Р     Е     Ш     Е     Н     И     Е

 

Номер    1841           Година  2014, 06.08.            Град  ПЛОВДИВ

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – І Отделение, ІІІ състав

 

   На  07.01.2014 година

 

в публично заседание в следния състав :

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТАНЯ КОМСАЛОВА

 

Секретар: М. Н.

 

като разгледа докладваното от СЪДИЯ ТАНЯ КОМСАЛОВА адм. дело номер 2298 по описа за 2013 година и като обсъди :

 

Жалбоподателят “Ромеда Билд”ЕООД, ЕИК *****, със седалище и ад­рес на управление ******, представлявано от управи­те­ля Р.Д., е оспорил Ревизионен акт /РА/ № ********* от 16.04.2013г., издаден от Ф.К.Т.– главен ин­с­пектор по приходите при ТД на НАП – гр.Пловдив, потвърден с Реше­ние № 669 от 04.07.2013г. на Дирек­тора на Дирекция “Обжалване и да­нъч­но-осигу­ри­тел­на прак­тик” град Пловдив при ЦУ на НАП, с който на оспорващия за данъчен период месец Юни 2012г. на осно­ва­ние чл.79 ал.3 от ЗДДС са определени задължения за данък добавена стойност за внасяне в размер на216 727,24 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в раз­мер на 16 797,57 лева.

Недоволен от РА, потвърден от Директор Дирекция “ОДОП”, жал­­боподателят счита, че актът е постановен при допуснати наруше­ния на проце­су­алния закон и при неправилно приложение на материално правните норми. Под­робни съображе­ния се изла­гат в жалбата до съда и в писмените бележки. Настоя­ва се за цяло­ст­на отмяна на РА в обсъжданите му части и присъждане на сторе­ни­те в рамките на развилото се съдебно производство разноски.

Ответникът по жалбата – Директор Дирекция “ОДОП”– Пловдив при ЦУ на НАП счита същата за неоснователна, поради което настоява за отхвърлянето й по съ­ображенията, изложени в самото Решение и в депозираната по делото писмена защита. Пре­­­тендира присъждане на юрис­кон­султско възнаграждение.

Пловдивският Административен Съд – Първо отделение, трети състав, след като прецени поотделно и в съвкупност събраните в настоящото производство до­казателства, намира за установено следното.

Със Заповед за възлагане на ревизия № 1204723/02.10.2012г. (л.808) на компетентния за това орган, било об­разувано ре­визионно производство, насочено към установя­ва­не на пу­­б­лич­­ни за­дъл­жения на ос­порващия за данък вър­ху доба­ве­ната стойност за данъче­н пе­­риод 01.06.2012г. до 30.06.2012г., със срок за прик­люч­ване на ревизията до три ме­се­ца, считано от датата на връч­ва­не на заповед­та, което е осъще­ст­­вено на 10.10.2012г.

По повод постъпила на 16.10.2012г. в ТД на НАП – Пловдив “жалба” от ре­визирания субект, с която по същество е поискано отвод на органите по прихо­ди­те, определени да осъществят ревизионното производство /л.807/, с Решение за отвод № 1201226 от 22.10.2012г. на органа, възложил ревизията, от състава на съ­­щата са отведени органите по приходите Гено Ч. и И.У. /л.804-805/.

По този повод със ЗВР № 1205028 от 22.10.2012г. ревизионното произ­вод­ство е възложено на нов екип, като срокът за извършването му е определен до 10. 12.2012г. /л.803/

С последващо издадени ЗВР № 1205865/07.12.2012г., ЗВР № 1300095 от 09.01.2013г. и ЗВР № 1300618/08.02.2013г. срокът на ревизионното производство е последователно продължен съответно до 10.03.2013г.

 Констатира се, че всички цитирани заповеди са редовно връчени на пове­ря­ваното лице, като и че ревизионното производство е приключило в рамките на за­­ко­ноустановения в чл. 114 ал.1 във вр. с ал.2 от ДОПК срок за това.

В срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК бил съставен и ревизионен доклад от про­ве­ря­ващите органи по приходите № 1300618/22.03.2013г. /л.51-66/.

В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е постъпило възраже­ние от проверява­но­то лице.

Със Заповед № К 1300618/22.03.2013г. (л.40) компетентният за това орган, опре­де­­лил съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК във вр. с § 35 ал.1 от ПЗР към ЗИД на ДОПК, обн. в ДВ бр.82 от 2012г. компетентния да издаде ревизионния акт ор­­ган, а именно един от органите по приходите, съставил ревизионния доклад – главен ин­с­пектор по приходите Ф.К.Т.. Тук следва да се посочи, че съв­ме­стява­не­то на две­те ка­­чества /съставител на ревизионния доклад и на ре­ви­зион­ни акт/ не вли­яе вър­ху законосъобразността на оспорвания администра­ти­вен акт.

Въз основа на същия ревизионен доклад, в срока по чл. 119, ал. 3 от ДОПК, оп­ре­­деленият за това компетентен орган издал и процесния РА № ********* от 16.04.2013г. /л.32 и сл./.

В срока по чл.152 ал.1 от ДОПК РА е обжалван пред Директора на Дирекция “ОДОП” – Пловдив при ЦУ на НАП, който в срока по чл.155 ал.1 от ДОПК поста­но­вил реше­нието си под № 669/04.07.2013г., с което потвърдил ревизи­он­ния акт, с ко­й­то на основание чл.79 ал.3 от ЗДДС за данъчен период месец Юни 2012г. е на­чис­лен ДДС в размер на 216 727,24 лева, както и са определени следващите се ли­х­ви за забава за несвоевременното разчитане с бюджета на задължението.

При така установеното настоящата инстанция на съда намира, че жалбата до съда е процесуално допустима като подадена в предвидения за това срок и от ли­­­це имащо правен интерес от това.

На следващо място, съдът счита и при изложената фактическа обстановка, че про­цесният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в изискуемата се фо­­р­­­­ма и без да се допуснати особено съществени на­ру­ше­ния на администра­тив­но производствените правила, които да повлияят на ва­лид­ността на оспорения пред съда административен акт.

Действително както се твърди в жалбата първоначално определения екип от органи по приходите е продължил да осъществява действия в хода на ревизия­та и след дата 22.10.2012г., когато с цитираното по-горе Решение същите органи са отведени – така всички действия по насрещната проверка на “Термал Тур” ЕООД /л.277 и сл./, на “ДГ Стопанство – Благоевград”ЕООД /л.315 и сл./, вклю­чи­тел­­но процедурата по чл.32 ДОПК във вр. с връчването на съот­вет­ното ИПДПОЗЛ и изготвянето на самия Протокол за извършена насрещна провер­ка, са осъщест­ве­­ни от И.У.. Други процесуални действия от първоначалния ревизи­ращ екип не се установиха.

Това процесуално нарушение обаче действително обосновава извода че нас­­­рещната проверка на тези юридически лица не е осъществена по правилата на ДОПК и са допуснати съществени процесуални нарушения в тази насока, но то­ва касае годността на събрания доказателствен материал, респ. рефлектира вър­ху изводите на ревизиращия екип относно установената фактическа обстановка и правилното приложение на материалния закон, а не на валидността на самия РА ка­то цяло, при положение че в останалата му част ревизионното производство е про­ведено именно от органите определени със ЗВР /съгласно изискването на чл.1 33 ал. т.2 от ДОПК/, които са издали и РД, а РА е из­даден от органа, опреде­лен със ЗОКО /съгласно чл.119 ал.2 от ДОПК в приложимата му редакция/.

В този смисъл и възраженията за допуснати процесуални нару­ше­ния от ор­га­ните по приходите в рамките на проведеното ревизионно произ­вод­ст­во спрямо оспорващия се споделят от съда. Но от друга страна същите при положение че не водят до опорочаване валидността на РА, не могат да доведат на самостоятелно основание до отмяна същия като незако­но­съ­образен при положение, че съдът е инстанция по съществото на спора /така чл. 160, ал. 1 от ДОПК/.

Спори се и относно приложението на материалния закон.

По същество се установява, че извършената на дружеството ревизия относ­но пра­вилното прилагане на ЗДДС и ППЗДДС, обхващаща данъчен период 01. 06.2012г. – 30.06.2012г.:

При извършването й е установена следната фактическа обстановка:

На 15.06.2012г., в хода на предишно ревизионно производство, възложено спрямо „Ромеда билд”ЕООД за правилното определяне на задълженията на дру­же­ството по ЗДДС за данъчни периоди 01.06.2008г. до 31.08.2010г., е осъщест­ве­на проверка на налични строителни материали в обект на дружеството, намиращ се в с.Сарая, обл.Пазарджик, бивш стопански двор, документирана с Протокол № 129478/15.06.2012г. /който в неговата цялост е наличен на л.856-881 от делото/.

Посочения протокол, ведно с доказателствата събрани в хода на цитира­но­то ревизионно производство са присъединени към материалите по настоящото с Про­токол № 1214333/08.10.2012г. /л.335 и сл./

От анализа на тези доказателства е прието, че по време на тази проверка било установено, че по-голяма част от водените по счетоводни данни към 31.03. 2012г. строителни материали на стой­ност 1 615 685,45 лева не са налични в обек­та.

Отделно от това в РД е прието, че управителят на дружеството отказал да пред­­стави декларация, в която да посочи дали има други обекти, където съх­ра­ня­ва свои материали, както и какви строително-монтажни работи извършва дружест­во­то и на кои обекти, където също биха могли да се съхраняват материали, както и че при проверката не е представена и справка за счетоводните наличности на стоки към датата на извършването й.

Такава справка, ведно с оборотни ведомости по сметки, била представена на 11.07.2012г.

От анализа на тези документи органите по приходите приели, че наличнос­ти­те на материали по cметка 302 към 15.06.2012г. са 518 411,92 лева. За пери­о­да 01.06-15.06.2012г. са изписани материали на стойност 1 083 636,19 лева, сре­щу ко­и­то е отчетен приход от продажби по cметка 709 на стойност 100 000 лева, което е много под отчетната им стойност- с 983 636,19лв.

Установено е, че за периода в който са изписани материалите- 01.06-15. 06.2012г., дружеството жалбоподател е издало следните три броя фактури:

- № 333/01.06.2012г. на стойност 32 500лв. и ДДС 6 500лв. с получател „ДГ Горско стопанство Благоевград” ЕООД с ЕИК ***;

- № 334/04.06.2012г. на стойност 39 400лв. и ДДС 7 880лв. с получател „Термал тур” ЕООД с ЕИК ***** и

- № 335/05.06.2012г. на стойност 28 100лв. и ДДС 5 620лв. с получател „ДГ Горско стопанство Благоевград” ЕООД с ЕИК ***.

Фактурите са с предмет на доставка материали по опис.

Част от присъдените доказателства са материалите по извършените насрещни проверки на получателите по цитираните фактури в хода на коментираното ревизионно производство, отделно от това и такива насрещни проверки са предприети и в хода на порцесната ревизия.

Всички те са имали за цел да установят извършването на доставки на стоки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС по издадените на тези получатели фактури. След извършени им насрещни проверки и връчени искания за представяне на документи са установени следните обстоятелства:

Относно „ДГ Стопанство Благоевград” ЕООД

От страна на това дружество са представени писмени обяснения относно закупуването на материалите и предназначението им. В тях е посочено, че заку­пу­ва­нето е станало в обекта на продавача. Част от материалите са продадени на „Кей Джи Ес Геймс” ЕООД с фактура № 24/20.07.2012г. и на „Планта 7” ЕООД с фактура №23/20.07.2012г., като транспортът е за тяхна cметка. Фактурите са с пред­мет на доставка материали по опис.

Посочено е още, че останалите закупени материали са вложени при из­вър­ш­ването на строително-монтажни работи по договори- текущи ремонти в ЦДГ „Ра­дост” и ЦДГ „Дъга” гр.Пазарджик. Съгласно приложените по преписката материали тези договори са на стойност 12 714,77 лева, 5 846 лева, 7 725,72 лева, 816 лева и 9 885,76 лева с ДДС, в съответствие с количествено-стойностни сметки, предс­тав­ляващи неразделна част от тях.

Представени са и счетоводни документи - оборотни ведомости на различни сметки. Не са представени доказателства за предаването/приемането на стоките, за транспортирането им и за лицата, които са участвали при тези действия. За „ДГ Стопанство Благоевград” ЕООД е установено, че за периода 01.06.2012г.-31.07. 2012г. е имало назначено по трудов договор само едно лице на длъжност офис-мениджър. Представени са и два броя граждански договори, с които се възлага изпълнението на гипсова и циментова шпакловка и поставяне на фаянсови плочки и плочки от гранитогрес.

В хода на ревизията органът по приходи извършва сравнителен анализ на префактурираните материали от „ДГ Стопанство Благоевград”ЕООД към „Кей Джи Ес Геймс” ЕООД и  „Планта 7” ЕООД, за да се установи каква част от материа­ли­те, за които се твърди, че са закупени от „Ромеда билд” ЕООД, са вложени към 01.08.2012г. в текущите ремонти по договори с ЦДГ „Радост” съгласно предста­ве­ни 2 броя актове обр.19 към тази дата. Актовете са на стойност съответно 12 714,77 лева и 5 846,00 лева. С тях са приети извършените СМР, документи­ра­ни и с протоколи.

При анализа е установено, че цените на извършените работи са формирани основно от извършени услуги, изразяващи се в демонтаж на съоръжения, боядис­ва­не, къртене, пробиване на отвори и тухлени зидове, разбиване на бетон, демон­таж и монтаж на осветителни тела, демонтаж и монтаж на радиатори - 3 броя, бо­я­дисване на радиатори, доставка на пясък за подложка, разваляне на фаянсови об­лицовки и други.

От актовете е видно, че количества материали като например 15 000 кг ци­мент, повече от 7 000 кг циментово лепило, един тон бензин, голямо количество плоч­ки, 1 577 кв.м. ламиниран паркет, голям брой радиатори /посочени в описи към издадените от „Ромеда билд” ЕООД фактури/, не биха могли да се вложат, а и не са описани като вложени в ремонта на детската градина до 31.07.2012г.

Същите са видни като налични в счетоводството на „ДГ Стопанство Благо­ев­град” ЕООД към тази дата, но не са показани като такива при извършена про­верка на това дружество от страна на органи по приходите на 31.07.2012г. При та­зи проверка е деклариран стопанисван обект - автосервиз в гр.София и извърш­ва­не на строително-монтажни работи на обект ЦДГ „Радост” и обект ЦДГ „Дъга” в гр. Пазарджик. Посочено е, че в стопанисвания обект не се съхраняват строителни ма­териали.

Направен е извод, че стоките, формирани основно по фактурите, издадени от „Ромеда билд” ЕООД, които са посочени като налични по cметка 304 към 31.07. 2012г. /когато е извършена проверката/, липсват, тъй като „ДГ Стопанство Бла­го­ев­град” ЕООД не е декларирало друг обект, в който биха могли да се съх­ра­ня­ват.

Извършени са насрещни проверки и на двете детски заведения, документи­ра­ни по реда на ДОПК. Представени са договори, актове и протоколи за завърше­ни СМР, данни за извършени плащания, издадени фактури. Представени са и пис­ме­ни обяснения за начина, по който е избран изпълнителят на текущите ремонти. В тях се посочва, че извършените СМР  са приети  без възражения.

Органът по приходи е извършил проверки в информационната система на НАП относно представените от страна на „ДГ Стопанство Благоевград” ЕООД 2 броя граждански договори и сметки за изплатени суми. При проверката е ус­тановено, че във връзка с тези договори не е подавана информация от този осигу­ри­тел за дължимите вноски за лицата, наети по извънтрудови правоотношения.

Извършена е насрещна проверка и на „Кей Джи Ес Геймс” ЕООД, докумен­ти­рана с протокол № 16-05-1205865-04/01.02.2013г., при която от страна на това дру­жество е представено само копие на издадената му от „ДГ Стопанство Благо­ев­град” ЕООД  фактура с предмет на доставка строителни материали по опис, ведно с опис към същата, както и пис­ме­но обяснение.

В този смисъл е прието, че нито от страна на  продавача, нито от страна на купувача са представени документи, които да докажат движението на стоките от обекта на „Ромеда билд” ЕООД. Не са представени данни и за това дали стоките са продадени или вложени при извършване на стопанска  дейност. Част от тях са горива, които изискват специфичен начин на транспортиране и съхранение.

„Кей Джи Ес Геймс” ЕООД не декларира обект, от който да осъществява дейността си. В представеното писмено обяснение се посочва, че всички матери­а­ли са вложени в обектите на фирмата и са превозени със собствен транспорт, но в потвърждение на това не са представени никакви доказателства. За „Кей Джи Ес Геймс” ЕООД е установено, че не е имало назначени по трудови договори лица.

Извършена е проверка и на „Планта 7” ЕООД, на което „ДГ Стопанство Бла­го­евград”ЕООД е издало фактура №23/20.07.2012г. за продажба на електромате­ри­а­ли по опис и монтаж на ел. инсталация. Не са представени документи за из­вър­шено плащане по фактурата. При запознаване с приложения към фактурата опис на материали, органът по приходи установява, че същите не са с произход „Ромеда билд” ЕООД.

В представените от „Планта 7” ЕООД писмени обяснения се посочва, че „ДГ Стопанство Благоевград” ЕООД е извършило ремонт на ел.инсталация и подмяна на захранващ кабел на имот, който е стопанисван под наем по това време, а имен­но-автосервиз в гр.София. След ремонта не са останали материали. Не са представени доказателства, които да подкрепят твърденията на  това дружество нито от негова страна, нито от страна на „ДГ Стопанство Благоевград” ЕООД. За последното, е установено, че разполага само с едно лице, назначено по трудов договор на длъжност офис-мениджър, с което не е доказана възможността му да извърши твърдяния ремонт.

Относно „Термал тур” ЕООД

От страна на това дружество са представени писмени обяснения, съгласно които материалите са закупувани директно от склада на „Ромеда билд” ЕООД в с.Сарая и са превозвани с наети транспортни средства до  с.Звъничево. Материа­ли­те са получавани лично от управителя на дружеството. Не е посочено точното място на съхранението им след покупката, както и предназначението им - дали са вло­жени или до момента на проверката не са използвани от купувача. Не са пред­с­тавени доказателства /освен фактурата/ както за получаването им, така и за транспортирането и плащането им. А такива са необходими предвид количест­ва­та посочени в описа към фактурата материали- арматурна заготовка 13 000 кг, алуминиев профил 1 911кг, бензин 1 100литра, автогаз 500 литра, дизел 1 020 литра и други..

Извършена е проверка в информационната система на НАП, при която е установено, че осъществяваната от „Термал тур” ЕООД дейност е свързана с ек­сп­лоатация на увеселителен парк в района на курорта Златни пясъци, за което сви­детелстват издадени му фактури за ползвана ел.енергия и назначените на трудов договор лица на длъжности обслужващи работници увеселителен парк и продавачи на билети, наети за периода 31.05.2012г.- 15.09.2012г.

След извършен преглед на всички събрани в хода на ревизията документи, ор­га­нът по приходи е приел, че по фактури № 333/01.06.2012г. и № 335/05.06.2012 г. с получател „ДГ Стопанство Благоевград” ЕООД с ЕИК *** и № 334 от 04.06.2012г.  с получател „Термал тур” ЕООД с ЕИК *****, не е доказано из­вър­шването на доставки на материали по опис /стоки по смисъла на ЗДДС/ от стра­на на „Ромеда билд” ЕООД, тъй като не е доказано да е прехвърлена соб­ст­ве­ността върху тях.

При така възприетата фактическа обстановка е изведен и изводът, че из­писаните за периода 01.06-15.06.2012г. материали на стойност 1 083 636,19 лева са липсващи, и при положение, че при придобиването на същите е приспаднат да­нъ­чен кредит, при установяването на липсата се дължи ДДС на основание чл.79, ал.3 от ЗДДС, в размер на приспаднатия данъчен кредит.

На това основание в хода на ревизията е начислен данък в размер на 216  727,24 лева /като към казаната стойност 1 083 636,19 лева е приложена ставката на ДДС/. За закъснението при внасянето му са начислени и съответните лихви.

            Този резултат е потвърден изцяло в хода на административното оспорване, като ответникът е отхвърлил аргументите за допуснати съществени процесуални нарушения, както и е приел, че правилно е приложен материалния закон като в случая е доказано основанието по чл.79 ал.3 от ЗДДС, в редакцията, действаща през 2012г.

            Според Директора на Дирекция “ОДОП” – гр.Пловдив липсите били устано­ве­ни след извършено преброяване на стоките, т.е. извършен физически кон­т­рол на 15.06.2012г.; съпоставката им със счетоводни данни към 31.05.2012г., предос­та­вени от самото ревизирано лице и проверки на лица, посочени като получате­ли на стоки по три броя фактури - № 333/01.06.2012г. и №335/05.06.2012г. с по­лу­ча­тел „ДГ стопанство Благоевград” ЕООД  и № 334/04.06.2012г.  с получател „Тер­мал тур” ЕООД.

            Прието е, че тежест на ревизираното лице било да докаже прехвърлянето на собствеността върху изброените в описите към тези фактури стоки и основа­ние­то за издаването им, което не е сторено. 

            С аргумента, че както в хода на ревизията, така и в хода на административ­но­то оспорване, не били представени доказателства, освен издадените фактури, за предаване/приемане на стоките,за превозването им и за лицата, участвали при тези операции на нито един етап от покупко-продажбата, не било доказано с до­пус­тими по ДОПК доказателствени средства, че изброените в описите към факту­ри­те материали са сменили собствеността си, било на лице формално изписване на материали в периода 01.06-15.06.2012г. от страна на ревизираното лице, без същите да са реално продадени в този период, поради което органът по приходи приема, че тези материали са липсващи при извършената на 15.06.2012г. провер­ка.

            При това положение и след като при придобиването на същите е приспад­нат данъчен кредит - обстоятелство, което според ответникът е установено и в хо­да на административното производство след извършена проверка в информаци­он­ните регистри на НАП, то при установяване на липсата, което е станало през ре­визирания период, следва да се извърши корекция на този данъчен кредит, ка­то се начисли ДДС в същия размер.

            Предвид изложеното и доколкото в хода на ревизията, а и в хода на адми­ни­ст­ративното обжалване не били представени доказателства, които да ограни­ча­ват приложението на нормата на чл.79, ал.3 от ЗДДС и корекциите на приспад­на­тия данъчен кредит, РА е потвърден в неговата цялост.

С цел опровергаване на тези констатации в хода на съдебното произ­вод­ство от страна на оспорващия бяха ангажирани писмени доказателства, изготвени бя­ха по негово искане ССчЕ /основно и допълнително заключение на в.л.М.Д./, разпитани бяха като свидетели органите по приходите осъществили про­вер­ката на място в обекта, стопанисван от дружеството в с.Сарая и съставили Протокол № 129478/15.06.2012г.

Отделно от това бе оспорено съдържанието на Протокол № 129478 от 15.06.2012г. съставен от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в която връзка бе открито и производство по реда на чл.193 ал.1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК.

   Съобразно така изложеното съдът намира от фактическа и правна страна за установено следното.

Спорните задължения за ДДС са определени с процесния ревизионен акт на основание чл.79 ал.3 от ЗДДС. Съгласно цитираната разпоредба, регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване,установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. Съгласно ал.4 от с.р., ко­рекцията се извършва в данъчния период, през който са възникнали съответ­ни­те обстоятелства, чрез съставяне на протокол за извършена корекция и отразява­не на този протокол в дневника за продажбите и справка – декларация за този да­нъ­чен период.

В случая изводът за липси на материали (строителни материали) на стой­ност 1 083 636,19 лева е обоснован с констатациите в Протокол № 1209478 от 15. 06.2012г. на органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив за извършено посе­ще­ние на обект склад за строителни материали, собственост на “Ромеда Билд” ЕООД, находящ се в с.Сарая, бивш Стопански двор относно проверка на налични материали /строителни/, с данните от приложения към същия “Опис към 31.03. 2012г.”, съпоставката им със счетоводни данни към 31.05.2012г. и изводите за ли­п­сата на доказателства за осъществени доставки на строителни материали по фак­тури № 333/01.06.2012г. и №335/05.06.2012г. с получател „ДГ Стопанство Бла­го­ев­град” ЕООД  и № 334/04.06.2012г.  с получател „Термал тур” ЕООД, поради кое­то е прието само да “формално” счетоводното изписване на материалите съг­лас­но описите към тези фактури.

Тук следва да се има в предвид, че разпоредбите на чл.78 и чл.79 от ЗДДС транспонират разпоредбите на чл.184 и чл.185 от Директива 2006/112. Послед­на­та е тълкувана от Съда на Европейския съюз с Решение от 18 октомври 2012 г. по де­ло С-234/11, Тец Хасково. В точка 30 от решението, Съдът посочва, че всъщ­ност предвиденият от тези разпоредби на Директивата механизъм за корекции е неразделна част от установения от нея режим на приспадане на ДДС. Според точ­ка 31, предвидените в Директивата правила в областта на корекцията целят да уве­личат точността на приспаданията така, че да се осигури неутралитетът на ДДС по начин, по който осъществените на предходния етап операции да продъл­жат да предоставят право на приспадане само доколкото служат за получаването на обложени с такъв данък доставки. По този начин чрез посочените правила Ди­рек­тивата има за цел да създаде тясна и пряка връзка между правото на приспа­да­не на платения ДДС и използването на съответните стоки или услуги за облага­е­ми впоследствие операции. Според точка 32, що се отнася до възникването на евен­туално задължение за корекция на приспадането на ДДС във връзка с плате­ния вече данък, то чл.185 параграф 1 от Директива 2006/112 установява принци­па, съгласно който подобна корекция трябва да бъде осъществена по-специално когато промяната на факторите, използвани за определяне на сумата за приспа­да­не, са настъпили след изготвяне на справка - декларацията по ДДС.

С оглед така даденото тълкуване от СЕС, липсата на стоки, по отношение на които е упражнено право на приспадане, настъпила след изготвяне на справка – декларацията по ДДС, във всички случаи представлява промяна на факторите по смисъла на чл.185 от Директира 2006/112, изискваща корекция на първо­на­чал­но възникналото право на приспадане.

В тежест на органите по приходите обаче е, да установят този факт, данъч­ни­ят период, в който е осъществен, включително и размерът на дължимата ко­рекцията, в който смисъл са и изричните указания за разпределяне на доказа­тел­ст­вената тежест в процеса, дадени още с разпореж­да­нето за насрочване на де­ло­то /л.809/.

В конкретният случай, съдът намира, че органите по приходите не са дока­зали основанието за корекция по чл.79 ал.3 от ЗДДС, а именно липси на стойност 1 083 636,19 лева.

Извън хипотезата на съставен изричен протокол за констатирани липси и про­изтичащите от това счетоводни записвания, липси могат да бъдат установени само посредством инвентаризация.

Съгласно § 1 т.10 от ДР на ЗСч, целта на инвентаризацията е установяване към точно определена дата на наличните активи и пасиви, както и съпоставка на получените резултати със счетоводните данни и установяване на евентуални раз­ли­ки. За целта се завеждат всички счетоводни сметки към датата на проверката, коригират се евентуално сгрешените счетоводни операции и се извършва факти­чес­ко преброяване на материалните запаси. Резултатите от инвентаризацията на отчетния обект се отразяват в инвентаризационен опис и в сравнителна ведомост или в инвентаризационен опис със сравнителна ведомост, като съдържат факти­чес­ка и счетоводна наличност с данни за натура, единична цена и стойност; раз­ли­ки /липси или излишъци/ с информация за натура, единична цена и стойност.

В конкретния случай съдът намира, че от страна на органите по приходите не е осъществена “инвентаризация” по смисъла на легалното определение в § 1 т.10 от ЗСч, съобразно данните от Протокол № 1209478 от 15.06.2012г. на органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, още по-малко казаният протокол или друг на­личен по делото документ може да бъде квалифициран като инвентаризацио­нен опис със сравнителна ведомост, съдържащи данните посочени в предходния аб­зац.

Тук следва да се посочи, че съдът намира че сам по себе си протоколът от 15.06.2012г. е съставен от длъжностни лица в кръга на правомощията им и по пред­видения за това ред по­ради което и по същество съставлява официален до­ку­мент по смисъла на за­ко­на.

Не се възприемат възраженията на оспорващия, че в хода на възложена ре­визия органите на приходната администрация не могат да установяват факти и обстоятелства извън ревизирания период. Безспорно е, че коментираният про­то­кол е съставен в хода на ревизионно производство възложено по съответния ред за установяване на задълженията на “Ромеда Билд”ЕООД по ЗДДС за данъчни пе­­­риоди от 01.06.2010г. до 31.08.2010г. За правилното установяване на задълже­ния­та за данъчно-задължените лица приходната администрация разполага с пра­во­мощията да изследва факти и обстоятелства настъпили и извън ревизираните периоди, когато тези обстоятелства са от значение за правилното определяна на за­дъл­женията за ревизираните периоди. В случая каза се е извършвана ревизия по ЗДДС, включително и касателно правилното упражняване на правото на да­нъ­чен кредит от “Ромеда Билд”ЕООД по фактурите, по които същият е получател. Ед­на от кумулативните предпоставки за възникването и надлежното упражняване на то­ва право по смисъла на чл.69 ал.1 от ЗДДС е използването на получените сто­ки/ус­луги за последващи облагаеми доставки или най-общо казано в икономи­чес­ката дей­ност на лицето. Безспорно в рамките на настоящия процес е устано­ве­но, че към 31.03.2012г. по дебита на cметка 302, т.е. по счетоводни данни при “Ро­ме­да Билд”ЕООД са налични включително и процесните строителни материали, ко­ито от стоя страна са придобивани в периоди включително и през 2010г. /така представения от ревизирания субект “Опис към 31.03.2012г.”, оборот­ни ведомости на синтетични сметки с натрупване съответно към 31.12.2007г., към 31.12.2008г., към 31.12.2009г., към 31.12.2010г., към 31.12.2011г. ведно със съот­вет­ните описи към същите – л.551 и сл., и към 31.03.2012г. л.858/, във връзка с които доставки получателят е ползвал правото си на данъчен кредит /така декла­ра­ция на л.547/, поради което и правилно и законосъобразно за нуждите на така въз­ложеното ре­ви­зионно производство ревизиращият екип е пристъпил към изс­лед­ване факти­чес­ката наличност на същите тези стоки.

По отношение на откритото производство по чл.193 от ГПК във вр. с §  2 от ДР на ДОПК относно истинността на отразените в коментирания до тук протокол от 15.06.2012г. следва да се отбележи следното.

Възражения на оспорващия се свеждат до това, че не отразява действи­тел­но­­то положение отразеното в протокола, в смисъл че няма извършена инвентари­за­ция по смисъла на ЗСч, че няма фактическо преброяване на намерените в обек­та материали, че няма съпоставка със счетоводни данни.

Всъщност от съдържанието на коментирания документ, се установява, че в него са отрези действия по проверка на фактическата наличност на материалите в обекта в с.Сарая, стопанисван от проверяваното лице на дата 15.06.2012г., кои­то факти безспорно са установени в процеса – на проверката е присъствал пред­с­тав­ляващия “Ромеда Билд”ЕООД, който е получил препис от протокола на същата та­зи дата.

Останалите обстоятелства установени със същия този документ се свеждат до това, че на място в обекта са намерени като налични цитираните в същия ма­те­риали – индивидуализирани като вид, част от тях като количество, част от тях чрез препращане към приложения Опис към 31.03.2012г. Други констатации в съ­щия този протокол не се установиха.

От проведения в съдебно заседание на 12.11.2013г. разпит на св.У. и св.Ч. /органите по приходите извършили проверката в обекта и съставили коментирания протокол/ се установява, че същите са посетили на място обекта в с.Сарая, извършили са преглед на наличните материали, описани са в протокола, тези които са видени на място, не е определяна стойност на намереното, за база е използван опис на строителните материали, заведени в счетоводството на “Ро­ме­да билд”ЕООД към 31.03.2012г., извършвано е броен с помощта на представля­ва­щия дружеството, който е ориентирал и органите по приходите за конкретния вид материал, претегляне на място не извършвано, не е осъществявано бройка по бройка броене примерно на тухлите, като тяхното количество е установявано чрез математически изчисления – бойката по хоризонтала и умножавана по бро­й­ка­та на вертикала и е получавано общото количество и т.н.

Същественото е в случая че и двамата свидетели са категорични че срав­не­ния между фактическата наличност и тази по счетоводни данни е правена на база данните от счетоводството към 31.03.2012г., като категорично органите по при­ходите са били наясно, че и след тази дата е имало движение на стоките по материалната cметка.

Съдът кредитира показания на св.У. и св.Ч. в тази им част като съответни на събрания по делото доказателствен материал.

От друга страна не се кредитират показанията на двамата свидетели, че от управителя и от счетоводителя на “Ромеда Билд”ЕООД са изискани справки за наличността на стоките по материалната cметка по счетоводни данни към датата на проверка, както и такива за наличието на други обекти, респ. за материали вложени в осъществявано строителство, които им е отказано да бъдат предоста­ве­ни– такива доказателства, а именно да са изисквани по съответния за това ред, регламентиран в ДОПК до 15.06.2012., а и на същата тази дата, липсват по дело­то.Едва с ИПДПОЗЛ от дата 25.06.2012г. от “Ромеда Билд”ЕООД е изискано пред­ставянето на такива доказателства, респ. същите да депозирани на разположение на органите по приходите /л.882/.

В този смисъл и съдът намира, че частично бе проведено успешно откри­то­то производство по оспорване съдържанието на Протокола от 15.06.2012г., като съ­­щият на практика отразява точно действията на органите по приходите пред­прие­ти на посочената дата, респ. фактическата наличност на стоки от цитирания вид, като бе оборена материалната му доказателствена сили относно отрезите данни за конкретното количество намери материали /последните почиват само на пред­положения/. Всъ­щ­ност това са единствените факти, които се включват в ма­те­риалната дока­за­тел­ствена сила на посочения официален документ. Относно от­разяването на точното количество и стойност на намерени на място строителни ма­териали, следва да се посочи, че не дан­ните от това доказателство на практика са използвани са установяване на “лип­сите” от страна на проверяващите органи, а са използвани данните за вида, ко­личеството и стойността на материалите от приложените към фактурите и опи­си­те към тях, издадени от “Ромеда Билд”ЕООД спрямо “ДГ Стопанство Благоевг­рад”ЕООД и “Термал Тур”ЕООД, поради което и очевидно е, че самата приходна администрация е възприела същите като недос­та­тъчни и недостоверни.

Същият протокол по никакъв начин не установява нещо различно от ка­за­но­то, включително и не е отразено и не се твърди, че е сравнявана фактическа на­лич­ност спрямо счето­водни дан­ни към 15.06.2012г., в каквато насока са възраже­ния­та на оспорващия, не се и твър­ди че е осъществявано фактическо преброя­ва­не и прочие.

На следващо място при така изложените факти съдът намира за установе­но, че същият този протокол не отразява извършена инвентаризация по смисъла на ЗСч.

Именно в тази насока са и експертните изводи на вещото лице М.Димова, по приетото основно заключение, което съдът кредитира изцяло като компетентно дадено, съответно на практика на събрания по делото доказателствен материал и неоспорено от страните във фактическите си констатации.

Съобразно отговора на въпроса по т.5 експертът е посочи, че етапите на една инвентаризация се свеждат до следното:

1.                            фактическа проверка по количество и стойност на конкретните ак­ти­ви чрез премерване, претегляне или преброяване на всички на­ме­рени в наличност активи /каквото премерване и претегляне съ­об­разно показаната на св.У. и св.Ч., каза се не е имало, бел.моя/.

2.                            съпоставяне на установената фактическа наличност в количест­ве­но и стойностно изражения с наличностите, установени по счетово­ден път на основата на първични и вторични счетоводни докумен­ти;

3.                            определяне на резултата – липси или излишъци, по количествено и стойностно изражения;

Експертът е категоричен в заключението си, че всичко описано в казаните три точки, не е открито в съдебната преписка и не е представено към изготвения про­токол, връчен на оспорващия.

В същия този протокол от 15.06.2012г. вещото лице е посочило, че са кон­с­та­тирани факти и обстоятелства по налични материали сако като бройка и тонаж с препратки към “описа”, без да е ясно как са установени конкретните тегла на на­мерите стоки, самият цитиран “опис” е установен че е от 31.12.2012г., а провер­ка­та е на 15.06.2012г., в която връзка експертът е категоричен че е следвало да се изис­ка от счетоводството на “Ромеда Билд”ЕООД наличността на проверяваните материали в случая към 31.05.2012г., наред с това да се изиска декларация от счетоводителя и управителя, че всички първични и вторични документи са съста­ве­ни и осчетоводени към момента проверката /което очевидно не е сторено, бел. моя/. По нататък вещото лице констатира, че не е съставен инвентаризацио­нен опис в който наличните материали да са описани със своите натурални и стой­ностни параметри /пълно наименование, мярка, количество, единична цена, стой­ност/, няма сравнение по същите характеристики със счетоводни данни и от­бе­лязване на разликите за които се съставя протокол. Още повече, че в тази връз­ка вещото лице е констатирало, че част от материалите са описани в прото­ко­ла само като вид, но не и като количество. Отделно от това вещото лице е конс­та­тирало, че в периода 01.06.2012г. – 15.06.2012г. в счетоводство са намерили от­ра­жения из­вършените от “Ромеда Билд”ЕООД продажби спрямо “ДГ Стопанство Благоев­град”ЕООД и “Термал Тур”ЕООД по цитираните три фактури, към които има опи­си, отговарящи на изписаните в счетоводството материали по количество и стой­ност и точно наименование, като за наличните /останали непродадени ма­териали/ е съставен опис към 15.06.2012г. и те са на обща стойност 518 411,92 ле­ва. От­чет­ната стойност на продадените материали е 1 083 636,19 лева, която е ос­че­то­во­дена по дебита на cметка 709 – други приходи от дейността и кредита на cметка 302 – материали, ДДС по продажбите е включено в Дневника за продажби и СД за съответния данъчен период, като резултата за периода е и реално разче­тен с бюд­жета. Стойността по фактурите за продажби са платени по банков път от купу­ва­чите.

Отделно от това експертът е установил, че е на лице разминаване между стойността на описаното в протокола от 15.06.2012г. и в описа на наличностите към 15.06.2012г., изготвен от “Ромеда Билд”ЕООД; в периода 31.03.2012г. – 15.06. 2012г. са извършени доставки и продажби, поради което и в описа на наличнос­ти­те по сч.данни фигурират остатъците в резултат на получените доставки и извър­ше­ните продажби, които не фигурират в протокола съставен от органите по при­ходите; което наред с обстоятелството че проверяващите органи в протокола към 15.06.2012г. не са отразили точното наименование на материалите по номенкла­ту­ра, някъде липсват бройки, няма мярка, единична цена и стойност, е дало повод на експерта да посочи, че не може да установи липси, да ги остойности и въобще да разбере колко е установената липса при проверката.

В крайна cметка за вещото лице е било очевидно, че установената с РА “лип­са” е в размер на отчетната стойност на продадените материали по фактури № № 333, 334 и 335 – 1 083 636,19 лева, което всъщност обосновава извод че не е била призната от ревизиращия екип реалността на тези доставки /което всъщ­ност ясно личи и от самите мотиви в РД и Решението на ответника, бел.моя/.

Изложеното до тук налага от фактическа страна да се приеме, че коменти­ра­ния протокол от 15.06.2012г. не отразява извършена инвентаризация по смисъ­ла на това понятие коментирано по-горе, още по-малко посредством него биха мо­г­ли да се приемат за установени “липси” по смисъла на чл.79 ал.3 от ЗДДС.

По изложените съображения, след като от страна на органите по приходите не е извършена инвентаризация и от събраните по делото доказателства не се ус­тановява липса, още по малко в посочените размери /които по никакъв начин не мо­гат да се обвържат дори и с данните от протокола от 15.06.2012г./, констата­ции­те в ревизионния акт са необосновани и основанието по чл.79 ал.3 от ЗДДС за на­числяване на ДДС в размер на упражненото право на приспадане на данъчен кре­дит е недоказано.

Освен гореизложеното, не е обоснован и размера на установения като дължим ДДС за установените "липси" – 219 727,24 лева (стойността на възприети­те като “липсващи стоки” 1 083 636,19 лева * 20%). На практика е извършено об­ла­га­не на основание на чл.29 ал.5 от ЗДДС /отм./, което е в пълно противоречие със сега действащия ЗДДС и приложимото европейско законодателство.

От друга страна самата разпоредба на чл.79 ал.3 от ЗДДС, сочи, че разме­рът на данъка за установените липси, е размерът на приспаднатия при придоби­ва­нето на липсващите стоки данъчен кредит, какъвто анализ не е извършен от органите по приходите и не са събирани доказателства за размера на приспадна­тия за "липсващите" стоки данъчен кредит, въпреки, че изрично се твърди, че се начислява ДДС в размер на приспаднатия данъчен кредит, а в Решението си Директорът сочи, че такъв анализ е извършен съобразно данните от информаци­он­ния масив на ТД на НАП. Действително не се спори, че жалбоподателят е уп­раж­нил правото си на данъчен кредит при покупката на материалите, но конкрет­ния размер на същото не е установено в хода на ревизията или в хода на съдеб­ния процес от страна на ответника, при доказателствена тежест за същия.

В случая за приложението на чл.79 ал.3 от ЗДДС са ирелевантни съоб­ра­же­нията на приходната администрация за липсата на доказателства за фактически осъ­­ществени доставки по смисъла на чл.6 от ЗДДС спрямо неговите клиенти – “ДГ Стопанство Благоевград”ЕООД и “Телмар Тур”ЕООД, при положение че при очер­та­ната фактическа обстановка всъщност се достига до извода за липсата на как­ви­то и да е категорични доказателства за фактическата наличност на стоки към въз­приетата дата 15.06.2012г. – описани по всичките си натурални и стойностни параметри /пълно наименование, мярка, точно количество, единична цена и стой­ност/,за да се съпоставят същите с данните от счетоводството на оспорващия към 15.06.2012г., за да се достигне до обоснован /а не почиващ на предположения/ из­вод за наличието на твърдяните от приходната администрация липси, като се дър­жи cметка за това, че липсата е фактическо положение, при което счетоводно показани като налични стоки не се намират физически. Отделен е въпросът до­колко са обосновани тези извод /за липси на доставки по смисъла на чл.6 от ЗДДС по коментираните фактури/, но този въпрос не стои на преценката на съда.

Изложеното прави излишно коментирането на заключенията на вещото ли­це в останалата им част – относно третирането на част от материалите, като ДМА /като тук следва да се посочи, че от данните от счетоводството на жалбоподателя безспорно се установява, че всички закупени строителни материали са държани с цел последваща продажба, поради което и въпреки че цитираните от вещото лице такива са със стойност над възприетият праг на същественост, изцяло се споде­лят експертните изводи на експерта, че същите не следва да се възприемат като ДМА по смисъла на ЗСч, приложимите счетоводни стандарти и ЗКПО/ което би реф­лектирало единствено и само за определяне на конкретния размер на дължи­мия ДДС при доказана “липса”.

В този смисъл и РА следва да бъде отменен изцяло като неправилен и не­за­коносъобразен.

При този изход на спора на основание чл.161 ал.1 от ДОПК и съобразно изричната претенция на оспорващия за заплащане на сторените от него разноски в процеса, ответникът следва да бъде задължен да му заплати такива общо в раз­мер на 5 740 лева, съгласно представения списък на разноските /л.1145/ и дока­за­тел­ствата за направени такива в процеса, включително и заплатен адвокатски хонорар /л.814/.

Ето защо и поради мотивите, изложени по – горе ПЛОВДИВСКИЯТ

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД –  І отд., ІІІ състав :

 

Р      Е      Ш      И

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № ********* от 16.04.2013г., издаден от Ф. К. Т.– главен ин­с­пектор по приходите при ТД на НАП – гр.Пловдив, потвърден с Реше­ние № 669 от 04.07.2013г. на Директора на Дирек­ция “Обжалване и да­нъч­но-осигу­ри­тел­на прак­тик” град Пловдив при ЦУ на НАП, с кой­то на “Ромеда Билд”ЕООД, ЕИК *****, със седалище и адрес на управ­ле­ние ******, представлявано от управителя Р.Д., за данъчен период месец Юни 2012г. на основание чл.79 ал.3 от ЗДДС са оп­ре­делени задължения за данък добавена стойност за внасяне в размер на 216  727,24 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 16 797,57 лева, като НЕ­ЗАКОНОСЪОБРАЗЕН.

ОСЪЖДА Дирекция “Обжалване и да­нъч­но-осигу­ри­тел­на прак­тик” град Плов­див при ЦУ на НАП  да заплати на “Ромеда Билд”ЕООД, ЕИК *****, със се­далище и адрес на управление ******, представ­ля­ва­но от управителя Р. Д., сумата от 5 740 /пет хиляди седемстотин и че­тиридесет/ лева, разноски по делото.

 

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14 – дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

 

 

 

                                      АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ :/п/

 

 

 

Вярно с оригинала,

Секретар:

 

 

ТК