Р Е
Ш Е Н
И Е
гр.София, 30.05.2022г.
В И М Е Т О Н А
Н А Р О Д А
СОФИЙСКИ ГРАДСКИ СЪД, ПЪРВО
ГРАЖДАНСКО ОТДЕЛЕНИЕ, 9-ти състав в
публичното заседание на пети май две хиляди двадесет и втора година, в състав
ПРЕДСЕДАТЕЛ : БИЛЯНА МАГДЕЛИНОВА
при секретаря Юлия Асенова, като разгледа докладваното от съдия Магделинова
гр.дело №546/2015год. и за да се произнесе, взе предвид следното.
Предявен е иск с правно
основание чл.
2в от ЗОДОВ срещу Върховен административен съд за заплащане
на обезщетение за имуществени вреди в размер на 36 707,28лева, настъпили в резултат от нарушаване правото на
Европейския съюз, което се изразява в неприспадане на данъчен кредит и
свързаната с това промяна на данъчния резултат по ЗКПО и начислените лихви, в
явно нарушение практиката на Съда на ЕС.
В исковата молба са
изложени съображения, че дейността на ищеца е свързана с оперирането на аптеки,
която била предмет на данъчна ревизия по ЗДДС за периода от 01.09.2007г. до
31.07.2009г. и по ЗКПО за периода от 01.01.-31.12.2008г. Ревизията е извършена
от НАП-Варна и е издаден ревизионен акт № *********/28.02.2012г., в който е
приета за недоказана реалността на доставки на стоки и услуги от доставчици,
изброени в исковата молба. Ревизията приключила с ревизионен акт, с който на
основание чл. 68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1, във вр.с чл.9 и чл.25 от ЗДДС на дружеството е отказан данъчен
кредит в размер на 25 099,84лева главница и 10 558, 86лева лихва за забава
и е определен корпоративен данък за довнасяне
за 2008г. в размер на 635,05лева главница и 384,39лева лихва. След обжалване на
ревизионния акт е постановено решение № 202/21.05.2012г. на Директора на
дирекция «Обжалване и управление на изпълнението», с което е потвърден
ревизионния акт. Решението е обжалвано пред АС-Варна и е образувано адм. дело №
2284/2012г., по което е постановено решение за частична отмяна на ревизионния
акт относно определените задължения по ЗКПО за 2008г. в размер на 290,70лева
главница и 275,44лева лихва и е потвърден в останалата част относно твърдяната
нереалност на доставките. Изводът в този смисъл се основава на чл.12 от ППЗДДС,
като е прието че не може категорично да се установи данъчното събитие, тъй като
липсват доказателства какви по вид и размер са разходите за материали,
направени за извършване на услугите, съответно съизмеримите им приходи. Прието
е, че доставките на козметични продукти от «Д.»ЕООД не са реално извършени, тъй
като липсват доказателства, че правото на разпореждане със стоките е преминало
в дружеството и съответно, че собствеността е прехвърлена.
Решението на АС-Варна е
обжалвано пред ВАС, който се произнесъл с решение №10075/07.07.2014г. по адм. дело
№3915/2013г., с което е потвърдено решението на АС–Варна в частта за нереалност
на доставките на ремонтни услуги и козметични продукти и е отменено в частта, в
която е отхвърлена претенцията на органа по приходите за задълженията по ЗКПО за 2008г. в размер на 290,07лева
главница и 275,44 лева лихва.
Ищецът излага, че
условията за признаване на приход по смисъла на чл. 12 от ППЗДДС, във връзка
със СС-18, касаят доставчика на услугата, а не дружеството получател, което
начислява счетоводен разход за нея, както е посочено в решение №143 80 от
15.11.2012г. на ВАС. Счита, че е неоправдано правото на данъчен кредит на
дружеството получател да бъде поставяно
в зависимост от счетоводното отчитане на разходите, направени от неговите
доставчици за извършване на представените му услуги. Твърди, че в този смисъл е
решение С-18/13 на Съда на ЕС по делото «Макс Пен»ЕООД, според т.48 от
което Директива 2006/112 «не допуска
национална разпоредба, съгласно която услугата се счита за извършена на датата,
на която възникват условията да бъде признат приходът от съответната
доставка“. Направен е извод, че некоректното счетоводно отразяване на разходите
за извършването на дадена услуга не е достатъчно, за да се изключи правото на
приспадане. Аргументи в подкрепа на
реалността на доставките, по които ДДС е внесен в държавния бюджет, се съдържат и в решение №9941/04.07.2011г. на
ВАС. Според него би било лишено от икономическа логика извършване на плащането
и внасяне на начисления ДДС, ако услугите действително не са доставени. Твърди,
че при разглеждане на повдигнатия спор
ВАС изследва проблем в областта на
косвеното данъчно облагане на лицата, който е уреден от нормите на общностното
право и по–конкретно от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно
общата система на ДДС. Съгласно чл.4, пар. 3 от Договора за Европейския съюз
държавите членки са длъжни да предприемат всички мерки, свързани с изпълнението
на техните задължения, които произтичат от Договорите на ЕС или от актовете на
институциите на ЕС. Излага твърдения, че решение №10075/17.07.2014г. по адм. дело№3915/2013г.
на ВАС, с което е потвърдено решение № 27/08.01.3013г. на АС Варна по адм. дело№2284/2012г.,
е в явно противоречие с постоянната практика на Съда на ЕС относно тълкуване
правото на ЕС във връзка с правото на приспадане на данъчен кредит. Решението е
постановено от ВАС като последна инстанция по спора, поради което следва да
бъде ангажирана извъндоговорната отговорност на Република България при наличие на предпоставките, установени в
практиката на ЕС.
Излага
твърдения за нарушение на чл.167 и чл.168, б.“а“ от Директива 2006/112, които предоставят
субективното право на данъчно задълженото да приспадне дължимия данък, при
настъпване на изискуемостта на данъка. Извършеното нарушение се изразява в
неизпълнение на задължението за отправяне на преюдициално запитване по силата
на чл.267, ал.3 от ДФЕС, както и
несъобразяване с постоянната практика на Съда на ЕС. Според ищеца е налице
пряка причинно –следствена връзка между нарушението и причинените вреди, за
които се претендира заплащане на обезщетение. Твърди, че непризнаването на
правото на ДДС кредит е довело до промяна в увеличения финансов резултат на
дружеството за 2008г. по ЗКПО, поради което общата претърпяна загуба е в размер
на 36 708,14 лева, която включва 25 099,84лева размерът на отказания данъчен
кредит с ревизионен акт №*********/28.02.2012г. и 10 588,86лева лихви за забава,
както и определения корпоративен данък за довнасяне за 2008г. в размер на
635,05лева и 384,39лева лихва за забава.
Предвид изложеното претендира заплащане на
обезщетение за имуществени вреди в размер на
36 707,28лева, настъпили в резултат
от нарушаване правото на Европейския съюз, което се изразява в неприспадане на
данъчен кредит и свързаната с това промяна на данъчния резултат по ЗКПО и
начислените лихви, в явно нарушение практиката на Съда на ЕС, която включва
25 099,84 лева размерът на отказания данъчен кредит с ревизионен акт
№*********/28.02.2012г. и 10588,86лева лихви за збава , какато и определения
корпоративен данък за довнасяне за 2008г. в размер на 635,05лева и 384,39лева
лихва за забава. Претендира направените
по делото разноски.
Ответникът Върховен
административен съд е представил писмен отговор, в който са изложени съображения за
неоснователност на исковете. Оспорва решението да е постановено в противоречие
с практиката на СЕС. Твърди, че не е установено наличие на преднамерен характер
на решението, което представлява предпоставка за уважаване на иска, тъй като
към момента на постановяване на решението СЕС е имал утвърдена практика, според
която правото на приспадане на данъчен кредит е обусловено от това доставката
на стоки и услуги да е реално осъществена и данъчно задължените лице да
разполагат с фактури или аналогичен документ. Оспорва да е допуснато и второто
твърдяно нарушение, тъй като националната юрисдикция е длъжна да отправи преюдициално
запитване не когато са го поискали
страните, а когато е налице неяснота относно приложението на дадена съюзна
разпоредба към спора, с който
националният съдия е сезиран. Оспорва наличие на претърпяна вреда и причинно-следствена
връзка. Претендира направените по делото разноски.
Контролиращата страна СГП изразява становище
за неоснователност на исковете.
Съдът, като взе предвид събраните по делото доказателства и становищата на страните, приема за
установено от фактическа страна
следното:
От събраните доказателства се установява и между
страните не е спорно, че след извършена
данъчна ревизия на ответното дружество по ЗДДС за периода от 01.09.2007г. до
31.07.2009г. и по ЗКПО за периода от 01.01.2008г. до 31.12.2008г. е издаден ревизионен
акт №*********/28.02.2012г., с който са установени задължения за довнасяне в
размер общо на 25 737, 88лева и лихва за
просрочия от 10 773,09лева, от които 25 099,83 ДДС, 10388,70 лева лихви ДДС,
638,05лева корпоративен данък и 384,39лева лихви корпоративен данък.
Не е признато право на възстановяване на данъчен
кредит по следните фактури:
-№268/30.09.2007г. , издадена от "Т.**"ЕООД
с основа 29503,25лева, 5900,65лева ДДС , предмет довършителни услуги по
договор;
-Фактури с издател "Д." ЕООД - №1322/25.03.2008г.
