29.3.2023г., град
Стара Загора
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
Старозагорски административен съд, VII състав, в публично съдебно заседание
на тринадесети март
през две хиляди и двадесет и трета
година, в състав:
СЪДИЯ: КРЕМЕНА
КОСТОВА-ГРОЗЕВА
при секретар Албена Ангелова
и с участието на прокурор
като разгледа докладваното от съдия КОСТОВА-ГРОЗЕВА а.д. № 162 по описа за 2022г.,
за
да се произнесе, съобрази
следното:
Производството е по реда на
чл.156 и сл. от
ДОПК и чл. 145 и сл. от
АПК във връзка с §2 от ДР
на ДОПК.
Образувано е по жалба на „ЮНИВЪРС ФАЙНАНС“ЕАД, със седалище в с. Змейово,
общ. Стара Загора, представлявано от Изп. Директор СТ.
П. против РА № Р-16001621003627/16.11.2021г., на органи по приходите, потвърден
с Решение №53/04.02.2022г. на Директор на ДОДОП Пловдив при ЦУ на НАП.
Оспорващото
дружество счита отказът на приходната администрация да признае пълен данъчен
кредит в общ размер на 4663,43 лева по фактури, издадени от посочени в жалбата
ЮЛ и фактури за незаконосъобразен. Счита, че ограниченията на приспадане на данъчния
кредит по чл.70, ал.1 от ЗДДС предполагали да били осъществени предпоставките
за възникване правото по чл.69, респ. по
чл.74 от ЗДДС. Визираното от приходните органи основание за ограничаване на
данъчното предимство предполагало съотнасянето на предназначението на
получените процесни стоки и услуги с икономическата дейност на данъчно
задълженото лице /ДЗЛ/ и изключването на пряката и непосредствена връзка между
тях. Съществуването на тази връзка обаче не можело да бъде отречено заради
това, че придобитите стоки не били използвани веднага в икономическата дейност
на лицето /сочи се в този смисъл решение по дело на СЕС №С-153/2011/. При
възможностите за последващо във времето използване на придобитото по облагаеми
доставки за икономическата дейност на ДЗЛ темпорално разминаване на
придобиването и използването в обхвата на тази дейност не изключвало правото на
приспадане и признаване на направените разходи за данъчни цели. /цитира се т.
42 от визираното дело на СЕС/.
Прави
се оплакване, че органът не извършил установяване по убедителен начин и при
пълно доказване на предпоставките на чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС. При недоказано отсъствие на връзка на получените стоки с дейността на ДЗЛ
квалифицирането на платеното за придобиването им като данъчни постоянни разлики
било неоснователно. Допълнително се навеждат доводи за съобразяване с практика
на СЕС и дело № С-118/2011г.
Посочва
се, че в обхвата на дейност на дружеството били включени производство, покупка
и продажба на всякакви стоки, вкл. и всякакви дейности, незабранени от закона.
Сключеният с „ЛП АРХ“ ООД договор бил част от икономическата дейност на ДЗЛ,
тъй като бил сключен с цел проучване на имот за закупуване, респ. продажбата му
при установяване параметри на застрояване, приемливи за дружеството. Покупката
на имот с цел последващо строителство винаги било свързано с проектиране, като
част от строителния процес. В случая не се стигнало до закупуване на имота,
предмет на договора между коментираните дружества, тъй като оспорващият не
приел за приемливи параметрите на застрояване на същия имот и липсата на
възможност за реализиране на печалба от строителството и продажбата на имота, и
за избягване на значителни загуби за оспорващия. Ето защо, не можело да се
приеме, че въпросният сключен договор не бил свързан с дейност, различна от
икономическата такава, осъществявана от жалбоподателя или за безвъзмездна
сделка по чл.70, ал.1, т.2 от ЗДДС.
Същото
се касаело и за сключения с „А.-АПАРТ“ ООД договор. Тук следвало да се отчете и
обстоятелството, че оспорващото дружеството имало участия и продължавало да е
съдружник във визираните четири търговски дружества, чиято основна дейност била
производство на ел. енергия чрез соларни паркове и ВЕЦ. Оспорващият продал
дяловете си в част от тези дружества на „ЗЕЛЕНА СВЕТЛИНА – 2013“ООД, притежател
на фотоволтаичното съоръжение, т.е. инвестицията в такъв проект била част от
икономическата дейност, с оглед на което било възложено на „А.-АПАРТ“ ООД намирането на имоти за това
съоръжение.
По
отношение на непризнатия пълен данъчен кредит и определения частичен такъв на
осн. чл.73, ал.1 от ЗДДС, оспорващият сочи, че съставителите на ревизионния
доклад /РД/ не вземи предвид направените възражения против него, като изцяло
оспорвал направените констатации с мотива, че предоставянето на заем срещу
насрещна престация /лихва/ била основна дейност на дружеството. Същата имала
инцидентен характер. Тези заемни средства били отпуснати на дружествата от
групата, което обстоятелство не било обследвано от органа по приходите. Отделно
се счита, че не били налице представките на чл.73, ал.1 от ЗДДС, тъй като с
получените услуги не се извършвали освободени доставки. От самото естество на
покупките, за които ревизията приемала, че били с право на частичен данъчен
кредите, било видно, че били използвани изцяло за дейността на дружеството,
която била облагаема. Не се сочели правните основания, по силата на които
описаните доставки да се квалифицирали като такива с право на частичен данъчен
кредит. От счетоводна гледна точка се обосновавала обвързаност в
предназначението на тези доставки с изпълнени облагаеми такива. Никоя доставка
за периода 01.01.2016г. до 31.07.2020г. не била свързана както с извършването
на доставки, за които дружеството имало право на пълен данъчен кредит, така и
за доставки, за които нямало такова право. Т.е., по отношение на никои от
спорните доставки за този период не възниквали основанията по чл.73 от ЗДДС за
корекция на ползвания данъчен кредит, а били свързани единствено с извършени от
дружеството облагаеми доставки.
Коментира
се чл.46, ал.1, т.1 от ЗДДС, като се сочи, че отпуснатите заеми били
вътрешно-групови и били отчетени приходи от лихви по договорите, но приходите
от лихви не следвало да се разглеждат като възнаграждение за изпълнени
освободени доставки в рамките на независимата икономическа дейност на
ревизираното лице, тъй като последното не извършвало по занятие финансови
услуги и нямало лиценз за такава дейност, което отново не било взето предвид от
ревизиращия екип, вкл. и в решението на горестоящия
орган. Не се касаело за привличане на парични средства и отдаване на заеми
редовно и по занятие с цел получаване на приходи, а предоставените парични
средства се отчитали като финансови активи на дружеството и не били налице
правни или икономически основания те да се приравнявали на имущество.
Въпросните заемни средства били отпуснати единствено на дружествата от групата.
Необходимо било да се съобрази
изменението на чл.64, ал.1, т.4 от ППЗДДС, в сила от 21.03.2017г. и решение на
СЕС по дело С-77/01 /т.47-50/ и решение по дело №С-98/2007г. /т.22-23/.
Допълнително прави уточнения на фактурите, по които за ревизирания период
било отказано правото на пълен данъчен
кредит. /молба рег. №2459/19.04.2022г., л. 297-298/. В заключение се иска
отмяна на РА в потвърдената му с решението на Директора на ДОДОП Пловдив част.
Оспорващият,
редовно призован в с.з., се представлява от
пълномощник, адв. Я.Я.,***, който уточнява, че обжалва РА, в частта, в която е
потвърден с решението на ответника, в която по визираните в жалбата четири
фактури, издадени от „АТАРО КЛИМА“ ООД, „ А. АПАРТ“ ООД, „ ЕКОТОЙ СЕРВИЗ“ ООД и
„АП АРХ“ ООД е отказано право на пълен данъчен кредит, ведно с частта, в която
е прието, че за посочени фактури се следва само частичен данъчен кредит, а не
пълен данъчен кредит.
Ответникът,
Директор на ДОДОП Пловдив, редовно призован в с.з.,
не изпраща представител. В подадена по делото писмена защита оспорва жалбата
като неоснователна. Претендират се разноски, като в алтернатива се прави и
възражение за прекомерност на възнаграждението за адвокат на оспорващата
страна.
Съдът,
въз основа на приетия по делото доказателствен материал, намира за установено
от фактическа страна следното:
Против
оспорващото дружество бил издаден РА № Р-16002420005439-091-001/17.03.2021г. от
Г. Й., началник сектор, против който била подадена жалба пред Директор ДОДОП Пловдив.
Последният с Решение № 324/14.06.2021г. /л.92-101/ отменил
РА в частта на установени задължения по ЗДДС и върнал преписката за ново
произнасяне при спазване на дадените указания от горестоящия
орган. Решението било изпратено в ТД на НАП Пловдив и получено на 15.06.2021г.
/л.102/.
Със Заповед за
възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001621003627-020-001 от 23.06.2021г. /л.83/, издадена от орган по приходите
Началник сектор Г. Й. било възложено на С. И., гл. инспектор по приходите и
ръководител на ревизията и И.ка Ц.а,
гл. инспектор по приходите извършване на ревизия на „ЮНИВЪРС ФАЙНАНС“ЕАД за
задължения за ДДС за периода 01.01.2016г. – 31.07.2020г. ЗВР, ведно с ИПДПОЗЛ
от 25.06.2021г. /л.87-88/ били връчени електронно на задълженото лице на 28.06.2021г.
/л.86/.
До
представляващия оспорващото дружество било отправено искане за представяне на
документи и писмени обяснения от задълженото лице /ИПДПОЗЛ, л.72-79/ от
21.09.2021г., с което била изискана информация по конкретно визирани в искането
фактури, кои от документите били използвани от дружеството за извършвани от
него освободени доставки и кои били използвани в дейността на дружеството за
извършване на облагаеми доставки, както и било изискано да се уточни по
закупени от дружеството стоки и получени услуги от конкретни доставчици /вж.
т.3 от искането/ с каква цел били
закупени съотв. стоки или получени услуги и как
същите били използвани от дружеството през ревизирания период. Искането било
връчено по електронен път на 22.09.2021г. /л.82/. С Протокол №
1692186/27.09.2021г. били присъединени към ревизионното производство документи
и справки от данъчно-осигурително досие на ревизираното лице /246/.
Със Заповед №
Р-16001621003627-023-001/05.10.2021г. /л.68/ ревизионно производство било
спряно за период на отсъствие поради временна неработоспособност на единия член
от определения със ЗВР ревизираш екип. Тази заповед била връчена по електронен
път на 05.10.2021г. /л.71/. Със Заповед № Р-16001621003627-143-001/15.10.2021г.
Г. Й. /л.64/, Началник сектор възобновила спряното със Заповед №
Р-16001621003627-023-001/05.10.2021г. ревизионно производство, която била
съобщена на ревизираното лице по електронен път на 20.10.2021г. /л.67/.
От
определения със ЗВР ревизиращ екип под № Р-160011621003627-092-001/22.10.2021г.
бил съставен РД. РД бил връчен, като съгласно представеното удостоверение
/л.63/ това било извършено по електронен път на 25.10.2021г. Против РД било
подадено възражение вх. № 70-00-11429/05.11.2021г. /л. 109-111/. До Г. Й.,
началник сектор, било изпратено Уведомление за съставен РД №Р-16001621003627-115-001/22.10.2021г.
/л.39/. На
16.11.2021г. от Г. Й., възложил ревизията и С. И.,
ръководител на ревизията бил издаден РА № Р-16001621003627-091-001, с който по
отношение на оспорващото дружество били установени публични задължения по ЗДДС,
като бил отказан пълен данъчен кредит по четири броя фактури на обща стойност
от 4663,43лв., както и бил определен частичен данъчен кредит по фактури,
издадени в ревизирания период от проверяваното лице. Съгласно удостоверение за
извършено връчване по електронен път /л.38/, РА бил връчен на дружеството на
17.11.2021г. Срещу РА №Р-16001621003627-091-001/16.11.2021г., издаден от Г. Й.,
възложил ревизията и С. И., ръководител на ревизията от дружеството била
подадена жалба от оспорващият пред Директора на ДОДОП Пловдив рег.
№70-00-12106/30.11.2021г. /л.27-29/, която постъпила в ДОДОП Пловдив на
07.12.2021г. със съпроводително писмо ведно с административната преписка
/л.26/. С Решение №53/04.02.2022г. на Директор ДОДОП Пловдив потвърдил РА в
обжалваната част за извършена корекция на данъчен кредит и отказан такъв на
обща стойност от 21 525,04лв. и прилежащи лихви в размер на
7 458,19лв., както и изменил РА, с който за периода 01.12. - 31.12.2019г.
била извършена корекция на правото на данъчен кредит от 46,62лв. на 10,62лв.
Решението било връчено чрез системата за връчване по електронен път, като
съгласно приложеното удостоверение това станало на 05.02.2022г. /л.16/. Жалбата
до съда била подадена чрез органа на 18.02.2022г.
По делото се прилагат и : заповед
№РД-09-1530/30.09.2020г., л.7-8; заповед №РД-09-25174/29.11.2021г., л.9-10;
заповед №21-1713/07.07.2017г., л.11; идентификационни сертификати, /л.12-15 и
л.25/; писмени обяснения от дружеството
/л.141/; пътни листи за лек автомобил марка БМВ, рег********/л.142-167/;
фактури, издадени от Алианц лизинг България АД за заплащане на 48 бр. лизингови
вноски за автомобил; фактури, издадени от „Конти“ ООД за счетоводно обслужване;
ф-ра №525/21.03.2018г., издадена от „А. АПАРТ“
относно договор за консултантски услуги /л.214/; фактура № 141/15.05.2018г., издадена от „ЛП Арх“ ООД относно първо
плащане по договор за проектиране от 11.05.2018г. /л.216/; договор за
предоставяне на консултантски и посреднически услуги от 12.03.2018г.
/л.217-218/ и доклал на изпълнителя „А. АПАРТ“ООД от 10.05.2018г. /л.231-235/;
договор за проектиране от 11.05.2018г. и анекс към договора от 07.01.2019г.,
ведно с приложения /л.219-222/; оборотна ведомост за сметки 221, 222 /л.253/;
По искане на
оспорващата страна Съдът назначи основно и допълнителна съдебно-счетоводна
експертиза, изготвени от ВЛ П.П..
В отговор на
поставените въпроси ВЛ посочва следното: По първи въпрос посочва, че
дружеството е водило счетоводство с двустранно записване на стопанските
операции, тъй като било длъжно, като регистрирано по ЗДДС лице.
По въпрос
втори, ВЛ посочва начина на осчетоводяване на фактура № 141/15.05.2018г.,
издадена от „ЛА Арх“ ООД, ф-ра
№ 525/21.03.2018г., издадена от „ААНА АПАРТ“ООД; ф-ра
№1-36284/09.05.2018г., издадена от „Екотой Сървиз“ООД и за ф-ра №
2-16131/21.06.2017г., издадена от „Атаро Клима“ООД. В отговора на трети въпрос, ВЛ посочва посочва, че за две от горевизираните
фактури /първите/ е установил, че са отразени в счетоводството на дружеството и
са включени в дневника за продажби и справките-декларации. За другите две
фактури /издадени от Екотой Сървиз
ООД и Атаро клима ООД/, ВЛ посочва, че относно тези
доставчици не били открити в ревизионното производство да са били извършени
насрещни проверки и липсва информация и коментар в РД.
В отговора на
въпрос четвърти, експертът в табличен вид дава отговор. В отговора на въпрос
пети, ВЛ посочва, че по делото била налична справка /л.133-139/, съдържаща
данни за фактури, по които доставките били използвани както за освободени, така
и за облагаеми доставки и на тази база органите по приходите определили размера
на частичния данъчен кредит /ЧДК/. Липсвало информация кое било лицето,
изготвило въпросната справка, поради които експертът приема, че тя била
изготвена от дружеството. В табличен вид експертът посочва данни относно
поставения въпрос за процесните години 2016-2019, като визира фактурите, по
които данъчните органи са извършили корекции със съотв.
коефициент.
В отговор на
въпрос шести ВЛ посочва, че ако се приеме, че дружеството е извършвало и
освободени доставки, то се следва да се определя размер на частичен данъчен
кредит и като се съобрази справката на л.133-139 от делото, която съдържа данни
за фактурите, по които доставките са били използвани както за облагаеми, така и
за освободени доставки. Определянето на ЧДК се извършвало периодично, за всеки
данъчен период и годишно. През всеки данъчен период, през който било упражнено
правото на приспадане на ЧДК, такъв следвало да се изчислява, като лицето
следвало да определи кои получени от него доставки едновременно се използвали
както за извършване на доставки, за които то имало право на приспадане на
данъчен кредит, така и за доставки, за които нямал такова право. Ежегодно със
СД по ЗДДС за м. декември, лицето извършвало преизчисляване на правото на ползване на ЧДК /съгласно чл.73,
ал.6 от ЗДДС/. Определянето на ЧДК се отразявал на размера на ползвания данъчен
кредит от дружеството, като в конкретния случай това водело до намаляване на
размера на ползвания данъчен кредит и определяне на задължения за внасяне на
ДДС и се препраща към отговора на въпрос 13.
В табличен вид
ВЛ дава отговор на въпрос седми за съотв. години, в
които е извършено преизчисляване на правото на данъчен кредит. За 2016г. ВЛ
потвърждава установяванията на ревизиращите, като ВЛ посочва, че не разполага с
данни за месечните обороти и поради това отговорът му не е пълен, но ако
приложи годишния коефициент от 0,43 към месечния размер на ДДС, не установява
разлики в размера на ЧДК. По същият начин е установяването за 2017г., като ВЛ
посочва, че такава разлика бил се формирала единствено, ако се приложела
редакцията на чл.64, ал.1, т.4 от ППЗДДС, в сила от 21.03.2017г. За 2018г. ВЛ
не открива разлики, като отново се препраща към редакцията на чл.64, ал.1, т.4
от ППЗДДС. За 2019г. ВЛ посочва, че намира разлика в м.11, но на годишна база
корекцията нямала разлика. В обобщение експертът посочва, че при наличната
информация за оборотите на дружеството счита, че размерът на коефициента по
чл.73 от ЗДДС е посочения в таблицата на стр.7.
В отговора на
въпроси девети и десети, ВЛ посочва, че за 2016г. няма месечни данни за тази
година, а в таблици посочва данни за годините 2017-2019. В отговора на въпрос
единадесети, в табличен вид експертът дава съотношението между горните две
величини /по въпроси 9 и 10/, респ. получаващият се коефициент за всеки от
месеците. В отговора на въпрос дванадесет, ВЛ в табличен вид посочва данни, като за всяка от процесните
години установява, че няма разлика между определения от ревизиращите ЧДК и
този, определен от него. В отговор на въпрос 13, в табличен вид посочва данни
за процесните години при така определения ЧДК, водещ до намаляване на размера
на ползвания данъчен креди.
В с.з., ВЛ поддържа заключението си, като уточнява, че в
случай на приложение на чл.64, ал.1, т.4 от ППЗДДС същият би имал пряко
отражение върху установените от него резултати и отговорите му по въпроси 8-11
от основното заключение. В тази насока и по искане на оспорващата страна Съдът
допусна допълнителна ССЕ, в която се съдържат вариантни на ЧДК при приложение
на въпросната разпоредба от ППЗДДС, като ВЛ дава в табличен вид за годините
2017-2019 съотв. данни /вж. стр. 2 - стр.7 от
допълнителното заключение.
Въз основа на
така установеното от фактическа страна, от правна Съдът приема следното:
Оспорването на РА, потвърден с Решение № 53/ 04.02.2022г.
на Директора на дирекция „ОДОП“ - Пловдив, е процесуално допустимо, като
направено в законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от активно
легитимирано лице и против частта от ревизионния акт, подлежащ на съдебно
обжалване и контрол за законосъобразност след проведено задължително
административно оспорване на частта пред горестоящият
данъчен орган, пред местно компетентния административен съд.
Разгледана по същество, Съдът намира жалбата за
частично основателна.
Удостоверява се по делото, че ревизионното
производство е валидно образувано и проведено, съответно РД и РА са издадени от
компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Спор относно
валидността на същите не се повдига от оспорващата страна, а от представените и
не оспорени писмени доказателства, се установява, че инициираното със ЗВР
ревизионно производство е валидно проведено в хипотезата на чл.154 и сл. от ДОПК, тъй като след връщането му за ново провеждане с предходното решение на Директора на ДОДОП
Пловдив в частта на установените задължения за ДДС, то е отпочнато
именно с акт, издаден от органа по приходите, издал акта за възлагане на
ревизията – Г. Й., за която не се повдига спор, че изпълнява длъжността
началник сектор към процесния момент. При така установеното Съдът намира, че издателите
на оспорения акт разполагат с компетентност и такава по степен, налице е и
териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната
дирекция на НАП гр. Пловдив, която е компетентна териториална дирекция по
критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК. Не се спори, че РА е подписан с валидни
електронни подписи /вж. неоспорените доказателства –
удостоверения за валидност на сертификата за КЕП/ от лицата, посочени като
негови издатели.
При извършената служебна проверка, Съдът не
констатира да има допуснати съществени по своя характер нарушения на
административно-производствените правила в хода на проведеното ревизионно
производство и при издаването на акта, които да обуславят отмяна на това
основание. Ревизията е приключена в срока по чл.114, ал.1 от ДОПК, а РД е съставен от ревизиращите органи в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити, при прилагане на
събраните в хода на ревизионното производство доказателства. Спазен е и срокът
по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаване на РА. В хода на ревизията органите по
приходите са извършили конкретни процесуални действия по събиране на относимите и необходимите доказателства, на база на които е
извършена проверка на релевантните за облагането на жалбоподателя
обстоятелства.
При
изследване на материалната законосъобразност Съдът съобрази следното:
Като
спорни пред съда /а пред горестоящият административен
орган/ са поставени две фактически заключения на приходните органи, които
обосновават у последния изводи, на първо място, че за изрично посочени четири фактури
оспорващият няма право да ползва пълен данъчен кредит, съотв.
и на второ място, за описани в РД фактури ЗЛ неправомерно е ползвало пълен
данъчен кредит, поради което и на осн. чл.73, ал.2 и сл. от ЗДДС за доставките по същите
ревизиращите определят размер на ЧДК, съотв.
допълнителни задължения за ДДС.
1.Относно извода на органите по
приходите, че по визираните четири броя фактури, издадени от „АТАРО КЛИМА“ ООД,
„А. АПАРТ“ ООД, „ЕКОТОЙ – СЪРВИЗ“ ООД и „ЛП АРХ“ООД, ревизираното лице неправомерно
е ползвало пълен данъчен кредит /ПДК/, Съдът приема следното:
Не се
спори, че от въпросните четири търговски дружество в полза на оспорващия са
извършени доставки на стоки/услуги, за които са били издадени съотв. счетоводни документи /фактури/, с посочена данъчна
основа и ДДС, както и не се спори, че общият размер на ДДС по тях е в размер на
4663,43лв.
От
доставчика „АТАРО КЛИМА“ ООД предмет на доставката е била стока – климатизатор
за каравана и за нея е била издадена ф-ра №
2-16131/21.06.2017г. с данъчна основа 2158,00лв. и ДДС 431,60лв., като спор по
тези факти не се повдига реално от оспорващият, нито се удостоверява от него,
че въпросната стока е била реализирана в извършваната от РЗ икономическа
дейност и поради това са налице предпоставките по чл.69, ал.1 от ЗДДС. Налице
са само общи твърдения и цитати от решения на СЕС, но същите не променят
фактическото положение, което е установил ревизиращият екип, а именно липсата
на последваща реализация на стоката /климатизатор за каравана/ в извършваната
от дружеството икономическа дейност. Ето защо, Съдът приема за правилен
правният извод на ответната приходна администрация, че за доставката по тази
фактура неправилно ЗЛ е ползвало пълен данъчен кредит в размер на 431,63лв.,
какъвто не му се следва и правилно е определил задължение за него в тежест на
дружеството за съотв. данъчен период м.06/2017г.
От
доставчика „ЕКОТОЙ-СЪРВИЗ“ООД предмет на доставката е отново стока – санитарен
контейнер и за нея е издадена ф-ра №
1-36284/09.05.2018г. с данъчна основа 380,00лв. и ДДС 76,00лв. Спор по тези
факти също не се повдига реално от оспорващият, нито се удостоверява от него,
че въпросната стока е била реализирана/използвана в извършваната от РЛ
икономическа дейност и поради това са налице предпоставките по чл. 69, ал.1 от ЗДДС. Липсват каквито и да било ново конкретни фактически твърдения, нито
същите се удостоверяват от допълнителни писмени доказателства, поради което
Съдът приема, че фактическото положение, което е установил ревизиращият екип, а
именно липсата на последваща реализация на стоката в извършваната от
дружеството икономическа дейност, е правилно установено и съотв.
приема за правилен правният извод на ответната приходна администрация, че за
доставката по тази фактура неправилно ЗЛ е ползвало данъчен кредит в размер на
76,00лв., какъвто не му се следва и правилно е определил задължение за него в
тежест на дружеството за съотв. данъчен период
м.05/2018г.
В крайна
сметка основните възражения на оспорващия касаят доставките по последните две процесни фактури, издадени от съотв. от „А. АПАРТ“ ООД и „ЛП Арх“ООД,
които са с предмет консултантски услуги. Няма спор, че една от извършваните
през ревизирания период от РЛ дейности е тази, свързана с инвестиционни проекти
относно придобиване и управление на недвижими имоти, проектиране, изграждане,
въвеждане в експлоатация, придобиване и управление на предприятия в сферата на
възобновяемите енергийни източници. Оспорващият твърди, че именно във връзка с
нея и бъдещи инвестиционни намерения, сключил с тези две дружества консултантски
договори /които се представят по делото/. От данните по делото /вж. писмените
обяснения, дадени от доставчиците/ еднопосочно се установява, че е налице
реална доставка на договорените услуги, както и че същите са приети и заплатени
от получателя /ЗЛ/. Също еднопосочно обаче се установява от данните по делото,
че доставените по тези договори услуги не са послужили в последващата
икономическа дейност на ревизираното лице. Същият изрично признава, че в крайна
сметка реализирането на инвестициите, за които са били сключени двата
консултантски договора, не са го удовлетворили финансово и същият е приел, че
няма да ги реализира в бъдещата си икономическа дейност. Не е налице никаква индиция, че това решение на инвеститора е променено както в
рамките на ревизирания период, така в настоящия момент. Съотв.,
безспорен е изводът, че доставките на услугите не са послужили и няма да служат
за целите на осъществяваната от РЛ икономическа дейност, тъй като резултатът от
тях няма да бъде вложен пряко в бъдещи доставки на оспорващото дружество и по арг. на чл.69, ал.1 от ЗДДС, за въпросните две доставки
същото няма право на данъчен кредит, съотв. ползването
на такъв е извършено неправомерно, поради което следва да се възстанови в
бюджета.
Ето защо
оспорването в частта, в която е отказано изцяло правото на ползване на данъчен
кредит по посочените четири фактури в общ размер на 4663,43лв. Съдът приема за
неоснователно, а РА за правилен и законосъобразен.
2.
Относно извода на ревизиращия орган за неправилно ползван ПДК по конкретни
фактури, съотв., че ЗЛ е имало единствено право на
ЧДК по същите, Съдът приема следното:
Преди
всичко, настоящият съдебен състав следва да посочи, че видно от РД,
ревизиращите са обсъждали единствено доставките по онези фактури, които са
описани на стр. 9-12 / 89бр./, издадени в периода 2016-2019г. По делото не се
изясни на база на кой документ от преписката е изведен този извод, като оспорващият
в допълнителната си молба уточнение от 19.04.2022г. посочи също в табличен вид,
за кои фактури претендира, че му се следва ПДК /също общо 89 бр./, като те съвпадат напълно с коментираните и
обследвани от ревизиращите в РД. Ето защо, Съдът приема, че именно това са
спорните доставки. Видно от данните в таблиците, тези доставки касаят наем на
автомобил /лизинг/, закупуване на гориво, счетоводно обслужване. Жалбоподателят
изрично възразява, че за никоя от доставките в ревизирания период /включени в
представената справка, стр. 9-12 от РД/,
не възниква основание за корекция на ползвания данъчен кредит, защото те
са свързани само с извършвани от дружеството облагаеми доставки. В жалбата си
оспорващият изрично претендира и, че освен, че му се следва право на ПДК по
отношение на тези доставки, същият има право на такъв и по отношение извършена
доставка с предмет предоставяне на заем срещу насрещна престация /лихва/, като
възразява, че неоснователно ревизиращите приемат, че тази дейност няма
инцидентен характер, определяйки я за основна икономическа дейност, съотв. претендира, че неправилно приходните органи не
прилагат нормата на чл.64, ал.1, т.4 от ППЗДДС /в сила от м. май 2017г./.
Първото възражение
/относно доставките с предмет наем на автомобил, гориво и доставка на
счетоводни услуги/ Съдът намира за частично основателно. Основателността се
следва по отношение доставките с предмет - заплащане на лизингови вноски за лек
автомобил БМВ 750 LD с рег********и доставката с предмет покупка на гориво за автомобил /консумативи/,
доколкото видно от неоспорените писмени доказателства
/пътни листи, л. 142-167/ МПС несъмнено е използвано през ревизирания период за
обход на обекти на дружеството, които са пряко свързани с осъществяваната от
него икономическа дейност през този период и съотв.
по силата на 69, ал.1, т.1 от ЗДДС, лицето има право на пълен данъчен кредит за
тези доставки /за наем на лизингов автомобил и за закупуване на консумативи,
гориво за него/. В РД липсва яснота, защо органите приемат, че въпросното МПС е
било използвано и за извършване на освободени доставки /и в частност на сделки
с предмет предоставяне на заем срещу лихва/, за да обосноват извода, че на
лицето се следва само ЧДК по доставките с предмет наем на автомобил и закупуване
на консумативи за него-гориво. На база на коментираните пътни
листи Съдът приема, че
наетият лек автомобил е служил през ревизирания данъчен период единствено за целите на извършваните от търговеца облагаеми
доставки, в който случай законът признава на това
лице правото да ползва данъчен
кредит по издадени фактури на РЛ за платен
от него ДДС за наемната услуга и др. съпътстващи ползването стоки и услуги /напр.
консумативи като гориво/, които са осчетоводени.
Съдът обаче намира за
неоснователно възражението на оспорващия, че има право на ПДК и за доставките с
предмет - счетоводни услуги /през част от ревизирания период/, за който е
заплащал месечно по 1000лв. възнаграждение за услугата /ДДС в размер на 200лв./
доколкото несъмнено предметът на тази доставка обхваща изцяло дейността,
извършвана от РЛ през ревизирания период, т.е. това включва и онази, която е свързана
с осъществени от него и освободени доставки, поради което правилно ревизиращият
екип е приел извод, че по отношение на тези доставки следва да намери приложение
разпоредбата на чл.73 от ЗДДС и че на задълженото лице се следва единствено
ползване на ЧДК по въпросните фактури за доставка на счетоводни услуги.
Що се отнася до
възражението за приложимост на нормата на чл.64, ал.1, т.4 от ППЗДДС в случая,
след влизането й в сила, Съдът приема следното:
Видно от
РД, проверяващите установяват, че дружеството е осъществило през проверявания
период, като стопанска дейност /т.е., такава с цел реализиране на приходи/ и предоставяне
на финансови услуги на трети лица, в частност предоставяне на парични заеми
срещу лихви. Установено е също така и не се спори по това обстоятелство, че
получените лихви /приходи/ са декларирани от РЛ като освободени доставки в
отчетните му регистри по ЗДДС с правно основание чл.46, ал.1, т. 1 от ЗДДС и
основание за не начисляване на ДДС. Спорът е дали приходите от лихви следва да
се включат в общата облагаема стойност по чл.72, ал.4 от ЗДДС при определяне на
коефициента по чл.73, ал.5 от ЗДДС.
Жалбоподателят
възразява, че тази стойност не следва да се включи в общата облагаема основа по
чл.73, ал.4 от ЗДДС, тъй като дейността е извършвана от него инцидентно, а не
по занятие и паричните заеми са били отпускани единствено и само на свързани
лица /т.нар. от него „лица от групата“/. Претендира приложимост на нормата на
чл.64, ал.1, т.4 от ППЗДДС, вр. с чл.73, ал.2 от ЗДДС.
Съгласно
чл.46, ал.1, т.1 от ЗДДС, договарянето и отпускането на кредити /заеми/ срещу
насрещна престация /лихва/ е освободена доставка. Както се посочи вече,
извършването на такива не се оспорва от жалбоподателя, но същият възразява, че
тя има инцидентен характер. Ревизиращите органи с оглед установените данни от
отчетните регистри по ЗДДС, които проверяваното дружество е подавало в НАП,
приемат обаче извод, че не се касае за инцидента /съпътстваща/ основната
дейност друга такава в случаите на договорени лихви за предоставени парични
заеми на трети лица. Не се опроверга пред съда, твърдението на органа, че през
ревизирания период от общо 777 записа, 510 са били декларирани извършени от
дружеството освободени доставки, от които около 220 записа в ДП с посочен
предмет на доставка – „лихви по предоставени заеми“ и то към различни
контрагенти /вкл. и извън свързаните с оспорващия лица/, вкл. и физически
такива. Ревизиращите са извършили изчисления на относителния дял на
декларираните от дружеството освободени доставки към общия обем на извършени
доставки за разглеждания период, като са установили съотношение в размер на
77,29% от всички извършени доставки, което е обосновило
у органа извод, че въпросните доставки не са с инцидентен характер. Дружеството
не опроверга факта, че осъществените от него финансови услуги възлизат на обща
стойност 6 076 406,41лв., нито опровергава /още по-малко възрази/, че
през ревизираният период осъществените от него финансови услуги /доставки/ по
предоставяне на парични заеми срещу лихва/ са в посочения относителен дял,
съотнесени към доставките по определените от него като основни дейности.
По
идентичен спорен казус СЕС е постановил решение по преюдициално
запитване на италианска юрисдикция /Областна данъчна комисия Рим/ за тълкуване
на норми от Шеста Директива77/388/ЕИО на Съвета /чл.17, пар.5 и чл.18, отм./.
Този норматив понастоящем е отменен и заменен от Директива 2016/112/ЕО относно
общата система на ДДС, в сила от 01.01.2007г., в която въпросът вече се
регламентира от нормите на чл. 168 и чл.173-175, но същите касаят именно
правото на приспадане на данъчно задълженото лице.
В решението по въпросното дело №С-375/2015 СЕС тълкувайки
съдържанието на визираните норми, приема в т.46, че „….съгласно чл.19, пар.2 от
Шеста Директива за определяне на подлежащата на приспадане част, спомената в пар. 1 от този член, трябва да се изключи сумата от оборота
по „съпътстващи сделки с недвижими имоти и съпътстващи финансови сделки“. Шеста
директива обаче не дефинира последното понятие“. В т.47 от решението Съдът
допълва, че „….макар да е възможно размерът на приходите от попадащите в
приложното поле на Шеста директива финансови сделки да наложи извода, че тези
сделки не трябва да се разглеждат като „съпътстващи“ по см. на чл.19, пар.2 от
тази директива, квалифицирането на „съпътстващи сделки“ по см. на тази
разпоредба не може да бъде изключено само поради факта, че приходите от тях
надвишават тази от дейността, посочено от въпросното предприятие като основна
/в този смисъл решение от 29.04.2004г., С-77/01, т.77/“. В т.48 Съдът приема
също, че „в допълнение, от практиката на Съда следва, че дадена икономическа дейност трябва да бъде квалифицирана като
„съпътстваща“ по см. на чл.19, пар.2….при положение, че не съставлява пряко,
постоянно и необходимо продължение на облагаемата дейност на предприятието и не
предполага значително използване на стоки или услуги, за които се дължи ДДС
/в този смисъл решения от 11.07.1996г., С-306/94, т.22 и от 29.04.2004г., С-77/01,
т.76, и от 29.10.2009, №С-174/08, т.31/, като в т.49 от коментираното решение,
СЕС заключава, че „следователно трябва
да се констатира, че разбивката на оборота на ДЗЛ представлява релевантен
елемент, за да се определи дали някои сделки трябва да се считат за
„съпътстващи“ по см. на чл.19, пар.2, второ изречение от Шеста директива, но за
целта следва също да се има предвид връзката на тези сделки с облагаемите
дейности на лицето и евентуално с използването, което следва от тях, на стоките
и услугите, за които се дължи ДДС.“
В
контекста на гореприетото от СЕС и конкретните
фактически установявания по делото, настоящият съдебен състав приема, че
данъчният орган е извършил необходимото обследване, като с оглед на конкретните
фактически установявания правилно е приел, че приходите от лихви по отпусканите
заеми са свързани с извършени облагаеми дейности на оспорващия, поради което
въпросните финансови доставки не следва да се определят като „съпътстващи“
основната дейност на жалбоподателя, а напротив самите те имат характер на
основна дейност, поради което и приходите от нея следва да се включи в общия
оборот по чл.73, ал.4 при определяне на коефициента по чл.73, ал.2 от ЗДДС.
Доколко така определените от ревизиращите органи коефициенти за корекция бяха
потвърдени и чрез назначената СИЕ, то Съдът намира, че на тази плоскост е
налице правилно приложение на закона при издаване на процесния РА и жалбата в
тази й част се явява неоснователна.
Съобразно
приетото по-горе, Съдът намира, че следва да постанови решение, с което
процесният РА се измени в частта, в която приходният орган е признал по
издадените фактури за наем /лизинг на автомобил/ и за закупуване на консумативи
/гориво за него/само право на ЧДК, като с оглед приетото по-горе, се следва, че
жалбоподателят правилно е упражнил право на пълен данъчен кредит по тези
фактури предвид извода за наличие на предпоставки за това.
Като се
съобрази допълнителната счетоводна експертиза в частта й на отговорите по
въпрос първи, Съдът приема, че за 2016г. и 2017г. от така определените с РА
допълнителни задължения за ДДС в общ размер на 10 403,72лв /4 806,97+5
596,75/, следва да се извади определеното от ВЛ като дължимо за довнасяне ДДС
от ревизираното лице за 2016г. и 2017г. в размер на общо 8579,72лв., която
разлика е в размер на 1824,00 лв. Съотнесено към приетото общо дължимо /видно
от решението на Директора на дир. „ОДОП“/, то следва процесният РА да се
измени, като същият в частта на определеното за процесния период за довнасяне
ДДС в размер общо на 21 525,04лв. главница се измени до размер от
19 701,04лв., ведно с изменение и в частта на определената като дължима
прилежащата лихва от 7458,19лв., която да се измени до размера от 6590,24лв.
При този
изход на спора основателни се явяват претенциите на двете спорещи страни /вж.
протокола от открито с.з. от 21.11.2022г./ за
присъждане на разноски, като същите следва да се определят съразмерно на
уважената/отхвърлената част. Жалбоподателят
доказва разноски в размер общо на 2370лв. /ДТ, депозити за ВЛ и възнаграждение
за един адвокат, съгласно списъка на л. 349/. Процесуалният представител на
ответника също претендира заплащане на възнаграждение за юрисконсулт, което
определено, съгласно чл.8, ал.1, вр. с чл.7, ал.2,
т.4 от Наредба №1/2004г. съобразно материалният интерес по делото се равнява на
2 968,66лв. Като се съобрази уважената към отхвърлената част /9,29% към
90,17%/, то на оспорващата страна се следват разноски в размер на 220,17лв., а
в полза на ДОДОП Пловдив при ЦУ на НАП се следва разноски за юрисконсулт в
размер на 2692,87лв.
Водим от горното, Съдът
Р Е Ш И:
ИЗМЕНЯ РА №
Р-16001621003627/16.11.2021г., на органи по приходите, потвърден с Решение
№53/04.02.2022г. на Директор на ДОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който за периода
от 01.01.2016г. до 30.11.2019г. и от 01.01.2020г. до 31.07.2020г. в
обжалваната част за извършена корекция на данъчен кредит, в резултат на което е
отказан такъв в размер на 21 525,04лв.
главница и лихви в размер на 7 458,19лв.,
като
ОПРЕДЕЛЯ размер на отказания данъчен кредит и ДДС за довнасяне за периода в размер на 19 701,04 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 6 590,24 лв.
ОСЪЖДА Дирекция ОДОП-Пловдив да заплати на „ЮНИВЪРС ФАЙНАНС“ЕАД, със седалище в с. Змейово, общ. Стара Загора,
представлявано от Изп. Директор СТ. П., ЕИК *********
разноски в размер на 220,17лв.
ОСЪЖДА „ЮНИВЪРС ФАЙНАНС“ЕАД, със седалище в с. Змейово, общ. Стара Загора,
представлявано от Изп. Директор СТ. П., ЕИК *********
да заплати на Дирекция „ОДОП“
Пловдив разноски за юрисконсулт и за ВЛ в размер на 2 692,87 лв.
Решението може да се обжалва пред
ВАС на РБ в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: