Р Е Ш Е Н И Е
№ 126
гр. Габрово, 18.10.2019 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД– ГР. ГАБРОВО в открито съдебно заседание от двадесети
септември, две хиляди и деветнадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЕМИЛИЯ КИРОВА-ТОДОРОВА
и секретар Радина Церовска, като разгледа материалите по
адм. дело № 323 по описа за 2018 година и за да се произнесе взе предвид
следното:
Производството по
настоящото адм. дело е образувано въз основа на депозирана в деловодството на
Административен съд Габрово /ГАС/ жалба по чл. 268 от ДОПК с вх. № СДА-01-1878
от 9.11.2018 г., подадена от Х.К.Б. ***, ЕГН: **********, против Ревизионен акт
/РА/ № Р-04000717008441-091-001 от 16.07.2018 г., издаден от началник сектор и
възложител на ревизията М.И.Д.и главен инспектор по приходите и ръководител на
ревизията Т.Д.Ч., при ТД на НАП – Велико Търново, с данъчно задължено лице -
жалбоподателят. Актът е обжалван в срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК пред
Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ Велико
Търново, при Централно управление на НАП, в частта му, в която са установени
допълнителни данъчни задължения по ЗДДФЛ и ЗДДС, както и задължителни
осигурителни и здравни вноски на физическото лице. Според РА се установява
публично задължение за внасяне от страна на ревизираното лице в общ размер на 312
312.18 лв. /главница плюс лихва до 16.07.2018 г. – съставянето на РА/. Следва
да се има предвид, че жалбоподателят осъществява по занятие търговска дейност и
в тази връзка се е регистрирал като ЕТ.
В законовия
14-дневен срок, на 31.07.2018 г., против РА е подадена жалба по административен
ред до директора на Дирекция „ОДОП“. Въз основа на така депозираната жалба
директорът на Дирекция ОДОП при ТД на НАП Велико Търново се произнася с така
посоченото Решения № 193 от 8.10.2018 г. и № 193 А от 18.10.2018 г. С това Решение
на решаващия орган, постановено в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК, жалбата е
разгледана по същество като редовна и допустима и е счетена за частично
основателна.
РА е отменен в
частта му, в която на Б. са определени задължения по ЗДДС за данъчен период м.
10.2017 г. и за данък върху доходите на физическите лица по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за периода 1.01.2011 г. – 31.12.2016 г. /С Решение за поправка на
очевидна фактическа грешка № 193А от 18.10.2018 г. следва да се чете „данък
върху годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ“./, като преписката е върната
на органа по приходите, издал ЗВР, за възлагане на нова ревизия за определяне на
задължения по ЗДДС за същия месечен период и за ДДФЛ по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ
от 2011 г. до 2016 г. включително. В тази си част РА не подлежи на съдебен
контрол на основание чл. 156, ал. 3 от ДОПК.
В останалата част,
касаеща: 1. Определяне на дължим ДДС
за внасяне за периодите: 12/2012 г.; 02, 03, 05 – 12/2013 г.; цялата 2014 и
2015 година; 05, 09/2016 г. и 01/2017 г. - в размер на 104 950.58 лв. и лихви в
размер на 21 014.82 лв., както и 2.
Данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ /С горецитираното решение за поправка на
очевидна фактическа грешка следва да се чете „годишен и авансов данък по ЗДДФЛ
на ЕТ“./ за 2012 – 2016 г. по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 8 703.00 лв. и
лихви в размер на 2 995.73 лв.; 3. Вноски
за ДОО за самоосигуряващите се лица за 2013 – 2015 г. в размер на 10 337.28 лв.
и лихви 3 487.08 лв.; 4. Вноски за
здравно осигуряване за самоосигуряващи се лица за 2013 – 2015 г. в размер на 4
450.85 лв. и лихви 1 523.68 лв., РА е потвърден и подлежи на съдебно обжалване.
Мотивите му да
потвърди РА в обжалваната в последствие пред съда негова част, са следните:
1.
По отношение
задълженията по ЗДДС, определени по реда на чл. 122 от ДОПК: В счетоводството
на ЕТ е следвало да се отразят посочените в РД и РА фактури, които, с
изключение на фактурите, издадени от ****, са подписани от получател. Въз
основа на същите се установяват допълнителни недекларирани /укрити/ приходи за
търговеца, т.к. той е реализирал получените по тях стоки, без да ги отчита.
Авторите на РА са приели, че така получените стоки са реализирани в месеца на
издаване на фактурите /данъчен период по ДДС/ с оглед характера на стоките /бързооборотни/
и с оглед регулярността на доставката им. Предметът на дейност на ЕТ е относим
към вида им. Стойността на доставките е данъчна основа по чл. 122, ал. 2 от ДОПК.
За доставките от ****органът
счита, че твърденията на жалбоподателя за ползването на закупените стоки за
лична употреба и за закупуването им от други лица, са недоказани. Също така в
писмени обяснения от 13.04.2018 г. на жалбоподателя е посочено за какво е
ползван всеки закупен от ****артикул – „за хотела“, „за ресторанта“ или „за
лични нужди“. Прецизирана е доставката по всяка от тези фактури като на л. 111
от РД е поместен анализ кои от тези доставки и по каква причина се считат за
облагаеми и кои – не, т. к. са били предназначени за лични нужди.
2. За извършен и отчетен
брак в началото на 2017 г. на хранителни стоки административният орган не
приема съставения акт за брак, т.к. той не съдържа имената на лицата, които са
го подписали, няма доказателства за това, че по отношение на бракуваните стоки
е изтекъл срокът на годност, няма посочени други причини за бракуването, няма
доказателства за унищожаването на стоките. По тази причина правилно
ревизиращите органи са приели, че с бракуването са прикрити реализирани
облагаеми продажби и, съответно, приходи от тях, което е основание за облагане
по чл. 122 от ДОПК. Що се касае до размера на тези приходи, той е определен на
база 150 % търговска надценка, декларирана от самото ДЗЛ. Поради липсата на
информация за датата на продажба на стоките по чл. 122 от ДОПК се приема, че те
са реализирани през данъчния период, през който е осчетоводен протоколът за
брак и стоките са изписани счетоводно. За същия период е увеличен размерът на
данъчната основа с нетния размер на така установените приходи от продажби.
Авторът на Решението се мотивира с разпоредбите на чл. 80, ал. 2 и чл. 79, ал.
3, т. 5 от ЗДДС, както и с §. 1, т. 34 от Закона за храните /ЗХ/. Бракувани са
много на брой и в голямо количество продукти на веднъж, без да е посочено и да
се установява, къде са били складирани те.
3. За данъчен период
месец октомври, 2017 г. приходните органи са начислили дължим ДДС в резултат на
извършена проверка в „*******“, находящ се в гр. Трявна, при която е извършена
инвентаризация и е установена липса на стоково-материални запаси, за които е
преценено, че са били реализирани, но приходите от тях не са осчетоводени и
върху тях, съответно, не е начислен и заплатен дължим данък. Контролният орган
отменя констатацията по РА, т. к. обектът се стопанисва от друго лице, а не от
ревизираното физическо такова, както е посочено изрично и в депозираната жалба.
4. Относно
определените данъчни основи за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ органите по
приходите също са приложили разпоредбата на чл. 122 от ДОПК. На основание чл.
48, ал. 2 от закона е определен дължим ДФЛ за 2011 г. до 2016 г., съответно за
всеки данъчен период по отделно. Основата за облагане е определена по реда на
чл. 122, ал. 2 от ДОПК на база декларирани от лицето печалби и загуби и данните
от представени оборотни ведомости и главни книги, като е взето предвид
декларирани приходи и разходи от лицето, коригирани със сумите от неотчетени от
ЕТ приходи от продажба на незаприходени стоки и съпоставими разходи.
Допълнителното увеличение на финансовия резултат е разликата между размера на неотчетената през
съответните данъчни периоди сума /приход/ от продажбата на стоки по фактури,
издадени от изброени в Решението доставчици. Мотивите, изложени за тези
доставки относно ДДС органът ползва и в тази част от своето Решение, като съдът
приема, че препратката е допустима.
