Решение по дело №59/2024 на Административен съд - Велико Търново

Производството е по реда на чл. 197, ал. 2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, вр. с чл. 92, ал. 11 от Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/.

Образувано е по жалба на ТД „ЛОВИКО ЛОЗАРИ”АД гр. Сухиндол с ЕИК ********* против Решение № 2/05.01.2024г. на директора на ТД на НАП Велико Търново, с което е потвърден Акт за прихващане или възстановяване/АПВ/ №Р-04000423006827-171-001/22.12.2023 г. на орган по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, с който е отказано възстановяване на деклариран ДДС за възстановяване в размер на 69 109,54лв. за данъчен период м. 10. 2023 г. по реда и при условията на чл. 92, ал. 11 от ЗДДС.

Жалбоподателят смята, че му е отказано възстановяване на сумата ДДС в посочения размер поради допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и на материалния закон. Не био ясно кой е ОП, автор на процесния акт. По същество в АПВ липсват мотиви. За да се откаже възстановяване в АПВ е записано, че доставчикът му е рисков такъв, което изобщо не е легален термин. Освен това, в в хода на ревизията са изпратени искания за извършване на насрещни проверки, по които до момента на издаване на АПВ не са получени отговори, а същият е издаден без 30-дневния срок да е изтекъл. Счита, че поради това както АПВ, така и потвърждаващото го Решение са необосновани и не се подкрепят от събраните входа на производството доказателства. Няма никакви съображения какви са обосновано очакваните от ревизията размери на данъци, които следва да се прихванат с данъка за възстановяване. С процесния АПВ не е извършено прихващане между декларирания данък за възстановяване и ликвидни и изискуеми задължения на дружеството, а е отказано възстановяване. По изложените мотиви претендира отмяна на оспорваните актове.

В о.с.з. жалбоподателят не се явява и не се представлява.

Ответникът по жалбата – директорът на ТД на НАП – гр. Велико Търново, чрез упълномощения юрисконсулт, оспорва жалбата като неоснователна и моли съдът да я отхвърли като такава по мотивите, изложени в потвърдителното решение. Счита, че АПВ е издаден при спазване на процесуалните и материални предпоставки, предвидени в закона. По изложените мотиви иска решението и потвърденото с него АПВ да се оставят в сила. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Съдът като взе предвид становищата на страните и доказателствата по делото, които прецени поотделно и в тяхната съвкупност, приема за установено следното по фактите:

Жалбата е подадена в срок, от надлежна страна, имаща правен интерес от обжалването и срещу акт, за който е изчерпана административната фаза на оспорване, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е ОСНОВАТЕЛНА по изложените по-долу съображения.

В хода на съдебното производство като доказателства по делото са приети тези, съставляващи административната преписка, като същите не са оспорени от страните.

От тях е видно, че със ЗВР № Р-040004230068207-020-001/ 21.11.2023г. е възложено извършването на ревизия на дружеството жалбоподател за установяване на задължения по ЗДДС за данъчен период м.10/2023г. ЗВР е връчена на 28.11.2023г. Ревизията е възложена във връзка с подадена от дружеството Справка-декларация по ЗДДС за същия период с вх. № 04002103389/14.11.2023г., в която същото е посочило в кл. 81 резултат данък за възстановяване за м. 10.2023 г., в размер на 69 109,54лв. Данъкът е посочен с основание чл. 92, ал. 3 от ЗДДС.

Извършени са проверки в ИС на НАП и са изискани счетоводни документи, фактури и регистри по ЗДДС, транспортни документии др. от оспорващото дружество, които са представени с вх. № 21733/06.12.2023г. При проверка е установено, че дружеството е декларирало доставки на грозде по 6 бр. фактури, издадени през м.09/2023г. от доставчика „Галиана 17”ЕООД с ЕИК206999503. Същият ОП определят като рисков доставчик то 06.07.2022г. ДО на доставките е в размер на 355 284,00лв., а ДДс с право на ДКт е в размер на71 056,80лв.

Извършени са служебно проверки в ПП VAT14- СД по ЗДДС, данни за данъчно-осигурителната сметка в СУП, проверка в информационната система VIES. С цел установяване на реалността на декларираните доставки от РО са подготвени Искания за извършванена насрещни проверки на доставчика и фирмите, извършили транспорта. При издаване на АПВ не са се върнали резултати от така изпратените искания за НП. При тези обстоятелства е издаден процесния АПВ, с който нито е извършено прихващане, нито е възстановен ДДС.

Като фактически осонвания на АПВ са посочени две обстоятелства. Едното е, че прекият доставчик е рисков доставчик. Второто, че поради предприетите контролни действия ще се стигне до корекция на ползвания ДКт по фактурите /71056,80лв./ и резултатът за периода ще бъде ДДС за внасяне. Направен е извод, че към датата на издаване на АПВ не са налице предпостваки за възстановяване на сума в размер на 69 109,54лв. на дружеството жалбоподател по реда на чл.92, ал.3 от ЗДДС. Поради това в АПВ е посочено, че на основание чл.92, ал.11 от ЗДДС сумата за възстановяване е нула лева, т.к. данъците, които се очаква да бъдат установени при ревизията превишават декларирания ДДС за възстановяване. Освен това е изтъкнато, че проверката в ДОС н алицето е показала наличие на данъчн-осигурителни задължения в размер на 24 072,48лв./за декларации обр.6 и Дя по чл.87а от ЗКПО/ и в размер на 65 965,05лв., за което срещу дружеството „Ловико Лозари”АД има образувано изпълънително дело № *********/2023г.

В хода на съдебното следствие не са представени нови доказателства, в т.ч. Протоколи с резултат от извършените насрещни проверки. До приключване на устните състезания РА не е издаден.

При така установеното от фактическа страна, съдът направи следните правни изводи:

Въз основа на граматическото и систематичното тълкуване на разпоредбите на чл.197, ал.1-2 от ДОПК се обосновава извода, че предмет на съдебен контрол на настоящото производство са както АПВ така и потвърждаващото го решение на директора на ТД на НАП. Следователно, съдът, съобразно задължението си за пълна служебна проверка на законосъобразността на оспорвания акт по чл. 168 от АПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК, извършва преценка дали при издаването на двата административни акта са спазени всички изисквания за законосъобразност - наличието на компетентност на органа; спазване на материалните и процесуалните правила при издаването им; изискването за писмена форма и съобразяване с целта на закона.

При така определения предмет на производството, съдът намира жалбата за основателна по следните мотиви:

След служебно извършена проверка на основание чл. 160, ал. 2, вр. с чл. 144, ал. 2 от ДОПК, съдът установи, че оспорваното решение представлява валиден административен акт, издаден от компетентен орган, титуляр на длъжността "Директор на ТД на НАП - гр. В. Търново, в рамките на правомощията му по чл. 197, ал. 1 от ДОПК и при спазване на определения със същата норма срок за произнасяне. Решението е издадено в писмена форма и съдържа посочените в чл. 59, ал. 2 от АПК, вр. с § 1 от ДР на ДОПК реквизити, включително изложение на фактическите и правните основания за постановяването му. Решаващият орган е изложил мотиви, каквито има в АПВ, а именно, че се очаква резултатът от ревизията да е сума за внасяне и това, че не са събрани доказателства за реалността на доставките, т.к. не са се върнали отговорите от ИИНП.

Актът за прихващане или възстановяване също е валиден административен акт, като издаден от компетентентните органи по приходите, посочени в ЗВР. Издаден е като е-документ, подписан с е-подпис от гл. инсп. П.Ц.Ц.-ръководител на ревизията и В.С.И. – инсп. по приходите. На 22.12.2023г. с КЕП е със сертификат за валидност. Подписването на АПВ от двамата ОП е необходимо, т.к. това са ОП, на които е възложена ревизията, т.е. не се касае за проверка. АПВ е издаден след извършена проверка в хода на ревизията, в писмена форма и съдържа изложение на фактически и правни основания за постановяването му, но същите не съставляват адекватни мотиви на акта, т.к. не отговарят на предмета на производството.

Установеният порок на формалната законосъобразност на АПВ разкрива и неговата необоснованост и материална незаконосъобразност. Действително в АПВ е посочено, че са налице очаквания установените задължения по ЗДДС при ревизията да превишават размера на декларирания ДС за възстановяване по предявената СД за данъчен период м.10/2023г. по ЗДДС. Но за обоснованост на тези предположения на ОП не може да се говори, т.к. по преписката няма нито едно доказателство, което да подкрепя тези изводи. Дори такива изходящи от ДЗЛ и представени междувременно от него. Не са представени и доказателства за задлъжнялостта на РЛ, нито Справки от ДОСметка на същото.

С разпоредбата на чл. 92, ал. 11 от ЗДДС /в сила от 01.01.2014 г./ е предвидено, че в случаите по ал. 3 при възложена проверка данъкът се прихваща или възстановява в 30-дневен срок, а при възложена ревизия данъкът се прихваща или възстановява изцяло, или отчасти в 30-дневен срок от връчване на заповедта за ревизия в размер, представляващ разликата между декларирания данък за възстановяване и размера на данъците и задължителните осигурителни вноски, които обосновано се очаква да бъдат установени при ревизията. Актът, с който се възстановява или отказва възстановяването при възложената ревизия /какъвто е разглежданият случай/, се обжалва по реда на ДОПК, предвиден за обжалване на обезпечителните мерки. За невъзстановената част от декларирания данък за възстановяване се прилага ал. 8.

Видно от цитираната разпоредба, че се касае за специфично предварително обезпечително производство на публични вземания, като предметът на проверка при съдебното обжалване е наличието на посочените по-горе предпоставки за приложението на чл. 92, ал. 11 от ЗДДС - обосноваността на данъците и/или задължителните осигурителни вноски, които се очаква да бъдат установени при ревизията, и с чийто размер е намален декларираният от дружеството данък за възстановяване.

В решението на ТД и в съобразителната част на АПВ са посочени очакванията на РО в ревизионното производство декларираният резултат „ДДС за възстановяване“ да бъде коригиран, т.е. че очакваната корекция е в размер на 71056,80лв., т.е. надвишаващ размера на ДДС за възстановяване. Ако приемем, че това и „рисковия доставчик” са мотивите на АО, то това е абсолютно необосновано предположение на ОП. Нито едно тяхно твърдение обаче, не е подкрепено с нито едно доказателство. При това положение съдът не може да извърши проверка за законосъобразност на АПВ, доколко обосновани са очакваниет размери на публичните задължения, нито ДЗЛ може да организира защитата си срещу тези изявления.

Въпросът за материалната законосъобразностна АПВ в настоящото производство се свежда до това налице ли е обоснованост на предположенията за размера на данъците, които се очаква да бъдат установени при ревизията. Безспорно въпросът с реалността на доставките е предмет на ревизионното производство. А проверката при издаване на АПВ има за предмет да установи налице ли са предпоставките за издаване на АПВ и в частност има ли обосновани предположения за данъци и ЗОВ и какъв е техният очакван размер.

Логическото тълкуване на разпоредбата на чл. 92, ал. 11 от ЗДДС налага извод, че този институт е форма на предварително обезпечаване на бъдещи публични вземания, които предстои да се установят с ревизионен акт, като самата норма от една страна предполага налично ревизионно производство, а от друга страна урежда ред за оспорване, идентичен с този предвиден за института на останалите предвидени в ДОПК обезпечителни мерки.

Изложеното дотук води до извода, че в този процесуален акт /АПВ/ следва да се посочи какъв е размерът на очакваните да бъдат установени с ревизионен акт данъци и/или други публични вземания, който размер на практика ще се обезпечи чрез прихващането с вземането на провереното лице. Не е предвидена възможност за отказ да се прихване надвнесен данък, а само възможност да се откаже пълно или частичното му възстановяване. В случая при тези „обосновани” размери на задълженията остава неясно защо не е извършено прихващане на задълженията.

Предвидената обвързана компетентност, произтичаща от нормата, дава възможност на приходният орган при обосновано очаквано установяване на публични вземания, надхвърлящи надвнесен и подлежащ на възстановяване ДДС, да прихванат изцяло тази подлежаща на възстановяване сума от очаквания по-голям размер на бъдещите публични вземания или да възстановят частично надвнесения данък до по – малкия размер на очакваните да бъдат установени чрез ревизионен акт публични вземания, като във втория случай техният размер ще е по –малък от дължимата за възстановяване сума.

Посоченото дотук води до обоснованият извод, че в акт като процесния следва да се посочи какви именно данъци се очаква да бъдат установени в ревизията, какъв ще бъде техният размер и кога е настъпила изискуемостта им/такива съображения не са изложени изобщо/, като се мотивира дали се отказва пълно или частично възстановяване на надвнесен данък или се прихваща този ДДС за възстановяване с тези изискуеми публични вземания, които ще бъдат установени с РА.

В процесният акт единствено е посочено, че ще бъда установени задължения за ДДС, които ще превишават размера на данъка за възстановяване. По преписката липсват други доказателства, от които съдът да почерпи информация за размера на бъдещият публичен дълг, нито СД, нито справки от ДОС или доклади, нищо по делото не съдържа такива данни и факти.

Посоченото е форма на процесуално нарушение, тъй като – както се отбеляза – нормата на чл. 92, ал. 11 от ЗДДС имплицитно изисква посочването на размера и момента на настъпването на изискуемостта на тези предвиждани за установяване с ревизия публични вземания с оглед възможността за цялостно или пълно прихващане. Всъщност посоченото изискване е необходимо и за формалната законосъобразност на акта, тъй като точният размер на бъдещият публичен дълг предопределя и възможността да се откаже пълно или частично ефективно възстановяване, ако този дълг надхвърля сумата за възстановяване, като в този случай единствената възможност е тя да се прихване. Отново от стриктното тълкуване на нормата и с оглед точният и смисъл следва извода, че при извършено прихващане, този АПВ, който това прихващане е извършено, не подлежи на обжалване.

Съобразно изложеното съдът намира, че пълната лиса на доказателства не води до извод за "обосновани очаквания" на задължения по ЗДДС, които ще бъдат установени, респ. не са доказани основания за обезпечаването на такива задължения. При липсата на императивно определените в разпоредбата на чл. 92, ал. 11 от ЗДДС условия, за органите по приходите не са били налице основания за направения отказ за възстановяване на декларирания данък за период 01.10.2023 г. – 31.10.2023 година. Когато се обсъждат обосновани очаквания за задължения при ревизията, то трябва да се представят конкретни факти и подкрепящи ги доказателства.

Като са се произнесли в обратния смисъл, органът по приходите издал оспорения АПВ и решаващият орган са постановили актовете си в противоречие с материалноправната разпоредба на чл. 92, ал. 11 от ЗДДС. Обжалваното Решение № 2/05.01.202г. на директора на ТД на НАП – гр. В. Търново е незаконосъобразно. То следва да бъде отменено, както и потвърденият с него Акт за прихващане или възстановяване, издаден на 22.12.2023г., който по изложените съображения се явява процесуално и материално незаконосъобразен.

Възстановяването на недължимо събрани суми е предоставено на изключителната компетентност на орган по приходите. В производствата по оспорване на АПВ съдът не е инстанция по същество на спора и не е компетентен да постанови възстановяване на претендираната сума. Поради това след като бъдат отменени Решението на ТД и АПВ, на основание разпоредбата на чл. 160, ал. 3 от ДОПК следва делото да се изпрати като преписка на издателя на АПВ, който да издаде съответният акт за прихващане и възстановяване, като съобрази дадените в мотивите на решението указания по тълкуване и прилагане на закона.

При този изход на производството разноски не се присъждат, т.к. такива ен са поискани от дружеството жалбоподател.

Водим от горното и на основание чл. 197, ал. 3 от ДОПК, вр. с чл. 92, ал. 11 от ЗДДС, VII-ми адм. състав на АСВТ

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ по жалба на ТД „ЛОВИКО ЛОЗАРИ”АД гр. Сухиндол с ЕИК ********* Решение № 2/05.01.2024г. на директора на ТД на НАП Велико Търново и потвърдения със същото Акт за прихващане или възстановяване №Р-04000423006827-171-001/22.12.2023 г., издаден на основание чл. 92, ал. 11 от ЗДДС от орган по приходите при ТД на НАП – гр. Велико Търново.

ВРЪЩА административната преписка на компетентните органи по приходите при на ТД на НАП – гр. В. Търново, за произнасяне съобразно указанията, дадени в настоящето решение.

Решението не подлежи на обжалване.

Решението да се съобщи на страните чрез изпращане на преписи от него по реда на чл. 137 от АПК.

Съдия: