоводно отнесени в тази връзка.

В ССч.Е са отразени данните за размер на отказан ДК за 2020г. и 2021г. /всъщност доначислен ДДС/ : В. С. Е. ЕООД в размер на 8 642, 52лв. за данъчен период м.12.2020г.; К. К.в размер на 2 952,89лв. за данъчен период м.12.2020г.; И. К. в размер на 1 556,32лв. за данъчен период м.12.2020г.; А. С.в размер на 1 525,05лв. за данъчен период м.12.2020г.; или общо за 2020г. - 14 658,78лв., а по справката за изчислени лихви по РА – 14 658,68лв., л.47; К. К.в размер на 281,34лв. за данъчен период м.12.2021г.; И. К. в размер на 699,91лв. за данъчен период м.12.2021г.; А. С.в размер на 54,07лв. за данъчен период м.12.2021г.; Б. Н. в размер на 1 227,67лв. за данъчен период м.12.2021г.; [населено място] в размер на 876,31лв. за данъчен период м.12.2021г.; И. Б. в размер на 887,48лв. за данъчен период м.12.2021г.; ВЕЦ *** в размер на 2 993,65лв. за данъчен период м.12.2021г.; ДП НКЖИ в размер на 1 475,09лв. за данъчен период м.12.2021г.; или общо за 2021г. – 8 495,52лв.

Размер на доначислен ДДС – общо за 2020г. и 2021г. – 23 154,3лв. Лихвите са посочени в справката за изчислени лихви по РА, л.47 : за 2020г. – 4 654,68лв., а за 2021г. – 1 836,22лв. Съобразно справките за лихви към РА, в ССч.Е е отразено, че доначисляването на ДДС е в последен данъчен период – м.12 на 2020г. и на 2021г.

С разграничение между фактурите в молбата за ССч.Е и уточнението от съдебно заседание, в.л. е представило таблично : обект на контрагент, размер на отказан ДК, данъчен период и приемо-предавателни протоколи за отчитане на изпълнението, като е съобразило информацията от СТЕ в Приложение № 1 – неразделна част от ССч.Е. По зададените критерии сумите за облагане са : за м.12.2020г. – дължим ДДС в размер на 1 755,81лв. и лихви 557,53лв.; м.12.2021г. – дължим ДДС в размер на 2016,66лв. и лихви 435,88лв. Общо размерът е 3 772,47лв. и лихви – 993,41лв.

По отношение КД за 2020г. /допълнително начислен в размер на 7 403,31лв. и лихви 2 007,37лв.; общо 9 410,68лв./: СФР е преобразуван в посока на увеличение с непризнати разходи по обекти – В. С. Е. ЕООД – непризнати разходи в размер на 43 841,81лв.; К. К.- непризнати разходи в размер на 14 764,46лв.; И. К. - непризнати разходи в размер на 7 781,62лв.; И. В. /А. С./ - непризнати разходи в размер на 7 625,24лв.; общо 74 013,13лв. Експертът е посочил, че в РД сумата е в размер на 74 033,13лв. – отчетени по сч.с-ка 601 разходи за материали за 2020г.

По отношение обект на В. С. Е. ЕООД е вписано, че съгласно констатациите в РД /л.93 гръб/, последният протокол е от 15.12.2020г. /тук се отбелязва, че приемо-предавателният протокол от 15.12.2020г. е посочен в СТЕ за двата обекта, л.2622 и се намира на л.1419, т.5/. В таблицата на л.94 -96 са отчетени разходи в общ размер на 43 841,81лв. и ССч.Е констатира, че няма извършени разходи след датата на протокола от 15.12.2020г., поради което отчетените разходи в размер на 43 841,81лв. следва да бъдат признати като такива. При тези данни и с оглед информацията за показателите – приходи, разходи, счетоводна печалба и увеличения /декларирано – установено/, полагащият се КД е в размер на 5 907,13 и е внесен в размер на 3 008,44. Разликата за довнасяне е 3008,44лв. и лихви 815,72лв.

ССч.Е /първа/ не е оспорена от страните и бе поискано допълване с преизчисление спрямо същите изходни данни в частта по ЗКПО и за останалите възложители.

В допълнителната ССч.Е са представени данните за непризнати разходи по РД за всеки възложител относно 2020г. : В. С. Е. ЕООД – непризнати разходи в размер на 43 841,81лв.; К. К.- непризнати разходи в размер на 14 764,46лв.; И. К. - непризнати разходи в размер на 7 781,62лв.; И. В. /А. С./ - непризнати разходи в размер на 7 625,24лв.; общо 74 013,13лв. Общо сумата е в размер на 74 013,13лв. Непризнатите разходи по експертиза /с възможна повторна употреба/ са : В. С. Е. ЕООД – непризнати разходи в размер на 0лв.; К. К.- непризнати разходи в размер на 6 041,96лв.; И. К. - непризнати разходи в размер на 393,14лв.; И. В. /А. С./ - непризнати разходи в размер на 227,5лв.; общо 6 662,6лв. При тези данни с преизчисление на дължим КД за 2020г. резултатът е разлика за довнасяне 657,57лв. – главница и 178,3лв. – лихви.

При изслушване на ССч.Е експертът потвърди, че е ползвал таблиците от основната експертиза по отношение фактурите за материали, които са разграничени по същностните си характеристики в СТЕ и което обосновава посоченото в ССч.Е – „непризнати разходи с възможна повторна употреба“.

- ССч.Е /основна и допълнителна/ се цени като обективно изготвена съобразно доказателствата и компетентно – с приложени специални знания. Същата не е оспорена от страните по предвидения в ГПК процесуален ред.

6. Съобразно общия принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса - всяка страна следва да докаже фактите, на които основава своите искания или възражения /§ 2 от ДОПК във вр. с чл. 154 ал. 1 от ГПК/, и от чието осъществяване черпи изгодни за себе си правни последици.

При ЗКПО е от съществено значение спазване изискванията на счетоводното законодателство във вр. с приложимите счетоводни стандарти. Съгласно чл. 26 т. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 10 ал. 1 от ЗКПО е регламентирано, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч., отразяващ вярно стопанската операция. Признаването на разходи за данъчни цели се извършва въз основа на общите изисквания на счетоводното законодателство и специфичните регламенти на ЗКПО. В тази вр. данъчното третиране на разходите по реда на ЗКПО е в зависимост от документалното им доказване и с оглед необходимостта от извършването им за реализиране на целите и предмета на дейност на предприятието. За да бъде признат счетоводен разход за данъчни цели, ЗКПО поставя допълнителни изисквания като: извършването му да е пряко свързано и да обслужва стопанската дейност на данъчнозадълженото лице; да е налице съпоставимост на приходи и разходи; разходът да е пряко относим към отчетния период, за които е намален финансовият резултат; разходът да не представлява „скрито разпределение на печалбата“ по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО; разходът да не е отчетен при хипотезите за отклонение от данъчно облагане по реда на раздел ІV от Глава първа на закона.

Приходните органи приемат, че представената счетоводна отчетност от РЛ не позволява „безпроблемна“ проверка дали закупените материали за всеки строителен обект за периода са използвани във вр. с дейността на дружеството. Счели са, че представените справки за извършената строителна дейност и отчетените приходи и разходи от Тилтбилд ЕООД за 2020г. и 2021г. не съдържат данни за клиент, местоположение на строителен обект, данни за фактури за покупка на материали, независимо, че жалбоподателят в хода на ревизията е отнесъл конкретни фактури към конкретен строеж. Няма спор относно изпълнението на строежите, описани подробно в СТЕ.

При преглед на ревизионната преписка се установи следното : В договора за СМР с възложител И. К. – чл.1 предмет, е посочено, че материалите се доставят от изпълнителя, като в приложение № 1 стойността включва труд + кофраж /л.1446, т.5/ и ясно е вписано, че в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови и зидарски работи. Затова и в приемо-предавателните протоколи от 15.12.2020г., от 18.01.2020г. и от 07.04.2021г. /л.1448, 1449, 1450/ е вписано предаване на съответен етап в завършен вид. Идентично е съдържанието на предмета на договора с А. С./л.1463 и сл., т.5/ и съдържанието на приложение № 1 /л.1466/ - стойността включва труд + кофраж, като в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови и зидарски работи. Идентични са и данните в приемо-предавателните протоколи от 13.10.2020г., 01.07.2020г. – предава се съответен етап завършен и в срок. Същото е съдържанието на договора за СМР с възложител Б. М. от 02.11.2020г. /л.1472 и сл., т.5/, на приложение № 1 стойността включва труд + кофраж, като в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови и зидарски работи. Същите са данните и в приемо-предавателните протоколи от 08.07.2021г., 18.05.2021г., 14.04.2021г. – предава се съответен етап завършен и в срок. Идентично е съдържанието на предмета на договора със С. В. Н. /жилищна сграда в [населено място] по договор от 31.03.2021г., л.1065, т. 4/, както и съдържанието на приложение № 1 /л.1068/ - стойността включва труд + кофраж, като в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови работи. Идентично е съдържанието на предмета на договора с И. Б. Б. / жилищна сграда в [населено място] по договор от 31.03.2021г. /л.1073, т.4/, както и съдържанието на приложение № 1 /л.1076/ - стойността включва труд + кофраж, като в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови работи. /; Идентично е съдържанието на предмета на договора с К. Х.. К.и М. Н. М. / двуфамилна жилищна сграда в [населено място] по плана на кв. ***– Б. по договор от 01.07.2020г., л.1235, т.5/, както и съдържанието на приложение № 1 /л.1241/ - стойността включва труд + кофраж, като в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови и зидарски работи. Същите са данните и в приемо-предавателните протоколи от 24.07.2020г., 05.11.2021г. – предава се съответен етап завършен и в срок. Идентично е съдържанието на предмета на договора със [населено място] – ВЕЦ ООД / разширение за преработка на риба – промяна по време на строителството, [населено място] по договор от 29.01.2021г., л.541, т.3/, според който „Изпълнителят се задължава да изпълни със собствени материали, инвентар, работна ръка и механизация договорираното строителство – чл.9. В протокол ор.19 /л.542/ са описани всички видове СМР със стойности, количество, мерна единица – количествена сметка / направа на кофраж за стени, полагане на бетон за стени В 25, направа на кофраж за план и др. По отношение В. С. Е. ЕООД /две жилищни сгради в [УПИ]-жилищно строителство и обществено обслужване в [населено място] са налице договори от 04.02.2020г. и от 27.02.2020г., л.505, л.508, т.2/, като в същите според предмета изпълнителят дължи труд със своя механизация, без строителни материали. В Приложение № 1 - неразделна част от договора, са описани СМР по видове, количества и единични цени - л.1408, 1409 /подробни данни за кота – 0,05, видове кофражни работи, армировъчни работи, бетонови работи, така и за кота + 3,01, вкл. СТБ греди покрив + 5,86. Затова в приемо-предавателните протоколи /л.1410 и сл./ са описани СМР до кота + 3,01 етажи, СМР зидария на 2-ри етажи, СМР до кота + 5,86 етажи, СМР зидария на 1-ви етажи, СМР покриви на 2-те къщи. Противно на твърдението на приходните органи, приемо-протоколите описват съответния етап в хронология на строителството /напр. зидария на първи етаж и покривите са последни/. Освен това приемо-предавателните протоколи касаят двете къщи /така от 12.06.2020г. – СМР основите на 2-те къщи до кота 0,00; СМР плочи до кота + 3,01 на 2-те къщи и т.н./ - на възложителя винаги се предават отделните етапи.

- Данните обосновават извод за неотграничени от приходните органи обхват на договорени СМР, включващи в цената на труда всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови и зидарски работи, при фиксирани в договорите цени, от строителните материали, които според писмени обяснения са били предоставени от възложителите.

По отношение договорите за СМР и изпълнението на още две къщи по типов проект, по който са изпълнени други две, за които има договори с възложителя В. С. Е. ЕООД се съобрази, че договорената услуга – дори без изричен писмен договор, следва да е конкретна и да е определен способът за предоставянето й на възложителя, какъвто е разглеждания случай. В хода на ревизията и в съдебното производство е поддържано едно и също твърдение – наличие на устна договорка между управителите на дружествата – изпълнител и възложител за изпълнение на още две къщи, идентични с тези, за които са сключени договори. В тази вр. е съдържанието на писмени обяснения на управителя на В. С. Е. ЕООД и показанията му като свидетел по делото. Услугата за СМР е била конкретна – касае се за обекти от типов комплекс, по проектната документация за които се изпълнени първите две къщи. Предвид това и управителят на В. С. Е. ЕООД е заявил, че „на база на първите два договора и сумите по тях той се ангажира да изпълни и следващите две типови къщи, идентични на първите“. Пояснено и потвърдено е по делото със свидетелски показания, че жалбоподателят бил нает като подизпълнител за две къщи, за които има подписани договори, а впоследствие по време на пандемията решили с устна договорка възлагането на още две къщи. Общо 4 къщи са построили – две по договори и две устно договорени. Акт обр.19 няма подписан, тъй като в договора е посочена твърда сума, крайна и поетапно плащане /авансово в размер на 20% и междинно на определени коти от етапа на строителството/. Строежите са приемани с приемо-предавателни протоколи в завършен вид на финална фаза. Двете допълнително построени къщи са приети от В. С. Е. ЕООД без да има писмени договори, но са подписани протоколи, представени по делото, в съответствие с устната договорка, основана на договори и проектна документация на другите две къщи. По време на Ковид управителят на В. С. Е. ЕООД нямал физическа възможност да пътува от Д.до П., затова с управителя на дружеството-жалбоподател решили чрез устна уговорка да бъдат построени от Тилтбилд ЕООД още две къщи, които са идентични с първите две. Уговорката между В. С. Е. ЕООД – изпълнител с главния възложител била само за труд, без материали. Изрично е пояснено съдържанието на ползван при СМР инвентар - ясно е разграничен инвентарният материал, необходим за осъществяване на СМР от строителните материали.

Тъй като Тилтбилд ЕООД е подизпълнител на В. С. Е. ЕООД, не следва от РЛ да се изискват актове и протоколи, съставяни по време на строителството с оглед изискванията на Наредба № 3 от 31.07.2003г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството. Според съдържанието на регламентираните в наредбата документи – страни са възложител, проектант, строител – изпълнителят, на когото са възложени СМР, а не наетият от него подизпълнител. Посоченото е в съответствие с чл.160 и сл. ЗУТ, регламентиращи участниците в строителството и взаимоотношенията между тях. В случая подизпълнителят и основният изпълнител са документирали приемо-предаване на конкретни СМР - етап от строителството, като приемо-предавателните протоколи са представени в хода на ревизията. Не следва да се приема тезата на приходните органи за несъответствие между документираните факти във времеви порядък, тъй като при приемане на извършените СМР по нива и елементи на строителната конструкция се отчитат и всички видове СМР, подлежащи на закриване и удостоверяващи, че са постигнати изискванията на проекта, при което „скритите работи“ се отчитат в заключителните документи с описание на нивата, където са извършени.

Макар РД да съдържа описание на видовете материали, по които са отчетени разходи за обектите на всеки от възложителите /л.94 – л.169 – мрежи, найлони, арматурна заготовка, пирони, бетон, винкел, полиетилен, мазилка, арматура, мрежа, арматура мрежа, фиксатори, шперплат, армировка, комини, тухли, бетон, планки винт, ламперия, хоросан, кабил, щурцове, ВиК части, дистанциали, кофражно масло, лепило за зидане, палети, оградно пано, листов материал, диск, винтове и лепило, линеен фиксатор, полиуретан, тръба за кабел, свръзки, тръби, хидроизолация, коминни тела, фугин, тел горен, удължители, капак фибран, диск циркулярен, мембрана, диск мистрия, лепило топло, ВиК тръби, гайка диск, мрежи арматура, тел, фолио, хидробент, дренаж, хоросан, метални профили, лепило за зид, шапка комин, найлон, др./, приходните органи считат съображенията на РЛ за закупени консумативи, необходимо присъщи за СМР, за неотносими и неясни. Придадената им квалификация бе опровергана посредством събраните доказателства по делото. Следва да бъде отбелязано, че при съмнения относно твърдения на РЛ за обстоятелства, установими със специални знания – приходните органи следва да приложат регламентиран за това процесуален способ в ДОПК /чл.60 – експертиза/. В тази вр. бе съобразено посоченото по-горе обстоятелство от значение за спора - във възражението против РД, в жалбата до директор Д ОДОП – П. и при съдебното оспорване жалбоподателят е поддържал единна теза – материалите, които са посочени в спорните фактури са за еднократна употреба. Установи се по делото посредством СТЕ, че твърдението е вярно за част от материалите и в тази част съответства на заявеното в хода на ревизията - пирони, кофраж, шперплат, арматурна тел, дистанциали, кофражно масло, диамантени дискове и др., са за еднократна употреба и не могат да бъдат ползвани повторно, тъй като остават трайно прикрепени към бетона. В тази насока са и писмените обяснения на управителя на В. С. Е. ЕООД - дейностите, извършени от Тилтбилд ЕООД са за труд и кофраж, което включва множество еднократни за използване елементи, като дистанциали, кофражно масло, кофражни дъски, фиксатори и др. Те са елементи, които остават в бетона или техните качества се изменят по начин, отричащ използването им многократно / изкривяват се/ или са нарязани по размер, който не отговаря на следващи обекти. Заключението по СТЕ потвърди тезата на жалбоподателя с дефиниране на различните същностни характеристики на видовете материали, ползвани при СМР : материал – за еднократно влагане в строежа, без да може след това да бъде използван отново в друг обект; материал, който след завършване на строежа може да бъде съхранен в склад за повторна употреба в друг строеж; материал, който представлява консуматив и с употребата му претърпява трайна и окончателна амортизация и се изхвърля. СТЕ не бе оспорена и заключението обективно представя изводите на експерт със специални знания /ПГС, инж.-конструктор/, основани на документираните в спорните фактури различни видове материали.

ССч.Е съобрази данните от СТЕ и уточнението от жалбоподателя за обхвата на ССч.Е – изключване на фактурите, за които ревизията е установила, че са от дати след приключване на обектите, за които се отнасят.

Необходимо е да бъде посочено в тази вр., че приходните органи от една страна възприемат съотнасянето на фактурите към конкретен обект и респект. възложител, като констатират наличие на фактури с дати след приключване на обектите, но същевременно и в противоречие с посоченото считат, че не е възможно да се провери за кой обект са разходите, както и че не е доказано влагането на материалите.

При доказаност на твърдението за закупувани материали за еднократно влагане в строителния обект и консумативи /инвентар/, използвани за извършването на СМР, което включва множество еднократни за използване елементи, като дистанциали, кофражно масло, кофражни дъски, фиксатори и др., следва извод за правилно счетоводно отразяване не по сч. с-ка 302 – материали, а директно като разход в сч.с-ка 601. При директно/пряко влагане на материали в производството, счетоводното законодателство допуска изписването да става директно по с-ка 601. Въз основа на конкретно установената дейност на дружеството – жалбоподател е допустимо материалите директно да се отчитат като вложени в дейността чрез използването на сметка „Разходи за материали“. Сметката е операционна – дебитира се през отчетния период със сумата на изразходваните материали и се кредитира при отнасяне на разхода по функционално предназначение. По сметка „Разходи за материали“ следва да се води отделна аналитичност с цел получаване на по-детайлна информация за видовете материали и с оглед коректното формиране на себестойността на строителния обект. Приложимите счетоводни стандарти, които установяват критериите за признаване приходите и разходите при отчитане на строителни договори, са СС 11 – Договори за строителство. Същите не са обсъдени от приходните органи поради цялостно отричане на твърдението за наличие на разходи за материали, които може да бъдат отчитани като вложени в дейността чрез използването на сметка „Разходи за материали“. Действително счетоводната отчетност на РЛ не е достатъчно прецизна, но позволява проверка за установяване на съответствие или несъответствие между закупени материали и ползването им за конкретен строителен обект във вр с дейността на дружеството за съответен проверяван период.

Признаването на приходите и разходите се извършва чрез отнасянето им към етап на завършване на договора /дял на завършеното строителство – етап, ниво, както е в случая предвид приемо-предавателните протоколи и свидетелските показания на управителя на В. С. Е. ЕООД/. Договорите са били на „твърда“ – фиксирана цена. При този метод приходите по договора се признават като приход в отчета за приходите и разходите през отчетните периоди, когато е била извършена работата, за която се отнасят, и разходите по договора се признават като разход в отчета за приходите и разходите през отчетните периоди, когато е извършена работата, за която те се отнасят. Етапът на изпълнение на даден договор се определя по метод, който осигурява надеждно измерване на извършената работа. Тези методи могат да включват определяне на етапа чрез: - съотношението на частта от разходите по договора, направени за извършената до момента работа, към общо предвидените разходи по договора; - количествени разчети за извършената работа; - частта на натуралното изпълнение на работата по договора.

В случая приетите СМР за обектите на възложителя В. С. Е. ЕООД са били идентични в проектен и ценови аспект с тези по двата договора за СМР за първите две къщи. Събраните по делото доказателства опровергават изводите на приходните органи за част от фактурите за материали, тъй като се установи, че част от процесните разходи са били осъществени във вр. с предмета на договора, респект. устната договорка за идентичен предмет с договорения писмено, тъй като трудът – изпълнението на СМР включва и влагането на материали, пряко свързани с изпълнението на конструктивни елементи от строежа и както е посочено в СТЕ – участват в тях и са необходимо присъщи на крайния продукт – строителен обект. По договорите с останалите възложители са отразени в РД данни от приложения № 1 към договорите – КСС със СМР за труд + кофраж, като се установиха материали, ползвани при СМР : за еднократно влагане в строежа, без да може след това да бъдат използвани отново в друг обект и материали, които представляват консуматив и с употребата им претърпяват трайна и окончателна амортизация и се изхвърлят. В описаните по-горе приложения към договорите с останалите възложители ясно е вписано, че стойността на СМР включва труд + кофраж, като в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови, зидарски работи. Следователно, част от разходите са били документално обосновани и правилно отчетени по сч.с-ка 601 във вр. с даден етап на изпълнение като част от натуралното изпълнение на работата по договора. Тоест, с част от процесните разходи не се установи да е целено увеличаване на общите разходи и съответно намаляване на отчетените печалби от дейността и не са били налице предпоставки за увеличаване на СФР за 2020г., съответно – доначисляване на КД за 2020г. в размера по РА. Счетоводното отчитане на разходите се признава за документално обосновано и в този смисъл за данъчни цели, само след като се докаже, че съответния разход действително е осъществен, което обстоятелство се установи за по-голямата част от разходите – при отчитане на изходните данни в Приложение № 1 към СТЕ, съобразени от ССч.Е, ведно с разграничаване от разходите по фактури, които са издадени на дати след приключване на обектите, за които се отнасят.

Приходните органи не са оспорили писмените доказателства : приложение № 1 към договорите за СМР с В. С. Е. ЕООД, представляващо количествена сметка за всеки от двата обекта с описани СМР по видове, количества и единични цени /подробни данни за кота – 0,05, видове кофражни работи, армировъчни работи, бетонови работи, така и за кота + 3,01, вкл. СТБ греди покрив + 5,86; др. - на 2-те къщи. Противно на твърдението на приходните органи, приемо-протоколите описват съответния етап в хронология на строителството /напр. зидария на първи етаж и покривите са последни/. Освен това приемо-предавателните протоколи касаят двете къщи. Цените по договорите са фиксирани, както е потвърдил управителя на възложителя – 24000лв. без ДДС и 22 662лв. без ДДС или общо 46 662лв., при което са били отчетени разходи в общ размер на 43 841,81лв. и ССч.Е установи, че няма извършени разходи след дата на последния приемо-предавателен протокол от 15.12.2020г. Ведно с това в РД са описани съдържанията на количествените сметки за обектите – приложение № 1 към договорите – кофражни работи /кофраж за фундаменти и бетонови стени, шайби и колони/, армировъчни работи /заготовка и монтаж на армировка в конкретни количества/, бетонови работи /полагане на бетон/, кофраж за стоманобетонови шайби, колони, плоча и греди, заготовка и монтаж на армировка от стомана, покривни работи, зидарски работи и комини и др.; приемо-предавателни протоколи /акт обр.19/ към договорите, с които се предава на възложителя даден етап като завършен в срок и качествено – от 16.03.2020г. до 15.12.2020г. последният – тези протоколи съдържат информация за етапи от строителството и не са опис на извършени видове работи, като приходните органи не са съобразили данните за СМР до определена кота, отделно предадените зидарии и покриви, основи – за всеки отделен етап от СМР и етаж от същите. В РД са описани и приемо -предавателните протоколи по договорите с останалите възложители, вкл. приложение № 1 към договорите – КСС. Не е съобразено договореното с К. К.и М. М. - в КСС са посочени дължими СМР : труд + кофраж /констатация в РД, л.97 глъб/. Посоченото е идентично и за договора с възложител И. К. /констатация в РД, л.101, вкл. за останалите възложители /л.103 гръб, л.107 гръб, л.110 и др./. Във всички приложения - КСС стойността включва труд + кофраж, като в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови и зидарски работи. Протоколите обр.19 и приемо-предавателните протоколи към всички договори за СМР са описани и в СТЕ по обекти с възложители. При неоспорването им следва извод за извършени СМР /труд, в цената на който влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови и зидарски работи + кофраж в КСС по договорите с възложителите – И. К., А. С., Б. М., [населено място], И. Б., К. К.и М. М. и останалите; труд и конкретни кофражни работи, описани в КС по договорите за СМР с В. С. Е. ЕООД/ от Тилтбилд ЕООД и предадени на възложителите, при взаимно подписани приемо-предавателни протоколи и акт обр.19, съответстващи на договорените обекти в проектен и ценови аспект.

От значение за спора е, че са налице закупувани материали за еднократно влагане в строежа, без да може след това да бъдат използвани отново в друг обект и материали, представляващи консумативи, за които именно твърденето в жалбата следва да бъде прието за доказано с произтичащите от това последици за допълнително установените с РА данъчни задължения. Стойността на СМР в случая включва труд + кофраж с необходимо присъщите материалите на крайния продукт - строителен обект, както е посочено и в приложенията към договорите на възложителите - в цената на труда влизат всички кофражни, декофражни, армировъчни, бетонови, зидарски работи. Цената по договорите е фиксирана.

По изложените съображения изводите на приходните органи са частично правилни и в частта за прилагане на чл.79 ал.1 ЗДДС. Част от стоките, закупени с фактури, отчетени вр. с извършване на СМР са използвани за дейността на дружеството по отношение обектите на всеки от възложителите, посочени в РД и подробно представени в СТЕ. Установи се в съдебното производство, че част от закупените материали са вложени в индивидуализираните строителни обекти на възложителите, при което следва, че РЛ е ползвало право на ДК по част от фактурите за закупени материали, използвани за облагаеми доставки. В тази вр. се съобрази, че съгласно чл. 68 ал. 1 т. 1 и чл. 69 ал. 1 т. 1 ЗДДС, материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. По силата на чл. 68 ал. 1 и ал. 2 ЗДДС вр. с чл. 25 ал. 2 ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик. По отношение на доставките на услуги, правото на данъчен кредит възниква към момента на настъпване на данъчно събитие, а именно: извършване на услугите. В случая за част от стоките се установи, че са използвани за независимата икономическа дейност на лицето, при разграничението между същностните характеристики на видовете материали, закупени от жалбоподателя, направено в СТЕ – неоспорена от страните.

Фактическата установеност при съдебното оспорване опровергава тезата на приходните органи за предпоставки за прилагане на чл.79 ал.1 ЗДДС за част от спорните фактури вр. с чл.184 от Директива 2006/1128ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност. Съгласно чл.184 от директивата – Глава 5 Корекции на приспаданията : „Първоначално определената сума за приспадане се коригира, когато е по-голяма или по-малка от тази, на която данъчнозадълженото лице е имало право.“. В конкретния случай с преизчисления от ССч.Е се приема, че основание за корекция има за част от първоначално определената сума за приспадане.

Задълженията в общ размер по РА са 39 055,78лв. /главници лихви/ : по ЗДДС в цялост са 29 645,1лв. /главници и лихви/, а по ЗКПО 9 410,68лв. /главници и лихви/. По изложените съображения жалбата се приема за частично основателна : по отношение ЗДДС – основателна в размер на общо 24 879,22лв. и съответно – неоснователна за сумата от 4 765,88лв. общо; относно ЗКПО – основателна в размер на общо 8 574,81лв. и съответно – неоснователна за 835,87лв. Или – жалбата е основателна за общо 33 454,03лв. и неоснователна за общо 5 601,75лв. /главници и лихви/.

Жалбоподателят е претендирал в ход по същество присъждане на адвокатско възнаграждение и съдебни разноски, за които се установи следния размер : 3 500лв. адвокатско възнаграждение съгласно договор от 20.10.2024г., л.2708; държавна такса – 50лв.; депозитите – ССч.Е, общо 950лв. и СТЕ, общо 780лв. или в цялост разноските са в размер на 5 280лв. Материалният интерес е по см. на чл.7 ал.2 т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004г. за възнаграждения за адвокатска работа, при което адвокатското възнаграждение от 3 500лв. е под минимума. Възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение не се приема за основателно и съобразно Решение на СЕС по дело С-438/22г. – осъществената услуга по защита е качествена и цялостна.

Съобразно уважената /в процентно съотношение 0,86/ и отхвърлена част от жалбата /в процентно съотношение 0,14/, разноски на жалбоподателя следва да бъдат присъдени в размер на 4 540,8лв., а на ответника в съответствие с Наредба № 1 от 9.07.2004г. за възнаграждения за адвокатска работа /чл.7 ал.2 т.4 по препратка от чл.8 ал.1/ в размер на 528,42лв.

Мотивиран така, съдът

Р Е Ш И :

 

Отменя Ревизионен акт № Р-16001623001938-091-001/15.12.2023г., потвърден с Решение № 88/29.02.2024г. на Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – П. - изрично в една част и мълчаливо в друга, в общ размер на допълнително установени задължения за начислен ДДС за м.12.2020г. и м.12.2021г., както и за корпоративен данък за 2020г. – 39 055.78лв. /главници и лихви/, в частта за сумата над 5 601,75лв. - допълнително установени задължения за начислен ДДС за м.12.2020г. и м.12.2021г., както и за корпоративен данък за 2020г. /главници и лихви/ или общо 33 454,03лв.

Отхвърля жалбата против Ревизионен акт № Р-16001623001938-091-001/15.12.2023г., потвърден с Решение № 88/29.02.2024г. на Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – П. - изрично в една част и мълчаливо в друга, в общ размер на допълнително установени задължения за начислен ДДС за м.12.2020г. и м.12.2021г., както и за корпоративен данък за 2020г. – 39 055.78лв. /главници и лихви/, в частта за сумата от 5 601,75лв. - допълнително установени задължения за начислен ДДС за м.12.2020г. и м.12.2021г., както и за корпоративен данък за 2020г. /главници и лихви/.

Осъжда Национална агенция по приходите да заплати на ТИЛТБИЛД ЕООД, [ЕИК], [населено място], [улица], *** сумата от 4 540,8лв., съдебни разноски.

Осъжда ТИЛТБИЛД ЕООД, [ЕИК], [населено място], [улица], *** да заплати на Национална агенция по приходите юрисконсултско възнаграждение в размер на 528,42 лв.

Решението може да бъде обжалвано пред Върховния административен съд, в 14-дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.