с основа 106,66лева, ДДС-21,34лева, №1310/11.04.2008г. с основа 52,95лева,
ДДС-10,59лева, №1383/24.04.2008г. с основа 730,30лева, ДДС 146,06лева,
№1382/24.04.2008г. с основа 1141лева и 228,20лева ДДС, №1782/11.06.2008г. с
основа 737,00лева и ДДС 147,54лева, №1783/11.06.2008г. с основа 138,57лева и ДДС 27,73лева
-№895/29.07.2008г. с основа 20560,21лева и ДДС
4114,04лева издадена от "В.Т." ЕООД;
-№88/10.09.2008г.
с основа 24 721, 31лева и ДДС 4944,26 лева и №84/04.09.200г. с основа 25160,68лева и ДДС 5032,14лева ,
издадени от "М.2007"ЕООД ;
-№85/29.10.2008г. с основа 12 716,67лева и лихви
2543,33лева , издадена от "Е."ЕООД;
-№233/27.05.2009г. с основа 9930,00лева,
ДДС-1986,00лева, издадена от "К.М85" ЕООД.
С решение на АС Варна по адм. дело№ 2284/2012г.,
образувано по жалба на ищеца е отменен ревизионния акт в частта, в която са определени задълженията
по ЗКПО за 2008г. за размера над 290,70лева и за лихвите над 275,44лева. Същият
е потвърден в частта, в която не е признато право на приспадане на данъчен
кредит по отношение на фактури, издадени от
"Т.**"ЕООД, "Д." ЕООД, "В." ЕООД, "М.
2007" ЕООД, "Е."ЕООД и "К.М85"ЕООД. От мотивите на решението се установява, че по
отношение на част от фактурите не се установява предмета на доставката, като
при извършване на насрещна проверка на
"К.М85"ЕООД не са представени исканите документи и писмени
обяснения. При справка в масивите на НАП е установено, че дружеството няма
назначени лица на трудов договор и не е декларирало процесната фактура в СД и
ДП като издадена от "С."ЕООД. В съдебното производство е представен
договор за услуга от 30.04.2009г.
-довършителни дейности в обект търговски комплекс "Сирена-Златни
пясъци", като е прието, че предметът на договора е формулиран по начин,
който не позволява да се установи действителния предмет на поръчката, тъй като
не са индивидуализирани видовете, обема и стойността на довършителните работи.
По аналогични
съображения е прието за недоказано настъпването на данъчно събитие по
фактура №85/29.10.2008г., издадена от "Е. "ЕООД, като е прието че е
налице нередовно връчване на искането за представяне на документи на посоченото
лице, но това не е самостоятелно основание за отмяна на ревизионния акт, тъй като
съдът по същество следва да прецени настъпването на данъчно събитие. Съдът
приема, че в тази фактура също бланкетно е посочено, че се отнася до търговски
обект, но не е отразено кой е този обект. Едва в заключението на ССЕ е
посочено, че става дума за аптека в хотел Метропол", но в обяснението на
управителя на "Емона" е посочено, че става
дума за ремонт на друг обект в търговски комплекс "Сирена -Златни
пясъци", за който се отнася и предходната фактура. Прието е, че по двете
фактури не могат да се индивидуализират работите, които изпълнителят е
следвало да извърши, и не може да се
прецени дали са едни и същи, вложените материали и направените разходи.
Управителят на "Е." в писмено обяснение посочил, че са ползвани
работници на граждански договор, но не може да представи документи, тъй като
офисът на дружеството изгорял, което останало недоказано по делото.
По фактурата издадена от "Т.-64" е представен
договор от 01.06.2007г., с който са
възложени довършителни работи на аптека "Адмирал", к.к. Златни пясъци
и протокол за установяване видовете СМР, както и доказателства за начисляване
на данъка и отчитане на приход от продажбата
по сметка 703, посочени са лица на трудов договор и са представени
доказателства за наличие на транспортни средства. По тази фактура също е
прието, че не са налице предпоставките за възстановяне на данъчен кредит, тъй
като според договора възложителят се задължил да осигури материалите,
необходими за извършване на довършителните работи, но в тази връзка не са
представени от ищеца доказателства за закупените и вложени материали във връзка
с фактурираната услуга от "Т.-64", поради което е прието, че такива
не съществуват по аргумент от чл.37, ал.4 от ДОПК. Прието е, че не може да се
установи категорично данъчното събитие.
По същите съображения съдът не е приел за
действително извършени и услугите, фактурирани от "В.Т."ЕООД и "М."2007"ЕООД,
тъй като не са представили след покана исканите от тях документи. В хода на
обжалването ревизираното лице представило
копие от издадените от "М. 2007"ЕООД фактури №88/10.09.2008г.
и №84/04.09.2008г. , приемо-предавателни протоколи и РКО относно извършени по
тях плащания. Представени са копие от фактура, издадена от "В.Т.",
акт обр 19 и РКО. Направен е извод, че
от представените доказателства не се установява реалността на доставките,
удостоверени във фактурите, което е съпоставено с обстоятелството, че "В.Т."
ЕООД и "Е."ЕООД не са подавали за процесния период ГДД по чл.92 от ЗКПО, не са намерени на адреса,
дерегистрирани са по инициатива на органите по приходите и са титуляри на
задължения в големи размери, което е
дало основание за извод, че фактурите не отразяват действителни данъчни
събития.
Приет е за правилен извода на данъчните органи за
недоказано данъчно събитие относно фактурите, издадени от "Д."ЕООД,
тъй като не е установено прехвърляне на собствеността.
В решението е прието, че независимо от
обстоятелството, че ревизираното дружество разполага с данъчни фактури, които
отговарят на изискванията на чл.114 от ЗДДС
и доставчиците са ги включили в
СД и ДП за периода и са начислили ДДС ,
което не е налице само по отношение на фактурата, издадена от "К.М85
"ЕООД , която не е декларирана от доставчика, не е достатъчно за
приспадане на данъчен кредит на
получателя, при положение че не е безспорно доказано настъпването на данъчно
събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС.
С окончателен съдебен акт от 17.07.2014г. ВАС по адм. дело№ 3915/2013г. е приел изводите на
АС-Варна за правилни по отношение на
непризнатите фактури, по които е
отказано възстановяне на данъчен кредит по ЗДДС
и е отменено решението в частта, в която
е отменен ревизионния акт частично по отношение на определеното
задължение за корпоративен данък по ЗКПО за 2008г., като в останалата част
решението е потвърдено.
При така установената фактическа обстановка съдът
достигна до следните правни изводи:
Правото на ЕС не
урежда изрично иска за ангажиране отговорността на държавите-членки за вреди от
нарушаването му, като материално-правните предпоставки на този иск са изведени
от практиката на Съда на ЕС (СЕС) - делото Francovich и Köbler, (съединени
дела С- 6/90 и С- 9/90 ) и дело С- 224/01. и те са следните три: 1.
нарушение на правна норма на ПЕС, даваща права на частно-правни субекти; 2.
извършеното нарушение да е достатъчно съществено и явно и
3. да съществува причинна връзка между претърпените вреди и
това нарушение. Доколкото практиката на СЕС има задължителен характер, то
и нейното нарушаване представлява нарушение, за което би могла да се ангажира
отговорността на държава-член за вреди.
Според практиката на СЕС отговорност на
държавата за вреди, причинени от национална юрисдикция, постановила акт като
последна инстанция, възниква само в изключителни случаи, при допуснато очевидно
нарушение на приложимото ПЕС (решения
от 30 септември 2003 г. по дело C-224/01, т. 53; от 13 юни 2006 г. по
дело C-173/03, т. 32 и 42 и от 28 юни 2016 г. по дело С-168/15, т. 24). Такова нарушение, според СЕС е налице
например ако с влязло в сила решение
националната юрисдикция не се е съобразила с практиката му в съответната област
на обществени отношения, които ПЕС регулира или когато е иззела компетентност,
която ПЕС изрично възлага на орган на ЕС.
Според решение, постановено по реда на чл. 290 ГПК, №
17/05.03.2021 г. по гр.д. № 1457/2020 г. по описа на ВКС, VІ г.о. националните съдилища са длъжни да
посочват в своите актове, постановени по искове за ангажиране на такава
отговорност коя правна норма от правото на съюза е очевидно нарушена, като е посочено, че „… Когато разглеждат спор за вреди,
причинени от нарушение на ПЕС с действия на национална юрисдикция, имаща
качеството на последна инстанция, съдилищата са длъжни да мотивират акта си
като посочат изрично в него кое е допуснатото очевидно нарушение, обосноваващо
изключителност на случая. От това логично следва, че, мотивирайки очевидността
на нарушението и изключителността на случая, те не могат да се основават на
практика на СЕС, която не е съществувала към датата, към която се твърди, че е
извършено на нарушението».
Първата предпоставка изисква да се установи нарушение на
норма на Общностното право, която има директен ефект. Директният ефект дава
възможност на частноправните субекти да се позоват на съответната норма от
правото на ЕС пред националните съдилища, а те от своя страна са длъжни да я
зачетат и приложат. Нормата трябва да е ясна и безусловна и да предоставя права
на частноправни субекти. Тя може да се съдържа в учредителен договор, регламент
или директива, т. е. да е норма на акт с директна приложимост.
В случая, ищцовото дружество претендира вреди от
нарушение на разпоредбите на чл. 167 и чл. 168 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, уреждаща общата система на данъка върху
добавената стойност като твърди, че ответника неправомерно му е отказал
възстановяване на данъчен кредит и е начислен ДДС и лихви върху него. Няма
спор, че Директива 2006/112/ЕО е транспонирана в националното ни право - в разпоредбите
на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС. Съгласно чл. 168 от Директивата регистрираното лице има
право на данъчен кредит срещу ДДС, дължим или платен в съответната държава
членка по повод доставки на стоки и услуги, които е получило, които са
осъществени /или ще бъдат осъществени/ от друго данъчно задължено лице. В същия
смисъл е и нормата на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, според която данъка за стоките или услугите, които
доставчикът - регистрирано по ЗДДС лице му е доставил или предстои да му достави.
Към момента на постановяване на
решението на ВАС – 17.07.2014г. в практиката на СЕС, въпросът относно възможността
на държавите-членки да установяват норма и практики за предотвратяването на
данъчни измами и свързания с тях отказ от упражняване на право на данъчен
кредит е разгледан в редица решения –решение от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 Gabor Toth, решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 Mahageben и David; решение от 06.12.2012 г. СЕС;
дело С-285/11 г. „Б.“ ЕООД и др. В практиката на СЕС се подчертава, че правото на приспадане на ДДС е основен принцип на
въведената в ЕС система на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано. Сочи
се, че поради това, че отказът е изключение, съответният орган по приходите
следва да докаже обективните данни, въз основа на които може да се заключи, че
данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената сделка
е част от измама с ДДС.
В решение от 06.09.2012 г. по дело
С-324/11 Gabor Toth е прието, че Директивата трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска
данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице право на приспадане дължимия
или платен ДДС за предоставени му услуги, поради това, че издателят на
фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този
орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице
е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на
приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от
друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Според мотивите в
решението фактът, че данъчно задълженото лице не е проверило дали между наетите
на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или
този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно
обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел
или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС. Прието е,
че правото на приспадане не може да бъде отказано поради посочения факт, след
като предвидените в Директивата условия са изпълнени.
По съединени дела С-80/11 и С-142/11
Mahageben и David предмет е спор за
приспадане на ДДС при доставка на родовоопределени вещи /акациеви трупи/, като там е поставен въпросът за значението на фактурата като единствено
сигурно доказателство, че стоката е доставена от посочения във фактурата издател,
когато не е доказано, че доставчикът е разполагал със стоките, предмет на
доставката и да е бил в състояние да ги достави.
В решението от 21.06.2012 г. е
прието, че чл. 167, чл. 168, б. а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директивата
трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, според
която данъчният орган не признава на данъчнозаделженото лице право на
приспадане на ДДС, на който е платец, поради това, че издателят на фактурата за
тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, без да се
доказва въз основа на обективни данни, че въпросното данъчнозадължено лице е
знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на
приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател на фактурата
или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Прието е също, че
чл. 167, чл. 168 б. а), чл. 178, б. а) и чл. 273 от Директивата трябва да се
тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният
орган отказва право на приспадане, поради това че данъчнозадлъженото лице не се
е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска
упражняването на това право е разполагал със стоките предмет на доставката, бил
е в състояние да ги достави, декларира и плати данъка, или поради това, че
въпросното данъчнозадължено лице не разполага с други документи, освен
фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства,
макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и
материаноправни условия за упражняване на правото на приспадане и данъчно
задълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от
страна на въпросния издател. В т. 49 от решението е предвидено, че доказването
на това знание у данъчнозадълженото лице е у данъчния орган, като е посочено,
че установяването на обективно отговорност би надхвърлило необходимото за
защита на държавното съкровище /т.48/. В същото е подчертано, че правото на
приспадане на данъчен кредит е право, в упражняването на което данъчно
задължените лица следва да разчитат в икономическата си дейност, като отказът
за приспадането му следва да се разглежда като изключение. В т. 52 изрично е
посочено, че фактурата, издадена според правилата на Директивата, удостоверява
действителното извършване на доставката, а в т. 43 значението в процеса на
доказване на обстоятелството дали стоките, предмет на доставката, са използвани
в последващата стопанска дейност на данъчнозадълженото лице.
По дело С-285/11 г. запитващата юрисдикция е поставила конкретно въпроса
дали липсата на реална доставка може да
се приеме за „данъчна измама“ по смисъла на Директивата. В решението от
06.12.2012 г. СЕС е приел, че членове 2, 9, 14, 62,
63, 167, 168 и 178 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006
година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се
тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като разглежданите в главното
производство не допускат на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да
приспадне данъка върху добавената стойност за доставката на стоки, поради това,
че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо
тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз
основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело
или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава
правото на приспадане, е част от измама с данък върху добавената стойност,
извършена нагоре или надолу по веригата от доставки, което следва да провери
запитващата юрисдикция. Тази доказателствена тежест е посочена и в решения от
31.01.2013 г. по дело C‑643/11 „ЛВК – 56“ ЕООД и по дело C‑642/11, С.Т.“ ЕООД СЕС.
В настоящото производство е безспорно, че
ищцовото дружество е регистрирано по ДДС лице, с
основен предмет на дейност, свързана с оперирането на аптеки, за което за
периода от 01.09.2007г. до 31.07.2009г. по ЗДДС и за периода от
01.01.-31.12.2008г. по ЗКПО е извършена данъчна ревизия приключила с ревизионен
акт №*********/28.02.2012г. От съдържанието на ревизионния акт се установява, че не е приета за доказана реалността на
доставките по няколко данъчни фактури, които са подробно описани в ревизионния
акт. В резултат от това ревизионното производство е приключило с констатация за
наличие на данъчни задължения за ищеца в размер общо на 25 737,
88лева и лихва за просрочия от 10
773,09лева, от които 25 099,83 ДДС, 10388,70 лева лихви ДДС, 638,05лева
корпоративен данък и 384,39лева лихви корпоративен данък.
С решение на АС Варна по адм.дело№ 2284/2012г., образувано по жалба на
ищеца е отменен частично ревизионния акт
по отношение задълженията по ЗКПО за 2008г. за размера над 290,70лева и
за лихвите над 275,44лева и е потвърден
в частта, в която не е признато право на приспадане на данъчен кредит по
отношение на фактури, издадени от "Т.**"ЕООД,
"Д." ЕООД, "В." ЕООД, "М. 2007" ЕООД, "Е."ЕООД
и "К.М85"ЕООД.
С окончателен съдебен акт от 17.07.2014г. ВАС по адм.дело№ 3915/2013г. е приел изводите на АС-Варна за правилни по отношение на непризнатите фактури, по които е отказано възстановяване
на данъчен кредит по ЗДДС и е отменено
решението в частта, в която е отменен
ревизионния акт частично по отношение на определеното задължение за корпоративен
данък по ЗКПО за 2008г.
От мотивите в двете съдебни решения следва да се
направи извод, че непризнатите фактури са осчетоводени и надлежно декларирани
от проверяваното дружество. По отношение на тези фактури са извършени насрещни
проверки при доставчиците, които не са представили исканите документи и
обяснения. В хода на обжалването на ревизионния акт проверявания данъчен субект е представил
доказателства за установяване на доставките като договори и приемо-предавателни
протоколи, но съдът е приел, че с тях не се установява реалността на
доставката, тъй като при договорите за довършителни работи не са описани същите
по вид и размер, за някои дружества е прието, че нямат трудови договор с
работници, които да изпълнят възложената работа, а други имат само един
работник на граждански договор, който не би могъл да изпълни поръчката.
Съдът е изложил мотиви, че независимо от
обстоятелството, че ревизираното дружество разполага с данъчни фактури, които
отговарят на изискванията на чл.114 от ЗДДС
и доставчиците са ги включили в СД и ДП
за периода и са начислили ДДС, което не е налице само по отношение на
фактурата , издадена от "К.М85 "ЕООД , която не е декларирана от
доставчика, не е достатъчно за приспадане на данъчен кредит на получателя, при положение че не е
безспорно доказано настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС.
Видно от мотивите в
ревизионния акт и решението на ВАС, което в мотивите си препраща в голямата си част към
тези на АС-Варна, причината за отказа е приетото от органите по приходите и съдилищата, че липсва реална
доставка. В мотивите на тези органи са обсъдени събраните в хода на
административното и съдебно производство доказателства, като отказът за
признаване на право за приспадане на данъчен кредит е обусловен от
невъзможността, издателите на данъчните фактури да бъдат намерени на посочения
от тях адрес за връзка с органите по приходите, при отправените до тях искания
за представяне на доказателства по повод ревизията, извършвана на ищеца. Освен
това в хода на административното производство органите
по приходите са извършили проверки на декларираните от тези лица дневници за
продажби, както и са обсъдили представените впоследствие от проверяваното лице
доказателства – приемо-предавателни протоколи, като е направен извод, че от
същите не следва извод за реалност на
доставката.
За да се установи
данъчна измама в областта на ДДС, според практиката на СЕС, въпреки формалното
наличие на предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит, от
множеството обективни обстоятелства следва да се установява, че проверяваното
данъчно-задължено лице е целяло не последиците на облагаемата доставка, а
единствено получаването на данъчно предимство или е знаело за преследването на
тази цел от останалите доставчици по веригата. Доказването на тези
обстоятелствата, според практиката на СЕС, е на съответната национална приходна
администрация, а не на данъчнозадълженото лице.
В настоящия
случай съдът намира, че от значение за правилното решаване на делото е
разрешаването на въпроса дали противоречат на правото на СЕС национални
практики, при които се отказва право на приспадане на данъчен кредит в
хипотеза, при която издателят на фактурите не е могъл да бъде намерен и не е
представил изисканите доказателства при извършване на данъчна ревизия на
получателя на фактурата, поради което е прието, че поради липса на достатъчна
кадрова, материална и друга обезпеченост доставката не е реална, т.е. цели се
измама с ДДС. В хипотези като настоящата, при която се установява, че данъчно
задълженото лице разполага с данъчни фактури, които са надлежно декларирани, а
издателят на фактурата не може да бъде открит, за да представи доказателства за
своята материална и кадрова обезпеченост, в съществено противоречие с
принципите на Директива 2006/112/ЕО и посочената по-горе практика на СЕС е да
се приема, че липсва реална доставка, без това да е доказано въз основа на
сигурни данни.
В случая се
установява, че само едно от дружествата, издали процесните фактури-Т.** ЕООД, е
намерено на заявения адрес, връчено му искане за представяне на документи, като
в определения срок са представени исканите документи и обяснения. Представени
са договори за възлагане извършването на СМР,
протоколи обр.19 , след подписване на които е извършено разплащане. Установено
е, че дружеството издател на фактурата
има за предмет на дейност извършване на строително-монтажни работи, че същият я
е осчетоводил надлежно и я е декларирал надлежно. Проверяващият орган обаче е
установил, че според сключения договор
инвеститорът се задължава да осигури материалите, необходими за
извършване на довършителните работи. Поискана е информация от ревизираното
дружество, а именно копия от всички фактури, удостоверяващи вложени материали
за довършителни работи по договора,
сключен с "Т.**"ЕООД , каквито не са представени. С оглед на това
следва да се приеме, че в хода на данъчната ревизия са представени достатъчно
доказателства, удостоверяващи реалността на доставката, поради което не е
необходимо изискването на допълнителни фактури за изпълнение на договора, без
да са налице данни за данъчна измама.
По отношение на
останалите непризнати фактури, доставчиците не са намерени на заявените адреси,
но след справка е установено, че фактурите са надлежно осчетоводени и декларирани, както и са представени от
проверяваното дружество. Същото в хода на съдебното обжалване е представило и
допълнителни доказателства за съответните доставки като договори, акт обр 19 и
РКО за извършени плащания. Въпреки представени доказателства, данъчният орган е
приел, че фактурите са за строително-монтажни
работи на аптеки, стопанисвани от жалбоподателя и доставка на козметика, но в
хода на ревизионното производство не са събрани доказателства за реалността на
фактурираните доставки, тъй като при насрещните проверки доставчиците не са
представили исканите документи, не са доказани вида на договорената услуга,
калкулирането на нейните елементи и себестойност, използваните активи и
материалната обезпеченост за изпълнение на доставките.
Въпреки наличието
на данъчни фактури, надлежно осчетоводени и декларирани и представените
доказателства от един от доставчиците и от проверяваното лице за установяване
реалност на доставките, проверяващият орган е направил извод за недоказана реалност
на доставките. По този начин се стига до
обективна отговорност на получателя на стоките по фактурите, на когото се
отрича правото на приспадане на данъчен кредит поради поведението на издателя
на фактурата, който не осигурява съдействие на данъчната администрация, без да
се твърди и доказва неправомерно поведение на самия издател, при положение, че
според посочената Директива и практиката на СЕС данъчната фактура удостоверява
извършването на доставката. От процесните ревизионен акт и решения по
обжалването му не се установява органите по приходите и ВАС, като последна инстанция, да са събирали и обсъждали
доказателства за наличието на обективни данни, от които може да се установи, че
данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало
да знае, че въпросната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика
или от друг стопански субект по веригата.
Следва да се има предвид, че в хода на проверката и
производството по административно и съдебно обжалване проверяваното лице е
положило дължимата грижа и е представило доказателства във връзка с
материалната обезпеченост на доставчиците си – договори за възлагане на СМР,
акт обр.19 и ПКО за доставките, във
връзка с които са издадени фактурите.
Според
постоянната практика на СЕС, правото на данъчнозадължените лица да приспаднат
платения или дължим от тях ДДС представлява основен принцип в общостната
система на ДДС. Като са приели, че следва да се отрече това право на ищеца
органите на НАП и ВАС са допуснали нарушение на този основен принцип на
общностното право. Съдът намира, че в случая се касае за съществено, очевидно
нарушение на общностното право, тъй като посочените норми на чл. 167, чл. 168,
б. а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112 на ЕС по ясен и
недвусмислен начин определят основанията и условията за възникване и упражняване
на правото на приспадане на данъчен кредит като основен принцип на общата
система на ДДС в ЕС. Целта на режима на приспадане на ДДС е да освободи
стопанските субекти от тежестта на ДДС, дължим или платен във връзка с цялата им
икономическа дейност, поради което общата система на ДДС гарантира неутралитет,
от гледна точка на данъчната тежест, на всички икономически субекти, без
значение на техните цели и резултати, при условие че самите тези дейности по
принцип подлежат на облагане с ДДС. При игнориране на представените от
данъчнозадълженото лице доказателства и позовавайки се на това, че липсва пълно
доказване на факта, че за конкретната доставка на родовоопределена вещ
издателят на фактурата не е разполагал с кадрово и материално обезпечение и не
е намерен, а когато е представил доказателства, са приети за недостатъчни,
органите на приходната агенция и ВАС в противоречие с практиката на СЕС са
отрекли правото на възстановяване на данъчен кредит, без да са изследвани и
доказани обективни данни за наличие на данъчна измама.
Предвид изложеното съдът
намира, че е налице съществено нарушение на Правото на ЕС и практиката на СЕС
по прилагане нормите на чл. 167, чл. 168, б. а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от
Директива 2006/112 на ЕС, които са нарушени по изключителен начин, въпреки
недвусмисления си характер. Предвид изложеното е налице основание за ангажиране
отговорността на държавата на основание чл.4, §3 ДФЕС.
Не се установява от
събраните доказателства причинно-следствена връзка между нарушаване правото на
ЕС и настъпването на имуществени вреди, изразяващи се в претърпени загуби или
пропуснати ползи в размер на отказания
данъчен кредит от 25 099,84лева главница, 10 588,86лева лихва за забава, както
и непризнаване на данъчни фактури, по които е определен корпоративен данък за
довнасяне в размер на 635.05лева и 384,38лева лихва за забава за 2008г., тъй
като липсват доказателства посочените суми да са платени от ищеца.
За установяване на имуществените вреди с
определение на съда служебно е допусната съдебно-счетоводна експертиза, която
да отговори дали сумите по процесния ревизионен акт са платени, дали е
претърпяна финансова загуба от процесния ревизионен акт, в какво се изразява тя
и какъв е размерът й. Поради невнасяне на определения депозит от ищеца, чиято е
тежестта да докаже настъпването на имуществените вреди, определението за допускане на ССЕ е отменено, като не са ангажирани
други доказателства за установяване на същите обстоятелства.
Предвид изложеното и
поради недоказване настъпването на имуществени вреди, за които се претендира
обезщетение, предявените искове следва да бъдат отхвърлени, тъй като предпоставките
за тяхното уважаване са кумулативни.
При този изход на спора и на основание чл.78, ал.3 от ГПК ищецът дължи
на ответника направените по делото разноски в размер на
350,00лева-юрисконсултско възнаграждение.
Воден
от гореизложеното, съдът
Р Е
Ш И :
ОТХВЪРЛЯ
предявения от „С.“ ЕООД с ЕИК ******* срещу Върховен административен съд иск с правно основание чл. 2в от ЗОДОВ за заплащане на обезщетение за имуществени вреди в общ размер
от 36 707,28лева, настъпили в
резултат от нарушаване правото на Европейския съюз, което се изразява в
неприспадане на данъчен кредит и свързаната с това промяна на данъчния резултат
по ЗКПО и начислените лихви, в явно нарушение практиката на Съда на ЕС, която
включва 25 099,84 лева-размера на отказания данъчен кредит с ревизионен акт
№*********/28.02.2012г. и 10588,86лева лихви за забава, както и определения
корпоративен данък за довнасяне за 2008г. в размер на 635,05лева и 384,39лева
лихва за забава.
ОСЪЖДА „С.“ ЕООД с ЕИК ******* да заплати на Върховен административен съд на основание чл.78, ал.3 от ГПК направените по делото разноски в размер на 350.00лева юрисконсултско възнаграждение.
РЕШЕНИЕТО
може да се обжалва с въззивна жалба пред Софийски апелативен съд в двуседмичен срок от съобщението до
страните.
СЪДИЯ: