Решение по дело №2277/2019 на Административен съд - Пловдив

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е

№ 847

гр. Пловдив, 12.05.2020 год.

В  И М Е Т О  Н А  Н А Р О Д А

 Административен съд – Пловдив, XXIX състав, в публично съдебно заседание на двадесети февруари две хиляди и двадесета година, в състав:

ПРЕДСЕДАТЕЛ: СВЕТЛАНА МЕТОДИЕВА

 

при секретаря ВАНЯ ПЕТКОВА, като разгледа докладваното от съдия Методиева адм.дело № 2277 по описа на съда за 2019 г., за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл.156 и следващите от Данъчно-осигурител-ния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на Ц.Г.К., в качеството му на представляващ „Веста инд“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: - с. Браниполе, общ. Родопи, местност „Мерата“ № 10А, против Ревизионен акт № Р-16001618005094-091-001 от 17.04.2019 г., издаден от Г.И.Н., на длъжност началник сектор, възложил ревизията, и Д.С.С., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 387 от 25.06.2019 г. на изпълняващ правомощията на директор на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив, при Централно управление на Национална агенция по приходите в частта, с която на оспорващия е отказан данъчен кредит в размер на 59 488.85 лв. и начислени лихви в размер на 18 607.46 лв. 

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска отмяната му от съда. Твърди се, че са представени достатъчно доказателства, удостоверяващи реалното изпълнение на процесните доставки, но органите по приходите не са приложими правилно материалния закон. Излагат се подробни доводи по всяка една доставка, като се сочи, че неправилно органът по приходите не е възприел практиката на ВАС и на СЕС, като се цитират конкретни дела. 

В съдебно заседание процесуалният представител на жалбоподателя поддържа жалбата и моли съда да отмени акта, като неправилен и незаконосъобразен по доводи, подробно изложени в представената по делото писмена защита. Претендира се присъждане на сторените в хода на съдебното производство разноски.

Директорът на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Б., е на становище, че жалбата е неоснователна по аргументи, подробно изложени в представената по делото писмена защита, и като такава следва да бъде отхвърлена. Иска се присъждане на съответното юрисконсултско възнаграждение.

Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред контролния в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил. Така постановеният от директора на дирекция “Обжалване и данъчно -осигурителна практика” - гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

            Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001618005094-020-001 от 28.08.2018 г. /л.2249, т.8/, издадена от Н.Ж.К., на длъжност началник сектор при ТД на НАП-Пловдив, в качеството му на заместник на Г.И.Н., е възложена данъчна ревизия на „Веста инд” ООД,  с обхват: - закон за данък върху добавената стойност за периода 01.05.2013 г. – 31.07.2018 г. Срокът за извършване на ревизията е определен до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 04.09.2018 г. по електронен път /л.2248, т.8/. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16001618005094-020-002 от 04.12.2018 г. /л.2246, т.8/ срокът за извършване на ревизията е продължен до 04.02.2019 г., като и тази заповед е връчена по електронен път на 05.12.2018 г. /л.2245, т.8/.   

В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001618005094-092-001/18.02.2019 г. /л.378, т.2/, въз основа на който, и при депозирано в срока по чл.117 ал. 5 от ДОПК възражение вх. №70-00-4810/05.04.2019 г. /л.63, т.1/ възложилият ревизията и ръководителят на ревизията са издали Ревизионен акт № Р-16001618005094-091-001 от 17.04.2019 г. /л.25, т.1/.

По жалба на „Веста инд“ ООД е издадено Решение № 387 от 25.06.2019 г.  /л.25, т.1/ от директора на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което изцяло е потвърден, оспореният в настоящото производство ревизионния акт.

С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК, по делото са представени: Заповед № ЗЦУ-ОПР-23/16.06.2017 г. (л.4, т.1) на изпълнителния директор на НАП, Заповед № РД-09-1801/28.09.2018 год. /л.7, т.1/, Заповед № РД-09-1/03.01.2017 г. (л.9, т.1) и двете, издадени от директора на ТД на НАП Пловдив.

Представени са също така, сертификати за електронен подпис на длъжностните лица (л.12, т.1), изготвили административния акт, както и електронен носител (л.3, т.1).

Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл.119 ал.2 във връзка чл.118 ал.2 и чл.112 ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.Не се консатират съществени нарушения на процесуалните правила, тъй като, изложеното по-горе, налага да се приеме, че ревизионното производство е образувано и съответно, ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени от надлежно снабдените с правомощията за това органи по приходите. Както ревизионният доклад, така и ревизионният акт са съставени в предвидената за това  форма.

Следва в случая да се констатира и това, че от представените по делото доказателства се установява, че ЗВР и заповедта за изменение на ЗВР, ревизионният доклад и ревизионния акт са надлежно подписани с валидни електронни подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и електронния подпис към момента на подписването на електронните документи.

Отделно от това, всички протоколи от извършени насрещни проверки и искания за представяне на доказателства и писмени обяснения от трети лица, са надлежно оформени по реда на ДОПК и представляват годни доказателствени средства, което, от своя страна, опровергава твърденията на жалбоподателя, за нарушени принципи за обективно, служебно и добросъвестно установяване на фактите и обстоятелствата от страна на приходната администрация, които са от значение за установяване задълженията за данъци на дружеството.   

Впрочем, дори и да се установи, че са налице нарушения на процесуалните правила при извършване на ревизията, то това обстоятелство само по себе си не обуславя незаконосъобразността на ревизионния акт, като краен резултат, тъй като съдът в настоящото производство действа при условията на чл.160 от ДОПК и е задължен да разреши материалноправния спор по същество, с оглед събраните в хода на административното и съдебно производство доказателства, действайки вместо органа по приходите, като провери наличието на всички материалноправни предпоставки за определяне на задължения по ЗДДС. Предвид на това, дори и при констатиране на процесуални нарушения, допуснати в ревизионното производство, съдът няма правомощието да отмени РА, а следва да приложи материалния закон по отношение на установените по делото факти и да определи конкретния размер на данъчните задължения.  

Съдът намира за установено следното от фактическа страна:

Ревизията по ЗДДС обхваща данъчните периоди от 01.05.2013 г. до 31.07.2018 г. през които периоди дружеството извършва следните дейности: - производство и търговия с хидроизолации, водоспиращи продукти, добавки за бетон и други метални и неметални изделя в строителството; извършване на СМР, като подизпълнител на промишлени строителни обекти – основно полагане на огнезащитна боя и хидроизолация.

Ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, считато от 25.08.1999 г. – регистрация по избор, независимо от облагаемия оборот.

В хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит /ДК/ по фактури с предмет на доставки на услуги – СМР /от подизпълнители/, ремонти на МПС и машини, покупка на моторни масла и части за машини и автомобили.

С мотив за липса на реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл.6 и на услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС е отказано правото на приспадане на ДК на основание чл.68 ал.1 т.1 и чл.69 ал.1 т.1 от с. з. във връзка с чл.70 ал.5 от ЗДДС по фактури        издадени от следните доставчици:

1.       „АВГ - 87“ ЕООД, по 4 бр. фактури от м.11.2017 г. до м.03.2018 г. вкл. с общ

размер на ДДС 5 455.72 лв. Предмет на доставките са: стока – огнезащитна боя, финиш покритие и разредител, и услуга: - полагане на огнезащитно покритие. На дружеството е извършена насрещна проверка, документирана с ПИНП № П-22221518177316-141-001/30.11.2018 г. (л.802, т.3), при кояот не са представени платежни документи, удостоверяващи разплащането; документи за материално-техническа и кадрова обезпеченост и други доказателства във връзка с доказване реалността на доставките; не са представени доказателства за мястото и начина на извършване на доставките, както и такива за наличието на активи – собствени или наети за осъществяване на дейностите складиране и продажба на строителни материали и транспортни средства за осъществяване на доставките.

            Доказателства за тези доставки са представени само и единствено от РЛ – частични счетоводни разпечатки, както и декларации от ФЛ – С.Ф. А., С.П.П., В.В.М.и Д.М.К.(л.1059 – л.1078, т.4), които са без дата, на която са декларирани обстоятелствата по тях. С възражението по РД, ревизираното лице представя нова декларация от управителя на „АВГ-87“ ЕООД с конкретизирани работници по обекти (л.286, т.2), в която са посочени последните трима.

            По отношение на лицето С.Ф.А.е установено, от една страна, според негови твърдения, той е бил бригадир на обекти на „Веста инд“ ООД от името на „АВГ-87“ ЕООД, а, от друга страна, при извършена проверка в ПП СУП – Справка за подадени уведомления от работодател по чл.2 от КТ е установено, че няма данни лицето да е било назначено на трудов договор или да е извършвало дейности по извънтрудови правоотношения в „АВГ – 87“ ЕООД. Аналогични са констатациите и по отношение на лицата С.П.П. и Д.М.В.. Пак от извършена проверка в ППУ СУП - Справка за подадени уведомления от работодател по чл.2 от КТ към 10.01.2019 т. е установено, че са подавани данни за лица, назначени по трудови правоотношеня за периода от 09.01.2017 г. и прекратени на 12.01.2017 г., различни от посочените.

            От ревизиращите не са установени и данни за подаване на декларации по чл.92 от ЗКПО.

            По административната преписка са представени два договора с възложител „Веста инд“ ООД и изпълнител „АВГ – 87“ ЕООД – поръчка за възлагане на СМР от 21.10.2016 г. (л.1827, т.6) и договор от 29.09.2017 г. (л.1843, т.6). Липсва обаче договор между „Лидл България енд ко“ КД, като възложител, и „Веста инд“ ООД, като изпълнител, от който да се установи, позволява ли този договор наемане на подизпълнители и какво налага това обстоятелство, при положение, че дружеството-жалбоподател извършва именно такава дейност и няма данни същото да чувства недостиг на работна ръка за изпълнението на договора.

            В т.1.1. от договора от 29.09.2017 г. е посочено, че огнезащитната боя следва да бъде одобрена от „Лидл България енд ко“ КД, но липсва такова одобрение.

2.       „Ениик“ ЕООД, по 5 бр. фактури за м.04. и 05.2017 г. (л.117 – л.121-гръб, т.1) с общ

размер на ДДС 4 060.00 лв. Предмет на доставките са услуги – ремонт на товарни автомобили. За този доставчик е установено, че липсва кадрови потенциал за осъществяване на ремонтните дейности, тъй като липсва информация за нает под каквато и да е форма кадрови ресурс, необходим за осъществяване на дейностите по ремонт на два броя товарни МПС и машина за сухи смеси през периодите , в които са издадени процесните фактури. С възражението срещу РД от страна на жалбоподателя за това дружество са представени разчетно-платени ведомости за м.02., м.03., м.04 и м.05.2017 г., за четири лица за първите три месеца и итри лица за последно цитирания месец, за които не може да се установи от кого са заверени. Представени са и частични счетоводни документи, също неясно от кого заверени.

3.       „Ирина трейд“ ЕООД – 6 бр. фактури за периода от м.08.2013 г. до м.12.2013 г. с

общ размер на ДДС 2 100.00 лв. Предмет на доставките е услуга – СМР. При извършената насрещна проверка на това дружество, документирана с ПИПНП № П-2222191817222-141-001/22.11.2018 г. (л.870, т.3) е установено, че представляващ дружеството не е открит на адреса за кореспонденция и не са представени изисканите от органите по приходите документи и писмени обяснения. След проверка в в ИС на НАП е установено, че процесните фактури са включени в дневниците за продажби за съответните данъчни периоди. Установено е също така, че за този период от време дружеството няма назначени лица по трудови правоотношения, както и, че за 2013 г. от“Ирина трейд“ ЕООД не са подавани справки по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми по граждански договори.

4.       „Тротор голд груп“ ЕООД – 3 бр. фактури за периода от м.м.05., м.06. и м.10.2013

г. с общ размер на ДДС 3 523.30 лв. Предмет на доставките са СМРи РЕМ. При извършената насрещна проверка, обективирана с ПИНП № П- 22220318177260-141-001/16.11.2018 г. (л.791, т.3)  е установено, че не е открито лице представляващо това дружество на адреса за кореспонденция. Установено е, че само двете фактури от м.05. и м.06. са включени в дневниците за продажби за периода м.01.2013 – м.12.2013 г., а от проверяваното лице не са представени никакви документи и писмени обяснения, от които да се установи наличие на ресурс за извършване на доставките, както и персонал, от който са осъществени СМР, мястото и начина на извършване на доставките данни за наличие на активи – собствени или наети, наличие на транспортни средства. При проверка в Справки по чл.73 от ЗДДФЛ ревииращият екип е установил, че за периода на издаване на фактурите – 2013 г. няма подавани данни за лица, извършващи дейности по извънтрудови правоотношения; декларираният ДДС за периода на издаване на фактурите не е внесен, не е подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2013 г., както и липсват публикувани годишни финансови отчети за 2013 г., от което е формиран извод, че дружеството не е осъществявало дейност през този период.

            5. „Арго 88“ ЕООД – 8 бр. фактури за м.06.2014 г. и за периода от м.04. до м.12.2015 г. с общ размер на ДДС 9 948.67 лв. Предмет на доставките са услуги – СМР. При извършената насрещна проверка, обективирана с ПИНП № П- 22221918177227-141-001./09.11.2018 г. (л.797, т.3)  е установено, че дружеството не е представило изисканите документи и писмени обяснения в указания срок. Не е включило в дневниците за продажби 6 от фактурите, издадени през 2015 г. От проверка в ИС на НАП е установено също, че за процесния период в дружеството е осигурявано едно назначено на трудов договор лице за периода 14.01.2015 г. – 01.11.2015 г. на длъжност „технолог“ и за 2014 и 2015 г. „Арго 88“ ЕООД не е подавало справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени възнаграждения по граждански договори. За 2014, 2015 г. и 2016 г.  дружеството не е подавало и ГДД по чл.92 от ЗКПО, поради което е прието, че то не  осъществявало дейност и не е отчитало приходи и разходи съобразно счетоводното законодателство.

            6. „Радиал 2001“ ЕООД – 10 бр. фактури за периода от м.09. до м.11.2017 г. и от м.01. до м.02.2018 г. с общ размер на ДДС 10 840.70 лв. Предмет на доставките са продажба на стоки – части и консумативи за автомобили, моторно масло. При извършената насрещна проверка, обективирана с ПИНП № П- 22220618177393-141-001/07.11.2018 г. (л.867 – гръб, т.3) е установено, че дружеството е представило частично изисканите документи – обяснения от управителя, договор за наем, свидетелство зе регистриран ЕКАФП и др., като не е представило, освен заверени копия на процесните фактури и писмени обяснения, договори, документи от предходни доставчици и пр. Установено е, че фактурите са включени в дневниците за продажби за съответните данъчни периоди., а от продукта СУП е констатирано, че във фирмата няма назначени на трудов договор лица. С възражението срещу РД от РЛ са представени договор за съвместна дейност от 0.211.2016 г. сключен с „О.А.Е.“ (л.127, т.1), с който последно цитираното дружество се задължава да осигури персонала за различните видове дейности. Други доказателства в тази насока обаче не се представят.

            7. „Ауреус 2006“ ЕООД – 6 бр. фактури за периода от м.09.2013 г. до м.12.2013 г. с общ размер на ДДС 2 180.40 лв. Предмет на сделките са услуги. При извършената насрещна проверка, обективирана с ПИНП № П-22221018177572-141-001/30.10.2018 г. (л.724, т.3) е установено, че дружеството е представило част от изисканите документи, а именно: - писмени обяснения, копия на фактурите; копие на договор за полагане на огнезащитно покритие от 05.09.2013 г.; аналитични и счетоводни сметки 4532, 703 и 411 и главна книга за периода; начин на осчетоводяване, ведомости за заплати и рекапитулация към тях за периода на проверката; предмет на доставките е заплащане по договор за СМР.  От направена справка в ИС на НАП е установено, че фактурите са включени в дневниците за продажби и СД по ЗДДС за съответния данъчен период, но не са представени първични счетоводни документи и други изискани от органите по приходите, поради което е прието, че доставките не са реално извършени.

            8. „ Радиал минус“ ЕООД – 12 бр. фактури, издадени за периода от м.01. до м.122015 г. и за м.04., м.11 и м.12.2014 г. с общ размер на ДДС 3 922.72 лв. На това дружество също е извършена насрещна проверка, резултатите от която са отразени в ПИНП № П-22220618177452-141-001/30.10.2018 г. (л.831, т.3). С проверката е установено, че дружеството не е представило изисканите документи и писмени обяснения; процесните фактури за включени в дневниците за продажби през съответните данъчни периоди. С възражението срещу РД са представени: - договор за наем на недвижим имот от 01.12.2014 г. (л.80, т.1).

            9. „ЕТ „Жилас – Ц. С.“ – 3 бр. фактури за м.02. и м.03.2014 г. с общ размер на ДДС 1 000.00 лв. При извършената насрещна проверка, обективирана с ПИНП № П-04000618177595-141-001/30.10.2018 г. е установено, че търговецът е представил копия на фактурите, копие на договор и протоколи,  главна книга с аналитичност на сметки 4532, 703, 503, 411, котировки за клиента „Веста инд“ ООД, платежни ведомости, рекапитулации по видове плащания, обяснителна записка и ксерокопия на банкови извлечения.  Предмет на доставките е заплащане по договор за полагане на огнезащитно и връхно покритие на обект в гр. Панагюрище.Представени са ведомости за заплати на назначените при търговеца лица на трудов договор – 8 лица. При извършена проверка в ИС на нАП е установено, че ЕТ е регистриран по ЗДДС на 16.12.2013 г. и дерегистриран на 31.03.2014 г.  

            10. „Автомивка централ парк“ ЕООД – 8 бр. фактури за периода от м.04.2016 г. до м.09.2016 г. предмет на доставките – услуги – ремонт и стоки. На адреса за кореспонденция не е открит представител на дружеството, както и не са представени изисканите от ревизиращия екип документи. При извършената насрещна проверка, документирана с ПИНП № П-22221018177567-141-001/26.10.2018 г. е установено, че фактурите са отразени в дневниците за продажби и СД по ЗДДС за съответните данъчни периоди, но не са представени никакви първични счетоводни документи.  Съгласно данните от ПП СУП – „Справка актуално състояние на всички действащи трудови договори“ е установено, че през периода на проверката за лицето има регистрирани 4 трудови договора, като в началото на периода – м.04.2016 г. няма назначени лица, м.05.2016 г. са назначени четирите лица, като са начислявани и заплащани ЗОВ за тях. Към датата на издаване на протокола е установено, че дружеството има изискуеми задължения в големи размери, подлежащи на разпределение от публичния изпълнител.

            11. „Деко 93“ ЕООД – 1 фактура за м.04.2014 г. с размер на ДДС 333.33 лв. с предмет на доставката – услуга – боядисване с огнезащитна боя. При насрещната проверка, резултатите от кояот са отразени в ПИНП № П-22221318177350-141-001/23.10.2018 г. (л.752, т.3) е установено, че са представени: договор от 28.03.2014 г.; копие на фактурата; извлечения от главни книги на част от счетоводните сметки; платежна ведомост за наетите към м.04.2014 г. лицапротокол обр.19, уведомително писмо. Установено е, че фактурата е включена в дневника за продажби за съответния данъчен период. Не са представени транспортни документи.

            При анализ на всички събрани в хода на ревизията документи и писмени обяснения, са формирани няколко извода от страна на приходната администрация, а именно: -  изготвените искания за представяне на документи и писмени обяснения са връчени по реда на чл.32 от ДОПК, поради неоткриване на представляващ дружеството или упълномощено от него лице за контакт, с изключение на „АВГ-87“ ЕООД,  „Радиал 2001“ ЕООД, „Ауреус 2006“ ЕООД, „Жилас – Ц. С.“ ЕТ и „Деко 93“ ЕООД., чийто искания за представяне на документи са връчени на декларираните от тях адреси за кореспонденция; с изключение на посочените лица, документи не са представени от останалите доставчици; цитираните пък, представят част от изисканите документи, които ревизиращият екип е приел за недостатъчни и недоказващи удостоверяването наизвършените доставки на услуги и стоки; не е представена информация кой и как е осъществил контактите с тях, кои са конкретните лица, извършили услугите, с какви транспортни средства и за чия сметка е бил транспортът на фактурираните материали.

             В хода на ревизията от „Веста инд“ ООД са изискани заверени копия на всички спорни фактури, начина на осчетоводяването им в счетоводството на ревизираното лице, начин на плащане, , лица, участващи в доставките, място на данъчното събитие и документи, удостоверяващи прехвърлянето на собствеността при извършване на доставките. Поискани са обяснения за чия сметка е транспортът на стоките, къде са съхранявани същите – обект, адрес, къде е станало предаването на стоките – обект, адрес, кой ги е предал от страна на доставчиците и кой ги е приел от страна на получателя; извършени ли са последващи продажби на спорните стоки или са вложени в обекти на дружеството-жалбоподател. Относно фактурираните СМР е изискано да се посочат конкретните обекти, на които са извършвани услугите, сключени договори с инвеститори и подизпълнители, актове обр.19. Във връзка с получените фактури за ремонт на мПС и машини е изискано да се представят доказателства къде и кой е извършвал ремонтите, кои конкретно транспротни средства и машини са ремонтирани, какви материали са вложени в ремонтите и за чия сметка са били те.

            РЛ е представило заверени копия на фактурите, счетоводни справки, от които се установява, че фактурите за услуги са осчетоводени по с/ка 602 – Разходи за външни услугши, а материалите са осчетоводени по с/ка 601 – Разходи за материали. Представени са договори за възлагане на СМР, актове обр.19 за приемане на свършената работа, писмени обяснения относно разплащанията, но без приложени банкови документи. Не са представени доказателства относно разходите за транспорт и мястото на предаване на материалите, както и такива, свързани с конкретните изпълнители на услугите. Приложени са приемо-предавателни протоколи за покупката на моторно масло от „Радиал 2001“ ЕООД.

            От проверка в ИС на НАП органите по приходите са установили, че всички цитирани доставчици са делегистрирани по ЗДДС и са с големи задължения към бюджета. По отношение на кадровата обезпеченост е констатирано, че въпросните доставчици или нямат изобщо назначени лица наа трудов договор или имат такива, но те са малко на бой и на длъжности, които не съответстват на фактурраните дейности. Не са подадени и декларации по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени доходи на работници по извънтрудови правоотношения. Дружествата, сочени за доставчици не са подали ГДД по чл.92 от ЗКПО за съответните години, в които са издавали фактурите на РЛ, което е формирало извода, че същите не са отчели приходи от фактурираните доставки, а част от тях са декларирали, ме изобщо не извършват стопанска дейност. По отношение разчитането с бюджета по ЗДДС е констатирано, че издателите на фактурите не са внесли дължимия косвен данък. Имат и големи данъчно-осигурителни задължения и НАП е образувала изпълнителни производства.

            Констатирано е още, че „Агро – 88“ ЕООД и „Радиал 2001“ ЕООД, въпреки че са издали фактури на „Веста инд“ ООД през 2017 г., не са ги отразилив отчетните си регистри по ЗДДС за съответните данъчни периоди., а са подавали нулеви декларации. Едва след началото на ревизионното производство „Агро – 88“ ЕООД отразява процесните фактури в отетните си регистри по ЗДДС за м.10.2018 г., а „Радиал 2001“ ЕООД – за м.12.2018 г.

            Установено е също така, че за отделни данъчни периоди издателите на фактурите декларират малки вноски по ДДС, като компенсират продажбите с услуги по фактури издадени от „рискови“ контрагенти, които, от своя страна, не са отразили в дневниците си за продажби фактури, издадени към въпросните дружества, сочени за доставчици на „Веста инд“ ООД.

            Крайният извод на ревизираищя екип е, че, след като доставчиците не са представили изисканите по реда на ДОПК доказателства, в случая не може да се докаже реалното изпълнение на доставките – стоки (моторно масло и части за машини) и услуги (СМР, ремонт на МПС и машини), поради което няма възникнало данъчно събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС и неправомерно е начислен косвен данък от издателите на процесните фактури. Отказано е правото на приспадане на ДК по всички фактури, издадени от посочените по-горе доставчици, описани подробно в РД на основание чл.70 ал.5 във връзка с чл.68 ал.1 т.1, ал.2 и чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС.

            За да потвърди РА, решаващият орган изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип, като е посочил подробно нормативната уредба, уреждаща този вид отношения. Посочил е също така, че всички факти навеждат на извод, че изследваните услуги са изпълнени от самото РЛ, чийто основен предмет а именно извършването на СМР като подизпълнител на строителни обекти – основно полагане на огнезащитна боя и хидпоизолация. Този извод е формиран въз основа на следните факти: - това е основна дейност за дружеството, а и същото разполага с материална, техническа и кадрова обезпеченост. Формиран е и друг извод от страна на решаващия орган, а именно: - „Веста инд“ ООД е лице, коеот е знаело или е невъзможно да не е знаело, че като получател на доставки от горецитираните дружества, участва в привидни доставки и е поело риска от това, поради което е прието, че е налице недобросъвестно поведение от страна на „Веста инд“ ООД, като участник в деклариране на доставки, които не са осъществени, като е посочено, че, след като дружеството-жалбоподател не е получило стоките и услугите, документирани в издадените фактури от посочените доставчици, а само са изпълнени счетоводни отразявания, сделките са осъществени в условията на симулация. Посочено е също така, че като потвърждение на този факт е и обстоятелството, че дружествата, сочени за доставчици, са дерегистрирани по ЗДДС от органите по приходите, не притежават материално-техническа обезпеченост и не са подали ГДД, с което е нанесена щета на бюжета.    

            В съдебно заседание на 21.11.2019 г. е изслушана и приета без възражения съдебна технико-химическа експертиза /СТХЕ/, за изготвянето на която вещото лице е използвало всички приложени по делото документи, извършило е оглед на място при жалбоподателя, фактури и разписки за закупено и доставено от доставчика „Радиал 2001“ ЕООД моторно масло, рецептурен състав на каучуковата сме за производство на продукта „Hydrobent“, проверило е производствени цехове в гр. София и двамата подизпълнители на това дружество – „Димитров 03“ ЕООД и „Ета 03“ ЕООД. Експертизата е пояснила, че: - 1. кауцукова композиция (смес) се получава при механично обработване на каучука, който се смесва с други прахообразни и/или течни вещества, и носят общото название инградиенти. Сместта има характер на твърд разтвор, в който разтворителят е каучукът. Съставките на една каучукова композиция, изразени в тегловни и обемни части спрямо кауцука или спрямо сместта, съставляват рецептурата на сместта; - 2. Омекчители – инградиент, са вещества, които, вкарани в кауцуковата смес, повишават мекостта и пластичността на еластомера и способността на инградиента да се диспергират в кауцука, понижават температурата на омекчаване на сместта в началния период на вулканизация и намаляват свиването на кауцуковите смеси и при формуване. Т.е. омекчителите намаляват вътрешното триене в сложната система на една каучукова смес. Омекчителите понижават пределната якост, модула и остатъчното удължение и структурната якост. Крайният извод на експерта е, че за периода 08.11.2017 г. – 27.40.2018 г. включително, е произведен продукт – водоспираща набъбваща лента „Хидробент“ общо 39 210 метра (средно 245 замеса и е вложено като омекчител масло – 3 920 кг.). Посочено е също така, че в това общо количество масло – 3 920 кг. , количеството на закупеното от „Радиал 2001“ ЕООД е 2 454 кг ( 2 860 л.) и разликата за съответния период от 1 466 кг. Масло са добавени от складовите наличности, закупени от други доставчици.

            В съдебно заседание вещото лице доуточнява по-подробно технологията на изготвяне на кауцуковата композиция., като доуточнява, че е работил на база информация кога са правени самите смеси и по данни от счетоводната програма на дружеството-жалбоподател, заверени от управителя на дружеството.

            В съдебно заседание на 20.02.2020 г. е изслушана и приета с възражения от ответника съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, за изготвянето на която, вещото лице е използвало всички приложени по делото документи, проведена е среща със счетоводителя на „Веста инд“ ООД на място в счетоводството на дружеството, както и са проведени срещи с  представители на: „Ениик“ ЕООД, „Радиал 2001“ ЕООД, „Радиал минус“ ЕООД, „Автомивка „Централ парк“ ЕООД, „Арго 88“ ЕООД и „АВГ 87“ ЕООД. В зюключението си експертът е описал подробно всички обследвани фактури и придружаващи ги документи, дати на плащания и пр., представени в табличен вид. Изводите на експерта са следните: - 1./ всички сделки, предмет на процесните фактури, са пряко свързани с основния предмет на дейност на „Веста инд“ ООД; - 2./ при всички фактури данъчната основа и дължимият данък са надлежно разплатени съгласно законовите изисквания. При различните доставчици разплащанията са извършени по различен начин, като а всички случаи са характерни два начина на плащане: - в брой, при издадена фактура с касов бон от надлежно регистриран в НАП ЕКАФП – за фирмити „Ениик“ ЕООД, „Радиал 2001“ ЕООД, „Радиал минус“ ЕООД и „Автомивка „Централ парк“ ЕООД, и по банков път – след издадена фактура с преводно платежно нареждане за фирмите: „АВГ 87“ ЕООД, „Ирина трейд“ ЕООД, „Тротор голд груп“ ЕООД, „Арго 88“ ЕООД, „Ауреус 2006“ ЕООД, ЕТ „Жилас – Ц. С.“ и „Деко 93“ ЕООД; - 3./ всички оспорени фактури, с изключение на 3 бр., издадени – две от „Ирина трейд“ ЕООД и една от „Тротор голд груп“ ЕООД, подробно описани в заключението, са отразени в дневниците за продажби за съответните данъчни период; - 4./ оспорените фактури са надлежно осчетоводени и участват при формирането на финансовите резултати на съответните дружества, като вещото лице е посочило и съответните сметки, по които са осчетоводени фактурите; -.5./ при направената насрещна проверка на „Ениик“ ЕООД, „Радиал 2001“ ЕООД и „Радиал минус“ ЕООД се констатира, че същите са с основен предмет, идентичен с извършените доставки и услуги към „Веста инд“ ООД. Констатирано е следното: - при „Ениик“ ЕООД доставчици на резервни части за автомобили, масло и други с редица фирми като „Астро билдинг 2009“ ЕООД и „Златен телец 2016“ ЕООД. За „Радиал 2001“ ЕООД отново в счетоводството са констатирани редица фактури за доставка на авточасти и консумативи за автомобили от тъгровци, като „Изоттранс инженеринг“ ЕООД, „Астра билдинг 2009“ ЕООД, „Консулт трейдинг 18“ ЕООД и др. При „Радиал минус“ ЕООД доставчици на авточасти и консумативи за автомобили са: „Тех ко“ ООД, „Булавто лада“ ООД, „Евро 07“ АД, „Омега лайт“ ЕООД, „Кристо – 2“ ООД, „Фулда България“ ООД, „Радиал стандарт“ ЕООД, „Руди 9-96“ ООД и редица други търговци. Според вещото лице, процесните фактури са изписани от доставчиците и същите са заприходени в счетоводството на „Веста инд“ ООД през съответния период на издаване е са съпроводени с редица докуметнти, надлежно описани в констативно-съобразителната част на експертизата; - 6./ всички процесни документи, ведно със придружаващите ги такива са представени в табличен вид и са подробно описани в констативно-съобразителната част на заключението; - 7./ В табличен вид са представени и фактурите за последващите доставки, извършени от „Веста инд“ ООД по стоките и услугите, предоставени от неговите доставчици, като всички преки и косвени данъци по тези сделки са начислени от „Веста инд“ ООД, като е посочено, че приходната им част не е оспорена от ревизиращия екип; 8./ според вещото лице, в голяма част, фирмите са имали нужната материално-техническа и кадрова обезпеченост, подробно описани в заключението, предвив представените ведомости за заплати, извадки от инвентарни книги и книги за ДМА, както и от декларациите на управителите и/или служителите на съответните фирми; 9./ получените и издадени първични счетоводни документи притежават необходимите реквизити съгласно ЗСч и ЗДДС; за счетоводното отчитане се използват съответните счетоводни сметки и регистри; спазен е принципът на документалната обоснованост на стопанските операции, поради което счита, е счетоводствата на жалбоподателя „Веста инд“ и на неговите доставчици: „Ениик“ ЕООД, „ Радиал 2001“ ЕООД, „Радиал минус“ ЕООД, „Автомивка „Централ парк“ ЕООД, „Арго 88“ ЕООД и „АВГ 87“ ЕООД са редовно водени.

            От страна на вещото лице са установени и редица други обстоятелства, а именно: - управителят на „АВГ -87“ ЕООД е декларирал, че всички служители на представляваното от него дружество са назначени на трудови договори съгласно изискванията на българското законодателство, в т.ч. КТ и ЗЗБУТ. Според платежно-разчетната ведомост на „Ениик“ ЕООД за периода м.02. – м.05.2017 г. дружеството е имало назначени на трудов договор 4 лица на длъжности – автомонтьор, шофьор на товарен автомобил, работник – поправка на джанти и гуми и продавач-консултант. По отношение кадровата обезпеченост на „Ирина трейд“ ЕООД, от „Веста инд“ ООД е представена декларация от И.А.– управител на цитираното дружество, според която, е имало 3 лица по извънтрудови правоотношения – С.П.П., Д.М.К.и И.В.И.. По отношение на кадровата обезпеченост на „Арго 88“ ЕООД вещото лице е приело, че същото има такава, тъй като са налични декларации от лицата Д.М.К.– управител  и едноличен собственик на капитала на „Арго 88“ ЕООД и от лицата: С.Ф. А., С.П.П. и В.В.М., като е посочено, че в последно цитираните декларации липсват данни като дата и година, за която се декларират обстоятелствата. Относно кадровата обезпеченост на „Радиал 2001“ ЕООД вещото лице е посочил договор за съвместна дейност с „О.А.Е.“ЕООД, за което са предсставени ведомости за заплати. Относно кадровата обезпеченост на „Ауреус 2006“ ЕООД вещото лице е установило наличието на декларации от посочените по-горе 4 физически лица Д.М.В., С.Ф. А., С.П.П. и В.В.М., за които се сочи, че в тях липсват данни като дата и година, за която се декларират обстоятелствата. Експертът е установил, че като работници за изпълнение на доставките от „Радиал минус“ ЕООД са ползвани работници на „Бета линк – България“ ЕООД за периода от м.01.2015 г. – м.12.2015 г., за което са представени договор за съвместна дейност от 01.12.2014 г., сключен между двете дружества и ведомости за работни заплати на последно соченото дружество. Експертизата е установила и, че ЕТ „Жилас – Ц. С.“, за изпълнение на доставките на услуги към „Веста инд“ ООД е ползвал същите четири лица, посочени по-горе, въз основа на представени от тях декларации, като от ведомостите за заплати се установява, че само В.В.М.и Д.М.К.са назначени на трудов договор при ЕТ. Към 10.01.2019 г. търговецът е имал назначени на трудов договор 8 лица. За „Автомивка „Централ парк“ ЕООД експертизата е установила, че дружеството има назначени на трудов договор две лица – Ц. Б. и З.Т., но за същите не са внасяни декларираните ЗОВ и ДДФЛ. За периода на издаване на обследваните фактури от „Деко 93“ ЕООД, въз основа на представените ведомости за заплати, експертизата е установила, че дружеството разполага с 13 назначени по трудово правоотношение лица, между които и В.В.М.и Д.М.В..

            В същото съдебно заседание вещото лице доуточнява, че фирмите: „Деко 93“ ЕООД, ЕТ „Жилас – Ц. С.“, „Ауреус 2006“ ЕООД и „Тротор голд груп“ ЕООД не фигурират в заключителната част на ССчЕ, тъй като не е осъществен контакт с тях.

            В съдебно заседание на 21.11.2019 г. са разпитани като свидетели лицата: - Х.П.Хи С.Ф. А..

            От показанията на свид. Х. се установява, че има търговски отношения с жалбоподателя от 2015 г., като взаимоотношенията им са в три насоки: - доставка на части, масла, агрегати, консумативи; ремонт на всички служебни автомобили и ремонт на техника  имашини. Лицето сочи, че е управител и едноличен собственик на капитала на: „Радиал минус“ ЕООД, „Радиал 2001“ ЕООД,“Ениик“ ЕООД и“автомивка „Централ парк“ ЕООД (бивша „Джул автосервиз 2015“ ЕООД, „О.А.Е.“ ЕООД и „Бета линк – България“ ЕООД. Намира се в гр. София, на няколко миста: - един в кв. Бенковски, един в Студентски град и един в кв. „Овча купел“, които представляват големи комплекси от по 3-4 декара и във всеки обект се извършват ремонтни дейности, сервиз на машини и агрегати, гумаджийница, реглаж преден мост, автомивка, магадини и складове. Свидетелят твърди, че във всеки от обектите работят приблизитено по 10-15 човека. Сочи, че на „Веста инд“ ООД са продавали: - масла, гуми, акумулатори, филтри и други части, необходими по ходовата част на автомобилите. Моторно масло им карали в големи разфасовки – от по 204 л., на място в базата им в Казичене във фирма „Литос“.Описва начина на заявяване и плащане, което става като отидат техни представители в София. Знае, че базата на „Литос“ си е тяхна, но няма взаимоотношения с тази фирма. Посочва какви автомобили и машини са ремонтирали и каква е технологията – след съставяне на работна карта се установява какво следва да се зивърши, съгласува се със собственика, казва му се цената и чак тогава се прави ремонта. Ремонтирали са бусове, товарен камион, мотокари, транспортни ленти, шнекове и явтомтична пълначка. Част от техниката е карана в база на техническия университет в гр. Асеновград, като са плащани външни услуги, тъй като те нямат всякакви специалисти. Знае, че „Веста инд“ ООД произвежда една лента – мерна, мазна която се слага в основата на хидроизолацията, за да не пропуска вода. Произвеждали и смеси за шлайфаните бетони.  Пълнели ги в чували и на пакети. Свидетелят твърди, че във фирмите му има назначени на трудов договор лица, като единствено в „Радиал 2001“ ЕООД и в „Радиал минус“ ЕООД няма такива. Там бил само той. За тези фирим персоналът бил от „О.А.Е“ ЕООД – 40 човека, и от „Бета линк – България“ ЕООД – 12 човека, по силата на договори за съвместна дейност. Случвало се и той лично да идва до Пловдив, да оглежда техниката за ремонт и след това да изпраща хора да извършят ремонтите. Поякога и той лично участвал в ремонтите, тъй като имал инженерно образование. Фирмата му разполага със стандартни типови договори, които подписвали, за да се гарантира плащането.Първо се извършвала услугата, след което плащането ставало в рамките до 10 дни. Пускали пътни листове от Софиа до Пловдив; за всяка одсатвак имали ППП към фактурите, включитено и за моторното масло. Плащането било винаги в брой на каса лично от Ц.К., където получавал касова бележка  и оригинал на фактурата, подписвал протокола и си тръгвал.

            От показанията на свид. А. се установява, че от 2013 г. работи с Ц.К. и „Веста инд“ ООД, като подизпълнител на боядисване на метални конструкции с огнезащитна боя. Обектите на които е работил с тази фирма са в София – на МОЛ „Люлин“, „Лидл“ – Красно село, Захарна фабрика – моста, цех за минерална вода Банкя, военна база Крумово – Пловдив, сервиз „Примекс“, сервиз „Авточасти Елит“ на бул. „** – Пловдив, спортната зала в гр. Панагюрище. На тези обекти работил още с 4 момчета – С.П.П., Д.В., И.И.и В. М., различни неща – огнезащтина боя на метални конструкции и основно изолации. Използвали собствени машини 4 за боядисване на огнезащитна боя.  До обектите пътували с негов пикап, а В. и Светослав имали собствени автомобили. Към онзи момент нямал регистрирана фирма, сочи свидетелят. Договори попълвал с „Арго 88“ ЕООД и имал пълномощно от управителя на тази фирма, попълвал договорите и ги давал на сетоводителя; имал пълномощно и от управителя на „АВГ 87“ ЕООД, където също попълвали договори и ги давали на П. Н., счетоводител на двете фирми.  ЕТ „Жилас – Ц. С.“, „Ауреас 2006“ ЕООД, „Тротор голд груп“ ЕООД и „Ирина трейд“ ЕООД били в техния бранш и се познавали, като свидетелят твърди, че е помолил да работи с тези фирми, тъй като той нямал своя. Твърди, че във всички тях е попълвал трудови договори. Останалите три лица също били попълвали трудови договори. Сочи, че носил договорите, подписани от „Веста инд“ ООД и ги връщал на управителите на съответните фирми. Носил също така актовете, ППП и другите протоколи. В „Агро 88“ ЕООД бил назначен на 8-часов работен ден като технолог, а в останалите фирми – на 8 часов работен ден, като бояджия.Твърди, че пълномощните, които имал от „Арго 88“ ЕООД били за подписване на договори с „Веста инд“ ООД, за теглене на пари, за плащане на работници,вземял вишка под наем, плащал за изготвянето на проекти. Не е изготвял сам документи. Всички плащания били по банков път. Материалите ги осигурявало „Веста инд“ ООД, като той също е закупувал материали. Бил назначен по едно и също време с останалите работници във фирмите, които изброил.

            В хода на съдебното производство към делото са приобщени: - справка за всички подадени уведомления по чл.62 ал.5 от КТ за С.Ф.А.за период от 01.052013 г. до 31.07.2018 г. и приложения към СТХЕ.

При така установеното от фактическа страна, съдът формира следните правни изводи:

            При обсъдената фактическа обстановка, не е спорно, че ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни документи (фактури), съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на процесните стоки и услуги, по които лицето е получател. Не се спори, че фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, издадени са съответните фискални бонове и банкови извлечения, плащанията са отразени редовно в счетоводството на жалбоподателя.

Спорът в настоящото производство се концентрира относно реалността на процесните доставки, т.е. обективирането им като проявени юридически факти, така като се твърди от ревизираното лице.

Пряко приложимото в случая национално право, предвижда следното:

За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното пра­во на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за въз­ник­ване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи сметка за това, на­лице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 и чл.9 от ЗДДС, и едва след това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 от ЗДДС.

В посочения смисъл е и практиката на Съдът на ЕС, а именно, правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в т.13 на решението по дело С-342/87 Съдът на ЕО приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи, само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка, или платени, доколкото са дължими. В т.17 на същото решение се казва, че, ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.

Изрично в решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 Съдът на ЕС казва, че, за да се установи, че на основание на доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери, дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани за извършването на облагаеми сделки; запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по това дело, за да определи, дали може да упражни право на приспадане на основание на споменатите доставки на стоки; единствено и само в случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално осъществени и в последствие същите за използвани за целите на извършвани от самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано. Тоест във всички случаи, Съдът на ЕС е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит следва да е доказано осъществяването на фактурираната доставка.

В допълнение, според решение на СЕС по дело С-18/13, при сходна с настоящия спор фактическа обстановка е дадено задължително тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което, не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.

Също така константна е практиката на СЕС по дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама /съображение по т.48 от решение № С-273/11/. В изпълнение на легитимната по Директива 2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами, правните субекти не могат с измамна цел да се позовават на правото на Съюза и от друга страна - административните и съдебни органи следва да откажат правото на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /т. 37 от решение на СЕС по дело С-285/11/. Всяко манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ /решение от 7.12.2010 г. по дело С-285/09, т.48 и т.49/.

Тук е важно да се отбележи, че липсата на материален и персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга е индиция за несъществуваща доставка, без да е достатъчно за дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т.т. 44 и 45 от решението на СЕС по дело С-324/11.

Внимание заслужава и Решението по дело С-271/2012 на СЕС, в който случай е отказано право на приспадане с мотива, че разглежданите в главното производство фактури не са достатъчно точни и пълни /т. 32/. В по-голямата част от тях е посочена обща сума, без конкретизация на единичната цена и броя на отработените часове на членовете на персонала на дружествата, доставчици на услугите. В този контекст СЕС разяснява, че по смисъла на член 22, параграф 3, буква в) държавите членки имат право да определят критериите, по които даден документ може да бъде считан за фактура. Освен това, член 22, параграф 8 позволява на държавите членки да налагат други задължения, които сметнат за необходими за правилното събиране на данъка и за предотвратяване на данъчните измами. „Etat belge“ е използвала възможността, предвидена в член 22, параграф 8 от Шеста директива, тъй като съгласно член 5, параграф 1, шеста алинея от Кралски указ 1, фактурата трябва да съдържа информацията, необходима за определяне на сделката, и ставката на дължимия данък, по-специално обичайното название на доставените стоки и услуги, тяхното количество и предмет.

В резултат на това СЕС посочва, че разпоредбите на Шеста директива трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба като разглежданата в главното производство, по силата на която, правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчно задължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори, ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки.

В съответствие с визираното тълкуване, на национално ниво, с разпоредба на чл.71 ал.1 от ЗДДС като условие за упражняване на правото на приспадане е предвидено наличието на данъчен документ, отговарящ на изискванията на чл.114 и чл.115 от ЗДДС -  фактурата задължително следва да съдържа количеството и вида на стоката, респ. вида на услугата.

Тук следва да се има предвид и общото правило на чл.154 ал.1 ГПК във връзка с §2 от ДР ДОПК, т.е. лицето което, претендира право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законово установените предпоставки по чл.68 от ЗДДС и чл.69 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит.

Както при доставката на услуги, така и при доставката на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се разделят на такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката, и такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното осъществяване на разглежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране са: фактури; плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за продажби/покупки; осчетоводяване по с/ка 411 "Клиенти", с/ка 602 „Разходи за външни услуги“, с/ка 4532 "Начислен данък за продажбите", с/ка 702 "Приходи от продажби на стоки"; справки – декларации  за съответния период; товарителници и фактури за транспорт; пътни листи; кантари бележки; приемо - предавателни протоколи; стокови разписки; спецификации на родово определени вещи; съответствие на вид и количество;  последваща реализация и приходи от продажби, свидетелски показания и др.

Доказателства, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката са: фактът на притежание на стоките/ресурсите за извършване на услугата от доставчика, материално-техническата и кадровата му обезпеченост, възможността му да ги достави/изпълни, респ. фактът на деклариране и внасяне на ДДС

Без значение от кой вид са доказателствата, те следва да кореспондират помежду си, да са взаимно обвързани, да следват хронологията на осъществяване на сделките, за да се установи по един категоричен начин физическата изява на доставката - кой и къде е предал стоките, на кой са предадени, къде и от кого е извършено товареното, от кой са транспортирани, къде са превозени и разтоварени, от кого са предадени и приети.

Съгласно разпоредбата на чл.9 ал.1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга.

В тази връзка е необходимо да се отбележи, че договорите за поръчка са нормативно регламентирани в раздел в чл.280 и сл. от Закона за задълженията и договорите. С договора за поръчка довереникът се задължава да извърши за сметка на доверителя възложените му правни действия. Договорът за поръчка се сключва изключително с оглед личността на довереника – страни по договора са доверител и довереник, т.е. при сключването на такъв договор съществено е доверието между страните и затова е важна личността на довереника, поради което, със смъртта на довереника, договорът се прекратява. 

 Какъв е резултатът от тази процедура? - Да се установи конкретно, дали след сключването на договора за поръчка довереникът е изпълнил възложеното му правно действие като добър стопанин и да се грижи за полученото във връзка с нея имущество. 

За да се установи наличието на процесните доставки на услуги -  СМР, като позитивно проявени факти, необходимо е тези именно данни да бъдат заявени и доказани от жалбоподателя посредством предвидените в процесуалния закон способи, като в случая не се констатират  каквито и да било пълномощия, предоставени от доверителя.

При договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени, съгласно чл.24 ал.2 от ЗЗД. В този смисъл, в случаите на продажба на родово определени вещи, ако, между страните не е уговорено друго, когато транспортът се извършва от доставчика или за негова сметка, прехвърлянето на собствеността се извършва в момента на предаване на стоката на получателя.

Как се съотнася горната фактическа и правна установеност към конкретиката на настоящия казус?

            По отношение на фактурите, издадени от „АВГ 87“ ЕООД, „Ениик“ ЕООД, „Ирина трейд“ ЕООД, „Тротор голд груп“ ЕООД, „Арго 88“ ЕООД, „Ауреус 2006“ ЕООД, „Радиал минус“ ЕООД, ЕТ „Жилас – Ц. Стонов“, „Автомивка „Централ парк“ ЕООД и „Деко 93“ ЕООД с предмет: - СМР (по-голямата част от тях – полагане на огнезащитна боя), другата част – ремонт на автомобили и машини, съдът намира, че не са налице доказателства за реалността на доставките.

По отношение на тези фактури прави впечатление, на първо място, „Ениик“ ЕООД, „Ирина трейд“ ЕООД, „Тротор голд груп“ ЕООД, „Радиал минус“ ЕООД, и „Автомивка „Централ парк“ ЕООД не са представили изисканите от ревизиращия екип документи относно изпълнението на услугите. Останалите фирми пък, които са представили частично документи, които пък не са достатъчни за установяване реалността на доставките. По отношение доставките на услуги от „Ениик“ ЕООД липсват договор и ППП. Представени са само частични счетоводни разпечатки хронологични регистри, но не и конкретни счетоводни сметки, както и разчетно-платежни ведомости, които не са заверени и не се установява от кой са изготвени. Липсват писмени договори за извършването им, както протоколи към тях. От платежно-разчетната ведомост на „Ениик“ ЕООД за периода м.02. – м.05.2017 г. дружеството е имало назначени на трудов договор 4 лица на длъжности – автомонтьор, шофьор на товарен автомобил, работник – поправка на джанти и гуми и продавач-консултант.

Разпоредбата на чл.4 от ЗСч въвежда задължение за спазване на основните счетоводни принципи, което налага предприятията да осъществяват счетоводството на основата на документалната обоснованост на стопанските операции и факти, като спазват изискванията за съставянето на документите, съгласно действащото законодателство. В случая обаче, не се представят конкретните счетоводни сметка с оглед проследяване информацията от хронологичните регистри. Или иначе казано, сметките следва да кореспондират една с друго, за да се установи редовно воденото счетоводство.

Така посоченият по-горе специализиран персонал – един автомонтьор в това дружество, съдът намира, че то не би могло да осъществи дейностите по ремонт на два броя товарни автомобила и машина за сухи смеси за процесния период.

Отделно от това, от показанията на Х. Х., едноличен собственик на капитала и управител на „Ениик“ не става ясно, това дружество къде осъществява дейността си, с каква точно материално-техническа база разполага. В показанията си, същият сочи, че е едноличен собственик на капитала и управител на още няколко фирми, всички доставчици на услуги за жалбоподателя – „Радиал минус“ ЕООД, „Радиал 2001“ ЕООД, „Автомивка „Централ парк“ ЕООД, „О.А.Е.“ ЕООД и „Бета линк – България“ ЕООД, като твърди, че дейността му се развива ва три места в гр. София, като не посочва коя фирма точно къде се помещава и работи, както и посочва общо наличие на персонал на трите обекта – около 10-15 човека, което обаче е в противоречие със събраните по делото доказателства в тази насока за всяка една от посочените от свидетеля фирми.

Що се отнася до посочените фирми, чийто едноличен собственик на капитала и управител е Х. Х., съдът намира за правилни и законосъобразни изводите на ревизиращия екип за липса на кадрова обезпеченост за изпълнението на всички описани в сделките услуги, предвид факта, че няма данни за назначени лица в тези дружества. Самият Х., в показанията си казва, че в „Радиал 2001“ ЕООД и „Радиал минус“ ЕООД няма назначени хора, а е само той.  Горното е във връзка с изложеното по отношение договора за поръчка, чието изпълнение в крайна сметка зависи от лицата пряко извършили поръчката/услугата/.

По отношение на последно сочените две дружества Х. твърди, че е ползвал работници от други две негови фирми – „О.А.Е.“ ЕООД и „Бета линк – България“ ЕООД посредством договори за съвместна дейност, с които предоставя работниците си от тя за изпълнение на поръчките на „Радиал 2001“ ЕООД и „Радиал минус“ ЕООД.

В тази връзка е необходимо да се отбележи следното:

На първо място, в Раздел IV Основни положения, чл.6 от договора за съвместна дейност от 01.12.2016 г., сключен между „Радиал минус“ ЕООД и „Ениик“ ЕООД е посочено, че  страните се договарят да извършват дейностите, залегнали в настоящия договор в духа на взаимното сътрудничество и взаимна изгода, а в чл.7: „При необходимост се допуска общо ползване на персонала във всяка една от фирмите във връзка с временното увеличено търсене от страна на пазара, в зависимост от квалификацията и възможностите на хората, както и във връзка със сходния обект ан основна дейност на фирмите“.

В случая не е налице отдаване под наем на работници, с оглед факта, че се твърди, че се ползва общ персонал. Такъв обаче в „Радиал минус“ ЕООД липсва. Квалифициран персонал липсва и в „Ениик“ ЕООД – един автомонтьор и един гумаджия. Обектите обаче са два, предвид чл.4 от договора, според който „Радиал минус“ ЕООД участва чрез отдаване под наем на обекти – магазини за гуми, авточасти и помещения за монтаж на автомоилни гузи с оборудване и сервизи (2 бр.), на горива, масла и прочие консумативи за поддръжка на техниката.

Липсват и приемо-предавателните протоколи за предоставяне на квалифициран персонал, още повече, че никъде по делото не се представят доказателства с какъв точно персонал разполага „Ениик“ ЕООД.

Аналогични са изводите и по отношение на предоставените според договора за съвместна дейност от 01.22.2016 г., сключен между „Радиал 2001“ ЕООД и „О.А.Е“ ЕООД.

Предвид изложеното, звучи изключително несериозно така договореното между страните, защото в противоречие на всякакъв търговски разум, практика на добър стопанин и житейски опит, наемател да се задължи да поема разходи за консумативи, материали, части, както е посочено в чл. 11 от договора за съвместна дейност от 01.12.2016 г. (л.77, т-1) и чл.9 от договора за съвместна дейност от 02.11.2016 г. (л.127, т.1).

На следващо място, прави впечатление необичайния размер на уговорените финансови взаимоотношения между страните, с оглед липсата на каквито и да било критерии за нейното формиране и при липсата на първоначална яснота на лицата, за чиито фактически труд ще се заплаща – раздел втори чл.3 от договора от 01.12.2016 г. и раздел втори чл.3 от договора от 02.11.2016 г.

Действително, законодателят е предвидил свобода на договарянето и страните имат възможност да сключват всякакви договори, които не противоречат на закона. Но тук спорът не е между страните по договора, които си дължат изпълнение, а между страна по договора и трето лице – данъчната администрация, която може да постави под съмнение осъществяването на реални престации по договорите и изобщо действителната воля на страните за изпълнението му.

На следващо място, необходимо е да се обсъди наличието на  споразумение за отдаване под наем на работници. В тази връзка следва да се направи анализ на тези договори, с оглед особеностите на наемния договор и на договор за труд.

Страни по наемния договор са наемодател и наемател. Те могат да бъдат физически или юридически лица. За тези две страни възникват едновременно права и задължения, които точно и ясно се определят и конкретизират в договора в съответствие със Закона за задълженията и договорите (ЗЗД, чл.228-239) и Закона за наемните отношения. Основен принцип при сключване на наемен договор е договорната свобода (чл.9 от ЗЗД). Важно е да се знае, че основните и необходими съставки на договора за наем са определянето на предмета на договора и възнаграждението, което ще се плаща за ползването на имота/вещта. Ако те не са уговорени, няма сключен договор. Основни права и задължения на Наемодателя са: - да предостави на Наемателя имота/вещта единствено и само за временно ползване (чл.228 от Закона за задълженията и договорите). Срокът да бъде точно и ясно вписан в договора; - да получава определена сума от Наемателя за предоставеното му ползване на имота/вещта. Наемът следва да се формира на пазарна основа, на базата на търсенето и предлагането и съобразно реалните потребителски качества на имота/вещта. Вписва се и срокът за плащане на наема. За получената сума Наемодателят е длъжен да издаде квитанция. Ако вещта не е описана в договора, същата може да се предаде с приемо-предавателен протокол между страните, в който е описано състоянието й, и който става неразделна част от договора.

В договорите за съвместна дейност, сключени, съответно, между “Радиал минус” ЕООД и „Радиал 2001“ ЕООД, наемодател, и ”Ениик“ ЕООД и „О.А.Е.“ ЕООД, наемател, в частта за осигуряване на работници, и предвид липсата на прием-предавателни протоколи за предоставяне на квалифициран персонал, не отговарят на посочените по-горе условия.

Що се отнася до договор за труд, за съвременния правен свят е характерна свободата във волята на страните, но е необходимо да се има предвид следното: - в икономиката всеки един от факторите природни ресурси, технологии, капитал и труд могат да бъдат продавани. Но за разлика от древното римско право, което е познавало само четири вида договори за продажба на човешкия труд (договор за услуги, договор за изработка, мандат или договор за поръчка и влог), съвременното позитивно право познава значително повече такива договори. Те са предмет на различни правни клонове. В съвременните индустриални общества при продажбата на човешкия труд най-съществен е делът на продажбата (наемането) на работната сила. Правилата за нейното извършване са предмет на трудовото право и правото на държавния служител, които засега у нас регулират трудовите и служебните правоотношения, имащи за предмет наемането (предоставянето) на работна сила. Едновременно с тях обаче съществуват и множество други обществени отношения, които имат за предмет продажбата на икономическия фактор "труд" и които са предмет на търговското и облигационното право. Извършването на услуги е от тази категория обществени отношения, но поради тяхното многообразие все още не са обхванати в един основен регламент (т. нар. в правото "общ закон") и затова, от една страна, съществуват редица специални регламенти на отделни видове договори за услуги (виж напр. чл.1 ал.1 т.4, 5, 9, 11 и 13, и чл.2 т.2 от Търговския закон; договор за медицински услуги по Закона за здравето и Закона за здравното осигуряване, договор за адвокатски услуги, регламентиран със Закона за адвокатурата и т. н.), а от друга страна, все поради тяхното многообразие, значителен брой услуги нямат изрична правна уредба и при съдебното обсъждане на всеки един конкретен случай е необходимо да се прилага аналогията на правото.

По възприетото в правната теория определение договорът за услуга има за предмет насрещните задължения да се извърши определена услуга или да се осъществи пакет от услуги, за което да бъде заплатено възнаграждение. Поради неговия очевидно двустранен и възмезден характер, и преди всичко поради вида на основната престация (facere), договорът за услуги стои най-близо до трудовия договор, от една страна, а от друга, до договора за изработка. Основната разлика между трудовия договор и договора за услуги се състои в елементите работно време, работно място и задължение за спазване на определена трудова дисциплина, както и в йерархичната зависимост на работника при трудовия договор, докато при договора за услуги изпълнителят е независим от насрещната страна при осъществяването на уговорения резултат - възложителят може да не одобри и да не приеме този резултат, но не може да наложи дисциплинарно наказание на изпълнителя, затова, че последният се е отклонил от уговореното, нито пък е властен да упражнява над него някакъв йерархичен контрол. Разликата между договора за изработка и договора за услуги пък се състои в това дали изпълнителят отговаря, ако не бъде постигнат уговорения резултат. При договора за изработка изпълнителят може да иска заплащане на уговореното възнаграждение само, ако е престирал уговорения резултат. Ако усилията му да постигне този резултат останат напразни, за него не възниква право на възнаграждение. При договора за услуги може да се иска възнаграждение, дори, ако уговореният резултат не може да бъде постигнат, и това е така, защото при договора за услуги (пак в отлика от договора за изработка) се дължи единствено осъществяването на определена дейност, а не овеществения краен резултат от тази дейност. Т. е. докато при договора за изработка възнаграждението е функция единствено на постигнатия резултат, уговорен с договора, при договора за услуги възнаграждението е функция на извършената уговорена дейност като вид, характер и продължителност, независимо дали целеният краен резултат на тази дейност е постигнат. Договорите за услуги могат да бъдат, както договорите за изработка, с еднократен и случаен характер, но могат да бъдат, за разлика от договорите за изработка, и за абонаментно обслужване, т.е. могат да имат за предмет повтарящи се многократно в срока на абонамента еднакви престации (услуги).

От изложеното до тук, може да се направи извод, че продажбата на труд е двустранен и възмезден договор – едната страна, която предлага труда си, и другата, която заплаща този труд, като се конкретизират всички условия.  

В случая липсват доказателства в тази насока. Тук е мястото да се отбележи, че основният спорен момент и при останалите доставичици на услуги е наличието на квалифициран персонал за изпълнение на СМР. Безспорно е установено, че всеки един от доставчиците: „Ирина трейд“ ЕООД, „Ауреус 2006“ ЕТ „Жилас – Ц. С.“  са ползвали лицата С.Ф. А., С.П.П., Велияко М. и Д.В., видно от приложените по делото декларации, в които обаче липсва дата на деклариране на обстоятелствата, че са работили за тези фирми. Безспорно е установено също така, че за тези лица не са подавани декларации по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми по граждански договори, а горното е в противоречие с показанията на свид. А., който твърди, че са „попълвали“ турдови договори навсякъде където са работили – в „АВГ 87“ ЕООД, ЕТ „Жилас – Цвета С.“, „Деко 93“ ЕООД, „Тротор голд груп“ ЕООД и „Ирина трейд“ ЕООД. Горното противоречи и със събраните по делото доказателства, предвид представената справка за всички подадени уведомления по чл.62 от КТ по отношение на това лице. От ъщата се установява, че за периода от 14.01.2015 г. до 02.06.2018 г. С.А.е бил назначен на трудо договор последователно в няколко фирми на длъжност технолог на 8-часов работен ден, поради коеот е невъзмжно да е изпълнявал поръчките на всяка една от ирмите за обследвания ревизиран период на „Веста инд“ ООД.

Наред с това следва да се отбележи, че не се обориха констатациите на органите по приходите по отношение липса на материално-техническа обезпеченост на фирмите, извършили СМР. От извършените справки в ИС на НАП е установено, че „АВГ 87“ ЕООД, „Ирина трейд“ ЕООД, „Арго 88“ ЕООД  и ЕТ „Жилас – Ц. С.“ не разполагат с материално-техническа база – наета или собствена; „Ауреус 2006“ ЕООД пък е представило оборотни ведомости, съдържащи данни , различни от тези в лавните книги (л.726, т.3 и л.747, т.3); ЕТ „Жилас – Ц. С.“ и „Деко 93“ ЕООД не са публикували ГФО за 2014 г., а ЕТ не е публикувало и ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ. „АВГ 87“ ЕООД не е представило и документи, удостоверяващи разплащане.  „Тротор голд груп“ ЕООД пък не е представило никакви документи.

Голямата част от представените доказателства са от „Веста инд“ ООД, а не от доставчиците на услуги, като същите документи дори не са заверени и не става ясно от кого са изготвени.

Всичко изложено до тук означава, че фактурите, издадени от доставчиците: „Ениик“ ЕООД, „Ирина трейд“ ЕООД, „Арго 88“ ЕООД, „Ауреус 2006“ ЕООД, „Радиал минус“ ЕООД, ЕТ „Жилас – Ц. Стонов“, „Автомивка „Централ парк“ ЕООД и „Деко 93“ ЕООД не отговорят на задължителното изискване по ЗСч да отразяват реално извършени стопански операции.

По делото липсват каквито и да е доказателства и относно кои са били пряко ангажираните с конкретните дейности лица, освен четирите лица, попълнили декларации, че са работили за съответната фирма. Не се установява на изпълнителят да се предоставяни каквито и да е материали за процесните, твърдени във фактурите услуги. Независимо, че са налице ППП и протоколи обр.19, съдът намира, че липсват доказателства за реални облигационни отношения между страните.  В тежест на жалбоподателя беше да докаже какви именно дейности е указвал на доставчиците, как и кога те са ги извършили, от кои физически лица, къде и как са били извършени услугите и какво точно е приело като изпълнение по договора РЛ. Тук отново следва да се отбележи, че то претендира един благоприятен за себе си факт и е длъжно, при условията на пълно насрещно доказване да установи, че този факт е настъпил и е породил желаните правни последици.

Що се отнася до доставките на стоки от доставчиците: „АВГ 87“ ЕООД, „Трото голд груп“ ЕООД и „Радиал 2001“ ЕООД, съдът намира за необходимо да отбележи следното:

От анализа на механизма на ДДС следва, че е налице обвързаност между действията на доставчика по начисляване на данъка, каквото задължение му е вменено от закона, и материалното право на получателя по доставката да го приспадне като данъчен кредит, като в този смисъл е законовата уредба на правото на приспадане на данъчен кредит в материалния закон – ЗДДС.

В конкретния казус, данъчният орган е приел, че са налице препятстващите обстоятелства по чл.70 ал. 5 от ЗДДС, за да се признае правото на данъчен кредит по доставките на стоки от посочените по-горе доставчици. За да приемат, че е налице основание за отказ на правото на данъчен кредит, органите по приходите са се позовали на резултатите от извършени насрещни проверки на тези доставчици.

По отношение на фактурите, издадени от „АВГ – 87“ ЕООД – доставка на огнезащитна боя, и „Радиал 2001“ ЕООД – моторно масло и авточасти, т.е. касае се за доставка на стоки, съдът намира, че не са налице убедителни доказателства за реалността на доставката. За тези доставки, от страна на доставчиците са представени фактури и ППП, без никакви други доказателства за прехвърляне на собствеността върху стоките, включително, и доказателства за транспортирането им. По делото не се установи за чия сметка е транспортът, но и в двата случая – за сметка на доставчика или на купувача, предвид липсата на доказателства за материалната, техническата и кадрова обезпеченост, липсата на МПС у доставчика, както и липсата на счетоводно отразяване на разходи за транспортни услуги и от двете страни по сделката, съдът намира, че за ревизираното лице не отпада задължението да удостовери факта на получаване на стоката, което предвид вида, необходимостта от транспорт, би могло да стане без необходимия транспорт. Представените от „Радиал 2001“ ЕООД пътни листове са непълни и не конкретизират обекта, крайна спирка за доставка на стоките. 

В подкрепа на горното е и следното обстоятелство: - макар и във фактурата да е посочено плащане по банка, никъде по административната преписка не се установи да са представени доказателства в тази насока. Единствено в ССчЕ се сочи, че е представен хронологичен регистър на сметки с контрагенти „АВГ 87“ ЕООД за периода 01.05.2013 г. – 31.07.2018 г. по вид на документа – банково извлечение.

Няма спор, че материалите са вложени, в обектите, така, както е посочено в различните видове договори за услуги; факт, който не се оспорва от органите по приходите, но липсват всякакви доказателства, че това е сторено именно от сочените по-горе доставчици на услуги – СМР и РЕМ.  

Липсата на активи у тези две дружества – собствени или наети недвижими имоти и транспортни средства, липсата на подадени данни за лица, извършващи дейности по извънтрудови правоотношения, както и липсата на подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО от „АВГ 87“ ЕООД и „Тротор голд груп“ ЕООД, са индиция, че тези две дружества не са извършвали дейност през процесните години.

Или иначе казано, прехвърлянето на собствеността върху стоката – огнезащитна боя, части за автомобили и моторно масло, по фактурите, издадени от тези два доставчици според този съд, не е доказано. Не се променят изводите на органите по приходите и от приетата в хода на съдебното производство СТХЕ, според която моторното масло е вложено в продукта Хидробент, като е посочено, че само 2 454 кг са доставени от „Радиал 2001“ ЕООД. Не са представените достатъчно убедителни доказателства за облигационните отношения с посочения доставчик; не са представени товарителници, пътни листове; от представените ППП, не може да се установи кои са били лицата, ангажирани с доставката, от къде е натоварена стоката, с какво превозно средство е транспортирана, къде е била съхранявана и как е предадена. Фактът на предаването на стоката от доставчиците „АВГ 87“ ЕООД и „Радиал 2001“ ЕООД на ревизираното лице не може да се потвърди единствено с тези посочените документи – фактури, ППП и пътни листове за доставките от „Радиал 2001“ ЕООД. Като косвено доказателства за липсата на реалност на фактурираната доставка, следва да се съобрази, че не се доказва доставчикът да има съответни складови бази или търговски площи, офиси, МПС – собствени или наети, наличие на стока, която да достави на оспорващия. По отношение липсата на тези материални активи се потвърждава и от показанията на свид. Х.. Не се установява и кадровият им потенциал. Изводът за нереалност на тези доставки се обосновава от съвкупната преценка на всички установени по делото факти, както от невъзможността на доставчиците да доставят стока от вида на фактурираната, така и от липсата на убедителен доказателства за факта на предаването на стоките от сочения във фактурите доставчик на получателя.

Каза се, в случая оспорващият твърди факти и обстоятелства, от които се стреми да черпи благоприятни за себе си правни последици. При липсата на доказателствата, които да кореспондират помежду си и взаимно да са обвързани, като следват хронологията на осъществяване на сделката, съдът е длъжен да приеме за установено, че съответната доставка не е извършена.

На следващо място, необходимо е да се посочи, че представените с възражението срещу РД доказателства не се установява от кого точно са представени и в какво негово качетво – същите са копия на документи, заверени от Х. Х., управител на няколко от фирмите-доставчици. От страна на РЛ пък не са представени аналитична счетоводна отчетност по материални и разходни сметки, обобщени и приключени към момента на фактическото приклюване на всеки един обект на СМР, с оглед доказване на разхода по родово и видово индивидуализирани количества, вложени материали в строителния обект, както по конкретни фирми, така и по СМР, изпълнени съгласно представените договори. Липсват количествено-стойностни сметки, от които да се  установи как точно е определената цената във всеки един договор за строителна услуга.

На следващо място, при дадената на жалбоподателя възможност да ангажира всякакви доказателства относно изпълнението на услугите, същият не се е възползвал напълно от тази възможност. Така например, липсата на СТЕ не дава възможност на съда да установи дали възможените видове и количества СМР от страна на възложителя са изпълнени от процесните доставчици в обема на възлагането, както и да се прецени какви работници – със иили без специална квалификация, могат да ги изпълнят, за какъв срок могат да ги из пълнят и пр.

В този смисъл съдът кредитира показанията и на свидетелите Х. и А., но същите са общи и само потвърждават изводите на приходната администрация, дори самите те са в противоречие със събраните по делото доказателства – относно броя на работещите в обектите на Х. на трите места в София и относно трудовата заетост на А..

В обобщение по обсъдените по-горе доставки, за които не се установява реално изпълнение следва да се посочи, че макар и документално оформени в счетоводството, не пораждат права за данъчно задълженото лице, както по от­но­шение на косвени, така и по отношение на преките данъци. Счетоводните операции, които търговците отразяват в първичните си и вторични регистри, следва да отразяват вярно и честно икономическата същност на осъществяваните от тях действия. Принципът за предимство на съдържанието пред формата е въздигнат в законовата норма на чл.4 ал.1 т.5 от Закона за счетоводството. Счетоводството трябва да отразява действителността, а не привидното й представяне във формални актове. При последващ контрол всички събрани доказателства подлежат на преценка и анализ от гледна точка на принципа за предимство на съдържанието на стопанските операции пред тяхната форма.

Законът, при всич­ки случаи, независимо дали се касае за определяне на косвени или на преки данъци, изисква преди всичко, доказателства за реалност на доставката, по на­чина, по който същата е обективирана в съставените първични счетоводни до­кументи, а след това и за правилното й счетоводно отразяване.

Тук е мястото да се посочи, че кредитира заключението на вещото лице по СТХЕ дотолкова, доколкото същото дава представа на съда за съдържанието на суровината Хидробент. Кредитира и заключението по ССчЕ, тъй като същото е изготвено въз основа на документи, предоставени основно от жалбоподателя и извършени проверки в счетоводствата на част от фирмите, но то, каза се по-огер, по никакъв начин не променя изводите на приходната администрация, а съдът счита, че е налице привидно отразяване на действителността във формалните актове, доколкото не се представят доказателства, кое обстоятелство е наложило използването на всички тези фирми за процесните услуги, при положение, че жалбоподателят разполага, както с материално-техническа, така и с кадрова обезпеченост, още по-малко, липсват доказателства, да е налице недостиг за извършване на СМР на негови възможители в обем, в който това дружество да не е в състояние да ги изпълни.

По делото формално са представени изискваните от ЗДДС и ППЗДДС документи, но те представляват частни документи без материална доказателствена сила, а само с формална, поради което винаги следва да се обсъждат и преценяват в цялост с останалия доказателствен материал по делото с оглед установената фактическа обстановка.

В подкрепа на горното е и фактът, че голяма част от дружествата са дерегистрирани по ЗДДС по инициатива на орган по приходите, аккто и, че същите имат големизадължения към бюджета за ДДС.

При липса на основната предпоставка -  реално извършване на доставка на стоката и на услугата, следва да бъдат приети за ирелевантни доказателствата за плащането по доставките и отразяването на това по счетоводните записвания. Трайно е възприето в практиката на съдилищата, че последваща реализация на стоките и плащането на цената по фактурите може да бъде само косвено доказателство за реалността на доставките, но няма водещо значение за признаване правото на данъчен кредит. Жалбоподателят не доказа договорените между страните доставки да са реализирани, а оттук, че е настъпило данъчно събитие за целите на ЗДДС. В този контекст установените от органите по приходите обстоятелства относно недоказаност на произхода на стоките и липса на материална и техническа обезпеченост на доставчиците допълват основанието за отказ на правото на данъчен кредит, а именно липсата на реална доставка. При това положение, след като не е доказана реалността на процесните доставки, правилно и обосновано органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчния кредит.

Предвид изложеното съдът намира жалбата за неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена, а РА, като правилен изаконосъобразне – потвърден.

            При този изход на делото и предвид претенциите на страните за присъждане на разноски по делото, съдът намира, че такива се следват на ответника и същите се констатираха в размер на 2 872.89 (две хиляди осемстотин седемдесет и два и 0.89) лв., съобразно разпоредбата на чл.8 ал.1 т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното, Административен съд – Пловдив, XXIX състав,

 

Р Е Ш И :

 

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Веста инд“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: - с. Браниполе, общ. Родопи, местност „Мерата“ № 10А, против Ревизионен акт № Р-16001618005094-091-001 от 17.04.2019 г., издаден от Г.И.Н., на длъжност началник сектор, възложил ревизията, и Д.С.С., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 387 от 25.06.2019 г. на изпълняващ правомощията на директор на дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /Д „ОДОП“/ - гр. Пловдив, при Централно управление на Национална агенция по приходите в частта, с която на оспорващия е отказан данъчен кредит в размер на 59 488.85 лв. и начислени лихви в размер на 18 607.46 лв. 

 

ОСЪЖДА „Веста инд“ ООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: - с. Браниполе, общ. Родопи, местност „Мерата“ № 10А, представлявано от управителя Ц.Г.К.,  да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 2 872.89 (две хиляди осемстотин седемдесет и два и 0.89) лв., юрисконсултско възнаграждение.

 

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Р България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

                                                       АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: /П/