Р Е Ш Е Н И Е
№
гр. Русе,07.12.2020 г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Административен съд – Русе, V състав, в публично заседание на 12
ноември през две хиляди и двадесета година в състав:
СЪДИЯ: ВИЛИАНА ВЪРБАНОВА
при секретаря БИСЕРКА
ВАСИЛЕВА и с участието на прокурора П.П., като разгледа докладваното от съдия ВЪРБАНОВА административно дело № 264 по описа за
2020 год., за да се произнесе,
съобрази следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на „АБВ-Русе“ ЕООД, със
седалище: гр. Русе, депозирана чрез управителя В.С.С., против Ревизионен акт (РА)
№ Р-03001819004039-091-001 от 16.01.2020 г., издаден от Е.С.Х., на длъжност
Началник на сектор „Ревизии“, възложил ревизията и Г.З.Х., на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията, въз основа на Ревизионен
доклад (РД) № Р-03001819004039-092-001 от 18.12.2019 г., съгласно Заповед за
възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03001819004039-020-001 от 28.06.2019 г., изменена
със Заповед (ЗИЗВР) № Р-03001819004039-020-002 от 30.09.2019 г., потвърден в
цялост с Решение № 54 от 07.04.2020г. на Директора на Дирекция ОДОП – Варна при
ЦУ на НАП.
С оспорения РА са определени задължения за
внасяне на ДДС – главница за данъчни периоди м. октомври и м. ноември 2018 г. в
общ размер на 28 618.54 лв. и лихва в размер на 3 203.12 лв., както и
задължения за довнасяне на корпоративен данък за данъчен период 01.01.2018 г. –
31.12.2018 г. в размер на 17 075.92 лв. и лихва в размер на 1 407.38 лв., общо определени с РА задължения в
размер на 50 304.96 лв.
В жалбата се излагат съображения за
незаконосъобразност на РА поради неправилно приложение на материалноправните и
процесуалноправните разпоредби. Претендира се отмяна на ревизионния акт.
Ответната страна - Директорът на Дирекция
ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител - главен
юрисконсулт З.Е., в депозирана по делото молба-становище вх. № 3995 от
12.11.2020 г. по описа на съда (л. л. 116 и 117 от делото) оспорва основателността
на жалбата. Моли същата да се отхвърли като неоснователна и недоказана и на
основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК да се присъдят разноски за юрисконсулт.
Прокурорът от РОП, участвал в
производството на основание чл. 159 от ДОПК, развива съображения за частична основателност
на подадената жалба.
След преценка на събраните по делото
доказателства и на становищата на страните, съдът намира за установено следното
от фактическа и правна страна:
Производството е процесуално допустимо.
Жалбата е
подадена от лице с надлежна процесуална легитимация и интерес от оспорването -
адресат на акта. Същата отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК. Изчерпана е задължителната фаза на административния контрол – РА е
потвърден с Решение № 54 от
07.04.2020 г. на Директора на ОДОП - Варна при ЦУ на НАП. Решението е подписано от
директора на Дирекция ОДОП - Варна – С.П. и следователно е издадено от компетентния орган. Налице е годен предмет на съдебен контрол – РА, който е потвърден с решение на горестоящия
орган. Спазен е преклузивния 14-дневен срок за
оспорване по чл. 156,
ал. 1 от ДОПК. Потвърдителното решение на
решаващия орган е съобщено на дружеството с писмо с обратна разписка на 30.04.2020
г. (л. 10, том 1
на преписката), а жалбата до съда е изпратена по
пощата на 13.05.2020 г., видно от приложения на л. 1, том 1 от преписката копие
на плик с поставено върху него пощенско клеймо.
Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.
Ревизията на „АБВ-Русе“ ЕООД, гр. Русе е
възложена със ЗВР №
Р-03001819004039-020-001
от 28.06.2019 г., с обхват задължения за ДДС за периода 01.10.2018
г. - 30.11.2018г. и задължения за корпоративен данък за периода 01.01.2018 г. –
31.12.2018 г. (л. 1, том 3 на преписката). ЗВР е издадена от Е.С.Х. – Началник на
Сектор “Ревизии” при ТД на НАП - Варна, надлежно оправомощен орган да възлага
ревизии със Заповед № Д-1465 от 31.08.2018 г. на Директора на ТД на НАП -
Варна, съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК (л.9, том 3 на преписката). Със
ЗВР е определен ревизиращият екип в състав: Г.З.Х. – гл. инспектор по приходите
и ръководител на ревизията и З.И.Ц. – ст. инспектор по приходите и е определен
тримесечен срок от връчване на ЗВР за извършването й. Заповедта е връчена на РЛ
на 04.07.2019 г. по електронен път (л. л. 3 и 4, том 3 на преписката).
Впоследствие и преди изтичане на тримесечния
срок, със ЗИЗВР № Р-03001819004039-020-002
от 30.09.2019 г. (л. 5, том
3 на преписката), издадена от компетентния орган по приходите - възложителя на
ревизията, е удължен срокът на ревизията до 04.12.2019 г. Заповедта е връчена
електронно на 07.10.2019 г. (л. 8, том 3 от преписката).
Съставен е Ревизионен
доклад (РД) № Р-03001819004039-092-001
от 18.12.2019 г. в 14-дневния срок след изтичането на срока за извършване на ревизията (чл. 117, ал. 1 от ДОПК), със съдържанието по чл. 117, ал.
2 от ДОПК, подписан с електронни подписи от лицата от ревизиращия екип. РД е връчен
електронно на ревизираното дружество на 20.12.2019 г. (л. л. 11 – 54, том 3 на преписката).
Последвало е издаване на РА № Р-03001819004039-091-001
от 16.01.2020 г. в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и от компетентните органи по
приходите: Е.С.Х.,
на длъжност Началник на Сектор „Ревизии“, възложил ревизията и Г.З.Х., на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията (л. л. 1566 – 1578, том 2 на
преписката).
Не се спори от страните по делото, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и
РА са подписани с квалифицирани електронни подписи от съответните органи-издатели.
С оглед гореизложеното съдът прави извода, че
оспореният РА е издаден при спазване на изискването за компетентност, в
предвидена форма, като в хода на протеклото ревизионно производство не са
допуснати съществени нарушения на процесуалните правила.
При оспорването по административен ред, с постановеното
Решение № 54 от 07.04.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, РА, с който на дружеството са
установени задължения
за внасяне на ДДС – главница за данъчни периоди м. октомври и м. ноември 2018 г.
в общ размер на 28 618.54 лв. и лихва в размер на 3 203.12 лв., както и
задължения за довнасяне на корпоративен данък за данъчен период 01.01.2018 г. –
31.12.2018 г. в размер на 17 075.92 лв. и лихва в размер на 1 407.38 лв., всичко в размер на 50 304.96
лв., е потвърден.
Ревизионният акт е предмет на съдебен контрол по
настоящото дело.
За преценката на
съответствието на ревизионния акт с приложимите материалноправни разпоредби,
съдът намира за установено следното от фактическа страна:
1. По ЗДДС и ППЗДДС
Органите по приходите са приели, че на основание чл.
70, ал. 5, във вр. с чл. 6, чл. 9, чл. 12, чл. 68, ал. 1 и ал. 2, чл. 69, ал. 1
от ЗДДС, на дружеството-жалбоподател е отказано упражненото право на приспадане
на данъчен кредит, както следва:
- За д.п. м. октомври 2018 г. по
фактура №№ 57 и 60 от 01.10.2018 г.; №№ 95 и 66 от 12.10.2018 г. с общ размер
на ДДС от 4 670.76 лв., издадени от „АА-2018“ ДЗЗД.
Декларираният със СД по ЗДДС резултат за
периода от ДДС за внасяне в размер на 891,51 лв. се определя на ДДС за внасяне
в размер на 5 562.27 лв.; внесен ДДС – 891.51 лв. и лихви 0.37 лв.;
разлика за довнасяне – 4 670.76 лв.
- За д.п. м. ноември 2018 г. по
фактура №№ 525/01.11.2018 г.; 526/09.11.2018 г.; 527/15.11.2018 г.;
528/23.11.2018 г. и 529/26.11.2018 г. с общ размер на ДДС 8 055.28 лв.,
издадени от „АА-2018“ ДЗЗД; по фактура №№ 4/02.11.2018 г.; 5/09.11.2018 г.;
8/16.11.2018 г.; 11/23.11.2018 г. и 13/30.11.2018 г. с общ размер на ДДС
7 890.00 лв., издадени от „ВИП ТРАНСИС“ ЕООД; по фактура №№
50..33/02.11.2018 г.; 50..34/09.11.2018 г.; 50..35/16.11.2018 г.;
50..36/23.11.2018 г. и 50..37/30.11.2018 г. с общ размер на ДДС 8 002.50
лв., издадени от „Метал-2018“ ЕООД.
Декларираният със СД по ЗДДС
резултат за периода от ДДС за внасяне в размер на 21 422.46 лв. се
определя на ДДС за внасяне в размер на 45 370.24 лв.; внесен ДДС –
21 422.46 лв.; разлика за довнасяне – 23 947.78 лв.
2. По ЗКПО
Органите по приходите са приели, че за календарната
2018 г. с ГДД по чл. 92 от ЗКПО са декларирани данъчна печалба от 7 705.36
лв., дължим корпоративен данък в размер на 770.54 лв.; направени авансови
вноски през 2018 г. – 0.00 лв. и разлика за довнасяне – 770.54 лв., която сума
била внесена със закъснение, за което били начислени автоматични лихви от 26.97
лв.
На основание констатираните в хода на ревизията факти
и обстоятелства, финансовият резултат за данъчни цели се преобразува
допълнително в посока увеличение със следните суми:
- На основание чл. 16, ал. 2, т. 4;
чл. 26, т. 2, вр. чл. 10 от ЗКПО със сумата на отчетените текущи разходи по
издадените фактури от „АА-2018“ ЕООД, „ВИП ТРАНСИС“ ЕООД и „Метал-2018“ ЕООД в
общ размер на 143 092.70 лв.
- На основание чл. 26, т. 2, вр. чл.
10; чл. 77, ал. 1 от ЗКПО със сумата на начислените финансови разходи, за които
не е налице документална обоснованост в размер на 26 000 лв.;
- На основание чл. 78 от ЗКПО със
сумата на приходите и разходите, които не са отчетени от дружеството при
извършена публична продан на собствен актив в размер на 1 666.53 лв.
Данъчният финансов резултат е
печалба в размер на 178 464.59 лв.; дължимият корпоративен данък –
17 846.46 лв., от който внесен ефективно – 770.54 лв. Разликата за
довнасяне се определя на 17 075.92 лв.
На основание чл. 175 от ДОПК, вр. с чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, чл. 89 от ЗДДС, чл.
93 от ЗКПО са начислени и съответните лихви за просрочие.
При анализа на събраните
по ревизионната преписка и в хода на съдебното производство доказателства се
установява следната относима към случая хронология:
В хода на
ревизията е установено, че за ревизирания период „АБВ-Русе“ ЕООД въз основа на
сключен по реда на ЗОП с Община Русе Договор за проектиране и строителство №
ЗОП-44/20.04.2018 г. (стр. 1191) е изпълнител на дейности по подготовка на
инвестиционен проект във фаза работен проект, извършване на строителни
дейности, съобразно проекта, издаденото разрешение за строеж и осъществяване на
авторски надзор по време на строителството, за обект жилищен блок „Чинар",
входове В, Г, Д и Е, ул. „Рени" № 6, ж.к. „Изток", гр. Русе. Между
участниците в строителството са съставени задължителните документи по ЗУТ и Наредба № 3/2003 г. за съставяне на актове и
протоколи по време на строителството: Разрешение за строеж № 321/31.07.2018 г. (стр.
1396 и стр. 106), Протокол № 36/24.08.2018 г. за откриване на строителна
площадка (стр. 1390 и стр. 108), Протокол обр. 19 за извършените СМР (стр.
1363), Протокол № 1/28.09.2018 г. (стр. 109), Протокол № 2/01.11.2018 г. (стр.
114 и стр. 1334), Протокол № 3/16.11.2018 г. (стр. 119), Протокол № 4/07.06.2019 г. (стр. 1273), Констативен акт за
установяване годността за приемане на строежа - обр. 15 от 12.06.2019 г. (стр. 412
и стр. 1401), Протокол за установяване на годността и ползване на строежа от
23.07.2019 г. (стр.1211), Разрешение за ползване № ДК-07-Р- 44/15.08.2019 г.
(стр. 1210).
С протокол за
извършена насрещна проверка на „АБВ-Русе" ЕООД от 14.05.2019г. (стр.255),
в отговор на връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от
задълженото лице от 21.02.2019 г. (стр. 266) и представени от дружеството
документи на 13.03.2019 г. (стр. 271) органите по приходите са установили, че
част от предвидените дейности в сключения с Община Русе Договор №
ЗОП-44/20.04.2018 г. са превъзложени на ДЗЗД „АА 2018" и „ВИП Трансис"
ЕООД. Във връзка с представено изрично искане за представяне на документи от
09.07.2019 г. (стр. 55) „АБВ-Русе" ЕООД е представило документи на
25.07.2019 г. (стр. 64). Съгласно същите е установено, че част от дейностите по
сключения с Община Русе договор са превъзложени,
освен на горепосочените подизпълнители, и на „Метал
2018" ЕООД (стр. 135 - стр. 142).
След анализ на
представените от ревизираното дружество документи и тези събрани в хода на
ревизията, описани в част II на стр. 4 - 6 от РД „Процесуални действия", приобщени
към административната преписка, органите по приходите са установили следното:
Дружеството е
упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 28 618.54 лв. за
д.п. м. 10 и д.п. м. 11. 2018 г. по фактури, издадени от подизпълнители на горепосочения
обект - жилищен блок „Чинар", с входове В, Г, Д и Е на ул. „Рени" №
6, ж.к. „Изток", гр. Русе, а именно: ДЗЗД „АА 2018", „ВИП Трансис"
ЕООД и „Метал 2018" ЕООД.
Дружеството е
осчетоводило разходи на материали и СМР през 2018 г. в общ размер 143 092.70 лв.
по фактури, издадени от подизпълнителите на горепосочения обект, а именно: ДЗЗД
„АА 2018", „ВИП Трансис" ЕООД и „Метал 2018" ЕООД.
- Относно подизпълнителя ДЗЗД „АА 2018", с
цел установяване извършени доставки по издадените от него 4 бр. фактури, с
предмет панели и аванс за материали през м. 10.2018 г. с начислен ДДС размер на
4 670.76 лв. и 5 бр. фактури, с предмет услуги - СМР Протокол 19, издадени м. 11.2018
г. с начислен ДДС в размер на 8 055.28 лв., описани по номера в табличен вид на
стр. 19 от РД, с обща данъчна основа 63 630.20 лв. и общ размер на ДДС в размер
на 12 726.04 лв. на доставчика са извършени насрещни проверки, документирани с
Протокол за извършване на насрещна проверка № П-16001619120825-141-001/15.11.2019 г. (стр. 710)
и Протокол за извършена насрещна проверка № П-16001619187210-141-
001/10.12.2019 г. Във връзка с връчване на искания за представяне на документи
от 15.07.2019 г. (стр. 713) и от 06.11.2019 г. (стр. 770) е бил посетен адреса
за кореспонденция на ДЗЗД „АА 2018" в гр. Пловдив, като не е открит
представляващ или лице за контакт. Процесуалните действия са били обективирани
с протоколи за извършени посещения (стр. 719, 721 и стр. 776, 778). Исканията
за представяне на документи са връчени по реда на чл.32 от ДОПК (стр. 725),
като изисканите доказателства не са представени. С Протокол №
Р-030018119004039-ППД-001/26.09.2019 г. на основание чл. 37 , ал. 1, във вр. с чл.
50 от ДОПК са приобщени Протокол № П-03001819026644-073-001/14.05.2019 г. (стр.
255) за извършена проверка на „АБВ-Русе" ЕООД, ведно с доказателствата към
него. В хода на извършената проверка по електронен път е връчено Искане за
представяне на документи и писмени обяснения от ДЗЗД „АА 2018". Проверката
е приключила с Протокол за извършена насрещна проверка №
П-16001619038126-141-001/21.03.2019 г. (стр. 356). Във връзка с връченото
искане от страна на ДЗЗД „АА 2018" не са представени исканите документи. В хода на извършена проверка на ревизираното дружество,
документирана с Протокол № П-03001819026644-073-001/14.05.2019 г. (стр. 251),
органите по приходите са изискали документи, отнасящи се до издадени от ДЗЗД „АА
2018" фактури, по които ревизираното дружество е упражнило право на
приспадане на данъчен кредит. Искане за представяне на документи и писмени
обяснения от задълженото лице № П-03001819026644-040-001/21.02.2019 г. (стр.
266) е връчено на дружеството по електронен път на 27.02.2019 г. В отговор на
искането на 13.03.2019 г. (стр. 272) от „АБВ-Русе" ЕООД са представени копия
на фактури № 66/12.10.2018 г., № 65/12.10.2018 г., № 60/01.10.2018 г., №
57/01.10.2018 г., с предмет стока, приложени на стр. стр. 284 - 287,
количествено-стойностна сметка (стр. 280), Договор от 10.09.2018 г. (стр. 274)
с възложител „АБВ-Русе" ЕООД и изпълнител ДЗЗД „АА-2018", Протокол за
изпълнение на СМР от 29.10.2018 г. (стр. 289) като за изпълнителя ДЗЗД „АА-2018",
подписан от П.П. - упълномощен представител, касови бонове от ЕКАФП за
осъществени плащания в брой (стр. 293, стр. 298, стр. 303, стр. 308, стр. 288),
фактура № 0...526/09.11.2018 г., с предмет СМР (стр. 293) с приложен протокол,
подписан за изпълнителя от П.П. (стр. 294), фактура № 0...527/15.11.2018 г., с
предмет СМР (стр. 298) с приложен протокол (стр. 299), фактура №
0...528/23.11.2018 г. предмет СМР (стр.
303), с приложен протокол (стр. 304), фактура № 0...529/26.11.2018 г., с
предмет СМР (стр. 308) с приложен протокол (стр. 309), фактура №
0...525/01.11.2018 г., с
предмет СМР (стр. 2880 с приложен протокол (стр. 289), подписани за изпълнителя
от П.П..
В резултат на
извършения анализ на представените документи (стр. стр. 20 - 22 от РД) е
установено следното:
Издадените от ДЗЗД
„АА-2018" фактури през м. 11.2018 г. не са отразени от дружеството в
дневник за продажби и СД по ЗДДС за м. 11.2018 г.
В издадените от ДЗЗД
„АА-2018" на „АБВ -Русе" ЕООД за м. 11.2018 г. фактури (стр. стр.
293, 298. 303, 308, 288) не е посочен/начислен ДДС на отделен ред. При така
издадените фактури за получателя не е изпълнено условието, пораждащо право на
приспадане на данъчен кредит, визирано в чл. 71, т. 1 от ЗДДС.
Фактурите, издадени м. 10.2018 г. (стр. стр. 284 – 287), не съдържат трайно вписан уникален десеторазряден
номер, съгласно изискването на чл. 114, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, вр. чл.78, ал. 1,
т. 1 от ППЗДДС.
Касовите бонове към
фактурите не са издадени от ЕКАФП, регистриран в НАП на ДЗЗД „АА-2018".
Дружеството има регистриран един ЕКАФП с № на ФУ ZI 008660
и № 64008660, но през 2018 г. няма регистрирани продажби от това фискално
устройство. Т.е. към процесните фактури са приложени касови бонове с различен
номер на фискалното устройство на ДЗЗД „АА-2018". На стр. 22 от РД
подробно е описано, че касовите бонове, приложени към процесните фактури,
касаят регистриран ЕКАФП на едноличен търговец с обект в гр. София.
Относно фактурите с
предмет стоки, тъй като издателят на фактурите ДЗЗД „АА- 2018" не е
представил първични документи и счетоводни регистри, удостоверяващи налични
стоки, които да предаде на ревизираното дружество, е прието, че ДЗЗД „АА-2018"
не е удостоверил извършени доставки на панели - предмет на процесните фактури с
№ 60 и № 57 от 01.10.2018 г. и № 65 и № 66 от 12.10.2018 г.
Относно фактурите с
предмет „услуги - СМР Протокол 19" е установено, че сред представените
документи липсват такива, удостоверяващи фактически участвали лица за
извършване на СМР услугите. След извършена проверка в информационните масиви на
НАП е установено, че за м. 10 и м. 11 2018 г. в ДЗЗД „АА-2018" има назначени
12 лица по трудов договор (стр. стр. 23 - 26 от РД). На лицата са извършени
насрещни проверки, документирани с протоколи за извършени насрещни проверки,
приложени на стр. 564, стр. 574, стр. 583, стр. 601, стр. 616, стр. 651. Видно
от протоколите лицата не са потвърдили участие в обект блок „Чинар" в гр.
Русе. Част от лицата, подробно описани в т. 6, 7, 8, 9 на стр. стр. 24 - 25 от
РД, са посочили в писмени обяснения (стр. 780 - 794, стр. 795 - 822, стр. 823 -
845, стр. 846 – 868), че са били в трудови правоотношения с ДЗЗД
„АА-2018", но като сезонен работник - засяване на билки.
- Относно
подизпълнителя „ВИП Трансис" ЕООД, с цел установяване извършени доставки
по издадените от него 5 бр. фактури, с предмет „услуги-СМР прот. 19",
издадени м. 11 2018 г. с общ размер на ДДС 7 890 лв., описани по номера в
табличен вид на стр. 19 и 27 от РД, с обща данъчна основа 39 450.00 лв. са
извършени насрещни проверки, документирани с Протокол за насрещна проверка № П-04000419164140-141-001/13.11.2019г. (стр. 730) и № П-*********19103-141-001/29.08.2019 г. (стр. 691). Във
връзка с връчване на искания за представяне на документи от 11.07.2019 г. (стр.
697) и от 13.11.2019 г. (стр. 730) е посетен адреса за кореспонденция на „ВИП Трансис"
ЕООД в с.Петко Каравелово. Представляващият дружеството - М.И.М. не е открит на
адреса за кореспонденция, обективирано в протоколи за извършени посещения (стр.
700, 702 и стр. 739, 741) на адреса за кореспонденция. Исканията за представяне
на документи са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК (стр. 738, стр. 699). „ВИП Трансис"
ЕООД не е представило документи, удостоверяващи извършени доставки на услуги -
СМР, предмет на издадените фактури на „АБВ-Русе" ЕООД. С Протокол № Р-030018119004039-ППД-001/26.09.2019
г. на основание чл. 37, ал. 1, във вр. с чл. 50 от ДОПК са приобщени Протокол №
П-03001819026644-073-001/14.05.2019 г. (стр. 255) за извършена проверка на
„АБВ-Русе" ЕООД и приложени към него доказателства. В хода на извършената
проверка по електронен път е връчено Искане за представяне на документи и
писмени обяснения от „ВИП Трансис" ЕООД. Проверката е приключила с
Протокол за извършена насрещна проверка № П-04000419037832-141-001/10.04.2019
г. (стр. 342). Във връзка с връченото искане от страна на "ВИП Трансис"
ЕООД не са представени исканите документи. В хода на извършена проверка на
ревизираното дружество, документирана с Протокол №
П-03001819026644-073-001/14.05.2019 г. (стр. 251), органите по приходите са
изискали документи, отнасящи се до издадени от „ВИП Трансис" ЕООД фактури,
по които е упражнило право на приспадане на данъчен кредит. Искане за
представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице №
П-03001819026644-040-001/21.02.2019 г. (стр. 266) е връчено на дружеството по
електронен път на 27.02.2019 г. В отговор на искането на 13.03.2019 г. (стр.
272) от „АБВ-Русе" ЕООД са представени Договор от 15.10.2018 г. (стр. 317)
с възложител „АБВ-Русе" ЕООД и изпълнител „ВИП Трансис" ЕООД,
представлявано от М.И.М., количествено-стойностна сметка (стр. 319), фактура №
0...4/02.11.2018 г. с касов бон (стр. 323), Протокол от 30.10.2018 г. (стр.
324), фактура № 0...5 от 09.11.2018 г. с касов бон (стр. 328), Протокол от
08.11.2018 г. (стр. 329), фактура № 0...8 от 16.11.2018 г. с касов бон (стр.
330), Протокол от 30.10.2018 г. (стр. 331), фактура № 0...11 от 23.11.2018 г. с
касов бон (стр. 335), Протокол от 20.11.2018 г. (стр. 336) и фактура № 0...13
от 30.11.2018 г. с касов бон (стр. 340), Протокол от 29.11.2018 г. (стр. 341).
В резултат на
извършения анализ на събраните документи е установено следното:
В издадените от „ВИП
Трансис" ЕООД фактури на „АБВ-Русе" ЕООД не е посочен/начислен ДДС на
отделен ред. При това положение за получателя не е изпълнено условието,
пораждащо право на приспадане на данъчен кредит, визирано в чл. 71, т. 1 от ЗДДС.
Фактура №
13/30.11.2018 г. е издадена от „ВИП Трансис" ЕООД на ревизираното
дружество, но последното е отразило същата в дневника си за покупки за м. 11 2018
г., като издадена от „Метал 2018" ЕООД.
„ВИП Трансис"
ЕООД няма регистриран ЕКАФП с дистанционна връзка с НАП. Няма данни в
информационния масив на НАП за регистриран ЕКАФП с № DY 3602878,
вписан във фискалните касови бонове към фактурите, издадени от „ВИП Трансис"
ЕООД. Приложените фискални касови бонове към фактури № 0...11/23.11.2018 г. и №
0... 13/30.11.2018 г. са с еднакъв номер на фискатен бон 005612, с различни
дати.
Установено е, че
„ВИП Трансис" ЕООД не е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2018 г.
За периода, през който
са издадени процесните фактури „ВИП Трансис" ЕООД няма назначен персонал,
обстоятелство, установено от информационния масив на НАП.
Предвид
гореизложеното, органите по приходите приемат, че „ВИП Трансис" ЕООД не е
удостоверило извършени доставки на СМР услуги - предмет на пет броя фактури,
издадени през м. ноември 2018 г.
-
Относно подизпълнителя „Метал 2018" ЕООД, с цел установяване извършени
доставки по издадените от него 5 бр. фактури, с предмет услуги - СМР прот. 19,
издадени м.11 2018 г. с общ размер на ДДС 8 002.50 лв., описани по номера в
табличен вид на стр. 30 от РД с обща данъчна основа 40 012.50 лв. на прекия
доставчик са извършени насрещни проверки, документирани с Протокол за извършена
насрещна № П-04000419119144-141-001/14.11.2019 г. (стр. 672) и Протокол за
извършена насрещна проверка № П-04000419183448-141-001/03.12.2019 г. (стр. 748).
Във връзка с връчване на искания за представяне на документи от 11.07.2019 г. (стр.
676) и от 30.10.2019 г. (стр. 751) е посетен адреса за кореспонденция на „Метал
2018" ЕООД в с. Нова Върбовка. Представляващият дружеството - Н.М.К. не е
открит на адреса за кореспонденция, като посещенията са обективирани с нарочни
протоколи (стр. 682, 684). Искането за представяне на документи от 11.07.2019 г.
е връчено по реда на чл. 32 oт ДОПК (стр. 681). Със съдействието на кметския
наместник в с. Нова Върбовка искането за представяне на документи от 30.10.2019
г. (стр. 751) е връчено на 21.11.2019 г. лично на представляващия дружеството (стр.
756). От извършена проверка в деловодството на ТД на НАП - В. Търново (стр.
761) е установено, че „Метал 2018" ЕООД не е представило изисканите
документи, удостоверяващи извършени доставки на услуги – СМР, предмет на
издадените фактури на „АБВ-Русе" ЕООД. С искане за представяне на документи
№ Р-03001819004039-040-001/09.07.2019 г. (стр. 55) от „АБВ-Русе" ЕООД са
изискани всички документи, относно издадените фактури от „Метал 2018"
ЕООД. С писмо от 26.07.2019 г. (стр. 64) от „АБВ-Русе" ЕООД са
представени: фактура № 50..33 от 02.11.2018 г. с касов бон (стр. 135), фактура
№ 50..34 от 09.11.2018 г. с касов бон (стр. 136), Протокол от 09.11.2018 г. (стр.
138), фактура № 50...35 от 16.11.2018 г. с касов бон (стр. 139), Протокол от
16.11.2018 г. (стр. 138), фактура № 50...37 от 30.11.2018 г. с касов бон (стр.
141), Протокол от 30.11.2018 г. (стр. 142). Не е представена фактура № 50...36
от 23.11.2018 г. При посещение в деловодството на „АБВ-Русе“ ЕООД (стр. 398) са
събрани Договор от 21.09.2018 г. (стр. 400) с възложител „АБВ-Русе“ ЕООД и
изпълнител „Метал 2018“ ЕООД, представлявано от Н.К., количествено-стойностна
сметка, в която не е посочена общата стойност на извършените СМР (стр. 402).
Направен е анализ на представените документи (стр.
стр. 29 - 30 от РД), въз основа на който е установено:
Касовите бонове към фактурите, издадени от
„Метал 2018" ЕООД не са издадени от ЕКАФП, регистриран в НАП на „Метал 2018"
ЕООД. Дружеството има регистриран един ЕКАФП с № на ФУ ZI008470 и № 64008470, но през 2018 г. няма регистрирани продажби от това фискално
устройство. Към процесните фактури са приложени касови бонове с различен номер
от фискалното устройство на „Метал 2018" ЕООД.
„Метал 2018" ЕООД не е подало ГДД по чл. 92
от ЗКПО за 2018 г.
За периода, през който са издадени процесните
фактури „Метал 2018" ЕООД няма назначен персонал, обстоятелство, установено
от информационния масив на НАП.
Предвид гореизложеното е прието, че „Метал
2018" ЕООД не е удостоверил извършени доставки на СМР услуги - предмет на
пет броя фактури, издадени през м. ноември 2018 г., описани по номера на стр. 30
от РД.
2. По ЗКПО относно извършено увеличение на
счетоводния резултат с осчетоводени разходи на материали и СМР услуги през 2018
г. в общ размер 143 092.70 лв. по фактури, издадени ДЗЗД „АА 2018", „ВИП Трансис"
ЕООД и „Метал 2018" ЕООД следва да се има предвид следното:
В хода на ревизионното производство е
установено, че „АБВ-Русе" ЕООД е осчетоводило разходи за материали и
външни услуги, съгласно хронологичен регистър за м. 10 2018 г. (стр. 161), за
м. 11 2018 г. (стр. 169) и м. 12 2018 г. (стр. 435), както следва:
В размер на 63 630.20 лв. осчетоводени разходи
по фактури, издадени от ДЗЗД „АА 2018", в т.ч. в размер на 10 853.80 лв.,
отчетени разходи за материали, осчетоводени в сметка 601 „Разходи за
материали" по фактури № 65 и № 66 от 12.10.2018 г. и в размер на 52 776.40
лв., отчетени разходи за външни услуги, осчетоводени в сметка 602 „Разходи за
външни услуги" по фактури от м.11 2018 г. № 525, № 526, № 527, № 528 и №
529, авансови плащания по фактури № 57 и № 60 от 01.10.2018 г.
В размер на 39 450 лв., осчетоводени разходи
по фактури, издадени от „ВИП Трансис" ЕООД в сметка 602 „Разходи за външни
услуги".
В размер на 40 012.50 лв., осчетоводени разходи
по фактури, издадени от „Метал 2018" ЕООД в сметка 602 „Разходи за външни
услуги".
Осчетоводените разходи по фактурите, издадени от
ДЗЗД „АА 2018", „ВИП Трансис" ЕООД и „Метал 2018" ЕООД са
участвали при формиране на счетоводния финансов резултат за 2018 г. на
ревизираното дружество, деклариран в ГДД по чл. 92 от ЗКПО. Деклариран
счетоводен резултат - загуба в размер на 7 783.63 лв.
В хода на ревизионното производство е
установено, че по отношение на фактурите, издадени от процесните доставчици са
налице основания за преобразуване на счетоводния финансов резултат в посока
увеличение на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО с осчетоводени
разходи в размер на 143 092.70 лв.
По отношение на осчетоводените от ревизираното
дружество разходи в размер на 143 092.70 лв., предвид начислените плащания, видно
от хронологичен регистър (стр. 161), органите по приходите констатират, че в
случая е приложима и разпоредбата на чл. 16, ал.2, т. 4 от ЗКПО - за отклонение
от данъчно облагане се смята и начисляването на възнаграждения или обезщетения
за услуги, без те да са реално осъществени.
По искане на
жалбоподателя по делото е назначена съдебно-счетоводна експертиза. Според
изготвеното и прието заключение на вещото лице всички фактури, по които не е
признато право на данъчен кредит, са осчетоводени коректно по счетоводните
сметки на „АБВ-Русе“ ЕООД, съгласно Закона за счетоводството и Националните
счетоводни стандарти, като за две от фактурите не са приложени документи,
доказващи доставката на стоките (ДТП1, както е изписано за артикула на касовия
бон). Експертът е изчислил и с колко следва да се увеличи счетоводният финансов
резултат, ако се приеме, че по всички посочени фактури не се следва право на
данъчен кредит, изчислил е основата за определяне на корпоративен данък за 2018
г., както и размера за довнасяне на корпоративен данък (л. л. 104 – 110 от
делото). В о.с.з. на 12.11.2020 г. вещото лице уточнява, че заключението му е
изградено изцяло върху направена проверка в счетоводството на „АБВ-Русе“ ЕООД и
проверка на счетоводната отчетност за 2018 г., анализът му включва само дали
фактурите, които е проверил, са правилно отразени в съответните сметки и дали
правилно са отразени счетоводните операции. Проверката на експерта няма
отношение към реалността на доставките, които са обективирани с фактурите (л.
л. 114 и 115 от делото).
Съвкупната преценка на установените при
ревизията и в хода на съдебното производство факти обуславя следните правни
изводи относно материалната
законосъобразност на оспорения ревизионен акт:
По приложението на ЗДДС
Спорът между
страните е формиран по въпросите дали процесните фактури, издадени от ДЗЗД „АА-2018“, „ВИП
Трансис“ ЕООД и „Метал 2018“ ЕООД, документират
реално настъпили данъчни събития, респ. получателят правомерно ли е приспаднал
посоченият във фактурите ДДС.
Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която
регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този
закон за получени от него стоки или услуги по облагаеми доставки. В същия ред
чл.69, ал. 1, т. 1 от закона регламентира
правото на регистрираното лице да приспадне данъка за стоките, които доставчикът
– регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави,
когато използва стоките за извършвани от него облагаеми доставки. С цел
избягването на злоупотреби при упражняване на правото на приспадане на данъчен
кредит чл. 70, ал. 5 от ЗДДС ограничава
тази възможност като предвижда, че не е налице право на данъчен кредит за
данък, който е начислен неправомерно.
По смисъла на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, задължението
за начисляване на данъка възниква за регистрираното лице в момента, в който
данъкът стане изискуем, като то следва да издаде данъчен документ /фактура/, в
който да посочи данъка на отделен ред, да го включи в справката декларация по
чл. 125, ал. 1 от ЗДДС при определянето на резултата за този данъчен период и
да посочи данъчния документ /фактурата/ в дневника за продажбите за същия
данъчен период. От анализа на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС става ясно, че задължението
за начисляване на данъка е обусловено изцяло от настъпването на неговата
изискуемост, която съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС при извършването на облагаеми
доставки съвпада с датата на възникване на данъчното събитие, която пък по
смисъла на ал. 2 в общия случай съвпада с датата, на която собствеността върху
стоката е прехвърлена или услугата е извършена.
Съпоставката на чл. 25,
ал. 2 и ал. 6 от ЗДДС с чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, определящ
доставката на стока като прехвърляне на право на собственост или на друго вещно
право върху нея, както
и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, и доставката
на услуга като всяко извършване на услуга, води в крайна сметка до извод, че
изискуемостта на данъка настъпва при извършването на доставката, поради което
по аргумент от противното на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС - при издаването на данъчна фактура
без наличието на реално извършена доставка данъкът е начислен неправомерно и на
основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС регистрираното лице няма правото на приспадане
на данъчен кредит.
Правото на данъчнозадължените лица да приспаднат ДДС, на който са лица
платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки и за получени от тях
услуги, представлява основен принцип на Общата система на ДДС. Режимът на
приспадане цели да освободи изцяло стопанския субект от тежестта на дължимия
или платения ДДС в рамките на цялата му икономическа дейност. По този начин
общата система на ДДС гарантира неутралитет по отношение на данъчната тежест
върху всички икономически дейности независимо от техните цели и резултати, при
условие че самите тези дейности по принцип подлежат на облагане с ДДС - Решение от 21 февруари 2006г. по дело
Halifax и др.,
C-255/02, Recueil, стр. I-1609, точка 78; Решение от 21 юни 2011 г. по
обединени дела Mahagében и Dávid, С-80/11 и С-142/11, точка 39.
Предвиденото в член 167 и сл. от Директива 2006/112 право на приспадане е
неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде
ограничавано.
По-конкретно това право се упражнява незабавно по отношение на целия данък,
начислен по получени доставки – Решение от 6 юли 2006г.
по дело Kittel и RecoltaRecycling, C-439/04 иC-440/04, Recueil, стр. I-6161,
точка 47 и Решение по дело M, т. 38.
Съгласно постоянната практика на СЕС, понятието „доставка на стоки“ не се
отнася до прехвърлянето на собственост в предвидените от приложимото национално
право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от
определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея
като собственик – Решение от 18 юли 2013г. по дело С-78/12, „Евита-К“,
т.33. Според точка 34 от същото решение, [при преценката за настъпване на
данъчно събитие] националният съд следва да определя във всеки отделен случай в
зависимост от фактите по делото, дали е налице прехвърляне на правото на
разпореждане със съответната вещ като собственик.
Във връзка с доказването на факта на извършване на доставка на стоки, от
т.37 и т.38 на решението по дело С-78/12 следва, че лицето, което иска да
приспадне ДДС, трябва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това,
като в съответствие с националните правила за доказването съдът дължи
извършването на обща преценка на всички доказателства и фактически
обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали
претендиращият право на приспадане може да го упражни. За целите на тази
преценка може да се вземат предвид данни относно доставки, предхождащи или
следващи доставките, по които се претендира правото на приспадане, както и
свързаните с тях документи като сертификати и свидетелства, издадени за
транспортирането на стоките.
Следователно,
осъществяването на доставката, изразяващо се в прехвърлянето от доставчика на
получателя на правото, последният да се разпорежда със стоката като собственик,
е фактически въпрос, който изисква цялостна оценка на всички доказателства,
които пряко и/или косвено свидетелстват за осъществяването на доставката.
Само действително осъществената доставка може да породи изискуемост на
данъка, съответно право на приспадане, в който случай и при изпълнение на
останалите материалноправни и процесуалноправни изисквания, правото на
приспадане по принцип не може да бъде ограничавано – В този смисъл
Решение от 13 февруари 2014г. по дело „М П” ЕООД, С-18/13, точки 23 и 25.
Доказването на факта на реалното предаване на стоката и прехвърлянето на
получателя на правото да се разпорежда с нея като собственик, изисква
установяване на следното: първо, че доставчикът е разполагал
със стока от същия вид и количество, като фактурираните и второ,
че това количество стока фактически е предадено на получателя. Установяването
на факта на обективното съществуване на фактурираната стока, съответно нейното
предаване на разпореждане на получателя, предполага изследването на въпроса за
предходните и последващите продажби, за съхранението и транспортирането на
стоката, заприхождаването ѝ при получателя, обективната ѝ наличност
при получателя (което пък от своя страна изисква установяване на възможността
за съхраняването ѝ), съответно за извършването на последващи продажби.
Само при категорични данни за горепосочените обстоятелства може да се направи
обоснован извод за настъпило данъчно събитие, т.е. за реално съществуваща
стокова верига, участниците в която са установими, а стоката [особено при
вещите, определени само по своя род] - подлежаща на идентифициране. В този
смисъл е и тълкуването дадено от СЕС в Решението по дело С-78/12, точка 38.
Това е така, защото правилата за начисляване на ДДС и упражняване на правото на
данъчен кредит, са обусловени от многофазния характер на данъка. За нормалното
функциониране на системата на облагане с ДДС е задължителна реалната връзка
между доставчик и получател, и само ако тази верига е реална и непрекъсната,
системата на облагане с ДДС функционира правилно, и правото на данъчен кредит
за всяка от доставките по веригата се упражнява правомерно.
Съответно, при услугите следва да бъде установено по безспорен начин, че
резултата от услугата е възникнал. За преценката за реалното изпълнение на
услугата от съществено значение са доказателствата, свидетелстващи за
възможността на доставчиците да ги изпълнят. В случаите, при които доставчикът
на услуга ползва подизпълнители (какъвто е настоящият казус), за да се приеме,
че подизпълнителят действително е извършил услугата в полза на главния
изпълнител, не е достатъчно да се установи само възникването на резултата от
услугата, а следва да се установи по категоричен начин, че резултатът от
услугата е възникнал именно при участието с труд и материали (в зависимост от
договореното) от страна на лицето, сочено като подизпълнител.
Само ако настъпването на данъчното събитие е безспорно установено, т.е.
правото на приспадане е възникнало, същото не може да бъде ограничавано, поради
това че не са представени доказателства за обезпечеността на доставчиците да
изпълнят услугата или доставят стоката. Само ако по обективни данни може да се
обоснове категоричен извод, че резултатът от услугата е възникнал/стоката е
доставена, но липсват доказателства за това издателите на фактурите да са имали
възможност да изпълнят доставките, в тежест на органите по приходите е да установят,
че изпълнителят е лице, различно от издателя на фактурата, съответно, че лицето
претендиращо право на приспадане е знаело или е следвало да знае, че сделката,
с която обосновава правото си на приспадане е опорочена с измама – арг. от
Решение на СЕС по дело С-324/11. В противен случай правото на приспадане не
може да бъде ограничавано – Решение на СЕС по дело Макс Пен, С-18/13,
т.32. Когато обаче се извършва преценка за това дали първоначално е
възникнало правото на приспадане, няма пречка да се съобразява поведението на
доставчиците и на ревизираното лице, респ. обстоятелствата имащи отношение към
възможността им да изпълнят услугите, в т.ч. и записванията в счетоводните им
книги, съответно липсата на такива записвания и др.
Следователно, правилно приходната
администрация е обусловила отговора на въпроса налице ли е за ревизирания
субект правото на приспадане на данъчен кредит по гореописаните фактури с
доставчик/изпълнител ДЗЗД „АА-2018“, „ВИП Трансис“ ЕООД и „Метал 2018“ ЕООД от
разрешаването на определящия въпрос - извършени ли са реални доставки по
фактурите.
В случая, въпреки установеното наличие на водена
счетоводна и отчетна документация във връзка с доставките /отразяването им по
счетоводните сметки при получателя; издаването на фактури за тях, съпровождащи
фактурите приемо-предавателни протоколи за повечето от тях, сключени договори и
т.н./, не може като краен резултат да се достигне до извод, че са налице реално
извършени доставки.
На основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 68,
ал. 1, т. 1 от ЗДДС, ревизиращите органи правилно и напълно обосновано, въз
основа на представени от жалбоподателя документи, извършени насрещни проверка
на издателите на фактурите и по данни от информационните масиви на НАП са
отказали право на приспадане на данъчен кредит по ЗД ДС за д.п. м. 10 и м. 11.2018
г. и не са признали разходи за материали и външни услуги за отчетната 2018 г.,
на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от с. з. и чл.16,
ал. 2, т. 4 от ЗКПО.
Според правилата за разпределяне на доказателствената тежест в процеса
установяването на този факт е изцяло в тежест на жалбоподателя, който чрез
пълно и главно доказване следва да установи реалното получаване на
стоките/услугите по фактурите, респективно и използването на стоката за последващи
облагаеми доставки. Представените
в тази връзка фактури, в качеството на частни удостоверителни документи,
носители на информация за регистрирана за пръв път стопанска операция, не се
ползват с обвързваща съда материална доказателствена сила, като верността на
удостоверените с тях обстоятелства следва да се преценя съобразно с всички
останали събрани допустими и относими към изследваните факти доказателства.
Същото се отнася и за представените двустранно подписани приемо-предавателни
протоколи. Тъй като същите установяват изгодни за лицата факти,
следва да бъдат ценени в контекста на онези безспорно установени по делото
данни, които съдържат следа от обективно разместване на материалните ценности –
от къде идва стоката, как се придвижва, кой е крайният ѝ получател, респ.
по отношение на услугите – какъв е конкретният постигнат резултат и може ли
същият обективно да се обвърже с конкретни действия (влагане на материали,
труд) на издателите на фактурите.
По отношение на
документите, издадени от посочените подизпълнители ДЗЗД „АА-2018“, „ВИП
Трансис“ ЕООД и „Метал 2018“ ЕООД и съдържащи се в административната преписка,
се установява, че в количествено-стойностните сметки освен, че не е посочена
дата на съставяне, не са посочени общо извършените работи, не е посочено
лицето, което от страна на изпълнителя предава извършени количества на
възложителя, не е посочено визираните СМР за кои фактури се отнасят. На
следващо място поради факта, че касовите бонове, приложени към процесните
фактури, не са издадени от регистриран ЕКАФП на дружествата, то не е
удостоверено плащане със страни, посочени в тези фактури, още повече, че
плащанията са извършвани в брой. Налице са и редица несъответствия и пропуски
при представените договори и приемо-предавателни протоколи. Така например в
Протоколите за изпълнение на СМР от 29.10.2018 г. (стр. 289), от 05.11.2018 г.
(стр. 294), от 12.11.2018 г. (стр. 299), от 21.11.2018 г. (стр. 304) и от
23.11.2018 г. (стр. 309) за изпълнителя ДЗЗД „АА-2018" е посочено
упълномощено лице П.П.. От извършена проверка в Справка за всички подадени
уведомления от работодател се установява, че в ДЗЗД „АА-2018" няма
назначено такова лице. Договорът от 15.10.2018 г. не е подписан от
представляващия „ВИП Трансис“ ЕООД М.М. (стр. 318). В Договор от 21.09.2018 г.
(стр. 400) с възложител „АБВ-Русе" ЕООД и изпълнител „Метал 2018"
ЕООД, за представляващ „Метал 2018" ЕООД е посочен Н.К.. От справка за
обща регистрация, както и от справка в Търговския регистър е видно, че Н.М.К. е
представляващ дружеството от 05.11.2018 г., т.е. след датата на сключване на
договора. Всичко това води до основателни съмнения, че съответните СМР услуги
са престирани именно от тези дружества.
В случая от страна
на жалбоподателя не са представени убедителни доказателства за изпълнени
доставки, с предмет СМР услуги и панели от издателите на фактурите, по които е
отказано право на ползване на данъчен кредит. Не са налице съпътстващи
документи за предаване на стоката - заявки, поръчки, транспортни документи. В
изпълнение на основните принципи за обективност и служебно начало,
регламентирани в чл. 3 и чл. 5 от ДОПК, ревизиращите органи са извършили
насрещни проверки на въпросните доставчици, анализирали са
данъчно-осигурителния им профил, като са констатирали, че ДЗЗД „АА 2018",
„ВИП Трансис" ЕООД и „Метал 2018" ЕООД, в качеството на доставчици не
разполагат с необходимия персонал, материали и активи за изпълнението на
доставките на СМР услуги и панели.
В хода на ревизията
са предприети действия за изследване на всички обстоятелства относно
фактическото изпълнение на доставките на стоки и услуги и по надлежния ред са
събрани годни доказателствени средства, въз основа на които се формира обоснования
извод, че за „АБВ-Русе" ЕООД не би могло да възникне право на данъчен
кредит по процесните фактури. В хода на производството жалбоподателят и
неговите доставчици не са доказали безспорно реалното осъществяване на доставките
и след като не са налице доказателства за реалното им извършване, то за
ревизираното лице не може да възникне право на данъчен кредит.
Доставка на услуга е
всяко извършване на услуга - чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, като услуга съгласно чл. 8 от ЗДДС е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение
и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство.
Регистрирано по ЗДДС
лице има право да приспадне като данъчен кредит данъкът за получени от него
облагаеми доставки на стоки или услуги, когато използва същите за осъществяване
на облагаеми доставки и когато притежава за получените доставки данъчен
документ с изискуемите от закона реквизити, като въведените изисквания за
възникване право на приспадане на данъчен кредит са по отношение на конкретната
доставка, по която е претендирано това право /по която е приспаднат данъка в
подадената справка-декларация/, а не по всяка друга доставка на същата стока
или услуга, осъществена между други лица в процеса на реализация на тази стока
или услуга и представляваща предходна по отношение на процесната доставка.
За да се приеме
наличие на реалност на доставката трябва да има надлежно оформени документи,
безспорно удостоверяващи прехвърлянето на собствеността върху стоките и извършването
на услугите. Наличието на съставени договори, приемо-предавателни протоколи и
документи, в които са описани определени видове и обеми работи не може да
обоснове категоричен извод, че количествата и видове дейности действително са
извършени от лицето, посочено в тях за изпълнител. Трябва да са налични както
доказателства за материалната и кадрова обезпеченост на доставчика, така и
документи за доказани и отчетени разходи, във връзка с извършването на
отделните дейности и тяхното счетоводно отразяване. Такива доказателства следва
да се представят от ревизираното лице, защото той черпи права от
осъществяването на този положителен факт.
В практиката си
съдът на ЕС многократно е посочвал, че реалността на доставката на стока или
услугата обуславя правото на данъчен кредит. Ако доставките са действително
извършени, то както доставчикът, така и получателят следва да притежават
доказателства за това изпълнение. Наличието само на фактури не може да бъде
безспорно доказателство за фактическо изпълнение на твърдените доставки. За
фактическото осъществяване на доставките във всеки случай трябва да се
представят безспорни писмени доказателства по тяхното изпълнението.
Неоснователно жалбоподателят обосновава претендираното право на приспадане
със записванията в счетоводните си книги. В тази връзка следва да се посочи, че
съгласно член 167 от Директива 2006/112 правото на приспадане възниква по
времето, когато данъкът стане изискуем, и че съгласно член 63 от тази директива
ДДС става изискуем, когато стоките са доставени. Ето защо, моментът, в който
данъкът става изискуем и следователно подлежи на приспадане от
данъчнозадълженото лице, не може да бъде определен по общ начин чрез
изпълнението на формалности като вписването в счетоводството. Правото в
областта на ДДС не може да зависи от начина на определено осчетоводяване от
страна на данъчнозадълженото лице. За разлика от подоходното облагане,
облагането в областта на ДДС се основава единствено и само на извършването на
дейности, поради което начинът на осчетоводяването на сделките няма отношение
към правото на приспадане. Обвързването с индивидуалното осчетоводяване би
означавало, от една страна, преценката от гледна точка на правото областта на
ДДС фактически да зависи от волята на данъчнозадълженото лице, а от друга,
неизпълнението на някои счетоводни изисквания да постави под въпрос правото на
приспадане, което е недопустимо – В този смисъл Решение от 13 февруари 2014 г.
по дело М, С-18/13, точка 47.
Независимо от редовно водени счетоводни книги, правото на приспадане може
да възникне само ако е настъпило данъчно събитие – т.е. при условие, че се
установи съществуването и фактическото предаване на стоката на разпореждане на
получателя, респ. възникването на резултата от услугата, в следствие на
действия на различно от получателя лице, а в случая това не е доказано.
Само наличието на фактура с посочен в нея ДДС, без реално да е настъпило
данъчното събитие, не може да обоснове право на приспадане за получателя. В
тази връзка с Решение от 13 декември 1989г., Genius Holding, C-342/87, точка
13, СЕС е приел, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шеста
директива, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура.
Упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите
данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са
дължими. В т. 17 от същото решение е посочено, че ако всеки фактуриран данък
можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то
данъчната измама би била по-лесна.
Получателят, който упражнява правото
на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже
реалността на доставките, но в случая той не го е сторил. Доколкото не се
установява безспорно извършването на доставките, за издателя на фактурите не
възниква задължение да начисли данъка, извършеното начисляване е неправомерно и
за жалбоподателя не е налице право на данъчен кредит по тях. При това
положение, дори жалбоподателят да притежава данъчни фактури, съобразени с
изискванията на ЗДДС, да притежава доказателства за извършени разплащания по
фактурите и да липсва спор относно счетоводното отразяване на доставките в
неговото счетоводство, при съвкупната преценка на наличните доказателства се
установяват обективни обстоятелства, от които може да бъде направен обоснован
извод, че тези фактури не са издадени във връзка с действителни доставки, тоест
че те не документират действителни стопански операции.
Ето защо съдът счита, че липсва
данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, поради което данъкът не е
станал изискуем и не е възникнало задължение за начисляването му, и съответно
отказът на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС да бъде признато право на данъчен
кредит за жалбоподателя за неправомерно начисления данък, е основателен и
законосъобразен.
По приложението на ЗКПО
Предвид установените и посочени по-горе в
мотивите на настоящото решение разминавания в договорите,
количествено-стойностните сметки, фактурите, липсата на подадени декларации по
чл. 92 от ЗКПО, липсата на регистрирани ЕКАФП, документираните доставки на
услуги и стоки не се обхващат от разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО,
съгласно която, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е
документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч,
отразяващ вярно стопанската операция. Съгласно чл. 3, ал. 3, във връзка с чл.
6, ал. 5 от ЗСч, за да се приеме, че стопанската операция е действително
осъществена, не е достатъчно само наличието на фактура и съответните й
отразявания в счетоводството на страните по нея. Поради тази причина съгласно
чл. 16, ал. 2 т. 4 от ЗКПО е налице отклонение от данъчно облагане чрез
начисляването на възнаграждения за услуги, без те да са реално осъществени в
полза на жалбоподателя. В този случай, посредством отчитането на разходи за
услуги и стоки, които не е получил, жалбоподателят е намалил размера на
счетоводния финансов резултат за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г.,
което от своя страна е оказало влияние и върху размера на следващия се данък,
т.е. в случая е налице заобикаляне на данъчния закон и избягване от данъчно
облагане. Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели
разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Това
води до отхвърляне на жалбата против РА и в тази част, като неоснователна.
Относно възражението на ревизираното дружество,
че във връзка с осчетоводените разходи са осчетоводени приходи към Община Русе
за извършен ремонт на обект жилищен блок „Чинар" в гр. Русе, предвид
редакцията на нормата на чл. 27, ал. 1, т. 2 от ЗКПО за ревизирания период е
без значение налице ли са отчетени в счетоводството на „АБВ-Русе" ЕООД
приходи, възникнали по повод на непризнати за данъчни цели разходи по чл. 26,
т. 2 от ЗКПО.
Освен извършеното
увеличение на счетоводния финансов резултат със сумата в размер на 143 092.70 лв.,
за която жалбоподателят е изложил конкретни възражения в депозираната жалба,
органите по приходите са извършили преобразуване на счетоводния финансов
резултат за 2018 г. на основание чл. 78 от ЗКПО със сумата 1 666.53 лв. за
установени неотчетени приходи от извършена публична продан на колесен трактор
„КОМАТЦУ". Преобразуван е счетоводния финансов резултат за 2018 г. и на основание
чл.26, т. 2, вр. чл. 10 и чл. 77, ал. 1 от ЗКПО със сумата 26 000 лв.,
представляваща отчетени счетоводни разходи в размер на 26 000 лв. (стр.
193), които не са документално обосновани. Предвид липсата на възражения в тази
насока, следва да се приеме, че РА в тази част не е бил обжалван.
Относно
определените с ревизионния акт лихви за невнесен в срок ДДС и корпоративен
данък, РА също е законосъобразен, с оглед безспорно установената и неоспорена
изискуемост на ДДС и на корпоративен данък и невнасянето им в срок, а и в
жалбата до съда липсват конкретни оплаквания в тази част.
По
изложените съображения, настоящият съдебен състав приема, че оспореният
ревизионен акт се явява законосъобразен, поради което, сезиращата съда жалба е
неоснователна и следва да бъде отхвърлена в цялост.
По делото е направено искане за
присъждане на съдебно-деловодни разноски от ответника в производството. След като се съобрази с разпоредбата
на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК и изхода на спора пред настоящата инстанция,
съдът намира, че в полза на Национална агенция за
приходите със седалище гр. София, в качеството й на юридическо лице (чл. 2, ал.
2, във вр. с чл. 6, ал. 1 от Закона за Националната агенция за приходите) следва да се присъдят разноски за
юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 039.15 лв., определено по реда
на чл.
8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения.
Мотивиран така и на основание чл. 161
от ДОПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ
оспорването по
жалба на „АБВ-Русе“
ЕООД, със седалище: гр. Русе, представлявано от управителя В.С.С., против
Ревизионен акт № Р-03001819004039-091-001 от 16.01.2020 г., издаден от Е.С.Х.,
на длъжност Началник на Сектор „Ревизии“, възложил ревизията и Г.З.Х., на
длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, въз основа
на Ревизионен доклад № Р-03001819004039-092-001 от 18.12.2019 г., съгласно
Заповед за възлагане на ревизия № Р-03001819004039-020-001 от 28.06.2019 г.,
изменена със Заповед № Р-03001819004039-020-002 от 30.09.2019 г., потвърден в
цялост с Решение № 54 от 07.04.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП – Варна
при ЦУ на НАП, с който ревизионен акт са определени задължения за внасяне на
ДДС – главница за данъчни периоди м. октомври и м. ноември 2018 г. в общ размер
на 28 618.54 лв. и лихва в размер на 3 203.12 лв., както и задължения за
довнасяне на корпоративен данък за данъчен период 01.01.2018г. – 31.12.2018 г.
в размер на 17 075.92 лв. и лихва в размер на 1 407.38 лв., всичко в размер на 50 304.96
лв.
ОСЪЖДА „АБВ-Русе“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр.Русе, ул. ”Муткурова” № 30, бл. „Едисон“, вх. А, ет. 1, представлявано от управителя В.С.С., да заплати на Националната агенция за приходите,
гр. София сумата от 2 039.15 лева - разноски по делото.
Решението подлежи на касационно обжалване пред ВАС в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: