№………………2021 г. гр.
Варна
В ИМЕТО НА НАРОДА
Варненският
административен съд, двадесет и четвърти
състав
в открито заседание,
проведено дванадесети април 2021 г.,
в следния състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: БОРИСЛАВ МИЛАЧКОВ
при участието на секретаря Нина Атанасова,
като разгледа докладваното от съдия Милачков
административно дело №2294 по описа за 2020 година
за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.
Производството по
делото е образувано по жалба подадена от П.И.П., ЕГН ********** ***, лично и в
качеството си на собственик на ЕТ „П.П.“ ЕИК *********, чрез адв. Е. Т.-САК,
срещу Ревизионен акт /РА/ №Р-03000319008132-091-001/09.07.2020 г. издаден от
органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна,
потвърден с Решение №217/24.09.2020 г. на директора на дирекция ОДОП гр.
Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за данък по чл.48, ал.1
от ЗДДФЛ за периода 2013 г. в общ размер от 16348.80 лв. главница и 10279.51
лв. лихви.
Жалбоподателят твърди, че Ревизионният акт е нищожен,
а в условията на еветуалност незаконосъобразен и като такъв следва да бъде
отменен изцяло.
Твърди, че с РА са установени задължения за
друг период и за дуги задължения, извън обхвата на ревизията. Сочи, че
заповедта за изменение на срока на периода на ревизията е издадена след
изтичане на законоустановения срок за извършване на ревизията, поради което
органите по приходите не са били надлежно овластени. Твърди, че не са били
налице обстоятелства по чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК, с оглед на което неправилно
ревизията е извършена по особения ред, а е следвало да се извърши по общия ред.
Сочи, че е допуснато съществено процесуално нарушение, защото Уведомлението по
чл. 124 от ДОПК е връчено след изтичане срока на ревизията. Твърди, че органът
по приходите не е посочил конкретно фактическо основание и доказателства, които
са обосновали прилагането на чл. 122, ал.1, т. 4 и т. 7 от ДОПК. Релевира, че
счетоводството на жалбоподателя е водено редовно, както и, че в хода на
ревизионното производство са представени доказателства за източниците на
средства през ревизирания период. Прави възражение за изтекла погасителна
давност. Моли съда да постанови решение, с което да отмени изцяло оспорения РА.
В съдебно заседание жалбоподателя, редовно
призован не се явява. Процесуалния му представител поддържа жалбата на сочените
в нея основания. Претендира разноски по делото.
Процесуалния представител на ответника, оспорва
жалбата. Моли съда да постанови решение, с което да я отхвърли като
неоснователна. Претендира направените пред инстанцията съдебно-деловодни
разноски- юрисконсултско възнаграждение и прави възражение за прекомерност на
адвокатския хонорар.
Жалбата е подадена в законоустановения срок,
от легитимирано лице и при наличие на интерес от обжалване, поради което е
допустима.
В
хода на проведеното ревизионно производство са направени следните относими към
предмета на делото фактически констатации:
Обжалва се Ревизионен акт №Р-03000319008132-091-001/09.07.2020
г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с Решение №217/24.09.2020 г. на
директора на дирекция ОДОП гр. Варна при ЦУ на НАП.
Административното
производство е започнало със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03000319008132-020-001/12.12.2019 г., в
която се определя ревизията да обхване следните видове задължения, в случая годишен
и авнасов данък по чл.48 от ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2013 г. до
31.12.2018 г. и ДДС за периода от 01.12.2013г. до 30.11.2019г. Посочено е, че
ревизията следва да завърши в срок до три месеца, считано от датата на връчване
на заповедта. Същата е връчена на жалбоподателя по електронен път на дата 23.12.2019
г. Със ЗИЗВР № Р-03000319008132-020-002/18.12.2019 г., в предмета на ревизията
е включен и данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода
от 01.01.2013 г. до 31.12.2018 г. Със ЗИЗВР № Р-03000319008132-020-003/02.01.2020
г., срокът за извършване на ревизията е бил удължен до 23.03.2020 г. Със ЗИЗВР
№ Р-03000319008132-020-004/06.02.2020 г., в състава на ревизоращите органи е
включена Н. Йорданова Маринова – инспектор по приходите. Със ЗИЗВР №
Р-03000319008132-020-005/23.03.2020 г., срокът за извършване на ревизията е бил
удължен до 22.05.2020 г. Със ЗИЗВР № Р-03000319008132-020-006/21.05.2020 г., е стеснен
обхвата
на ревизията за определяне на задължения за данък върху доходите на физическите
лица върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и Годишен и авансов
данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2013 г. до 31.12.2013 г. и по ЗДДС за
периода от 01.12.2013 г. до 30.11.2014г. На 10.06.2020 г. е бил изготвен РД № Р-03000319008132-092-001, а в
последствие и обжалвания РА.
В хода на ревизията е установено, че
жалбоподателят е местно физическо лице по смисъла на ЗДДФЛ, с постоянен
адрес ***. Семейното положение на лицето е неженен с две деца. Ревизираното
лице извършва дейност като ЕТ "П.П." с предмет търговия на дребно с
авточасти.
За обективното установяване на
обстоятелствата, имащи значение за ревизията, органите по приходи са извършили
процесуални действия, подробно описани в констативната част на изготвения РД №
Р-03000319008132-092-001/10.06.2020г., неразделна част от ревизионния акт, по
смисъла на чл. 120, ал. 2 от ДОПК.
В хода на ревизионното производство при преглед на
счетоводните документи на предприятието на ревизираното лице, органите по
приходите са констатирали с протокол /стр.171 от преп./ осчетоводени в
оборотната ведомост за 2013г. и главната книга за 2013г. /стр.170 от преп./
внесени в касата на търговеца по кредита на с/ка 492 "Разчети със
собственици" сумата 222 000 лв. От ревизираното лице са изискани с Искане
от 06.02.2020г. /стр.51 от преп./ документи, в качеството му на физическо лице,
удостоверяващи получени доходи от продажба на имущество, трудови и др. доходи,
документи за извършени разходи и налични парични средства. В качеството му на
ЕТ "П.П." са изискани аналитични счетоводни регистри, оборотни
ведомости, главна книга, платежни документи и др. документи за ревизираните
периоди. В отговор са представени част от изискани документи приложени на
стр.45-25 от преп.
С искане от
22.05.2020г. /стр.66 от преп./ е изискано от лицето да посочи разполагаемите
парични средства в брой към 01.01.2013г., произхода на паричните средства за
2013г., в т.ч. внесените в ЕТ „П.П.". В отговор лицето е представило
Декларация по чл.124, ал. 3 от ДОПК, писмени обяснения от 04.06.2020г. /л.54 от
преп./, съгласно които за периода от 01.01.2013г. до 31.12.2013г. е разполагало
с приблизително около 465 000 лв. към началото на периода и около 250 000 лв.
към 31.12.2013 г. с произход:
-
продажба на апартамент в град Шумен, ул. „Васил
Левски" №35 през 2012 г. за около 60 000 лв., преведени чрез банков превод
в Уникредит Булбанк, за което е представено банково извлечение от личната му
банкова сметка ***,16 лв.;
-
продажба на апартамент в гр. Варна, ул.
„Цимерман" за около 40 000 лв., съгласно представен нечетлив нотариален
акт №84 от 24.01.1997 г., с който П.П. продава на Ружа Стоянова апартамент с
площ 48.82 кв.м., за която сума не е представен документ, че е налична на
01.01.2013г.;
-
спестени средства от работата на П.П. като трети
механик в предходни години на корабите BELI, SOFIA, SERDICA около 190 000 лв., за
която сума не са представени документи, че е налична на 01.01.2013г.;
-
средства, получени от починалите баба и дядо /които са
родители на П.П. след като са го осиновили/ от техни недвижими имоти и наеми от
2000г. до м.12.2012г. - 500 лв. месечно или общо около 70 000 лв., за които не
са представени документи, че са нашчни към 01.01.2013г.;
-
средства получени от тъста на П.П. - Д О , между 200
лв. и 300 лв. на месец от 2001 г. до 2013г. - общо 40 000 лв., за които не са
представени документи, че са натични към 01.01.2013г.;
-
средства от продажба на гарсониера в гр. Шумен. ул.
„Васил Левски" №35, наследена от баща му И И. /починал/ на стойност около
65 000 лв., като лицето е уточнило, че няма съхранен документ за продажбата,
която е извършена от родителите му с пълномощно от негово име.
Относно посочената в
обяснението сума 65 000 лв. от продажба на гарсониера, ревизиращите органи след
направена справка в регистър RegiX /стр.217-215 от преп./ за лицето П.П. са
установили, че не е намерена продажба на гарсониера в гр. Шумен, ул. Васил
Левски №35. Не са представени документи, че сумата е налична към 01.01.2013г.,
за да се отрази в наличните парични средства към 01.01.2013г.
Относно посочената в
обяснението сума от около 70 000 лв., като получена от родителите му,
ревизиращите органи са направили справки от ИМ на НАП-ЕСГРАОН, СУП, RegiX /стр.214,стр.211,стр.207/,
от които са установили, че лицето С З /майка на П.П. след осиновяването/ е подавала
ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г. и 2010 г. В декларацията за 2008 г. е
посочен годишен облагаем доход от наем в размер на 738 лв. /стр.212/. За 2009
г. е посочен облагаем доход от наем в размер на 918 лв. /стр.208/. За 2010 г. е
посочен облагаем доход от наем в размер на 1026 лв. /стр.204/. От лицето П.П.
не са представени документи, от които да е видно, че той е получавал суми от
наеми.
Относно посочената в
обяснението сума около 40 000 лв., получени от тъста на П.П. - Д О , между 200
лв. и 300 лв. на месец от 2001г. до 2013г., П.П. не представя документи,
сочещи, че той е получавал суми от Д О .
След анализ на
приложените към обяснението /стр.54 от преп./ документи ревизиращите органи са
констатирали, че не са представени доказателства, подкрепящи твърденията, с
изключение на постъпилата по банкова сметка ***.16лв. от продажба на апартамент
в град Шумен през 2012 г./стр.92/, за около 60000 лв., взета предвид при
съпоставката на имуществото, доходите и разходи на П.П., като начално салдо
налично по личната му банкова сметка ***.16 лв.
След анализ на всички събрани доказателства и
извършени проверки в информационните масиви на НАП, органите по приходите са
установили за ревизираната 2013г. наличните парични средства към 01.01.2013г.,
получените доходи от ревизираното лице и извършени разходи, описани на стр. 14
от РД и обобщени в табличен вид /стр.292 от преп./, както следва:
1.
Налични
парични средства към 01.01.2013г. в брой - 5000 лв. /ред 1 от таблицата за
съпоставката/ и налични парични средства в банкови сметки в общ размер
55738.40лв. /ред 2 от таблицата за съпоставката/, в т.ч. банкова сметка ***.
/стр.300/ в размер на 55 532,16 лв. /с произход продажба на апартамент в град
Шумен, ул."Васил Левски", № 35 през 2012г./, както и банкова сметка ***
/стр.297/ в размер на 105.36 евро с лв. равностойност 206.07лв. при курс
1.95583 и налични суми в ОББ /стр.301 гр./ в размер на 0.17лв. , описано на
стр. 13 от РД.
2.
Получена
сума в размер на 337.62лв. /ред 11 от таблицата за съпоставката/ с произход
приходи от лихви 337.62лв., начислени по банкова сметка *** /стр.299/, описано
на стр. 12 от РД.
3.
Платени
разходи за ел. енергия в размер на 1 556.78 лв. /стр.295/, съгласно писмо от
„Енерго-про продажби" АД /ред 14 от таблицата за съпоставката/, описано на
стр. 14 от РД.
4.
Платени
разходи за вода в размер на 331.21 лв. /ред 15 от таблицата за съпоставката/,
по данни от информационния масив на НАП /стр.224/, описано на стр. 14 от РД.
5.
Предоставени суми от ревизираното лице на ЕТ "П.П."
/стр. 170/ в размер на 222 000 лв. /ред 18 от таблицата за съпоставката/,
описано на стр. 14 от РД.
6.
Платени
разходи за банкови такси в Уникредит Булбанк в евро /стр.297 и стр.300/ в
размер на 115.77 лв. /58.67 лв. + 57.10 лв. /ред 28 от таблицата за
съпоставката/, описано на стр. 12 от РД.
В резултат на съпоставката органите по
приходите са констатирали несъответствие между стойността на имуществото на
задълженото лице и направените от него разходи и декларирани приходи за 2013г.
в размер на 163 487.99 лв.
Превишението на разходите над приходите е
квалифицирано като обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т.7 от ДОПК, а изисканите
от ревизираното лице и в качеството му на едноличен търговец, но непредставени
документи, като обстоятелство по чл.122, ал.1, т.4 от ДОПК. С Уведомление от
22.05.2020 г. /стр.24 от преп./ лицето е уведомено, че основата за облагане с
годишен данък по ЗДДФЛ за 2013г. ще бъде определена по реда на чл.122 от ДОПК.
След анализ по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК на относимите към лицето
обстоятелства, описани на стр. 3-5 от РД, и предвид извършена съпоставка на
притежаваното имущество, направените разходи и получените доходи ревизиращите
органи са определили годишна данъчна основа за 2013г. в размер на 163 487.99 лв.
Определен е данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 16 348.80 лв. със
съответстваща лихва 10 279.51 лв.
В хода на съдебното производство беше
назначена ССЕ, която не можа да даде категорично
заключение, относно редовно водене на счетоводството на жалбоподателя, съгласно
изискванията на Закона за счетоводството и съответните приложими счетоводни
стандарти. Вещото лице направи анализ на паричните потоци въз основа на
приложените документи и поясни, че не са представени синтетични и аналитични
регистри и при вариант на включени към сметка 501 Каса 222 000 лв. - от сметка
492 Разчети със собственика, вещото лице констатира, че няма несъответствие между приходите и разходите на
жалбоподателя за процесния период. ССЕ констатира, че в края на 2012 г. П.П. е
декларирал налични парични средства, с които е финансирал дейността на ЕТ в
размер на 222 000 лв. За 252 000 лв. ССЕ установи, че са налични първични
документи, отразяващи придобит доход от физическото лице П.И.П., подробно
описани в т.3 от задачата. Предвид констатираната от ССЕ разлика на
превишението на разходите над постъпленията за 2013 г. в размер на 24 922,34
лв., вещото лице заключи, че наличните парични средства на физическото лице
биха компенсирали посочената разлика. От приложените към делото доказателства,
както и от анализираните данни в счетоводството на жалбоподателя, след направен
анализ ССЕ констатира, че отразеният в счетоводството на жалбоподателя и
декларираният по чл.50 от ЗДДФЛ за процесния период данък е в размер на 528,40
лв.
По искане на жалбоподателя бяха изслушани и
трима свидетели. Свидетелката Н.Д.О., която
живее на съпружески начала с жалбоподателя, обясни, че П.П. е извършвал
търговска дейност с ЕТ „П.П.“ повече от 20 години. През годините всички
включително и неговите и нейните родители са помагали с различни суми.
Свидетелката К.Я.О., майка на Н.О., потвърди, че са помагали с парични средства.
През 2006 г. продали на П. Александров идеални части от земеделска земя за 9
хил. евро и тези пари ги дали на П.П. през различни периоди от време. Свидетелят А.И.Ю. водил счетоводството на жалбоподателя. В края на 2013 г. когато решил да прекъсне
отношенията си с кантората му дали всички документи, които са били изготвени,
до този момент по неговото счетоводство. Протокол за предаването на тези
документи не са съставяли и не са сформирали комисия по чл. 45 от ЗСч. На
всички фирми обслужвани от счетоводната кантора счетоводствата са водени
редовно.
С оглед установеното от фактическа страна,
съдът прави следните правни изводи:
Ревизията на П.И.П., действащ и като ЕТ „П.П.“
обхваща задължения за данък върху доходите на физическите лица върху годишната
данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за
периода от 01.01.2013 г. до 31.12.2013 г. и по ЗДДС за периода от 01.12.2013 г.
до 30.11.2014г.
При извършване на задължителната проверка по
чл. 160, ал. 2 ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен
орган и е приключила в определения срок. РД е съставен след изтичане на 14-дневния
срок от приключване на ревизията. РА е издаден от компетентни органи и определя данъчни задължения за периода, за
който е възложена ревизията, поради което не страда от пороци, водещи до
нищожност.
В тази връзка съдът не споделя възражението
на жалбоподателя за нищожност на РА поради липса на компетентност на органите
по приходите.
