Р Е Ш Е
Н И Е
№ .....
гр.
Пловдив, 04 април 2019 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ,
Първо отделение, ХVІІІ състав в публично заседание на
девети януари през две хиляди и деветнадесета година в състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЙОРДАН РУСЕВ
при
секретаря ТАНЯ КОСТАДИНОВА, като
разгледа докладваното от съдия Й. Русев адм. дело № 1519 по описа на съда за 2018год., за да се произнесе взе
предвид следното:
Производството е по реда на
чл. 156 и сл. от ДОПК.
Образувано е по жалба на «**» ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: **, със седалище и
адрес на управление: гр. М., ***, представлявано от
управителя Ф.Т., чрез адв. А.,***,
офис 202, против РА № Р-16000917003778-091-001/08.02.2018г., издаден от И.К.– началник сектор
в ТД на НАП – гр. Пловдив, възложил ревизията, и Т.Т.– главен
инспектор по приходите в ТД на НАП – гр. Пловдив, ръководител
на ревизията, потвърден с Решение № 239/30.04.2018г. на Директор на Дирекция
«Обжалване и данъчно – осигурителна
практика» – гр. Пловдив относно непризнат
данъчен кредит в общ размер на 268 774,33лв., ведно с прилежащите лихви в общ размер на 56 492,95лв. и допълнително установена дължима сума за корпоративен
данък за 2014г. в размер на 52 827,41лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 15 345,04лв., за 2015г. в размер на
12 223,81лв., ведно с прилежащите
лихви в размер на 2 306,06лв. и за 2016г. в
размер на 59 941,11лв., ведно с прилежащите лихви в размер на
5 228,62лв.
В жалбата се излагат твърдения, че процесният
ревизионен акт е незаконосъобразен. Жалбоподателят иска от съда да се отмени оспорвания
ревизионен акт като неправилен и незаконосъобразен. Възразява се, че неправилно
на получателя по доставките не е признато право на приспадане на данъчен кредит
по доставките на услуги с предмет ушиване на дрехи на ишлеме, тъй като са
представени доказателства за приемо – предаване на
готовите изделия, наличие на техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците
за изпълнение на доставките, пътни листове и товарителници за извършен
транспорт на стоките до жалбоподателя, както и разплащане по доставките. При
позоваване на съдебна практика на Съда на ЕС се иска отмяна на обжалвания РА и
присъждане на направените по делото разноски. Подробни съображения по
съществото на спора са изложени в депозирана по делото писмена защита от
пълномощника адв. А.. Претендира разноски.
Ответникът
по жалбата – дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” – гр. Пловдив,
чрез процесуалния си представител юр. Б., е на
становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.
Подробни съображения по съществото на спора са изложени в депозирана по делото
писмена защита. Претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение. Прави
се изрично възражение за прекомерност на адвокатския хонорар по смисъла на чл.
161, ал. 2 от ДОПК.
Пловдивският
административен съд, осемнадесети състав, след като прецени поотделно и в
съвкупност събраните в настоящото производство доказателства, намира за
установено следното:
Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това
срок пред контролния орган в структурата на НАП, който с решението си го е
потвърдил и изменил. Така постановеният от Директора на Дирекция Обжалване и
данъчно осигурителна практика („ОДОП“) – гр. Пловдив резултат и подаването на
жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен срок при наличие на правен
интерес, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
Със заповед
за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16000917003778-020-001/16.06.2017г., издадена
от И.К.- началник сектор в ТД на НАП – гр. Пловдив, е сложено началото на
данъчна ревизия на жалбоподателя, със срок от три месеца, считано от връчването
на заповедта, което е станало по електронен път. Първоначалната ЗВР е изменена
със ЗВРЗВР №№ Р-16000917003778-020-002/21.09.2017г. и
Р-16000917003778-020-003/20.10.2017г. на органа по приходите, възложил
ревизията, като срокът за приключване е продължен до 22.11.2017г. Ревизията
обхваща задължения за данък върху добавената стойност за периода от
01.04.2014г. до 31.01.2017г. и за корпоративен данък за периода от 01.01.2014г. до 31.12.2016г.
В хода на ревизионното производство е издаден
ревизионен доклад /РД/ № Р-16000917003778-092-001/06.12.2017г., против
констатациите в който е подадено възражение вх. № Д1/РД-20-274/24.01.2018г.,
с приложени към него множество писмени доказателства, изчерпателно посочени.
Възражението и представените с него писмени доказателства са обсъдени подробно,
направен е извод за неоснователност и въз основа на констатациите в посочения
РД е издаден и РА № Р-16000917003778-091-001/08.02.2018г.
Всички актове са издадени от снабдени със съответните
правомощия за това длъжностни лица, видно от представената Заповед №
РД-09-1/03.01.2017г. на Директора на ТД на НАП – гр. Пловдив, издадена на
основание чл. 11, ал. 1, т. 1 и 4 от ЗНАП и на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 и
чл. 113, ал. 3 от ДОПК, с която на определени длъжностни лица от дирекцията е
делегирано правомощие да издават заповеди по чл. 119, ал. 2 от ДОПК.