5. Относно основата за облагане с допълнителен ДФЛ по
чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ решаващият орган е преценил, че релевантните факти не са
установени по несъмнен начин, поради което е налице необходимост от нова
проверка и отменя РА в тази му част, като връща производството за нова ревизия
в същата.
6. По отношение на
оспорените задължения за социални и здравни осигуровки решаващият орган е имал
предвид, че същите се предпоставят от установените допълнително приходи, които
формират основата за тяхното изчисление. Така ДОО и ЗО, както и лихви върху тях,
са определени за 2013 – 2015 г.
Против това Решение
Х.Б. е депозирал процесната жалба до съда, с която оспорва РА в частта, в която
е потвърден от решаващия орган.
Твърденията, които
жалбоподателят поддържа, се изразяват в следното:
1.Не е налице
твърдяната от ревизиращите органи нередовна счетоводна отчетност, поради което
не е налице основание за провеждане на ревизията по реда и на основание чл. 122 ДОПК.
2.Оспорва се, че
положените за получател на процесните фактури подпис не е на жалбоподателя. Не
е ясно кое е лицето, което ги е подписало и дали то може да представлява същия.
Сами по себе си такива фактури не са доказателство за реална доставка, а именно
доставката, а не договорът за такава, се облага за целите на ДДС. Въпреки
направеното своевременно оспорване, ревизиращите органи не са предприели
действие да установят твърдяните факти. Приходната администрация не представя
документи, които да доказват наличието на доставки изобщо. Не се установяват и
реализирани, но неотчетени продажби.
В подписания от
жалбоподателя Протокол от 23.02.2018 г. с „*****“ ЕООД на практика не е налице
твърдение, доказващо реалното получаване на стоките. В него е посочено
единствено, че между страните не са налице неуредени отношения, но това не е
признание за получена доставка.
3.Поддържат се възраженията против
непризнаването на реализирания в началото на 2017 г. брак на бързоликвидни
активи – стоки с изтекъл срок на годност. Освен изложените мотиви в жалбата
против РА, описани по-горе, се възразява и против приложимостта на разпоредбата
на чл. 80, ал. 2, т. 5, във вр. с чл. 79, ал. 1 от ЗДДС. Отново се посочва, че
протоколът за брак е подписан от вече цитираните в първоначалната жалба три
лица, за установяването на който факт решаващият орган не е положил усилия.
Наличието на формален пропуск в документа /непосочване на имената, а само
полагане на подписите на лицата/, не е основание да се счита, че фактите, за
които свидетелстват тези документи, не отговарят на твърденията, съдържащи се в
тях. С подписването документът вече има издател и протоколът не се явява
неподписан документ. Остава неизяснено по какви причини се търси и намира
връзка между бракуването и инвентаризацията. Решаващият орган не посочва какви
други доказателства намира, че следва да се представят, за да се докаже
бракуването и унищожаването на стоките. Поради немотивираното непризнаване на
бракуването се явява неустановено и твърдението, че бракуваните стоки всъщност
са били реализирани на пазара и, съответно, от продажбата им жалбоподателят е
придобил приходи, за които дължи ДДС и ДФЛ, както и произхождащите от това
социални и здравни осигуровки.
Решението е връчено
на адресата на 16.10.2018 г. Жалбата против процесния РА е депозирана на
30.10.2018 г., в законния срок, поради което, като подадена от заинтересовано
лице, се явява редовна и допустима. В уточнение към подадената жалба /л.7/ Б.
сочи, че оспорва РА в частта му, с която са установени допълнителни данъчни
задължения и задължителни осигурителни вноски, която в последствие е потвърдена
с решението на директора на ОДОП, а именно:
1. ДДС за
данъчни периоди съответно м. 12/2012; м. 02; 03; 05 – 12/2013; м. 01-12/ 2014
г.; м. 01 – 12/2015 г.; м. 05, 09/2016 г.; м. 01/2017 г. – в размер на 104
950.58 лв. и лихви в размер на 21 014.82 лв.;
2. Данък по чл.
48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2012 г. – 2016 г. в размер на 8 703.00 лв. и лихви в
размер на 2 995.73 лв.;
3. Вноски ДОО за
самоосигуряващите се лица за 2013 г.;
2014 г.; 2015 г. в размер на 10 337.28 лв. и лихви в размер на 4 387.08 лв.;
4. Вноски за здравно осигуряване за самоосигуряващи се
лица за 2013 г.; 2014 г.; и 2015 г. на стойност 4 450.85 лв. и лихви – 1 523.68
лв.
С Определение № 782
от 7.12.2018 г. съдът е разпределил доказателствената тежест между страните.
В открито съдебно
заседание жалбоподателят се представлява от адв. В., който поддържа
депозираната жалба. Страната представя и писмени бележки по съществото на
спора. Позовава се на приетата по делото съдебно-почеркова експертиза, която
установява, че голямата част от процесните фактури /67 на брой/ не са
подписвани от Б. или негови представители, вкл. служители и работници на ЕТ.
Тези фактури не доказват реално осъществени доставки в търговски обект на
жалбоподателя. От изследваните фактури подписи на негови служители носят само
15 броя, но дори и по отношение на тях не се установява, че стоките са
постъпили реално при ЕТ и са използвани в търговския оборот, възможно е стоките
да са били за лично ползване от подписалите ги лица. По отношение издадените от
****фактури жалбоподателят намира, че в РА са отразени не само онези, за които Б.
е дал писмени обяснения, че е закупил стоките по тях за нуждите на търговската
си дейност, а и такива, които са били за лично ползване на него и семейството
му, както и от трети лица. Страната намира за установено бракуването на
посочените в процесния Протокол за брак продукти от януари, 2017 г., като се
опира на показанията на разпитан в открито съдебно заседание свидетел. Протоколът
за брак отговаря на всички изисквания на ЗСч. Ревизиращите органи не представят
доказателства, че бракуваните стоки всъщност са вложени в производство
/продукция/ и са реализирани на клиенти с печалба, третирайки ги като облагаеми
доставки. Няма нормативно регламентирана точна процедура по бракуване, за да
може да се приеме, че при неспазването й такова действие не е налице.
Ответната страна се
представлява в открито съдебно заседание от юрисконсулт при Дирекция ОДОП -
Велико Търново М.Н., която оспорва жалбата.
Мотивите на страната, подробно изразени в приложеното по делото Писмено
становище и Допълнителни писмени бележки, се изразяват в следното: В потвърдителната
част на Решение № 193 от 8.10.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП подробно е
изложена установената във връзка с проведената ревизия фактическа обстановка и
направените въз основа на нея правни изводи. Установени са предпоставки за облагане
по специалния ред на чл. 122 от ДОПК, които са посочени. Законодателят не
изисква установяване чрез преки доказателства към момента на преминаване на
ревизията към този ред за наличието на тези предпоставки /укрити приходи/.
Липсват документи, необходими за установяване на основата за данъчно облагане.
Не е налице редовно водена счетоводна отчетност
съгласно ЗСч. Във водената такава не са отразени всички издавани на ЕТ
първични счетоводни документи, което прави воденото счетоводство непълно и не дава
възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Налице са
предпоставките и е спазена процедурата по уведомяване на лицето по чл. 124 от ДОПК за ревизия по особен ред. Освен това на основание чл. 123, ал. 1 от ДОПК
процесният РА има обвързваща доказателствена сила относно фактическите
констатации на органите по приходите. Няма законова опора да се твърди, че чл.
122 от ДОПК се прилага само за определяне на преки данъци. Въпреки изричните
указания на съда жалбоподателят е оспорил само изрично посочените от него
фактури, но не и други документи по делото, вкл. различни протоколи, с които се
установяват релевантни факти и обстоятелства. По отношение на твърдяния и
отчетен брак на стоки от м. януари, 2017 г. по делото не са събрани
доказателства, че такъв реално е бил осъществен, поради което основателно
ревизиращите органи са приели, че стоките са фиктивно бракувани и на практика
са вложени в производството и търговската реализация на ЕТ, като от тях е
извлечена и печалба.
Съдът извърши
служебна проверка както по отношение на изтъкнатите в жалбата съображения за
незаконосъобразност, така и за наличието на всички основания за оспорване на
процесния ИАА.
Разгледана по
същество съдът намира жалбата за частично основателна по
следните съображения:
От фактическа и
правна страна се установява наличието на следната обстановка и приложими
нормативни правила:
Производството по
съставянето на процесния РА е стартирало с издаването и връчването на ЗВР №
Р-04000717008441-020-001 от 1.12.2017 г. на началник сектор „Ревизии“ при ДТ на
НАП – Велико Търново Маргарита Иванова Дюлгерова, определена като орган по
приходите, компетентен да издава ЗВР, със Заповед № 6 от 3.01.2017 г. на
директора на същата дирекция. Връчена е на адресата и ревизиран субект Х.К.Б.
на 19.12.2017 г. С нея е предвидено тя да обхване следните видове задължения: 1. Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на
ЕТ за периода от 1.01.2011 г. до 31.12.2016 г.; 2. Данък върху годишна данъчна основа за същия период по чл. 17 от ЗДДФЛ; 3. ДДС за периода от
1.01.2012 г. до 31.10.2017 г.; 4. ДОО
за самоосигуряващи се лица за периода 1.01.2011 – 31.12.2016 г.; 5. Здравно осигуряване за
самоосигуряващи се лица от 1.01.2011 г. до 31.12.2016 г.
Със ЗИЗВР от
16.03.2018 г. на същия оправомощен орган се определя нов срок за извършване –
18.05.2018 г. Няма спор, че и тази Заповед е надлежно връчена на адресата си на
19.03.2018 г.
По делото няма
спор, че ревизираното лице осъществява търговска дейност по занятие, поради
което има регистрация като ЕТ със седалище и адрес на управление гр. Трявна.
Предметът му на дейност е хотелиерство и ресторантьорство, за осъществяването
на която има издадени удостоверения за гостилница и къща за гости. За
ревизирания период лицето не е придобило недвижими имоти, няма доходи от сделки
с движими вещи /МПС/. Лицето подлежи на данъчно облагане на основание чл. 1 и
по реда на ЗДДФЛ.
Според чл. 122, ал. 1 от ДОПК органът
по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка
към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от посочените в ал. 1
обстоятелства. Формулировката на
текста предполага, че по този начин могат да се определят както преки, така и
косвени данъци. Съгласно чл. 124а от ДОПК разпоредбите
на чл. 122 - 124
се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски, като АСГ взе предвид, че периодите по РА за процесните
допълнително определени дължими осигуровки, вкл. здравни, са след влизане в
сила на нормата.
Съгласно чл. 124,
ал. 1 от кодекса когато органът по приходите установи
наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1,
той уведомява ревизираното лице, че основата за облагане с данъци ще бъде
определена по предвидения в чл. 122
ред, и му определя срок за представяне на доказателства и за вземане на
становище, който не може да бъде по-кратък от 14 дни.
Страните не спорят,
че жалбоподателят е получил уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК /л.33, №
Р-04000717008441-113-001 от 19.02.2018 г., връчено на същата дата на адресата –
папка № 7, приложение № 21/. Мотивите от уведомлението за прилагането на този
ред са посочени в него и почиват на извършени насрещни проверки при доставчици
на ЕТ, от които е видно, че са налице извършени доставки, но същите не са били
осчетоводени при ревизираното лице като получени и реализирани. Установени са
укрити приходи и неотчетени разходи в резултат на неотразените доставки. Също
така при инвентаризация на обект „*******“ е установено несъответствие между
счетоводна наличност на стоки, отразени по сметки 304, 3041 и фактическата
такава; захранвания на касата с лични средства без установен произход; въпреки
направени от страна на ревизиращите искания не са представени документи,
необходими за установяване на основа за облагане с данъци; не е представена
счетоводна отчетност съгласно ЗСч. и воденото такова е непълно и не дава
възможност за установяване на основата
за данъчно облагане – обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, 4 и 5 от ДОПК. Определен е 14-дневен
срок за представяне на доказателства и вземане на становища.
Следва да се има
предвид, че на основание чл. 124, ал. 2 от кодекса в
производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда
на чл. 122
фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното,
когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1
е подкрепено със събраните доказателства. В
РД, РА и приложенията към ревизионната преписка е налице подробна обосновка на
посочените като основание за прилагане на специалния ред обстоятелства и
доказателства към тях и по-специално – изрично посочени фактури за доставки на
стоки, за които жалбоподателят е сочен като получател и които не са
осчетоводени при него, съответно той не е отчел и приходи от тяхната последваща
реализация, с които приходи следва да се увеличи финансовият му резултат за
съответните периоди и са основание за определяне на ДДС и ДФЛ в по-големи от
декларираните и платени за същите периоди размери, както и следващите се в
по-голям размер социални и здравни осигуровки. Фактурите са приложени към
преписката, на доставчиците по тях са правени насрещни проверки и са налице
съответно документирани резултати от тези проверки, от които е видно, че при
тях доставките са осчетоводени. Няма спор, че по процесните фактури не е налице
осчетоводяване при получателя и настоящ жалбоподател. Съставени са и протоколи,
от които е видно, че липсва такова осчетоводяване. По този въпрос е налице не
фактически, а правен спор - следва ли те да се осчетоводят и с тях да се измени
финансовият резултат от дейността на ЕТ.
Също така през
месец януари, 2017 г., при търговеца е реализирано бракуване на материални
запаси в големи размери, за което е съставен Протокол за брак, но ревизиращите
органи не считат, че реално стоките са били бракувани по подробно изложени в РД
и РА мотиви, а намират, че същите са били реализирани в продукция и продажби и
с тях неправомерно не е бил увеличен финансовият резултат, съответно не са били
начислени като дължими ДФЛ и ДДС, както и следващите се социални и здравни
осигуровки. Тъй като периодът на 2017 г. по ЗВР е предвиден за проверка само по
отношение на ДДС, резултатите от това непризнаване на брака не рефлектират
върху финансовия резултат на търговеца по ЗДДФЛ и за дължими осигуровки за
същата година.
На 14.06.2018 г. е
издаден процесният Ревизионен доклад
от определените за извършване на ревизията служители /инспектори по приходите/.
В него са обхванати определените със ЗВР видове задължения за посочените със
същия акт периоди. Отразено е, че в хода на ревизията от страна на ревизираното
лице са представени частично документи, като липсват конкретни такива,
необходими за установяването на данъчната основа за облагане с данъци. Не е
представена редовно водена счетоводна отчетност съгласно ЗСч, т. к. в
отчетността не са отразени всички първични счетоводни документи, което прави
воденото счетоводство непълно и не дава възможност за установяване на основата
за данъчно облагане. По тази причина данъчните органи са счели, че в случая
следва да се приложи разпоредбата на чл. 122 от ДОПК.
Въз основа на така
изложеното АСГ намира, че е спазено изискването за уведомяване на ревизираното
лице по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК и са налице основанията по чл. 122, ал.
1, т. 2, 4 и 5 от ДОПК, а именно: - налице
са „данни“ за укрити приходи или
доходи /законодателят изисква за стартиране на производството
само наличието на такива данни, а не пълното им безспорно установяване към този
момент/; - липсва
или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството
или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за
данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на
основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни
вноски, са унищожени не по установения ред; - документите,
необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са
повредени до степен негодни за ползване /въпросните фактури
не са осчетоводени, а бракуваните стоки и материални запаси няма данни да са
били унищожени или да са били с изтекъл срок на годност, която е посочената от
търговеца причина за бракуването им/. РД и РА са мотивирани както с посочване на
правното основание за извършване на ревизия по аналог, така и с посочени
конкретни фактически основания за това. Следва
да се приеме, че посочените основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2,
4 и
5 от ДОПК
са подкрепени
с доказателства, както изисква чл. 124, ал. 2 от ДОПК,
поради което тежестта на доказване съобразно тази разпоредба и оборването на тази презумпция,
е в тежест на ревизираното лице.
В РД, в частта му,
намерила отражение в РА и Решението в потвърдителната му част, се сочи, че след
събиране и изследване на относимата счетоводна документация от задълженото лице
и негови доставчици се установяват неотразени покупки в дневниците за покупки и
в счетоводството на ревизираното лице доставки. Всички те са обичайни за
дейността му и са от асортимента стоки, които се реализират в гостилница „*******“
през ревизирания период. С повечето доставчици са налице трайни търговски
взаимоотношения преди, по време на и след обхвата на ревизирания период. Извършени
са 10 насрещни проверки, надлежно документирани по делото, на преки доставчици
на ЕТ: 1.“*****“ ООД; 2. „**** ЕООД; 3.“*****“ ЕООД; 4.*********“ ЕООД; 5.“*******“
ЕООД; 6.“*****“ ЕООД; 7.“*****“ ООД; 8.“*****“; 9.“*****“ и 10. „*****“. При
седем от тях доставчиците представят копия от първични счетоводни документи,
счетоводни регистри и декларират, че доставките са извършени към ревизираното
лице реално. Установени са такива първични счетоводни документи, които не са
надлежно осчетоводени при ЕТ и реално липсват у него /не са налице съхранени
екземпляри/. Между него и доставчиците съществуват сравнително трайно
установени търговски отношения, осчетоводявани са други сделки с тях за
аналогични стоки. Според неосчетоводените първични документи ЕТ е придобил
стоки, които е реализирал в последствие без да отчита придобити от сделките
приходи и печалба и без да начислява съответно ДДС. При направен анализ се
установява, че масово стоките от процесните групи, закупени и фактурирани с неосчетоводените
фактури, се купуват регулярно от ЕТ през няколко дни, което означава, че те се
реализират в месеца на закупуването им.
За да се определи
финансовият резултат от реализацията на тези неосчетоводени стоки, ревизиращите
са взели предвид декларираните от самия търговец надценки по групи артикули. Данъчната
основа е определена като отчетна стойност на стоките /стойност на неотчетените
фактури за покупки/ в едно с начисления за доставката ДДС, увеличава се със
средната търговска надценка, посочена от ДЗЛ. В случая ДДС се явява
невъзстановим данък и се включва в историческата цена на стоките. При така
направения анализ се установяват неотчетени приходи от продажби по данъчни
периоди:
1.За 2012 г. –
допълнително установени приходи от неотчетени фактури за покупки на стоки
180.45 лв.; признати разходи на отчетна стойност на извършените покупки без
надценката – 72.18 лв.;
2.За 2013 г. - допълнително
установени приходи от неотчетени фактури за покупки на стоки 57 514.03 лв.;
признати разходи на отчетна стойност на извършените покупки без надценката – 26
279.23 лв.;
3.За 2014 г. –
допълнително установени приходи от неотчетени фактури за покупки на стоки 43
469.14 лв.; признати разходи на отчетна стойност на извършените покупки без
надценката – 18 805.44 лв.;
4.За 2015 г. –
допълнително установени приходи от неотчетени фактури за покупки на стоки 28
795.79 лв.; признати разходи на отчетна стойност на извършените покупки без
надценката – 12 448.72 лв.;
5.За 2016 г. –
допълнително установени приходи от неотчетени фактури за покупки на стоки 2
413.78 лв.; признати разходи на отчетна стойност на извършените покупки без
надценката – 1 189.95 лв.
Размерът на
дължимия ДДС, на основание чл. 67, ал. 1 от ЗДДС, се определя като данъчната
основа на извършените облагаеми доставки за съответния период се умножи по
ставката на данъка от 20%. За целите на облагането по ЗДДС данъчните периоди са
помесечни и данъчната основа е съответният оборот за дадения месец. На
основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС се начислява данък върху стойността на
неотчетените доставки, като се има предвид отново и средната надценка,
декларирана от ревизираното лице. В тази връзка към РД е изготвена таблица за
определяне дължимия ДДС /Приложение 22 от него/. Начинът на изчисление не е
оспорен от жалбоподателя, не е оспорен размерът. Спорно е наличието на основание
за начисляване на допълнителното задължение.
От Приложение № 22
към РД /папка № 7/ е видно, че неотразените като получени при ревизираното лице
доставки, отчетени от ревизията като реализирани, но неотчетени продажби, са
получени от следните доставчици: 1. „*****“ ЕООД; 2. “*********“; 3. „*****“
ООД; 4. “**** ЕООД; 5. „*****“
ООД; 6. „*****“ ЕООД; 7. „*******“ ЕООД. В същото приложение са
посочени за всеки от периодите /по месец и година/ на доставка съответната
неосчетоводена от ревизираното лице фактура, дата на издаване, предмет, данъчна
основа, ДДС, обща сума за плащане, надценка – хранителни стоки от 150% и въз
основа на нея реализирана продажба, отново с отделно посочени данъчна основа и
ДДС.
Жалбоподателят е
оспорил твърдението, че е получател по така посочените фактури и твърди, че
подписи за получател по редица от тях не са били положени нито от него, нито от
служители във фирмата му: И.Н.Б., И.П.Х., В.Г.Н., В.Г.Н., Н.Т.К.и Д.Д.П.. След
дадени му изрични указания точно и изчерпателно да посочи кои документи от представената
в съда преписка оспорва /включително и кои фактури, по които той се явява получател
и същите са подписани от такъв, но той намира, че подписът не е положен от него
или негов служител/, с Молба от 11.01.2019 г. /л. 16 от делото/ жалбоподателят
изброява фактурите, които са приложени по делото и са част от ревизионната
преписка, за които заявява, че подписите не са на ЕТ. Конкретно това са фактури
/папка № 4 – б. м./:
1. Всички
приложени фактури, издадени от „*********“
ООД не носят подпис на получател;
2. Фактури на „*****“ ЕООД – на л. 9 – 14,
включително, фактура на стр. първа от л. 15; фактури л. 16 – 19, включително.
Фактурите са подробно описани по номер и дата на издаване в заключението на
вещото лице, направило експертизата на подпис на л. 52, стр. втора от делото.;
3. Фактури на „*****“ ЕООД, находящи се на л. 87, 97,
99, 101, 103, 105, 107 и 109, описани по номер и дата и в заключението на
вещото лице, като следва да се има предвид, че една от тях е записана два пъти
- № ********** от 22.10.2015 г.;
4. Фактури на „*****“ ООД на л. 127 и 128: №№ 5818 от
14.05.2013 г. и 5860 от 22.05.2013 г.;
5. Фактури на „*******“ ЕООД, находящи се на л.: 206,
207, 209 и 210, съответно с номера №№: 34796 от 16.04.2015 г.; 35002 от
30.04.2015 г.; 35540 от 4.06.2015 г.; 35765 от 18.06.2015 г.
6. Фактури на „******“ ООД, находящи на л. 236 – 262,
включително.
Не са оспорени
фактурите, издадени от „*****“ ЕООД.
Оспорени са
фактури, издадени от „*****“ ООД и
от „*****“ ООД, но същите не са
предмет на РА и настоящия правен спор. В открито съдебно заседание от
18.01.2019 г. процесуалният представител на жалбоподателя заявява, че по тази
причина при възлагане на експертиза на подпис за оспорените фактури, издадените
такива от тези дружества следва да отпаднат от специализирания анализ на вещото
лице.
Оспорва се
автентичността на положените подписи под така посочените фактури, съответно –
самите фактури и обстоятелствата, които те удостоверяват, според ревизиращите
органи.
С оглед така
направеното оспорване съдът е назначил съдебно-почеркова експертиза, която е
имала за задачата да установи дали и колко от описаните в горепосоченото
приложение № 22 и оспорени от жалбоподателя фактури не носят подпис на
управителя или на посочените негови служители за получател. От заключението на
вещото лице, прието като доказателство по делото и неоспорено от страните, се
установява следното:
1. По фактурите
на доставчик “***** ЕООД, Трявна: Не
са налице положени подписи за получател от управляващ или служител на
жалбоподателя по фактури № №: 26761 от 26.06.2013 г. и 34485 от 28.10.2014 г.
За останалите фактури подписите са на И.П.Х. и на В.Г.Н..
2. По фактурите
на доставчик „*****“ ЕООД, София: Не
са налице положени подписи за получател от управляващ или служител на
жалбоподателя по фактури №№: **********
от 24.04.2014 г.; ********** от
25.09.2014 г.; ********** от
24.09.2015 г.; ********** от 23.10.2014
г.; ********** от 22.10.2015 г.;
********** от 20.12.2013 г. и ********** от 21.12.2016 г. /тази
фактура не е включена в РА, не се съдържа в Приложение № 22, папка № 7, поради
което не е обсъждана и от съдебно икономическата експертиза и не следва да се
обсъжда и в настоящия съдебен акт/.
3. По фактурите
на доставчик „*****“ ООД, Трявна: Не
са налице положени подписи за получател от управляващ или служител на
жалбоподателя по фактури №№: 5818 от
14.05.2013 г. и 5860 от 22.05.2013
г.
4. По фактурите
на доставчик „*******“ ЕООД, София:
Не са налице установени по несъмнен начин положени подписи за получател от
управляващ или служител на жалбоподателя по фактури №№: ********** от 26.03.2015 г. /също не е обсъждана в
икономическата експертиза, тъй като и тя не е включена в РА, в опис № 22 на
папка № 7, поради което не се взема предвид и от съда в настоящото производство/;
********** от 4.06.2015 г.; ********** от 18.06.2015 г. /които са с
опростена структура на сложност – парафен вид, и не съдържат достатъчно
графични признаци, по които да се изгради категорично мнение за авторство/,
както фактура № ********** от 30.04.2015
г. /която е прекъснати контури и е негоден за сравнително графическо
изследване документ/ - съдът приема, че авторството на подписите на така
посочените първични счетоводни документи е неустановено и не може да се
предположи или още по-малкото заключи, че те са положени от управляващ или
служител на търговеца.
5. По фактурите
на доставчик „******“ ООД, Трявна:
Не са налице положени подписи за получател от управляващ или служител на
жалбоподателя по фактури № №: ********** от 23.01.2012 г.; ********** от
27.02.2012 г.; ********** от 26.04.2012 г.; ********** от 28.05.2012 г.;
********** от 27.06.2012 г.; ********** от 25.07.2012 г.; ********** от
28.08.2012 г.; ********** от 29.09.2012 г.; ********** от 26.10.2012 г.;
********** от 27.11.2012 г.; ********** от 27.12.2012 г.; ********** от
25.01.2013 г.; ********** от 29.01.2014 г.; ********** от 27.02.2014 г.; ********* от 28.03.2014 г.; ********** от 29.04.2014 г.; **********
от 30.05.2014 г.; ********** от 26.07.2014 г.; ********** от 26.08.2014 г.; ********** от 26.09.2014 г.; ********** от 29.10.2014 г.; ********** от 24.11.2014 г.; ********** от 29.12.2014 г.; ********** от 26.01.2015 г.; **********
от 25.02.2015 г.; ********** от
27.03.2015 г.; ********** от 24.04.2015 г.; ********** от 26.06.2015 г.;
********** от 28.07.2015 г.; ********** от 28.08.2015 г.; ********** от 27.03.2013 г.; ********** от 25.04.2013 г.; **********
от 28.05.2013 г.; ********** от 26.06.2013 г.; ********** от 25.07.2013 г.; **********
от 28.08.2013 г.; ********** от
26.09.2013 г.; ********** от 25.10.2013 г.; ********** от 28.11.2013 г.;
********** от 21.12.2013 г.; ********** от 27.06.2014 г.; ********** от
25.09.2015 г.; ********** от 27.10.2015
г.; ********** от 30.11.2015 г.; ********** от 28.12.2015 г.; ********** от
29.01.2016 г.; ********** от 26.02.2016 г.; ********** от 25.03.2016 г.;
********** от 27.04.2016 г.; ********** от 27.05.2016 г.; ********** от
28.06.2016 г.; ********** от 27.07.2016 г. От така изброените посочените в
болднат текст 13 фактури са предмет на РА. Тъй като останалите не са обсъждани
в него и не са взети предвид от ревизиращите органи, те не са предмет на
обсъждане и по настоящото дело.
6. По фактурите
на доставчик „*****“ ЕООД съдът взе
предвид, че жалбоподателят не е оспорил подписите, положени в тях и изобщо
автентичността им, поради което съдът приема, че същите са автентични и
доказват получаване на посочените в тях стоки. По делото е приложен
приемо-предавателен протокол от 23.03.2018 г. /330, папка № 5/, в който писмено
се потвърждава получаването от ЕТ на 170 фактури за периода 2012 г. – 2016 г.,
издадени от това дружество и приложени по делото. В протокола е отразено, че данъчните
фактури са разпечатани от „*****“ ЕООД по искане на ЕТ „******* като последният
заявява, че е получил оригинален екземпляр, придружен с касов бон, от всяка от
тях на датата на нейното издаване, в момента на съответната покупка, при
получаването на стоката. Съдът приема документа, подписан от жалбоподателя и от
представител на ЕООД, за доказателство за отразените в него факти. Той съдържа
неизгодни за страната твърдения, съставляващи извънсъдебно признание и
конкретно – признание за получаването на стоките, отразени в тези фактури.
7. Издадените от
„*********“ ООД са неподписани от
получател /жалбоподателя/, каквато е практиката на дружеството – техен автор.
Основното възражение тук е, че закупените от там стоки са такива за лично
ползване на г-н Б.– на него, семейството му, както и близки и приятели. С
ИПДПОЗЛ № Р-04000717008441-040-002 от 21.02.2018 г. е изискана справка относно
доставки от конкретно посочени в писмото доставчици, сред които и това
дружество. В писмени обяснения по този повод жалбоподателят е посочил, че
процесните фактури не били предадени в счетоводството по тази причина. Органите
по приходите са приели за достоверни данните в предоставена от 30.03.2018 г.
справка, подписана от Х.Б., в която е посочено, че 23 фактури са били с предмет
на доставка стоки, които са „продадени“, но въпреки това тези фактури останали
„неосчетоводени“. В негови писмени обяснения от 13.04.2018 г. е посочено за
какво е ползван всеки артикул от тези фактури: „за хотела“, „за ресторанта“,
„за лични нужди“. Въз основа на тези писмени пояснения на л. 111 - 114 от РД
тези 23 фактури са анализирани, като е прецизирано кои от доставките са
предназначени за ресторантьорската дейност на ЕТ, кои са за хотела и кои са за
лични нужди. Върху данъчната основа на закупените хранителни продукти,
предназначени за дейността на гостилница „*******“ е приложена използваната от
ревизираното лице търговска надценка и в приложение № 22.3 към РД е изчислен
размерът на неотчетените от него приходи от продажби, равняващи се на 5 260.90
лв., както и е начислен ДДС – 876.82 лв.
Писмените обяснения
на Х.Б., дадени по този повод от 13.04.2018 г. са приложени в папка № 3, л. 46.
На страница втора от тях по повод тези фактури е записано, че на представените
от него фактури е отбелязано всеки артикул за какво е ползван. Така, на база на
това отразяване, е направен извод за доставеното на гостилницата по видове и
цени на стоките, закупени от ****, които резултати са описани в таблица на л.
111 – л.114 от РД. Така за тези цели на търговеца са отчетени покупки по общо
23 броя фактури, издадени от ****, като въз основа на покупната стойност на
отразените като доставени за гостилницата стоки е начислена търговската
надценка на основата на приложените към същите писмени обяснения менюта по
видове артикули, за образуване и изчисление на търговската печалба и
изчисляване на ДДС.
Свидетелските
показания на свидетелката Снежана Бонева не внасят яснота по спора относно
въпроса кои от артикулите в приложените към ревизионната преписка конкретни фактури
са закупени фактически от нея, за нейни лични нужди. Няма други доказателства,
от които може да се направи извод, различен от този, до който са достигнали
ревизиращите органи по въпроса за тези документи. По повод твърдението, че на
името на жалбоподателя от ****са издадени няколко карти, които той бил
предоставил за ползване на трети лица, следва да се вземе предвид обстоятелството,
че същият е подписал при получаването на картите Общите условия на магазина
"****", поради което е без значение дали пазаруването на стоки оттам
е извършвано лично от него или чрез лице с карта на приносител. С оглед
установената схема на пазаруване от търговските му обекти, следва да се приеме,
че с издаване на данъчната фактура, стоката се счита за предадена на купувача,
тъй като фактурата се издава при получаване на стоката срещу плащане в брой. С
оглед тези съображения по тези фактури следва да се приеме за доказано
наличието на доставки на описаните в тях стоки, тъй като получател на всички артикули се явява ЕТ. /В този смисъл, напр.: Решение
№ 2472 от 20.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9295/2018 г., VIII о.; Решение № 6925 от 9.05.2019 г. на ВАС по адм. д. №
2083/2018 г., I о.; Решение № 9397 от 19.06.2019 г. на ВАС по адм. д. №
3309/2019 г., I о. и др./
Всички отразени в
л.111 – 114 от РД в табличен вид фактури са приложени в папка № 3, като същите
са на обща по-висока стойност от крайните изчисления от доклада на л.114 от
него, т.к. в него са намерили отражение като признати за закупени за нуждите на
ресторанта само артикулите с отбелязано „р“ /“ресторант“ – б.м./. Всички
артикули, отбелязани с тази буква във фактурите, са такива, които се използват
обичайно в дейността на едно такова заведение за обществено хранене: чистена
пъстърва, петифури, настърган пармезан, жабешки бутчета, сервитьорска папка,
дъска за рязане от пвц, универсални почистващи препарати, комплект ножове, филе
от акула, чаши за аперитив, стелаж и т. н. Самото обяснение на Х.Б. от
13.04.2018 г. и приложените лично от него фактури с направени от него
отразявания по артикули кой от тях за какви цели е закупен, съставлява годно
доказателство в процеса, под формата на извънсъдебно признание на страната за
неблагоприятни за нея факти.
В случая следва да
се приеме, че действително по посочените в РД 23 фактури отметнатите артикули,
за които е посочено „р“ /за ресторанта/, са закупени и вложени в дейността на
търговеца и от тях същият е придобил печалба при реализацията им. Съдът приема,
че следва да бъде увеличен
облагаемият доход на лицето и да се начисли допълнително
ДДС за посочените по-горе стойности за
съответните артикули по фактурите, издадени от "*********"
ЕООД, чиито предмет е реализиран съобразно икономическата дейност на търговеца. Използваният метод
за изчисляване на дохода и ДДС е законосъобразен и справедлив.
По делото не са
налице доказателства стоките, описани в останалите фактури по Приложение № 22 от РД, които не носят подпис на
жалбоподателя или негов служител, за което това е установено от назначената
експертиза на подпис, да са били получени от ЕТ, заскладени от него, вкарани в
производство или продадени. Същото се отнася и до всички фактури, които изобщо
не са подписани за получател, освен издадените от „*********“. Това, че
фактурите са издадени от доставчик, който и преди е договарял и доставял
аналогични стоки на жалбоподателя, не е условие, достатъчно да се направи
категоричен извод, че доставките са били реално извършени. Дори и реквизитът
подпис да не е задължителен за една фактура, за да се счита същата за
отговаряща на изискванията на ЗСч, то доставката по нея следва да се докаже
като налична, а това обстоятелство, при липсата на съставени други документи за
приемане и предаване на стоките, заскладяването и реализацията им, не може да
стане. Сред неподписаните за получател фактури са и четири фактури на „*****“
ЕООД: №№ ********** от 27.06.2013 г.; ********** от 25.07.2013 г.; **********
от 22.08.2013 г.; ********** от 26.09.2013 г.
„Наличието
на фактури, /които не са и двустранно съставени/, не е достатъчно, за да
обоснове реалност на доставката на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС
и чл. 14, пар. 1 от
Директива 2006/112/ЕО. Фактурата е частен
документ, без обвързваща съда доказателствена сила, който следва да бъде
преценен съвкупно с всички обстоятелства по делото. Фактът, че този документ не
е подписан от представител на ревизираното лице и че липсват всякакви други
писмени доказателства за предаване на стоките, за прехвърляне на правото на
разпореждане със стоките като собственик, навежда на извод за липса на реални
доставки по спорните фактури по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС,
респ. чл. 14, пар. 1 от
Директива 2006/112/ЕО. В случая съдът
правилно се е позовал на приетото по делото заключение на ССЕ, в което в. л. в
табличен вид е посочило фактурите, в които има подпис за получател /стр. 6-15
от ССЕ/ и в кои липсва подпис /стр. 17-29 от ССЕ/, съответно какъв е размерът
на дължимия ДДС по фактурите, в които има подпис с посочени в табличен вид
размер и данъчен период /стр. 16 и 17 и съответно размерът на ДДС по фактурите,
в които липсва подпис и съответните данъчни периоди /стр. 30, 31/.“ - Решение № 808 от
21.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 10572/2018 г., VIII о.
За останалите
фактури, съдържащи се в Приложение № 22 от РА, /за които подписът за получател
не е оспорен или за които е установено, че е положен от Х.Б. или негов
служител/, следва да се приеме, че носят подписа на търговеца и тъй като те се
явяват първични счетоводни документи, същите удостоверяват и получаването на
описаните в тях стоки, които следва да се приеме, че са получени от ЕТ и
реализирани като вложени в производство и/или директно продадени на клиенти, с
начислени търговска надценка и ДДС.
АСГ изключва
описаните в това приложение като получени, но неосчетоводени фактури
горепосочените:
1.
Фактури с
доставчик “****/ ЕООД, Трявна: № №: 26761
от 26.06.2013 г. и 34485 от 28.10.2014 г.
2. Фактури с
доставчик „*****“ ЕООД, София: №№: **********
от 24.04.2014 г.; ********** от 25.09.2014 г.; ********** от 24.09.2015 г.;
********** от 23.10.2014 г.; ********** от 22.10.2015 г.; ********** от
20.12.2013 г.
3. Фактури с
доставчик „*****“ ООД, Трявна: №№: 5818
от 14.05.2013 г. и 5860 от 22.05.2013 г.
4. Фактури с доставчик
„*******“ ЕООД, София: ********** от
4.06.2015 г.; ********** от 18.06.2015 г.; ********** от 30.04.2015 г.
5. Фактури с
доставчик „******“ ООД, Трявна: **********
от 27.02.2014 г.; ********** от 29.04.2014 г.; ********** от 26.09.2014 г.;
********** от 29.10.2014 г.; ********** от 24.11.2014 г.; ********** от
29.12.2014 г.; ********** от 26.01.2015 г.; ********** от 27.03.2015 г.;
********** от 27.03.2013 г.; ********** от 25.07.2013 г.; ********** от
28.08.2013 г.; ********** от 26.09.2013 г.; ********** от 27.10.2015 г.
Вещото лице взема
предвид и 4-те фактури, издадени от „*****“ ЕООД, които са изобщо неподписани
за получател, но не са обхванати от експертизата на подпис именно поради
липсата на такъв: №№ ********** от
27.06.2013 г.; ********** от 25.07.2013 г.; ********** от 22.08.2013 г.;
********** от 26.09.2013 г.
При изготвяне на
заключението си, съдебно-икономическата експертиза е взела точно тези фактури,
с чиято стойност е намалила определеното с РА допълнително публично задължение
на жалбоподателя.
1.
Дължим ДДС: Експертът
е посочил в табличен вид за всяка от
фактурите цена на доставка, начислен ДДС, обща сума, стойност на надценката,
съобразно посочената в РД и РА метода, ДО за корекция и нов ДДС за продажбата
на стоките. Така общо ДО за корекция възлиза на 15 488.66 лв., допълнително
определен ДДС – 3 0973.73 лв., които суми следва да се отразят на РА в
намаление на задължението за ДДС. Вещото лице е дало намалението и по отделни
периоди, като е взело предвид, че данъкът се отчита ежемесечно. Общата сума,
разбира се, е същата – 3 097.73 лв. Или от общия размер на задължението за ДДС
по главницата от 104950.58 лв. следва да се приспадне недължим ДДС от
неподписаните от жалбоподателя фактури за стоките, за които няма доказателства,
че същият ги е получил, съответно – реализирал – 3 097.73 лв., като по този
начин дължимият ДДС възлиза на
стойност 101 852.85 лв., както е
изчислило и вещото лице на л. 9 от експертизата си /л. 153 от делото/.
Съответно и лихвата за забава, определена до датата на съставянето на РА от 21
014.82 лв. следва да бъде също намалена и определена на стойност 19 676.65 лв., съгласно л.10 от
заключението /л.154 от делото/.
2.
Дължим ДФЛ по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ: Вещото лице е
изчислило въз основа на горепосочените обстоятелства нов дължим ДФЛ по данъчни
годишни периоди от 2011 г. до 2016 г., включително, съобразно периода на
ревизия за този вид задължения, като е посочило и обща сума, като вместо
определената стойност на задължението по РА от 8 703.00 лв. главница и 2 995.73
лв. лихви до датата на съставянето на акта, то изчислява нов размер на
задължението – 7 156.00 лв. главница
и 2 455. 78 лв. лихва /л. 165 от
делото/.
3.
Задължения по КСО за самоосигуряващо се лице /ДОО/: Според РА задължението възлиза на стойност 10 337.28
лв., а лихвата – 3 487.08 лв. С оглед изложеното по-горе вещото лице определя
нов размер на задължението за самоосигуряване на основание КСО – 9 348.14 лв. главница и 3 207.44 лв. лихви /л.170-171 от делото/.
4.
Задължения по ЗЗО /здравно осигуряване/: Експертът е направил корекция /редукция/ и по отношение
на това задължение, като общата сума за здравно осигуряване от 2013 г. до 2015
г. според РА възлиза на стойност 4
450.85 лв. главница и 1 523.68 лв. лихва. След направените корекции и
изчисления вещото лице сочи нова стойност на това задължение в размер на 4 037.22 лв. главница и 1 404.74 лв. лихви /л. 176 от делото/.
Въз основа на
горните изчисления общият размер на задължението по РА в частта, в която този
акт е потвърден с процесното Решение, възлиза на 128 441.71 лв. главница и 29
021.31 лв. лихва или общо задължение – 157
463.02 лв.
Размерът на
задължението по четирите пера, според заключението на вещото лице, след
направената корекция въз основа на тези фактури, възлиза на 122 394.21 лв.
главница, 26 744.61 лв. лихви или общо – 149
138.82 лв. Съдът приема, като неоспорено от страните, това заключение, вкл.
направените в него изчисления и намира, че финансовият резултат по отделни пера
и като обща сума от РА следва да се коригира съобразно така направеното
заключение на експерта в тази му част, въз основа приспадане на сумите по
горепосочените фактури.
Разликата между
определеното по РА задължение и изчисленото на тази база от вещото лице такова
се равнява на 8 324.20 лв.
По отношение на бракувани на 5.01.2017 г. стоки:
Според РА към
31.12.2016 г. крайното салдо на сметка 302 „Материали“, подсметка 1 „кухня“ е в
размер на 165 776.76 лв. През месец януари, 2017 г. е оформен протокол за брак
на материали с основание „изтекъл срок на годност и трайност, негодни за
употреба“, подписан от комисия, като фигурират само подписи, без посочени имена
и длъжност на лицата, участвали в нея. Не са приложени доказателства за
предприети действия по бракуването, нормативни документи, вътрешни правила,
фирмени стандарти, инструкции. Не са налице доказателства, че за бракуваните
материали действително са изтекли сроковете на годност и съхранение. Не са
представени заповед за инвентаризация, документи от извършена такава с
резултати, документи за начин на бракуване /унищожаване/ на запасите. В случая
не може да се установи към 5.01.2017 г. /датата на съставяне на протокола за
брак/ какви по вид и количество стоки са били действително налични, т. к. в
инвентаризационните описи липсва такава информация. Не е спазен принципът за
документална обоснованост на стопанската операция /брак/. В РД е описана
подробно процедурата по бракуване чрез издаване на заповед за назначаване на
комисия за извършване на такова; резултати от физически оглед в присъствието на
МОЛ, отговорно за съхранението; присъствие на органи за здравен и
санитарно-ветеринарен контрол при бракуване на храни, каквито са процесните
бракувани запаси; документиране на унищожаването на бракуваните хранителни
продукти. Поради недоказаност на реално бракуване на стоките, описани в
протокола за брак, както и поради невъзможността да се определи точната дата на
реализацията на всеки от бракуваните продукти и запаси, ревизиращият екип
приема за такава дата тази на отписването им от патримониума на предприятието –
5.01.2017 г.
Така при отчетна
стойност на бракуваните запаси от 165 776.76 лв. се определя данъчна основа с
декларирана от ревизираното лице надценка от 150 % - 414 441.90 лв., върху
която 20% начислен ДДС прави 82 888.38 лв.
По делото не се
спори, че Протоколът за брак не съдържа имената на съставителите, както и че
положените подписи са на трите лица, за които това е установено по делото: Х.К.Б.,
И.Н.Б. и Н.Т. К.. Съдебно-икономическата експертиза не е установила наличие на
каквито и да било документи, доказващи необходимостта от бракуване на
материалните активи, както и такива, удостоверяващи начинът на унищожаването
им. От счетоводството на търговеца не може да се установи кога е била закупена
всяка една от стоките, т. к. такива данни не се водят в счетоводната отчетност,
поради което не може да се предположи или още по-малко да се докаже дали те са
били закупени и/или доставени преди повече от пет години назад, считано от
датата на съставянето на протокола за брак. Това се заявява изрично и от вещото
лице в последното по делото открито съдебно заседание. През ревизирания период
в счетоводството на ЕТ няма изписани материални запаси въз основа на липси и
брак, освен въпросните такива на база на протокола за брак от началото на 2017
г. Няма извършвани инвентаризации, съгласно действащия до края на 2015 г. ЗСч.,
а инвентаризация на активи и пасиви следва да се извършва през всеки отчетен
период с цел достоверното им представяне в ГФО по ред и начин, определени от
органите на управление на предприятието. Не са налице документи и регистри, отразяващи
начина на влагане на материалите в продукция, отчитането на технологичния
отпадък, начина на унищожаване на негодните за употреба стоки и материали, няма
одобрена и прилагана одобрена на ръководството на търговеца такава
счетоводно-икономическа политика, фирмен стандарт или процедура, разработени
въз основа спецификата на дейността на предприятието.
Според заключението
на вещото лице /л.178 от делото/ добрата счетоводна практика изисква в
протокола за брак освен задължителните реквизити за вътрешен документ по чл. 6,
ал. 3 от ЗСч., следва да се посочи и допълнителна информация /факти и
обстоятелства/, които недвусмислено да показват, че става въпрос за бракуване
на материални запаси, да се изброят стоки, описани по брой, цена, стойност. В
счетоводството на търговеца следва да се намират документи и данни за изтекъл
срок на годност на продуктите; място и начин на бракуването им; заповед за
инвентаризация и инвентаризационни описи. Получените в следствие на обработката
неизползваеми остатъци се унищожават, като това действие също се документира. В
случая протоколът за брак съдържа необходимите като минимален брой реквизити,
но не са налице други данни и доказателства за основателността и
действителността на стопанските операции. Няма документални данни за извършени
през годините, вкл. през процесния период, преглед на активите и инвентаризация
на наличностите, както и данни за извършени инвентаризации и бракуване на стоки
и материали.
По искане на
жалбоподателя съдът е разпитал едно от лицата, участвали в тази инвентаризация
– Н.К.. От нейните показания АСГ намира, че на практика протоколът за брак
отразява неверни факти и обстоятелства, поради което самата операция по
бракуване не се приема за реализирана. Така, напр., свидетелката К. сочи, че
лично тя не може да каже от кой от изброените в протокола артикули какво
количество е било бракувано, тъй като тя не е участвала в огледа и
преброяването на всичко, описано в него. Също така изрично заявява, че
количествата, отразени в този протокол са големи поради това, че в документа са
отразени и резултати от предходни бракувания, за които обаче документи не били
съставяни и обхващал всъщност. На практика този частен документ,
некореспондиращ с каквито и да било други доказателства от ревизионната
преписка, няма доказателствена сила по отношение на обективираните в него факти
и обстоятелства, тъй като съпоставен с тези свидетелски показания в него
очевидно не са вписани реални данни от бракуване на стоки на посочената в него
дата. Поради липса на каквито и да било други документи в тази насока, посочени
по-горе и в заключението на вещото лице, съдът намира, че той е съставен за
целите на защитната теза на жалбоподателя и не приема че същият удостоверява
реално проявили се факти и обстоятелства, поради което не го взема предвид.
С оглед така
изложеното в настоящия съдебен акт настоящият съдебен състав намира, че жалбата
е частично основателна до сумата от 8
324.20 лв., явяваща се разлика между установеното публично задължение от
страна на ревизиращите органи и дължимото такова, изчислено от вещото лице,
като за остатъка до 157 463.02 лв. /общ
размер на задължението по РА/ в размер на 149
138.82 лв. жалбата остава неоснователна и следва да се остави без уважение.
Процесуалните
представители и на двете страни са направили в проведеното по делото открито
съдебно заседание искания за присъждане на разноски и представят списък за
същите.
Направените от
жалбоподателя такива възлизат на: 50.00
лв. платена ДТ; 2 500.00 лв.
договорен и заплатен адвокатски хонорар /който, с оглед характера, обема и вида
на делото, както и защитавания материален интерес не се явява прекомерен/; 300.00 лв. за експертиза на подписи; 1815.40 лв. съдебно-икономическа
експертиза /основна и допълнителна/. Общ размер на направените от страната
разноски: 4665.40 лв.
Разноските на
ответната страна следва да се определят върху материалния интерес от 157 463.02
лв. на основание чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба №
1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения на стойност 4 105. 00 лв. при цялостно отхвърляне на
жалбата, под формата на юрисконсултско възнаграждение.
Съгласно чл. 161,
ал. 1 от ДОПК на жалбоподателя се присъждат
разноските по делото и възнаграждението за един адвокат за всяка инстанция
съразмерно уважената част на жалбата. На ответника се присъждат разноски
съобразно отхвърлената част от жалбата. На администрацията вместо
възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско
възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. По делото пред съда
не са представени нови доказателства, които страна е можела да представи в
ревизионното производство.
Жалбата е уважена,
респективно отхвърлена, частично. Общият материален интерес съставлява размерът
на установеното с РА публично задължение - 157
463.02 лв. Съответно уважената част от жалбата - 8 324.20 лв., съставлява 5 % от него, а неуважената част - 149 138.82 лв. – 95 %. С оглед
горепосочената правна норма, регламентираща разноските във фазата на съдебното
оспорване на РА, на жалбоподателят са дължими 5% от направените от него
разноски или – 233.28 лв., а на
ответника 95 % от отхвърлената част или 3
899.75 лв.
С оглед на така
изложеното и на посочените по-горе нормативни основания, както и на основание
чл. 160, ал. 1, предложение трето от ДОПК, Административен съд Габрово
РЕШИ:
ИЗМЕНЯ
частично, по жалба на Х.К.Б. ***, ЕГН: ********** с вх. № СДА-01-1878 от 9.11.2018
г., Ревизионен акт № Р-04000717008441-091-001 от 16.07.2018 г., издаден от началник
сектор и възложител на ревизията М.И.Д.и главен инспектор по приходите и
ръководител на ревизията Т.Д.Ч., при ТД на НАП – Велико Търново, с данъчно
задължено лице – Х.К.Б.,***, ЕГН: **********, действащ като Едноличен търговец
„****** със седалище и адрес за кореспонденция гр. Трявна, ул. „****** № *,
ЕИК: *******, като ОПРЕДЕЛЯ, съобразно заключението на вещо лице от 17.07.2019
г.:
1. Задължения по ЗДДС – ДДС, изчислено на
годишна база /месечната – съобразно така посоченото заключение/: 1.2. За 20102 г. – 30.08. лв. главница
и 16.81 лв. лихва; 1.2. За 2013 г. –
7 973.40 лв. главница и 3 887.26 лв лихва; 1.3.
За 2014 г. – 6 304.94 лв. главница и 2 535.76 лв. лихва; 1.4. За 2015 г. – 4 253.75 лв. главница
и 1 248.93 лв. лихва; 1.5. За 2016 г.
– 402.30 лв. главница и 84.20 лв. лихва. Общо за ревизирания период главница –
101 852.85 лв. и лихва – 19 676.65 лв.
2. Задължения по ЗДДФЛ – данък по чл. 48,
ал. 2 от ЗДДФЛ: 2.1 За 2012 г. –
4.00 лв. главница и 2,11 лв. лихва; 2.2.
За 2013 г. – 3 070.00 лв. главница и 1 312.75 лв. лихва; 2.3. За 2014 г. – 2 372.00 лв. главница
и 773.29 лв. лихва; 2.4. За 2015 г.
– 1 555.00 лв. лихва и 348.60 лв. лихва; 2.5.
За 2016 г. - 155.00 лв. главница и 19.03 лв. лихва. Общо за ревизирирания
период – 7 156.00 лв. главница и 2 455.78 лв. лихва.
3. Задължения по КСО - ДОО /самоосигуряващо
се лице/ - 3.1. За 2013 г. – 3
802.02 лв. главница и 1 625.81 лв. лихва; 3.2.
За 2014 г. – 3 322.45 лв. главница и 1 083.13 лв. лихва; 3.3.За 2015 г. – 2 223.67 лв. главница
и 498.50 лв. лихва. Общо за ревизирания период – 9 348.14 лв. главница и 3
207.44 лв. лихва.
4. Задължения по ЗЗО – ЗО /самоосигуряващо
се лице/ - 4.1.За 2013 г. – 1 708.80
лв. главница и 730.69 лв. лихва; 4.2. За
2014 г. – 1 493.24 лв. главница и 486.81 лв. лихва; 4.3. За 2015 г. – 835.18 лв. главница и 187.24 лв. лихва. Общо
главница – 4 037.22 лв. и лихва – 1 404.74 лв.
Лихвите са
определени до датата на съставяне на ревизионния акт – 16.07.2018 г.
ОСТАВЯ В СИЛА
същия Ревизионен акт в останалата част.
ОСЪЖДА
Национална агенция по приходите да заплати на Х.К.Б.,***, ЕГН: **********,
действащ като Едноличен търговец „******.“ със седалище и адрес за
кореспонденция гр. Трявна, ул. „********“ № *, ЕИК: ******* разноски по
настоящото производство, на стойност 233.28
/двеста тридесет и три/ лв., пропорционално на уважената част от жалбата му.
ОСЪЖДА Х.К.Б.,***,
ЕГН: **********, действащ като Едноличен търговец „******* със седалище и адрес
за кореспонденция гр. Трявна, ул. „*****“ № *, ЕИК: ******* да заплати на
Национална агенция по приходите 3 899.75
/три хиляди осемстотин деветдесет и девет/ лв. разноски по настоящото дело,
съставляващи юрисконсултско обезщетение, пропорционално на отхвърлената част от
жалбата.
Препис от решението
да се връчи на страните в едно със съобщенията за изготвянето му.
Решението подлежи
на обжалване с касационна жалба, подадена в 14-дневен срок от получаване на
съобщението за неговото изготвяне, подадена чрез Административен съд Габрово до
Върховен административен съд.
СЪДИЯ:
/ЕМИЛИЯ КИРОВА- ТОДОРОВА/