Компетентността на
административния орган, в частност на приходния орган е материална,
териториална и времева. При нарушаването им се преценява, до каква степен е
засегната валидността на издадения индивидуален административен акт. Времевата
компетентност се отнася, както до определените със заповедта за възлагане на
ревизията периоди на установяване на данъчните задължения, така и срокът, в
който се извършва самата ревизия /чл. 113, ал. 1, т. 3 и 4 от ДОПК/, но в
посочените хипотези тя е различна. Когато приходният орган е събирал
доказателства след установения срок за извършване на ревизията, тогава
съдебната практика приема, че издаденият впоследствие ревизионен акт не е
нищожен. Когато обаче със заповедта за възлагане е определен ревизирания
период, за който трябва да бъдат установени конкретно посочените в нея данъчни
задължения, а с ревизионния акт приходните органи са установили задължения за
друг период, извън обхвата на заповедта за възлагане, то тогава ревизионният
акт се явява нищожен, тъй като не е спазено изискването по чл. 113, ал. 1, т. 4
от ДОПК. С последваща заповед на компетентния орган този времеви обхват може да
бъде изменян - разширен или стеснен. Видно от доказателствата, приложени в
административната преписка, ревизионното производство е образувано със ЗВР №Р-03000319008132-020-001/12.12.2019
г. /л.4-3 от преп./, съдържаща реквизитите по чл.113, ал.1 от ДОПК. Определен е
срок за извършване на ревизията до три месеца, ревизираният период и видовете
ревизирани задължения за данъци, а именно: годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за
периода от 01.01.2013г. до 31.12.2018г., Данък върху добавената стойност от
01.12.2013г. до 30.11.2019г. Със Заповед за изменение на ЗВР
№Р-03000319008132-020-002/18.12.2019г., на основание чл.113, ал.3 от ДОПК е
разширен обхвата на ревизията с добавянето на установяване на задължения за
данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2013г.
до 31.12.2018г. Със ЗИЗВР № Р-03000319008132-020-003/02.01.2020г. /л.8-10 от
преп./ е променен състава на ревизиращия орган по приходи и ръководителя на
ревизията, определен е срок за извършване на ревизията до 23.03.2020г. Със
ЗИЗВР № Р-03000319008132-020-004/06.02.2020 г. е допълнен състава на
ревизиращите органи, а със ЗИЗВР № Р-03000319008132-020-005/23.03.2020 г.
/л.14-16 от преп./ е променен срока за ивършване на ревизията до 22.05.2020г.
На 21.05.2020г. със ЗИЗВР № Р-03000319008132-020-006/21.05.2020г. /стр.17-19 от
преп./ е стеснен обхвата на ревизията за определяне на задължения за данък
върху доходите на физическите лица върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2013 г. до
31.12.2013 г. и по ЗДДС за периода от 01.12.2013 г. до 30.11.2014г.
С РА № Р-03000319008132-091-001/09.07.2020г.
е установен дължим данък върху годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ от П.И.П.
за 2013г. в общ размер 26 628.31 лв. /главница 16 348.80 лв. и лихва 10 279.51
лв. /посочена в Таблица I към РА /стр.274гр. преп./. След извършено прихващане
в Таблица II към РА /стр.273 от преп./ е определен данък върху годишна данъчна
основа по чл.17 от ЗДДФЛ в размер на 16 342.24 лв. и лихва 10 279.51 лв.
Установените задлъжения по вид данък и период съответстват на определените със
заповедта за възлагане на ревизията и заповедите за изменение на ЗВР, описани
по-горе, поради което не е налице нищожност на акта поради липса на времева
компетентност на органите по приходи.
Предвид коментираните
по-горе заповед за възлагане на ревизия и заповеди за изменение на ЗВР, с които
е променен срока за извършване на ревизията до 22.05.2020г., неоснователно
жалбоподателят счита, че органите по приходите не са надлежно овластени да
преценяват и определят процесните задължения с РА. Всички ЗИЗВР са издадени в
срока на извършване на ревизията, включително и последната ЗИЗВР №Р-
03000319008132-020-006/21.05.2020 г.
Нищожност на РА
свързан с ревизирания период би била налице само, когато са определени данъчни
задължения за период извън обхвата на ревизията, но в конкретния случая такъв
порок няма, тъй като определените задължения са за периода, за който е
възложена ревизията.
Неоснователно е възражението на
жалбоподателя, релевирано едва с писмената защита относно липсата на
представени доказателства за валидни електронни подписи на органите по приходи.
Диск с
оригиналите на електронните документи, подписани електронно от органите по
приходи се съдържа в
административната преписка, представена от ответника и приета от съда в
заседанието, проведено на 04.01.2021г. Процесуалният представител на
жалбоподателя с молба от 02.12.2020г. е поискал преписката да му бъде изпратена
по куриер или по електронен път. На 03.12.2020г. преписката е била изпратена. С
молба с.д. 16232/29.12.2020г. процесуалният представител на жалбоподателя моли
делото да се гледа в негово отсъствие като указва, че няма други
доказателствени искания към момента и по същество моли за уважаване на жалбата
и присъждане на разноски по опис. В настоящия случай след проверка на копията
на електронните документи на диска и прикачените Удостоверения за КЕП от
регистъра за съответния доставчик на удостоверителната услуга, съдът установи,
че представените копия на електронни документи по ревизията, в т. ч. РА, РД,
ЗВР и ЗИЗВР са подписани като електронни документи с електронен подпис. Всеки
от тях е подписан от органите, посочени за автори на документа. Приложените
документи са представени и на хартиен
носител, като заверен от страната препис по силата на чл. 184, ал.
1 от ГПК, вр. § 2 от ДР на
ДОПК, като процесуалният представител на жалбоподателя не се
възползва от правото си да оспори истинността им в срока по чл. 184, ал.
2, изр. последно от ГПК, вр. § 2 от ДР на
ДОПК.
С оглед изложеното, съдът приема, че
изброените електронни документи, издадени при ревизията - РА, РД, ЗВР и ЗИЗВР
са подписани от лицата, които са посочени като издатели на същите, с
квалифицирани електронни подписи, валидни към този период, предвид което
издадените от тях документи са подписани и не са налице основания да се считат
за нищожни, като неподписани от техните издатели.
Неоснователни са и
възраженията на жалбоподателя за изтекла погасителна давност в хода на ревизионното
производство. Вярно е, че в
чл.109, ал.1 от ДОПК е посочено, че не се образува производство за установяване
на задължения за данъци по този кодекс, когато са изтекли 5 години от
изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде
подадена декларация. Съдът обаче намира, че този период не е изтекъл за
задълженията от 2013г., предвид следното. За задълженията произтичащи от 2013г.
следва да се подаде ГДД през 2014г. и 5 годишния срок започва да тече от
01.01.2015 г. и свършва на 31.12.2019г. Настоящото ревизионно производство е
започнало с издаването на първата заповед за възлагане на ревизия от
12.12.2019г., което е в давностния срок.
Независимо от горното съдът констатира, че възражението
в жалбата относно изготвянето и връчването на уведомлението по чл. 124, ал.1
от ДОПК
след изтичане срока на ревизията по чл. 114, ал.2
от ДОПК
е основателно.
Съгласно чл. 114, ал. 1
от ДОПК, срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от
датата на връчването на заповедта за възлагане. Съгласно чл. 114, ал. 2 от ДОПК, ако срокът по ал. 1 се окаже недостатъчен, той може да бъде продължен до
два месеца със заповед за удължаване на срока от органа, възложил ревизията. На
основание, чл. 114, ал. 4 от ДОПК, когато сроковете по ал. 1 и 2 се окажат
недостатъчни поради особена фактическа сложност на конкретния случай, срокът
може да бъде продължен общо до не повече от три години със заповед за
удължаване на срока на изпълнителния директор, издадена въз основа на
мотивирано предложение на териториалния директор. А чл. 124, ал. 1 от ДОПК
предвижда, че когато органът по приходите установи наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, той
уведомява ревизираното лице, че основата за облагане с данъци ще бъде
определена по предвидения в чл. 122
ред, и му определя срок за представяне на доказателства и за вземане на
становище, който не може да бъде по-кратък от 14 дни. Не случайно законодателят е определил конкретни срокове за изготвяне и връчване
на всички документи и актове в хода на ревизионното производство.
В настоящия случай, по делото не е спорно, че
ревизионното производство е образувано по общия ред с обхват годишен и авнасов
данък по чл.48 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2013 г. до 31.12.2018 г. и ДДС за
периода от 01.12.2013г. до 30.11.2019г. със Заповед за възлагане на
ревизия №
Р-03000319008132-020-001/12.12.2019 г. Тази заповед е изменена със ЗИЗВР №
Р-03000319008132-020-005/23.03.2020 г., според която ревизията следва да
приключи в срок до 22.05.2020г.
Уведомлението по чл. 124 ал.1 от ДОПК за
констатиране на обстоятелства по чл. 122 ал.1, т.4 и т.7 от ДОПК е с изходяща дата
от 22.05.2020г. и е връчено на жалбоподателя на 26.05.2020г., т.е. след срока
за приключване на ревизията. Съгласно константната съдебна практика по
приложението на чл. 114
от ДОПК
срокът за провеждане на ревизията е инструктивен, но извършените процесуални
действия от органите по приходите след изтичането му не следва да се
съобразяват. Това следва от общия принцип за обективност по чл. 3, ал. 3
от ДОПК,
според който истината за фактите се установява по реда и със средствата
предвидени в този кодекс. Този принцип е приложим както за процесуалните
действия по събиране на доказателствата, така и за процесуалните действия по
уведомяване на ревизираните лица, с оглед задължението на органите по приходите
да осигурят упражняването на процесуалните им права в хода на ревизията и правото
им защита. В конкретния случай процесуално действие по чл. 124, ал.1
от ДОПК
е извършено след приключване на ревизията и не може да служи като годно
основание за преминаване на облагането по особения ред. По аргумент от чл. 122,
ал.3 от ДОПК, РД се обосновава с обстоятелствата по ал.1 и ал.2 от същата
норма, от което следва, че констатацията за наличие на обстоятелство по чл.
122, ал.1 от ДОПК следва да е формирана преди издаването на РД. Противното би
накърнило правото на защита на ревизираното лице, което едва след извършване на
ревизията би добило яснота за начина, по който ще бъде определена данъчната му
основа. Допуснатите нарушения за процесуалните правила за провеждане на
ревизията по особения ред са съществени, тъй като засягат законосъобразността
на част от установената данъчна основа по чл. 35, т.6
от ЗДДФЛ,
представляваща недостиг на парични средства от превишение на разходите на
ревизираното лице над декларираните и получени доходи. Разходите, направени от
задълженото лице се считат за подлежащ на облагане доход само по силата на
презумпцията по чл. 123,
ал.1, т.2 от ДОПК,
която е приложима единствено, ако ревизията е по реда на чл. 122
и сл. от ДОПК.
Те не представляват облагаем доход по материалния закон – чл. 35, т. 6
във връзка с чл. 10, ал.1,
т.6 от ЗДДФЛ
и не подлежат на облагане по общия ред. В конкретния случай поради
незаконосъобразно проведена ревизията по реда на чл. 122
и сл. от ДОПК,
презумпцията по чл. 123
от ДОПК,
е неприложима. Ревизията не е проведена в законно определения срок на чл.112,
чл.113 и чл.114 ДОПК по реда на чл. 122 - чл. 124 ДОПК, а задълженията за данък
по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ на ревизираното лице са установени по общия ред като в
основата за облагане по чл. 17 ЗДДФЛ са включени доходи от други източници по
чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. /в този см. решение № 1416 от 03.02.2021г. по адм.д. №
10651/2020г. на ВАС; реш. № 14264/ 17.11.2020г. по адм. дело № 8045/2020 на ВАС;
реш. № 12516/ 21.10.2014г. по адм. дело № 3410/2014 на ВАС/.
Горепосочените нарушения
на процесуалните правила за провеждане на ревизията по особения ред следва да
се квалифицират като съществени, тъй като засягат и законосъобразността на
установената данъчна основа по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ за 2013г., която единствено
формира корекциите на данъчната основа по чл. 17 от ЗДДФЛ. Същата е увеличена
само с установеното превишение на разходите на ревизираното лице над
декларираните/получените приходи. Разходите на задълженото лице обаче се считат
за подлежащ на облагане доход само по силата на презумпцията, установена с
чл.123, ал.1, т.2 от ДОПК, а тя е приложима единствено, ако ревизията е по
особения ред на чл.122 и сл. от ДОПК. Само по себе си превишението на разходите
над приходите не представлява облагаем доход по материалния закон - чл.35, т.6
във връзка с чл.10, ал.1, т.6 от ЗДДФЛ и не подлежи на облагане по общия ред.
/Решение № 14658 от 31.10.2019г.по адм. дело № 6025/2019г. на ВАС/. Ето защо
при незаконосъобразно проведена ревизията по аналог и неприложимост на
презумпцията по чл.123 от ДОПК, издаденият РА се явява незаконосъобразен и
следва да бъде отменен.
Отделно от горното при ревизия по общия ред и
без да е приложима презумпцията на чл. 123, ал. 1 от ДОПК при превишаване на
разходите над получените средства липсва обект на облагане по ЗДДФЛ.
Определянето на данъчната ставка по чл. 48 от ЗДДФЛ към образувана от такъв
"доход" данъчна основа представлява по съдържанието си облагане на
разходи, а разходите не са обект на облагане по този данъчен закон. В РД
е прието, че задълженото лице не е предоставило доказателства относно източника
на доходи до размера на установеното несъответствие за съответната година, но
за целите на ревизионното производство следва да се приеме, че тези превишения
представляват други облагаеми доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. По този начин данъчната основа за облагане на този доход е
определена в размер на установеното несъответствие /превишение/. Разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ определя, че облагаемият доход е брутната сума на облагаемите
доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са
изрично посочени в този закон
и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с
окончателни данъци по реда на ЗКПО. В процесния случай, органите по приходите
претендират, че в касата на ЕТ „П.П.“ са внасяни суми, за които няма данни как
са придобити, като не са ангажирани релевантни доказателства за източника и
основанието за наличността им, като въпреки това се правят изводи за налични
парични доходи, които не са декларирани надлежно. Органите по приходите неправилно
са квалифицирали отрицателната разлика като доходи от други източници по
смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, доколкото превишението на разходите над приходите не
представлява "доход от друг източник", изискващ посочването на
конкретен източник на средствата, тъй като по определение, при превишението на
разходите, такъв конкретно посочен източник не е налице. Не може едновременно да
е налице "доход от всички други източници, които не са изрично посочени в
ЗДДФЛ и същият този доход да е с "недоказан/неустановен произход", облаган
на основание чл. 123 от ДОПК.
Без да има доход като обект на облагане, не съществува и установеното с РА
задължение за подоходен данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, а съответно и
акцесорното задължение за лихва върху данъка, поради което установяването на
публичните задължения с РА за 2013г. е неправомерно и РА следва да се отмени.
Предвид изхода на делото и своевременно направеното
искане от процесуалния представител на жалбоподателя искане за присъждане на
разноски по делото, съдът намира същото за основателно. Относно направеното
възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение съдът съобрази
следното. В случая минималния размер на възнаграждението съобразно чл. 8, ал. 1,
т. 4 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения възлиза на 1328.83 лв., като съдът намира същия за
справедлив, доколкото претендираният размер на адвокатското възнаграждение от 3000
лева надхвърля съществено минималния такъв, а делото не се характеризира със
съществена правна и фактическа сложност. С оглед вида, обема и
продължителността на реално положения квалифициран юридически труд, съдът намира,
че възнаграждение в размер на 1328.83 лв. е обосновано и в справедлив размер. Жалбоподателят
е заплатил и 10лв. за държавна такса, 300 лв. за ССЕ и 200 лв. депозит за
призоваване на трима свидетели, т. е. общо сторените от жалбоподателя разноски
в производството следва да се определят в размер на 1838.83 лв. Жалбоподателят е останал задължен за разноски по
ССЕ към съда със сумата от 114 лв. Предвид изхода на спора ответникът следва да
бъде осъден да ги заплати по набирателната сметка на съда на основание чл. 77 от ГПК,
във връзка с чл. 144 от АПК.
Водим от горното, съдът
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ
Ревизионен акт /РА/
№Р-03000319008132-091-001/09.07.2020 г. издаден от органи по приходите при ТД
на НАП гр. Варна, потвърден с Решение
№217/24.09.2020 г. на директора на дирекция ОДОП гр. Варна при ЦУ на НАП, с
който на П.И.П., ЕГН ********** ***, лично и в качеството си на собственик на
ЕТ „П.П.“ ЕИК *********, са определени задължения за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за периода 2013 г. в общ размер от 16348.80 лв. главница и 10279.51 лв.
лихви.
ОСЪЖДА Дирекция „ОДОП”- Варна при ЦУ на НАП да
заплати на П.И.П., ЕГН ********** ***, разноски по делото в размер на 1838.83 лв./хиляда осемстотин тридесет и осем
лева и 83 ст./
ОСЪЖДА Дирекция „ОДОП”- Варна при ЦУ на НАП да
заплати по набирателната сметка на Административен съд-Варна сумата от 114 лв. /сто
и четиринадесет лева/ сторени по делото разноски.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с
касационна жалба пред Върховния административен съд, в 14-дневен срок от
получаване на съобщението от страните.
СЪДИЯ: