Р Е Ш Е Н И Е
№ 759 / 11.11.2019г.
гр. Пазарджик
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен
съд Пазарджик, V състав, в открито заседание на десети октомври две хиляди и
деветнадесета година, в състав:
Председател: Георги Видев
при
секретаря Янка Вукева, като разгледа докладваното от съдия Видев
административно дело № 1168 по описа на съда за 2018 г., за да се произнесе,
взе предвид следното:
Делото
е образувано по жалба на „Некер“ ЕООД,
ЕИК ********* против Ревизионен акт № Р-16001317008608-091-001/07.08.2018 г.,
издаден от възложилия ревизията началник сектор
в ТД на НАП Пловдив, както и от главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията, с който на жалбоподателя са определени дължими
публични задължения в размер на 47 072,86 лв. – главница, (от които 1 423,90
лв. корпоративен данък за периода
05.08.2013 г. – 31.12.2016 г. и ДДС 45 648,96 лв. за периода
22.08.2013 г. – 31.10.2017 г.) и 15 487,51 лв. – лихви, (включващи 406,87
лв. лихва на задължението по корпоративния данък и 15 080,64 лв. лихва на
задължението по ДДС).
Жалбоподателят претендира пълна отмяна на обжалвания
ревизионен акт. Излага съображения за постановяването му при неправилно
прилагане на материалния закон. Поддържа жалбата си чрез процесуалните си
представители в проведените съдебни заседания и в представени писмени бележки.
Претендира присъждане на разноски съобразно представен списък.
Ответникът – директор на Дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП –
оспорва жалбата също чрез процесуалния си представител в проведените съдебни
заседания, както и в представена писмена защита. Счита обжалвания ревизионен
акт за правилен и законосъобразен. Също претендира присъждане на разноски и
прави възражение за прекомерност на насрещната претенция на жалбоподателя.
Въз основа на събраните по делото доказателства, съдът
прие за установено следното:
На жалбоподателя е извършена ревизия за установяване
на задълженията му в качеството му на търговско дружество за корпоративен
данък за периода 05.08.2013 г. –
31.12.2016 г. и за данък върху
добавена стойност за периода от 22.08.2013 г. – 31.10.2017 г. Ревизията е
възложена със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001317008608-020-001 /
08.12.2017 г., издадена от началник сектор при ТД на НАП Пловдив, изменена със
Заповед за изменение на ЗВР № Р-16001317008608-020-002 / 12.03.2018 г. и
Заповед за изменение на ЗВР № Р-16001317008608-020-003 / 23.04.2018 г. на същия
орган по приходите. Впоследствие ревизията е спряна със Заповед №
Р-16001317008608-023-001 / 11.04.2018 г. и е възобновена със Заповед №
Р-16001317008608-143-001 / 23.04.2018 г. От ревизиращите органи е бил съставен
Ревизионен доклад № Р-16001317008608-092-001 / 08.06.2018 г., срещу който
дружеството е подало възражение в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК. Възраженията
са приети за неоснователни и ревизията е завършила с издаването на обжалвания
ревизионен акт.
Определените задължения ревизираното лице е обжалвало
по административен ред. С Решение № 634/02.11.2018 г. директорът на Дирекция
"ОДОП" – Пловдив, е потвърдил изцяло ревизионния акт.
В хода на съдебното дирене от ответника е представена
и приета административната преписка по съставяне и оспорване на ревизионния
акт. Представени и приети като доказателства са и 1 бр. CD-R диск, съдържащ
справки от публичния регистър на електронни подписи.
Съдът като взе предвид констатациите в обжалвания
ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото
доказателства, прави следните изводи:
Жалбата е подадена от лице с надлежна легитимация,
след изчерпване на фазата на административния контрол, в рамките на
преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. От външна страна същата отговаря
на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално допустима за
разглеждане по същество.
В настоящото производство и съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт,
като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма,
спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му.
След служебно извършена проверка съдът установи, че обжалваният ревизионен акт
е валиден, като издаден от оправомощен орган, в съответствие с разпоредбата на
чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила в срока по чл. 114, ал. 2 от ДОПК и РД е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Ревизионният акт е
издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на
фактическите и правните основания за постановяването му.
В съдържанието на всички заповеди за възлагането и
изменението на ревизията, ревизионния доклад и ревизионния акт, е отразено, че
са издадени чрез информационна система "Контрол" като електронен
документ, подписан с електронен подпис. Представянето на електронните документи
на хартиен носител като заверен от страната препис е допустимо по силата на чл.
184, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК. Съгласно чл. 13, ал. 1 от Закона за
електронния документ и електронния подпис (ЗЕДЕП, в съответната редакция на
закона към момента на издаване на документите) електронен подпис е всяка
информация в електронна форма, добавена или логически свързана с електронното
изявление, за установяване на неговото авторство, но според чл. 13, ал. 4 от
ЗЕДЕП само квалифицираният електронен подпис има значението на саморъчен
подпис. Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗЕДЕП квалифициран електронен подпис е този
усъвършенстван електронен подпис, който е придружен от издадено от доставчик на
удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран електронен подпис,
отговарящо на изискванията на чл. 24 от ЗЕДЕП и удостоверяващо връзката между
автора и публичния ключ за проверка на подписа и е създаден посредством
устройство за сигурно създаване на подписа. Според чл. 28, ал. 1 от ЗЕДЕП
доставчикът на удостоверителни услуги води електронен регистър, в който
публикува удостоверенията за електронен подпис, които използва в дейността си
като доставчик, издадените удостоверения и списъка на прекратените
удостоверения. Последната разпоредба е доразвита в чл. 37, ал. 2 от Наредба за
дейността на доставчиците на удостоверителни услуги, реда за нейното
прекратяване и за изискванията при предоставяне на удостоверителни услуги,
според която регистърът съдържа: 1. удостоверенията за квалифициран електронен
подпис, които използва в дейността си като доставчик на удостоверителни услуги;
2. списък на издадените удостоверения за квалифициран електронен подпис; 3.
списък на прекратените удостоверения; 4. удостоверения за време за представяне
на електронен подпис, създаден за определен електронен документ, в случаите,
когато такива се издават от доставчика на удостоверителни услуги; 5. информация
по чл. 28, ал. 3 от ЗЕДЕП. Следователно публичния електронен регистър на
доставчика съдържа информация относно действащите и прекратените удостоверения
за квалифицираните електронни подписи, издадени от същия.
В случая от
направената служебна справка на представения от ответната администрация CD-R и
в публичния регистър на електронните подписи е видно, че лицата са имали
валидни квалифицирани електронни подписи към датата на издаване на съответния
документ и изброените ЗВР, РД и РА са подписани с квалифициран електронен
подпис от лицата, които са посочени. Следователно, не се установяват пороци,
касаещи формалната законосъобразност и обоснованост на РА, както и
компетентността на издателите му. Съдът намира, че процедурата по издаване на
оспорения ревизионен акт е съобразена с приложимите за случая процесуални норми
на ДОПК и не са налице процесуални нарушения, засягащи неговата законосъобразност
в цялост.
Във връзка с проверката за правилното приложение на
материалноправните норми съдът намира следното:
В хода на ревизията са установени следните факти и
обстоятелства:
От събраните по делото обстоятелства се установява, че
в процесните периоди жалбоподателят е извършвал търговия на дребно с хранителни
продукти, тютюневи изделия и напитки в магазин за хранителни стоки, находящ се
в гр. Септември, ул. „К. Б. .“ № .., със застроена площ 110 кв.м.
Ревизията е извършена но реда на чл. 122 от ДОПК, тъй
като органът по приходите е установил наличие на обстоятелства по ал. 1, т. 2 и
т. 4 от същия. Този извод е обоснован с констатираното в хода на ревизионното
производство обстоятелство, че жалбоподателят не е отразил всички покупки на
стоки, като част от фактурите за покупка не са осчетоводени, стоките по тях не
са заприходени по съответните синтетични сметки и съответно не е отчетен приход
от последващата им продажба.
Тезата на ревизиращия орган, че неосчетоводените
фактури удостоверяват реално доставени стоки с получател ревизираното
дружество, се подкрепя от установения механизъм на извършване на самите
доставки. Проверяваните доставчици са посочили, че организацията на работа е
такава, че не предполага съставяне на приемо-предавателни протоколи. Съставят
се само фактури. Предмет на доставките са основно тютюневи изделия, захарни
изделия и други хранителни стоки в неголеми количества и на ниски стойности.
Стоките са разнасяни на място до обекта на клиента, като са продавани регулярно
- ежедневно. При този вид продажби, стоките се транспортират от доставчиците на
малки разстояния и до много и различии клиенти - магазини, в рамките на едно
населено място. Предвид това не може да се изисква за този род сделки наличие
на обичайните съпътстващи документи - отделен пътен лист за всяка една
доставка, товарителница (която не е необходима, защото превозът е за собствена
сметка). Поради различния механизъм на осъществяване на този род доставки -
множество на брой, на малък интервал от време, извършване на място, в обекта на
клиента - единственият документ за прехвърляне на собствеността се явява
издадената фактура, а самото плащане се извършва на място.
Посочените доставки, които не са осчетоводени от
ревизираното лице, са обичайни за дейността му и не са в големи количества,
като от същите доставчици ревизираното лице има и осчетоводени неподписани
фактури за покупка на стоки, които също не са придружени с други документи.
Вещото лице, чието заключение съдът кредитира като компетентно изготвено,
безспорно установи, че към процесните фактури не са налични стокови разписки и
приемо-предавателни протоколи. В хода на ревизията и в съдебното производство
са събрани и множество доказателства за извършени доставки на стоки към
жалбоподателя, които той не е завел в счетоводството си и съответно не е
отразил приходите от продажбата им. Налице са и множество представени от самия
него осчетоводени фактури от същите доставчици, в които липсват положени
подписи за получател, а понякога и за съставител, като към тях също липсват придружителни
документи, от които да се установи фактът на получаване на стоките от
жалбоподателя.
Основните доказателства за доставката на процесните
стоки са представените от доставчиците счетоводни справки с издадените фактури,
както и направените плащания, които са отразени в счетоводната система на
същите. Реализацията и начисления ДДС по фактурите са видни от заверени копия
от разпечатки Дебит сметка 411 по месеци за проверяваните периоди. Стоките,
предмет на спорните фактури, са обичайни за дейността на жалбоподателя,
извършвана в търговския му обект през процесния период, а издателите на
фактурите са редовни доставчици на жалбоподателя.
При така установения механизъм на доставката, при
наличие на обстоятелството, че въпросните фактури са включени в дневниците за
продажби, справките-декларации по ЗДДС и счетоводните регистри на доставчиците
(т.е. за получените приходи от продажбите по спорните фактури за доставчиците
възникват определени данъчни задължения - по ЗДДС и ЗКПО) то основателно
органите по приходите са приели, че стоките по фактурите са били реализирани от
ревизираното лице на вътрешния пазар. Следователно, действително реализираният
приход от тези стоки се явя укрит, а косвеният данък - неотчетен като
задължение към бюджета.
Описаната по-горе и приета от ревизиращите органи
фактическа обстановка изцяло се подкрепя и от заключението на вещото лице.
Видно от заключението е, че в дневниците за покупки по ЗДДС на жалбоподателя са
отразени фактури без подпис от страна на получател и без съпътстващи документи
към тях, както и наличие на фактури, носещи подпис на получател и доставчик, но
без съпътстващи документи - пътни листа и/или приемо-предавателни протоколи.
Това обстоятелство е констатирано и от ревизиращите органи след подробен анализ
на представените от доставчиците на жалбоподателя документи, както и при
извършени служебни проверки в регистрите на НАП - на подадените данни в
отчетните регистри - дневници за продажби от регистрирани по ЗДДС лица -
постоянни доставчици на жалбоподателя и извършената съпоставка с подадените
данни от него в дневниците за покупки и тези от представената счетоводна
отчетност. В протокол № 1350053/10.05.2018г. изрично е записано, че след
получени първични документи от дружеството-жалбоподател /с вх. № 70-00-3325/20.03.2018г./
е извършена проверка на същите, както и тяхното отразяване в счетоводните
регистри на дружеството. Безспорно е установено, че в счетоводните регистри и
дневниците покупки по ЗДДС на жалбоподателя са осчетоводявани и фактури за
покупки на стоки, върху които няма положен подпис от страна на получател от
страна на жалбоподателя, а в някои случаи липсва и подпис от страна на
доставчик. Тази констатация е довела до извод, че в счетоводството на
дружеството е честа практика да бъдат осчетоводявани и фактури за покупка на
стоки, на които не е положен подпис за получател и доставчик.
Предвид гореизложеното, по делото действително се
установява наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, тъй
като неотразяването на всички извършени покупки, съответно неосчетоводяването
на същите и незаприхождаването на стоките по тях в патримониума на
предприятието, предполага и укриване на получения приход от последващото
разпореждане с тези стоки, неотчисляването и неплащането на дължимите за
тяхната продажба данъци. От друга страна, неосчетоводяването на всички първични
документи води до извода, че воденото от жалбоподателя счетоводство не отразява
обективната действителност и реалното имуществено и финансово състояние, което
води до наличието на второто обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 от кодекса,
а именно водената счетоводна отчетност не позволява формиране на реална данъчна
основа за облагане, поради което същата следва да се образува по особения ред.
По делото е установено и неправомерното упражняване на
данъчен кредит в процесните периоди по фактури, издадени на други лица, а също
и по стокови разписки, които не представат данъчен документ по смисъла на ЗДДС.
Налице е и неправомерно е упражнен данъчен кредит в завишен размер по фактура,
в която начисленият ДДС е в по-малък размер.
Неоснователни са възраженията на жалбоподателя:
Несъстоятелно е основното му възражение че по делото
не е доказана реалността на доставките, от което следва липсата на укрити
приходи от продажбата им. В тази връзка по делото е безспорно установено, че
неосчетоводените фактури имат за предмет стоки, които съвпадат с търговската
дейност на жалбоподателя, с броя на доставчиците му и категоричните
доказателства за тяхното отразяване в отчетните регистри на тези търговци.
Естеството на процесните стоки е такова, че за
прехвърлянето на собствеността върху тях не е необходимо наличието на
доказателства за превоз и/или за отделянето и предаването им между страните.
Процесните доставки са множество на брой, на ниски стойности, малки количества
и разнообразни стоки, които се разнасят регулярно, ежедневно от самите
доставчици на място до обекта на клиента. При този вид продажби, наименувани
„разнос“, стоките се транспортират на малки разстояния и до много и различии
клиенти - магазини, в рамките на едно населено място. Предвид това не може да
се изисква за този род сделки наличие на обичайните съпътстващи документи -
приемо-предаване, отделен пътен лист за всяка една доставка, товарителница
(която не е необходима, защото превозът е за собствена сметка). Поради
различният механизъм на осъществяване на този род доставки - множество на брой,
на малък интервал от време, извършване на място до обекта на клиента -
единственият документ за прехвърляне на собствеността се явява издадената фактура,
а самото плащане се документира на място с мобилно фискално устройство. Освен
това част от самите доставчици посочват, че стоката се съпътства само от една
фактура, която се предава на клиента. Също така процесните доставки, които не
са осчетоводени от ревизираното лице са обичайни за дейността му (супермаркет)
и не са в големи количества.
В този смисъл е решението на СЕС от 05.10.2016 г. по
дело № С - 576/2015 г. според което, когато в склада на данъчнозадълженото лице
липсват стоки, които са му доставени и свързаните с тях данъчни документи не са
отразени в счетоводството му, данъчната администрация може да презюмира, че
лицето впоследствие е продало посочените стоки на трети лица и да определи
данъчната основа за продажбите на посочените стоки на базата на фактите, които
са ѝ известни, в съответствие с правила, които не са предвидени в тази
директива. Измамливото поведение на данъчнозадълженото лице не може да е пречка
за събирането на ДДС. Всъщност, съгласно чл. 273 от Директивата за ДДС, компетентните
национални органи са длъжни да възстановят положението, което би съществувало,
ако нямаше данъчна измама.
Необосновано е и възражението, че работещите при
жалбоподателя лица нямат правомощия да представляват търговеца и да приемат
доставки, поради което дори и да са получавали и подписвали част от процесните
фактури са действали без представителна власт. Тази логика противоречи на
естествените работни процеси в един обект, занимаващ се с търговска дейност
като тази на жалбоподателя. Нормално е работещите в обекта работници да приемат
стоката, която им се доставя. Дали са имали представителна власт и правомощия,
отразени в длъжностните им характеристики, е без значение за спора, доколкото
подписите им стоят на „получил“ в голяма част от процесните фактури. От друга
страна, обстоятелството, че не всички фактури съдържат подпис на получателя, не
води автоматично до извода, че същите са лишени от доказателствена сила и не
обективират действително осъществени стопански операции. Фактурата като
първичен счетоводен документ е носител на информация за регистрирана за първи
път стопанска операция. За целите на данъчното облагане при преценката за
съдържащите се във фактурата реквизити, винаги трябва да се изхожда от
обстоятелството има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от
регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък. Данъчната
фактура представлява частен свидетелстващ документ, удостоверяващ облагаемо
данъчно събитие и начислен данък. Безспорно е установено, че процесните фактури
са издадени от посочените в тях доставчици, че са намерили отражение в тяхното
счетоводство, че ДДС по тях е начислен и внесен в бюджета, като са извършени
разплащания по доставките. Съгласно Тьлкувателно решение № 5 от 14.07.2004 г.
на ОСС на ВАС, във фактурите е достатъчно да са налице реквизитите, които носят
информация за регистрирани по ЗДДС лица, възникнало облагаемо данъчно събитие и
начислен данък. Допълнително доказателство, относно осъществяване на доставки
по фактурите, е обстоятелството, че в някои от тях е поставен подпис на
получател, доколкото подписът като реквизит на фактурата не е задължителен.
Предвид гореизложеното, законосъобразно в ревизионния
акт са установени критериите по чл. 122, ал. 2 от ДОПК за облагане с пряк и
косвен данък, като на жалбоподателя правилно определени публични задължения в
съответните размери, ведно с прилежащите лихви. Затова обжалваният ревизионен
акт е материално законосъобразен. Тъй като същият отговаря и на останалите
изисквания за законосъобразност, то жалбата срещу него следва да бъде
отхвърлена като неоснователна.
С оглед изхода на делото е основателна претенцията на
ответника за присъждане на разноски. Следва да му бъдат присъдени 350 лв.
внесен депозит за възнагражение на
вещото лице, както и възнаграждение за осъщественото процесуално представителство от юрисконсулт,
което следва да бъде в размер на 2 406,81 лв., каквото в случая е
минималното адвокатско възнаграждение съобразно материалния интерес.
Предвид гореизложеното съдът
Р Е
Ш И:
Отхвърля жалбата на „Некер“ ЕООД, ЕИК *********
против Ревизионен акт № Р-16001317008608-091-001/07.08.2018 г., издаден от
възложилия ревизията началник сектор в
ТД на НАП Пловдив, както и от главен инспектор по приходите – ръководител на
ревизията, с който на жалбоподателя са определени дължими публични задължения в
размер на 47 072,86 лв. – главница, (от които 1 423,90 лв. корпоративен данък
за периода 05.08.2013 г. – 31.12.2016 г.
и ДДС 45 648,96 лв. за периода 22.08.2013 г. – 31.10.2017 г.) и 15 487,51 лв. –
лихви, (включващи 406,87 лв. лихва на задължението по корпоративния данък и 15
080,64 лв. лихва на задължението по ДДС).
Осъжда „Некер“ ЕООД, ЕИК ********* да заплати на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП разноски по делото в
размер на 2 756,81 лв. /две хиляди и седемстотин петдесет и шест лева и
осемдесет и една стотинки/.
Решението
подлежи на касационно обжалване чрез настоящия съд пред Върховния
административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
Съдия: /П/
РЕШЕНИЕ
№ 9121 от 08.07.2020 г. на ВАС София, Осмо отд. по адм. д. № 968/2020 г. -
ОТМЕНЯ решение № 759/11.11.2019 г. по адм.д. № 1168/2018 г. на Административен
съд – Пазарджик в частта, с която е отхвърлена жалбата против РА № Р-16001317008608-091-01/07.08.2018
г. на ТД на НАП-Пловдив във частта, с която са определени задължения по ЗКПО за
корпоративен данък: за 2013 г. данък над 132,02лв и лихви над 58,36лв, за 2014
г. данък над 179,10лв и лихви над 60,95лв, за 2015 г. данък над 66,17лв и лихви
над 15,79лв и за 2016 г. данък над 148,09лв и лихви над 20,32лв и задължения за
данък върху добавената стойност: за 2013 г. данък над 2858,83лв и лихви над
1346,17лв, за 2014 г. данък над 5751,90лв и лихви над 2297,13лв, за 2015 г.
данък над 2116,43лв и лихви над 658,76лв, за 2016 г. данък над 2892,20лв и
лихви над 562,56лв, за 2017 г. данък над 820,79лв и лихви над 103,86лв, а също
и в частта за разноските и вместо него в тази част ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ РА № Р-16001317008608-091-01/07.08.2018 г. на ТД на НАП-Пловдив във
частта, с която са определени задължения по ЗКПО за корпоративен данък: за 2013
г. данък над 132,02лв и лихви над 58,36лв, за 2014 г. данък над 179,10лв и
лихви над 60,95лв, за 2015 г. данък над 66,17лв и лихви над 15,79лв и за 2016
г. данък над 148,09лв и лихви над 20,32лв и задължения за данък върху
добавената стойност: за 2013 г. данък над 2858,83лв и лихви над 1346,17лв, за
2014 г. данък над 5751,90лв и лихви над 2297,13лв, за 2015 г. данък над
2116,43лв и лихви над 658,76лв, за 2016 г. данък над 2892,20лв и лихви над
562,56лв, за 2017 г. данък над 820,79лв и лихви над 103,86лв.
ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата му част.
ОСЪЖДА НАП-ЦУ-Дирекция „ОДОП“-Пловдив да заплати на „Некер“ ЕООД 510,92лв
разноски по делото, изчислени по компенсация.
Решението не подлежи на обжалване.