Решение по дело №984/2022 на Административен съд - Хасково

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на К.Ш.К., ЕГН : **********,***, депозирана чрез адв.Е.В., срещу Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г., потвърден с Решение № 418/14.09.2022 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при Централно управление на Националната агенция за приходите.

Жалбоподателят посочва, че ревизията, завършила с обжалвания ревизионен акт, била възложена за установяване на задължения за периода 01.01.2015 - 31.12.2020 г., по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), Закон за данък върху добавената стойност (ЗДДС), Кодекса за социално осигуряване (КСО), Закона за здравното осигуряване (ЗЗО). Начислени били и наказателни лихви върху установените просрочени задължения на К.К.. Общият размер на установените задължения бил 14 682,84 лв. Ревизионният акт потвърждавал изцяло констатациите на Ревизионен доклад (РД) № Р-16002621006942-092-001/26.05.2022 г., издаден от П.З.К.- Главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Г. Д.С.- Главен инспектор по приходите.

Жалбоподателят оспорва констатациите на ревизионния доклад, като счита същите за необосновани и неправилни. Ревизията протекла по реда на чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК, поради което основата за облагане по ЗДДС, ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО била определена по реда на чл. 122 - 124а от ДОПК. За да стигне до извода, че дължи горепосочените задължения, ревизионните органи приели, че жалбоподателят извършвал електронна търговия с дрехи и рибарски принадлежности. Ревизията не установила лицето да разполага с онлайн магазин или друг начин, чрез който да осъществява електронна търговия. Твърденията на органите по приходите се базирали единствено на данни, постъпили от трети лица, извършващи куриерски услуги, от които били събрани данни за изплащане на суми по наложени платежи и парични преводи. Тези данни обаче не доказвали посочената в ревизионния акт дейност - електронна търговия. Изпратено било искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица № Р-16002621006942-041-026/18.01.2022 г. до „Еконт Експрес“ ООД, с което от третото лице се искало представяне на данни в електронен вид, носители на информация, справки, документи, книжа за извършени куриерски и пощенски услуги за периода 01.01.2015 г. до 31.12.2020 г. - за всички обработени пратки, в полза на К.Ш.К. с ЕТ "К.-К.Ш." с БУЛСТАТ: *********. От лицето постъпил отговор, според който в базата им данни не фигурират данни за ЕТ, а само данни за К.Ш.К. с ЕГН : ********** за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2020 г. Изпратени били таблици във формат *.xls, в които били описани наложени платежи, по които били получени парични преводи. Нямало представени оригинални товарителници. Представени били снимки на разходни касови ордери в нечетлив вид, от които не можело да се установи, че са подписани от лицето като получател. Значителна част от тях свидетелствали за получаване на суми от други лица - М. К. и Ш.К., тъй като техните имена и данни фигурирали на РКО като получатели. Друга част от документите били електронни извлечения, представляващи сканирани изображения, несъдържащи подпис на лицето. Тези документи не доказвали извършвана търговска дейност и получаване на приходи, подлежащи на облагане с данък, както и факта, че К.К. бил лицето, изпратило стоки, по които били получени сумите.

Изпратено било и искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица № Р-16002621006942-041-027/18.01.2022 г. до „Спиди“ ЕАД. От там бил изпратен отговор, в който се заявявало, че К.К. няма договор със „Спиди“ ЕАД и няма данни за изпращани пратки и получавани преводи от ЕТ. От изпратената таблица във формат *.xls било видно, че лицето изпратило три пратки със съдържание - риболовни принадлежности, които били негови лични вещи. Отново липсвали доказателства за получени суми на наложени платежи с РКО. Таблицата във формат *.xls не доказвала извършвана търговска дейност и получаване на приходи, подлежащи на облагане с данък.

Изпратено било и искане за представяне на документи, сведения и писмени обяснения от трети лица № Р-16002621006942-041-028/18.01.2022 г. до „Лео Експрес“ ЕООД. Дружеството отговорило, че съществуват данни за пратки на К.К., но за тях не били представени товарителници, а само таблица във формат *.хls и копия на РКО. Тези документи не доказвали извършвана търговска дейност и получаване на приходи, подлежащи на облагане с данък.

Освен това ревизията изискала и установила данни за придобити и продадени автомобили в ревизирания период. Установено било, че автомобил „Сузуки Гранд Витара“ с peг. № X **** КС бил купен и продаден в рамките на 1 година и реализираният доход от продажбата подлежал на облагане, но не било отчетено, че доходът от 2 800,00 лв. бил получен от жалбоподателя и съпругата му - С. С.К.. Автомобилът бил купен и продаден по време на брака и доходът бил придобит в СИО. Изчисленият размер на прихода бил неправилен.

Ревизията неглижирала подаденото възражение срещу ревизионния доклад, в което били описани подробно всички снимки на разходни ордери, на които било записано, че получатели на сумите са други лица - М. К. и К.Ш.. Тези снимки на РКО били на поне 51 документа с посочена обща стойност поне 22 755 лв. В мотивите на ревизионния акт било отхвърлено възражението срещу РД относно изключването на сумите по тези документи от констатираните приходи. Аргументите били, че тези суми били получени от лица, които не извършвали търговска дейност. Оставало неясно как органите по приходите установили, че жалбоподателят извършвал електронна търговия, а тези лица не извършвали такава. Още повече, че за никой от тях не било установено наличие на електронен магазин или друг интернет способ за предлагане и продажба на вещи с цел търговия. Жалбоподателят счита, че присъединяване на сумите по тези документи и приемането им за доходи на ревизираното лице било незаконосъобразно и неправилно и водело до необосновано увеличаване на данъчната основа, върху която били определени задълженията от ревизията.

Във връзка с горното, жалбоподателят счита, че незаконосъобразно данъчните органи преминали към извършване на ревизията по особения ред, тъй като не установили наличието на относими факти и обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК. Прилагането на ревизия по особен ред разширявало значително възможността за действия и правомощията на ревизионните органи, но за да се приложи особеният ред, следвало да са налице материалноправните предпоставки на чл. 122 от ДОПК, които в случая не били налице. Не можело само въз основа на получени записи от „Еконт Експрес“ ООД, „Лео експрес“ ЕООД и „Спиди“ ЕАД да се определя, че лицето има приходи в посочените размери. В случая не били реализирани доходите, констатирани от ревизионния доклад и безкритично установени от ревизионния акт. Не били реализирани и доходи от стопанска дейност като ЕТ и сумите от наложени платежи и парични преводи не можело да се приемат за осигурителен доход по смисъла на чл. 10, ал. 1 от КСО.

Директорът на ОДОП - Пловдив необосновано приел, че представените в хода на ревизията на електронен носител документи и тези на хартиен носител, отново в табличен вид, от „Еконт Експрес“ ООД, „Лео експрес“ ЕООД и „Спиди“ ЕАД удостоверяват факта на извършване на доставки. Възникването на данъчно задължение предполагало реализиран доход, който да е с източник - търговска дейност. Подробно описаните пратки, получени чрез куриерите, представените в табличен вид разписки за доставка на пощенски пратки/пощенски записи не били основание да се приеме, че били получени стоки, че същите били продадени и били реализирани доходи, които не били декларирани и съответно обложени. В ревизионното производство не били приложени писмени доказателства, от които да е видно предаването на конкретни стоки. Органите по приходите твърдели, че става дума за изпратени пратки с дрехи и рибарски принадлежности, които били реализирани към трети лица. Предвид на това, че процесните стоки били родово определени такива, то съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД собствеността върху тях се прехвърляла с индивидуализирането им чрез определянето й по съгласие между страните или чрез предаването им. При ревизията не били представени, в оригинал, каквито и да било приемо-предавателни протоколи, разписки, товарителници или други, които да установяват безспорно предаването на стоките. От значение за установяване получаването на приходи и извършването на облагаеми сделки били документи, изходящи от доставчика и получателя по сделките, каквито документи не били нито таблиците, съдържащи се в технически носител, нито самият технически носител, нито представените на хартиен носител, отново в табличен вид, разписки. Тези документи не обосновавали провеждането на ревизия по особения ред на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. В решението си Директорът на ОДОП изобщо не изложил мотиви и по повод на факта, че в приложените снимки на документи, обосноваващи получаване на доходи от К.К., били установени множество такива, на които били записани имена и подписи на други две лица. Предвид, че снимките на документи и таблиците били единствените „доказателства“ на ревизионните органи за начисляване на доходи по ревизионния акт, спорен и неанализиран оставал въпросът, защо се приемало, че снимки на документи за получаване на суми от трети лица се приемали за доходи на К.К.. От тези обстоятелства следвало, че от приходната администрация не се установило укриване на доходи от К.К.. Ето защо, неправилно органът преминал към установяване на задълженията на ревизираното лице по реда на чл. 122 от ДОПК, доколкото приложението на нормата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК предвиждала в тежест на органите по приходите да установят обстоятелството по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията при особени случаи.

С оглед на така изложеното, жалбоподателят моли съда да отмени обжалвания Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г., издаден от С. А. Г., на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията, и П. З. К., на длъжност Главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 418/14.09.2022 г. на Директор на Дирекция „ОДОП“ при ЦУ - Пловдив. Претендира присъждане на разноски.

В съдебно заседание жалбата се поддържа от процесуалния представител на жалбоподателя, който доразвива доводите за незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт и в представени по делото писмени бележки.

Ответникът в производството – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - Пловдив, чрез пълномощник, в съдебно заседание и в писмен вид, изразява становище за неоснователност на жалбата. Сочи, че жалбоподателят не е оборил презумптивната доказателствена сила на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, предвид което претендира отхвърляне на жалбата и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Заявява възражение за прекомерност на адвокатския хонорар на пълномощника на жалбоподателя, в случай на отмяна на ревизионния акт.

Съдът, след като взе предвид изложените в жалбата основания, доводите на страните и събраните по делото доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:

Ревизионното производство по издаване на обжалвания Ревизионен акт (РА) № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г. е започнало въз основа на Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002621006942-020-001/08.12.2021 г. (л. 76 – том II от преписката), с която С. А. Г. – началник на сектор при ТД на НАП – Пловдив е възложила извършване на ревизия на К.Ш.К., ЕГН : **********, с регистрация като едноличен търговец „К. – К.Ш.“, ЕИК : *********, по отношение на следните видове задължения: Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, Данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, Здравно осигуряване - за самоосигуряващи се, ДОО - за самоосигуряващи се, Универсален пенсионен фонд – за самоосигуряващи се, всички задължения за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2020 г. Извършването на ревизията е възложено на П.З.К.– главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Г. Д.С.– главен инспектор по приходите. Заповедта е връчена по електронен път на жалбоподателя на 14.12.2021 г.

Заповедта за възлагане на ревизия е изменена със Заповед Р-16002621006942-020-002/17.02.2022 г. (л. 599 - том IV от преписката), като в обхвата на ревизионното производство е включена проверка и по отношение на задължения за Данък върху добавената стойност за периода от 01.12.2016 г. до 31.12.2016 г. Със Заповед № Р-16002621006942-020-003 от 09.03.2022 г. (л. 697 - том IV от преписката) срокът за извършване на ревизията е продължен до 13.05.2022 г. Посочените заповеди за изменение на заповедта за възлагане на ревизия са надлежно връчени на К.Ш.К. съответно на 21.02.2022 г. и 14.03.2022 г., видно от приложените по делото удостоверения за извършено връчване по електронен път.

В хода на ревизионното производство на ревизираното лице са връчени Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) изх.№ Р- 16002621006942-040-001/13.12.2021 г., връчено по електронен път на деклариран имейл адрес на 14.12.2021 г., във връзка с което от жалбоподателя са представени документи, справки и писмени обяснения вх.№ 24742/30.12.2021 г., ИПДПОЗЛ изх.№ Р-16002621006942-040-002/17.02.2022 г., връчено му на 21.02.2022 г., във връзка с което от негова страна са представени документи, справки и писмени обяснения вх.№ 4674/07.03.2022 г., ИПДПОЗЛ изх.№ Р-16002621006942-040-003/14.03.2022 г., връчено му на 16.03.2022 г., във връзка с което са представени документи, справки и писмени обяснения с вх.№ 5794/22.03.2022 г. Във всички посочени писмени обяснения ревизираното лице категорично отрича да е осъществявало търговска дейност.

На основание чл. 57 от ДОПК са изпратени и Искания за представяне на документи и писмени обяснения от трети лица (ИПДСПОТЛ) до централите на двадесет и петте банки в страната относно наличие на банкови сметки на лицето, като по същите са получени отговори за открити банкови сметки на ревизираното лице в „Банка ОББ“ АД, „Банка ДСК“ ЕАД и „Юробанк България“ АД.

В хода на ревизията е изготвено Искане за представяне на информация от трети лица № Р-16002621006942-041-026/18.01.2022 г. (л. 258, том III от административната преписка) до „Еконт Експрес“ ООД, във връзка с което е постъпил Отговор вх.№ 1394/21.01.2022 г. (л. 264, том III от административната преписка) с приложени към отговора таблици за извършени от дружеството куриерски и пощенски услуги, с уточнението, че е възможно да има съвпадение с други лица/фирми, притежаващи същите имена, поради което не може да се твърди със сигурност, че зад всяка позиция от справката стои пратка от/за проверяваното лице. От справките е видно, че същите са генерирани по две имена - К.К. и телефонен номер.

Изпратено е и Искане за представяне на информация от трети лица № Р-16002621006942-041-027/18.01.2022 г. (л. 550, том IV от административната преписка) до „Спиди“ АД, като с Отговор от 19.01.2022 г. (л. 563, том IV от административната преписка) е изпратен електронен файл с всички пощенски пратки на К.Ш.К. за периода от 01.01.2015 г. до момента на създаване на отговора с уточнение, че няма пощенски пратки на ЕТ „К. – К.Ш.“ и изплатени наложени платежи.

Изпратено е Искане за представяне на информация от трети лица № Р-16002621006942-041-028/18.01.2022 г. (л. 564, том IV от административната преписка) до „Лео Експрес“ ООД, като с Отговор вх.№ Р-16002621006942-ПРД-003-И/28.01.2022 г. (л. 590, том IV от административната преписка) е представена справка под формата на таблица, подписана с КЕП, съдържаща данни за обработени пратки в периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2020 г., ведно с разходни касови ордери.

Изпратени са и искания за представяне на информация от трети лица до „Риз Ауто“ ЕООД, „Аутотрейд“ ЕООД, „Тичино Ауто“ ЕООД, които дружества са представили писмени отговори и документи относно осъществени продажби на леки автомобили.

В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад (РД) № Р-16002621006942-092-001/26.05.2022 г. (л. 16 и сл., том II от административната преписка). В същия данъчните органи са отразили констатациите си, че К.Ш.К. има регистрация в Търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел като едноличен търговец с наименование ЕТ „К. – Ш.К.“ от 17.04.2009 г. до 18.03.2022 г., когато едноличният търговец е заличен. Установено е, че ревизираното лице няма участия в търговски дружества, кооперации и юридически лица с нестопанска цел. От ЕТ „К. - Ш.К.“ били подавани ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за данъчен период 2009 г. - 2011 г. Не били подавани ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2012 г. до 18.03.2022 г. Установени били данни за изплатени на лицето доходи по трудови правоотношения и подадени данни с код на осигуряване 1 - за работници и служители по трудови правоотношения и с код на осигуряване 99 - за лица, командировани или изпратени по реда на чл. 121а, ал. 1, т. 1 и ал. 2 от КТ. Установено е, че за периода от 01.01.2015 г. до 30.11.2015 г. лицето е здравно осигурявано с код 53 - за студенти във ВУ, както и периодите, за които лицето е здравно осигурено, съгласно подадена Декларация 7 за здравно осигуряване за собствена сметка.

В хода на ревизията данъчните органи са стигнали до извода за получени от лицето приходи в периода 01.01.2015 г. - 31.12.2020 г., реализирани чрез интернет търговия от продажби на дрехи и рибарски принадлежности, които приходи постъпили в брой чрез изплатени парични преводи и наложени платежи. В тази връзка е преценено, че са налице обстоятелства за извършване на ревизията по реда на чл. 122 от ДОПК, а именно - чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ДОПК – до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя с декларация; налице са данни за укрити приходи или доходи.

С Уведомление № Р-16002621006942-113-001/17.02.2022 г. на основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК, ревизираното лице е уведомено, че основата за облагане с данъци по ЗДДФЛ, по ЗДДС, както и осигурителни вноски по ЗЗО и КСО ще бъде определена по предвидения в чл. 122 от ДОПК ред.

В хода на ревизията е прието за установено, че по отношение на ревизираното лице се установяват укрити приходи от извършваната дейност като търговец за ревизирания период, както следва за: 2015 г. - 742,83 лв., 2016 г. - 7 492,98 лв., 2017 г. - 3 933,64 лв., 2018 г. - 1 033,98 лв., 2019 г. - 2 505,49 лв. и 2020 г. - 1 104,76 лв. Прието е, че тъй като липсват документи за закупените стоки и други извършени разходи за търговската дейност, получените данни следва да бъдат анализирани с проверка в информационна система „Бизнес Статистика“, документирана с Протокол № 1795922/11.03.2022 г., относно реализираната печалба, съответните приходи и разходи и формирана надценка от други лица, упражняващи същата дейност в района на гр. Хасково. Установената надценка при продажбата на стоки - облекла и рибарски принадлежности е приета в следните стойности: 17,5 % за 2015 г. и 2016 г., 29,5 % за 2017 г. и 2018 г., 21 % (за търговия с облекла) за 2019 г. и 2020 г. и 23,75 % (за търговия на дребно с нехранителни стоки) за 2019 г. и 2020 г. Съответно при определяне на данъчната основа за облагане за посочената търговска дейност са определени и разходите за същата въз основа на посочената надценка при извършваните продажби на стоките.

Годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец е определена по реда на чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ, като така установеният облагаем доход е намален със сумите за задължителни осигурителни вноски (ЗОВ). Върху така определената данъчна основа е изчислен дължимият данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ и прилежащите лихви.

Освен това органите по приходите са приели за установено, че К.Ш.К. не е декларирал доходи от прехвърляне на права и имущество за 2020 г. Констатирано е, че през 2020 г. ревизираното лице е продало МПС, придобито чрез покупка през период по-малък от една година, съответно е определена годишната данъчна основа за 2020 г. за доходи от прехвърляне на права или имущество по чл. 33 от ЗДДФЛ.

На следващо място, ревизиращият екип е констатирал, че К.Ш.К. отговаря на изискванията за задължителна регистрация по ЗДДС с достигнат облагаем оборот за периода от 01.03.2015 г. до 29.02.2016 г. в размер на 52 624,00 лв., като е поддържал оборот над 50 000 лв. до 31.12.2016 г. Предвид така установения облагаем оборот за задължителна регистрация по ЗДДС е прието, че същият е следвало да подаде заявление за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, най-късно до 14.03.2016 г., но не го е сторил. Изследвайки облагаемия оборот по месеци, органите по приходите са определили периода, в който К.Ш.К. е следвало да бъде регистрирано по ЗДДС лице и да действа като такова, тоест да начислява косвен данък при извършване на облагаеми доставки. За периода 01.12.2016 г. - 31.12.2016 г. органите по приходите са приложили разпоредбата на чл. 102, ал. 3, т. 2 от ЗДДС за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, като са приели, че дължи данък за извършените от него облагаеми доставки за периода от изтичането на срока, в който е следвало да бъде издаден актът за регистрация (29.03.2016 г.), ако лицето е подало заявлението за регистрация в срок, до 31.12.2016 г., доколкото за К.Ш.К. били отпаднали основанията за задължителна регистрация след 01.01.2017 г. С оглед разпоредбата на чл. 109, ал. 1 от ДОПК е прието, че давностният срок за образуване на ревизионно производство по ЗДДС за данъчни периоди от 29.03.2016 г. до 30.11.2016 г. е изтекъл към датата на възлагане на ревизията, поради което задължения за ДДС са установени единствено за данъчен период 01.12.2016 г. - 31.12.2016 г. Същите са в размер на 494,83 лв. при определена данъчна основа в размер на 2 969,00 лв. по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК за ревизирания период от 01.12.2016 г. до 31.12.2016 г.

В резултат на извършените действия и направените констатации и изводи, с ревизионния доклад е предложено да бъдат установени размери на задълженията по видове, периоди и лихвите за просрочие към тях така, както е подробно описано в табличен вид в доклада.

Ревизионният доклад е връчен на К.Ш.К. на 30.05.2022 г., видно от представеното по делото удостоверение за извършено връчване по електронен път в ИС „Контрол“ (л. 48, том II от административната преписка).

Подадено е писмено Възражение срещу ревизионния доклад вх. № 11528/10.06.2022 г. по описа на ТД на НАП – Пловдив, офис Пазарджик (л. 778, том IV от преписката), в което ревизираното лице е изразило несъгласие с констатациите в доклада. К.Ш.К. е заявил, че приложените файлове, представляващи електронни извлечения и снимки на разходни касови ордери, не доказват извършвана търговия от негова страна, че повечето от файловете съдържат нечетливи и неясни изображения, че ревизията не е установила никакви факти и обстоятелства, свързани с това къде и как е осъществявал търговията, че като приходи са определени суми, платени на трети лица – тези трети лица са цитирани с посочване на имената им, сумите и конкретни дати (фигурират имената Ш.К., М. Ш., И.Ф., Г.М.), като е заявено, че голяма част от изображенията се припокриват. В подаденото възражение К.Ш.К. твърди още, че не е получавал доходи от продажба на автомобили. Същият не оспорва факта, че е купувал и продавал автомобили, но не бил получавал доходи, подлежащи на облагане съгласно ЗДДФЛ.

На основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК, въз основа на така съставения ревизионен доклад, е издаден Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г. от С. А. Г. - на длъжност Началник на сектор, възложил ревизията и П.З.К.- на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията (л. 1 и сл., том I от административната преписка). В ревизионния акт са възприети изцяло посочените в ревизионния доклад в табличен вид размери на дължимите от ревизираното лице вземания, въз основа на които на К.Ш.К., за ревизираните данъчни периоди, в табличен вид, са определени данъчни задължения за Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, Данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, ДДС, вноски за ДОО, вноски за ЗО, вноски за ДЗПО - УПФ в общ размер от 9 985,30 лева и лихви в размер на 4 697,54 лева, както следва:

За годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ - 2202,56 лв. и наказателна лихва за просрочие - 1097,53 лв.;

За данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ - 101.22 лв. и наказателна лихва за просрочие - 10.99 лв.;

За ДДС за м.12.2016г. - 494,83 лв. и наказателна лихва за просрочие - 273,14 лв.;

За ДОО - за самоосигуряващи се – 4 152,06 лв. и наказателна лихва за просрочие – 1 865,60 лв.;

За здравно осигуряване - за самоосигуряващи се - 1 527,16 лв. и наказателна лихва за просрочие - 757,80 лв., намалена с решение на Директора на ОДОП на 541,84 лв.;?

За универсален пенсионен фонд за самоосигуряващи се - 1507,47 лв. и наказателна лихва за просрочие - 693,38 лв.;

Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г. е връчен на К.Ш.К. на 27.06.2022 г., което връчване е удостоверено с активиране на електронна препратка към съобщение за електронно връчване на документи (л. 8, том II от административната преписка).

Ревизионният акт е обжалван в срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК с Жалба вх. № 94-00-4407/12.07.2022 г. (л. 784 – том IV от преписката), подадена от К.Ш.К. до Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП.

В срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив е постановил Решение № 418/14.09.2022 г. (л. 791 – том IV от преписката), с което е потвърдил изцяло обжалвания Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г.

За да потвърди оспорения ревизионен акт, решаващият орган е възприел установената от ревизиращия екип фактическа обстановка и наличието на предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, а оттук и възможността за определяне на данъчната основа и данъка по реда на ал. 2 на чл. 122 на ДОПК. Приел е за установено, че К.Ш.К. не е отразил като приход постъпили средства от търговия с облекла, реализиран чрез „Еконт Експрес” ООД, „Спиди“ АД и „Лео Експрес“ ЕООД. Позовал се е на разпечатките от изпратените от куриерските фирми данни - електронни файлове, таблици в Excel и справки в PDF формат (с данни за изпратени пратки, получени наложени платежи, снимки на документи, товарителници за изпратени пратки), удостоверяващи изпращането на пратки от К.Ш.К. до клиенти - различни физически лица, както и изплащането в брой на наложени платежи и файлове с разходни касови ордери за изплатени суми с посочено име К.Ш.К.. В тази връзка е посочил, че ревизиращите органи правилно приели, че са налице данни за неотчетени от ревизираното лице приходи от продажби на стоки, като са преминали към формиране на данъчната основа за облагане по особения ред. По преписката липсвали доказателства, от които да се направи обоснован извод, че изплатените суми на К.Ш.К. във връзка с изпратените пратки с дрехи и рибарски принадлежности на различни лица и представляващи осъществени продажби за тези клиенти, били надлежно декларирани, с оглед на което правилно било прието, че пратките с дрехи и рибарски принадлежности, изпратени чрез куриерските фирми, представляват извършени от ревизираното лице продажби на стоки на клиенти, за които продажби не били издадени документи, а получените приходи не били отчетени като такива, а били укрити. Твърденията на лицето, че били налице получени суми от негови роднини, не противоречало на установеното от органите по приходите в хода на ревизията. Представени били електронни извлечения, удостоверяващи факта, че всички стоки били изпращани от жалбоподателя. В тази връзка административният орган е стигнал до извода за наличие на хипотезата по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - „данни за укрити приходи и доходи“. Въз основа на ревизионния акт и приложенията му е прието, че ревизиращият орган е спазил изискването на чл. 122, ал. 2 от ДОПК да направи нужния за целта анализ. Обстоятелствата по ал. 1 и ал. 2 на чл. 122 от ДОПК били посочени в констативната част на процесния ревизионен доклад и ревизионен акт, с което били изпълнени изискванията на ал. 3 от същия член на ДОПК. При така възприетия подход за установяване на данъчната основа за облагане били приложени съответните разпоредби на материалните закони (ЗДДФЛ, ЗКПО, ЗДДС) с цел изчисляване на дължимите от ревизираното лице пряк и косвен данък.

Прието е още, че органите по приходите правилно са приложили разпоредбата на чл. 102, ал. 3, т. 2 от ЗДДС за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, както и че ревизиращият екип законосъобразно е установил наличието на предпоставките на чл. 122 от ДОПК за облагане с ДДС и с данък по ЗДДФЛ за ревизираните периоди, включително и по отношение начисляването на съответните лихви на основание чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ и чл. 175 от ДОПК.

По отношение на определените задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2020 г. е възприето установеното от ревизиращия екип, че полученият доход от продажба на 1 бр. МПС не е деклариран в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ и че същият е облагаем съгласно чл. 13, ал. 1, т. 2, б. ,,а“ от ЗДДФЛ - периодът между датата на придобиването и датата на продажбата е по-малък от една година. В конкретния случай източникът на доходите на ревизираното лице бил установен и това били доходи от прехвърляне на права или имущество (чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ), които били облагаеми по силата на чл. 12 от ЗДДФЛ, тъй като за тях не били изпълнени условията на чл. 13 от закона за необлагаеми доходи. Посочено е, че органите по приходите са установили и други продажби на МПС през ревизирания период, които били системни и доходът от тези продажби следвало да бъде прибавен към този, определен за дейността на лицето като ЕТ. Предвид разпоредбата на чл. 155, ал. 8 от ДОПК, че с решението ревизионният акт не може да се изменя във вреда на жалбоподателя обаче е прието, че установените с Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г. задължения за ЗДДФЛ следва да бъдат потвърдени.

По отношение на установените задължения за задължителни осигурителни вноски е прието за неоснователно възражението, че К.Ш.К. не е упражнявал дейност като едноличен търговец, поради което не са дължими и осигурителни вноски. Посочено е, че през ревизирания период К.Ш.К. е имал регистрация в ТРРЮЛНЦ като едноличен търговец с наименование „К. - К.Ш.“ и че законодателят е предвидил чрез разпоредбите на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ физическите лица, извършващи дейност като еднолични търговци, независимо от наличието или липсата на регистрация по ТЗ, да формират данъчната основа за доходите по реда, по който тя се определя за регистрираните търговци. В ревизионното производство било установено, че през 2015 г. - 2020 г. осъществяваните сделки от К.Ш.К. не били извършвани за обезпечаване на собствени нужди, а с цел реализиране на печалба, поради което, независимо, че жалбоподателят не бил отчел приходите от продажба на стоки като стопанска дейност, то те подлежали на облагане като търговски сделки.

Заявено е, че на основание чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, лицето попада в обхвата на лицата задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт (фонд „Пенсии“), предвид обстоятелството, че упражнявал трудова дейност като едноличен търговец, тоест по смисъла на чл. 5, ал. 2 от КСО К.Ш.К. бил самоосигуряващо се лице - физическо лице, което било длъжно да внася осигурителни вноски изцяло за своя сметка за периода на упражняване на трудова дейност. Цитирано е Тълкувателно решение № 2/02.02.2022 г. на ВАС по тълкувателно дело № 8/2020 г., че за физически лица, осъществяващи търговска дейност регистрирани по ТЗ, както и без регистрация, при провеждане на ревизия при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, установената в хода на ревизията данъчна основа, вследствие на укрит доход, е свързана с тяхната търговска дейност, която е и трудова, и за която се дължи не само данък, но и задължителни осигурителни вноски, съгласно чл. 124а от ДОПК.

По отношение на твърденията на жалбоподателя, че органите по приходите не взели под внимание факта, че е бил осигурен по трудови правоотношения, е посочено, че през 2018 г. лицето било осигурено по реда на чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1 от ЗЗО през месеците май, юни и юли 2018 г. През този период ревизиращият екип установил, че К.Ш.К. не е упражнявал трудова дейност като самоосигуряващо се лице, поради което осигурителният доход по трудови правоотношения за тези месеци не се включвал при определяне на задълженията за 2018 г. През 2020 г. К.Ш.К. бил осигурен по трудови правоотношения за периода 18.05.2020 г. - 31.12.2020 г. Осигурителният му доход по трудови правоотношения не оказвал влияние при определяне на месечния осигурителен доход на самоосигуряващото се лице, тъй като бил в размер на 288.44 лв. за м. 05.2020 г. и 640.00 лв. за периода м. 06 - 12.2020 г. и не се достигало до ограничаване на максималния месечен размер на осигурителния доход за годината (3 000.00 лв.).

Изложени са и съображения за допусната техническа грешка при определяне на дължимата месечна авансова вноска за ДОО за 2018 г., а също и че в изготвената таблица на стр. 47 от РД за м. 08 и м. 09.2020 г. погрешно било посочено, че К.К. като самоосигуряващо се лице, подлежащо на облагане по реда на чл. 40. ал. 1. т. 2 от ЗЗО, е внесъл авансови осигурителни вноски на основание чл. 40, ал. 5 от ЗЗО, което довело до определяне на вноските за ЗЗО за 2020 г. в по-нисък размер, като е изтъкнато, че доколкото с решението ревизионният акт не може да се изменя във вреда на жалбоподателя, то следвало установените с ревизионния акт задължения за ДОО за 2018 г. и ЗЗО за 2020 г. да бъдат потвърдени.

Решение № 418/14.09.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив е връчено на жалбоподателя К.Ш.К. на 14.09.2022 г., видно от приложеното удостоверение за извършено връчване по електронен път (л. 818, том I от административната преписка).

В хода на съдебното производство, с оглед заявеното от жалбоподателя оспорване коректността на данните, съдържащи се в находящите се в административната преписка таблици, изготвени от „Еконт Експрес“ ООД, „Лео Експрес“ ЕООД и „Спиди“ ЕАД, както и оспорване истинността на представените разпечатки от разходни касови ордери и такива с наименование „електронно изявление“, ответникът бе задължен да представи оригиналите на същите. Във връзка с изявление на ответника, че не разполага с такива, в качеството на трети неучастващи по делото лица, посочените куриерски дружества бяха задължени да представят в оригинал всички превозни и отчетни документи, съставляващи товарителници и разходни касови ордери, удостоверяващи отразените в таблиците данни. В отговор на искането по реда на чл. 192 от ГПК по делото постъпиха следните документи:

- от „Еконт Експрес“ ООД оригиналите на два РКО - от 29.06.2016 г. (л. 124) и 27.05.2015 г. (л. 125) и разписка за доставка на пощенска пратка от 27.05.2015 г. (л. 126);

- от „Спиди“ ЕАД - три броя оригинали на РКО, а именно: РКО от 23.04.2020 г. (л. 96); РКО от 08.05.2020 г. (л. 97) и РКО от 22.05.2020 г. (л. 98);

- от „Лео Експрес“ ЕООД – оригиналите на 27 броя РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО №**********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО №**********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО №**********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО №**********; РКО № **********; РКО № **********; РКО № **********; РКО №**********; РКО № ********** и РКО № ********** (л. 91).

По искане на жалбоподателя в хода на съдебното производство бе назначена съдебно-счетоводна експертиза. От заключението на същата се установява, че при извършената ревизия:

1. Не е установено нарастване на финансовото и имущественото състояние на ревизираното лице К.Ш.К. през ревизираните периоди;

2. Установени са доходи от трудови правоотношения, придобити от К.Ш.К. през ревизираните периоди;

3. Не са установени доходи от наем или друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество, придобити от лицето през ревизираните периоди;

4. Не са установени доходи от прехвърляне на права или имущество, придобити от лицето през ревизираните периоди, в това число доходи от продажба или замяна на недвижимо имущество;

5. Не са установени доходи от други източници (доходи по смисъла на чл. 35 от ЗДДФЛ), придобити от лицето през ревизираните периоди;

6. Установени са доходи от продажба на движимо имущество от К.Ш.К. през ревизирания период – 2020 г.

От приложените материали по делото – справки и документи от търговските дружества „Еконт Експрес“ ООД, „Спиди“ ЕАД и „Лео Експрес“ ЕООД ревизиращите органи приели за установено, че ревизираното лице е осъществявало търговска дейност по смисъла на чл. 1, ал. 1 от ТЗ, като за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2020 г. същото извършвало редовно продажби на стоки с цел получаване на доходи, което по същество било търговска дейност.

За извършваната трудова дейност като търговец било прието за установено, че лицето е получило доход в размер на 5 742.83 лв. за 2015 г., като общо дължимият и невнесен данък за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2015 г. бил в размер на 641.70 лв. За просрочие на вноската на основание чл. 67, ал. 4 от ЗДДФЛ, във връзка с чл. 1, ал. 1 от Закона за лихвите върху данъци такси и др. била начислена лихва за периода от 01.05.2016 г. до 24.06.2022 г. - датата на издаване на РА, в размер на 400.39 лв.

За периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. общо дължимият и невнесен данък бил изчислен в размер на 864.21 лв. За просрочие на вноската била начислена лихва за периода от 01.05.2017 г. до 24.06.2022 г. в размер на 451.59 лв.

За периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. общо дължимият и невнесен данък бил изчислен в размер на 454.00 лв. За просрочие на вноската била начислена лихва за периода от 01.05.2018 г. до 24.06.2022 г. в размер на 191.20 лв.

За периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г. общо дължимият и невнесен данък бил изчислен в размер на 46.76 лв. За просрочие на вноската била начислена лихва за периода от 01.05.2019 г. до 24.06.2022 г. в размер на 14.95 лв.

За периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г. общо дължимият и невнесен данък бил изчислен в размер на 195.90 лв. За просрочие на вноската била начислена лихва за периода от 01.05.2020 г. до 24.06.2022 г. в размер на 39.40 лв.

За периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. било посочено, че няма дължим и невнесен данък.

Отбелязано е, че данъчната основа за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ била определена по реда на чл. 122 от ДОПК. При определяне на дължимия данък данъчната основа за всички процесни години била намалена с вноските, които като самоосигуряващо се лице било задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на КСО и на ЗЗО.

За установените доходи от продажба на движимо имущество от К.Ш.К. през 2020 г. бил начислен Данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за данъчен период 2020 г. в размер на 101.22 лв. и лихва от 01.07.2021 г. до 24.06.2022 г. в размер на 10.09 лв.

Във връзка със задълженията по КСО е отбелязано, че за ревизирания период 01.01.2015 г. – 31.12.2020 г. К.Ш.К. не е бил регистриран като самоосигуряващо се лице съгласно Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващи се лица и българските граждани на работа в чужбина. От събраните в хода на ревизионното производство доказателства ревизиращите органи приели за установено, че лицето е извършвало трудова дейност като търговец за периода на ревизията, в резултат на което редовно бил получаван доход, за който се дължали осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице.

Във връзка с постъпилите по делото от „Лео Експрес“ ЕООД, „Спиди“ ЕАД и „Еконт Експрес“ ЕООД оригинали на разходни касови ордери, отнасящи се за ревизирания период 2015 г. – 2020 г., вещото лице посочва, че общата сума на продажбите по тях възлиза на 24 568.00 лв.

Изхождайки от същите, на вещото лице бе поставена задача да изчисли дължимите данъци и осигуровки за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, ДОО – за самоосигуряващи се, здравно осигуряване – за самоосигуряващи се, универсален пенсионен фонд – за самоосигуряващи се и данък върху добавената стойност.

В тази връзка вещото лице посочва, че за периода от 01.01.2015 г. до 31.05.2020 г. общият облагаем оборот е в размер на 24 568.00 лв. и съответно, че К.Ш.К. не е достигнал прага за регистрация по ЗДДС.

Във връзка с разпоредбата на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ за облагане на доходите от стопанска дейност на физическо лице, експертизата установява, че за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2015 г., по представените оригинални документи жалбоподателят е получил общо приходи в размер на 625.00 лв., за извършени продажби на стоки и получени суми с наложен платеж и пощенски запис от куриерски дружества. В материалите по делото нямало данни за декларирана надценка на продадените стоки от К.Ш.К.. За извършвана аналогична дейност експертизата е ползвала данни от ТД на НАП – Пловдив, за код 47.71 Търговия на дребно с облекло, определена на база средна надценка за 2015 г. – 17.5 %. В тази връзка вещото лице е изчислило, че при надценка – 17.5 %, съответстващите разходи за 2015 г. са в размер на 531,91 лв. Съответно за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2015 г. формираната годишна данъчна основа, след приспадане на задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 108,36 лв., била 0,00 лв. Дължим данък – 0,00 лв.

За периода 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г., експертизата установява, че по представените оригинални документи жалбоподателят е получил общо приходи в размер на 5 291,00 лв., за извършени продажби на стоки и получени суми с наложен платеж и пощенски запис от куриерски дружества. При надценка – 17.5 %, съответстващите разходи за 2016 г. били в размер на 4 502,98 лв., съответно общо дължимият и невнесен данък бил в размер на 36,93 лв. За просрочие на вноската на основание чл. 67, ал. 4 от ЗДДФЛ, във връзка с чл. 1, ал. 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и др. начислената лихва за периода от 01.05.2017 г. до 24.06.2022 г. била в размер на 19,30 лв.

За периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г., по представените оригинални документи жалбоподателят получил общо приходи в размер на 250,00 лв., за извършени продажби на стоки и получени суми с наложен платеж и пощенски запис от куриерски дружества. При надценка – 29.5 %, съответстващите разходи за 2017 г. били в размер на 193,05 лв. Съответно за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. формираната годишна данъчна основа, след приспадане на задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО – 108,36 лв., била 0.00 лв. Дължим данък - 0.00 лв.

За периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г., по представените оригинални документи жалбоподателят получил общо приходи в размер на 1 954,00 лв., за извършени продажби на стоки и получени суми с наложен платеж и пощенски запис от куриерски дружества. При надценка – 29.5 %, съответстващите разходи за 2018 г. били в размер на 1 508,80 лв., съответно за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г. общо дължимият и невнесен данък бил в размер на 2,97 лв., а начислената лихва за периода от 01.05.2019 г. до 24.06.2022 г. - в размер на 0,95 лв.

За периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г., по представените оригинални документи жалбоподателят получил общо приходи в размер на 12 668,00 лв., за извършени продажби на стоки и получени суми с наложен платеж и пощенски запис от куриерски дружества. При надценка – 21.0 %, съответстващите разходи за 2019 г. били в размер на 10 469,42 лв., съответно за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г. общо дължимият и невнесен данък бил в размер на 166,32 лв., а начислената лихва за периода от 01.07.2020 г. до 24.06.2022 г. - в размер на 33,45 лв.

За периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г., по представените оригинални документи жалбоподателят получил общо приходи в размер на 3 780,00 лв., за извършени продажби на стоки, в това число по код 47.71 - 1 270,00 лв. и код 47.78 – 2 510,00 лв. получени суми с наложен платеж и пощенски запис от куриерски дружества. Експертизата изчислява, че при надценка – 21.0 %, съответстващите разходи за 2020 г. за код 47.71 били в размер на 1 049,59 лв. и при надценка 23.75 % за код 47.78 - в размер на 2 028,12 лв. или общо: 3 077,77 лв. Съответно за периода от 01.01.2020 г. до 31.12.2020 г. общо дължимият и невнесен данък бил в размер на 3,60 лв., а начислената лихва за периода от 01.07.2021 г. до 24.06.2022 г. - в размер на 0,36 лв.

По отношение на дължимия данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, вещото лице посочва, че за установените доходи от продажба на движимо имущество от К.Ш.К. през 2020 г. бил дължим такъв за данъчен период 2020 г. в размер на 101,22 лв. и лихва от 01.07.2021 г. до 24.06.2022 г. в размер на 10,09 лв.

Вещото лице изчислява на тази база и задълженията по КСО и ЗЗО, като посочва, че общо дължимите ЗОВ за 2015 г. възлизат на 108,36 лв., а за 2016 г. – 541,80 лв., за 2017 г. – 123,28 лв., за 2018 г. – 425,34 лв., за 2019 г. – 1 089,76 лв., за 2020 г. – 678,32 лв.

На вещото лице бе поставена и задача да направи изчисленията във вариант, като не се вземат предвид сумите, получени по товарителници на „Спиди“ ЕАД: № 50683203666 – 250,00 лв., № 50683222313 – 800,00 лв. и № 50683222321 – 1 460,00 лв., свързани с продажба на рибарски принадлежности, по отношение на които се твърди, че са лични вещи на лицето, при което общият размер на задълженията при първи вариант, изчислен от експертизата е изчислен на 3 972,43 лв., в това число 2 856,70 лв. – главница и 1 115,73 лв. лихви.

По делото като свидетел бе разпитана Х. С.К., съпруга на жалбоподателя. В показанията си пред съда същата заяви, че двамата живеят заедно от 2014 г. В периода 2015 г. - 2020 г. съпругът й бил студент във Варна и често пътувал до там. В този период родителите му се занимавали с производство на дрехи. Случвало се и самият К. да участва в бизнеса, като изпращал пратки за родителите си. Самият той не се занимавал с производството и с бизнеса на родителите си.

Свидетелката заявява още, че риболовът бил хоби за съпруга й и затова си купувал принадлежности за риболов. Преди да се родят децата им – през 2016 г. и през 2019 г., много често ходел на риболов. След това започнал да продава риболовните си принадлежности. Предлагал ги в „ОLХ“, тъй като вече не ги използвал. Ставало въпрос за негови лични вещи.

Горната фактическа обстановка се установява от приетата административна преписка, както и от приобщените в хода на съдебното производство доказателства и доказателствени средства.

При така установената фактическа обстановка се налагат следните правни изводи:

Обжалваният ревизионен акт представлява индивидуален административен акт по смисъла на чл. 21, ал. 1 от АПК. Същият е оспорен от страна с активна процесуална легитимация – участник в административното производство, чиито права и интереси актът пряко засяга, с оглед на предвидените в същия неблагоприятни последици. Преди предприетото съдебно оспорване, ревизионният акт е бил оспорен по административен ред пред компетентния орган, който е потвърдил изцяло същия.

Жалбата е подадена в законоустановения срок (на 28.09.2022 г. чрез „Спиди“ АД и заведена в Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ - Пловдив с вх.№ 94-00-180/29.09.2022 г., а Решение № 418/14.09.2022 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив е връчено на К.Ш.К. на 14.09.2022 г.), до компетентния да я разгледа съд, съответно се явява процесуално допустима.

Разгледана по същество, жалбата е основателна, поради следните съображения:

В рамките на извършената служебна проверка по реда на чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът констатира, че ревизионното производство е възложено от компетентен орган и е приключило в определения срок. По делото бе установено, че със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002621006942-020-001/08.12.2021 г., издадена от С. А. Г. – началник на сектор при ТД на НАП – Пловдив, която видно от приетата като доказателство по делото Заповед № РД-09-2514 от 29.11.2021 г. на Директора на ТД на НАП - Пловдив е компетентен орган по смисъла на чл. 112 от ДОПК, е възложено на П.З.К.– главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и Г. Д.С.– главен инспектор по приходите, да извършат ревизия на К.Ш.К., ЕГН : **********, с регистрация като едноличен търговец „К. – К.Ш.“, ЕИК : *********, като е определен тримесечен срок за извършване на ревизията, тоест спазени са изискванията на чл. 112 - 114 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден от органа по приходите, възложил ревизията и от ръководителя на ревизията - каквото е изискването по чл. 119, ал. 2 от ДОПК, и определя задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради което обжалваният акт не страда от пороци, водещи до неговата нищожност.

Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа изложение на фактическите и правни основания за постановяването му. Фактическите основания за установяване на процесните задължения се съдържат и в ревизионния доклад, който е неразделна част от РА, съгласно разпоредбата на чл. 120, ал. 2 от ДОПК, като следва да се има предвид, че константната съдебна практика приема, че възприетите от компетентните органи мотиви на РД се явяват и такива на приключващия ревизията акт - РА. Предвид установените от органите по приходите данни за наличие на недекларирани приходи, на задълженото лице е била предоставена възможност да представи изискани документи и сведения в хода на извършваната ревизия. Ревизираното лице е било надлежно уведомено за откриването на ревизионното производство и за всички последващи действия на органите по приходите, а също и за изискваните от него доказателства от значение за установяване на задълженията. В хода на ревизията органите по приходите са попълнили преписката с онези доказателства, които са преценили за относими и необходими, на база на които доказателства е извършена проверка на значимите за облагането на жалбоподателя обстоятелства.

При изследване на материалната законосъобразност на обжалвания административен акт, съдът намери, че същият е незаконосъобразен, тъй като е издаден при липса на достатъчно годни и относими доказателства, обосноваващи твърденията на приходните органи и при неизясняване на факти и обстоятелства от значение за изхода на спора.

Спорът между страните в настоящото производство се свежда до това дали са били налице предпоставките на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК за провеждане на данъчно–ревизионното производство по реда на чл. 122 - 124а от ДОПК, като на преден план се поставя въпроса за доказателствената стойност на приобщените към административната преписка писмени доказателства и по-конкретно спора дали описаните наложени платежи в представените от трите куриерски дружества справки (таблици) са получени от жалбоподателя за извършени от последния сделки по занятие, за да се приеме, че същият е реализирал и укрил, като не е декларирал доход в общ размер от 130 741,00 лв. за ревизирания период от 01.01.2015 г. до 31.12.2020 г., който да бъде обложен по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, съответно дали е достигнал облагаем оборот за периода от 01.03.2015 г. до 29.02.2016 г. в размер на 52 624,00 лв., за да отговаря на изискванията за задължителна регистрация по ЗДДС, което да обуслови и наличие на данъчно задължение за ДДС по отношение на визирания период.

Съгласно разпоредбата на чл. 122, ал. 1 от ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 данъчна основа, когато е налице някое от обстоятелствата, визирани в т. 1 - 7 от посочената разпоредба. В този смисъл при проведена ревизия по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК в тежест на органите по приходите е да установят главно и пълно някое от алтернативно предвидените основания по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за облагане по аналог. По аргумент от чл. 124, ал. 2 от ДОПК основанието по чл. 122, ал. 1 от ДОПК следва да е подкрепено от събраните доказателства, за да се презумира, че фактическите констатации в РА са верни до доказване на противното. Тоест ревизията по чл. 122 и сл. от ДОПК представлява набор от особени доказателствени правила, които позволяват прилагането на материалноправните разпоредби на съответния данъчен закон при съществена или пълна липса на необходимите доказателства за настъпването на фактическите състави, посочени в материалния закон и водещи до възникване на данъчни задължения. Тази негова специфика естествено води до приблизително установяване на данъчната основа, размерът на която не е абсолютно съответстваща на обективно осъществения облагателен фактически състав, но тази разлика е резултат на неправомерното поведение на ревизираното лице, от което то не би могло да черпи благоприятни за себе си правни последици.

В случая установяването на задълженията е извършено именно по особения ред по чл. 122 - 124 от ДОПК, след като е направен извод за наличие на укрити приходи или доходи - обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК.

В разпоредбата на чл. 26 от ЗДДФЛ е посочено по какъв начин се облага доходът от стопанска дейност като едноличен търговец, а според ал. 7 на разпоредбата, по реда на ал. 1 - 6 се облагат и доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на Търговския закон, но не е регистрирано като едноличен търговец. В случая тезата на ревизиращите органи е, че в ревизирания период жалбоподателят К.Ш.К. е извършвал от свое име и за своя сметка продажби на стоки – облекла и рибарски принадлежности, за които е получил съответни суми чрез наложени платежи. Съгласно принципа за обективност по чл. 3, ал. 3 от ДОПК истината за фактите се установява по реда и със средствата, предвидени в този кодекс. Съгласно чл. 37, ал. 1 от ДОПК, доказателствата се събират служебно от органите по приходите. Релевантни за установяване на получаването на приходи и извършването на сделки са документи, изходящи от доставчика и получателя по сделката, които са писмени доказателства по смисъла на чл. 49 от ДОПК и по смисъла на чл. 178 и сл. от ГПК, приложим в съдебното производство по оспорване на ревизионния акт на основание § 2 от ДР на ДОПК. В конкретния случай настоящият състав намира за основателни направените от жалбоподателя възражения за недоказаност на твърдените от приходната администрация укрити приходи от продажби за ревизирания период. Изводът за укрити приходи се обосновава с установените в хода на административното производство обстоятелства, свързани с получените от „Еконт Експрес“ ООД, „Лео Експрес“ ЕООД и „Спиди“ АД данни за изплатени на лицето суми по наложени платежи. От анализа на документите, на които се позовават ревизиращите органи обаче, не се доказва по несъмнен начин наличието на получени от жалбоподателя парични средства, съответно неотчетени доходи за ревизирания период 2015 г. - 2020 г.

По делото бе установено, че органът по приходите е достигнал до извода за обема на извършените доставки и размера на получените от оспорващия доходи в посочените в ревизионния акт размери, в това число за изпратените пратки и тяхната стойност, въз основа на представените в хода на ревизионното производство справки във вид на таблици, съдържащи данни за извършени куриерски услуги за процесния период (част от тях касаещи жалбоподателя, други – трети лица), а така също и файлове със снимки на документи - разходни касови ордери (РКО), установяващи изплащане на наложени платежи. Така посочените данни са отговори на куриерските дружества по повод връчени им искания за предоставяне на информация. В тази връзка, според настоящия съдебен състав, доводът на жалбоподателя, че представените таблици не са достатъчни като документална опора за издаването на оспорения ревизионен акт, е напълно резонен и основателен. Това е така, тъй като тези таблици сами по себе си не представляват документи, които могат да удостоверят изпратени от жалбоподателя стоки чрез съответния куриер или получени от него суми по наложени платежи. Тези таблици не са счетоводен документ, а съдържат вторична, обобщена в табличен вид информация, изготвена от трети неучастващи в спора страни, но тази информация не може да бъде кредитирана без представяне на документите, послужили за съставянето й. В този смисъл направените от органите по приходите изводи въз основа на представените таблици се явяват неверни по отношение на изведените от тях констатации, тъй като не почиват на първични счетоводни документи. Обобщената информация на предоставените от дружествата - куриери данни може да послужи единствено за служебно ползване на ревизиращите и за улеснение при извеждане на конкретни изводи, но не и като доказателство за релевантни по делото факти.

От друга страна, в административната преписка са налични данни за съществуването на такива първични документи - РКО, товарителници и разписки, по силата на които жалбоподателят (или в част от случаите трето лице) е получавал суми от наложени платежи през ревизирания период. Същите обаче са представени по делото единствено като снимков материал. Така предоставените снимки на технически носители от куриерските фирми обаче не представляват електронен документ по смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент /ЕС/ № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО. Според определението на електронен документ в чл. 3, т. 35 от регламента, това е всяко съдържание, съхранявано в електронна форма, по-специално текстови или звуков, визуален или аудио-визуален запис. Автор на електронното изявление съгласно чл. 4 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги е физическото лице, което в изявлението се сочи като негов извършител. В случая таблиците са изготвени и представени като електронен документ от лицето, което ги е подписало с квалифициран електронен подпис, но РКО не са изготвени като електронен документ, подписан от получателя на сумите с електронен подпис. Жалбоподателят направи в хода на производството искане по реда на чл. 183 от ГПК да се приложат оригиналите на документите, въз основа на които е издаден ревизионният акт, което искане съдът уважи. Впоследствие, предвид изявлението на ответника, че не разполага с оригиналите на същите, на основание чл. 192 от ГПК съдът задължи дружествата - куриери да представят на хартиен носител всички РКО, товарителници и разписки, по силата на които жалбоподателят е получавал суми от наложени платежи и парични преводи през ревизирания период. В изпълнение на задължението по чл. 192 от ГПК трите куриерски дружества представиха по делото оригиналите на малка част от документите (отбелязани подробно по номера и дати във фактологичната част на настоящото съдебно решение). Непредставянето на оригиналните писмени документи или други доказателства, свързани с тях, на практика възпрепятства оспорващата страна да реализира защитата си. Невъзможността за преценка на доказателствата поради непредставянето им в годен за това вид има за последица несъобразяването им при формиране на фактическите и правни изводи при решаване на спора. Ето защо останалите копия следва да се изключат от доказателствата по делото и съдът не следва да ги кредитира.

От друга страна, дори и вземайки предвид представените оригинали на РКО, установяващи факта на изплатени суми в полза на физическото лице, при липса на товарителниците и други доказателства, установяващи тезата на органите по приходите за неотчетени доходи от осъществена от жалбоподателя търговска дейност, следва да се приеме, че такава не е осъществявана. ОпиС.то на пратките в табличен вид от представител на куриерските дружества не е основание да се приеме, че са предадени стоки, че същите са получени от трети лица и че са реализирани доходи, които не са декларирани. При ревизията не са представени приемо-предавателни протоколи, разписки, товарителници или други документи, които да установяват безспорно предаването на стоките. При липсата на товарителници или друг документ за товара не може да бъде установено нито каква е била изпратената стока, нито изпращачът, нито кой е получателят, за да могат същите евентуално да се съпоставят със съответните документи за плащания. Представените РКО сами по себе си не установяват съществени елементи на сделките, нито индивидуализират стоката и само въз основа на тях не може да се приеме, че се касае за плащания по осъществени от ревизираното лице сделки по продажба на стоки на дребно. При липса на товарителниците и други доказателства за изпращане на стоките до крайния получател, и съответно получаването и заплащането им, не може да се установи по категоричен начин както предаването на стоите, за които се твърди, че са предмет на продажба чрез използване на куриерски услуги, така и получаването на парични суми за тези продажби, съответно тезата на органите по приходите за неотчетени приходи от осъществена от жалбоподателя търговска дейност, свързана с изпращане на стоки по куриер, не се доказва. От тук следва, че фактическите констатации в ревизионния акт относно получените суми от продажба на стоки чрез куриерските фирми, от които не са декларирани доходи, са оборени от оспорващия. Още повече и предвид ангажираните по делото гласни доказателства, установяващи и неопровергани чрез насрещно доказване, че част от продадените вещи са лични такива. С оглед гореизложеното, следват да се приемат за доказани твърденията, че изпращането на съответните пратки и получаването на суми за тях от ревизираното лице, не се установява по делото.

Предвид всичко така изложено, следва да се приеме, че неправилно органът по приходите е преминал към установяване на задълженията на ревизираното лице по реда на чл. 122 - 124а от ДОПК, доколкото приложението на нормата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК установява в тежест на органите по приходите да установят обстоятелството по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за провеждане на ревизията при особени случаи, което в случая не бе сторено. Предвид липсата на надлежни доказателства за укриване на доходи за целите на данъчното облагане липсва правно основание за установяване на данъчната основа за облагане по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за ревизирания период във вида и размера, установен от приходните органи. Ангажираните доказателства са недостатъчни да удостоверят твърдените доставки и получените плащания по наложени платежи, а от там и на недекларирани от ревизираното лице облагаеми доходи. Недоказаното от органите по приходите наличие на недеклариран облагаем доход от ревизираното лице води и до неосъществяване на материалноправните предпоставки за установяване на задължения по КСО и ЗЗО за ревизирания период.

Предвид невъзприемането на изводите на органите по приходите относно извършването на облагаеми доставки, стойността на които ревизираното лице да е получило чрез наложени платежи, не се установява и наличието на основание за регистрация по ЗДДС, съответно за наличие на данъчно задължение за ДДС по отношение на ревизирания период.

Така изложеното налага извода, че приходната администрация не е установила и доказала по надлежния ред недекларирани от ревизираното лице облагаеми доходи, които следва да бъдат включени в облагаемата основа в размерите, посочени в оспорения РА, следователно не се установяват посочените в РА данъчни задължения в определените от органите размери. Предвид това оспореният Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г., потвърден с Решение № 418/14.09.2022 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при Централно управление на Националната агенция за приходите, следва да бъде отменен.

При този изход на делото и с оглед направеното искане от пълномощника на оспорващия за присъждане на разноските по водене на съдебното производство и съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 1 от ДОПК, ответникът следва да бъде осъден да заплати в полза на оспорващия разноски по делото, включващи платена държавна такса за образуване на делото в размер на 10 лева, заплатен депозит за допусната и назначена съдебна експертиза в размер на 700 лева и договорено и заплатено адвокатско възнаграждение в размер на 1 200 лева. Направеното възражение от процесуалния представител на ответника за прекомерност на адвокатския хонорар е неоснователно, с оглед материалния интерес по делото и минималния размер на възнаграждението за представителство, съгласно чл. 8, ал. 1, вр. чл. 7, ал. 2, т. 3 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения, които налагат извода, че в случая размерът на заплатеното адвокатско възнаграждение е под установения минимален размер.

Така мотивиран, на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, вр. чл. 172 от АПК, съдът

Р Е Ш И :

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-16002621006942-091-001/24.06.2022 г., потвърден с Решение № 418/14.09.2022 г. на Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при Централно управление на Националната агенция за приходите.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на К.Ш.К., ЕГН : **********,*** разноски за производството в размер на 1 910 (хиляда деветстотин и десет) лева.

Решението може да бъде обжалвано пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

Решението да се съобщи на страните чрез изпращане на преписи от същото.

	Съдия: