Р Е Ш Е Н И Е
№ 1383
гр. Пловдив, 21.06.2019 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Пловдив, X състав, в публично
съдебно заседание на втори април две хиляди и деветнадесета година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЯНКО АНГЕЛОВ
при секретаря П.Ц., като разгледа докладваното от
съдия Ангелов адм. д. № 3363 по описа на съда за 2018 година, за да се
произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Делото е образувано по жалба от А.Н.Б.,
с ЕГН **********,***, против Ревизионен акт № Р-16001617008017-091-001/12.07.2018
г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с
Решение № 566/28.09.2018 г. на директора на дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, в частта за
установените задължения за допълнително установен данък върху годишната данъчна
основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2011 г., 2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016
г. общо в размер на 15 796,79 лв., с прилежащи лихви 7184,03 лв.
В жалбата се твърди незаконосъобразност на РА.
Жалбоподателя твърди неправилност на подхода при определяне на данъчните му
задължения за 2015г., като излага че след като ревизиращия екип приел, че към
31.12.2014г. е имал налични парични средства в размер на 43 254,41 лв.,
тези парични средства не са посочени като налични към началото на данъчния
период за 2015г., които напълно покриват
и компенсират твърдяното превишение на разходите за 2015г. в размер на
42 826,18 лв. и следователно няма превишение на разходите. По отношение на
извършената продажба на недвижим имот в гр.Брацигово сочи, че ревизиращият екип
е направил съпоставка между цената за придобиване само на УПИ XIII от квартал 120, с продажната цена
освен на това УПИ и на масивна жилищна сграда построена в него, която сграда е
построена и въведена в експлоатация през 2004 година. Според жалбоподателя
напълно погрешно е определена и цената на придобиване, която не може да се
приеме за нула по реда на чл.33 ал.6 т.3 от ЗДДФЛ, тъй като има писмени
доказателства за разходи за нейното придобиване. Изложено е, че правото на
строеж е придобито през 1990г. срещу сумата от 1663 лв., като за строителство е
опуснат заем в размер на 20 000 лв., а според легитимацията на обекта
изготвена от технически инспектор при ОНС от 25.09.1990г. средствата за
извършването на сградата са 42 000 лв. Твърди се, че допълнително за изграждането
на сградата са вложени най-малко 174 732,28 лв. На следващо място в
жалбата е посочено, че съгласно чл.33 ал.6 т.7 от ЗДДФЛ ревизиращия екип е
следвало да извърши актуализация на придобивната стойност с общия индекс на
потребителските цени, обявен от НСИ. И по отношение на определения облагаем
доход от продажбата на недвижим имот в летовище
„Свети Констатин“ община Пещера в жалбата е посочено, че ревизиращия
екип неправилно е приложил закона, защото е направил съпоставка на цената на
придобиване на едното имущество с продажната цена на друго различно имущество.
Пак се сочи, че цената на придобиване е определена погрешно, както и че при
определяне на продажната цена е определена цена на отделните сгради, които са
отделен обект на собственост. Подробни възражения в тази насока са изложени и
по отношение на определения облагаем доход от продажбата на други два имота в
гр.Брацигово. На следващо място, жалбоподателя сочи, че паричните преводи
направени от ЧСИ З.Г.З. не са негов доход, а вземания на „Бе Ге Файнансис“ ЕООД.
По отношение на получената сума в размер на 81 346,40 лева изплатена от ЗК
„Уника – Живот“ АД, в жалбата е посочено, че сумите не са доход а
жалбоподателя, а вземания на 243 застраховани (трети) лица и са доход на „Бе Ге
Файнансис“ ЕООД. Иска се отмяна на РА.
В постъпили по делото писмени бележки от процесуалния
представител на жалбоподателя, адв.М. са изложени подробни съображения в
подкрепа на жалбата.
Ответникът по жалбата - Директор на
дирекция “ОДОП” – Пловдив, чрез процесуалния си представител юриск. К., оспорва
същата като неоснователна и недоказана. Твърди процесуална и материална
законосъобразност на оспорения ревизионен акт по доводи, изложени в
представената по делото писмена защита. Претендира се юрисконсултско
възнаграждение.
Съдът, след като се съобрази с
изложените в жалбата основания, доводите на страните и събраните доказателства,
приема за установено следното:
Жалбата е подадена в срока по чл.156
ал.1 от ДОПК от лице с правен интерес – адресат на обжалвания ревизионен акт и е допустима, а разгледана по същество е
частично основателна.
Ревизията на жалбоподателя е започнала със Заповед за
възлагане на ревизия № Р-16001617008017-020-001/17.11.2017г. издадена от П.Д.С.
началник сектор при ТД на НАП - гр. Пловдив, с обхват: задължения за данък
върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2011г. –
31.12.2011г.
като е определен срок за приключване
на ревизионното производство до 3 месеца, считано от датата на връчване на
заповедта, което е сторено на 04.12.2017 г. по електронен път. Заповед за възлагане на ревизия №
Р-16001617008017-020-001 / 17.11.2017г. е изменяна както следва: със Заповед Р-16001617008017-020-002/02.02.2018г.
е удължен срока за извършване на ревизията до 04.03.2018г.; със Заповед Р-16001617008017-020-003/02.03.2018г.
е променен обхвата на ревизията: задължения за данък върху годишната данъчна
основа по чл.17 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2011г. – 31.12.2016г.; а със Заповед Р-16001617008017-020-004/03.04.2018г.
е удължен срока за извършване на ревизията до 04.05.2018г.
В срока по чл.117 ал.1 от ДОПК е бил съставен РД №
Р-16001617008017-092-001/18.05.2018г. В срока по чл.117 ал.5 от ДОПК е
депозирано възражение срещу така изготвения РД.
В законоустановения срок е издаден РА № Р-16001617008017-091-001/12.07.2018
г., който в срока по чл.152 ал.1 от ДОПК е бил обжалван пред директора на
дирекция “ОДОП ” – Пловдив при ЦУ на НАП.
В срока по чл.155 ал.1 от ДОПК, директор дирекция
“ОДОП” - гр. Пловдив, е постановил
решение № 566/28.09.2018г., с което е потвърдил РА.
С оглед компетентността на органа, издал обжалвания
РА, по делото е приложена Заповед №
РД-09-1/03.01.2017 г. на териториалния директор на ТД на НАП – Пловдив.
От фактическа страна съдът
намира за установено следното:
В хода на ревизията
е установено, че А.Н.Б. е имал регистрация като едноличен търговец с
наименование „БАТАНА-А.Б.“, но търговецът е прекратен, считано от 21.02.2006
г.; като съдружник или акционер участва в дружествата „РЕМОНТ СЕРВИЗ“ ООД,
„НИКАН-ЛАЙН“ ООД, „НИКАН ЛАЙН ГРУП“ ООД, „АЙ ЕН БИ КОМЕРС“ ЕАД, „ТОБАКО ТРЕЙД“
ООД, „БЕ ГЕ ФАЙНАНС“ ООД. Установено е, че е участвал и в дружества с
нестопанска цел – ФК „БРАЦИГОВО“ - член на УС; Движение „Спорт за всички“ -
член на УС; „Български автотранспортен съюз“ - председател на УС; „Консорциум
НИКАН ЛАЙН“ - управител; Национална асоциация на автомобилните превозвачи –
член на УС. Семейно положение – женен; съпруга – И.Д.Б..
Ревизията е предхождана от проверка за съпоставка на
имуществото и доходите на лицето за периода от 01.01.2011 г. до 31.12.2016 г.,
приключила с протокол № ПФ-16001617000227-073-001/12.12.2017г., като събраните
доказателства са присъединени по реда на ДОПК.
На основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК в хода на извършената ревизия на лицето са връчени искания за представяне
на документи и писмени обяснения, с които са изискани данни, сведения,
документи и обяснения, които имат отношение към източниците и размера на
доходите му, както и направените разходи за издръжка на домакинството,
притежаваното движимо и недвижимо имущество, притежавани финансови активи,
банкови сметки и депозити, вземания от трети лица и други за ревизирания
период. Представените документи и обяснения във връзка с връчените искания са
описани в РД.
На основание чл. 37, ал. 5 и чл. 57 от ДОПК в хода на
ревизията са изпратени искания за представяне на документи, сведения и писмени
обяснения от трети лица /ИПДСПОТЛ/: до ОБЩИНА ПЕЩЕРА е изпратено ИПДСПОТЛ
№Р-16001617008017-041-003/04.12.2017 г. с получен отговор с вх. №Рев. 4006 от
14.12.2017 г.; до ОБЩИНА БРАЦИГОВО е изпратено ИПДСПОТЛ
№Р-16001617008017-041-002/04.12.2017 г. с получен отговор с вх. №Рев. 4161 от
28.12.2017 г.; до СТОЛИЧНА ОБЩИНА, РАЙОН ЛОЗЕНЕЦ е изпратено ИПДСПОТЛ
№Р-16001617008017-041-001/04.12.2017 г. с получен отговор с вх. №Рев.
2/02.01.2018 г.; до ЧСИ Д.И. *** е изпратено ИПДСПОТЛ
№Р-16001617008017-041-006/04.12.2017 г. с получен отговор с вх. №Рев.
4148/22.12.2017 г.; до „И АР БИ ЛИЗИНГ" ЕАД гр. София е изпратено ИПДСПОТЛ
№Р-16001617008017-041-005/04.12.2017 г. с получен отговор с вх. №Рев. 4008 от
14.12.2017 г.; до „ИМО ПРОПЪРТИ ИНВЕСТМЪНТС СОФИЯ" ЕАД гр. София е
изпратено ИПДСПОТЛ №Р-16001617008017-041-004/04.12.2017 г. без получен отговор;
до ОБЩИНА ПЛОВДИВ е изпратено ИПДСПОТЛ №Р-16001617008017-041-007/02.03.2018г.
с получени отговори с вх. №Рев. 943 от
14.03.2018 г. и вх. №Рев. 959/15.03.2018 г.
В хода на ревизията е установено, че през 2011 г.
ревизираното лице е придобило доходи по чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ от
продажба на недвижими имоти, и е определен облагаем доход съгласно чл. 33, ал. 1, 5 и 6 от ЗДДФЛ и чл.
13, ал. 1, б. „а“ и б. „б“ от същия закон, както следва: по НА № 154/08.04.2011
г. - 23 917,03 лв.; по НА № 85/13.06.2011 г. - 1 048,50 лв.; по НА №
86/13.06.2011 г. - 1 016,10 лв.; по НА № 84/13.06.2011 г. - 18 395,10 лв., като
са съобразени продажбите извършени в режим на СИО, ½ от получения
облагаем доход с обект на облагане при А.Н.Б. (22 188,36 лв.), а другата
½ от този доход - при неговата съпруга И.Д.Б..
В хода на ревизията са установени получени доходи -
платени суми от ЧСИ З.Г.З. и Районен съд Пещера по банкова сметка ***, както
следва: за 2011 г. - 4 745,97 лв.; за 2012 г. - 1 309,12 лв.; за 2013 г. - 5
699,17 лв.; за 2014 г. - 698,62 лв.; за 2015 г. - 452,56 лв.; за 2016 г. -
471,75 лв., за които ревизиращите приели, че са налице данни за придобити доходи
по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, които не са декларирани. Видно от РД платените
суми от ЧСИ, получени по банковите сметки от А.Н.Б., участват при съпоставката
между стойността на имуществото на лицето и направените от него разходи и
декларираните и/или получени от него доходи по данъчни периоди, като наличности
от парични средства в банковите сметки в началото на данъчния период и в края
на данъчния период.
Ревизиращия екип е установил, че на 21.03.2012 г. по
банковата сметка на лицето е постъпила сумата 81 346,40 лв. от ЗК „УНИКА -
Живот“ АД, във връзка със застраховка УНИКА АКТИВ по застрахователна полица №
490000190711. Констатирано е, че застраховката е с начало на застрахователното
покритие 01/02/2011 г.; край на застрахователното покритие 31/01/2012 г.;
застрахователна премия - 12 месечни вноски по 7 311,87 лв.; изплатено е
обезщетение в размер на 81 356,40 лв. след изтичане на срока на застраховката.
Договорител по застрахователна полица № 490000190711 е „АСАРЕЛ-ТРАНС“ ООД, а
застраховани са трети лица – 243 лица по средно списъчен състав.
Сумата от 81 346,40 лева е общо обезщетение вследствие
на покрит по полицата риск, представляващо съвкупност от обезщетенията на общо
243 работници и служители на дружеството, като всяко индивидуално обезщетение е
в размер на 334,80 лв. съгласно представено уведомително писмо от
застрахователната компания. Констатирано е, че сумата по предложение на
застрахователя е преведена по сметката на жалбоподателя с цел изплащане в брой
на съответните работници и служители, като индивидуалните обезщетения към
датата на приключване на ревизията не са изплатени и са дължими на работниците
и служителите. В хода на ревизията е установено, че в „АСАРЕЛ -ТРАНС“ ООД, не
са отразявани счетоводни записвания във връзка с изплатената от ЗК
„УНИКА-Живот“ АД сума, тъй като обезщетението не е получено от дружеството, а
от представител на застрахованите 243 бр. (трети) лица. Така ревизиращите
направили извод, че А.Б. е придобил доход по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ,
който не е декларирал. Видно от РД процесната сума участва при съпоставката
между стойността на имуществото на лицето и направените от него разходи и
декларираните и/или получени от него доходи за данъчния период като други
облагаеми доходи.
Ревизиращите извършили съпоставка между стойността на
имуществото на А.Н.Б. и направените от него разходи и декларираните и/или
получени от него доходи и така по данъчни периоди, установили размерът на
недекларираните доходи. За 2015г. е установено, че направените разходи
превишават източниците на средства с 54 007,97 лв., а разполагаемите средства на съпругата на
лицето, с които може да се извърши компенсиране, са установени в размер на 11
181,79 лв. Така разликата от 42 826,18 лв. е определена като получен доход от
друг, неустановен източник, който е обложен от органа по приходите като доходи
от други източници съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.
Ревизиращите определили общата годишна данъчна основа
по чл. 17 от ЗДДФЛ за ревизираните години като сума от годишните данъчни основи
по чл. 25, 34 и 36, намалена с
предвидените в закона данъчни облекчения. Размерът на данъка върху общата
годишна данъчна основа е определен, като общата годишна данъчна основа по чл.
17 е умножена по данъчна ставка 10 на сто (чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ).
Ревизиращите съобразили внесения данък.
За да потвърди РА, решаващият орган изцяло е възприел
мотивите на ревизиращия екип, като е отбелязано, че е налице очевидна
фактическа грешка между констатациите на стр. 5-6 от РА по отношение на
установения размер на задължението и авансово удържан/внесен данък и
установения размер на задължението за данък върху годишната данъчна основа по
чл. 17 от ЗДДФЛ и внесена сума от ревизираното лице, описани в Таблица 1 от РА,
с която се установява размера на задълженията по видове и периоди и лихвите за
просрочия към тях. Посочено е, че същата се изразява в това, че в Таблица 1 на
РА неправилно за установен размер на задължението /кол. 4/ за 2012 г. е
записана „разликата за довнасяне – 8 265,56 лв.“ от констатациите в РА, вместо
полагащия се данък върху общата годишна данъчна основа, като по аналогичен
начин внесеният данък за 2012 г. не е отразен в Таблица 1 на РА /кол. 8/, което
не е оказало влияние върху определената дължима сума за внасяне /кол. 11/,
която е предмет на обжалване. В решението е посочено, че аналогични грешки са
допуснати и за останалите ревизирани периоди.
По отношение на доходите от прехвърляне на права и
имущество, решаващият орган е посочил, че законът изисква ревизираното лице да
докаже с документи реално платената цена, а посочените суми в изготвените от
вещото лице оценителни доклади не дават такава информация и затова за целите на
облагането документално доказаната цена, съгласно чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ е
установена въз основа на събраните в хода на ревизията документи за реално
извършени плащания. В решението е посочено, че представените към жалбата копия
на фактури (с предмет на сделката – превоз на бетон, мертеци, разбичване на
трупи, цимент, желязо, ВиК, тухли, варов разтвор и др.) с получател А.Б. с дати
на издаване през периода 1990 г. – 1996 г. по никакъв начин не може да бъдат
обвързани с конкретен обект.
По отношение на доходите от други източници в
решението на директора на ОДОП е посочено, че представените от „Бе Ге Файнанс“
ЕООД Приходен касов ордер от 12.12.2016 г., приемо-предавателен протокол от
11.01.2016 г. не доказват, че посочените в тях суми са внесени от А.Н.Б. в
касата на дружеството - взискател „Бе Ге Файнанс“ ООД; същите са съставени за
целите на проверката, предхождаща ревизията, респективно за ревизионното
производство, поради което не са ценени като доказателства. ПКО и
приемо-предавателеният протокол са частни документи, които не се ползват с
материална доказателствена сила. Тяхната доказателствена стойност следва да
бъде оценена след анализ и на останалите събрани в хода на ревизията
доказателства.
По отношение на постъпилата на
21.03.2012 г. по банковата сметка на лицето сума от 81 346,40 лв.,
представляваща общо обезщетение в следствие на покрит по полицата риск на общо
243 работници и служители на „АСАРЕЛ-ТРАНС“ ООД в решението е посочено, че
жалбоподателят е управител на „АСАРЕЛ-ТРАНС“ ООД и представител на
застрахованите работници и служители, при сключване на застраховката; липсват
доказателства получените от лицето суми да са предоставени на застрахованите
работници, както е условието на застраховката; няма яснота защо сумите са
преведени по лична банкова сметка ***, след като то не е страна по сключената
застраховка.
По делото са приети основна и допълнителна
съдебно-технически експертизи /СТЕ/, които съдът кредитира като обективно,
компетентно и безпристрастно изготвени, включително и като математическите изчисления.
Със жалбата към делото представени фактури и платежни
документи (лист 22-162).
При така установената фактическа обстановка се налагат
следните правни изводи:
Съдът намира РА за издаден
от компетентни органи по приходите и в предвидената за това форма.
Що се отнася до оспорения РА,
в частта за установените задължения за допълнително установен данък върху
годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2011 г., спорът между страните
се концентрира до включване в цената на придобиване на имотите и на направените
разходи по строителството на сградите за закупени строителни материали и
използвани услуги.
Съгласно разпоредбата на чл.
33, ал. 1 от ЗДДФЛ (в редакцията й към 2011г.) облагаемият доход от продажба
или замяна на недвижимо имущество, включително на ограничени вещни права върху такова
имущество, се определя, като положителната разлика между продажната цена и
цената на придобиване на имуществото се намалява с 10 на сто разходи. Съгласно
разпоредбата на чл. 33, ал. 2 от ЗДДФЛ облагаемият доход е положителната
разлика между продажната цена и цената на придобиване на имуществото. Цената на
придобиване, съгласно разпоредбите на ал. 1 и ал. 2 е документално доказаната
цена на придобиване на имуществото или нула, когато няма документално доказана
цена на придобиване. Когато се касае за имущество, придобито в по-ранен момент,
документално доказаната цена на придобиването му следва да е актуализирана до
1997г. включително с общия индекс на потребителските цени, обявен от
Националния статистически институт - в случаите на продажба или замяна на
имущество, придобито преди 1 януари 1998г.
В тази връзка следва да се
посочи, че с връченото на 02.03.2018 г. по реда на чл. 32 от ДПОК искане за
представяне на документи и писмени обяснения №
Р-16001617008017-040-001/21.12.2017 г., от лицето за всеки отделен обект е
изискано да представи всички документи, удостоверяващи момента на извършване и
размера на направените от него разходи за СМР и довършителни работи за периода
от придобиването на същия, на правото на строеж или на придобиването на УПИ,
върху който е изграден, до момента на продажбата му; изискано е да представи
фактури за закупуване на материали, за платени услуги, за издаване и получаване
на разрешителни; документи, съставяни в процеса на изграждане/довършване на
обектите и други; уточнено е още, че в случай, че такива документи от него са
били представени пред някоя друга институция, да посочи коя е институцията, за
да бъдат изискани от органите по приходите по служебен път.Такива документи за
закупени строителни материали и извършени услуги са представени едва в
производството по административно обжалване на РА. По
отношение на тези разходни документи, свързани със строителството, вещото лице
е посочило изрично в заключението си, че точните количества на вложените
материали немогат да се определят. Пак вещото лице сочи, че невъзможността да
се посочи точното количество на материалите, вложени в процесните сгради
предопределя и невъзможност да се определи пазарната им стойност към
въвеждането в експлоатация и настоящия
момент. Ето защо съдът кредитира заключението на вещото лице по СТЕ, и като
математически изчисления но намира, че не допринася за промяна на изводите в
обжалвания РА, доколкото невъзможността да се посочи точното количество на
материалите, вложени в процесните сгради предопределя и невъзможност да се
определи пазарната им стойност към въвеждането в експлоатация и настоящия момент.
Що се отнася до
възражението, че по отношение цената на придобиване на жилищната сграда,
построена в УПИ ХІІІ, кв. 120 по плана на гр. Брацигово не е посочено
заплатеното право на строеж от 1990г. на стойност 1 665лв., следва да се
посочи, че договорът за отстъпено право на строеж върху държавна земя (л. 1592)
е представен едва при съдебното обжалване на РА (със молба от 01.04.2019г.),
т.е. ревизиращият екип не е бил наясно, че преди придобиването на УПИ ХІІІ, кв.
120 съгласно договор за покупко – продажба № 098-0043 от 26.06.2002г. върху
него е било учредено право на строеж на сграда, която е въведена в експлоатация
през 2004г. В случая поради липсата на доказателства, не е приложена
разпоредбата на чл. 33, ал. 6, т. 7 от ЗДДФЛ относно документално доказаната
стойност на придобитото през 1990г. по възмезден начин право на строеж. За
пълнота следва да се добави, че при съдебното обжалване жалбоподателят не
ангажира заключение с такава поставена задача.
На следващо място настоящия
съдебен състав счита за неоснователно възражението на жалбоподателя за неправилно
прилагане на чл. 33, ал. 6, т. 3 от ЗДДФЛ (действал към 2011г.). Облагаемият
доход е определен към момента на извършване на продажбите, т.е. към 2011г.,
като декларираните от самото РЛ резултати от сделките са подложени на проверка,
именно поради посочената ниска стойност на облагаемия доход или неформирането
на такъв.
С цел правилното прилагане
на разпоредбата на чл. 33, ал. 1, ал. 2 и ал. 5 от ЗДДФЛ е изискано
представянето на документи, посредством данните в които да се определи
документално доказаната цена на придобиване на обектите, предмет на
разпоредителните сделки, каквито не са представени до приключване на
ревизионното производство и производството по административно обжалване на РА. Поради
изложеното настоящия съдебен състав, счита че РА в частта за
установените задължения за допълнително установен данък върху годишната данъчна
основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2011 г. е правилен и законосъобразен.
По отношение на РА в
останалата част за установените задължения за допълнително установен данък върху
годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за
2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г., съдът счита че е
постановен при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон.
За 2012 г., 2013 г., 2014
г., 2015 г. и 2016 г. ревизиращите са приели, че получени по банковите сметки
на А.Н.Б. суми платени от ЧСИ З.Г.З. и Районен съд Пещера, както и постъпилата
сума от 81 346,40 лв., представляваща общо обезщетение в следствие на покрит по
полицата риск на общо 243 работници и служители на „АСАРЕЛ-ТРАНС“ ООД, са доход
от категорията на т. нар. „други източници на доходи“ по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл.35 т.6 от ЗДДФЛ,
облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през
данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този
закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с
окончателни данъци по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане. В
настоящия случай между страните по делото няма спор, че съгласно полученият от
Районен съд Пещера отговор в хода на ревизията, основанието за изплащане на
сумите е изпълнително дело № 236/2009г. с взискател „Бе Ге Файнанс" ЕООД,
ЕИК ***представлявано от управителя А.Н.Б. с ЕГН **********, въз основа на
изпълнителен лист от 22.10.2007г., издадено по гражданско дело № 653/2007г. на
Пещерски районен съд. В РД ревизиращите са направили извод, че изплатените по
години суми, посочени в писмото на Районен съд Пещера, съвпадат със сумите установени
в хода на проверката, с изключение на 2015г., като грешно в него е посочена
сумата 159,97 лева вместо сумата от 179,97 лева, като приложените преводни
нареждания към отговора, доказват, че изплатената сума е в размер на 179,97
лева. В отговора на районен съд е приложена и молба от „Бе Ге Файнанс"
ЕООД до Районен съд Пещера с вх.№ 1667/01.07.2011г., с която дружеството моли,
сумите постъпващи по изпълнително дело № 20095240400236/2009г. да бъдат
превеждани по банкова сметка *** „ОБЩИНСКА БАНКА" АД гр.Пазарджик
BG68SOMB91304030431001, която сметка е на физическото лице А.Н.Б., а не на
дружеството „Бе Ге Файнанс" ЕООД. Пак в хода на ревизията е получен и
отговор от ЧСИ З.Г.З., съгласно който основанията за изплащане на сумите са
изпълнително дело № 20088750400442 с длъжници С.М. В.и М.Д.Я.; изпълнително
дело № 20088750400443 с длъжници А.А.З.и С.Г.Т.; изпълнително дело №
20088750400444 с длъжници Н.Д.К.и Р.А.Т.; изпълнително дело № 20088750400445 с
длъжници К.И. П., Е.Х.П.а и Т.К.Г.и изпълнително дело № 20088750400446 с
длъжници В.Б.Д.и Г.Н. С., а взискател по всички изпълнителни дела е „Бе Ге
Файнанс" ЕООД. Следователно тези суми не могат да се приемат като
доход на А.Б., доколкото между страните по делото няма спор, че тези суми
представляват вземания на „Бе Ге Файнанс" ЕООД.
Без значение е поради каква
причина са преведени по личната банкова сметка *** Б. и дали в качеството му на
управител или не. След като тези суми са вземане на „Бе Ге Файнанс" ЕООД,
не може да се приеме, че са доход на физическото лице А.Б..
Идентично е положението и по
отношение на постъпилата по банковата сметка на жалбоподателя сума от 81 346,40
лв. Между страните по делото не се формира спор, по отношение на това, че на
21.03.2012г. по банковата сметка на Б. е постъпила сумата в размер на 81 346,40
лева, както и че същата му е изплатена от ЗК„УНИКА- Живот" АД във връзка
със Застраховка „УНИКА АКТИВ“ по застрахователна полица № 490000190711.
Неправилно органа по приходите е приел, че лицето е разполагало с тези парични
средства за покриване на извършените от него разходи, тъй като в самия РД е
посочено, че застрахован по застрахователна полица № 490000190711 е
„АСАРЕЛ-ТРАНС" ООД, а застраховани са трети лица – 243 лица по средно
списъчен състав. Няма спор по делото, че сумата от 81 346,40 лева е общо обезщетение
в следствие на покрит по полицата риск, представляващо съвкупност от
обезщетенията на общо 243 работници и служители на дружеството, като всяко
индивидуално обезщетение е в размер на 334,80 лева съгласно представено
уведомително писмо от ЗК„УНИКА" АД. Т.е тази сума представлява вземане на
трети лица - 243 работници и служители на „АСАРЕЛ-ТРАНС" ООД, а не на
лицето А.Б.. Ето защо съдът не споделя изводите на органа по приходите, че тази
сума е негов доход, като без значение е дали Б. е предал сумите на лицата или
не. След като правното основание за превод на сумата е именно общо обезщетение
в следствие на покрит по полицата риск, представляващо съвкупност от
обезщетенията на общо 243 работници и служители на „АСАРЕЛ-ТРАНС" ООД, той
дължи предаване на тези суми на работниците и служителите. Без значение е и
обстоятелството, че посочената сума по предложение на застрахователя е
преведена по личната сметка на жалбоподателя.
С оглед на изложеното, след
като получените суми по банковите сметки на жалбоподателя, платени от ЧСИ З.Г.З.
и Районен съд Пещера, както и постъпилата сума от 81 346,40 лв., представляваща
общо обезщетение в следствие на покрит по полицата риск на общо 243 работници и
служители на „АСАРЕЛ-ТРАНС“ ООД, не са доход на А.Б., изобщо не намира
приложение разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.
Но дори и да се приеме, че
получените суми по банковите сметки на жалбоподателя, платени от ЧСИ З.Г.З. и
Районен съд Пещера, както и постъпилата сума от 81 346,40 лв., представляваща
общо обезщетение в следствие на покрит по полицата риск на общо 243 работници и
служители на „АСАРЕЛ-ТРАНС“ ООД, са доход на А.Б. съдът намира, че незаконосъобразно е
определена данъчната основа за доход по чл.35 т.6 ЗДДФЛ за процесните 2012 г.,
2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г., поради следното:
Видно от ЗВР, с която е
сложено в ход ревизионното производство по отношение жалбоподателя Б.,
ревизираните данъчни задължения са за данък върху годишната данъчна основа по
чл.17 от ЗДДФЛ и др. С процесния РА обаче са определени задължения по чл.48 от ЗДДФЛ, които за периодите 2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г. реално,
са на база единствено облагане на доходите по чл.35 т.6 ЗДДФЛ, като, каквито
практически, РА квалифицира констатираните несъответствия между разходите и
доходите на А.Б. на годишна база, след анализ на паричните му потоци за всяка
една от посочените години. От ревизиращите органи е изготвен анализ на
разполагаемите и разходвани парични средства на лицето за ревизирания период на
годишна база, при което за 2015 г. е установено превишение на стойността на
имуществото и направените от него разходи спрямо декларираните и/или получени
от него доходи в размер на 42 816,18 лв. В РД и РА е прието, че след като
задълженото лице не е предоставило доказателства относно източника на дохода до
размера на установеното несъответствие за съответната година, то за целите на
ревизионното производство следва да се приеме, че тези превишения
представляват други облагаеми доходи по чл.35 т.6 ЗДДФЛ. По този начин
данъчната основа за облагане на този доход е определена в размер на
установените несъответствия /превишения/, след което обаче, за същите са
определени задължения по общия ред /на материалния данъчен закон, а не по
аналогия - по реда на чл.122 и сл. ДОПК/. В тази връзка, съдът намира, че РА е
незаконосъобразен, дори изцяло да се споделят фактическите изводи на органите
по приходите и механизмът на формиране на несъответствията, тъй като е
недопустимо смесването на два напълно различни по смисъл и предназначение
начини на облагане. Разпоредбата на чл.35 т. 6 ЗДДФЛ определя, че облагаемият
доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година
от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са
обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по
реда на ЗКПО. В процесния случай, органите по приходите считат, че са
разходвани средства, за които няма данни как са придобити, като не са
ангажирани доказателства за източника и основанието за наличността им, като
въпреки това се правят изводи за налични парични доходи, които не са
декларирани надлежно. Ответникът неправилно е квалифицирал посочените отрицателни
разлики като доходи от други източници по смисъла на чл.35 т.6 ЗДДФЛ, доколкото
превишението на разходите над приходите не представлява „доход от друг
източник“, изискващ посочването на конкретен източник на средствата, тъй като
по определение, при превишението на разходите, такъв конкретно посочен
източник не е налице, а същото може да формира облагаема основа само на
основание презумпцията на чл.123 ДОПК. Няма как едновременно да е налице „доход
от всички други източници, които не са изрично посочени в ЗДДФЛ /облаган на
основание и по реда на материалния закон/ и същият този доход да е с
„недоказан/неустановен произход“ /облаган на основание чл.123 ДОПК/.
Несъответствието между
разходите на лицето, независимо от това дали са касови, безкасови, какъв е
характерът им и прочие, и доходите му, респ. оценимото в пари имущество, не се
третира от разпоредбата на чл.35, т.6 от ЗДДФЛ. Изричното й изискване е, да се
облагат доходи от източници, а посоченото от администрацията имуществено
несъответствие не е източник на доход, нито самото то, в материалния закон се
презюмира като доход, подлежащ на облагане. Това несъответствие не подлежи на
облагане по общия ред, а само по реда на чл.122 и сл. ДОПК – по аналогия, но
ако са налице предпоставките, визирани в тази хипотеза, вкл. несъответствието
да е явно и значително. Тези превишения не могат да се облагат по общия ред,
когато не отговарят на условията за облагане по аналогия, защото има съществена
разлика в основанието за облагането в двата случая.
Разпоредбата на чл.35, т.6 от ЗДДФЛ, освен наличието на доход, който да се обложи, изисква и той да е получен
от „други източници“. Понятието „източник на доходи“ също не е дефинирано
изрично в ЗДДФЛ. От една страна, понятието представлява класификационен
критерий по чл.10, въз основа на който са изброени такива доходи, като с
препратка е посочено, че по този критерий, доходи са и тези по чл.35 ЗДДФЛ, а
от друга страна, в чл.8 от закона е посочено за кои източници на тези доходи се
счита, че се намират на територията на Република България. Императивно
изискване на разпоредбата на чл.35 т.6 от закона, е доходът да е от източник,
който не е изрично посочен в този закон, което означава, че при изграждането на
мотивите в процесния акт, следва да се посочи изрично какво е нормативното или
облигационно основание за получаването на такъв доход. В ЗДДФЛ са посочени
следните източници на доходи – доходи от трудови правоотношения, доходи от
стопанска дейност като едноличен търговец, доходи от друга стопанска дейност
/вкл. и дохода на лица, регистрирани като земеделски производители/, доходи от
наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество,
доходи от прехвърляне на права или имущество, доходи от източниците, посочени в
чл.35 т.1-5 ЗДДФЛ, както и доходи по чл.37–38 от закона. Анализът на
разпоредбите, уреждащи тези видове доходи, води до обоснования извод, че те се
получават въз основа на съществували, съществуващи и/или развиващи се
правоотношения, по повод на които, за съответното лице се поражда притезание за
оценимо в пари право, като, от друга страна, по силата на тези правоотношения е
породена корелационна връзка платец на доход - получател на доход. Т.е.
понятието „източник на дохода“ предполага наличието на правоотношение, по
силата на което за съответното лице е породено вземане за оценимо имуществено
право, и/или прехвърлящо такова имуществено право лице или лица, които от
гледна точка на данъчния закон се квалифицират като платец на дохода.
Несъответствието между оценимите в пари имуществени активи и пасиви /права и
задължения/ на определен имуществен комплекс на конкретно лице не е източник на
доходи в посочения по-горе смисъл. Това несъответствие не представлява
правоотношение /правоотношения/, нито може да се дефинира като платец на доход
и то облагаем.
Изискването за наличие на
платец на доход имплицитно се съдържа в посочената правна норма на чл.35 от
закона, като това изискване се извлича и по аргумент от общата разпоредба на
чл.11 ЗДДФЛ. Горният извод се потвърждава и от историческото и логическото
тълкуване на действащата разпоредба на чл.44а ЗДДФЛ, с която се въвежда
задължението за определени платци на дохода по чл.35 от закона да заплащат
авансово данъка. От друга страна, както вече бе посочено, несъответствието
между констатираните доходи /оценими в пари права/ и източници на финансиране с
имуществото на ревизираното лице и направените от него разходи, е основание за
прилагане на оборимата презумпция на чл.123 ал.1 т.1 и т.2 ДОПК, която не
изисква установяване на източник на дохода /в смисъл на права по развило се или
съществуващо правоотношение и/или на констатиран платец/, а го презюмира извън
тези обстоятелства. В случая обаче, органите по приходите не са се позовали на
тази презумпция, за да формират данъчна основа по реда на чл.122-123 ДОПК, а
ревизионното производство е проведено по общите процесуални правила, които
изискват данъчните фактически състави, водещи до определяне на задължения, да
се установят при условията на първоначално пълно доказване от администрацията -
§ 2 ДР ДОПК във връзка с чл.170 ал.1 АПК, вкл. в конкретния казус относно
наличието на получен доход от конкретен източник, което не е сторено по делото.
Според органа по приходите за 2015 г. направените разходи превишават
източниците на средства с 54 007,97 лв., при което разполагаемите средства на
съпругата на лицето, с които може да се извърши компенсиране, са в размер на 11
181,79 лв. и така разликата от 42 826,18 лв. е определена като получен доход от
друг, неустановен източник, който е обложен като доходи от други източници
съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.
В случая при ревизията,
проведена по общия ред, органите по приходите са извършили съпоставка на
приходите и разходите на физическото лице, като са установили превишение на
разходите над приходите, което е прието като формиран доход, който следва да се
приеме за друг доход, недеклариран от лицето. С оглед установеното, органите по
приходите са били длъжни да уведомят ревизираното лице, че основата за облагане
с данъци ще бъде определена по предвидения в чл.122 ДОПК ред и да му
предоставят възможност да ангажира доказателства и да вземе становище с оглед
защита на правата и интересите си.
По своята правна същност
уведомлението по чл.124 ДОПК представлява процесуално действие, с което
органът по приходите заявява, че облагането ще бъде извършвано по особения ред
на чл.122 и следващите от ДОПК. За да породи своя правен ефект, обаче,
уведомлението следва да бъде издадено и връчено в хода на ревизионното
производство. Такова уведомление по чл.124 ал.1 ДОПК в ревизионното
производство на лицето не е връчвано, както и не му е дадено указание да подаде
декларация по образец, посочена в чл.124 ал.3 ДОПК, в която да посочи
относимите към установяване на данъчната основа обстоятелства.
Предвид изложеното, съдът
намира, че незаконосъобразно е определена данъчната основа за доход по чл.35,
т.6 ЗДДФЛ за процесните 2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г.
Следователно, РА следва да
бъде отменен относно установените задължения за допълнително установен данък
върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2012 г., 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г.,
ведно със съответните лихви.
При този изход на делото на страните се дължат
направените от тях разноски съобразно уважената и отхвърлена част на жалбата,
като от страна на жалбоподателя не е заявена такава претенция.
От страна на ответника своевременно е заявена такава
претенция. Съобразно отхвърлената част на жалбата на ответника следва да бъде
присъдена сумата в размер на 217,79лв. (двеста и седемнадесет лева и седемдесет
и девет стотинки).
Водим от горното, Административен съд – Пловдив, Х
състав,
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ
Ревизионен
акт № Р-16001617008017-091-001/12.07.2018 г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с Решение № 566/28.09.2018 г. на
директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив при
ЦУ на НАП, в частта за установените задължения за допълнително установен данък
върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2012 г. в размер на
8 265,56 лв. и лихви – 4 362,92 лв., за 2013 г. в размер на 569,92лв.
и лихви – 242,93 лв., за 2014 г. в размер на 69,85 лв. и лихви – 22,64 лв., за
2015 г. в размер на 4 326,89 лв. и лихви – 962,88 лв. и за 2016 г. в размер на 47,15 лв. и лихви –
5,72 лв., като НЕЗАКОНОСЪОБРАЗЕН.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на А.Н.Б., с ЕГН **********,***,
против Ревизионен акт № Р-16001617008017-091-001/12.07.2018 г., издаден от
органи по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив, потвърден с Решение №
566/28.09.2018 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, в частта за установените задължения за
допълнително установен данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ
за 2011 г. в размер на 2 517,44 лв. и лихви – 1 586,94 лв.
ОСЪЖДА А.Н.Б., с ЕГН **********,***, да
заплати на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 217,79лв. (двеста
и седемнадесет лева и седемдесет и девет стотинки), представляваща
юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване пред
Върховен административен съд – Пловдив в 14-дневен срок от съобщаването му на
страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: /П/