С Решение № 239 от 30.04.2018г., Директор на Дирекция
“ОДОП“ – гр. Пловдив е потвърдил издадения срещу дружеството ревизионен акт, в
частта му на допълнително определените данъчни задължения по ЗДДС и ЗКПО, ведно
с прилежащите лихви, предмет на настоящото съдебно производство.
При ревизията е констатирано, че основната дейност на жалбоподателя е производство на мъжко и дамско облекло на ишлеме, която се осъществява в производствени обекти – шивашки цех в гр. Кърджали, кв. «Възрожденци»,
комплекс «Рожен» и в гр. М.,
***.
В хода на ревизионното производство са установени
следните факти и обстоятелства, довели до определяне на данъчни задължения по
ЗДДС и по ЗКПО, в следствие непризнат данъчен кредит от следните доставчици и
преобразуване на декларирания счетоводен финансов резултат на дружеството с
данъчните основи на процесните фактури, както следва:
-„Роми 2010“ ЕООД (с предишно наименование „*** 2010“ ЕООД по 25бр. фактури, изчерпателно посочени в РД,
издадени през данъчни периоди от м. 02 до м.12.2014г. и м. 01.2015г. с данъчна
основа в общ размер на 591 760лв. и начислен ДДС в общ размер на 118 352лв. Предмет на доставките са мебели (диван,
кресло, маса), материали по опис (керемиди, стъклопакети, ПВЦ дограма,
алуминиеви профили, термопанел, уплътнители,
силиконова мазилка) и услуги по ушиване на дамски панталони. С данъчната основа
по процесните фактури е извършено преобразуване на СФР за 2014г. и 2015г. със
сумата на данъчната основа по фактурите.
При
насрещната проверка на проверяваното дружество е връчено ИПДПОЗЛ, в отговор на
което са представени единствено писмени обяснения. Съгласно съдържанието им,
дружеството е извършило посочените във фактурите услуги, съгласно договор с
жалбоподателя, като получателят на услугите ги е заплатил.
При
извършена допълнителна проверка в информационния масив на НАП е констатирано,
че доставчикът е с прекратена регистрация по ЗДДС, считано от 23.02.2016г. за
установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС. През ревизирания период в
дружеството са назначени 5 лица по трудови правоотношения на длъжности
„снабдител“ и „дограмаджия“, като не са подадени данни за изплатени суми по извънтрудови правоотношения. При насрещната проверка не са
представени доказателства за редовно заведена счетоводна отчетност – главна
книга и оборотна ведомост за процесния период, извлечения от счетоводни сметки
за отчитане на активите, включително задбалансови
сметки за отчитане на получените от възложителя разкроени детайли за дамски
панталони, както и доказателства за разплащане по фактурите. Направен е извод
за липса на каквато и да било обезпеченост за изпълнение на доставки на услуги
от вида на процесните, по-конкретно дейностите по ушиване на дамски панталони
на ишлеме.
С
цел установяване реалността на доставките, на получателя по тях също е връчено
ИПДПОЗЛ. В отговор на искането са представени единствено договор от
01.03.2014г., фактури, счетоводни регистри, както и съпътстващи доставката
документи: двустранно подписани спецификации към договор за изработка на
ишлеме; двустранно подписани приемо – предавателни
протоколи; складови/стокови разписки за приемане на материални запаси от
изпращач (доставчикът) и получател (ревизираното лице); извлечение от банкова
сметка *** банков път; свидетелство за регистрация на МПС марка „Опел“, модел „Мовано“ с рег. № К *** АТ, собственост на получателя по
доставките; пътни листове за движение на посочения автомобил.
Съгласно
съдържанието на писмените обяснения на управителя на РЛ пътните листове за МПС,
собственост на дружеството, съдържат информация само за дните, часовете и
населените места за движение на автомобилите. В пътните листове не са попълнени
данни за посещение при конкретни контрагенти, тъй като за целите на стопанската
дейност се налагат пътувания от гр. Кърджали до гр. М. по няколко пъти на ден.
От данните в пътните листове не може да се установи със сигурност в кой времеви
момент фирмените автомобили са посетили конкретен контрагент, тъй като е
възможно при едно пътуване да са посетени няколко места, с цел закупуване на
материали, доставяне на техника, посещения на двата производствени обекта.
При
анализ на данните на съпътстващите доставката документи ревизиращите органи по
приходите са направили извод, че в спецификациите към договора, приемо – предавателните протоколи и складовите/стоковите
разписки не са посочени индивидуализиращи данни за автомобил, с който са
превозени разкроените детайли за изпълнение на услугите от доставчика,
съответно след изпълнение на услугите са транспортирани готовите изделия до
възложителя.
След
запознаване с констатациите в РД, с възражението против него са представени
множество пътни листове за автомобил „Опел Мовано“,
собственост на РЛ, с който се твърди да е извършен транспортът на разкроените
детайли, съответно на готовите изделия от възложителя на изпълнителя и обратно.
Органите по приходите са констатирали, че в тях са попълнени единствено данни
за регистрационен номер на автомобила, водач (О. или Р.А.), начални и крайни
стойности на километража и маршрут на движение – М. – Кърджали – М.. Не са
попълнени други реквизити на пътния лист, измежду които време на излизане и
време на прибиране, име и фамилия на водача (за лицето с малко име О.,
документи за превоза към пътния лист, час на тръгване, час на пристигане,
престой.
Наред
с това, към фактурите с предмет на доставката стоки – мебели и строителни
материали не са представени съпътстващи доставката документи (приемо – предавателни протоколи, складови/стокови разписки,
товарителници, пътни листове).
При
така установеното от фактическа страна, ревизиращият екип е направил извод, че
при доставчика на е установено наличие на необходимата материална база –
складови помещения, други ДМА, специализирана техника и оборудване, транспортни
средства за извършване на транспорт на стоки в значителен обем и количества. Не
са представени и сключени договори и заплатени възнаграждения на лице по извънтрудови правоотношения за извършване на значителни по
количество услуги по изработка на облекла на ишлеме.
При
така направените констатации е изведен извод, че издателят на фактурите не е
осъществил реална доставка към жалбоподателя. На основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, чл. 69 и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС не е признато
право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 118 352лв. за данъчни
периоди от м. 02.2014г. до м. 01.2015г.
На
основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е преобразуван в увеличение декларираният СФР за
2014г. и 2015г. със сумата в общ размер на 591 760лв. поради документална
необоснованост на осчетоводения текущ разход.
-„*** 2014“ ЕООД по 39 бр. фактури, изчерпателно посочени в РД,
издадени през данъчни периоди от м. 10 до м.12.2015г. и от м. 03.2016г. до м.
01.2017г. с начислен ДДС в общ размер на
112 508,64лв. Предмет на доставките са материали, доставка и подмяна на
алуминиева дограма 100кв.м, ремонт на покрив, ушиване на дамски панталони, като
със стойността им е извършено преобразуване в увеличение на декларирания СФР за
2015г. и 2016г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО.
При
насрещната проверка дружеството -
доставчик, в отговор на връчено ИПДПОЗЛ са представени съпътстващи
доставката документи, аналогични на тези, представени от доставчика „Роми 2010“
ЕООД. Към процесните фактури №№ 0….22/06.10.2015г. и 0…24/03.11.2015г. са
представени договори с предмет извършване на ремонтни дейности по покрива и
покривната конструкция на сградата на шивашкия цех в гр. М. с материали,
доставени от изпълнителя и с предмет подмяна на 100 кв.м дограма, отново с
материали, доставени от изпълнителя. При
извършена допълнителна проверка в информационния масив на НАП е констатирано,
че доставчикът не притежава собствени и наети помещения, включително складови
такива, в които да съхранява закупени материали, съответно готова продукция. Не
са представени и доказателства за собствени или наети МПС за извършване на
транспорт на готовата продукция до обекти на клиентите. През периода на
издаване на процесните фактури в дружеството има назначени 13 лица по трудови
правоотношения на длъжности готвач, работник кухня, сервитьор, барман,
снабдител и монтьори за свързване на кабели, като липсва информация за
заплатени възнаграждения на лица, наети по извънтрудови
правоотношения.
С
цел установяване реалността на доставките на РЛ също е връчено ИПДПОЗЛ, в
отговор на което са представени съпътстващи доставката документи с непопълнени
реквизити и писмени обяснения със същото съдържание като тези по отношение
доставките от доставчика „Роми 2010“ ЕООД. При анализ на събраните
доказателства, ревизиращите органи по приходите са направили същите изводи и по
отношение на тази процесна доставка.
При така направените констатации е
изведен извод, че издателят на фактурите не е осъществил реална доставка към
жалбоподателя. На основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1,
чл. 69 и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС не е признато право на приспадане на данъчен кредит
в общ размер на 112 508,64лв. На основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е
преобразуван в увеличение декларираният СФР за 2015г. и за 2016г. със сумата на
данъчната основа на фактурите, поради документална необоснованост на
осчетоводения текущ разход.
-„Тит консулт“ ЕООД по 17бр. фактури, изчерпателно посочени в РД,
издадени през данъчни периоди мм. 10 - 12.2015г. и мм. 01 и 02.2016г., с начислен ДДС в общ размер на 37 913,69лв. Предмет на
доставките са ушиване на дамски панталони на стойност 189 568,45лв., с която
стойност е извършено преобразуване в увеличение на декларирания СФР за 2015г. и
2016г. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. При насрещната проверка дружеството- доставчик е
констатирано, че в отговор на ИПДПОЗЛ са
представени единствено писмени обяснения. Съгласно съдържанието им, дружеството
е извършило посочените във фактурите услуги, съгласно договор с жалбоподателя,
като получателят на услугите ги е заплатил. Част от извършените услуги не са
съобразени с действащата нормативна уредба.
При
насрещната проверка не са представени доказателства за редовно заведена
счетоводна отчетност – главна книга и оборотна ведомост за процесния период,
извлечения от счетоводни сметки за отчитане на активите, включително задбалансови сметки за отчитане на получените от
възложителя разкроени детайли за дамски панталони, както и доказателства за
разплащане по фактурите. Направен е извод за липса на каквато и да било
обезпеченост за изпълнение на доставки на услуги от вида на процесните,
по-конкретно дейностите по ушиване на дамски панталони на ишлеме.
С
цел установяване реалността на доставките, на получателя по тях е връчено
ИПДПОЗЛ. На жалбоподателя също е връчено ИПДПОЗЛ, в отговор на което са
представени съпътстващи доставката документи с непопълнени реквизити и писмени
обяснения със същото съдържание като тези по отношение доставките от доставчика
„Роми 2010“ ЕООД. Ревизиращите органи по приходите са направили същите изводи и
по отношение на тази процесна доставка.
При така направените констатации е
изведен извод, че издателят на фактурите не е осъществил реална доставка към
жалбоподателя. На основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1,
чл. 69 и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС не е признато право на приспадане на данъчен
кредит в общ размер на 37 913,69лв. На основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е
преобразуван в увеличение декларираният СФР за 2015г. и за 2016г. със сумата на
данъчната основа на фактурите, поради документална необоснованост на
осчетоводения текущ разход.
Органите по приходите са констатирали
допуснати грешки във връзка с увеличенията на СФР за 2014г. и 2015г. относно
фактури с доставчици „*** 2010“ ЕООД и „*** 2015“ ЕООД. По отношение на фактури
№№ 137/14.02.2014г., 147/14.03.2014г. и 157/16.04.2014г. на обща стойност 34 547,32лв.
с издател „*** 2010“ ЕООД е установено, че не са осчетоводени като текущ разход
по сметки от гр. 60 и с тях не е намален СФР за 2014г. Същото се отнася и за
фактури №№ 22/06.10.2015г. и 24/03.11.2015г. на стойност 25 000лв. с
издател „*** 2015“ ЕООД. Предмет на посочените фактури са ел. материали,
мебели, ремонт на покрив и дограма и са отчетени от жалбоподателя по сметка
207/3 Почивна база като разходи за придобиване на ДМА.
При така установените обстоятелства,
извършените в РД увеличения на СФР за 2014г. и 2015г. са намалени съответно със
сумите от 34 547,32лв. и 25 000лв. Така, за 2014г. при извършено
увеличение на СФР на основание разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО със сумата
от 528 274,10лв. е изчислена дължима сума на корпоративен данък в размер
на 52 827,41лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 15 345,04лв.
За 2015г. при извършено увеличение на СФР на основание разпоредбата на чл. 26,
т. 2 от ЗКПО със сумата от 122 239,74лв. е изчислена дължима сума за
корпоративен данък в размер на 12 223,81лв., ведно с прилежащите лихви в
размер на 2 306,06лв.
В хода на съдебното обжалване са приети
следните писмени доказателства, в хронологичен ред: по отношение на доставчика
„Роми 2010“ ЕООД („*** 2010“ ЕООД) - РА № Р-16000915000762-091-001/02.09.2015г.,
ведно с РД към него и Протокол за извършена ПУФО №
П-16000914043197-073-01/19.01.2015г., както и СД по ЗДДС за периода от
02.2014г. до 01.2015г.; по отношение на доставчика „Тит
консулт“ ЕООД – РА № Р-16000915007933-091-001/28.04.2016г., ведно с РД към него
и СД по ЗДДС за периода от 09.2015г. до 02.2016г.; по отношение доставчика „***
2015“ ЕООД – АПВ № П-16000915188482-004-001/29.10.2015г. и СД по ЗДДС за
периода от м. 10.2015г. до м.01.2017г. (л. 1346 – 1669); ОПР и Баланс на посочените
дружества за 2014г. за „Роми 2010“ ЕООД, за 2014г., 2015г., 2016г. и 2017г. за
„Тит консулт“ ЕООД и за 2015г., 2016г. и 2017г. за „***
2015“ ЕООД (л. 1675 – 1714); РА № Р-09-1400117-091-01/30.10.2014г., ведно с РД
към него за извършена ревизия на жалбоподателя „**“ ЕООД, както и 24бр. АПВ,
издадени през периода от м. 04.2014г. до м. 04.2017г., описани в молба на л.
1736 (л. 1737 – 1954).
В съдебното
заседание на 14.11.2018г. е прието заключение по назначената съдебно –
счетоводна експертиза, изготвено от вещото лице П.П.,
без направени възражения от страните по делото. Съгласно констатациите в
заключението процесните фактури съдържат от формална страна всички необходими
реквизити по чл. 114 от ЗДДС. По отношение на всички от тях е извършено
разплащане по банков път, в табличен вид са посочени датите на извършените
банкови преводи (л. 1719 – 1720). Съпътстващите доставката документи са
договори за изработка на ишлеме на облекла, спецификации и складови разписки,
като последните не съдържат подпис на управителя на жалбоподателя.
Взетите
счетоводни операции в счетоводството на жалбоподателя, описани на л. 1721 са
правилни с оглед предмета на процесните доставки и са в съответствие с
приложимите счетоводни стандарти. По отношение доставките на услуги с предмет
ушиване на облекла на ишлеме са представени пътни листове, приемо
– предавателни протоколи и складови разписки с дати, съвпадащи или близки с
тези по процесните фактури (таблици на л. 1721 гръб – 1723). В пътните листове
на МПС са посочени изминатите километри по определени маршрути, в голямата си
част „М. – Кърджали – М.“ (таблици на л. 1723 – 1728). През процесния период
МПС са управлявани от 4 лица, назначени по трудови правоотношения (таблица на
л. 1728). МПС са собствени на РЛ, като за тях са отчитани разходи за гориво помесечно, във връзка с издадените пътни листове.
Клиенти на
дружеството за готовата продукция са чуждестранните дружества GERRY WEBER и BETTY BARCLAY. В таблица
на л. 1729 – 1733) е направена обвръзка са процесните
фактури с издадените от жалбоподателя фактури за последваща реализация на
готовите изделия към неговите клиенти. В нарочни спецификации са посочени данни
за кодове на предадените дрехи за ушиване за всеки един от артикулите. Тези
кодове се определят от фирмата, доставила материалите и получател на услугите и
са предварително зададени и специфични за всеки артикул поотделно. При
възлагане изпълнението на услугата по ушиване на ишлеме от РЛ на доставчиците
дружеството стриктно се придържа към определените от първоначалния възложител
кодове. Съпътстващите документи съдържат информация, която проследява пътя на
материалите и получаването на готовото изделие.
През периода
2014г. – 2016г. на жалбоподателя за извършвани множество проверки за прихващане
или възстановяване, приключили с АПВ, както и ревизионно производство. Предмет
на проверките са и процесните фактури, като не са констатирани покупки от
рискови доставчици. Извършена е и ревизия, документирана с РА №
Р-09-1400117-091-01/30.10.2014г.
През периода
2014г. – 2016г. РЛ разполага с ДМА „бензиностанция“, „контролно – пропускателен
пункт“, „търговски комплекс „Рожен“, „шивашки цех в гр. М.“ и „диагностичен
пункт“. През 2016г. е приключило изграждането на почивна база – „семеен хотел в
с. Главатарци“, като част от разходите по процесните фактури са осчетоводени по
сметка 207/3 и участват при формиране стойността на сградата по сметка 203/1
ДМА – сгради.
Дружеството
организира и води текущо счетоводно отчитане в съответствие с изискванията на
Закона за счетоводството и СС за финансови отчети за малки и средни предприятия
при съобразяване със счетоводните принципи. При осчетоводяването на стопанските
операции са спазени основните принципи на счетоводството. Създадената
организация на счетоводството осигурява хронологична, синтетична и аналитична
информация за дейността на фирмата.
В разпита си
в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е посочило, че
поради пропуск не е посочило съпътстващи доставката от доставчика „*** 2010“
ЕООД приемо – предавателни протоколи. Не може да каже
категорично, дали подложените от него на анализ документи са представени само
от жалбоподателя или и от преките доставчици. В пътните листове се описват
изминати километри от едно МПС, като той се използва за отчитане на
изразходваното гориво като разход за дейността. Може да се предположи, че след
като жалбоподателят е отчитал разходи за гориво, с пътните листове е
документиран транспорт на материали и готови изделия.
В съдебно
заседание на 09.01.2019г. е прието допълнително заключение, изготвено от същото
вещо лице, с направено изрично възражение за необоснованост от процесуалния
представител на ответника. В заключението е даден отговор относно обвръзката на съпътстващите доставката документи от доставчика
„*** 2010“ ЕООД – приемо – предавателен протокол,
спецификация, складова разписка (таблица на л. 1975 – 1975 гръб). Направена е и
обвръзка на процесните фактури с пътните листове, приемо – предавателните протоколи и складовите разписки,
въз основа на критерий дата на издаване (таблица на л. 1975 гръб – 1976).
В разпита си
в съдебното заседание по приемане на заключението вещото лице е пояснило
механизмът на доставките на услуги, възприет от жалбоподателя и неговите преки
доставчици: най-напред чуждестранният възложител предоставя материали за
ушиване на определени модели дрехи съгласно спецификации; след това, с приемо – предавателен протокол тези материали се
предоставят на доставчика на услугата, като се транспортират с лично МПС на РЛ;
след извършване на услугата готовата продукция се предава със складова
разписка. Единственият начин за обвързване на приемо
– предавателните протоколи, складовите разписки и пътните листове е по дати.
В съдебно
заседание на 11.09.2018г. са депозирани показанията на свидетелките В.Т.Д.и Ш.А.Р.,
работещи в дружеството – жалбоподател по трудови правоотношения.
Съгласно
показанията на свидетелката Дочева, тя работи в дружеството от 2007г. – 2008г.
като технолог. Като технолог извършва цялостната дейност от приемане на
материалите до ушиване на готовите изделия. Най-напред се вземат проби от
плата, които се изпращат „на пералня“, след това от плата се ушива полата или
панталона. Мострите се изпращат в Германия и „се чака резултата от тях“. За
изпълнението на една поръчка е необходимо време от 4 до 6 седмици.
В
дружеството платът се доставя на рула, като от всяко от тях се взема проба 50/50 см, изпращат се „на пералня“ и след това в Германия за
одобрение на поръчката. От получения плат се ушиват 6бр. пробни панталони, като
свидетелката проследява технологичния процес. От момента в който работи във
фирмата основният им клиент с около 70% дял е „ГЕРИ ВЕБЕР“. Всичко необходимо
за ушиването на изделието – дънков панталон или пола
се предоставя от клиента – от конците до аксесоарите (камъчета, капси, копчета).
Понякога се
налага ползването на подизпълнител, поради кратките срокове на поръчката, но
всички довършителни работи по готовите изделия се изпълняват от тях. През
2014г. – 2016г. са ползвали услугите на подизпълнителите „*** 2010“ ЕООД, „Тит консулт“ ЕООД и „*** 2015“ ЕООД, но само за ушиване на
разкроените модели. Ползвани са и услугите на други подизпълнители за дейности,
непряко свързани с шевното производство (украсителни
детайли, бродерия). Според капацитета на фирмата, в която работи, могат да
бъдат ушити до 10 000бр. готови дрехи, но при по-голяма поръчка се ползват
услугите на подизпълнители.
Когато се
ползват услугите на подизпълнители разкроените детайли и готовите изделия се превозват
със собствен транспорт на „**“ до и от мястото на извършване на услугата.
Обикновено готовите изделия се приемат на другата сутрин след транспортирането
им от работник в ревизираното лице. Обикновено тази проверка се извършва по
данните от стоковата разписка, съставена от подизпълнителя и се утвърждава от
управителя. В нейните задължения не влиза проверка на готовите изделия от
подизпълнителя, само на материалите от чуждестранния клиент.
Съгласно
показанията на свидетелката Рамадан, тя работи в „**“ ЕООД от 2001г. като
организатор логистика. В задълженията й влиза воденето на кореспонденция с
контрагентите от Германия, обработване на информацията и предаването й в
„производството“. Основната дейност на фирмата е производство на дънкови дамски панталони, като тя отговаря за качественото
изпълнение на поръчката. Организира производствения процес и пакетирането на
стоките, като пряко е заета с експедицията на готовата продукция към клиентите.
Обикновено
етапите на производствения процес са следните: седмично пристигат 15-тонни
тирове, натоварени с 600 – 700 рула плат, мостра от което следва да бъде
тествана. Тестването става с изрязването на парче плат и изпращането му за
пране в пералня, посочена от чуждестранния контрагент.
За
изпълнението на поръчката, след одобрение на мострата от възложителя,
обикновено времето е между 4 и 6 седмици, като в тях се включва не само
ушиването, но и подготовката на чертежите. Всеки нов клиент следи на място
стриктно технологичния процес от разкрояването на плата до изработването на
готовото изделие. Обикновено контактите с чуждестранните клиенти се
осъществяват лично от управителя или чрез използването на посреднически услуги.
Известно и
е, че през периода 2014г. – 2016г. са използвани услугите на подизпълнители, тъй
като се касаело за изпълнението на голяма поръчка и техните работници се
затруднявали да я изпълнят в посочения срок. Основните подизпълнители са
дружествата „***“, „Тит консулт“ и „***“ по ушиване
на модели от кройки и други подизпълнители за изпълнение на бродерии и
поставяне на аксесоари. Предаването на материалите на подизпълнителите се
извършва със стокова разписка и разкроените изделия се транспортират с техен
транспорт до гр. Кърджали. След това, отново с техен транспорт, готовите изделия
се транспортират до гр. М., където се преброяват, описват и предават за
одобрение на управителя. През периода 2014г. – 2016г. от работниците на фирмата
са ушити 10 000бр. панталони, а с помощта на подизпълнителите – още
5 000бр.
При така установеното от фактическа
страна, съдът намира следното от правна страна:
Основният спорен предмет между страните по делото се
състои в това дали действително издателите на процесните фактури са осъществили
фактурираните доставки на услуги с предмет ушиване на облекла на ишлеме, при
наличието на материална, техническа и кадрова обезпеченост и по описания
механизъм на доставките.
Поради непредставяне на основни
документи от значение за доказване реалността на доставката, ревизиращите
органи по приходите са направили извод за липса на производствен обект на
доставчиците, материална, техническа,
кадрова и финансова обезпеченост за изпълнението им. Липса на данни за
собствени или наети движими и недвижими активи на доставчиците, с които биха
могли да осъществяват дейността си, както и липса на задължителни реквизити в
представените пътни листи.
При ревизията е констатирано, че всяко едно от трите
дружества – доставчици „*** 2010“ ЕООД, „Тит консулт“
ЕООД и „*** 2015“ ЕООД не разполага с необходимата материално база /офиси,
стопански обекти, ДМА, специализирана техника и оборудване, транспортни
средства, трудови ресурси, нематериални активи и др.
Съдът намира за обоснован извода на
ревизиращия екип за липса на техническа обезпеченост на доставчиците за изпълнение
на доставки на услуги с такъв предмет. Предвид естеството им – ушиване на
готови изделия на ишлеме всяко едно от дружествата – доставчици следва да
разполага с известен брой шевни машини от различни типове, които могат дори да
са повече от работещите по трудов договор лица. Следва да се отбележи, че не са
ангажирани доказателства дружествата да са разполагали с кадрови потенциал за
извършване на шивашки и други дейности по изработване на облекла. Няма
информация дружествата да са наемали лица по извънтрудови
правоотношения или да са работили с фирми подизпълнители.
По изложените аргументи следва да бъде
приет за обоснован изводът на ревизиращия екип, че нито едно от дружествата –
доставчици не разполага с техническа и кадрова обезпеченост за извършване на
доставки на услуги от вида на фактурираните в процесните фактури.
На следващо място следва да се отбележи,
че издадени фактури и счетоводните отразявания не са достатъчни да обосноват
извод за наличие на реални доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, които стоки лицето е реализирало, респ. получило облагаеми приходи. Тези
изводи не могат да почиват на предположения, че се касае за трайни търговски
взаимоотношения, които се развиват по аналогичен начин - при липса на съставена
търговска и счетоводна документация. При липсата на каквито и да било други
документи, доказващи предаването и приемането на същите, не може да се приеме,
че стоките са получени от ревизираното лице и впоследствие реализирани.
Наличието на фактури не е достатъчно, за
да обоснове реалност на доставката на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС и
чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО - фактическо предоставяне на имущество, с
което лицето може да се разпорежда като собственик. При липса на друга
търговска документация, не удостоверяват прехвърляне на правото на собственост
върху стоките. Не може да се обоснове ползващият приходните органи извод, че по
фактури, по които няма каквито и да било други данни, установяващи настъпване
на данъчно събитие - прехвърляне на собственост върху стоки, а именно -
отделяне на стоките от рода, предаване и приемане на стоките, липсата на
разплащане, както към сочените за доставчици лица, така и от сочените за
клиенти дружества, към които се твърди, че ревизираното дружество е извършило
последваща реализация по начин, даващ възможност да се установи платеца,
транспортиране на същите и последваща реализация, е налице реалност на
доставките.
По процесните фактури, издадени от
горепосочените дружества отказът на данъчния кредит е мотивиран с разпоредбата
на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Цитираната правна норма гласи, че не е налице право
на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Съгласно
разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, едно регистрирано лице има право
да приспадне от данъчните си задължения по този закон, сумата на
данъка за стоките
или услугите по облагаеми доставки, които доставчикът -
регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.
Както се вижда, тази разпоредба е свързана с понятието „доставка” по смисъла на
ЗДДС и взаимоотношенията между две регистрирани лица-доставчик и получател.
Правото на приспадане на данъчен кредит се обуславя не единствено от наличието
на фактури, а зависи и от това, дали доставчикът е извършил посочените в издадените
от него фактури доставки на стоки или услуги. Тъй като по своята правна същност
това право представлява сложен фактически състав, то и правните последици по
него могат за възникнат само ако са изпълнени всички образуващи го елементи.
Първият и основен елемент на този състав е наличието на доставка. Фактическото
наличие на доставка не се доказва само с издаване на първичен счетоводен
документ и включването му в дневниците за покупки и продажби, или счетоводни
регистри за съответния период. Наред с това е необходимо да се установи
обективността на извършените доставки, в случая посочените като предмет на
доставките в процесните фактури. При недоказано фактическо осъществяване на
облагаеми доставки, данъкът по спорните фактури, правилно е прието от ответника,че
е начислен неправомерно и по същите не е налице и формиран данъчен кредит.
Последното е следствие от норма на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, която изрично регламентира, че не е налице право на
данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно.
С оглед на изложеното, ответникът законосъобразно е отказал на жалбоподателя
правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от „*** 2010“
ЕООД, „Тит консулт“ ЕООД и „*** 2015“ ЕООД.
За пълнота, следва да се отбележи, че в практиката си
Съдът на ЕС многократно е посочвал, че реалността на
доставката на стока или услуга е от значение за приспадане правото на данъчен
кредит. Ако процесните доставки са извършени, то както доставчикът, така и
получателят следва да притежават доказателства за това изпълнение. Наличието
само на фактури, договори за доставка и приемо -
предавателни протоколи обаче не може да бъде безспорно доказателство за
фактическото изпълнение на твърдяните
доставки. За фактическото осъществяване
на доставките във всеки случай трябва да се представят безспорни писмени
доказателства по изпълнението им.
Жалбоподателят следва да докаже, при
условията на пълно доказване, че е извършена доставка, по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и са спазени другите императивни изисквания на ЗДДС, даващи му право да
упражни право на данъчен кредит. Единствено и само в случаите, в които след
преценка се установи, че доставките са осъществени и в последствие същите са
използвани за целите на извършваните от лицето облагаеми доставки, правото на
приспадане не би могло да бъде отказано.
Не се променя изводът на съда за липса на
реалност на доставките по проблемните фактури и от показанията на свидетелите в.
Д.и Ш.Р.. Първата работи дълги години в дружеството- жалбоподател и описва
технологията на ушиване на панталони и обработката на платовете, преди това.
Казаното от свидетеля съдът не подлага на съмнение,понеже касае специфични
въпроси на технологията по ушиване на крайната стока на дружеството. Но, спорът
е, не дали има доставени материали и платове, а дали те са от посочените във
фактурите доставчици. Със свидетелските показания на Д.яснота по този въпрос не
се внася. По същият начин стоят нещата и с показанията на св. Рамадан. Същата
работи в дружеството-жалбоподател от 2001г. като специалист логистика. Казаното
от нея описва процеса на водене на кореспонденция с контрагенти и да обработва
информация и да отговаря за качеството на готовата продукция. И от показанията
на този свидетел не могат да се извлекат достоверни доводи за нуждите на
настоящото производство, за да се признае доставката за реално извършена от
сочените по фактурите дружества. Законът изисква писмени документи по смисъла
на Закона счетоводството, които в случая липсват.
В ревизионния доклад са изложени
констатации, че от представените пътни листове е видно, че транспортът по
документи е извършван по маршрути, където са позиционирани стопански обекти „**“
ЕООД, но никъде не са посочени контрагентите „*** 2010“ ЕООД, „Тит консулт“ ЕООД и „*** 2015“ ЕООД. В допълнително
представени от страна на „**“ ЕООД документи няма информация къде се намират
обектите на подизпълнителя-адрес и вид на обекта. Представените копия на пътни
листи нямат положени подписи на водачи на МПС, на оторизирано лице, разрешило
излизането на МПС, на механик приел и проверил пътния лист и други задължително
изискуеми реквизити.
При така установените факти и
обстоятелства, настоящият съдебен състав намира, че правилно и законосъобразно
при ревизията на жалбоподателя не е признато право на приспадане на данъчен
кредит по доставките от преките доставчици „*** 2010“ ЕООД, „Тит консулт“ ЕООД и „*** 2015“ ЕООД, поради липса на
материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика за изпълнение на
доставките.
Настоящият съдебен състав намира за неоснователни
твърденията в жалбата за противоречие на констатациите в обжалвания РА с
международните нормативни актове и практиката на СЕС. Съгласно разпоредбата на
чл. 17, ал. 1 от Шеста Директива и съответстващия чл. 167 от Директива
2006/112/ЕО, правото на приспадане на данъчен кредит възниква по време, когато
подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Съгласно чл. 10, ал. 2 от Шеста
Директива и съответстващия му чл. 63 от Директива 2006/112/ЕО данъчното събитие
настъпва и ДДС става изискуем, когато стоките или услугите са доставени. Тези
разпоредби са транспонирани в българския Закон за данък върху добавената
стойност, съответно в чл. 25, ал. 2 и ал. 6, чл. 68, ал. 2.
Позоваването на жалбоподателя на решения на СЕС е неоснователно, предвид това, че при липса на доказателства за
реалността на доставките, неправилно би било да се пренебрегне това
обстоятелство и да се признае правото на данъчен кредит на жалбоподателя, тъй
като в основата на прилагането на механизма на ДДС стои именно извършването на
облагаеми сделки. Не може да се носи обективна отговорност когато е
налице облагаема доставка, но когато има само един издаден документ, какъвто е
настоящия случай, не е налице основание това събитие да попадне в регулациите
на Директива 2006/112.
Според
решения по дело С-152/02, С-146/05,
С-392/09, правото на приспадане на данъчен кредит е обвързано с две
кумулативни предпоставки, а именно: стоките да са били предоставени или
услугите да са били извършени и данъчнозадълженото лице да притежава данъчна
фактура, или документ, който съгласно критериите, определени от държавата
членка, може да се счита за служещ за фактура. В случая не е доказано
изпълнението на първото от тези условия - стоките да са били предоставени на ревизираното
дружество, поради което не може да се приеме, че е налице обогатяване на
бюджета, противоречащо на общностната правна система
по облагане с ДДС. Не може да се приеме също, че констатацията е в противоречие
с принципа на неутралност на ДДС, установен с Директива 2006/112/ЕО, който
изисква от държавите членки да позволят приспадане на данъчен кредит при
осъществяване на всички съществени изисквания, дори и данъчният субект да не е
изпълнил изцяло някое формално изискване.
Предвид
изложеното, съдът намира за правилен и законосъобразен обжалваният ревизионен
акт, в частта, потвърдена с решението на горестоящия административен орган.
С оглед
изхода на настоящия правен спор, претенцията на ответника за присъждане на
юрисконсултско възнаграждение следва да бъде уважена. На основание разпоредбата
на чл. 161, ал. 1 от ДОПК и разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1
от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения (в
редакцията й към 25.10.2016г.) следва да бъде присъдена сумата в размер на
7019,39 лв. (седем хиляди и деветнадесет лева и тридесет и девет стотинки).
Водим от горното Съдът,
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на «**» ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: **, със седалище и адрес на
управление: гр. М., ***, представлявано от управителя Ф.Т., чрез адв. А.,***, офис 202, против РА № Р-16000917003778-091-001/08.02.2018г.,
издаден от И.К.– началник сектор в ТД на НАП – гр. Пловдив, възложил ревизията,
и Т.Т.– главен инспектор по приходите в ТД на НАП –
гр. Пловдив, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 239/30.04.2018г.
на Директор на Дирекция «Обжалване и данъчно – осигурителна практика» – гр.
Пловдив относно непризнат данъчен кредит в общ размер на 268 774,33лв., ведно с
прилежащите лихви в общ размер на 56 492,95лв. и допълнително установена
дължима сума за корпоративен данък за 2014г. в размер на 52 827,41лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 15 345,04лв., за 2015г.
в размер на 12 223,81лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 2 306,06лв. и
за 2016г. в размер на 59 941,11лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 5
228,62лв.
ОСЪЖДА «**» ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ: **, със седалище и адрес на
управление: гр. М., ***, представлявано от управителя Ф.Т., да заплати на
Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – гр. Пловдив при ЦУ на
НАП сумата в размер на 7019,39 лв. (седем хиляди и деветнадесет лева и тридесет
и девет стотинки), представляваща възнаграждение за осъществената
юрисконсултска защита.
Решението
подлежи на обжалване пред ВАС на РБ в 14-дневен срок от получаване на
съобщението за изготвянето му с препис за страните.
ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/