Решение по дело №178/2023 на Административен съд - Видин

Производството е по реда на чл. 156 и следващи от ДОПК.

Образувано е по жалба на „БНС ПРОДАКШЪН“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Видин, „Северна промишлена зона”, бивш „Сомат“, представлявано от управителя К.Х., против ревизионен акт (РА) № Р-04000420007383-091-001/19.08.2021 г., издаден от Росен Иванов Флоров, на длъжност началник сектор в ТД на НАП Велико Търново - възложил ревизията и Боряна Ценкова Златева, на длъжност главен инспектор по приходите в ТД на НАП Велико Търново - ръководител на ревизията, потвърден изцяло с решение № 127 от 01.11.2021 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” (Д“ОДОП“) Велико Търново, с който по ЗКПО са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 16958,91 лева и лихви в размер на 4227,92 лева, в това число и лихви върху авансови вноски в размер на 119,77 лева.

Жалбоподателят счита, че с обжалвания РА неправилно, незаконосъобразно и необосновано са коригирани декларираните от него резултати, поради което му е начислен допълнителния корпоративен данък, ведно с лихвите. Твърди, че констатациите в РА и решението, което го потвърждава на директора на Д”ОДОП” са неверни и недоказани, издадени в противоречие със събраните писмени доказателства, ДОПК и ЗКПО, практиката на ВАС и практиката на СЕС по аналогични казуси.  Претендира разноски.

Ответникът, чрез процесуалния си представител, счита жалбата за неоснователна и недоказана, моли тя да бъде отхвърлена, а ревизионният акт да бъде потвърден като законосъобразен. Счита, че безспорно установеното обстоятелство по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК, е наложило ревизията при особени случаи. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Съдът намира, че жалбата е подадена в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК,  от активно легитимирана страна, адресат на акта, имаща право и интерес от обжалването, тъй като обжалвания РА създава нови публични задължения за дружеството и по този начин неблагоприятно засяга неговата правна сфера. РА е обжалван пред горестоящия администрация орган и след потвърждаващото го решение № 127/01.11.2021 г., е обжалван пред териториално компетентния административен съд.

Разгледана по същество жалбата е неоснователна, поради следните съображения: ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР),  изменена с три ЗИЗВР, спряна е със заповед и отново е  възобновена с нова заповед (л.79-л.89). Ревизията е възложена във връзка с Решение № 184/27.11.2020 г. на директора на Д“ОДОП“ Велико Търново (л.2625), с което е отменен като незаконосъобразен PA от 04.09.2020 г. (л.803) в частта по ЗКПО и преписката е върната за нова ревизия за определяне на задължения за корпоративен данък за 2018 г. Въз основа на събраните доказателства е съставен ревизионен доклад (РД) (л.41), връчен на 27.07.2021 г. В срока по чл.117, ал.5 от ДОПК е подадено писмено възражение (л.40), което не е прието за основателно и е издаден обжалвания РА (л.22), в който основата за облагане с данъци е определена по реда на чл.122 от ДОПК, поради наличие на обстоятелство по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК, в резултат на което е определен допълнителен корпоративен данък за 2018 г. в размер на 16958,91 лева и лихви в размер на 4227,92 лева -  предмет на настоящето съдебно производство.

Съдът намира, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да са основание за отмяна на РА само на това основание. Заповедите за възлагане на ревизия и за нейното изменение са издадени от длъжностни лица, надлежно упълномощени въз основа на заповеди (л.2530-2538) на директора на ТД на НАП Велико Търново, а сроковете за извършването на ревизията са съобразени с предвидените в чл.114 от ДОПК. Извършените процесуални действия и събраните доказателства са осъществени по реда на ДОПК и при спазване на основните принципи на кодекса.

При това положение Съдът приема, че РД и РА са издадени от компетентните за това органи по приходите и в сроковете по чл.117, ал.1 и чл.119, ал.2 от ДОПК, съобщени са на представляващия дружеството, с което действие на ревизираното лице е била осигурена възможност да упражни правото си на защита в пълен обем.

Ревизията е извършена по реда на чл.122 от ДОПК поради установено наличие на обстоятелства по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК.

Ревизиращият екип е установил, че дружеството-жалбоподател е вписано в Търговския регистър на 28.01.2015 г. и е регистрирано по ЗДДС считано от 05.03.2015 г. През ревизирания период е извършвало производство на водосъдържатели (бойлери) от 120 до 1500 литра, соларни колектори и отоплителни системи, които са реализирани в ЕС и извън него. Необходимите материали за производството основно са доставяни от друго дружество – свързано лице по смисъла на ДОПК, както и чрез внос от Турция, Китай или други страни извън ЕС. В хода на ревизионното производство, с ИПДПОЗЛ (л.357 и л.605), са изискани писмени обяснения, декларации, справки по образец и документи, относими както към извършените, така и към получените доставки от жалбоподателя, включително документи от извършени инвентаризации в обекта за ревизирания период, съставените във връзка с тях сравнителни ведомости, калкулации за формиране на себестойността  на единица готова продукция по видове през 2018 г. Изискана е пълната счетоводна отчетност на дружеството - хронологични, синтетични и аналитични счетоводни регистри на заведените от ревизираното лице счетоводни сметки, в т.ч. движението на материалните запаси, оборотни ведомости, главни книги и други счетоводни регистри за периода 01.01.2018 г. - 31.12.2018 г. Ревизираното лице е представило част от изисканите документи и счетоводни регистри, а при посещения в производствената му база и в счетоводството, са проверени първични документи за търговската му дейност за периода м.01.2018 г. - м.07.2018 г., счетоводни и търговски документи, за 2017 г. и 2019 г. След анализ на събраните документи органите по приходите са установили, че през 2018 г. в счетоводството на дружеството са отразени следните приходи в нарушение на счетоводното законодателство и приложимите счетоводни стандарти:

- през 2018 г. са били отчетени приходи по фактура № 10946/30.12.2017 г., издадена на холандско дружество, в размер на 674580,46 лева, които, предвид приложените към нея първични документи- ЧМР и Delivery list е следвало да бъдат признати през 2017 г.;

- през 2018 г. неправилно са били признати приходи, общо в размер на 708464,82 лева, представляващи част от аванс, получен съгласно договор от 04.06.2018 г., сключен с клиент за доставка на 1761 бр. колектора и стойността на 337 бр. колектора, доставени на клиента през 2019 г. Изследвани са фактурите по договора, които са заплатени по банкова сметка ***, открита в Германия. Според проверяващите, приходът който следва да се признае по договора е 653906,11 лева, а не отчетения от дружеството 1362370,93 лева или е установена разлика в размер на 708464,82 лева, която представлява част от неусвоен аванс по фактура № 10894/04.06.2018 г. в размер на 319173,47 лева и стойността на транспортираните колектори през 2019 г. - 389291,35 лева;

-през 2018 г. са осчетоводени повече приходи от продажба на стоки в размер на 73557,91 лева, за които продажбата е осчетоводена два пъти по кредита на сметка 701 „Приходи от продажба на продукция“. Причината за дублираното осчетоводяване е, че продадени стоки на клиенти от ЕС, експедирани и транспортирани заедно със стоки за свързаното лице в Холандия (сега Нидерландия), са фактурирани и на него. Подробното  описание е в отменения РА (от л.805 до л.807).

След анализ на събраните документи органите по приходите са установили и разходи, които са отчетени в нарушение на счетоводното законодателство и приложимите счетоводни стандарти.

- Съгласно представените счетоводни регистри през 2018 г. са осчетоводени разходи по фактури на обща стойност 43997,64 лева, които са извършени в предходната отчетна година – 2017 г.;

- Ревизиращите са установили също и несъответствие между общия размер на счетоводно отчетените разходи по данни от оборотната ведомост за 2018 г. и декларираните такива по ГДД за 2018 г. В ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. са декларирани разходи общо в размер на 4925112,10 лева, докато по счетоводни данни отчетените разходи за този данъчен период са общо в размер на 4183935,96 лева. Следователно в подадената ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2018 г. са декларирани разходи със 741176,14 лева повече, отколкото са осчетоводените в счетоводството, за което ревизираното лице не е дало обяснение;

- Разходите за заплати и осигуровки на персонала за м. Декември 2018 г. не са начислени през периода, за който се отнасят, а са намерили счетоводно отражение през 2019 г. по счетоводна сметка 121 „Непокрита загуба от минали години“;

- Представените 9 бр. заповеди за командировка на служители на „БНС ПРОДАКШЪН" ЕООД от 2018 г., с които са командировани до Холандия в изпълнение на договор с клиент не са намерили отражение в счетоводството на дружеството.

Отделно от това ревизираното лице не е представило счетоводни регистри на сметка 302 „Материали“ за ревизирания период, от които да е видно аналитичното отчитане по видове, количество и единична цена на закупените материали. Според данните в хронологичния регистър за 2018 г. материалите се заприходявали и изписвали само стойностно. Поради еднаквата стойност на дебитните и кредитните обороти на сметка „Материали“, органите по приходите са стигнали до извода, че закупените през годината материали са изписани директно като разход по сметка 601 „Разходи за материали“. Този разход не е участвал във формирането на себестойността на произведената продукция, тъй като сметка 303 „Продукция“, която следва да фигурира в счетоводството на всяко едно производствено предприятие, в този случай липсва в оборотната ведомост. Набраните разходи по сметка 601 „Разходи за материали“ са отнесени по сметка 611 „Разходи за основна дейност“, която от своя страна е приключена със сметки от гр.70 „Приходи от продажби“ и впоследствие със сметка 123 „Печалби и загуби от текущата година”. При този начин на отчитане, цялата стойност на закупените материали е повлияла на финансовия резултат за отчетната година, вместо само стойността на действително вложените материали, която участва в себестойността на произведената и съответно продадена през 2018 г. продукция. Този начин на водене на счетоводната отчетност е в нарушение на счетоводното законодателство и по-конкретно на чл.3, ал.2 и ал.3 и чл.11 от ЗСч., както и на Счетоводен стандарт 2 „Отчитане на стоково материалните запаси“. Неспазването на тези законови изисквания препятства всякакъв последващ контрол относно вида, количеството и стойността на заприходени и съответно изписани вложени в производството материали, тяхната наличност в края на отчетния период, както и участието им в себестойността на произведената продукция.

Освен, че ревизираното лице не е водило сметка 303 „Продукция“, която следва да фигурира в счетоводството му и от данните в нея да се установят видовете произведена продукция, както и стойността на вложените материали, формиращи себестойността й, в хода на ревизията не са представени първични документи, които да запълнят тази празнота, а именно: искания за отпускане на стоково-материални запаси и калкулации за производство на другите продукти на дружеството - водосъдържатели (бойлери) от 120 до 1500 литра, и отоплителни системи (с изключение на соларните колектори), от които да става ясно от какви материали са изработени, разходните норми на вложените материали, каква е цената на придобиването им, какви спомагателни материали се влагат и на каква цена, каква е производствената цена на готовите изделия; вътрешно-фирмени стандарти за производство на съответната продукция; себестойност на произведената продукция (по видове артикули); протоколи за брак на стоково-материални запаси за периода на ревизията, както и сравнителни ведомости от извършени инвентаризации на активи за периода на ревизията. Тези първични документи и съответните счетоводни регистри, синтетични и аналитични са необходими, тъй като при едно редовно водено счетоводство, при реализацията на готовата продукция нейната себестойност, в която се включва и стойността на вложените материали в единица изделие ще бъде отнесена в разходите на дружеството, респективно във финансовия му резултат. Точно тези първични документи са в основата на принципа на документална обоснованост на стопанските операции, който е основен при отчитане както на приходите, така и на разходите. В подкрепа на извода си за нередовно заведена счетоводна отчетност, органите по приходите са посочили, че ревизираното лице не е изпълнило изискванията на Глава  трета, раздел II от ЗСч., а именно да извърши инвентаризация на активите и пасивите най-малко веднъж годишно с цел достоверното им представяне във финансовите отчети (чл.28, ал.1 от ЗСч.). Освен това са установили, че началното салдо на сметка „Материали“ в оборотната ведомост за 2018 г. не може да се съпостави с представеният списък на наличните материали и продукция към 29.12.2017 г., тъй като материалите в счетоводството не са заведени по вид и количество, а само стойностно.

Поради това е констатирано, че счетоводството на ревизираното лице не е водено съобразно изискванията на ЗСч. и приложимите счетоводните стандарти. Нарушен е принципът на текущо счетоводно отчитане, което се основава на документална обоснованост, регламентиран в чл.3 от ЗСч.; счетоводната система не осигурява всеобхватно систематично и хронологично регистриране на счетоводните операции, съгласно изискванията на чл.11 от ЗСч и не е гарантирано вярното и честно представяне на имущественото и финансово състояние на предприятието, изискуемо на основание чл.24, ал.1 и ал.2 от ЗСч.; приходите и разходите не са отчитани в съответствие с приложимите счетоводни стандарти. Всичко това съставлява обстоятелството по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК. Дружеството е уведомено (л.242), че основата за облагане с корпоративен данък по ЗКПО за периода 01.01.2018 г. - 31.12.2018 г. ще бъде определена по реда на чл.122 и сл. от ДОПК. Изискана е декларация по чл.124, ал.3 от ДОПК за 2018г. (л.245) и такава е представена (л.248), но дружеството не е дало становище и не е възразило срещу установените от органите по приходите обстоятелства, за преминаване към облагане по особения ред. На 28.06.2021 г. (л.297) е извършено последващото уведомление, че счетоводната отчетност за 2018 г. не дава възможност за установяване на реално извършените разходи, които да са съотносими с признатите приходи за 2018 г. То също не е последвано от реакция на ревизираното лице.

В следствие на това, като са анализирани относимите обстоятелства по чл.122, ал.2 от ДОПК, данъчната основа (данъчна печалба) за облагане с корпоративен данък за 2018 г., е определена в размер на 169589,14 лева,  Върху нея е установено задължение за корпоративен данък в размер на 16958,91 лева и лихви в размер на 4227,92 лева, в т.ч. и лихви върху авансови вноски в размер на 119,77 лева.

По делото е изслушана и приета икономическа експертиза, която е отговорила на поставени от жалбоподателя въпроси. Разпитано в с.з. на 01.02.2023 г. (л.2634-2637), ВЛ изрично уточнява, че при извършване на експертизата, за установяване на отчетените счетоводни разходи за 2018 г. от жалбоподателя, не е използвал документи, които не се намират между кориците на делото. Съдът кредитира експертизата като доказателствено средство. Непредставянето на първични счетоводни документи на ВЛ практически изключва възможността да се установи нещо различно от установеното при ревизията. Презумпцията за вярност на констатациите на РА е установена в разпоредбата на чл.124, ал.2 от ДОПК, съгласно която в производството по обжалването на ревизионния акт, при извършена ревизия по реда на чл.122, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл.122, ал.1 от ДОПК е подкрепено със събраните доказателства, както е в настоящия случай (т.4). При връчването на Уведомления за определяне на данъка по реда на чл.122-124а от ДОПК, т.е. при особени случаи, задълженото лице е бездействало, не е взело становище, не е представило никакви доказателства или дори не е възразило за липса на основание за определяне на данъка по тази законов ред. В съответствие с указанията, дадени от Върховния административен съд в постановеното от него Решение № 8276/02.08.2023 г. по АХД № 3348/2023 г.. по делото бе изслушана съдебна компютърно-техническа експертиза, според която  положените електронни подписи са Квалифицирани Електронни Подписи.

При изслушване на заключението в открито съдебно заседание експертът потвърди, че информацията, която бе предоставена от „Борика“ АД, е в съответствие с направеното от него заключение.

 

При така установените факти, съдът намира, че в настоящия случай са налице обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК, за извършване на ревизия по особения ред. Събраните по делото доказателства налагат категоричен извод за нередовно счетоводство. С оглед наличието на обстоятелства по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК важи презумпцията на чл.124, ал.2 от ДОПК, че фактическите констатации в ревизионния акт се смятат за верни до доказване на противното в производството по неговото обжалване. В този случай доказателствената тежест е обърната и жалбоподателят е страната в процеса, която трябва да обори презумпцията за вярност на фактическите констатации на ревизионния акт, което в настоящия случай не беше направено. Бездействието за оборване на тази презумпция обезмисля всички останали доводи, които са наведени или евентуално биха могли да се наведат с жалбата. Каквито и способи за доказване да се използват, те следва да са в насока, за оборване извода за нередовно счетоводство. Искането на счетоводна експертиза, която не се базира на счетоводни документи няма как да размести доказателствената тежест по делото.

След като е доказано наличието на нередовно счетоводство, ревизиращият екип е приложил правилно материалния закон и е издал законосъобразен РА в процедура по чл.122 от ДОПК, в частта на допълнително начисления корпоративен данък.

Доказването на наличието на обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК прави обосновани и правилни изводите за начислените допълнителни задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 16958,91 лева и лихви в размер на 4227,92 лева, в това число и лихви върху авансови вноски в размер на 119,77 лева.

Въз основа на изложеното съдът намира, че жалбата, като неоснователна и недоказана, следва да бъде отхвърлена.

По отношение претенцията за присъждане на разноски за процесуално представителство от ответната страна съдът взе предвид следното: нормата на чл.143 от АПК, която урежда отговорността за разноски по административни дела, не урежда случая, когато процесуалното представителство на административния орган е осъществявано от юрисконсулт. Предвид липсата на правна уредба на този въпрос в АПК, в настоящето производство приложим е ДОПК, предвид специалната норма на чл.161, ал.1, изр. последно от ДОПК, според която на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. Въпреки липсата на изрично препращане към Наредба №1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, редакцията на цитирания текст безспорно визира именно този ред в производствата по обжалване на ревизионен акт, а не реда по чл.78, ал.8 от ГПК, във връзка с чл.37 от ЗПП, във връзка с чл.24, предл. второ от НЗПП, тъй като именно Наредба № 1/2004 г. определя минималните размери на адвокатските възнаграждения по съответните видове дела.

При това положение искането на ответника е основателно. С оглед приложимата материалноправна разпоредба: чл.161, ал.1, изр. последно от ДОПК, във връзка с чл.8, ал.1, във връзка с чл.7, ал.2, т.3 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, и материалния интерес в настоящия случай (21306,60 лева), в полза на НАП, като юридическото лице, в чиято структура се намира представляваният от ответника едноличен административен орган, която агенция има качеството на юридическо лице съгласно чл.2, ал.2 от ЗНАП, следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 6 952,80 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение за три инстанции -двукратно разглеждане на спора от АС Видин и разглеждане от касационната инстанция.

Воден от горните мотиви и на основание чл.172, ал.2 от АПК, във връзка с чл.160, ал.1 от ДОПК, съдът

 

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „БНС ПРОДАКШЪН“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Видин, „Северна промишлена зона”, бивш „Сомат“, представлявано от управителя К.Х., срещу ревизионен акт № Р- 04000420007383-091-001/19.08.2021 г., издаден от Росен Иванов Флоров, на длъжност началник сектор в ТД на НАП Велико Търново - възложил ревизията и Боряна Ценкова Златева, на длъжност главен инспектор по приходите в ТД на НАП Велико Търново - ръководител на ревизията, потвърден изцяло с решение № 127 от 01.11.2021 г. на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Велико Търново, с който по ЗКПО са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 16958,91 лева и лихви в размер на 4227,92 лева, в това число и лихви върху авансови вноски в размер на 119,77 лева.

ОСЪЖДА „БНС ПРОДАКШЪН“ ЕООД, ЕИК *********, със седалище и адрес на управление: гр. Видин, „Северна промишлена зона”, бивш „Сомат“, представлявано от управителя К.Х., да заплати в полза на Националната агенция по приходите направените разноски по делото за процесуално представителство в размер на 6 952,80 лв (шест хиляди деветстотин петдесет и два лева и осемдесет стотинки).

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд, в четиринадесет дневен срок от съобщаването му на страните.

 

Съдия: