Р Е
Ш Е Н
И Е
№
гр. Варна, 26.02.2021г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ВАРНА, Пети състав, в открито
съдебно заседание, проведено на двадесети януари две хиляди двадесет и първа
година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДИМИТЪР МИХОВ
при участието на секретаря Нина Атанасова, като
разгледа докладваното от съдия Димитър Михов административно дело № 1361/2020г.
и за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и следващите на
Глава ХІХ от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е след като с решение № 7781/18.06.2020г.,
постановено по адм. дело № 2930/2020г. състав на Върховен административен съд е
отменил изцяло решение № 2541/27.12.2019г., постановено по адм. дело №
3138/2017г. по описа на Административен съд гр. Варна и е върнал делото на
първоинстанционния съд за ново разглеждане от друг съдебен състав.
С жалба на Д. А. С., ЕГН: ********** с ЕТ “Д. С. –
2000“, ЕИК ****, със седалище и адрес на управление: ****се оспорва Ревизионен
акт /РА/ № Р-03000316004248-091-001/11.07.2017 г., издаден от органи по
приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 356/06.10.2017г. на Директора
на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при Централно
управление на националната агенция за приходите /ЦУ на НАП/.
С жалбата не са изложени доводи за незаконосъобразност
на оспорения ревизионен акт. В проведено на 14.02.2018г. открито съдебно
заседание жалбоподателката чрез процесуалния си представител адвокат Т.
заявява, че поддържа подадената жалба по съображенията, изложени пред
административния орган. Счита ревизионния акт за необоснован, поради това, че
фактическите констатации и изводите направени в него се базират на
доказателства, събрани при извършване на
насрещни проверки на доставчиците и справки от техните счетоводства. Според
жалбоподателката, тъй като не е извършена проверка за редовността на водените
от доставчиците счетоводства, доказателствата не се ползват с доказателствена
сила. Намира за необоснована констатацията на органа по приходите, че е
достигнал оборот за регистрация по ЗДДС към 30.10.2008г., позовавайки се на
влязло в сила решение на ВАС по дело чийто предмет е бил ревизионен акт от извършената
и данъчна ревизия, обхващаща 2007г., 2008г. и 2009г. за задълженията по ЗДДФЛ.
С решението съдът се е произнесъл, че жалбоподателя подлежи на облагане с
патентен данък. На изложените основания е направено искане за отмяна на РА. Претендира
присъждане на направените по делото разноски.
Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при Централно управление на
Национална агенция за приходите чрез процесуален представител оспорва жалбата и
моли същата да бъде оставена без уважение. Претендира присъждане на разноски в
размер на 11735,46 лева.
Административен съд – Варна, като прецени събраните по
делото доказателства и предвид изложените от страните доводи, приема за
установено от фактическа страна следното:
С оспорения ревизионен акт в тежест на Д. А. С., ЕГН: **********
с ЕТ “Д. С. – 2000“, ЕИК **** са установени допълнителни задължения за данък
върху добавената стойност /ДДС/ по Закона за данък върху добавената стойност
/ЗДДС/ за данъчен период /д.п./ от м.11.2008г. до
м.12.2012г. главница в общ размер на 63128,41 лева и лихви 42603,39 лева и
задължения за данък по чл.48, ал.2 от Закона за данъците върху доходите на
физическите лица /ЗДДФЛ/ за данъчен период 2010г., 2011г. и 2012г. в размер на
3133.02 лева – главница и 1816.87 лева – лихви.
Началото на ревизионното производство е поставено със
Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000316004248-020-001/23.06.2016г.,
изменена със Заповед № Р-03000316004248-020-002/15.07.2016г., № Р-03000316004248-020-003/28.09.2016г.,
спряна със Заповед № Р-03000316004248-023-001/29.09.2016г., възобновена със
Заповед № Р-03000316004248-143-001/21.03.2017г. За резултатите от ревизията е
съставен Ревизионен доклад /РД/ № Р-03000316004248-092-001/09.06.2017г.
Ревизията е приключила с издаване на оспорения ревизионен акт, който е обжалван
пред Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна
при ЦУ на НАП. С Решение № 356/06.10.2017г. ревизионния акт е потвърден.
В хода на ревизията е установено, че ревизираното лице
за периода 15.09.2008г. – 31.12.2012г. е извършвало търговска дейност предимно
с лекарства, в един търговски обект, нает от Община Р , находящ се в с.Ч , ул.“****“ № 19. Констатирано е, че Д. А. С., ЕГН: **********
с ЕТ “Д. С. – 2000“, не е регистрирано по ЗДДС лице към 15.11.2008г.
С цел установяване на обстоятелствата от значение за
ревизията органите по приходите са извършили процесуални действия, подробно
описани в констативната част на изготвения РД, неразделна част от ревизионния
акт, по смисъла на чл. 120, ал. 2 от ДОПК. РД е приложен на стр. 1763 – 1800 от
административната преписка и съдържащите се в него констатации не е необходимо
да бъдат преповтаряни в настоящото решение.
За определяне на облагаемия
оборот във връзка с регистрацията по ЗДДС органите по приходите са се позовали
на констатацията от извършената проверка, приключила с Протокол от 21.03.2017г.
Установеният облагаем оборот е посочен в табличен вид на стр.33-34 от РД.
Според описаните по месеци продажби /неотчетени продажби на стоки и деклариран
оборот по касов апарат/ е установен облагаем оборот по смисъла на чл.96, ал.1 от ЗДДС към
31.10.2008г. в размер на 50 251.31 лева. Лицето е следвало да подаде
заявление за регистрация по ЗДДС в срок до 14.11.2008г. Органите по приходите
са анализирали данните в отчета за приходите и разходите /ОПР/ за отчетните
2008г., 2009г., 2010г., 2011г. и 2012г. На основание посочената в разходната
част на ОПР отчетна стойност на продадените стоки и приходите от продажба на
стоки, отразени в приходната част на ОПР /стр.32 от РД/ е определена надценката
в проценти по години, а именно: за 2008г. – 44.07%, за 2009г. – 20.45%, за
2010г. – 20%, за 2011г. – 20%, за 2012г. – 9.67%. С оглед разпоредбата на чл.7
и чл.9 от Наредбата за условията, правилата и реда за регулиране и регистриране
на цените на лекарствените продукти, уреждаща, че надценката не може да бъде
по-висока от 22%, за 2008г. ревизиращите са приели надценка 22%, вместо посочената 44.07%. Предвид стойността на
неотчетените стоки, посочени по години /стр.28 от РД/, а именно: за 2008г. –
34 468.59 лева, за 2009г. – 46147.45 лева, за 2010г. – 54 005.32
лева, за 2011г. – 44 675.32 лева и за 2012г. – 17 018.07 лева, както
и установени по години проценти надценка, е установена продажна стойност на незаприходените стоки по години, както следва: 2008г. –
42 051.68 лева, за 2009г. – 55 584.60 лева, за 2010г. –
64 806.38 лева, за 2011г. – 53 610.38 лева и за 2012г. –
18 663.72 лева.
В резултата на представените документи при извършените
насрещни проверки на доставчиците и съпоставката с отчетните регистри на
счетоводна сметка 304 „Стоки“, органите по приходите са установили, че издадени
от доставчиците фактури не са намерили
отражение в счетоводството на едноличния търговец по дебита на сметка 304
„Стоки“. Констатирано е, че общата стойност на незаприходените
стоки за 2017г. е 17946.15 лева /7349.48 лева по фактури, издадени от „Хигия“
ЕАД; 1730.63 лева по фактури, издадени от „Биомеда
2000“ЕООД; 5546.12 лева по фактури, издадени от „Либра“ЕАД;
3040.43 лева по фактури, издадени от „Стинг“ АД и
279.49 лева по фактури, издадени от „Пегас груп
25“ООД/.
В табличен вид на стр.4-5 от РА са описани отразените
продажби по ЕКАФП от ревизираното лице, осчетоводени като приход по счетоводна
сметка 702 /к.1/, данъчната основа на неотразените
фактури от доставчици с търговска надценка, обща стойност на неотразените фактури, издадени от доставчиците и по касов апарат,
с вкл. ДДС, данъчна основа без ДДС, ДДС и оборот за предходните 12 месеца.
Определеният дължим ДДС е в общ размер за ревизирания период 63 128.41 лева и съответните лихви за
забава в общ размер на 42 603.39 лева. За д.п.
м.09 и м.10/2008г. с РА не са определени допълнителни данъчни задължения.
В частта по ЗДДФЛ:
За 2010г. след анализ по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК
е определена данъчна основа размер на
11 377.71 лева, като разлика между общо приходи в размер на 93 744.54
лева /формирани от декларирани приходи 28 938.11 лева и укрити приходи
64 806.38 лева/ и общо разходи в размер на 80 980.83 лева /формирани
от декларираните разходи 26975.51 лева и определената по реда на чл.122 от ДОПК
балансова стойност на продадените укрити стоки в размер на 54 005.32 лева/
и след приспадане на задължителните осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 1386
лева. Във връзка с установената годишна данъчна основа за доходи от стопанска
дейност като ЕТ в размер на 11 377.71 лева е определено годишно задължение
в размер на 1706.66 лева. След приспадане на внесения данък в размер на 76
лева, като краен резултат е определен данък за внасяне в размер на 1630.66
лева.
За 2011г. е определена данъчна основа размер на 9997.50 лева, като разлика между
общо приходи в размер на 87 859.48 лева /формирани от декларирани приходи
34 249.10 лева и укрити приходи 53 610.38 лева/ и общо разходи в
размер на 76 404.86 лева /формирани от декларираните разходи
31 729.54 лева и определената по реда на чл.122 от ДОПК балансова стойност
на продадените укрити стоки в размер на 44 675.32 лева/ и след приспадане
на задължителните осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 1457.12 лева.
Във връзка с установената годишна данъчна основа за
доходи от стопанска дейност като ЕТ в размер на 9997.50 лева е определено годишно
задължение в размер на 1499.62 лева. След приспадане на внесения данък в размер
на 80 лева, като краен резултат е определен данък за внасяне в размер на
1419.62 лева.
За 2012г. е определена данъчна основа размер на 1084.92 лева, като разлика между общо
приходи в размер на 61499.55 лева /формирани от декларирани приходи 42835.83
лева и укрити приходи 18 663.72 лева/ и общо разходи в размер на
58 937.91 лева /формирани от декларираните разходи 41 919.84 лева и
определената по реда на чл.122 от ДОПК балансова стойност на продадените укрити
стоки в размер на 17 018.07 лева/ и след приспадане на задължителните
осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 1476.72 лева.
Във връзка с установената годишна данъчна основа за
доходи от стопанска дейност като ЕТ в размер на 1084.92 лева е определено
годишно задължение в размер на 162.74 лева. След приспадане на внесения данък в
размер на 80 лева, като краен резултат е определен данък за внасяне в размер на
82.74 лева.
Въз основа на приложените към административната
преписка доказателства, органите по приходите са приели, че са налице
обстоятелствата по чл.122, ал.1 и сл. от ДОПК. На ревизираното лице е връчено
ИПДПОЗЛ № Р-03000316004248-040-001/15.05.2017г. /стр.1756/, с което са изискани
първични документи, счетоводни регистри и обяснения за ревизирания период. По
молба на ревизираното лице са приобщени документите от предходните две
ревизионни производства. При проверка на приобщените дневници на счетоводни
сметки 304 „Стоки“ и 501 „Каса“ е установено, че същите са водени без
аналитичност, само стойностно. В хода на ревизионното производство са изискани
справки и документи, различни от
представените при предходното ревизионно производство, но такива не са
представени. От анализа на приобщените документи ревизиращите са приели, че
същите не са достатъчни за определяне на данъчната основа по ЗДДФЛ и за
определяне на задълженията по ЗДДС. Воденото от ревизираното лице счетоводство
не осигурява достоверна счетоводна/одитна информация. Воденото счетоводство не
позволява да се проследи текущо количеството и вида на закупените, респ.
продадените стоки.
В хода на
ревизията е установено, че са налице множество фактури за покупка на стоки,
свързани с осъществяваната от лицето търговска дейност, по които получател е
ревизираното лице, но самите фактури не са отразени в счетоводните му регистри.
Установено е, че тези фактури са издадени на ЕТ, но не са отразени в регистрите
на счетоводна сметка 304 „Стоки“ за ревизирания период. От анализа на всички
фактури, неосчетоводени от ЕТ е констатирано, че
всички съдържат подпис, положен на реквизита „получател на стоките“, който
подпис е идентичен с подписа на Д. С., положен в осчетоводените от ЕТ фактури.
Т.е. по фактурите, подписани за получател, стоките са реално получени от
лицето, на което е издадена фактурата.
Установено от ревизиращите е, че „Вегатрейд
инженеринг“ ООД, ЕИК ********* е издало на ЕТ „Д. С. 2000“ 23 бр. фактури с
предмет доставка на стоки, всички подписани от Д. С.. Осемнадесет броя от
фактурите са осчетоводени в счетоводните регистри на предприятието, а
останалите 5 броя не са осчетоводени.
По отношение на „Пегас - Г“ООД, ЕИК *********, след
издадено Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ №
П-03001816171107-040-001/03.102016г. са представени копия на фактури №№
121198/03.09.2012г.; 114867/28.05.2012г.; 40914/16.03.2009г.; 46993/22.06.2009г.; 93735/27.06.2011г.;
66323/20.04.2010г.; 3486/12.03.2007г.; 11103/20.08.2007г.; 18027/14.01.2008г. и
34838/24.11.2008г. Представени са копия на счетоводен амортизационен план и
данъчен амортизационен план за 2012г., 2011г., 2010г., 2009г., 2008г. и 2007г.
Представено е писмено обяснение от представляващия дружеството С. Г.. В
обяснението освен изложеното за материалната обезпеченост на дружеството, се
съдържа изявление и за начина на извършване на доставки на стоки с изричното
твърдение, че в с.Ч дружеството няма други клиенти.
Всички представени фактури за доставка на стоки на ЕТ са подписани с подпис
идентичен с подписа на Д. С.. Седем броя от фактурите не са осчетоводени.
Във връзка с насрещна проверка на „Триада маркет енд дистрибюшън“ АД, ЕИК ***,
дружеството представило заверени копия
на 23 броя фактури и 2 броя кредитни известия издадени на ЕТ. За получател на
стоките е посочено лицето Д. С., като на 15бр. от представените фактури е
положен подпис на получателя. Представено е писмено обяснение от изпълнителния
директор на дружеството, с което са пояснени и конкретизирани осъществените към
ЕТ доставки. Относно техническата и кадрова обезпеченост на дружеството да
изпълни фактурираните доставки с получател ЕТ е представена подробна
информация, в т.ч. данни за търговските представители, правили заявки за клиент
ЕТ, начинът на транспортиране на стоките, водачът, изпълнил доставките.
Извършена е проверка в дневниците за продажби на „Триада маркет
енд дистрибюшън“ АД, ЕИК ***, при която е установено,
че за данъчните периоди от м.01.2009г. до м.11.2012г. дружеството е отразило в
периодите на издаването им общо 43 броя фактури и два броя кредитни известия,
като общата стойност на данъчната основа по тях е в размер на 2560.79 лева и е
начислен ДДС по реда на чл.86 от ЗДДС в размер на 512.14 лева, като в общия
брой от издадените 43 броя фактури са включени и 23-те броя фактури и две
кредитни известия, предмет на разглеждане при извършената насрещна проверка. Неосчетоводени са 15 броя фактури.
За доставчика „ Хигия“ЕАД,
ЕИК е установено, че дружеството е издало 859 броя фактури и товарителници, с
данни за предмет на доставка, ДО и ДДС. Представени са писмени обяснения
установяващи последователността от действия относно осъществяване на
доставките, предаване на стоките, заплащането.
От доставчика „Биомеда-2000“ ЕООД/ „Адвантис Ко“ЕООД, ЕИК ***са
представени копия на издадените на ЕТ фактури за периода от 01.01.2008г. до
31.12.2012г., пътни листи, писмено обяснение относно организацията на работа,
заплащането на осъществените доставки, приемане/предаване на стоките. Предвид
големия обем на издадените от дружеството фактури, неосчетоводени
от ЕТ, ревизиращите са изготвили справки по години с номерата на неосчетоводените фактури. Установено е, че стойността
на неосчетоводените
фактури от страна на ревизираното лице за периода 01.01.2008г. до 15.09.2008г.
е в размер на 1421.36 лева; за периода от 16.09.2008г. до 31.12.2008г. – в
размер на 1283.32 лева; за 2009г. в размер на 6972.74 лева; за 2010г. – в
размер на 8385.37 лева; за 2011г. – в размер 10 000.06 лева; за 2012г. – в
размер на 1850.71 лева.
За доставчика „Инкозметикс“
АД, ЕИК *** е установено, че дружеството е издало 6 броя фактури на ЕТ за
доставка на стоки. Изпълнените към ЕТ доставки са потвърдени от счетоводителя
на дружеството. Пет броя от фактурите не са осчетоводени в счетоводните
регистри на жалбоподателката, като е установено, че фактурите са подписани с
подпис идентичен на подписа на С..
Относно доставчика „Брандекс
България“ ЕООД, ЕИК *** е установено, че дружеството е издало на ЕТ фактури с
предмет доставка на стоки. Декларирано е, че доставките са осъществявани от
служители на дружеството, а именно от служителя Т. Т., като транспортът е бил
за сметка на дружеството. Поради това, че при извършване на проверката не са
били представени фактури за 2009г., с Протокол № 1155285/06.06.2017г. от архива
на НАП са приобщени фактурите, представени от „Брандекс
България“ ЕООД в ревизионното производство, приключило с ревизионен акт №
*********/28.07.2014г. За всичките 12 броя фактури издадени от дружеството на
ЕТ е установено, че не са осчетоводени в счетоводните регистри на
предприятието. Установено е, че подписът, положен на реквизита получател на
стоките върху неосчетоводените фактури е идентичен с
подписа на Д. С., положен върху счетоводните регистри и осчетоводени фактури.
Констатирано е, че доставчика „Софарма трейдинг“АД, ЕИК **** е издало на ЕТ фактури с предмет
доставка на стоки – фармацефтични, медицински и
ортопедични изделия. От доставчика са постъпили документи и писмени обяснения с
изх. № 1372/26.09.2016г. /вх. № 26-С-11474/27.09.2016г./. Дружеството е
представило копие на фактури изведени от счетоводния им софтуер. За целите на
ревизията с Протокол Кд-73 № 1155285/06.06.2015г. са приобщени доказателства
към РД от ревизионното производство, приключило с РА № *********/28.07.2014г. –
Приложение № 11-ИПДПОЗЛ № 12155/25.09.2014г. и отговор към него. При извършена
проверка за установяване на факти и обстоятелства, приключила с Протокол №
П-03001816171866-073-001/21.03.2017г. е констатирано, че за периода на
проверката 01.01.2007г. – 15.09.2008г. при определяне на действително
извършените доставки към ЕТ, не са взети предвид декларираните продажби от
„Софарма трейдинг“АД, предвид липсата на подписи на
фактурите. В отговор на връчено ИПДОПТЛ с изх. № 12155/25.09.2013г. от страна
на „Софарма трейдинг“АД са представени писмени
обяснения с вх. № 12155-1/10.10.2013г. с приложена от дружеството справка за
издадени фактури, кредитни известия, товарителници за доставените фактури към
ЕТ за периода 2010г., 2011г. и 2012г. Приобщени са фактурите издадени на
ревизираното лице с подпис под реквизит на фактурата „получател“ Д. С. /подпис/
идентичен с подписа на Д. С., подписваща другите фактури осчетоводени в
счетоводните регистри. Установени са 9 броя неосчетоводени
фактури за 2011г. и 3 броя неосчетоводени фактури за
2012г. /стр.21 от РД/. Като доказателство удостоверяващо получаването на стоки
от ревизираното лице, ревизиращите органи са приобщили 21 броя фактури за
получени стоки с подписи на задълженото лице, които са осчетоводени /стр.22 от
РД/.
Установено е, че за периода от 01.01.2008г. до
31.12.2012г. доставчика „Либра“ ЕАД /“Фьоникс фарма“ЕООД/, ЕИК **** е издало на ЕТ фактури, описани в
ИПДПОЗЛ / стр.144-135/. Предвид големия обем на документи органите по приходите
са приобщили част от фактурите с протокол № 878058/25.05.2017г. Констатирано е,
че на всички фактури издадени на ЕТ е положен подпис , идентичен с подписа на Д.
С.. Като доказателство са приобщени фактури, издадени от дружеството на ЕТ за
всяка от ревизираните години. Установено е, че Д. С., действаща като ЕТ е
получавала стоките по всички фактури издадени от дружеството, като на всяка
една от фактурите е положила подпис, без доставките да са били отразени в
счетоводните регистри на предприятието. С оглед големия обем на фактурите
издадени от дружеството, неосчетоводени от ЕТ,
органите по приходите са изготвили справки по години /стр.64/ с номерата на неосчетоводените и осчетоводени от търговеца фактури.
Стойността с ДДС на неосчетоводените фактури по
периоди е както следва: за периода от 01.01.2008г. до 15.09.2008г. – 8254.17
лева; от 16.09.2008г. до 31.12.2008г. – 3597.09 лева; за 2009г. в размер на
10959.83 лева; за 2010г. в размер на 14 482.40 лева; за 2011г. в размер на
15619.42 лева и за 2012г. в размер на 3565.33 лева.
За доставчика „Стинг“АД, ЕИК
**** е установено, че за периода от 01.01.2008г. до 31.12.2012г. дружеството е
издало на ЕТ фактури, посочени в ИПДПОЗЛ /стр.115-109/, включени в дневниците
за продажби на „Стинг“АД за съответните периоди, като
на всички издадени от дружеството на ЕТ фактури, на реквизита получател е
положен подпис, идентичен с подписа на Д. С.. Установено е, че Д. С. в
качеството си на ЕТ е получавала стоките по всички издадени фактури, като
доставките не са отразени в счетоводните регистри на предприятието. Предвид
големия обем на издадени от дружеството фактури, неосчетоводени
от ЕТ, органите по приходите са изготвили справки по години с номерата на неосчетоводените фактури от ревизираното лице. Стойността с
ДДС на неосчетоводените фактури съобразно приложената
справка по периоди е както следва: за периода от 01.01.2008г. до 15.09.2008г. в
размер на 10 323.14 лева; за периода от 16.09.2008г. до 31.12.2008г. в
размер на 5678.14 лева; за 2009г. в размер на 21 471.11 лева; за 2010г. в
размер на 29 377.45 лева; за 2011г. в размер на 17 663.80 лева; за 2012г. в размер на 9 368.51 лева.
По отношение на доставчика „Фаркол“АД,
ЕИК ****: С Протокол № 1155285/06.06.2017г. е приобщено ИПДПОТЛ на „Фаркол“ АД.
В отговор на връчено ИПДПОТЛ с изх. № 12161/25.09.2013г., от страна на
дружеството са представени писмени обяснения с вх. № 12161-1/15.10.2013г. с
приложен опис на фактури за извършени продажби за 2012г., като за предходни
години не са осъществявани продажби. За извършеното плащане от клиента е
представена детайлна хронологична справка, удостоверяваща дата на издаване на
фактурата и дата на погасяване на задължението. Предмет на доставката са лекарствени средства и
медицински консумативи. Продажбата е реализирана чрез издаване на фактура за
продажба, придружена с експедиционен протокол, на който има подпис на МОЛ – Д. С.
и предаващото лице от страна на дружеството. При издаване на фактурата с начин
на плащане „в брой“ е отчетена и продажба на фискалното устройство, намиращо се
в склада за лекарствени средства и консумативи, находящ се в гр. ***. В
табличен вид е изготвена справка на неосчетоводените
в счетоводните регистри на ЕТ 6 броя фактури, както и справка за представени
копия на 23 броя фактури, издадени от „Фаркол“АД,
осчетоводени от ЕТ. В хода на ревизията е приобщен Протокол №
П-3001816171866-073-001/21.03.2017г. за установяване на факти и обстоятелства,
свързани с достигане на облагаем оборот от регистрация по ЗДДС за периода
01.01.2007г. – 15.09.2008г. Ревизиращите органи са приели, че за ревизираният
период 15.09.2008г. – 31.12.2012г., изследваните дружества посочени по-горе са
извършвали доставки на стоки на ЕТ“Д. С.-2000“, което се удостоверява с
издадените документи, а именно фактури. Посочените доставчици притежават
материална и техническа обезпеченост за извършваните доставки. Всички издадени
фактури са включени в счетоводството и отчетните регистри по ЗДДС на
доставчиците и доставките на стоките по тях са реално осъществени. Всички
описани фактури, неосчетоводени в счетоводните
регистри на ЕТ съдържат реквизити за
получил стоката, подписани с подпис идентичен на подписа на Д. С., положен на
фактури осчетоводени в счетоводните регистри на предприятието за съответния
данъчен период. Ревизиращите органи са достигнали до извода, че Д. С. е
получавала стоките по фактурите на които е положила своя подпис. За ревизирания
период са обобщени фактурите за доставка на стоки с подпис на Д. С., които не
са осчетоводени в счетоводните регистри на предприятието, посочени в табличен
вид /стр.28 от РД/. Прието е, че продажбите на неотразените
в счетоводството на проверяваното лице стоки са направени към 31 декември на
всяка от проверяваните години, поради това, че тогава са правени и годишните
инвентаризации и е установено, че няма осчетоводявани излишъци от стоки. За
процент надценка, с която са продадени стоките през 2007г. е приета приложената
в счетоводството на жалбоподателката ставка от 22.57%, като размерът на
неотчетените продажби на стоки през м.12/2007г. е определен в размер на
21 996.59 лева. Предвид стойността на неотчетените стоки и установените по
години проценти надценка, е установена продажна стойност на незаприходените
стоки по години, както следва: за 2008г. – 42 051.68 лева; за 2009г. –
55 584.60 лева; за 2010г. – 64 806.38 лева; за 2011г. – 53 610.38
лева и за 2012г. – 18 663.72 лева.
Констатирано е, че след изтичане на месец октомври
2008г. ревизираното лице достига оборот за регистрация по ЗДДС – 50 251.31
лева, т.е. следва да бъде регистрирано от 15.11.2008г.
На основание чл.124, ал.1 от ДОПК на ревизираното лице
е връчено Уведомление за наличието на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т.2 от ДОПК № Р-03000316004248-113-001/26.05.2017 г. /стр. 1749-1750/, с което е
уведомено, че основата за облагане с данъци за ревизираните периоди ще бъде
определена по реда на чл.122 от ДОПК.
По делото е допусната съдебно-счетоводна експертиза
/ССЕ/. Експертизата е извършила проверка в АВ – ТР по партидите на процесните
доставчици за периода 2008г. – 2012г. и с оглед констатациите, че доставчиците
са подали за публикуване ГФО е приела, че са водили редовно счетоводството си.
Според експертизата, при извършените проверки се установява, че издадените
фактури от всеки един от процесните
доставчици са за продължителен период – от 2007г. до 2012г., значителни на
брой, както и със значителен брой артикули както по вид, така и по разфасовка.
При извършената проверка във всяка една от фирмите – доставчици се установява,
че използваните складови софтуери, от които се издават фактурите имат защитна
функция, която не позволява да се фактурира стока, която не е налична. Според експертизата,
при издаването на фактури за лекарства и лекарствени средства изрично се
посочват и други данни като партида, срок на годност на съответната партида,
пределна цена, по която стоката следва да се продава в аптечната мрежа и други
реквизити, които се проследяват и контролират от използвания складов софтуер.
Експертизата е посочила в табличен вид данните за използваните от доставчиците
транспортни средства във връзка с доставката на стоки до клиенти, в т.ч. в
района на област Р.. Според експертизата всички фактури са заплатени в брой, за
което са издадени касови бонове, с изключение на плащането по ф.
8000744035813.09.2011г., издадена от „Софарма трейдинг“АД
на обща стойност 92 лева, осчетоводен превод по банка. Получаването на сумите е
от водача на превозното средство, с което е доставена стоката. Отчитането на
получените средства е в края на деня при отчитане на издадените фактури, за
което са издавани групови приходни касови ордери или дневни отчети по ЕКАФП.
Счетоводни справки за извършените плащания по доставчици са налични и по делото.
Експертизата е обобщила в табличен вид данните за кадровата, материалната и
ресурсна обезпеченост на процесните фирми-доставчици във връзка с доставка на
стоки до техни клиенти и по-конкретно в района на Област Р.. Процесните фактури
са отразени в дневниците за продажби на доставчиците за съответните данъчни
периоди на издаването им. Изготвени са справки по фирми с опис на процесии неосчетоводени фактури с посочване на наличните по
административната преписка, делото и в счетоводствата, както и наличието в тях
на подпис на получателя, както следва: Приложение 1 – „Либра“ ЕАД /“Фьоникс фарма“ЕООД/; Приложение 2
– „Биомеда 2000“ ЕООД /“Адвантис
Ко“ЕООД/; Приложение 3 – „Стинг“АД;
Приложение 4 – „Хигия“ АД; Приложение 5 – Други доставчици. Експертизата е изчислила размера на приходите на ЕТ“Д. С.
2000“ за периода 01.01.2007г. – 31.12.2012г. по описаните в ревизионния доклад неосчетоводени фактури и свързаните с тях документи при
съобразяване с изготвените справки по доставчици и фактури, описани в
Приложенията посочени в т.8, определената
от органа по приходите надценка по периоди. За 2007г. експертизата е
приела надценка в размер на 22%. Заключението е изготвено в два варианта. В
първия вариант формира основа и данъчно задължение при съобразяване с всички
събрани по делото фактури за процесния период, а във втория вариант – изключва
фактурите, за които е установено, че не съдържат подпис на ревизираното лице. С
оглед определените приходи по неосчетоводените
фактури, експертизата е определила данъчната основа, дължимия данък по чл.48,
ал.2 от ЗДДФЛ и лихви на за 2010г., 2011г. и 2012г. вземайки предвид и
декларираните от жалбоподателката приходи и разходи, разходите, произтичащи от неосчетоводените фактури, платените от жалбоподателката ЗОВ
и внесения данък за съответната година.
Експертизата е определила помесечния облагаем оборот
на ревизираното лице за периода 01.01.2007г. – 31.12.2012г. съобразно неосчетоводените фактури – налични по делото, подписани от
ревизираното лице, отчетените от него приходи и е установила, че към
30.06.2009г. ЕТ е достигнал оборот за регистрация по ЗДДС – 50 287.17 лева
и до 14.07.2009г. е следвало да бъде подадено заявление за регистрация по ЗДДС.
Предвид установеното от фактическа страна, съдът прави
следните правни изводи:
Жалбата е подадена срещу ревизионен акт, от
ревизирания субект, след изчерпване на фазата на административния контрол и в
рамките на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. Същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е
допустима за разглеждане. Разгледана по същество жалбата е неоснователна,
поради следното:
При извършване на задължителната проверка по чл. 160,
ал. 2 от ДОПК и предвид представените в хода на настоящото съдебно производство
доказателства на електронен носител съдът констатира, че ревизията е възложена
от компетентен орган и оспореният по съдебен ред ревизионен акт е издаден от
компетентни органи и в предвидената от закона форма, като съдържа всички
необходими реквизити съгласно чл. 120, ал. 1 от ДОПК, включително
разпоредителна част в табличен вид, поради което е правновалиден и поражда
правни последици. Изложените от жалбоподателя доводи изразяват по
същество оспорване на материалната законосъобразност на РА, а при извършената
от съда служебна проверка не се установяват допуснати от органите по приходите
съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обосноват отмяна на РА
само на това основание.
По материалната законосъобразност на ревизионния акт
съдът съобрази следното:
Процесното ревизионно производство се е развило по
реда на чл. 122 от ДОПК, като основата за облагане с данъци е определена въз
основа на извършен анализ по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по
чл.122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване
на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е
подкрепено от събраните доказателства. Според константната съдебна практика, за
да се приложи разпоредбата на чл. 122 от ДОПК при установяването на дължимия
данък, следва да е налице особен случай, който да препятства извършването на
ревизия по общия ред за определяне на конкретното данъчно задължение, за
конкретния данъчен период и за конкретния данъчен субект. Тези особени случаи
са уредени изчерпателно в разпоредбата на чл. 122, ал. 1, т. 1 – т. 8 от ДОПК и
следва да са установени обективно от органите по приходите в условията на пълно
доказване, за да премине ревизията по особения ред, регламентиран в същата
разпоредба. Установяването на основанията следва да е доказано с допустимите от
ДОПК доказателства, като доказателствената тежест е за органите по приходите и
не е допустимо прилагането на разпоредбата при само предполагаемо наличие на
основание.
В случая сочените в РА основания за определяне на
данъчната основа от дейността на
предприятието на едноличния търговец за облагане с данъци по ЗДДС и
ЗДДФЛ / в качеството му на физическо лице/ са тези по чл. 122, ал. 1
и ал. 2 от ДОПК – липсва или не е представена счетоводна отчетност или воденото
счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане, както и наличието на данни за укрити приходи.
Основният спор между страните е относно наличието на
основания за извършване на ревизията по особения ред на чл.122 от ДОПК, досежно
наличие на данни за укрити приходи от страна на ЕТ с оглед установените от
органите по приходите неосчетоводени фактури за
покупка на стоки, издадени от доставчиците „Вегатрейд
инженеринг“ ООД, „Пегас - Г“ООД, „Триада маркет енд дистрибюшън“ АД, „Хигия“ЕАД,
„Биомеда-2000“ ЕООД/ „Адвантис Ко“ЕООД,
„Инкозметикс“ АД, „Брандекс
България“ ЕООД, „Софарма трейдинг“АД, „Либра“ ЕАД /“Фьоникс фарма“ЕООД, „Стинг“АД, „Фаркол“АД и получаването
на стоките от Д. С., действаща като ЕТ“Д. С. 2000“. В хода на ревизионното
производство органите по приходите са приложили част от представените от
доставчиците фактури, за които са установили, че не са заведени в
счетоводството на ЕТ. Поради големия обем издадени от доставчиците фактури, неосчетоводени от ЕТ, органите по приходите са изготвили
справки по години с номерата на неосчетоводените
фактури / „Биомеда-2000“ ЕООД/ „Адвантис Ко“ЕООД, „Либра“ ЕАД /“Фьоникс фарма“ЕООД, „Стинг“АД/, като
доказателствата са представени в хода на съдебното производство, което се
доказва както от изявленията на процесуалния представител на ответника, така и
от проведените открити съдебни заседания. Съдът намира направените от органите
по приходите изводи относно основанията за приложение на особените правила на
чл.122, ал.1, т.2 и т.4 от ДОПК за обосновани и доказани. От представените по
делото доказателства и констатациите в ревизионния доклад категорично
установено е, че издадените на жалбоподателя фактури за покупка на стоки,
свързани с осъществяваната от лицето търговска дейност, не са отразени в
регистрите по счетоводна сметка 304 „Стоки“ за ревизирания период.
Представените фактури съдържат подробно описание на вида и количествата стоки,
предмет на продажба, подписани от двете страни /издател и получател/, с което
се удостоверява, че доставка по процесните фактури е била действително
осъществена, а стоките получени от ЕТ Д. С. 2000“. Изводът за получаване на стоките
от ревизираното лице е обоснован от една страна с отразяването на фактурите в
дневниците за продажби и в съответните справки-декларации на всеки един от
доставчиците, а от друга и с приложените писмени обяснения на лицата,
представляващи съответните доставчици, удостоверяващи реалното осъществяване на
доставките, начина на плащане и транспортиране на стоките. Фактурите са
издадени от посочените в тях доставчици, намерили са отражение в счетоводствата
им, а ДДС по тях е начислен и внесен в бюджета. Анализирайки датите на
издадените от доставчиците фактури се установява, че доставките са извършвани
редовно, ежемесечно с оглед характера на извършваната от ЕТ търговска дейност.
Категорично установено е предвид извършените проверки и представените
доказателства, че издадените на ревизираното лице фактури са подписани за
получател, заплатени, доставени до обекта на жалбоподателя. Счетоводствата на
доставчиците са водени редовно, всички посочени доставчици са действащи фирми,
които разполагат с материално-техническа и ресурсна обезпеченост за извършване
на процесните доставки към ревизираното лице. Обоснован е извода на приходните
органи, че стоките по процесните фактури са закупени от търговеца и след това
продадени, като същият е реализирал облагаем оборот. Посочените обстоятелства
се установяват и с изготвената и приложена по делото съдебно-счетоводна
експертиза, кредитирана от съда в частта й по т.1-7 като компетентно изготвена,
съобразена с останалите доказателства по делото. Съдът не кредитира експертизата
в останалата й част поради това, че при изготвянето й вещото лице не е
съобразило всички представени по делото доказателства. В потвърждение на
установеното от експертизата са показанията на вещото лице в съдебно заседание,
проведено на 4.12.2019г. което посочва още, че органът по приходите при
определяне на данъчните задължения с фактурите, в които е установил подпис от
тези, които е изследвал. Всички фактури на които не е установил подпис, са
изключени от изготвените справки. Правилен, съобразен с доказателствата е
извода на ревизиращите органи, че ревизираното лице е следвало да подаде
заявление за регистрация по ЗДДС в срок до 14.11.2008г. В тази насока е
приобщения Протокол № П-03001816171866-073-001/21.03.2017г. за установяване на
факти и обстоятелства, свързани с достигане на облагаем оборот за регистрация
по ЗДДС за периода 01.01.2007г.-15.09.2008г. Установеният облагаем оборот
/посочен в табличен вид на стр. 33-34 от РД/. За периода
01.01.2007г.-31.12.2007г. по данни, декларирани от ЕТ по касов апарат и
установените неотчетени продажби на стоки към м.12.2007г. в размер на
21 996.59 лева е определен оборот към 31.12.2007г. в размер на
47 847.43 лева. Предвид описаните по месеци продажби /неотчетени продажби
на стоки и деклариран оборот по касов апарат/ е установен облагаем оборот за
регистрация по чл.96, ал.1 от ЗДДС към 31.10.2008г. в размер на 50 251.31
лева. С оглед на това, правилен се явява извода на органите по приходите
относно задължението на лицето да подаде заявление за регистрация по ЗДДС в срок
до 14.11.2008г.
Във връзка с изложеното обосновани са изводите на
органите по приходите за неотчетени приходи от продажба на доставени стоки,
неотчетени в счетоводството на ЕТ, т.е. налице са данни за укрити приходи.
Изводите на органите по приходите са обосновани и от представените от
доставчиците доказателства, съпоставени с останалите доказателства по делото.
Наличието на фактури за продажба на стоки, осчетоводяването им и посочването на
дължимия ДДС като задължение към бюджета при доставчиците, безспорно
установеното получаване на стоките в обекти на доставчика, съответно плащането
и отразяването им в отчетните регистри по ЗДДС са обстоятелства, установяващи
извършването на доставки по процесните фактури и укриване на приходи от страна
на ЕТ “Д. С. 2000“, респ. водене на
счетоводство, което не дава възможност за установяване на основата за данъчно
облагане, поради това, че нито покупката на процесните стоки, нито последващите
продажби са били осчетоводени от ЕТ. Съдът с оглед обсъжданите доказателства намира за
категорично установено, че са налице доказателства за доставки на стоки, които
не са били отразени в счетоводството на ЕТ. Същите стоки не са заприходени,
съответно и изписани при продажбата им, като в тази връзка от търговеца не са отчетени
приходи от продажби. Неотчитането на приходи от
продажба на стоки е довело до неначисляване и внасяне
на ДДС и до намаляване на счетоводния финансов резултат на едноличния търговец
и на платените от него данъци. Както правилно е установил органа по приходите,
налице са основанията на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, поради което възраженията
на жалбоподателя в тази насока се явяват неоснователни. Предвид горните
съображения настоящият съдебен състав преценява, че правилно е начислен дължимия
ДДС. Следва да бъде разгледано направеното възражение от процесуалния
представител на жалбоподателката за изтекла абсолютна давност по чл.171, ал.2
от ДОПК на определения ДДС за данъчни периоди м.11.2008г., м.12.2008г.,
м.01.2009г., м.02.2009г., м.03.2009г., м.04.2009г., м.05.2009г., м.06.2009г.,
м.07.2009г., м.08.2009г., м.10.2009г., м.11.2009г., м.12.2009г., м.01.2010г.,
м.02.2010г., м.03.2010г., м.04.2010г., м.05.2010г., м.06.2010г., м.07.2010г.,
м.08.2010г., м.09.2010г., м.10.2009г., м.11.2010г. и съответните лихви.
Възражението е основателно. Съгласно посочената разпоредба с изтичането на 10
годишен давностен срок, считано от 01 януари на годината, следваща годината,
през която е следвало да се плати
публичното задължение, се погасяват всички публични вземания независимо от
спирането и прекъсването на давността освен в случаите, когато задължението е
отсрочено или разсрочено, изпълнението е спряно по искане на длъжника или е
подадена жалба за разрешаване на спор по глава шестнадесета, раздел ІІа. С оглед доказателствата по делото ревизионния акт в
частта, относно определения ДДС за посочените данъчни периоди заедно с лихвите
трябва да бъде отменен. Предвид констатираната от съда изтекла погасителна
давност по отношение на определените с обжалвания ревизионен акт задължения за
ДДС по ЗДДС за данъчни периоди м.11.2008г., м.12.2008г., м.01.2009г.,
м.02.2009г., м.03.2009г., м.04.2009г., м.05.2009г., м.06.2009г., м.07.2009г.,
м.08.2009г., м.10.2009г., м.11.2009г., м.12.2009г., м.01.2010г., м.02.2010г.,
м.03.2010г., м.04.2010г., м.05.2010г., м.06.2010г., м.07.2010г., м.08.2010г.,
м.09.2010г., м.10.2009г., м.11.2010г. и
съобразно разпоредбата на чл.160, ал.4 от ДОПК, в тази част Ревизионен акт №
Р-03000316004248-091-001/11.07.2017г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП
гр. Варна, потвърден с Решение № 356/06.10.2017г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при Централно управление на Националната
агенция за приходите /ЦУ на НАП/ не подлежи на принудително изпълнение.
На основание чл.122 от ДОПК, във
връзка с чл.28 от ЗДДФЛ ревизиращия екип е определил данъчна основа за 2010г.,
2011г. и 2012г. Върху така определената данъчна основа е приложен
размера на данъка определен в чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ и е определено данъчното
задължение. Законосъобразно на основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от
ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми са определени
дължимите лихви. Видно от представената административна преписка, в хода на
ревизионното производство са събрани достатъчно писмени доказателства, поради
което извода на ревизиращите за облагане с данък по чл.48 от ЗДДФЛ е правилен.
В заключение съдът счита, че
подадената срещу ревизионния акт жалба е частично основателна, поради което
ревизионния акт подлежи на отмяна отчасти по данъчни периоди съобразно
изложените по-горе мотиви на съда. Предвид частичната основателност на
оспорването и своевременно направеното искане и от двете страни за присъждане на разноски, съдът счита, че
същите следва да бъдат удовлетворени съобразно критериите на чл.161, ал.3 от ДОПК. Съгласно тази разпоредба в случаите, когато пред съда се представят
доказателства, които е могло да бъдат представени в административното
производство, представилата ги страна заплаща изцяло разноските по делото
независимо от неговия изход, освен в случаите по чл.155, ал.3 и 4. Установено,
както беше посочено по-горе, че в хода на съдебното производство от страна на
ответника са представени доказателства, за които в административното
производство са били изготвени справки. В тази връзка, с оглед чл.161, ал.3 от ДОПК и предвид отменената част от РА, Национална агенция за приходите следва да
заплати на ЕТ “Д. С. 2000“ разноски за държавна такса, вещи лица и
възнаграждение за един адвокат за всяка съдебна инстанция, съобразно представените
доказателства за действително извършени разходи в общ размер на 8875.25 лева.
На Национална агенция за
приходите съобразно потвърдената част от РА, ЕТ“Д. С. 2000“ следва да заплати
юрисконсултско възнаграждение в общ размер
на 1701.70 лева.
Воден от горното Административен съд – Варна, Пети
състав,
Р Е
Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-03000316004248-091-001/11.07.2017г. издаден от органи по приходите при ТД на
НАП гр. Варна, потвърден с Решение № 356/06.10.2017г. на Директора на Дирекция
„Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при Централно управление на Националната
агенция за приходите /ЦУ на НАП/ в частта на установени задължения за ДДС по
ЗДДС за данъчни периоди: м.11.2008г. и м.12.2008г.; м.01.2009г., м.02.2009г., м.03.2009г.,
м.04.2009г., м.05.2009г., м.06.2009г., м.07.2009г., м.08.2009г., м.10.2009г.,
м.11.2009г., м.12.2009г., м.01.2010г., м.02.2010г., м.03.2010г., м.04.2010г.,
м.05.2010г., м.06.2010г., м.07.2010г., м.08.2010г., м.09.2010г., м.10.2009г.,
м.11.2010г. и съответните лихви.
Ревизионен акт № Р-03000316004248-091-001/11.07.2017г.
издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с Решение № 356/06.10.2017г.
на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ Варна при
Централно управление на Националната агенция за приходите /ЦУ на НАП/ в частта
на установени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчни периоди: м.11.2008г. и
м.12.2008г.; м.01.2009г., м.02.2009г.,
м.03.2009г., м.04.2009г., м.05.2009г., м.06.2009г., м.07.2009г., м.08.2009г.,
м.10.2009г., м.11.2009г., м.12.2009г., м.01.2010г., м.02.2010г., м.03.2010г.,
м.04.2010г., м.05.2010г., м.06.2010г., м.07.2010г., м.08.2010г., м.09.2010г.,
м.10.2009г., м.11.2010г. и съответните лихви, не подлежи на принудително
изпълнение.
ОТХВЪРЛЯ ЖАЛБАТА на Д. А. С., ЕГН: ********** с ЕТ“Д. С. 2000“, ЕИК **** в останалата й част.
ОСЪЖДА Д. А. С., ЕГН: ********** с ЕТ“Д.
С. 2000“, ЕИК **** да заплати в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите юрисконсултско
възнаграждение в размер на 1701.70 /хиляда седемстотин и един лева и
седемдесет стотинки/ лева.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите да заплати в
полза на Д. А. С., ЕГН: ********** с ЕТ “Д. С. 2000“, ЕИК **** сумата в размер на
8875,25 /осем хиляди осемстотин седемдесет и пет лева и двадесет и пет
стотинки/, разноски по делото.
Решението подлежи на обжалване пред Върховен
административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му
на страните.
Съдия: