Р Е Ш Е Н И Е
№ 267
Гр. Перник, 21.02.2024 година.
В И М Е Т О Н А
Н А Р О Д А
Административен съд – Перник, в публично съдебно
заседание, проведено на дванадесети февруари през две хиляди двадесет и
четвърта година, в състав:
Съдия: Ивайло
Иванов
при съдебния секретар А.М., като разгледа докладваното от
съдия Ивайло Иванов административно дело № 24 по описа за 2024 година на
Административен съд – Перник, за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 – чл. 161 от Данъчно
– осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, във връзка с чл. 145 и следващите от
Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.
Образувано е по жалба на „***, с ЕИК: ***, със седалище и
адрес на управление: Област Перник, Община Перник, с. Я.**, ул. „**“ № 7,
представлявано от управителя Е.К.Д. против Ревизионен акт № Р-22001421006117-091-001
от 13.03.2023 година, издаден от Х.Б.М.на длъжност: началник на сектор,
възложил ревизията и Р.Т.З. на длъжност: главен инспектор по приходите,
ръководител на ревизията потвърден с Решение № 1 443 от 10.10.2023 година, в
частта, с която са определени задължения по Закон за данък върху добавена
стойност /ЗДДС/ в общ размер на 323 917,07 /триста двадесет и три хиляди
деветстотин и седемнадесет лева и семе стотинки/, в едно със съответните лихви
за забава за периодите от м. 03.2019 година до м. 09.2021 година, в следствие
на отказано право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1 и ал. 2, във връзка
с чл. 6 и чл. 9 и чл. 25 от ЗДДС, както и са определени задължения за
корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/в общ
размер на 124 962,53 /сто двадесет и четири хиляди деветстотин шестдесет и
два лева и петдесет и три стотинки/, ведно със съответните лихви за забава за
2019 година и 2020 година, в следствие на непризнати за данъчни цели счетоводни
разходи.
Жалбоподателят счита, че така издаденият ревизионен акт е
незаконосъобразен, неправилен и необоснован. По същество излага на първо място
доводи в посока на това, че не е нарушена разпоредбата на чл. 10 от ЗКПО, въвеждаща принципа за
документална обоснованост на разходите, доколкото в хода на ревизионното
производство от страна на жалбоподателя са били представени първични счетоводни
документи, а именно фактури, които отразяват вярно извършената стопанска
операция. Налице били непротиворечиви данни относно вида на услугата и
материалите, доколкото били налице приемо-предавателни протоколи. Що се касае
до отказаното право на данъчен кредит посочва, че предметът на спорните
доставки е използвал впоследствие в неговата икономическа дейност, тъй като са
налице осъществени продажби към контрагентите „**“ ЕООД, „**“, „***“ ЕООД, „**“
ООД, „**“ ЕООД, „**“ ЕООД, „**“ ООД, „**“ ЕООД и „**“ ООД. Посочва, че от
представените доказателства се установява по безспорен начин, че доставчикът „***“
ЕООД е бил както кадрово, така и материално – технически обезпечен, което също
служи като доказателства относно доказването на реалността на осъществената
доставка. Освен това твърди, че липсата на сключен договор за доставка,
респективно покупко – продажба между „***“ ЕООД и „*** не може да води до
извод, че не е налице реално осъществена доставка. Посочва, че във връзка с
всяка една от фактурите са представени приемо – предавателни протоколи, в които
предметът на доставката е индивидуализиран по вид, количество, единична цена, а
така също е посочена датата на прехвърляне на собствеността. Позовава се на
практиката на СЕС относно това, че обезпечеността – кадрова, материална и
техническа на доставчика не може да влияе по негативен начин относно правото на
приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице, а също и нередността при
прекия доставчик също не може да оказва такова негативно въздействие. Излага
доводи и за това, че са неправилни твърденията на административния орган, а
именно че не е установен произходът на стоката. С оглед на това иска от съда да
отмени оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен. Претендира присъждане
на направени по делото съдебни разноски.
В проведеното на 12.02.2024 година съдебно заседание,
жалбоподателят редовно призован се представлява от адвокат М.К. от Адвокатска
колегия С. и от адвокат И.М. ***, които молят съда да постанови съдебен акт, с
който да бъде уважена така депозираната жалба и в съответствие с това да бъде
отменен като незаконосъобразен ревизионния акт. Претендират присъждане на
направени по делото съдебни разноски, за което прилагат списък по реда на чл. 80
от ГПК. Подробни доводи развиват в представени по делото писмени бележки.
В проведеното на 12.02.2024 година съдебно заседание ответникът
по жалбата – директора на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“
С.**, редовно призован не се явява, представлява се от главен юрисконсулт П. Т.,
която моли съда да постанови съдебен акт, с който така депозираната жалба да
бъде отхвърлена като неоснователна, доколкото счита, че издаденият ревизионен
акт е правилен и законосъобразен. Претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение. Подробни доводи развива в представени по делото писмени
бележки.
Административен съд – Перник, в настоящия съдебен състав
след като обсъди доводите на страните и прецени по реда на чл. 235, ал. 2 от ГПК, във връзка с чл. 144 от АПК приетите по делото писмени доказателства,
приема за установено от фактическа страна следното:
Жалбата е процесуално допустима като подадена от лице с
активна процесуална легитимация, а именно жалбоподателят е адресат на акта и е
засегнат неблагоприятно от обективираното в същия властническо волеизявление,
поради което същият има правен интерес от оспорването му. Жалбата е подадена в
срока по чл. 159, ал. 1 от ДОПК и е насочена срещу индивидуален административен
акт, поради което следва да бъде разгледана съобразно изложените в нея доводи.
Разгледана по същество жалбата е основателна.
Началото на ревизионното производство е поставено със
Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22001421006117-020-001 от 01.11.2021
година, с която на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК е възложено извършването
на ревизия на „***, с ЕИК: *** за определяне на задължения за корпоративен
данък, обхващащ периода от 02.03.2018 година до 31.12.2020 година и за данък
върху добавената стойност, относно данъчните периоди от 27.03.2018 година до
30.09.2021 година. Определен е ревизиращият екип, а именно ревизията да бъде
извършена от Р.Т.З. на длъжност: главен инспектор по приходите, ръководител на
ревизията и Д.П.Д..****на длъжност: главен инспектор по приходите. Посочен е и
срокът за извършване на ревизията, а именно тя да приключи в срок от три месеца
от връчването на заповедта за възлагане на ревизията. Видно от представената
разписка, ЗВР е връчена по електронен път на 12.01.2022 година, което означава,
че срокът за извършване на ревизията е до 12.04.2022 година /лист 2 от
приложението/.
Със Заповед за изменение на Заповедта за възлагане на
ревизията (ЗИЗВР) № Р-22001421006117-020-002 от 11.04.2022 година, издадена на
основание чл.112, ал.2, т.1, чл.113, ал.3 и чл.114, ал.2 от ДОПК срокът за
извършване на ревизията е удължен до 12.05.2022 година. ЗИЗВР е връчена на
лицето на 26.04.2022 година по електронен път /лист 5 от приложението/.
Със Заповед за изменение на Заповедта за възлагане на
ревизията №
Р-22001421006117-020-003 от 11.05.2022 година, издадена на основание чл. 112,
ал. 2, т. 1, чл. 113, ал. 3 и чл. 114, ал. 2 от ДОПК срокът за извършване на ревизията
е удължен до 10.06.2022 година. ЗИЗВР е връчена на лицето на 20.02.2023 година
по електронен път /лист 8 от приложението/.
Заповедта за възлагане на ревизията и двете заповеди за
нейното изменение са издадени от Е.М.С..****на длъжност: началник на сектор при
Териториална дирекция – С.**, като същите са подписани с валиден към момента на
издаването им електронен подпис, който е в съответствие с изискванията на ЗЕДЕУ
/лист 96 от адм. дело № 11
665/2023 година на АССГ/.
С Решение № 22001421006117-098-001 от 28.06.2022 година,
издадено от Директор на ТД на НАП при Териториална дирекция – С.**, на
основание, във връзка със Заповед № РД-01-466 от 27.06.2022 година на директора
на ТД на НАП – С.** за отнемане функциите на компетентен орган по чл. 112, ал. 2
т. 1 от ДОПК на Е.М.С..****на длъжност: началник на сектор „Ревизии“, считано
от 27.06.2022 година, а именно изпълнение на правомощията на органа, възлагащ
ревизии, както и на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК е иззел правомощията по
разглеждане и решаване на преписката и е възложил правомощия по възлагане на Х.Б.М.при
ТД на НАП- София /лист 10 от приложението/.
Резултатите от ревизията са обективирани в Ревизионен
доклад (РД) № Р-22001421006117-092-001 от 04.01.2023 година, издаден на
основание чл. 117 от ДОПК от страна на екип от ревизори: Р.Т.З. на длъжност:
главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията и Д.П.Д..****на
длъжност: главен инспектор по приходите. Съобразно разпоредбата на чл. 120, ал.
2 от ДОПК ревизионният доклад е неразделна част от ревизионния акт, което
предполага да бъде направен анализ на същия. В хода на развилото се ревизионно
производство ревизиращите след анализ на събрания и проверен доказателствен
материал са установили, че:
Ревизираното дружество „*** е регистрирано в Търговския
регистър към Агенцията по вписванията на 02.03.2018 година, като седалището и
адреса на управление е гр. Б..****,ул. „***“ №9, община Б..****, област П.**.
Управител на дружеството е Е.К.Д., която е и собственик на капитала, който
възлиза в размер на 20 лева.
През ревизионния период основната дейност на дружеството се
изразява в осъществяване на товарен автомобилен транспорт, дърводобив, добив,
сеч, извоз на дървесина на територията на Държавни горски стопанства в Б..****,
Т.** и С.**; дървообработка. Дружеството разполага с производствен цех, находящ
се в гр. Б..****, който е придобит от публичен изпълнител на 18.10.2019 година
и производствена и складова база, намираща се в гр. П., кв. „***“, ул. „***“ №
1, за който обект е налице сключен договор за наем. Дружеството разполага с
влекачи и товарни автомобили, които са подробно описани на стр. 2 от РД, а така
също и с машини, оборудване и стопански инвентар.
Ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, считано от
27.03.2018 година, като регистрацията е по избор, независимо от облагаемия
оборот, като не са му извършване предходни ревизии. На негово име има издаден
Лиценз № 19577/17.07.2018 година от Министерство на транспорта, информационните
технологии и съобщенията за международен превоз на товари за чужда сметка или
срещу възнаграждение. Лицензът е валиден за природа от 17.07.2018 година до
16.07.2028 година; Удостоверение № 8661 от 25.01.2019
година, издадено от Изпълнителна агенция по горите за регистрация на „*** в
публичен регистър на търговци за извършване на следните дейности в горските
територии: стопанисване на горски територии и добив на дървесина.
През ревизионния период в дружеството са назначени по
трудово правоотношение общо 52 броя лица, като има и две лица, които работят на
граждански договор. Едноличният собственик на капитала осъществява дейността с
личен труд и се осигурява като самоосгиуряващо се лице.
По отношение на счетоводството, воденото от ревизираното
лице, в ревизионния доклад е посочено, че то прилага Националните счетоводни стандарти
за финансови отчети на малки и средни предприятия, като прилага двустранно
счетоводно записване. Счетоводното обслужване на ревизираното дружество се
осъществява въз основа на Договор за счетоводно – консултантско обслужване от
01.06.2018 година с „***“ ЕООД. В хода на извършената ревизия е установено, че
са осъществени нарушения на счетоводното законодателство, а именно нарушен е
един от основните принципи, регламентиран в чл. 26, ал. 1, т. 8 от Закона за
счетоводството и чл. 24, ал. 2 от ЗСч.
В същинската част на ревизионния доклад е установено, че на
основание чл. 26, т. 2, чл. 10 от ЗКПО е увеличен счетоводният финансов
резултат за 2019 година със сума в размер на 747 574,88 лева, а за 2020
година със сума в размер на 492 010,40 лева, като в следствие на това е
определен корпоративен данък за 2019 година в размер на 75 7161,49 лева, а за
2020 година в размер на 49 201,04 лева, ведно със съответните лихви за
забава, а така също на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС,
във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е отказано право на данъчен кредит в размер
на 323 917,07 лева по фактури, издадени от „***“ ЕООД и са начислени лихви
за забава в размер на 94 365,43 лева, обхващащ данъчни периоди от м. 03.2019
година до м. 09.2021 година. За да направи тези изводи ревизиращият екип е
посочил, че:
По отношение на Закона за корпоративното подоходно
облагане: установено е, че за данъчен период 2018 година дружеството не дължи
допълнително внасяне на корпоративен данък, но не така стои въпросът за 2019 и
2020 година. Във връзка с данъчен период 01.01.2019 – 31.12.2019 година се
констатира, че дружеството има подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО, в която е
декларирало, че: общият приход, възлиза в размер на 2 068 840,48
лева; общите разходи са в размер на 1 847 180,24 лева; счетоводната
печалба е определена на 221 660,24 лева; увеличеният счетоводен финансов
резултат е в размер на 20 741,28 лева (в това число годишни счетоводни
разходи за амортизации по чл. 54, ал. 2 от ЗКПО в размер на 20 741,28
лева); намаление на счетоводния финансов резултат в размер на 20 741, 28
лева ( в това число годишни данъчни амортизации по чл. 54, ал. 1 от ЗКПО в
размер на 20 741,28 лева), при което е декларирана данъчна печалба в
размер на 221 660,24, която е послужила за определяне на данъчна основа на
корпоративен данък, а от тук и определяне на такъв в размер на 22 166,02
лева. Ревизиращите обаче на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10
от ЗКПО са увеличили счетоводния финансов резултат на дружеството със сума в
размер на 778 316, 16 лева, тъй като не са признали разходи, осчетоводени
във връзка с фактури, издадени от дружеството „***“ ЕООД , тъй като са приели,
че не е налице осъществена покупко – продажба на дървесина и дървен материал.
По този начин са приели, че е нарушена разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, а
именно разходът не е документално обоснован. В следствие на това са
констатирали, че: счетоводният финансов резултат на дружеството е в размер на
221 660,24 лева; увеличение на финансов резултат със сума в размер на
778 316,16 лева (в това число: данъчни постоянни разлики по чл. 26, т. 2 от ЗКПО в размер на
757 574,88 лева и суми, които не са данъчни постоянни или временни
разлики, с които се увеличава финансовия резултат в това число по чл. 54, ал. 2
от ЗКПО в размер на 20 741, 28 лева); намаление на финансовия резултат в
размер на 20 741,28 лева (в това число суми, които не са данъчни постоянни
или временни разлики, в намаление на финансов резултат в това число по чл. 54,
ал. 1 от ЗКПО в размер на 20 741,28 лева); данъчен финансов резултат в
размер на 979 235,12 лева; полагащ се корпоративен данък – 97 923,51
лева; годишен корпоративен данък в размер на 97 923,51 лева, разлика за
внасяне 97 923,51 лева.
Във връзка с данъчен период 01.01.2020 – 31.12.2020
година се констатира, че дружеството има подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО, в
която е декларирало, че: общият приход, възлиза в размер на
1 484 193,69 лева; общите разходи са в размер на
1 471 762,11 лева; счетоводната печалба е определена на
12 431,58 лева; увеличеният счетоводен финансов резултат е в размер на
41 845,76 лева ( в това число годишни счетоводни разходи за амортизации по
чл. 54, ал. 2 от ЗКПО в размер на 41 845,76 лева); намаление на
счетоводния финансов резултат в размер на 41 845,76 лева (в това число
годишни данъчни амортизации по чл. 54, ал. 1 от ЗКПО в размер на 41 845,76
лева), при което е декларирана данъчна печалба в размер на 12 431,58,
която е послужила за определяне на данъчна основа на корпоративен данък, а от
тук и определяне на такъв в размер на 1 243,16 лева. Ревизиращите обаче на
основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10 от ЗКПО са увеличили
счетоводния финансов резултат на дружеството със сума в размер на
492 010,40 лева, тъй като не са признали разходи, осчетоводени във връзка
с фактури, издадени от дружеството „***“ ЕООД, тъй като са приели, че не е
налице осъществена покупко – продажба на дървесина и дървен материал. По този
начин са приели, че е нарушена разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, а именно
разходът не е документално обоснован. В следствие на това са констатирали, че:
счетоводният финансов резултат на дружеството е в размер на 12 431,58
лева; увеличение на финансов резултат със сума в размер на 533 856,16 лева
( в това число: данъчни постоянни разлики по чл. 26, т. 2 от ЗКПО в размер на
492 010,40 лева и суми, които не са данъчни постоянни или временни
разлики, с които се увеличава финансовия резултат в това число по чл. 54, ал. 2
от ЗКПО в размер на 41 845,76 лева); намаление на финансовия резултат в
размер на 41 845,76 лева (в това число суми, които не са данъчни постоянни
или временни разлики, в намаление на финансов резултат в това число по чл. 54,
ал. 1 от ЗКПО в размер на 41 845,76 лева); данъчен финансов резултат в
размер на 504 441, 98 лева; полагащ се корпоративен данък: 50 444,20лева;
годишен корпоративен данък в размер на 50 444,20 лева, разлика за внасяне
49 201,04 лева.
По отношение на установени задължения по Закон за данък
върху добавената стойност ревизиращият екип е посочил, че на основание чл. 68,
ал. 1, т. 1 и чл. 69 от ЗДДС, във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС следва да бъде
отказано право на данъчен кредит в общ размер на 328 522,07 лева по общо
267 фактури, издадени от страна на „***“ ЕООД, които са подробно описани на
страница 61 – 73 от РД. Мотивите за това са, че по време на ревизията
доказателства и писмени обяснения са представени само и единствено от страна на
ревизираното лице, но не и от страна на доставчика „***“ ЕООД. Освен това са
приели, че не са представени доказателства относно това как и къде са
реализирани доставките, не са представени доказателства за начина на
транспортиране на стоките, като в това число не е ясно дали транспортът е бил
за сметка на клиента, или на доставчика. В хода на ревизията от страна на
доставчика не били представени доказателства, въз основа на които да се
установи произходът на стоката, в това число къде същата е била съхранявана и
въобще дали е съществувала съм датата на извършената доставка, което е
мотивирало ревизиращият екип да приеме, че не е доказано притежаването и
наличието на стоките, които са били предмет на процесните фактури. Относно
осъществените услуги, във връзка с които са издадени част от процесните фактури
се посочва, че не е доказано, че доставчикът е разполагал кадрова и материално
– техническа обезпеченост за тяхното реализиране, а така също и че мотив да
бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит е и обстоятелството, че
между този доставчик и ревизираното лице не е сключен какъвто и да било
договор. С оглед на това на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 6 и
чл. 9 от ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на
323 917,07 лева, издадени от доставчик „***“ ЕООД.
Тези констатации са извършени в следствие на сбран
доказателствен материал чрез допустимите от закона доказателствени средства и
процесуални действия, които ще бъдат обсъдени по – долу в настоящото изложение.
Ревизионният доклад е връчен на ревизираното лице по
електронен път на 24.02.2023 година /лист 65, гръб от приложението/. На
основание чл. 117, ал. 5 от ДОПК на ревизираното лице е дадена възможност да
направи писмено възражение и да представи доказателства в 14-дневен срок от
връчване на ревизионния доклад, но видно от представената административна
преписка същият не е депозирал възражение относно констатациите, обективирани в
ревизионния доклад.
Ревизията е приключила с Ревизионен акт №
Р-22001421006117-091-001 от 13.03.2023 година, издаден от Х.Б.М.на длъжност:
началник на сектор, възложил ревизията и Р.Т.З. на длъжност: главен инспектор
по приходите, ръководител на ревизията е възприело мотивите, които са
обективирани в ревизионния доклад и е препратил към тях, като е определил
следните задължения за корпоративен данък за 2019 година в размер на
75 761,49 /седемдесет и пет хиляди седемстотин шестдесет и един лева и
четиридесет и девет стотинки/ и лихви за забава в размер на 20 966,81 /двадесет
хиляди деветстотин шестдесет и шест лева и осемдесет и една стотинки/; за 2020
година установени задължения за корпоративен данък в размер на 49 201,04
/четиридесет и девет хиляди двеста и едни лева и четири стотинки/ и лихви в
размер на 10 970,01 /десет хиляди деветстотин и седемдесет лева и една
стотинка/; по Закона за данък върху добавената стойност установени задължения за
данъчен период м. 03.2019 година до м. 09.2021 година в размер на
323 917,07 /триста двадесет и три хиляди деветстотин и седемнадесет лева и
седем стотинки/ и лихви за забава в размер на 94 365,43 /деветдесет и
четири хиляди триста шестдесет и пет лева и четиридесет и три стотинки/ или
общо установени задължения в размер на 575 181,85 /петстотин седемдесет и
пет хиляди сто осемдесет и един лева и осемдесет и пет стотинки/.
Ревизионният акт е връчен на ревизираното дружество по
електронен път на 29.03.2023 година /лист 74, гръб от приложението/.
Срещу ревизионният акт е депозирана жалба с вх. №
53-06-3912 от 12.04.2023 година по регистъра на ТД на НАП – София и с вх. №
23-22-624 от 26.04.2023 година по регистъра на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна
практика“ – София /лист 108 от адм. дело № 11665/2023 година на АССГ/. Между
директор на Дирекция „ОДОП“ и „*** е сключено споразумение страните са се
споразумели да бъде продължен срокът за произнасяне на директора на дирекция „ОДОП“
по чл. 155, ал. 1 от ДОПК /лист 116 от адм. дело № 11665/2023 година на АССГ/.
Във връзка с така депозираната жалба директорът на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ С. при ЦУ на НАП се е произнесъл с Решение № 1 443
от 10.10.2023 година, с което е потвърдил Ревизионен акт № Р-22001421006117-091-001
от 13.03.2023 година /лист 10 от адм. дело № 11665/2023 година на АССГ/.
Решението е връчено на жалбоподателя по електронен път на 11.10.2023 година.
На 09.10.2023 година ревизираното
дружество е депозирало жалба с вх. № 53-04-744/ 09.10.2023 година срещу
Ревизионен акт № Р-22001421006117-091-001 от 13.03.2023 година чрез директор на
Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – С.** при ЦУ на НАП до
Административен съд – П.. Същата е препратена на основание чл. 150, ал. 1 от ДОПК до
Административен съд – С.** град, където по повод на нея е образувано
административно дело № 11 665 по описа за 2023 година на съда, като с
Определение № 11221 от 18.12.2023 година производството по нея е било
прекратено и на основание чл. 156, ал. 1 от ДОПК делото е препратено по
подсъдност на Административен съд – Перник, във връзка с което е образувано и
настоящото съдебно производство.
За да достигнат до горните изводи приходните органи са
осъществили процесуални действия, изразяващи се в следното:
На първо място, на основание чл. 37, ал.2 и ал. 3 от ДОПК,
във връзка с чл. 53 от ДОПК и чл. 56, ал.1 от ДОПК до ревизираното дружество е
изпратено Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено
лице (ИПДПОЗЛ) № Р-22001421006117-040-001 от 08.04.2022 година, с което е
поискано от страна на ревизираното дружество да представи заверени копия на
документи, описани в 14 точки и справки описани в 16 точки. Определен е
14-дневен срок за предоставяне на поисканите документи. ИПДПОЗЛ е връчен по
електронен път на 26.04.2022 година /лист 93 от приложението/. От страна на
дружеството са представени поисканите документи с Писмо с вх. № ДОК-567 от 12.05.2022
година /лист 95 от приложението/, като в това число са представени писмени
обяснения /лист 95 – 96 от приложението/, справки до НАП /лист 97 – 101 от
приложението/; свидетелство за регистрация на моторно превозно средство /лист 102
– 108 от приложението/; амортизационен план /лист 109 – 119 от приложението/;
оборотна ведомост /лист 119 – 146 от приложението/; главна книга / лист 147 – 162
от приложението/; дневник на продажбите /лист 163 – 173 от приложението/;
главна книга /лист 174 – 184 от приложението/; данъчен амортизационен план
/лист 185 – 191 от приложението/; списък на лицата в „*** /лист 192-194 от приложението/;
главна книга за всички сметки / лист 195 – 206 от приложението/; договор за
наем /лист 212-216 от приложението/; договор аз счетоводно – консултантско
обслужване /лист 217 – 218 от приложението/; три броя договори за финансов
лизинг /лист 219-230 от приложението/; 37 броя фактури с доставчик „***“ ЕООД /лист
231 – 248 от приложението/; главна книга /лист 249 – 246 от приложението/;
главна книга / лист 347 – 467 от приложението/.
На основание чл.45 от ДОПК е извършена насрещна проверка
на дружеството „***“ ЕООД, което се явява доставчик на ревизираното лице, в
следствие на което се установява, че:
С Искане за извършване на насрещна проверка /ИИНП/ №
Р-22001421006117-141-001 от 08.04.2022 година е поискано да бъде извършена
насрещна проверка на дружеството „***“ ЕООД с ЕИК: ********* /лист 469 от
приложението/. С ИПДПОЗЛ № П-22220522062005-040-001 от 11.04.2022 година е
поискано от страна на дружеството да представи посочените в искането фактури.
ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК.
В представената чрез административната преписка
документация са приложени 1 422 броя товарителници /лист 493 – 1107 от
приложението/; 151 броя приемо – предавателни протоколи /лист 1108 – 1259 от
приложението/; 6 броя договори за наем на моторно превозно средства /лист 1 260
– 1 314 от приложението/; 20 броя граждански договори /лист 1 275 – 1 314 от приложението; превозни
билети 149 броя / лист 1 315 –
1 464 от приложението/; 250 броя фактури /лист 1 465 – 1 715 от
приложението/; договори за продажба на стояща дървесина на корен /лист 1 726
– 1 730 от приложението/; договори за добив на дървесина /лист 1 731 – 1 851 от
приложението/.
В хода на съдебното производство е приложена и приета
като доказателство във връзка с компетентността на органа, издал оспорения
индивидуален административен акт Заповед № РД-01-128 от 18.02.2020 година,
издадена на основание чл. 11, ал. 3 от ЗНАП, във връзка с чл. 112, ал. 2, т. 1
от ДОПК от директора на ТД на НАП- С.** /лист 16 от адм. дело № 11665/2023 година
на АССГ/.
Пред настоящата съдебна инстанция, във връзка с
установяването на релевантните по делото факти е изготвено и прието заключение
по назначена съдебно – счетоводна експертиза, като да вещо лице е определена П.Д.К..
От заключението на вещото лице, изготвило допусната от съда съдебно – счетоводна
експертиза се установява, че доставчикът „***“ ЕООД е бил регистриран по ЗДДС
към момента на издаване на процесните фактури, считано от 09.06.2017 година,
като на 11.11.2021 година е дерегистриран. Вещото лице също така е установило,
че фактурите са издадени в предвидените за това срокове. Констатира се, че
данъкът по процесните фактури е бил отразен в дневниците за продажби за периода
от м. 06.2018 година до м.06.2021 година. На страница 6 – 26 от заключението
вещото лице подробно е анализирало в табличен вид по какъв начин процесните
фактури са били осчетоводени от страна на жалбоподателя, като може да бъде
направен извод, че в зависимост от това дали предметът на процесните доставки е
бил стока или услуга, процесните фактури са били осчетоводени или по дебит
сметка 304 „Стоки“; 4531 „Начислен ДДС покупки“ срещу съответно кредитиране на
счетоводна сметка 401 „Доставчици“ или по дебит сметка 602 „Разходи за външни
услуги“ и 4531 „Начислен ДДС покупки“ срещу кредитирането на счетоводна сметка
401 „Доставчици“. На следващо място вещото лице е констатирало, че счетоводните
записвания са извършени въз основа на първични счетоводни документи, а именно
данъчни фактури, към които са приложени съпроводителни документи, а именно
приемо – предавателни протоколи, които отново в табличен вид са подробно
описани от страна на експерта на стр. 26 – 35 от заключението. Отразено е, че по
отношение на процесните фактури са налице разплащания, които са предимно
извършени в брой, а само по отношение на фактура № 306/26.03.2019;
№308/27.03.2019; №313/29.03.2019; №343/28.05.2019; №**********/06.01.2020;
№**********/30.10.2020 не са налице разплащателни документи. Вещото лице е
установило, че процесните доставки са използвани в икономическата дейност на
дружеството, като в експертизата е установено, че са налице продажби към трети
лица, а именно „**“ ЕООД – 98 броя извършени продажби, при които е начислен ДДС
в размер на 777131,59 лева; „Югозападно държавно предприятие“ по отношение на
което са осъществени 392 броя продажби и е начислен ДДС в размер на
131 837,44 лева; „***“ ЕООД- по отношение на което са налице 61 броя
продажби и е начислен ДДС на стойност 95 181,75 лева; „***“ ЕООД-
осъществени са 40 броя продажби и начислен ДДС в размер на 56 822,00 лева;
„**“ ЕООД към него са извършени 21 броя продажби с начислен ДДС в размер на
35 286,35 лева; „**“ ЕООД- 18 броя продажби с начислен ДДС в размер на
33 239,81 лева;, „**“ ЕООД- 14 роя продажби и начислен ДДС в размер на
30 744, 79 лева; „**“ ООД – 10 броя продажби и начислен ДДС в размер на
27 300,73 лева; „**“ ЕООД- 33 броя продажби и начислен ДДС в размер на
26 714,10 лева; „ **“ ЕООД – 16 броя продажби и начислен ДДС в размер на
18 110,38 лева. Установено е, че по отношение на последяващите сделки,
които ревизираното лице е осъществило към трети лица за периода от 27.03.2018
година д 30.09.2021 година е начислен ДДС в размер на 1 232 368,95
лева и са отчетени приходи на стойност 6 161 844,20 лева, които са
намерили отражение в ГДД по чл. 92 от ЗКПО и са участвали във формирането на
финансовия резултат по години на дружеството жалбоподател. Вещото лице е
направило извод, че не е налице грешка при отразяването на счетоводните
операции в счетоводството на дружеството. Така дадено заключението, настоящият
съдебен състав го кредитира изцяло като компетентно, обективно и съответстващо
на писмените доказателства, приложени към делото.
При така установената фактическа обстановка, настоящият
съдебен състав на Административен съд- Перник, като извърши по реда на чл. 168,
ал. 1 от АПК цялостна проверка за законосъобразност на оспорения индивидуален
административен акт на всички основания по чл. 146 от АПК достигна до следните
правни изводи:
Относно компетентността на административния орган:
Съгласно разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК
ревизионният акт се издава от органа възложил ревизията и от ръководителя на
ревизията, а когато тези органи не могат да постигнат съгласие, ревизионният
акт се издава от други органи, които са определени от териториалния директор на
компетентната териториална дирекция или оправомощени от него лица. Това
предполага да бъде анализиран въпросът за компетентността от една страна на
лицето, което се явява възложител на ревизията, а от друга страна на лицето,
което се явява ръководител на ревизията. Лицата, които по закон могат да бъдат възложители
на ревизията са посочени в разпоредбата на чл. 112, ал. 2 от ДОПК, като в нея
са очертани две групи лица: на първо място това може да бъде орган по
приходите, който е определен от директора на компетентната териториална
дирекция и на второ място това може да бъде самият изпълнителен директор на
Национална агенция за приходите или определен от него заместник- изпълнителен
директор по отношение на възлагане на ревизията за всяко едно лице на всички
видове задължения и отговорности за данъци и задължителни осигурителни вноски. В
настоящият случай сме изправени пред хипотезата на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, доколкото от представените по делото писмени доказателства, в това число
и в ЗВР и в двете заповеди за нейното изменение може да се напарви извод, че
възложител на ревизията е орган по приходите, определен от териториалния
директор на компетентната ТД на НАП. В тази връзка следва да се посочи, че
съобразно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от ДОПК актовете по този закон се
издават от орган по приходите, съответно от публичен изпълнител от
компетентната териториална дирекция, а съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1,
т. 3 от ДОПК компетентна териториална дирекция е тази по седалище на
юридическото лице. В настоящият случай няма спор, че компетентната териториална
дирекция и именно ТД на НАП София, доколкото седалището на ревизираното лице е
на територията на община Перник, което попада в териториалния обхват на офис
Перник, който съобразно II, т.2 от Приложение
1, във връзка с чл. 40 от
Устройствения правилник на Национална агенция по приходите принадлежи именно
към пределите на ТД на НАП – София. В настоящият случай първоначално за
възложител на ревизията е определено лицето Е.М.С..****– началник на сектор при
ТД на НАП- София, като същата в това си качество е издала ЗВР и двете заповеди
за нейното изменение. Същата към датата на която е издадена ЗВР и тези две
заповеди е разполагала със съответна компетентност, видно от Заповед № РД-01-128 от 18.02.2020 година. С
Решение № Р-22001421006117-098-001 от 28.06.2022 година, правомощията на същата
са били прекратени и те са възложени на друго лице – Х.Б.М.при ТД на НАП- С.**.
Тоест считано от 28.06.2022 година възложител на ревизията е именно Х.Б.М.***.
По отношение на ръководителят на ревизията следва да кажем, че той се определя
със заповедта за възлагане на ревизията, като в настоящият случай за такъв е
определена Р.Т.З.. Ревизионният акт е издаден от Х.Б.М.на длъжност: началник на
сектор, възложил ревизията и Р.Т.З. на длъжност: главен инспектор по приходите,
ръководител на ревизията. С оглед на изложеното следва изводът, че оспореният
ревизионен акт е издаден от компетентен за това административен орган, поради
което липсват основания за отмяна на акта по смисъла на чл. 146, т. 1 от АПК.
Относно формата на акта:
Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в чл. 120,
ал. 1 и ал. 3 от ДОПК форма. В него се съдържат всички задължителни реквизити,
установени в разпоредбата на чл. 120, ал. 1, т. 1 – т .8 от ДОПК, а именно:
посочено е името и длъжността на органа, който е издал акта, неговият номер и
датата на издаването му, данните на ревизираното лице, обхвата на ревизията,
посочени са подробно какви процесуални действия са били извършени в хода на
ревизионното производство, посочени са подробно мотивите за издаване на акта. В
ревизионният акт се съдържа и разпоредителна част, в която са определени
задълженията на ревизираното лице, като е посочено и пред кой орган и в какъв
срок ревизионният акт може да се обжалва, съдържа се и подпис на издателя му. В
съответствие с изискванията към чл. 120, ал. 2 от ДОПК към ревизионният акт е
прикрепен ревизионен доклад, който е неразделна част от него. Въз основа на
това следва извод за липса на основания за отмяна на акта по смисъла на чл. 146,
т. 2 от АПК.
Относно съответствието на оспорения ревизионен акт с
административнопроцесуалните правила:
Процесуалните правила, свързани с издаването на
ревизионният акт, който е крана цел на всяко едно ревизионно производство са
регламентирани в Глава петнадесета „Данъчно – осигурителен контрол“ от
Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. При извършена проверка досежно
съответствието на издадения ревизионен акт с процесуалноправните разпоредби на
закона, настоящият съдебен състав констатира, че не са налице допуснати
съществени процесуални нарушения, които да водят до извод за наличие на
отменително основание по чл. 146, т. 3 от АПК.
В настоящият случай ревизията е възложена със Заповед за
възлагане на ревизия № Р-22001421006117-020-001 от 01.11.2021 година, с която е
определено, че срокът за извършване на ревизията е три месеца от датата на
връчването на заповедта. Видно от приложената разписка във връзка с връчването
на ЗВР последната е връчена на ревизираното лице на 12.01.2022 година, а това
означава, че първоначално определеният срок за извършване на ревизия е бил
12.04.2022 година. Тази заповед е изменена в последствие с две други заповеди,
като със Заповед за изменение на ЗВР № Р-22001421006117-020-003 от 11.05.2022
година крайният срок за приключване на ревизията е определен да бъде 10.06.2022
година. Всяка от тези заповеди е връчена на ревизираното лице надлежно.
В чл. 117, ал. 1 от ДОПК законодателят е предвидил, че в
срок не по- късно от 14 дни след изтичане на срока за извършване на ревизията
ревизиращият орган по приходите следва да състави ревизионен доклад. Това
означава, че този срок започва да тече от датата 11.06.2022 година, което означава,
че крайният срок, в рамките на който следва да бъде съставен ревизионен доклад
е 24.06.2022 година. Ревизионен доклад № Р-22001421006117-092-001 е с дата
04.01.2023 година, което означава, че същият е извън предвидения за това срок.
По – нататък след като е съставен ревизионен доклад в ДОПК е предвидена
възможност в рамките на 14 дни от датата на връчването му, ревизираното лице да
депозира срещу констатациите, обективирани в него възражение. Това е от
съществено значение, защото от датата, на която е депозирано възражение,
респективно от датата на която е изтекъл срокът за депозиране на такова започва
да тече срокът за издаване на ревизионен акт, предвиден в чл. 119, ал.2 от ДОПК. От представената по делото административна преписка се установява, че ревизионният
доклад е връчен на лицето по електронен път на 24.02.2023 година. От тази дата
започва да тече срокът по чл. 117, ал. 5 от ДОПК, което означава, че срокът за
депозиране на възражението е до 10.03.2023 година, а след тази дата започва да
тече срокът по чл. 119, ал. 2 от ДОПК за издаване на ревизионен акт, чийто
краен срок е 24.03.2023 година. Обжалваният Ревизионен акт №
Р-22001421006117-091-001 е с дата 13.03.2023 година, което означава, че същият
е в рамките на предвидения от закона срок. За пълнота съдът ще посочи, че
обстоятелството, че ревизионният доклад е съставен извън рамките на
законоустановения за това срок не представлява по своята същност процесуално
нарушение от категорията на съществените, което да е от такова естество, че да
доведе до отмяна на самият ревизионен акт, доколкото константно в практиката на
Върховен административен съд се приема, че както срокът по чл. 117, така и този
по чл. 119 от ДОПК са инструктивни. Предвид изложеното, настоящият съдебен
състав счита, че не са допуснати нарушения на процесуалните правила, поради
което не е налице основание за отмяна на оспорения административен акт по
смисъла на чл. 146, т. 3 от АПК.
Относно съответствието с приложимия материален закон,
настоящият съдебен състав счита следното:
Спорен в настоящият случай е въпросът, дали са правилни
изводите на приходната администрация във връзка с това, че на основание чл. 26,
т. 2, чл. 10 от ЗКПО е
увеличен счетоводният финансов резултат за 2019 година със сума в размер на
747 574,88 лева, а за 2020 година със сума в размер на 492 010,40
лева, като в следствие на това е определен корпоративен данък за 2019 година в
размер на 75 7161,49 лева, а за 2020 година в размер на 49 201,04 лева,
ведно със съответните лихви за забава, а така също на основание чл. 68, ал. 1,
т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е
отказано право на данъчен кредит в размер на 323 917,07 лева по фактури,
издадени от „***“ ЕООД и са начислени лихви за забава в размер на
94 365,43 лева, касателно данъчен период м. 03.2019 година до м. 09.2021
година.
1. По Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/:
Съгласно разпоредбата на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставката
на стоки е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право, а
такава по смисъла на чл. 5, ал. 1 от ЗДДС е всяка движима и недвижима вещ,
включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия и
други подобни, както и стандартният софтуер. Такова определение дава и чл. 14,
ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО, според която доставката на стоки е прехвърляне
на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Според чл. 9, ал. 1,
във връзка с чл. 8 от ЗДДС услуга по смисъла на закона е всичко, което има
стойност и е различно от стока, от парите в обръщение и от чуждестранната
валута, използвана като платежно средство. Облагаема според разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е доставката на стоки
или услуги, извършена от данъчнозадължено лице с място на изпълнение на
територията на страната. Извършването й е данъчно събитие по смисъла на чл. 25,
ал. 1 от ЗДДС, което е в съответствие с нормата на чл. 25, ал. 6, т. 2 от ЗДДС.
То възниква от датата, на която услугата
извършена. Тогава, съгласно чл. 25, ал. 6, т. 2 от ЗДДС, данъкът за извършената
облагаема доставка става изискуем и възниква задължение на регистрираното по
ЗДДС лице да го начисли. Едновременно с това настъпва и изискуемостта на
данъка, а на основание чл. 68, ал. 2 от ЗДДС и чл. 167 от Директива 2006/112/ЕО
възниква и правото да бъде приспаднат данъка.
Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС данъчният кредит е
сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните
си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема
доставка, а в ал. 2 на същия чл. 68 от ЗДДС законодателят е обусловил
възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит от
страна на данъчно задълженото лице при наличие на кумулативно осъществяване на
елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Определяйки
предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит,
националния законодател след като е транспонирал в предвидения за това ред
Директива 2006/112/ЕО, в разпоредбата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е уредил
правото на регистрираното лице да приспадне данък за стоки или услуги,
използвани за целите на извършените от него облагаеми доставки, които стоки или
услуги са му доставени или предстои да му бъдат доставени от доставчик,
регистриран по този закон.
След като са налице предпоставките за възникването му
вече породеното право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1,
във връзка с чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС подлежи на упражняване при условията,
които са предвидени в чл. 71, т. 1 от ЗДДС, като е необходимо данъчно
задълженото лице да притежава фактура, която е издадена в съответствие с
изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС, с посочен на отделен ред данък за
доставка на услугите и стоките, по които същият се явява получател. Като още
тук, за пълнота съдът ще посочи, че наличието на такъв първичен счетоводен
документ не е достатъчно да се признае право на данъчен кредит, а напротив
константно и в практиката на СЕС, и в тази на Върховен административен съд се
приема, че притежаването на данъчен документ по смисъла на чл. 71, т. 1 от ЗДДС
е необходимо да бъде установено реалното извършване на фактурираната облагаема
доставка. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на
конкретен вид документ за доказване на относимите в тази връзка факти и
обстоятелства, определящ за преценката дали една доставка е действително
осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В
преобладаващата и част и в съответствие със спецификата на търговската дейност,
фактурата представлява частен документ, чиято доказателствена сила по аргумент
на чл. 180 от ГПК н обвързва съда да приема съдържанието и за вярно, а същата
следва да се цени с оглед на останалите относими доказателства. Както се посочи
трайно в практиката на СЕС се приема, че не е възможно приспадане на данъка,
който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването
на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, в тази
връзка са решения, постановени по следните дела на СЕС: С-152/02, С-285/09,
С-80/11 и С-142/11.
В своята практика СЕС последователно разграничава
формални и материални предпоставки за упражняване на правото на приспадане на
данъчен кредит. Така в Решение от 15 септември 2016 година по дело С-516/14
съдът посочва, че "от чл.178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че
упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с
чл. 226 от тази директива" ( в този смисъл са и Решение от 22 октомври
2015 година по дело С-277/14 и Решение от 1 март 2012 година по дело С-280/10).
Това съпоставено с националната правна уредба води до извод, че по аргумент от
чл. 25, ал. 1 от ЗДДС без реално извършване н доставки по смисъла на чл. 6 или
чл. 9 от ЗДДС, данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 от ЗДДС няма да настъпи, а от
тук няма да се породи и право на приспадане на данъчен кредит, поради което
същото не може да бъде упражнено, дори и да е налице фактура, съдържаща
изискуемите се от закона реквизити.
От всичко това се установява, че за да възникне правото
на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е необходимо кумулативно наличие на
следните условия: да е налице доставка между регистрирани по ЗДДС лица, която
да е облагаема с данък върху добавената стойност, предметът на която се
използва за целите на извършените от получателя облагаеми доставки,
удостоверени по някой от начините, които са посочени в чл. 71 от ЗДДС, като
счетоводният документ трябва да е отразен в дневниците за покупки за съответния
данъчен период и размерът на данъчният кредит да е включен в справката –
декларация за същия период. Отсъствието, на който и да е от елементите от
пораждащото право на приспадане на фактическия състав ще доведе до изключване
на възникването на правото.
В настоящият казус са събрани безспорни доказателства за
това, че дружеството жалбоподател е регистрирано по ЗДДС лице, считано от
27.03.2018 година. Същото е водело и редовно счетоводство, като всички фактури,
по които не е признато право на данъчен кредит отговарят на изискванията на чл.
114 от ЗДДС и са отразени в дневник за покупки и в справки- декларации да
съответните данъчни периоди, съобразно изискванията на чл. 72, ал. 2 от ЗДДС,
което се подкрепя и от заключението на вещото лице.
В случая между страните не е породен спор относно
формалните предпоставки досежно възникване правото на приспадане на данъчен
кредит, а спорът е сведен до наличие, респективно липса на материалноправните
предпоставки за това. Както се посочи и по – горе ревизиращият екип е приел, че
не следва да бъде признато право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1,т.
1 и ал. 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, по
следните фактури, издадени от доставчика „***“ ЕООД: №**********/19.03.2019; №**********/19.03.2019;
№**********/19.03.2019; №306/26.03.2019; №308/27.03.2019; №313/29.03.2019; №**********/29.03.2019;
№**********/29.03.2019;№**********/29.03.2019;№**********/29.03.2019;№**********/29.03.2019;№**********/29.03.2019;№**********/29.03.2019;№**********/30.03.2019;№00000000326/30.03.2019;№**********/31.03.2019;№00000000328/31.03.2019;№*********/01.04.2019;№*********/02.04.2019;*********/03.04.2019;№*********/08.04.2019;№*********/15.04.2019;№*********/19.04.2019;№**********/19.04.2019;№10000009/22.04.2019;№**********/22.04.2019м№**********/30.04.2019;№**********/10.05.2019;№**********/13.05.2019;№*********/17.05.2019;№**********/20.05.2019;№**********/23.05.2019;№**********/27.05.2019;№343/28.05.2019;№**********/28.05.2019;№*********/28.05.2019;№*********/29.05.2019;№*********/29.05.2019;№*********/30.05.2019;№*********/10.06.2019;№*********/10.06.2019;№*********/11.06.2019;№*********/12.06.2019;№*********/12.06.2019ц№*********/13.06.2019;№*********/14.06.2019;№*********/17.06.2019;№*********/18.06.2019;№*********/19.06.2019;№*********/19.06.2019;№*********/20.06.2019;№*********/20.06.2019;№*********/22.06.2019;№*********/03.07.2019;№00000039/04.07.2019;№*********/04.07.2019;№*********/15.07.2019;№**********/24.07.2019;№*********/01.08.2019§№00000044/02.08.2019;№*********/08.08.2019;№*********/09.08.2019;№*********/09.08.2019;№**********/09.08.2019;№**********/13.08.2019;№*********/13.08.2019;№00000052/14.08.2019;№*********/15.08.2019;№**********/16.08.2019;№**********/19.08.2019;№*********/20.08.2019;№**********/21.08.2019;№00000000058/22.08.2019;№00000000059/28.08.2019;№**********/29.08.2019;№00000000061/30.08.2019;№*********/30.08.2019;№*********/04.09.2019;№*********/06.09.2019;№**********/12.09.2019;№*********/17.09.2019;№00000066/23.09.2019;№**********/27.09.2019;№*********/30.09.2019;№**********/30.09.2019;№*********/30.09.2019;№*********/02.10.2019;№**********/03.10.2019;№**********/04.10.2019;№*********/08.10.2019;№**********/09.10.2019;№10000007/10.10.2019;№10000077/11.10.2019;№10000078/14.10.2019;№*********/16.10.2019;№*********/18.10.2019;№10000082/21.10.2019;№**********/25.10.2019;№*********/28.10.2019;№**********/29.10.2019;№*********/30.10.2019;№*********/31.10.2019;№*********/31.10.2019;№**********/05.11.2019;№*********/08.11.2019;№**********/12.11.2019;№*********/13.11.2019;№*********/15.11.2019;№10000095/19.11.2019;№*********/20.11.2019;№*********/22.11.2019;№10000098/26.11.2019;№10000099/27.11.2019;№00000100/29.11.2019;№**********/30.11.2019;
№*********/03.12.2019; №*********/04.12.2019;№*********/06.12.2019;№**********/09.12.2019;
№10000006/10.12.2019;№*********/11.12.2019; №**********/12.12.2019;
№*********/13.12.2019;№**********/13.12.2019; №*********/16.12.2019
№*********/17.12.2019;
№*********/18.12.2019;№*********/19.12.2019;
№*********/30.12.2019; №**********/06.01.2020;
№00000119/07.02.2020;
№**********/13.02.2020;№**********/18.02.2020;№00000122/24.02.2020;
№*********/28.02.2020;№*********/04.03.2020;№*********/09.03.2020;№*********/13.03.2020§№*********/16.03.2020;№*********/20.03.2020;№10000000128/20.03.2020;№**********/27.03.2020;№**********/03.04.2020;№10000000131/08.04.2020;№**********/13.04.2020;№*********/16.04.2020;№*********/22.04.2020;№**********/24.04.2020;№**********/28.04.2020;№*********/30.04.2020;№**********/05.05.2020§№**********/08.05.2020§№**********/15.05.2020;№*********/28.05.2020;№**********/04.06.2020;№*********/09.06.2020;№**********/12.06.2020;№10000148/17.06.2020;№10000149/22.06.2020;№*********/30.06.2020;№*********/14.07.2020;№10000157/17.07.2020;№*********/22.07.2020;№*********/27.07.2020;№*********/31.07.2020;№**********/07.08.2020;№**********/14.08.2020;№*********/21.08.2020;№*********/28.08.2020;№*********/10.09.2020;№*********/18.09.2020;№*********/23.09.2020;№*********/25.09.2020;№*********/30.09.2020;№*********/07.10.2020;№*********/12.10.2020;№*********/23.10.2020;№**********/30.10.2020;№**********/03.11.2020;№*********/06.11.2020;№*********/10.11.2020;№**********/13.11.2020;№*********/17.11.2020;№*********/20.11.2020;№**********/24.11.2020;№10000198/27.11.2020;№*********/30.11.2020;№*********/03.12.2020;№**********/04.12.2020;№*********/08.12.2020;№*********/09.12.2020;№10000000205/11.12.2020;№**********/14.12.2020;№**********/15.12.2020;№**********/17.12.2020;№**********/21.12.2020;№**********/22.12.2020;№*********/23.12.2020;№*********/30.12.2020;№10000000214/05.01.2021;№*********/20.01.2021;№*********/23.01.2021;№**********/26.01.2021;№*********/29.01.2021;№**********/02.02.2021;№*********/05.02.2021;№*********/09.02.2021;№**********/12.02.2021;№*********/16.02.2021;№**********/19.02.2021;№*********/23.02.2021;№*********/25.02.2021;№*********/28.02.2021;**********/05.03.2021;№**********/08.03.2021;№*********/10.03.2021;№**********/112.03.2021;№*********/15.03.2021;№**********/17.03.2021;№10000238/22.03.2021;№*********/24.03.2021;№*********/26.03.2021;№*********/31.03.2021;№100000000242/08.04.2021;№**********/16.04.2021;№**********/22.04.2021;№*********/29.04.2021;№**********/05.05.2021;№*********/09.05.2021;№**********/12.05.2021;№**********/16.05.2021;№*********/18.05.2021;№10000025/20.05.2021;№*********/24.05.2021;№*********/27.05.2021;№10000000254/30.05.2021;№**********/31.05.2021;№**********/31.05.2021;№**********/03.06.2021;№**********/08.06.2021;№*********/14.06.2021;№10000000260/17.06.2021;№**********/22.06.2021.
Както се посочи и по – горе мотивите, които са накарали приходната
администрация да направи извод, че не е налице реалност на осъществените
доставки се изразява в това, че по време на ревизията доказателства и писмени
обяснения са представени само и единствено от страна на ревизираното лице, но
не и от страна на доставчика „***“ ЕООД. Не са представени доказателства
относно това как и къде са реализирани доставките, не са представени
доказателства за начина на транспортиране на стоките, като в това число не е
ясно дали транспортът е бил за сметка на клиента, или на доставчика. В хода на
ревизията от страна на доставчика не са били представени доказателства, въз
основа на които да се установи произходът на стоката, в това число къде същата
е била съхранявана и въобще дали е съществувала към датата на извършената
доставка, което е мотивирало ревизиращият екип да приеме, че не е доказано
притежаването и наличието на стоките, които са били предмет на процесните
фактури. Относно осъществените услуги, във връзка с които са издадени част от
процесните фактури се посочва, че не е доказано, че доставчикът е разполагал с кадрова
и материално-техническа обезпеченост за тяхното реализиране, а така също и че
мотив да бъде отказано право на приспадане на данъчен кредит е и
обстоятелството, че между този доставчик и ревизираното лице не е сключен
какъвто и да било договор. Изводите на приходния орган са неправилни поради
следните мотиви:
На първо място неоснователни са доводите, че една от
причините, поради които е отказано право на приспадане на данъчен кредит е
обстоятелството, че доказателства са представени само и единствено от страна на
ревизираното лице, но не и от страна на неговия доставчик. Безспорно установено
е, че в действителност в рамките на ревизионното производство и по – конкретно
по време на осъществената ревизия доставчикът е посетен на посочения от него
адрес за кореспонденция, с цел да му бъде връчено ИПДПОЗЛ, за извършване на
насрещна проверка, но не е намерен управителя на същото, което е мотивирало
административния орган да прибегне към връчване на съобщение по реда на чл. 32
от ДОПК. Това обаче не може да бъде самостоятелно основание за отказ от
признаване на данъчен кредит, което виждане се споделя и в практиката на
Върховен административен съд, обективирана например в Решение №12034 от
09.10.2018 година по адм.д № 4793/2018 година.
По – нататък мотив за отказ за признаване на данъчен
кредит е било и обстоятелството, че не е установен произходът на стоката,
предмет на доставката, а също така и дали доставчикът е бил кадрово и
материолно-технически обезпечен. В тази връзка съдът счита,че следва да посочи,
че установяването на произход на стоката не е предвидено като предпоставка за
признаване правото на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен
произходът на стоката не обуславя извод, че тази стока въобще не съществува и
не може да бъде предмет на доставка и съответно, че не са осъществени реални
доставки на тази стока. Изследването на предходни стокови вериги за целите на
облагането и правото на приспадане на данъчен кредит е отречено при действието
на новия Закон за данък върху добавената стойност и с оглед практиката на СЕС,
според която не следва да бъдат накърнявани правата на данъчен субект поради
поведение и действие на предходни доставчици, когато не е доказано, че това
поведение е неправомерно и цели данъчна измама, за което получателят е известен
или е следвало да бъде /в този смисъл е Решение № 2648 от 21.02.2019 година по
дам. дело № 7728/2018 година на Върховен административен съд; Решение № 11998
от 11.11.2015 година по адм. дело № 11032/2014 година на Върховен
административен съд/. Не следва да се сподели и другият мотив за постановения
отказ, свързан с липсата на кадрова обезпеченост на доставчика. Константно в
практиката на Върховен административен съд и СЕС се приема, че обезпечеността
на доставчика било то материално – техническа или кадрова не е предпоставка за
правото на данъчен кредит. Същото е възприето и в Решене по дело С-324/11 и по
съединени дела С-80/11 и С-142/11. Освен това съдът ще посочи и, че тези
твърдения на приходната администрация са напълно необосновани, доколкото чрез
административната преписка като доказателства са приложени договори за наем на
МПС, сключени между различни физически лица и дружеството „***“ ЕООД за
определен период от време /лист 1 274 – 1 620 от приложението/, с които
моторни превозни средства всъщност се е осъществявало транспортирането,
респективно осъществяването на услугите по процесните фактури, видно от
представените товарителници /лист 493 –1 107/. Освен това съществуват и
доказателства във връзка с кадровата обезпеченост на доставчика, а именно
представени са 20 броя граждански договори, сключени между различни лица и „***“
ЕООД /лист 1 273 – 1 314 от приложението/. На следващо място, както вече
се посочи, предмет на процесните фактури в едната си част е доставка на
дървесина, а в другата част, както е видно се касае за осъществяването на
няколко вида услуги, а именно сеч и извоз на дървесина до временен склад,
рампиране на дървен материал и външни услуги. Тоест в случая се каса е от една
страна за доставка на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, а от друга страна на
доставка на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. В настоящият случай стоките са
родово определени вещи, което предполага прилагането на общите правила
предвидени в Закона за задълженията и договорите относно преминаване на правото
на собственост върху тях, доколкото в търговското право липсват особени правила
относно този въпрос. В тази връзка релевантна се приема разпоредбата на чл. 24
от ЗДД, според която при договори за прехвърляне на собствеността върху вещи, определени
по своя род собствеността се прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие
на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. В настоящият
случай, както е отбелязано и от страна на ответника между страните не е сключен
изричен договор, но това не е и нужно, доколкото нотрно известно е, че
договорът за продажба, така както е реден в специалния за това закон ЗЗД е един
неформален договор, освен ако не се касае за продажба на недвижим имот или
моторно превозно средство, каквато не е хипотезата тук. По тази причина след
като страните не са уговорили изрично параметрите на стоката, която купувачът,
в случая ревизираното лице получи, то собствеността върху стоката, която е била
предмет на уговорката ще премине върху купувача в момента на нейното предаване,
а единственото доказателство, въз основа на което може да се установи този
момент е именно съставянето на приемо – предавателен протокол, какъвто в
настоящият случай е съставен към всяка една от фактурите / лист 1 108 – 1 259/,
като това се потвърждава и от констатациите, които вещото лице е направило в
заключението по назначената съдебно-счетоводна експертиза. Приемо – предавателните
протоколи съдържат всички изискуеми се реквизити, а именно мястото на
предаване, датата на предаване, описание на стоката, подписани са от предалия и
приелия същата. В тази връзка съдът ще посочи и още един допълнителен довод, в подкрепа
на своите твърдения, а той се изразява в това, че правилно директорът на „ОДОП“
в своето решение се позовава на специалната разпоредба на чл. 230, ал. 1 от
Закона за горите, която предвижда, че при извършване на транспорт на дървесина
на лицето се издава превозен билет. От представените чрез административната
преписка доказателства се вижда, че на практика доставчикът е разполагал с
такива превозни билети /лист 1 315 – 1 464/. Ето защо следва да се приеме,
че е безспорно доказана реалността на осъществената доставка на стоки. Що се
касае до услугите, във връзка с които ревизираното лице е приспаднало ДДС, то
съдът счита да посочи, че доказването кога точно една услуга е била реално
осъществена се доказва само и единствено отново със съставянето на съответен
протокол, а както се посочи такъв е съставен по отношение на всяко от фактурите
с предмет посочените услуги. Поради което следва да се приеме, че са налице и
реално осъществени услуги.
Въз основа на изложеното може да се направи извод, че са
налице всички изискуеми от закона предпоставки за признаване на правото на
данъчен кредит, а именно: касае се за доставки, които са осъществени между
регистрирани по ЗДДС лица, доколкото „*** е с регистрация по ЗДДС от 27.03.2018
година, а доставчикът „***“ ЕООД е с регистрация от 09.06.2017 година до
11.11.2021 година, т.е. процесните фактури са издадени в периода, в който
доставчикът все още е бил регистриран по ЗДДС, което се споделя и от вещото
лице в депозираното от него заключение; въпросните доставки подлежат на
облагане по Закон за данък върху добавената стойност. Предметът на доставките е
свързан с осъществяваната от получателя дейност, доколкото основната дейност е
съсредоточена именно в дърводобив и преработка, същите са използвани за
последваща облагаема доставка, доколкото ревизираното лице е реализирало
продажба към „**“ ЕООД, **, „***“ ЕООД, „***“ ЕООД, „**“ ООД, „**“ ЕООД, „**“
ЕООД, „**“ ООД, „**“ ЕООД и „**“ ЕООД. Освен това се установи по безспорен
начин, ч извършването на тези доставки е удостоверено чрез притежаването на
документи, които са съставени в съответствие с изискванията на чл. 71, ал. 1 от ЗДДС, а именно налице са валидно съставни фактури, които отговарят на
изискванията по чл. 114 и чл. 115 и са издадени в съответствие с чл. 113 от ЗДДС, предвиждаща издаван на фактури от страна на всяко данъчнозадължено лице-
доставчик да стане в момента на осъществяване от негова страна на доставка на
стока или услуга, или при получаване на авансово плащане преди това освен в
случаите, когато доставката се документира
протокол по чл. 117 от ЗДДС. При издаването на тези фактури е съобразено
и изискването на ал.4 от същата разпоредба, а именно фактурата да се издаде
задължително, но не по – късно от 5 години от датата на възникване на данъчното
събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане не по – късно от 5 дни
от датата на получаване на плащането. Налице са също така и съпроводителни
документи, а именно приемо – предавателни протоколи. При този извод за реалност
на доставките правото на приспадане на данъчен кредит не може да бъде отказано.
Порази изложеното се налага извод, че процесните фактури, които а издадени от
страна на „***“ ЕООД, касаещи данъчните периоди м. 03.2019 година до м. 09.2021
година удостоверяват осъществени облагаеми доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1
от ЗДДС и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Поради което ревизионният акт в тази част си
явява незаконосъобразен и неправилен и като такъв следва да бъде отменен.
II. По Закона за корпоративното подоходно облагане
/ЗКПО/:
Предмет на настоящото съдебно производство се явява и
законосъобразността на издадения ревизионен акт касаеща установени допълнителни
задължения за внасяне на корпоративен данък за данъчните периоди, обхващащи
2019 и 2020 година.
В хода на ревизията, органите по приходите са извършили
проверка относно коректното осчетоводяване на приходите и разходите за спорните
периоди и съответно правилното определяне на данъчният финансов резултат и
дължим корпоративен данък. Приели са, че са налице факти и обстоятелства, които
водят до необходимост от корекция на данъчните резултати, тъй като фактурите,
издадени от „***“ ЕООД не отразяват реално извършени доставки, респективно няма
доказателства за формираните разходи, които да обусловят реално извършени
стопански операции.
През ревизираните периоди 2019 и 2020 година, фактурите
издадени от доставчика са включени от ревизираното лице като разход и участват
при определяне на счетоводния финансов резултат на дружеството за съответните
финансови години. Приходният орган е приел, че фактурите, които са издадени от
„***“ ЕООД не отговарят на изискванията на чл. 10 от ЗКПО за документална
обоснованост, тъй като не отразяват вярно стопанските операции. Поради това на
основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО са извършили корекция на декларирания
финансов резултат в посока на увеличение на отчетната стойност на доставките,
които са фактурирани от доставчика. След данъчното преобразуване на
жалбоподателя е бил доначислен корпоративен данък, както следва:
-
За финансовата 2019 година: във връзка с възприетата липса на реални
доставки, след данъчно преобразуване е определен корпоративен данък в размер на
97 923,51 лева, при деклариран от ревизираното лице 22 166,02 лева и
внесен 22 166,02 лева, органите са установили остатък за довнасяне в
размер на 75 761,49 лева, а на основание чл. 9 от ЗЛДТДПДВ са начислили
лихви за забава в размер на 20 966, 81 лева;
-
За финансовата 2020 година: във връзка с възприетата липса на реални
доставки след данъчно преобразуване е определен корпоративен данък в размер на
50 444,20 лева, при деклариран от ревизираното лице данък в размер на
1 243,16 лева и внесен 1 243,16 лева, органите са установили остатък
за довнасяне в размер на 49 201,04 лева. На основание чл.9 от ЗКПО, във връзка
с чл. 175 от ДОПК и чл. 1 от ЗЛДТДПДВ са начислили лихви за забава в размер на
10 970,01 лева.
Съдът, предвид направените по – горе изводи за реалност
на спорните доставки, намира че така определените задължения за корпоративен
данък са неправилни и незаконосъобразни, а това е така защото по един безспорен
начин се доказа че процесните доставки са реално осъществени.
Съобразно разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО
счетоводният разход се признава за данъчни цели когато е документално обоснован
чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството,
отразяващ вярно стопанската операция. Предвид установените и подробно изложени
съображения, съдът счита, че издадените в полза на жалбоподателя фактури
отразяват вярно посочените в тях стопански операции, доколкото същите са реално
осъществени, поради което незаконосъобразно не са били признати за данъчни цели
от страна на приходните органи.
От друга страна не се установява като цяло и нарушение на
принципите, предвидени в Закона за счетоводството, които са регламентирани в
чл. 4, ал. 1, т. 5 и чл. 4, ал. 3, тъй като не се установява да е бил нарушени
принципът на документална обоснованост, изразяващ се в това, че всяка стопанска
операция трябва да бъде обезпечена документално, като доказателство, че е
извършена при условията, които са отразени в съответния документ и принципа на
съдържание през формата, предвижда събитията и сделките да са отразени
счетоводно съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова
реалност, а не формално според правната им форма. Този извод на съда се
подкрепя и от заключението на вещото лице, в което е отразено, че фактурите са
документално обосновано, като съставените документи дават пълна информация за
извършената услуга, а също така и че сделките и събитията са отразени
счетоводно съобразно тяхното икономическо съдържание, същност и финансова
реалност.
Предвид изложеното, съдът счита, че ревизионният акт в
тази част, с която са установени допълнителни задължения за внасяне на
корпоративен данък, следва също да бъде отменена като незаконосъобразна, тъй
като противоречи на материалноправните разпоредби на закона.
С оглед на изложените мотиви, настоящият съдебен състав
намира, че обжалваният ревизионен акт се явява неправилен и незаконосъобразен
поради неправилно приложение на материалния закон и като такъв следва да бъде
отменен изцяло.
Относно разноските:
С оглед изхода на делото и направеното искане от страна
на процесуалните представители на жалбоподателя за присъждане на направени по
делото съдебни разноски, същото следва да бъде уважено като ответникът бъде
осъден да заплати в полза на „***, със седалище и адрес на управление Област П.,
Община П.**, с. Я.**, ул. „**“ № 7, представлявано от Е.К.Д. сума в размер на
28 950 /двадесет и осем хиляди деветстотин и петдесет/ лева, от които: 50
/петдесет/ лева държавна такса за образуване на административно дело, съобразно
приложено по делото платежно нареждане от 12.01.2024 година /лист 8/; заплатен
депозит за вещо лице в размер на 2 000 /две хиляди/ лева, съобразно
платежно нареждане от 29.01.2024 година /лист 22 от делото/; адвокатско
възнаграждение в размер на 26 905 /двадесет и шест хиляди деветстотин и
пет/ лева, определено по реда на чл. 8, ал. 1, във връзка чл. 7, ал. 2, т. 6 от Наредба № 1 от 9 юли
2004 година за минималните размери на адвокатските възнаграждения и на база
представен по делото договор за правна помощ и платежно нареждане от 12.10.2023
/лист 29 и 30 от делото/.
Мотивиран от изложеното и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК, настоящият съдебен състав на Административен съд – Перник
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен
акт № Р-22001421006117-091-001 от 13.03.2023 година, издаден от Х.Б.М.на
длъжност: началник на сектор, възложил ревизията и Р.Т.З. на длъжност: главен
инспектор по приходите, ръководител на ревизията потвърден с Решение № 1 443 от
10.10.2023 година, в частта, с която са определени задължения по Закон за данък
върху добавена стойност (ЗДДС) в общ размер на 323 917,07 /триста двадесет
и три хиляди деветстотин и седемнадесет лева и семе стотинки/, в едно със
съответните лихви за забава за периодите от м. 03.2019 година до м. 09.2021
година, в следствие на отказано право на данъчен кредит на основание чл. 68,
ал. 1 и ал. 2, във връзка с чл. 6 и чл. 9 и чл. 25 от ЗДДС, както и са
определени задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното
подоходно облагане /ЗКПО/в общ размер на 124 962,53 /сто двадесет и четири
хиляди деветстотин шестдесет и два лева и петдесет и три стотинки/, ведно със
съответните лихви за забава за 2019 година и 2020 година, в следствие на
непризнати за данъчни цели счетоводни разходи, като незаконосъобразен.
ОСЪЖДА Национална
агенция за приходите С.** да заплати на „***, с ЕИК: ***, със седалище и адрес
на управление: с. Я.**, ул. „**“ № 7, представлявано от Е.К.Д. сума в размер на
28 950 /двадесет и осем хиляди деветстотин и петдесет/ лева,
представляваща направени по делото съдебни разноски.
РЕШЕНИЕТО може да се обжалва
пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от
връчването му на страните.
Съдия: /П/