О П Р Е Д Е Л Е Н И Е
Номер 1556 Година 14.08.2020
град Бургас
Административен
съд гр.Бургас, десети състав, на четиринадесети
август две хиляди и двадесета година в закрито заседание в следния състав:
Председател: Даниела Драгнева
Секретар
Прокурор
Като
разгледа докладваното от съдия Драгнева административно дело № 1644 по описа за
2020 година и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по
реда на чл.60 от Административнопроцесуалния кодекс АПК), във връзка с чл.186,
ал.4 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Образувано е
по жалба на „Магнолия Прим“ ЕООД с ЕИК: *********, с адрес за призовавания и
съобщения гр.Приморско, ул.“Чавдар“ № 2, представлявано от управителя Б.Ал. В. против
разпореждане за предварително изпълнение на наложената ПАМ със заповед за
налагане на принудителна административна мярка № ФК-171-0034102/12.08.2020г. от
издадена от началник отдел „Оперативни
дейности“ Бургас, дирекция „Оперативни дейности“, главна дирекция „Фискален
контрол“ в ЦУ на НАП. С жалбата се прави искане да се отмени обжалваното
разпореждане.
Ответникът – Началник отдел
„Оперативни дейности“ Бургас, дирекция „Оперативни дейности“, главна дирекция
„Фискален контрол“ в Централна управление на Националната агенция по приходите,
представя административната преписка по издаване на обжалваното разпореждане и
не изразява становище по жалбата.
Административен съд Бургас намира, че жалбата
е процесуално допустима като подадена в срока по чл.60, ал.4 от АПК, във връзка
с чл.186, ал.4 от ДОПК от надлежна страна, имаща право и интерес от
обжалването. Разгледана по същество е основателна.
Със заповед № ФК-171-0034102/12.08.2020г. на началник
отдел „Оперативни дейности“, дирекция „Оперативни дейности“, главна дирекция
„Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, на основание чл.186, ал.1, т.1, б“а“ от ЗДДС и
чл.186, ал.3 от ЗДДС, за нарушение на чл.25, ал.1, т.1 във връзка с чл.3, ал.1
от Наредба
Н-18/13.12.2006г. на МФ за регистриране и отчитане на продажбите в търговските
обекти чрез фискални устройства, във връзка с чл.118, ал.1 от ЗДДС, е наложена принудителна административна
мярка – запечатване на търговски обект – павилион, находящ се в гр.Приморско,
ул.“Трети март“ № 59 и забрана достъпа до него за срок от 14 дни. В заповедта е включено разпореждане за
предварително изпълнение на ПАМ, за което са посочени шест фактически
основания, а именно: 1.Обекта е временен търговски обект и след края на летния
сезон няма да съществува физически. Това налага изпълнението на ПАМ преди да е
влязла в сила, предвид факта, че до влизането в сила изпълнението и ще бъде
осуетено с оглед сезонността на обекта. Отлагането практически означава същата
никога да не бъде изпълнена срещу този обект и ще бъде насърчено едно неправомерно
поведение от страна на търговеца.; 2.при извършена контролна покупка на
1бр.палачинка и 1 бр. кока кола на обща стойност 4,50 лева, заплатени в брой, не
е издаден фискален бон от наличните в обекта фискални устройства в работен
режим; 3.наличие на касова разлика в размер на 48,70 лева между наличните
парични средства в касата и тези маркирани във ФУ, като е посочено, че
установената положителна разлика се дължи закономерно и на други неотчетени
приходи и е индиция за системно неизползване на касовия апарат; 4.средно-дневен
оборот на стойност 552,84 лева.; 5.наличие на непогасени публични задължения в
размер на 4 700,30 лева и 6. декларирани финансови резултати от дейността
на търговеца по години, а именно: данъчна печалба за 2019г. – 9 269,28
лева, 2018г. – 0,00 лева, 2017г. – 0,00 лева. Съпоставяйки местоположението на
обекта и средно-дневните обороти за този тип дейност, декларирания финансов
резултат е нереално нисък.
Прието е, че предварителното изпълнение е
наложително за предотвратяване и преустановяване на административни нарушения от
същия вид, с цел да се защитят особено важни държавни интереси, а именно
интереса на държавния бюджет за законосъобразното регистриране и отчитане на
продажбите чрез фискално устройство в проверения търговски обект от задълженото
лице, респективно за правилното определяне на реализираните от същия доходи и
размера на неговите публични задължения, както и че съществува опасност, от
закъснението на изпълнението да последват значителни или трудно поправими вреди
за бюджета. Посочено е и че с извършването на нарушението се е стигнало до
отклонение от данъчното облагане чрез неиздаване на ФКБ за извършените
продажби, препятстващо възможността за проследяване на оборота. Необходимостта
от предварителното изпълнение е предопределена с оглед начина и вида на организиране
на отчетността, които са довели до извършеното деяние и индиректно от степента на неговата
обществена опасност. Търговеца е извършил административно нарушение с което
засяга основния ред в търговския оборот и следва да бъдат предприети мерки за
защита на фиска, като се предотврати веднага възможността неотразяването на
продажби чрез неиздаване на ФКБ да се превърне в системно нарушение и да се
коригира неговото поведение към спазване на отчетността и начисляването на
дължимите данъци върху, реализираните обороти. По-ранното налагане на ПАМ ще
предотврати възможността да се допусне отново административно нарушение от
същия търговец и препятства опасността незаконосъобразното поведение да се
превърне в практика, като представлява и превенция на непосредствено
настъпващите вреди за фиска. Налагането на финансовата дисциплина, чрез
спазване на отчетността при реално реализирани продажби без отклонение в
данъчното облагане безспорно представлява защита на особено важни държавни и
обществени интереси, свързани с регулярност на приходите в държавния бюджет и
нормално функциониране на държавна бюджетна система. Констатираното нарушение
обосновава извода за укриване на приходи, които не могат да бъдат постоянно
контролирани, а също и определени по размер в тяхната съвкупност. Това
нарушение води до ощетяване на бюджета и следователно е от значим интерес,
както за държавата, така и за обществото. Следователно с предварителното
изпълнение са осъществява защита интереса на фиска, свързан със заплащане на
данъци върху действително реализираните приходи от продажби. Установяването на
укрити приходи от продажби, до което ще се стигне, когато не се издават касови
бележки за документиране на продажбите попада в хипотезата на „трудно поправими
вреди“ по чл.60, ал.1, предл.4 от АПК. Разпореждането е съобразено и с
характера и целта на наложената ПАМ – преустановителен и превантивен характер с
цел предотвратяване укриването на приходи и отклонение от данъчно облагане и с
оглед на това отлагането на ПАМ във времето би попречило за постигане на
посочените цели. Охраняването на държавния бюджет безспорно обосновава
наличието на хипотеза на защита на особено важен държавен интерес, изразяващ се
в гарантиране и осигуряване на постъпления в него. Обстоятелството, че
търговецът не е издал фискален бон при продажба, препятства възможността за
проследяване на регистрираните обороти и влияе върху размера на публичните му
задължения, което от своя страна води до ощетяване на фиска. Превенцията срещу
този нежелан резултат за фиска, а от там и за държавата и обществото е именно
разпореждането за предварително изпълнение на ПАМ.
Разпореждането, с което е допусната
предварителната изпълнение на заповедта, е незаконосъобразно.
Съгласно нормата на чл.188, ал.1 от ЗДДС,
принудителната административна мярка по чл.186, ал.1 от ЗДДС, подлежи на
предварително изпълнение при условията на АПК.
В нормата на чл.60, ал.1 от АПК е
регламентирана възможността административния орган да включи в административния
акт разпореждане за предварителното му изпълнение, ако това се налага, за да се
осигури животът или здравето на гражданите, да се защитят особено важни
държавни или обществени интереси, при опасност, че може да бъде осуетено или
сериозно затруднено изпълнението на акта или ако от закъснението на изпълнението
може да последва значителна или трудно поправима вреда, или по искане на някоя
от страните - в защита на особено важен неин интерес. В този смисъл, в тежест
на административния орган е да изложи конкретни съображения за наличието на
някоя от изброените предпоставки, които да обуславят постановяване на
разпореждането му за предварително изпълнение, като преценката му следва да се
направи и да бъде изложена под формата на мотиви, за постановяване на
разпореждането.
Следва да се има в предвид, че когато
законодателят с норма в закона допуска предварително изпълнение на някоя
категория административни актове, той предпоставя, че за тази категория актове,
с оглед техния предмет и обществените отношения, които охраняват, се презумира
наличието на една или няколко от предпоставките на чл.60, ал.1 от АПК. Само в
тези случаи може да се обобщава, че всеки административен акт от тази категория
защитава особено важни интереси – държавни и обществени и именно това налага
неговото предварително изпълнение. Във всички останали случаи административният
акт подлежи на изпълнение след влизането му в сила, тоест принципа е че административните
актове се изпълняват след като влязат в сила, а хипотезата, при която на акта е
придадено предварително изпълнение със закон е изключение, като в тежест на
органа е да докаже наличието на сочената от него предпоставка.
От регламентираните в чл.60, ал.1 от АПК
хипотези се вижда, че такова разпореждане може да бъде постановено само в
изключителни случаи, при наличието на една или повече от предпоставките.
Приложението на чл.60, ал.1 от АПК за всеки административен акт, когато за този
акт законът не предвижда предварително изпълнение, не е разума на закона вложен
в тази разпоредба.
От административния орган са посочени четири фактически
основания за допускане на предварително изпълнение на издадената заповед, които
обаче не могат да се обосноват нуждата от него.
Административният орган е приел, че
предварителното изпълнение следва да се допусне на няколко основания, първо –
за предотвратяване и преустановяване на административни нарушения от същия вид,
второ – за да се защитят особено важни държавни интереси, а именно интереса на
държавния бюджет за законосъобразното регистриране и отчитане на продажбите
чрез фискално устройство в проверения търговски обект от задълженото лице,
респективно за правилното определяне на реализираните от същия доходи и размера
на неговите публични задължения, трето -
поради съществуваща опасност, изпълнението на акта да бъде осуетено или
сериозно затруднено и четвърто – тъй като от закъснението на изпълнението могат
да последват значителни или трудно поправими вреди за бюджета.
Първото посочено основание – за
предотвратяване и преустановяване на административни нарушения от същия вид, не
е предвидено от законодателя, като основание за издаване на разпореждане за
допускане на предварително изпълнение на наложената ПАМ. Това основание е
предвидено в нормата на чл.22 от ЗАНН, но за налагане на принудителни
административни мерки, а не за допускане на разпореждане за предварително им
изпълнение, поради което същото не обосновава извода за необходимостта от
такова изпълнение.
Посочените факти, не обосноват и наличието на
другите посочени основания – за да се защитят особено важни държавни интереси,
а именно интереса на държавния бюджет за законосъобразното регистриране и
отчитане на продажбите чрез фискално устройство в проверения търговски обект от
задълженото лице, респективно за правилното определяне на реализираните от
същия доходи и размера на неговите публични задължения; поради съществуваща
опасност, изпълнението на акта да бъде осуетено или сериозно затруднено и тъй
като от закъснението на изпълнението могат да последват значителни или трудно
поправими вреди за бюджета.
На първо място, в заповедта е прието, че
обекта подлежащ на запечатване е „временен търговски обект“, като тази
констатация не съответства на установените по делото факти. Видно от
представения протокол за извършена проверка № 0034102/08.08.2020г., в него е
посочено, че обекта е нает с договор от 01.05.2019г. за 3 години, тоест той е
съществувал физически и предходната година и след изтичане на сезона ще
продължава да съществува и дори и лицето което го стопанисва да бъде сменено,
то няма пречка заповедта да бъде изпълнена, с оглед нормата на чл.187, ал.1 от ЗДДС. Също така от описанието на обекта като „павилион“, без посочване на други
характеристики, не би могъл да се направи извод за временния му характер,
поради което твърдението, че съществува опасност изпълнението на акта да бъде
осуетено, е недоказано.
На второ място, неиздаването на
фискален бон е основание за налагане на ПАМ, а не за допускане на нейното
предварително изпълнение, тъй като това означава, че за всяка ПАМ аналогична на
процесната би следвало да има винаги предварително
изпълнение и ако то е било нужно, законодателя изрично би го предвидил, а не би
оставил това да се извършва въз основа на преценка за всеки конкретен случай от
административния орган. Така изложеното се отнася и до третото посочено
основание – несъответствието в касовата наличност, като това несъответствие е
основание и за ангажирани на административнонаказателната отговорност на
търговеца на основание чл.185, ал.2 от ЗДДС, във връзка с чл.33, ал.1 от Наредба № Н-18/13.12.2006г..
Необходимостта от предварително изпълнение не
се установява и от петото посочено фактическо основание, а именно, че търговеца
има непогасени публични задължения. Неплащането в предвидения срок на
публичните задължения има за последица начисляването на лихви върху тях, на
основание чл.175, ал.1 от ДОПК, но същото не обосновава извода от необходимост
на предварителното изпълнение на ПАМ.
Необходимостта от предварително изпълнение не
се установява и от четвъртото и шестото посочени основания, а именно, че
търговецът има средно-дневен оборот от 552,84 лева, съответно декларираните
финансови резултати от дейността му, които през 2017г. и 2018г. са нулеви, а
през 2019г. е печалба в размер на 9 269,28 лева. В случая не става ясно
как този оборот, съответно декларирания финансов резултат, обосновават нуждата
от предварително изпълнение на наложената ПАМ. По делото не са представени
никакви доказателства и не може да се установи откъде органът е направил този
извод. Липсват доказателства да е извършвана съпоставка с други търговски
обекти, които да имат дейност съпоставима с тази на търговеца. Действително
налице са справки за регистрираните данни, без обаче да се установява какво е
било работното време на обекта през този период. След като не е извършен анализ
както на дейността на търговеца и неговите обороти, така и на дейността и
оборотите на други търговци, за които да може да се приеме, че са съпоставими,
извода на органа по приходите за изключително ниски средно-дневни обороти и
финансов резултат, е необоснован. Също така, наличието на ниски обороти на
търговеца и декларирания финансов резултат не са сред основанията въз основа на
които да се направи извода за наличието на нужда от предварително изпълнение на
наложената ПАМ, още повече, че не е изследвано на какво се дължат те.
Както беше посочено вече, заповедта за
налагане на ПАМ по ЗДДС е административен акт, за който законодателят не е
допуснал предварително изпълнение по нормативен път. Това означава, че по
принцип целта, за която се налага ПАМ на основание чл.186, ал.1 от ЗДДС
ефективно може да бъде постигната без да се налага предварителното изпълнение
на тази мярка. Самата мярка се състои в запечатването на търговския обект, в
който е констатирано нарушението, за определен срок, не по-дълъг от 30 дни. Със
запечатването на търговския обект се цели преустановяване на административното
нарушение. С тази ПАМ не може да се защити фиска, защото изпълнението и́
не се състои в събирането или предотвратяване на разхищаването на средства и
имущество, които съответния търговец притежава и които могат да послужат за
ефективно събиране на дължими публични задължения. За това нейното
предварително изпълнение по никакъв начин не може да допринесе за защита
интереса на държавния бюджет, свързан със заплащането на данъци върху
действително реализирани приходи, както твърди органа. Ефектът от изпълнението
на процесната ПАМ не би бил по-различен, ако тя се изпълни след като влезе в
сила административният акт, който я постановява.
Установяването на укрити приходи от продажби
може и да попада в хипотезата на труднопоправими вреди, но само ако се констатирана,
макар и чрез косвени доказателства, че заплащането на данъчните задължения, произтичащи
от тези укрити приходи не може да бъде обезпечено. Дори тогава обаче с
предварително изпълнение на ПАМ, като процесната не може да се предотврати
настъпването на труднопоправимата вреда. Защото със запечатването на
търговският обект не може да се постигне предотвратяване на укриването на
приходи, нито да се обезпечат публичните вземания възникнали от тези укрити
приходи, както и не може да доведе до защита на вземанията, които фискът
евентуално има.
Абсолютно неправилно административният орган
счита, че превенцията срещу ощетяване на фиска е именно разпореждането за
предварително изпълнение. Предварителното изпълнение означава единствено, че административният
акт ще бъде изпълнен преди да е влязъл в сила. Заповедта за налагане на ПАМ, с
която е постановено запечатване на търговски обект няма по никакъв начин да
обезпечи неощетяването на фиска, защото чрез запечатването на търговския обект
не могат да се събират данъчни задължения. Напротив, така дейността на
търговеца временно ще бъде спряна, а от там и неговите приходи, които да
обезпечат плащането на публични задължения.
Независимо от горното, следва да се има в предвид и че от
представената административна преписка се установява, че към настоящия момент е
съставен АУАН за констатираното административно нарушение, но не и че е издадено
наказателно постановление. Същевременно в хипотезата на допускане на
предварително изпълнение на наложената ПАМ по ЗДДС, преди издаване на
наказателното постановление против жалбоподателя, се стига до нарушаване на
неговите права. В нормата чл.187, ал.4 ЗДДС, е предвидено, че „Принудителната административна мярка се
прекратява от органа, който я е приложил, по молба на административнонаказаното
лице и след като бъде доказано от него, че глобата или имуществена санкция е
заплатена изцяло.“, тоест налице е законова възможност за прекратяване на
наложената ПАМ в случай на заплащане на глобата/имуществената санкция, без
значение дали НП се оспорва и влязло ли е в сила, която възможност изрично е
посочена в процесната ЗНПАМ. С допускане на предварително изпълнение на ПАМ,
преди издаване на НП за нарушението, от една страна търговеца се лишава от тази
процесуална възможност за защита, а от друга страна това води до невъзможност
да се постигнат целените от законодателя правни последици с налагането на ПАМ,
а именно своевременно заплащане на наложената глоба/имуществена санкция. Също
така, в случая, не допуснатото предварително изпълнение, а своевременното
издаване на наказателното постановление би довело до защита на държавния
бюджет, тъй като в него биха постъпили своевременно суми по заплащане на
наложените административни наказания, а безспорно от действията по запечатване
на един търговски обект, не биха постъпили никакви приходи в полза на бюджета,
както беше посочено вече.
С оглед на изложеното, искането за отмяна на
допуснатото с разпореждане на административния орган предварително изпълнение
на ПАМ, наложена със заповед № ФК-171-0034102/12.08.2020г. е основателно и следва да бъде уважено.
Съгласно чл.188, ал.2 от ЗДДС настоящото
определение е окончателно,
Мотивиран от изложеното Административен съд
Бургас, Х-ти състав,
ОПРЕДЕЛИ:
ОТМЕНЯ разпореждане
за допускане на предварително изпълнение на заповед за налагане на принудителна
административна мярка № ФК-171-0034102/12.08.2020г. на началник отдел
„Оперативни дейности“, дирекция „Оперативни дейности“, главна дирекция
„Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.
Определението е окончателно.
СЪДИЯ: