Решение по дело №76/2023 на Административен съд - Разград

Р Е Ш Е Н И Е 

№ 113

 

гр. Разград, 16.10.2023 г.

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

РАЗГРАДСКИЯТ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД в открито съдебно заседание на двадесет и седми септември две хиляди двадесет и трета година, в състав:

                                      ПРЕДСЕДАТЕЛ: СВЕТЛА РОБЕВА

с участието на секретаря Пламена Михайлова, като разгледа докладваното от съдия Робева адм. дело № 76 по описа за 2023 г., за да се произнесе, взе предвид следното:

 

Производството е по реда на чл. 156 и сл. ДОПК.

Постъпила е жалба от „Диана“ ЕООД, ЕИК ********* против Ревизионен акт № Р-03001722000650-091-001 от 22.12.2022 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – Варна, в частта му, в която е частично потвърден и изменен с Решение № 20 от 23.03.2023 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна. В посочените части от ревизионния акт по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК са установени допълнителни данъчни задължения на жалбоподателя, както следва: корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2017 г. в размер на 5 779,68 лв. и лихви 2 772,86 лв.; корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2018 г. в размер на 5 061,38 лв. и лихви 1 915,04 лв.; данък върху добавената стойност по ЗДДС за данъчни периоди 05/2017 г., 06/2017 г., 12/2017 г., 05/2018 г., 06/2018 г., 07/2018 г., 11/2018 г. и 12/2018 г. в общ размер на 21 418,38 лв. и лихви в размер на 10 538,58 лв. В жалбата се твърди, че оспореният ревизионен акт е нищожен, като издаден от лице без материална компетентност, в резултат на ненадлежно възложена ревизия, при неспазване изискванията на форма, с оглед липсата на валидни подписи във всички електронни документи. Излагат се доводи за незаконосъобразност поради допуснати съществени нарушения на процесуалните норми на ДОПК и противоречие с материалния закон. Иска се ревизионният акт да бъде обявен за нищожен, алтернативно, да бъде отменен като незаконосъобразен с присъждане на разноските по делото. След изслушване на съдебно-счетоводната експертиза по делото жалбоподателят прави искане за изменение на ревизионния акт в оспорените части съобразно заключението на вещото лице.

Ответникът чрез процесуалният си представител оспорва жалбата като неоснователна и поддържа доводите, изложени в ревизионния акт и в решението по чл. 155, ал. 2 ДОПК. Моли за отхвърляне на жалбата с присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Разградският административен съд, като прецени събраните по делото доказателства, приема за установено от фактическа страна следното:

Ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03001722000650-020-001 от 10.02.2022 г., изменена със заповеди за изменение на ЗВР № Р-03001722000650-020-002 от 09.05.2022 г., № Р-03001722000650-020-003 от 05.07.2022 г. и № Р-03001722000650-020-004 от 07.10.2022 г., с обхват задължения за корпоративен данък по ЗКПО и данък върху добавената стойност по ЗДДС за данъчни периоди от 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г.

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад № Р-03001722000650-092-001 от  26.10.2022 г., съставляващ неразделна част от Ревизионен акт № Р-03001722000650-091-001 от 22.12.2022 г.

Ревизионният акт е оспорен по административен ред, като е частично потвърден и изменен с Решение № 20 от 23.03.2023 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна.

В хода на данъчния контрол е установено, че през ревизираните периоди „Диана“ ЕООД, ЕИК ********* е извършвало дейност търговия на едро с въглища и организиране на представителни мероприятия, вкл. кетъринг услуги.

На основание чл. 37, ал. 3, чл. 45 и чл. 56, ал. 1 ДОПК на жалбоподателя са връчени искания за представяне на документи, писмени обяснения, счетоводни регистри, извършени са насрещни проверки на други задължени лица, изискани са документи от трети лица, приобщени са доказателства, събрани в хода на предходна ревизия на жалбоподателя.

Органите по приходите са преценили, че са налице основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК: т. 2 – наличие на данни за укрити приходи или доходи и т. 4 - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане.

На жалбоподателя са връчени Уведомление по чл. 17, ал. 1, т. 2 ДОПК /л. 43/ и Уведомление по чл. 124, ал. 1 ДОПК /л. 45/, че основата за облагане с корпоративен данък и за данък върху добавената стойност /ДДС/ за данъчни периоди от 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г. ще бъде определена по реда на чл. 122-124а ДОПК.

Връчено е и искане за представяне на декларации по чл. 124, ал. 3 ДОПК, в това число за 2017 г. и 2018 г. /л. 31/. Жалбоподателят е представил такава декларация за 2017 г. /л. 33 - л. 34/.

В хода на ревизията са установени следните факти:

I. По ЗКПО

1. При предходна ревизия на жалбоподателя, приключила с влязъл в сила Ревизионен акт № Р-03001718001766-091-001/03.08.2018 г. /л. 474 - л. 471/ и в приложения към него Ревизионен доклад № Р-03001718001766-092-001/10.07.2018 г. /л. 491 – л. 485/ е установено, че в счетоводството на жалбоподателя е била допусната счетоводна грешка при отчитането на неосчетоводени фактури за покупки на въглища, издадени от „ГУ Фарадей“ ЕООД - Стара Загора през 2014 г., 2015 г. и 2016 г., съгласно Опис (л. 308 гръб). Съставено е счетоводно записване: Д-т сметка 401/К-т сметка 3041 – 69 345,99 лв., вместо обратното: Д-т сметка 3041/К-т сметка 401 – 69 345,99 лв.  В РА от 2018 г. е посочено, че допуснатата счетоводна грешка е била коригирана при отчитането за 2017 г., като неправилно съставената счетоводна статия 401/304 с 69 345,99 лв. е била сторнирана с Мемориален ордер 9/21 за четвъртото тримесечие на 2017 г., съответно, и печалбата за годината е увеличена с тази стойност. С оглед на това с РА от 2018 г. е начислена само лихва за разликата в корпоративния данък, дължим за 2016 г., до датата на подаване на ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2017 г., в която е била коригирана грешката.

Жалбоподателят е представил писмени обяснения /л. 90 и л. 316/, че въглищата по неосчетоводените фактури са продадени, не са налични в склада на дружеството към 31.12.2017 г. и не е отчетен приход за извършената реализация.

В настоящото ревизионно производство органите по приходите са приели, че жалбоподателят не е отчел приходи от продажбата на въглищата по фактурите, посочени в описа, и тези приходи са в размер на 79 054,43 лв. – отчетната им стойност 69 345,99 лв.x14% - декларираната и прилагана от дружеството търговска надценка. Сумата е намерила отражение при определяне на данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2017 г.

Горните изводи са споделени в Решение № 20 от 23.03.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП – Варна. Решаващият орган е счел, че  взимайки погрешна счетоводна операция при покупката на въглищата през 2016 г., жалбоподателят неправомерно със стойността на покупките и отразяването им по кредита на с/ка 304 е завишил отчетната стойност на продадени стоки за 2016 г., респективно, е отчел неправомерно разход като| със сумата 69 345,99 лв. е намалил финансовия резултат от дейността си за 2016 г. Органът е приел, че корекцията на счетоводната грешка е извършена не чрез сторно на погрешната сч. операция, както е посочено в предходния РА, а чрез взета обратна сч. операция. Коригиращата/обратната счетоводна статия не влияе на финансовия резултат за 2017 г., а увеличава активите на предприятието за сметка на задълженията към доставчици. В представените главна книга и оборотна ведомост за 2017 г. /л. 354, 333, 353, 332.7/ не се установяват записвания в посока увеличение на финансовия резултат вследствие на коригиращата сч. операция. Няма декларирано увеличение в ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2017 г. Ефектът от коригиращата сч. статия е наличност на стоки към 31.12.2017 г. /дебитно салдо по с/ка 304/ и задължения към доставчици /кредитно салдо по с/ка 401/, които не съответстват на действителните налични активи/стоки и разчети с доставчици към края на годината. При тези обстоятелства  е потвърдил извода, че е налице неотчетен приход от продажба на въглища и  правилно органите по приходи са определили размера на неотчетения приход, прилагайки декларираната от дружеството надценка при продажбите на въглища.

Назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза дава заключение, че при определяне на задълженията за корпоративен данък за 2016 г. не е извършено увеличение на данъчния резултат със сумата от 69 345,99 лв. Счетоводната грешка не е повлияла на данъчния резултат за 2016 г., тъй като признатите разходи, в намаление на счетоводния резултат, не са завишени със посочената стойност. Формално счетоводната грешка от 2016 г. е била отстранена през 2017 г. – със съответния обратен счетоводен запис (съгласно мемориален ордер № 9/21 - лист 308). Възникването на грешката не влияе върху счетоводните и данъчните резултати за 2016 г. – участват сметки за отчитане на актив и задължение, а не сметки за отчитане на приходи и разходи. Съответно, обратната счетоводна статия, съставена през 2017 г., също не влияе върху счетоводните и данъчните резултати за 2017 г., а е свързана със законосъобразното отчитане на активи (въглища) и пасиви (задължения)  и достоверното им представяне във финансовите отчети.

Експертизата сочи, че съгласно чл. 75 и чл. 81 ЗКПО органът по приходите следва да коригира данъчните резултати за съответните периоди, в които е допусната грешката. Счетоводните принципи и нормите на ЗКПО изискват и признаването на разходи през 2017 г., в размер на отчетна стойност на продадените въглища, липсващи към 31.12.2017 г. - 69 345,99 лв. Отстраняването на счетоводната грешка изисква отписване на  продадените въглища за 69 345,99 лв. от сметка 3041 и признаване на разхода по дебита на сметка 7021.

2. При настоящата ревизия органите по приходите са установили, че жалбоподателят е осчетоводил по сч. с/ка 602 „Разходи за външни услуги“ фактури № 347/23.05.2017 г. с данъчна основа 4 600 лв.; № 351/25.06.2017 г. с данъчна основа 1 500 лв. и № 381/21.05.2018 г. с данъчна основа 4 500 лв., издадени от „Агенция Бинев“ ЕООД, ЕИК ********* / вж. хронологичен регистър на л. 322 и л. 86/. Осчетоводени са плащания по банков път по трите фактури. От представените писмени обяснения от жалбоподателя /л. 317 и л. 90/ се установява, че разходите, отчетени по сч. с/ка 602, са отразени в разходите, декларирани в ГДД по чл. 92 ЗКПО, т.е. участват при формиране на финансовия резултат на дружеството в посока намаление. При ревизията жалбоподателят не е представил информация отчетен ли е приход срещу отчетените разходи по трите фактури от „Агенция Бинев” ЕООД. Тъй като представените от дружеството оборотна ведомост и главна книга за 2017 г. и 2018 г. са без приключвателни операции, отчетените разходи по с/ка 602 фигурират като крайно дебитно салдо към края на отчетната година и не е установено с коя счетоводна сметка се приключва с/ка 602, органите по приходи са приели, че не може да се установи отчетените услуги от този доставчик използват ли се за дейността на жалбоподателя. Приели са, че няма доказателства, че разходите са реално осъществени. Предвид разпоредбите на чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 4 във вр. чл. 10, ал. 1 и чл. 26, т. 2 ЗКПО във вр. с чл. 23, ал. 2 и чл. 6, ал. 1, т. 1 и т. 2 ЗСч органите по приходи са приели, че за данъчни цели не следва да се признае отчетеният счетоводен разход в размер 6 100 лв. за 2017 г. и в размер 4 500 лв. за 2018 г. по горните фактури.

Решаващият орган също е преценил, че процесните фактури не отразяват действително осъществени стопански операции, отчетените  разходи за външни услуги са документално необосновани и не следва да участват във формираната по реда на чл. 122 ДОПК данъчна основа, подлежаща на облагане с корпоративен данък. По тези съображения е потвърдил ревизионния акт в тази му част.

Вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза сочи, че за отчетените разходи по фактурите, издадени от „Агенция Бинев“ ЕООД, не са налични други първични документи, а фактура № 381/21.05.2018 г. липсва. Поради това при определяне размера на данъчното задължение не е включило стойността на фактурите като разход.

3. Жалбоподателят при ревизията е представил счетоводни регистри /оборотна ведомост, главна книга и др./, в които липсват приключвателни операции. При анализ на първичните счетоводни документи и счетоводните регистри органите по приходи са установили разлика между отчетените и декларирани суми. В тази връзка от жалбоподателя е изготвена справка за действително отчетените разходи през 2017 г., възлизащи в общ размер 238 539,05 лв. /л. 202/. В годишната данъчна декларация /ГДД/ по чл. 92 ЗКПО за 2017 г. с вх. № 1700И0054350/02.04.2018 г. е декларирал разходи в общ размер 245 726,93 лв. За разликата от 7 187,88 лв. между декларираните и действително отчетени разходи дружеството не е представило документи и доказателства, и не е преобразувало счетоводния финансов резултат за 2017 г. Органите по приходи са счели, че разходите в размер на 7 187,88 лв. са документално необосновани и предвид разпоредбите на чл. 2, ал. 3, чл. 24, ал. 2 и чл. 6, ал. 1, т. 4 ЗСч във вр. с чл. 10, ал. 1 и чл. 26, т. 2 ЗКПО за данъчни цели не следва да се признаят. Сумата не е намерила отражение при определяне на данъчната основа по чл. 122 от ДОПК за 2017 г.

Решаващият орган е счел, че ревизионният акт в тази част е законосъобразен и го е потвърдил. Взел е предвид обяснението на жалбоподателя /л. 317/, че за констатираната разлика от 7 187,88 лв. няма документи, поради което разходите в този размер са документално необосновани и сумата не следва да участва във формираната по реда на чл. 122 ДОПК данъчна основа за 2017 г.

Съдебно-счетоводната експертиза потвърждава горните изводи.

4. С нотариален акт № 18, том VIII, рег.№ 4186, дело № 1048 от 22.12.2017 г. на нотариус В. Р. с район на действие РС – гр. Кнежа /л. 154/, „Диана“ ЕООД е продало на И. Й. недвижими имоти, находящи се в гр. Кнежа, на цена 51 000 лв. Сумата е била платена от купувача на продавача изцяло и по банков път е била приведена по сметка на ЧСИ Т. К. за погасяване на задължението на продавача по изп. дело № 20168150400218/2016 г. Балансовата стойност на имота към датата на продажбата е 85 545,96 лв. Приходът от продажбата не е отчетен през 2017 г. и не е включен в декларирания резултат в подадената ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2017 г.

Органите по приходи са приели, че жалбоподателят е следвало да издаде фактура за извършената продажба на недвижимия имот през 2017 г. и да отчете приход в размер 51 000 лв. от нея за същата година. Посочили са, че сумата следва да се отрази като приход при определяне на данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2017 г., а в размера на разходите да участва съответстващият разход, представляващ балансовата стойност на актива от 85 545,84 лв.

Решаващият орган е потвърдил РА в тази му част като законосъобразен и съответстващ на изискванията на СС 18 „Приходи“ и на принципа на начисляване по чл. 26, ал. 1, т. 4 ЗСч.

В същата посока е и заключението на съдебно-счетоводната експертиза.

С оглед на горните факти при определяне на данъчната основа по ЗКПО за 2017 г. с ревизионния акт, потвърден с решението на директора на дирекция „ОДОП“, в приходите са включени декларираните приходи от 248 376,01 лв., неотчетни приходи от продажба на въглища от 79 054,43 лв. и неотчетни приходи от продажба на имот от 51 000 лв. А от декларираните  разходи в общ размер на 245 726,93 лв. са изключени разходи без документална обоснованост за 7 187,88 лв., разходи по фактури на Агенция Бинев за 6 100 лв. и е включена балансовата стойност на продадения имот за 85 545,84 лв. Данъчната основа е определена на 60 445,55 лв., при което дължимият корпоративен данък е 6 044,56 лв. След приспадане на внесения данък от 264,91 лв. е изчислена разлика за довнасяне от 5 779,65 лв.

Според съдебно-счетоводната експертиза в разходите следва да бъде включена и отчетната стойност на продадените въглища - 69 345,99 лв., при което данъчният финансов резултат за 2017 г. е отрицателен /данъчна загуба/, данъчната основа е - 8 900,44 лв., при което не се дължи корпоративен данък за 2017 г., а сумата 264,91 лв. е надвнесена.

5. С ГДД по чл. 92 ЗКПО с вх. № 1700И0067857/27.03.2019 г. ревизираното лице е декларирало за 2018 г. общо приходи 330 638,78 лв. и общо разходи 327 775,06 лв., данъчен резултат - печалба в размер на 286,37 лв.     

При ревизията органите по приходите са установили, че в счетоводството на дружеството е отчетен приход от 31 500 лв., който не е включен в сумата на прихода в ГДД по чл. 92 ЗКПО. В писмени обяснения /л. 11 и л. 12 от папка 3/ е посочено, че към 01.01.2018 г. началното кредитно салдо по с/ка 499 е 82 500 лв. През третото тримесечие на 2018 г. са отразени следните счетоводни записвания в сч. с/ка 499: Дт 499/ Кт 411 -51 000 лв.: Дт 499/ Кт 709 - 31 500 лв. Приходът от продажбата на имота в Кнежа в размер на 31 500 лв., отразен в сч. с/ка 709, не е включен в сумата на декларирания приход от дружеството в подадената от ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2018 г. Сумата била прихваната в полза на банка „Токуда“ в изпълнение на договор, сключен между „Диана“ ЕООД и „Триадица“ ЕООД, по силата на който ревизираното лице е съдлъжник на второто дружество. Жалбоподателят не е представил договор, според който да е съдлъжник, а само решение на собственика за учредяване на ипотека в полза на друго дружество - „Имоти инвест“ ЕООД. Посочил е, че не може да представи други документи във връзка с отчетените в дружеството счетоводни операции.

Предвид горното и на основание чл. 2 и чл. 24, ал. 2 ЗСч във вр. с т. 5.1 от СС 18 „Приходи“ и чл. 78 ЗКПО органите по приходите са приели, че сумата 31 500 лв. следва да намери отражение при определяне на данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2018 г.

Решаващият орган е потвърдил преценката на органите по приходи като правилна. Съдебно-счетоводната експертиза не е намерила основание за промяна на изводите им в тази част.

6. Органите по приходи са установили, че част от осчетоводените фактури, описани в таблица на стр. 30- 33 от РД, са двукратно отразени като разход за 2018 г. по сч. с/ка 602 „Разходи за външни услуги“. Предвид обстоятелството, че счетоводните регистри са представени без приключвателни операции, органите по приходи не са могли да установят как е приключена сч. с/ка 602. Разходът в размер 21 746,42 лв. е намерил отражение в декларираните разходи в ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2018 г., като счетоводният финансов резултат не е преобразуван по реда на чл. 22 от закона. Предвид разпоредбите на чл. 26, т. 2 ЗКПО органите по приходи са счели, че за данъчни цели не следва да се признават разходи, които не са документално обосновани и сумата в размер 21 746,42 лв. не е взета предвид при определяне на данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2018 г.

В хода на административния контрол са анализирани всички приложени в преписката ръчно заведени хоронологични сч. регистри на сч. с/ка 401 „Доставчици“ /л. 268-261, 228-221/, компютърни извлечения на хронолгичен регистър за 2018 г. /л. 84 и 79/, както и допълнително представения от ревизиращия екип и получен от жалбоподателя по електронен път хронологичен регистър на сметка 602. Установено е, че само четири фактури са двукратно отразени в сч. регистър на с/ка 602 и е отчетен двойно по-голям разход от действително извършения – фактура № 1447 от 19.04.2018 г. с данъчна основа 12,12 лв., фактура № 935 от 24.06.2018 г. с данъчна основа 1200 лв., фактура № ********* от 09.03.2018 г. с данъчна основа 458,99 лв. и фактура № 1014 от 25.09.2018 г. с данъчна основа 980 лв., общо за 2651,11 лв. Поради неправилно определяне размера на двукратно отчетените разходи по с/ка 602 решаващият орган е приел, че при определяне на данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2018 г. отчетените от жалбоподателя разходи следва да се намалят със сумата 2 651.11 лв. Поради това е изменил ревизионния акт в тази му част.

Съдебно-счетоводната експертиза е установила, че два пъти са отразени само три от фактурите, в общ размер 2 192,12 лв. Неправилно е включена фактура № *********/09.03.2018 г. с данъчна основа 458,99 лв., тъй като грешката е била установена от жалбоподателя и е направено сторнировъчно записване със знак минус.

7. При анализ на първичните счетоводни документи и счетоводните регистри органите по приходи са установили разлика между отчетените и декларираните суми. Жалбоподателят е изготвил справка с действително отчетените разходи през 2018 г., възлизащи в общ размер на 315 812,45 лв. В ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2018 г. е декларирал общо разходи 327 775,06 лв. За разликата в размер на 11 962,61 лв. между декларираните и действително отчетени разходи дружеството не е представило документи и доказателства, и не е преобразувало счетоводния финансов резултат за 2018 г. Органите по приходи са счели, че разходите в размер 11 962,61 лв. са документално необосновани и сумата не е намерила отражение при определяне на данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2018 г.

Решаващият орган е възприел констатациите на ревизиращите органи. Взел е предвид, че в счетоводни регистри липсват приключвателни счетоводни операции, разходните сметки /гр. 60/ нямат начални салда, имат само дебитни обороти и крайни дебитни салда, отчел е писменото обяснение на ревизираното лице /л. 356 гръб/, че е налице непълно отчитане на всички първични счетоводни документи в ръчно воденото счетоводство и е потвърдил заключението за документална необоснованост на разходи в размер на 11 962.61 лв., която сума не следва да участва във формираната по реда на чл. 122 ДОПК данъчна основа.

В резултат на горните установявания с ревизионния акт, потвърден и изменен в съответните части, е определен размер на приходите и разходите за 2018 г., като е формирана данъчна основа по реда на чл. 122 ДОПК в размер на 53 477,47 лв., при което дължимият корпоративен данък за 2018 г. е 5 347,75 лв. След приспадане на внесения данък от 286,37 лв., остатъкът за внасяне е 5 061,38 лв., а лихвата за просрочие е 1 915,04 лв.

Съдебно-счетоводната експертиза е внесла известни разлики в горните изчисления. В разходната част е включила данъчната загуба от 2017 г. в размер на 8900,44 лв. и е намалила разходите по дублираните фактури на 2 192,12 лв. Вещото лице е определило данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2018 г. на 44 118,01 лв., при което дължимият корпоративен данък за 2018 г. е 4 411,80 лв., а разликата за довнасяне е 4 125,43 лв. Съответно, лихвите за периода от 01.04.2019 г. до 22.12.2022 г. са изчислени на 1 560,91 лв.

I. По ЗДДС

1. „Диана“ ЕООД е регистрирано по ЗДДС лице от 28.01.2004 г. и през ревизираните периоди е подавало справки-декларации по ЗДДС, заедно с отчетните ригистри по чл. 124 ЗДДС – дневник за покупките и дневник за продажбите.

В хода на ревизията е установено, че в счетоводството на ревизираното лице не е отчетен приход от реализацията на въглища в размер 69 345,99 лв. Предвид факта, че същите не са налични в склада на жалбоподателя към 31.12.2017 г., органите по приходите са приели, че те са реализирани към 31.12.2017 г. От дружеството не са издадени фактури за реализацията, които да бъдат включени в дневника за продажбите за съответния данъчен период и в резултата в подадената справка-декларация. При декларирана и прилагана надценка 14% при продажба на въглища органите по приходи са счели, че жалбоподателят е следвало да начисли дължим на основание чл. 86, ал. 2 ЗДДС данък в размер 15 810,89 лв. върху данъчна основа в размер 79 054,43 лв. за данъчен период м. 12/2017 г.

2. Жалбоподателят е упражнил право на приспадане на пълен данъчен кредит по следните фактури от доставчик „Агенция Бинев“ ЕООД, ЕИК *********:   № 347/23.05.2017 г. с предмет на доставката организация на концерт, данъчна основа 4600 лв. и ДДС 920 лв.; № 351/25.06.2017 г. с предмет на доставка концертна програма, данъчна основа 1500 лв. и ДДС 300 лв. и № 381/21.05.2018 г.  с предмет на доставка организация на концерт, данъчна основа 4500 лв. и ДДС 900 лв.

Извършена е насрещна проверка на доставчика /вж. протокол на л. 526/, при която е установено, че фактури № 347/23.05.2017 г. и № 351/25.06.2017 г. са отразени в дневници за продажбите на „Агенция Бинев“ ЕООД, но фактура № 381/21.05.2018 г. не е декларирана в дневници за продажбите и СД за ДДС на доставчика. При проверката „Агенция Бинев“ ЕООД не е представило изисканите документи и доказателства, в т.ч. договори, заявки, поръчки, разплащане по доставките, търговска кореспонденция, кои лица са участвали в извършването на услугите, конкретно извършени дейности, вложени разходи при изпълнението на услугите, калкулация на цената на услугите, ползвани подизпълнители, протокол или отчет за извършените услуги и приемането им от клиента.

Жалбоподателят е представил оригинали на фактури № 347/23.05.2017 г. и № 351/25.06.2017 г. /л. 147-146/, но не е представил фактура № 381/21.05.2018 г. Представен е счетоводен регистър на с/ка 401 „Доставчици“, от който е установено, че трите фактури са осчетоводени в счетоводна с/ка 602 „Разходи за външни услуги“ /л. 86 и л. 322; л. 277, 275, 224/, както и е осчетоводено плащане по банков път и на трите процесни фактури /л. 322 и л. 76/. Жалбоподателят не е представил информация и доказателства използвани ли са услугите, предмет на процесните фактури, за дейността на дружеството и отчетен ли е приход срещу осчетоводения разход по фактурите.

С оглед на горното органите по приходите са приели, че процесните фактури са съставени при липса на реално извършени облагаеми доставки на услуги. Позовали са се на решения на СЕС по дела С-152/02, С-285/09 и предвид чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС са приели, че за жалбоподателя не възниква право на приспадане на данъчен кредит по трите фактури, издадени от „Агенция Бинев“ ЕООД. Поради това не са признали данъчен кредит за данъчен период м. 05/2017 г. в размер 920 лв. по ф-ра № 347/23.05.2017 г. и за данъчен период м. 06/2017 г. в размер 300 лв. по ф-ра № 351/25.06.2017 г. Предвид непредставянето на екземпляр от ф-ра № 381/21.05.2018 г. не са признали право на приспадане на данъчен кредит по тази фактура на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС за данъчен период м. 05/2018 г. в размер 900 лв.

Решаващият орган е счел, че процесните фактури, издадени от „Агенция Бинев“ ЕООД на жалбоподателя, не съдържат релевантна информация, индивидуализираща по категоричен начин предмета на доставка и не отговарят на изискванията на чл. 114 ЗДДС. Отчел е, че към датите на издаването им в дружеството доставчик няма наети лица по трудови правоотношения, „Агенция Бинев“ ЕООД не е декларирало изплатени доходи по извънтрудови правоотношения за 2017 г. - 2018 г., доставчикът не е посочил конкретни изпълнители на фактурираните услуги, което сочи на липса на достоверни доказателства за извършване на реални доставки на услуги по процесните фактури. Поради това е потвърдил ревизионния акт в тази му част.

3. Предмет на оспорване по делото е ревизионния акт и в частта, в която е потвърден и изменен относно задълженията за ДДС за данъчни периоди 06/2018 г., 07/2018 г., 11/2018 г. и 12/2018 г. Установено е, че през тези периоди двукратно са отразявани в дневниците за покупки множество фактури, подробно описани в таблица на стр. 58-60 от РД, а именно:

 

период	Ф-ра №	дата	Име на доставчик	ДО	ДДС
201806	935	24.06.2018	„ГРАЦИЯ"ЕООД	1200	240
201806	962	08.06.2018	„ГРАЦИЯ"ЕООД	200	40
201806	963	08.06.2018	„ГРАЦИЯ"ЕООД	150	30
201806	969	14.06.2018	„ГРАЦИЯ"ЕООД	1690	338
201806	976	15.06.2018	„ГРАЦИЯ"ЕООД	1830	366
201806	1464	15.06.2018	"AMETA ХОЛДИНГ“ЕАД	12.22	2.44
201806	1611	12.06.2018	НАЦИОНАЛНА ИМПР. МРЕЖА ООД	2675	535
201806	1637	29.06.2018	БЕТА КОМП ЕООД	120	24
201806	1761	14.06.2018	АДВЪРТАЙЗ ПАРТНЪРС ООД	140	28
201806	8644	21.06.2018	"КНИГОТЪРГОВИЯ"ООД	42.17	8.43
201806	10645	08.06.2018	ЗИКО ГРУП ЕООД	18	3.6
201806	13238	08.06.2018	"ДИК-98"ЕООД	182	36.4
201806	18035	17.05.2018	УКРАСИ ЕООД	87.2	17.44
201806	24957	08.06.2018	„МАРГОТ"ЕООД	140	28
201806	24958	08.06.2018	„МАРГОТ"ЕООД	100	20
201806	31010	01.05.2018	УНИТЕД КИНГТОН	704	140.8
201806	50388	01.06.2018	ФАКТОР Б-Я ЕООД	98.04	19.61
201806	50553	06.06.2018	ФАКТОР Б-Я ЕООД	664.84	132.97
201806	50718	11.06.2018	ФАКТОР Б-Я ЕООД	83.8	16.76
201806	50919	14.06.2018	ФАКТОР Б-Я ЕООД	98.04	19.61
201806	100914 2	14.06.2018	ПРО КАРТ ООД	33	6.6
201806	300207 25	16.06.2018	ОПАКОВКИ КОМ ООД	16.67	3.33
201806	191400 899	09.03.2018	ЛИНДЕ ГАЗ Б-Я ЕООД	-458.99	-91.8
201806	354833 259	19.06.2018	МОБИЛТЕЛ ЕАД	19	3.8
201806	372732 247	17.05.2018	МОБИЛТЕЛ ЕАД	63.55	12.71
201806	550003 599	16.06.2018	ДЖАМБО ЕС.Б ЕООД	92.57	18.51
201806	750001 817	19.06.2018	ДЖАМБО ЕС.Б ЕООД	59.08	11.82
201806	1E+09	30.05.2018	ЮТА КОМЕРС ЕООД	115	23
201806	1E+09	30.05.2018	ЮТА КОМЕРС ЕООД	34.5	6.9
201806	1E+09	30.06.2018	ЮТА КОМЕРС ЕООД	57.5	11.5
201806	1E+09	30.06.2018	ЮТА КОМЕРС ЕООД	174.17	34.83
201806	1E+09	30.06.2018	ЮТА КОМЕРС ЕООД	530.38	106.08
201806	1E+09	11.06.2018	''ГАТКО''ЕООД	15.48	3.1
201806	1E+09	14.06.2018	"АРКОТРЕЙД"ЕО ОД	87	17.4
201806	1.32E+0 9	27.06.2018	ТСБ-РАЗГРАД	15	3
201806	1.401E+ 09	18.06.2018	МОБИЛТЕЛ ЕАД	29.98	6
201806	4.41E+0 9	12.06.2018	КАУФЛАНД Б-Я ЕООД	43.64	8.73
201806	5E+09	18.06.2018	"РАЗГРАД- ПОЛИГРАФ"ООД	28.5	5.7
201806	6.871E+ 09	23.06.2018	ДИЗЕЛТРЕЙДНЕТ ВАРНА ЕООД	25	5
201806	7.55E+0 9	04.06.2018	ЛУКОЙЛ Б-Я ЕООД	16.66	3.33
Общо за 06.18				11233	2246.6
201807	2071	11.07.2018	ПФК ЛУДОГОРЕЦ 1945 АД	1324.45	264.89
201807	2073	12.07.2018	ПФК ЛУДОГОРЕЦ 1945 АД	500	100
Общо за 07.18				1824.45	364.89
201811	1014	25.09.2018	"ГРАЦИЯ"ЕООД	980	196
201812	456	17.12.2018	НИКЕЛИ 2007ЕООД	3400	680

 

От данните в информационната система на НАП е установено, че горните фактури за доставки на стоки и услуги са отразени двукратно в дневниците за покупките, т.е. двукратно е упражнено право на приспадане на данъчен кредит по една и съща доставка при притежаван само един единствен документ. Предвид разпоредбите чл. 71, т. 1 във вр. с чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС на жалбоподателя не е признато право на приспадане на данъчен кредит за съответните данъчни периоди, както следва: за м. 06/2018 г. - в общ размер на 2 246,60 лв., за м. 07/2018 г. - в общ  размер на 364,89 лв., за м. 11/2018 г. - в размер 196 лв. и за м. 12/2018 г. - в размер на 680 лв.

Съдебно-счетоводната експертиза по делото е установила задължения по ЗДДС, които се различават от установените в ревизионния акт, за два данъчни периода – м. 06/2018 г. и м. 07/2018 г.

За м. юни 2018 г. е подадена коригираща справка-декларация с вх. № ДДС-17001203396/25.11.2018 г., с резултат за периода ДДС за внасяне в размер 1 156,88 лв. Същата стойност е цитирана на стр. 63 от РД (л. 634) и след корекция на двойно отразените фактури в дневника за покупките е определен ДДС за внасяне в размер 2 246,60 лв. След извършените проверки на дневниците за покупките и за продажбите експертизата е констатирала двойно отразени фактури и в двата дневника. Полагащият се данъчен кредит е в размер 2 246,60 лв., но в дневника за покупките е удвоен – 4 493,20 лв. (2 х 2 246,60 лв.) - фактурите са описани два пъти. Начисленият ДДС за продажбите е свързан с отразяването на 19 броя издадени документи, с начислен ДДС в размер 2 825,04 лв., но в дневника за продажбите е удвоен – 5 650,08 лв. (2 х 2 825,04 лв.) - фактурите са описани два пъти. Задълженията по ЗДДС за м. юни 2018 г. са в размер 578,44 лв. Поради допуснати грешки от жалбоподателя те са удвоени с подадената от него справка-декларация – 1 156,88 лв. (2 х 578,44 лв.). Според вещото лице резултатът за периода е ДДС за възстановяване в размер 578,44 лв.

За м. юли 2018 г. е подадена справка-декларация с вх. № ДДС-  17001194672/14.08.2018 г. с резултат за периода ДДС за внасяне 4 296,40 лв. (л. 634). Ревизиращият орган е намалил данъчния кредит за периода с общата сума 364,89 лв. по две фактури, издадени от ПФК Лудогорец 1945 АД (описани в таблицата на л. 636). Експертизата е установила, че жалбоподателят е отразил грешно едната фактура - № 2071/11.07.2018 г., когато я включва в дневника за покупките за втори път.  Първоначално фактурата е описана правилно: с данъчна основа – 1324,45 лв. и ДДС – 264,89 лв. При включването на фактурата за втори път в дневника за покупките, тя е посочена с данъчна основа 1589,34 лв., вместо 1 324,45 лв. Съответно, ДДС е посочен в размер 317,87 лв., вместо 264,89 лв. (л. 3 гръб, папка 3). По дублираните две фактури неправомерно ползваният данъчен кредит е в размер 417,87 лв.: 317,87 лв. – по фактура № 2071/11.07.2018 г. и 100,00 лв. - по фактура  № 2073/12.07.2018 г. В резултат на корекцията допълнителните задължения по ЗДДС за м. юли 2018 г. са в размер 417,87 лв. главница и 184,69 лв. лихва за периода 15.08.2018 г. - 22.12.2022 г.

В заключение, експертизата коригира задълженията по ЗДДС, както следва: за м. 06.2018 г. – следва се ДДС за възстановяване в размер 578,44 лв. и за м. 07.2018 г. – следва се ДДС за внасяне в размер 417,87 лв. – главница и 184,69 лв. – лихва върху главницата за периода 15.08.2018 г. -22.12.2022 г.

По отношение на счетоводството на жалбоподателя съдебно-счетоводната експертиза е установила, че то не отговаря на следните изисквания: по чл. 11, ал. 1, т. 1 ЗСч - за всеобхватно хронологично регистриране на счетоводните операции – част от стопанските операции на жалбоподателя не са намерили счетоводно отражение, като например грешката за 69 345,99 лв.; по чл. 11, ал. 1, т. 2 ЗСч - за получаване на аналитична и обобщена информация по счетоводен път, представяща най-точно и по най-подходящ начин годишните финансови отчети на предприятието. Към значителна част от синтетичните счетоводни сметки не се водят аналитични сметки, което прави невъзможно получаването на необходимата информация за целите на контрола, например по сметки: 301/1 Въглища, 304/2 Хранителни стоки, 401 Доставчици, 411 Клиенти, 498 Други дебитори, 499 Други кредитори; по чл. 11, ал. 1, т. 6 ЗСч - за прилагане на утвърдена от ръководителя на предприятието счетоводна политика. Такава липсва.

Вещото лице констатира, че са нарушени редица принципи, регламентирани в чл. 26, ал. 1 ЗСч, в това число: предпазливост – т. 3 (оценяване и отчитане на предполагаемите рискове и очакваните евентуални загуби при счетоводното третиране на стопанските операции с цел получаване на действителен финансов резултат). Например, нито през 2016 г., нито през 2017 г. не е начислено задължението по изпълнителен лист, по който е образувано изп. дело№ 20168150400218 при ЧСИ, рег. № 815. За продадените имоти в гр. Кнежа, при образуването на ИД срещу дружеството-жалбоподател, то е следвало да начисли разход, в размер на очакваната загуба (провизия), съгласно правилата на СС № 37 - Провизии, условни задължения и условни активи. Продадените имоти са отписани от активите на дружеството едва през 2019 г. Друг пример за отклонение от принципа предпазливост е липсата на инвентаризации, които да потвърдят наличието на счетоводно отчитаните стоки – въглища.  Към 31.12.2016 г. не са били налични въглища на стойност 69 345,99 лв., но същите не са отчетени като разход.

Нарушен е принципът начисляване по чл. 26, ал. 1, т. 4 ЗСч (предприятието изготвя финансовите си отчети, с изключение на отчетите, свързани с паричните потоци, на базата на принципа на начисляването - ефектите от сделки и други събития се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят). През 2017 г. не са начислявани приходи от продажбата на въглища и от продажбата на недвижимия имот в гр. Кнежа. Не са начислени и съответстващите им разходи.

Нарушен е принципът независимост на отделните отчетни периоди и стойностна връзка между начален и краен баланс по чл. 26, ал. 1, т. 5 ЗСч. (всеки отчетен период се третира счетоводно сам за себе си, независимо от обективната му връзка с предходния и със следващия отчетен период, като данните на финансовия отчет в началото на текущия отчетен период трябва да съвпадат с данните в края на предходния отчетен период). Начислявани са приходи и разходи в следващи отчетни периоди – календарни години.

Нарушено е изискването за извършване на инвентаризации на активите и пасивите най-малко веднъж годишно с цел достоверното им представяне във финансовите отчети по чл. 28 ЗСч. Такива не са извършвани, което поражда основателно съмнение за достоверността на данните от текущото счетоводство и от годишните финансови отчети.

Нарушено е и изискването на чл. 3, ал. 3 ЗСч да се осъществява текущото счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставянето на документи по този закон.

Съдът намира, че заключението на вещото лице е компетентно, обективно и обосновано. Експертизата е извършила задълбочена проверка на доказателствата по делото, събрала е допълнителна информация, дала е изчерпателни и аргументирани отговори на поставените задачи, посочила е относимата правна уредба. Страните не са оспорили представеното заключение и съдът го възприема изцяло.

Въз основа на изложеното от фактическа страна, от правна страна Разградският административен съд намира следното:

Жалбата е допустима. Подадена е от надлежна страна, в срока по чл. 156, ал. 1, пр. 1 ДОПК и след проведено задължително оспорване на ревизионния акт по административен ред.

Разгледана по същество, жалбата е частично основателна.

В изпълнение на задълженията си чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът констатира, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи, в установената писмена форма и има реквизитите, изискуеми от чл. 120 ДОПК.

Видно от съдържанието на приложения по делото оптичен носител, ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са създадени като електронни документи, подписани от посочените в тях издатели с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. 3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, приравнен на саморъчен - чл. 13, ал. 4 ЗЕДЕУУ и в срока на валидност на КУКЕП по чл. 25 ЗЕДЕУУ. Противно на изложеното в жалбата, съдът констатира, че електронните подписи отговарят на изискванията в Регламент (ЕС) № 910/2014. Жалбоподателят не сочи и не  доказва нарушаване на конкретно условие за тяхната валидност. За документите са издадени и квалифицирани електронни времеви печати, въпреки отсъствието на законово задължение за това.

При извършване на ревизията и при издаване на ревизионния акт не са допуснати нарушения на процесуалните разпоредби.

Ревизията е проведена по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК поради наличие на данни за укрити приходи и липса на счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството, като воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане.

Тези предпоставки са доказани по делото. Установено е неотчитане от ревизираното лице на приходи от продажбата на въглища и на недвижими имоти, което обосновава извод за укриването на тези приходи. Наред с това, при съставяне на счетоводната отчетност са нарушени основни принципи на ЗСч, като допуснатите при счетоводните записвания пропуски и грешки препятстват проследяването на стопанските операции и поставят под съмнение вярното и точното представяне на имущественото състояние на дружеството. Начинът, по който ревизираното лице е организирало и водило счетоводството си, не позволява облагане по общия ред.

Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК в производството по обжалване на ревизионен акт при извършена ревизия по чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. В тежест на органите по приходите е да установят основанията за извършване на ревизията при особени случаи, а в тежест на жалбоподателя е да опровергае фактическите констатации в ревизионния акт.

Относно задълженията по ЗКПО:

Съдът намира, че данъчната основа по ЗКПО за 2017 г. не е определена в съответствие с материалния закон. Страните не спорят, че към 31.12.2017 г. жалбоподателят е продал въглища, заведени по цена на придобиване в общ размер на 69 345,99 лв. От продажбата не е отчетен приход, изчислен в размер на 79 054,43 лв., който правилно е отразен в данъчната основа по чл. 122 ДОПК. Но като разход следва да се включи и отчетната стойност на въглищата - 69 345,99 лв. Съгласно т. 5.1, б. г) от СС 18 – Приходи приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените за нея разходи (принцип на съпоставимост между приходите и разходите). След като органите по приходите са приели за установен приход от реализацията на въглищата в конкретен размер, включващ отчетната стойност на продадените стоки, то при спазване на принципа на съпоставимост следва да се признае и съответстващият на прихода разход в размер на същата отчетна стойност.

Извън горното, основателно органите по приходите не са признали разходите, отчетени с фактурите от доставчик „Агенция Бинев“ ЕООД. Нито доставчикът при насрещната проверка, нито жалбоподателят не са представили доказателства за наличието на преддоговорни отношения, за конкретни дейности по изпълнението на услугите, за техните изпълнители, за вложените разходи, за начина на формиране на цената и за приемането на работата. Поради това съществуването на действителни търговски правоотношения с посочения доставчик остава недоказано.

Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. При липсата на реални доставки издадените фактури не отразяват вярно стопанските операции и осчетоводените разходи са документално необосновани. А съгласно чл. 26, т. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Поради това законосъобразно тези разходи не са били взети предвид при определяне на данъчната основа по чл. 122 ДОПК.

Аналогичен е изводът и по отношение на разликата от 7 187,88 лв. между декларираните в ГДД за 2017 г. и действително отчетените разходи, за която не са представени доказателства. Липсват първични счетоводни документи за разходи в този размер, поради което те са документално необосновани и на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО не могат да бъдат признати за данъчни цели, съответно, не участват при формиране на данъчната основа по чл. 122 ДОПК.

 В съответствие с материалноправните разпоредби финансовият резултат на жалбоподателя е преобразуван със сумите на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през 2017 г. във връзка с продажбата на недвижимите имоти по нот. акт № 18/2017 г. Съгласно чл. 26, ал. 1, т. 4 ЗСч финансовите отчети се изготвят на базата на принципа на начисляването – ефектите от сделки се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Съгласно раздел А от Приложението към СС 18 - Приходи при продажби на недвижими имоти приходът се признава, след като правото на собственост бъде прехвърлено на купувача. Прехвърлителният ефект от сделката настъпва при постигане на съгласието – на 22.12.2017 г., което означава, че приходът от продажбата в размер на 51 000 лв. следва да се отчете през 2017 г. Както сочи вещото лице, без значение е, че сумата от продажбата постъпва по сметка на ЧСИ. Принципът компенсиране по чл. 26, ал. 1, т. 7 ЗСч забранява прихващанията между приходи и разходи, и фактът, че продажбата е извършена във връзка с погасяване на задължения по изпълнително производство не е основание за неговото нарушаване. Счетоводното законодателство изисква самостоятелно отчитане на двете събития: приход от продажбата на недвижимия имот и разход в размер на възникналото задължение за погасяване на дълга на „Диана“ ЕООД. Съобразно принципа на съпоставимост правилно органите по приходите са признали съответстващия разход в размер на балансовата стойност на продадения актив от 85 545,84 лв.

Но с оглед заключението на съдебно-икономическата експертиза съдът приема, че данъчният финансов резултат на жалбоподателя за 2017 г. е отрицателен – данъчна загуба по смисъла на чл. 18, ал. 3 ЗКПО. Съгласно чл. 19 ЗКПО данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Когато не е формирана данъчна печалба за 2017 г., корпоративен данък не се дължи. Ревизионният акт е незаконосъобразен в тази част и следва да бъде отменен.

Доказано е по делото, че през третото тримесечие на 2018 г. жалбоподателят е осчетоводил приход от 31 500 лв., който не е бил включен в сумата на прихода в ГДД за 2018 г. Съгласно чл. 78 ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. Установеният приход законосъобразно е бил отчетен в увеличение на финансовия резултат при формиране на данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2018 г.

По отношение на двукратното осчетоводяване на фактури през 2018 г., с което са отчетени двойно по-големи разходи, правилно е прието, че тези разходи са документално необосновани и на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО не следва да бъдат признати за данъчни цели. Тъй като съдебно-счетоводната експертиза е установила дублиране само на три от фактурите, съдът приема, че при определяне на данъчната основа за 2018 г. отчетените от жалбоподателя разходи следва да се намалят само със сумата по тези три фактури - 2 192,12 лв.

За 2018 г. също е констатирано несъответствие между действително отчетените разходи и декларираните в ГДД. За разликата в размер на 11 962,61 лв. не са представени първични счетоводни документи, поради което тези разходи са документално необосновани и съгласно чл. 26, т. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели. Поради това законосъобразно не са били взети предвид при определяне на данъчната основа за 2018 г.

С оглед на изложеното съдът приема, че задължението за корпоративен данък на жалбоподателя за 2018 г. следва да бъде определено в размера, посочен от съдебно-счетоводната експертиза. Съгласно чл. 70, ал. 1 ЗКПО данъчно задължените лица имат право да пренасят данъчната загуба, формирана по реда на тази част. Когато данъчно задължено лице е избрало да пренася данъчната загуба, тя задължително се пренася последователно до изчерпването й през следващите 5 години. Съгласно чл. 71 ЗКПО данъчната загуба се приспада при определяне на данъчния финансов резултат в размера на положителния данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба. Когато данъчната загуба е по-малка от положителния данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба, при определяне на данъчния финансов резултат се приспада пълният й размер. Следователно, данъчната загуба от 2017 г. следва да се пренесе в следващата данъчна година и да се приспадне при определяне на данъчния финансов резултат за 2018 г. Положителният финансов резултат за 2018 г. следва да бъде намален със загубата от 8900,44 лв., с непризнатите разходи по фактурите, издадени от „Агенция Бинев“ ЕООД, с непризнатите разходи без документална обоснованост за 11 962,61 лв. и с двойно отчетените разходи от 2 192,12 лв. При това данъчната основа по чл. 122 ДОПК за 2018 г. е 44 118,01 лв., а дължимият корпоративен данък е 4 411,80 лв. След приспадане на внесения данък разликата за довнасяне е 4 125,43 лв., като дължимите лихви за забава са 1 560,91 лв.

Съобразно заключението на вещото лице ревизионният акт следва да бъде изменен в частта по ЗКПО за 2018 г., като се намали размерът на данъчното задължение.

Относно задълженията по ЗДДС:

Съгласно чл. 86, ал. 1 ЗДДС регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли, като: 1. издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред; 2. включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период; 3. посочи документа по т. 1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период.

Съгласно чл. 86, ал. 2 ЗДДС данъкът е дължим от регистрираното лице за данъчния период, през който е издаден данъчният документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ или не е издаден в срока по този закон - за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем.

 При правилно приложение на горните разпоредби органите по приходите са установили, че към 31.12.2017 г. жалбоподателят е реализирал въглища на стойност 69 345,99 лв., но не е издал фактури за реализацията, не е начислил ДДС, не го е включил в подадената справка-декларация и не е посочил фактурите в дневника за продажбите. Поради това и на основание чл. 86, ал. 2 ЗДДС той дължи ДДС за данъчен период м. 12/2017 г. Данъчната основа е в размер на 79 054,43 лв. - 69 345,99 лв. х 14% - декларираната надценка, при което дължимият ДДС е в размер 15 810,89 лв.

Законосъобразно органите по приходите са отказали да признаят правото на данъчен кредит на жалбоподателя по фактури № 347/23.05.2017 г. и № 351/25.06.2017 г., издадени от „Агенция Бинев“ ЕООД.

Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. В чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС са посочени доставките с право на приспадане на данъчен кредит – когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Разпоредбата на чл. 12, ал. 1 ЗДДС определя, че облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната. В чл. 9, ал. 1 ЗДДС е посочено, че доставка на услуга е всяко извършване на услуга.

Съдебната практика е еднопосочна в разбирането, че правото на  данъчен кредит възниква, когато данъчно задълженото лице притежава данъчен документ съгласно чл. 71, т. 1 ЗДДС и доставките на стоки/услуги са реално осъществени. Лицето, което упражнява право на приспадане на ДДС, е длъжно да докаже, че отговаря на двете кумулативно предвидени условия за това. В разглеждания случай жалбоподателят не е опровергал констатациите на данъчните органи за отсъствието на второто условие. По-подробни мотиви в тази насока са изложени по-горе, в частта по ЗКПО. Съдът счита за недоказано реалното извършване на услуги по смисъла на чл. 9 ЗДДС, поради което жалбоподателят не е имал право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Начисленият ДДС е без правно основание, а съгласно чл. 70, ал. 5 ЗДДС за получателя по доставките на услуги не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Жалбоподателят дължи неправомерно приспаднатия ДДС за данъчен период м. 05/2017 г. в размер на 920 лв. и за м. 06/2017 г. в размер на 300 лв.

Жалбоподателят е приспаднал данъчен кредит и по фактура № 381/21.05.2018 г., която не е представил. Съгласно чл. 71, ал. 1, т. 1 ЗДДС лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. След като жалбоподателят не притежава фактурата, която е осчетоводил и вписал в дневника за покупките, правилно органите по приходите не са признали правото му на данъчен кредит по нея за данъчен период м. 05/2018 г. в размер на 900 лв.

Ревизионният акт е законосъобразен в частта, в която не е признат данъчен кредит по двойно отразените в дневниците за покупките фактури за м. 07/2018 г. в размер на 364,89 лв., за м. 11/2018 г. в размер 196 лв. и за м. 12/2018 г. в размер на 680 лв. Правото на приспадане на ДДС се упражнява еднократно, като съгласно чл. 71, т. 1 във вр. с чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС за всяка облагаема доставка лицето следва да притежава отделен данъчен документ. За посочените периоди жалбоподателят е приспаднал ДДС в нарушение на горните изисквания, поради което правилно е установено задължение за внасянето му.

Относно неправомерно приспаднатия данъчен кредит за м. 07/2018 г. съдебно-счетоводната експертиза е дала заключение, че задължението е в размер на 417,87 лв., която сума надвишава размера по ревизионния акт, установен за същия период от 364,89 лв. Съгласно чл. 160, ал. 6 ДОПК със съдебното решение не може да се изменя ревизионният акт във вреда на жалбоподателя. При спазване на тази забрана съдът не коригира горното задължение.

С ревизионния акт не е признат данъчен кредит за м. 06/2018 г. поради двойното отразяване на фактури в дневника за покупките. Но съдебно-счетоводната експертиза по делото изяснява, че фактурите са отразени два пъти и в дневника за продажбите. Съответно, начисленият ДДС е удвоен, при което резултатът за периода е ДДС за възстановяване. С оглед заключението на вещото лице съдът приема, че жалбоподателят не дължи ДДС за този период в размер на 2 246,60 лв., както и начислените лихви за забавено плащане на това задължение, поради което ревизионният акт в тази част следва да бъде отменен.

На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК жалбоподателят има право на разноски съразмерно уважената част на жалбата, а ответникът – съобразно отхвърлената част от жалбата. Разноските на жалбоподателя са в размер на 6970 лв. /50 лв. държавна такса, 1320 лв. депозит за вещото лице и 5600 лв. адвокатско възнаграждение/ и при намалено задължение по ревизионния акт с 13 101,52 лв., претенцията му за разноски е основателна за 1923,05 лв. Съобразно отхвърлената част от жалбата - за 34 384,40 лв. и съгласно чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения на администрацията следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3400,75 лв.

Предвид изложеното и на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК Разградският административен съд

 

Р    Е    Ш    И    :

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03001722000650-091-001 от 22.12.2022 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – Варна,  потвърден с Решение № 20 от 23.03.2023 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна в частта, в която е установен допълнителен корпоративен данък по ЗКПО, дължим от „Диана“ ЕООД, ЕИК *********, за данъчен период 2017 г. в размер на 5 779,68 лв. и лихви в размер на 2 772,86 лв.

ИЗМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03001722000650-091-001 от 22.12.2022 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – Варна, изменен с Решение № 20 от 23.03.2023 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна в частта, в която е установен допълнителен корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2018 г. в размер на 5 061,38 лв. и лихви 1 915,04 лв., като НАМАЛЯВА размера на задължението за корпоративен данък за 2018 г. на 4 125,43 лв. и за лихви - на 1560,91 лв.

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03001722000650-091-001 от 22.12.2022 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – Варна,  потвърден с Решение № 20 от 23.03.2023 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна в частта, в която е установен допълнителен данък върху добавената стойност по ЗДДС за данъчен период м. 06.2018 г. в размер на 2246,60 лв. и лихви 1 012,30 лв.

ОТХВЪРЛЯ жалбата в останалата част.

ОСЪЖДА „Диана“ ЕООД, ЕИК ********* да заплати на Националната агенция за приходите юрисконсултско възнаграждение в размер на 3400,75 лв.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на „Диана“ ЕООД, ЕИК ********* за разноски по делото сумата 1923,05 лв.   

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

                                                 ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/