Р Е
Ш Е Н
И Е
№.............
град Шумен, 21.06.2022г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен съд- град
Шумен, в публичното заседание на двадесет и пети май през две хиляди двадесет
и втора година в състав:
Съдия: Бистра Бойн
при секретаря Ив.Велчева, като разгледа докладваното
от съдията адм.д. № 419 по описа за 2021г. на Административен съд- гр.Шумен, за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството е по
реда на чл.156 и сл. от Данъчноосигурителния процесуалния кодекс (ДОПК).
Образувано е по
жалба на „С.“ЕООД- гр.В.П., с ЕИК: *******, представлявано от управителя Ж.С.Ж.,
чрез адв.А.Х. от ВАК срещу Ревизионен акт №
Р-03002720006431-091-001/23.07.2021г., издаден от Началник на сектор, възложил
ревизията и Главен инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Варна, ръководител
на ревизията, в частта му, която е потвърдена и изменена с Решение №
237/18.10.2021г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна
практика” при Централно управление *** и е установено годишно данъчно
задължение за данък по ЗКПО в размер на 18160,02лв. главница и лихва 1957,40лв.
за данъчен период 2019г.; 1645,52лв. главница и лихва 385,81лв. за данъчен
период 2018г. и данък по ЗДДС в размер на 42695,73лв. и лихва 8873,47лв. за
данъчен период м.12.2018г.; м.01-12.2019г. и м.02.2020г.
В жалбата се иска
прогласяване на нищожност на РА, поради некомпетентност на административния
орган, който го е издал и при условията на евентуалност- отмяна на РА, в частта
му, която е потвърдена и изменена с решение, постановено при обжалване по
административен ред, поради незаконосъобразност, изразяваща се в допуснати
съществени процесуални нарушения в хода на ревизията, постановяването му при
неизяснена фактическа обстановка и в резултат на неправилно прилагане на
разпоредбите на материалния и процесуалния закон. Относно отказаното право на
данъчен кредит, ревизираното лице/РЛ/ твърди, че обстоятелството, че за неговите
доставчици и подизпълнители няма доказателства за нает персонал не доказва
липса на доставка и не е основание да му бъде отказано право на приспадане на
данъчен кредит. Твърди, че липсата на доставка не може да се предполага, а
подлежи на доказване от данъчните ограни, които в случая са игнорирали
представените доказателства от ревизираното дружество, като са кредитирали
други, неотноС. към спора. В съдебно заседание оспорващото дружество,
представлявано от процесуален представител адв.А.Х. от ВАК, заявява, че
поддържа подадената жалба и моли ревизионният акт да бъде отменен. Представя
допълнително писмени бележки и претендира присъждане на разноските по делото.
Ответната страна- Директор
на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“- Варна, чрез
процесуалния си представител- юрисконсулт К.Д. оспорва жалбата. Аргументира
становище за законосъобразност на РА, поради което моли жалбата да бъде
отхвърлена. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представя
писмени бележки.
Шуменският
административен съд след съвкупна преценка на събраните по делото
доказателства, намира за установено от фактическа страна следното:
Предмет на
оспорване е Ревизионен акт № Р-03002720006431-091-001/23.07.2021г., издаден по
реда на чл.119 ал.2 от ДОПК, от Началник на сектор, възложил ревизията и Главен
инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Варна, ръководител на ревизията, в
частта му, която е потвърдена и изменена с Решение № 237/18.10.2021г. на
Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” при Централно
управление *** и е установено годишно данъчно задължение за данък по ЗКПО в
размер на 18160,02лв. главница и лихва 1957,40лв. за данъчен период 2019г.;
1645,52лв. главница и лихва 385,81лв. за данъчен период 2018г. и данък по ЗДДС
в размер на 42695,73лв. и лихва 8873,47лв. за данъчен период м.12.2018г.;
м.01-12.2019г. и м.02.2020г.
Жалбата е подадена
в срока по чл.156 ал.1 от ДОПК на 04.11.2021г., при връчено Решение на 22.10.2021г.
и от активно легитимирана страна, имаща право и интерес от оспорване, тъй като
обжалваният ревизионен акт създава нови публични задължения за дружеството,
като по този начин неблагоприятно засяга неговата правна сфера. Ревизионният
акт е обжалван в предвидения срок пред горестоящия в приходната администрация
орган, който го е потвърдил в една част и изменил в друга. Изчерпването на реда
на задължителното административно обжалване и постановения от горестоящия орган
резултат, както и подаването на жалба в рамките на предвидения в чл.156 ал.1 от ДОПК срок, налагат извод за нейната допустимост.
В настоящото
производство, съгласно чл.160 ал.2 от ДОПК, съдът преценява законосъобразността
и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от
компетентен орган, в съответната форма и спазени ли са процесуалните и
материално правните разпоредби по издаването му. Преценявайки фактическите
обстоятелства, релевантни за правния спор, съдът намира за установено следното:
Ревизионното
производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03002720006431-020-001/27.10.2020г.,
изменена с последващи Заповеди за изменение на ЗВР №
Р-03002720006431-020-002/05.02.2021г. и №
Р-03002720006431-020-003/02.04.2021г., издадени на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК, със срок за завършване на ревизията, съобразно последната заповед-
11.06.2021г./приложени в т.3, стр.580 и сл. по делото/. Възложената ревизия на „С."
ЕООД е с обхват ДДС по ЗДДС за данъчни периоди от 01.12.2018г. до 28.02.2020г.
и корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2018г. до 31.12.2019г. Към нея
с Протокол № Р-03002720006431-ППД-001/17.11.2020г.
били присъединени събрани доказателства по извършена Проверка за установяване
на факти и обстоятелства за корекция на осигурителни декларации/ПУФО/ в периода
01.01.2019г.- 31.01.2019г. В срока по чл.117 ал.1 от ДОПК, от проверяващите
органи по приходите бил издаден Ревизионен доклад (РД) №
Р-03002720006431-092-001/25.06.2021г., връчен по електронен път на ревизираното
дружество на 29.06.2021г., като в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК не постъпило възражение
от негова страна.
Ревизионното производство приключило с издаването на Ревизионен акт /РА/ №
Р-03002720006431-091-001/23.07.2021г., по реда на чл.119 ал.2 от ДОПК, с който
били установени задължения на „С.“ ЕООД за ДДС в размер на 42695,73лв. в
резултат на непризнато право на данъчен кредит по издадени фактури от „Д. 58“
ЕООД, „Н ***" ЕООД, „МЛО-БГ“ ЕООД и задължения за корпоративен данък за
2018г. и 2019г. в общ размер на 21149,11лв., ведно с дължимите лихви, в
резултат на непризнати разходи по издадени фактури от горепосочените
доставчици. РА бил
обжалван пред Директора на дирекция „ОДОП“- гр.Варна, като от РЛ не били
представени нови доказателства. Изложени били твърдения за
незаконосъобразността на РА, поради противоречие с материално-правните
разпоредби и необоснованост, както и в следствие на допуснати съществени
процесуални нарушения. Ревизираното лице е счело, че не са налице доказателства
за прилагане на нормата на чл.70 ал.5 от ЗДДС, понеже при ревизията не е
доказано знанието на дружеството, че участва в привидна сделка, която е част от
данъчна измама и не счита, че същото следва да понесе последствия от неизрядно
счетоводство или непредставени документи от доставчиците. По жалбата било
постановено Решение № 237 от 18.10.2021г., с което Д.Ж.- Директор на Дирекция
„ОДОП“ Варна потвърдил РА, в частта с която били установени дължимите от
жалбоподателя данъчни задължения по ЗДДСизцяло и по ЗКПО за данъчен период 2019г. в размер на 18160,02лв. и лихва 1957,40лв., и
изменил РА, в частта относно дължим корпоративен данък за данъчен период 2018г.
в размер на 2989,09лв. и лихва 700,83лв., като установил за внасяне данък по
ЗКПО в размер на 1645,52лв. главница и лихва 385,81лв.
Срещу РА, в
потвърдената и изменена с Решението на горестоящия административен орган част,
е подадена жалба, по повод на която е образувано настоящото съдебно
производство.
Видно от
приобщените по делото доказателства, заповедите за образуване и движение на
ревизионното производство са издадени от компетентен орган. Производството е
приключило в определения срок с ревизионен акт, издаден от компетентните органи
в предписаната от закона форма и съдържание.
Към материалите по
делото са приобщени разпечатки от електронни документи, които представляват
възпроизведени на хартиен носител електронни документи по смисъла на чл.3 ал.1
от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, които
материализират електронно изявление, подписано при условията на чл.13 ал.1 от
с.з. От електронните документи и удостоверяванията към всеки от тях, в първото
по делото открито съдебно заседание на 18.01.2022г., съдът констатира, че
разпечатаните документи- ЗВР, ЗИВР, РД и РА са идентични с представените в
електронна форма и са подписани с квалифициран електронен подпис от лицата,
посочени като техни автори. Законът придава значение на подписан документ на
този електронен документ, към който е добавен квалифициран електронен подпис. В
настоящия казус, при проверка валидността на положените върху документите
подписи се установи, че същите са придружени от издадено от доставчика на
удостоверителни услуги удостоверение за квалифициран електронен подпис,
отговарящо на дефиницията по чл.3 т.15 от Регламент (ЕС) № 910/2014г. и съгласно
чл.4 от ЗЕДЕУУ автор на електронното изявление е физическото лице, което в
изявлението се сочи като негов извършител. Решението, с което РА е потвърден,
също е издадено в рамките на нормативно установения срок от компетентен орган-
Директор на Дирекция „ОДОП“ Варна.
В обобщение на
горното и при дължимата пълна служебна проверка на валидността и
законосъобразността на оспорвания РА, съгласно разпоредбата на чл.168 от АПК,
вр.§2 от ДР на ДОПК, съдът приема, че оспореният РА е валиден процесуален административен
акт, издаден след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен
административен орган, в определения от него срок. РА е издаден от
компетентните органи- възложител на ревизията и ръководител на същата, и
определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради
което не се установяват сочените в допълнителна жалба от 16.12.2021г. основания
за прогласяване на нищожност на РА, поради липса на компетентност на издалия го
орган. Ревизионният доклад и ревизионният акт са съобщени на дружеството, като
по този начин на ревизираното лице е осигурена възможност да упражни правото си
на защита в пълен обем, която то е реализирало.
От фактическа страна
и по отношение на материално-правната законосъобразност на РА, съдът установи
следното:
Между страните не
се спори и видно от доказателствата- служебна справка от ТР и декларация от
управител/стр.203 т.3/, през ревизирания период „С.“ ЕООД- гр.В.П. извършвало строително
ремонтни дейности на недвижими имоти, както и дейности по пoкупка, cтpoeж и
обзавеждане на недвижими имоти c цeл пpoдaжбa; търговия със строителни
материали, с недвижими имоти и др., като негови клиенти били ЕТ „Д.Д-Р“,
Амбулатория за първична дентална помощ, „Б И ВВ“ ЕООД, „Г Б" ЕООД, МТСП
София, Община В., Община Никола Козлево, Община Хитрино, както и физически лица.
Дружеството притежава Удостоверения и Сертификати от Камарата на строителите в
България във връзка с упражняваната дейност.
По приложението на ЗДДС:
I. Ревизиращите органи отказали право на приспадане на данъчен кредит по двадесет
и една фактури, издадени от три юридически лица, като приели, че по фактурите
не са налице реални, респективно облагаеми доставки.
I.1. В хода на ревизията било установено, че ревизираното дружество упражнило
право на приспадане на данъчен кредит по 2 бр. фактури, издадени от „МЛО-БГ“
ЕООД с ЕИК:******, с предмет на доставка- 2бр. строителни фургони, с
данъчна основа общо 2000,00лв. и начислен общо ДДС- 400.00лв. с номера № **********/14.11.2019г. и №**********/16.12.2019г. /л.487 от
том 3/. РЛ отразило фактурите в отчетните регистри по чл.124 ал.1 т.1 от ЗДДС
през данъчен период м.02/2020г. Била извършена насрещна проверка на доставчика,
приключила с Протокол № П-22221021037875-141-001/11.03.2021г./л.186, т.2/. Установено
било, че „МЛО-БГ" ЕООД няма издадени фактури към „С.“ ЕООД и дружеството
посочено като доставчик не е имало търговски отношения с РЛ. Представено е
писмено обяснение от представляващия дружеството Ю.Карабиберов, че от
„МЛО-БГ" ЕООД не са издавани фактури, съответно такива не били отразени в
СД за ДДС и счетоводните регистри на „МЛО- БГ" ЕООД/л.199, т.2/. От
ревизиращия екип била направена справка в ИМ на НАП- ПП „ФУДВ“, при която било
установено, че „МЛО- БГ" ЕООД не притежава ФУ с № DY 133025, от който са
представени фискалните бонове, прикрепени към посочените фактури, приложени
също по делото. В ЕКАФП, собственост на „МЛО- БГ" ЕООД през процесните
периоди нямало регистрирани обороти. При проверка в Дневник продажби по ЗДДС на
доставчика било установено, че не са отразени фактури с посочените номера. С
оглед на констатациите, с РА на „С." ЕООД било отказано право на
приспадане на данъчен кредит в размер на 400,00лв. по горепосочените фактури, на
основание чл.68 ал.1 и ал.2 и чл.70 ал. 5 от ЗДДС, като органите по приходи приели, че липсва
реално извършване на доставки, с цел неправомерно ползване право на приспадане
на данъчен кредит по фактурите от дружеството- получател.
I.2. В хода на ревизионното производство било установено също, че през данъчен
период м.12.2018г. ревизираното дружество упражнило право на приспадане на
данъчен кредит в размер на 5978,19лв., като включило в дневника за покупки и СД
за ДДС шест броя фактури, издадени от „Н ***"ЕООД с ЕИК ******* с № **********,
№ **********, № **********, № **********, № ********** и № **********, издадени
през м.11.2018г., /приложени в том 3, стр.488-490/ с данъчна основа 29890,96лв.
и предмет на доставка- услуги, съгласно договор за СМР /л.382-384, том 3/. В хода на предходна ПУФО и при настоящата ревизията били извършени насрещни
проверки на доставчика, като резултатите по първата били надлежно приобщени с
протокол, а ревизията приключила с Протокол за извършена насрещна проверка № П-03002720182604-141-001/28.04.2021г.
Дружеството- доставчик представило извлечения от книги за счетоводни сметки, Договор
за строителство по отношение на ж.к, намираща се на ул.“П.Б.“ в гр.Шумен, Договор
за строителство на къща за гости с басейн „Брестака“ в гр.В.П., фактури,
приемо-предавателени протоколи за извършени СМР на обектите, Протоколи обр.19,
Обяснения на предишен/Н.С./ и последващ /Д.И./ законни представители на
дружеството, че действително са били осъществени СМР на обектите, като само бил
влаган труд от четирима души, за трима от които са приложени граждански
договори, а 90% от дейностите са извършени от друг подизпълнител- „Р.С.“ЕООД,
за което се прилагат фактури/том 3, стр.381 и сл./ Доставчикът бил
дерегистриран за целите на ЗДДС, считано от 05.06.2019г. при
установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС. На „Н ***" ЕООД била
извършена ревизия по ЗДДС за периода 2018г.-2019г., приключила с PA №
Р-03002720006901-091-001/22.07.2021г., с който било установено, че по всички,
издадени от „Р.С.“ ЕООД, фактури не са налице доставки на услуги по см. на чл.9
от ЗДДС, включително за процесния данъчен период м.11.2018г.
С оглед на справка на действащите трудови договори, съпоставена с
информацията в регистрите на НАП, било установено, че за периода към месец 11.2018год.
не били декларирани трудови договори и подавани справки по чл.73 от ЗДДФЛ за
назначени лица на граждански договори, поради което било прието, че не са
налице доказателства за наличието на кадрова и техническа обезпеченост на
изпълнителя за извършване на услуги в областта на строителството, какъвто е
предмета на доставката по горепосочените фактури. Бил направен извод, че
дружеството реално не е извършвало дейност по фактурите. За установяване на
изпълнителя на дейностите по СМР на двата обекта в хода на ревизията били извършени насрещни
проверки на клиентите на РЛ: ЕТ „Д.Д-Р." и „Г Б“ ЕООД, като в дадени
обяснения законните им представители сочат, че нямат данни за подизпълнители на
договорените СМР и прилагат договори за строителство и строителни книжа по
приемането на дейностите./стр.450 и стр.250 от том.2/.
При направена съпоставка на извършените СМР в протоколите, съставени между
РЛ и доставчика „Н ***“ЕООД и тези между РЛ и ЕТ „Д.Д-Р." и „Г Б“ ЕООД
било констатирано съществено разминаване между съдържанието им по позиции и
количествено.
Ревизиращите органи обсъдили като показателни и данните в ТР по партидата
на „Н ***” ЕООД, от които е видно, че от регистрацията си в Агенцията по
вписванията на 23.10.2015г. до момента, дружеството е сменило четири пъти
управителя си и собствеността му е прехвърлена на „Б И" ЕООД с ЕИК ******.
В резултат на установеното, органите по приходите приели, че е налице
формално съставяне на документи, без реално извършване на доставки, с цел манипулиране
на резулатите по данъчни периоди и намаление на дължимия косвен данък, начислен
на РЛ, както и неправомерно ползване на право на приспадане на данъчен кредит
по фактурите от дружеството-получател и било отказано правото на приспадане на
данъчен кредит по смисъла на чл.70 ал.5 от ЗДДС за процесните фактури в размер
на 5978,19лв.
I.3. В хода на
ревизионното производство било установено още, че през данъчен период м.01.2019г.-
м.12.2019г. ревизираното дружество упражнило право на приспадане на данъчен
кредит в размер на 36317,54лв., като включило в дневника за покупки и СД за ДДС
тринадесет фактури, издадени от „Д. 58"ЕООД
с ЕИК ****** с номера № **********/30.01.2019г.; №**********/ 30.01.2019г.;
№**********/ 30.01.2019г.; №**********/25.02.2019г.;
№**********/22.03.2019г.; №**********/23.03.2019г.; №**********/24.03.2019г.;
№**********/27.06.2019г.; №**********/
20.07.2019г.; №**********/12.08.2019г.; №**********/09.09.2019г.; №**********/22.10.2019г. и
**********/31.12.2019г., с обща данъчна основа 181 587,72лв. и предмет на
доставка услуги- СМР и материали, приложени в том 3, стр.242 и сл. по делото.
Видно от представена справка от РЛ, относно ползваните услуги от
подизпълнители към кои клиенти се отнасят/стр.562, т.3/, за част от извършени
СМР на клиент ЕТ„Д.Д-Р" бил ползван подизпълнител ,Д. 58“ ЕООД с издадени
от него фактури, съответно №**********/ 30.01.2019г. и № **********/27.06.2019г.
за обект Къща за гости "Брестака“, гр.В.П. и на клиент „Г Б“ ЕООД по
фактура № **********/30.01.2019г. за обект ж.к. на ул. „П.Б.“, гр. Шумен. По отношение на тези фактури, данъчните
органи приели част от изложените по-горе аргументи, че възложителите не
декларират наличието на подизпълнители на обектите.
За извършени СМР на клиентите на РЛ: 1.
Община В., обл. Шумен, също бил ползван подизпълнител „Д. 58"ЕООД с
издадена от него фактура № **********/30.01.2019г. за обект „Ремонт на
съществуваща масивна сграда- кметство с. Б., общ. В.“; 2. Община Хитрино, обл.Шумен за обекти жилищна сграда с.Хитрино,
обл. Шумен на ул. “И.В.", жилищна сграда на ул.“П. Волов“ № 1, сграда на
ул. "Пирин“ № 49 и № 47, както и ремонтни работи на сгради общинска
собственост: кметство Добри Войников, кметство Звегор, кметство с.Черна и
кметство с.Байково, ремонт на ограда на парк в с.Каменяк, общ. Хитрино също били
издадени от подизпълнителя фактури № **********/25.02.2019г.;
№**********/22.03.2019г.; №**********/ 23.03.2019г.; №**********/24.03.2019г.; №**********/
22.10.2019г. и **********/31.12.2019г.; 3.
Министерството на труда и социалната политика /МТСП/ София- за обект
„Повишаване на енергийна ефективност ДГ „З НА М“- с. Борци, общ. Хитрино и за
обект „Повишаване на енергийна ефективност ДГ „Ч Ш“- с.Т., общ. Хитрино“ по
проект „Красива българия“ по ОП № ОП-46/19.07.2019г. от „Д. 58"ЕООД били
издадени фактури №**********/20.07.2019г.; №**********/12.08.2019г. и
№**********/09.09.2019г.
В хода на ревизията била извършена насрещна проверка на доставчика,
приключила с Протокол за извършена насрещна проверка
№П-22221320197479-141-001/15.01.2021г., като лицето не било открито на адреса за
кореспонденция и не представило никакви доказателства, след връчено по реда на
чл.32 от ДОПК ИПДПОЗЛ, поради което били обсъдени приобщените доказателства,
събрани при насрещна проверка по предходно ПУФО на РЛ. Дружеството- доставчик било
представило обяснения на законен представител, извлечения от аналитични
регистри, сметки, Договори за строителство с РЛ, фактури и др./том 3, стр.277 и
сл./. Документи във връзка с фактурите били представени и от ревизираното лице.
Данъчните органи направили проверки по отношение на кадровата обезпеченост
на дружеството доставчик за различните периоди, съобразно представените
договори за СМР и строителни книжа. При направени справки съгласно данни от
информационните масиви на НАП било установено, че „Д. 58"ЕООД за периода 12.11.2018г.-
21.11.2018г. нямало назначени лица на трудово или друго правоотношение; за
периода 20.12.2018г.- 27.01.2019г. имало назначени 2 лица на трудови договори
на длъжности- организатор дейности и технически сътрудник; за периода
15.01.2019г.-25.02.2019г. имало назначен един служител на длъжност организатор
дейности, а за периода 22.05.2019г.- 20.07.2019г. имало назначени 26 работници
и за периода 09.08.2019г.- 04.09.2019г. имало назначени 11 работници, като на
всички тях, общо 66 били извършени насрещни проверки, резултати от които са
посочени в таблица на стр.21-28 от РД. Само десет работници посочили, че са
работили за „Д. 58“ЕООД, трима, че са работили по обект в гр.В.П.- къща за
гости с басейн. След обстоен анализ на събраните доказателства, ревизиращите
органи приели, че не са налице доказателства за наличието на кадрова и
техническа обезпеченост на изпълнителя за извършване на услугите.
Освен това, по отношение на дружеството- реален изпълнител на строителните
дейности „Д. 58“ЕООД, не били представени никакви документи на самите възложители
на СМР. Съгласно договора на РЛ и Община В., сключен след проведена обществена
поръчка по ЗОП, лицата обявяват пред възложителя подизпълнителите по договора
още при офертата, като отношенията с подизпълнителите са регламентирани и в
сключения договор по обществена поръчка, а съгласно договорите с Община Хитрино „изпълнителят няма право да
използва подизпълнител". По отношение на договор за СМР с МТСП, данъчните
органи установили, че според документа, „в случай на сключен договор за подизпълнение, окончателното
плащане по този договор се извършва след като изпълнителят представи
доказателства, че е заплатил на подизпълнителя всички работи, приети от
възложителя", който „се задължава да приеме в присъствието на изпълнителя
и на подизпълнителя изпълнението на дейностите по този договор, за които
изпълнителят е сключил логовор за подизпълнение. Съгласно чл.11 от Договор за
СМР № ОП-46/19.07.2019 г. „изпълнителят няма право да използва подизпълнител в
случай, че не е заложил такъв в документите си за обществена поръчка",
като доказателства, във връзка с обявяване на подизпълнител от РЛ не се установяват
не само при подаване на офертата за участие в ОП, но и по време на изпълнението
на поръчката. Аналогични факти били установени и при анализ на СМР за обект
„Повишаване на енергийната ефективност на ДГ „З НА М“- с.Борци, общ. В.“, също
финансирани от МТСП по Договор за СМР № ПКБ-01-2019/13.06.2019г.. сключен между
Община В., като възложител и „С.“ ЕООД- изпълнител.
По отношение на доставчика „Д. 58“ЕООД, били приобщени копия на влязъл в
сила РА № Р-03002720002953-091-001/08.12.2020г. и РД към него от извършена
ревизия на „Д. 58“ ЕООД по ЗДДС за данъчен период от 01.01.2019г. до
30.04.2020г., включващ периодите на издаване на процесните фактури. При
ревизията било установено, че дружеството не е имало регистрирани фискални
устройства и е било упражнено право на данъчен кредит в особено големи размери
по фактури, издадени от различни доставчици.
В резултат на установеното, органите по приходи приели, че не са налице
доказателства за доставка на услуги по смисъла на чл.9 от ЗДДС, фактурите издадени
от „Д. 58“ЕООД били фиктивни и било отказано правото на приспадане на данъчен
кредит по смисъла на чл.70 ал.5 от ЗДДС за процесните фактури в размер на 36317,54лв.
С оглед на установеното като декларирани данни от ревизираното лице и
непризнатия данъчен кредит посочен в т.I.1-3 по-горе, с РА била установена
разлика в ДДС за внасяне, която е предмет на проверка по настоящото съдебно
производство за данъчни периоди, както следва:
12.2018 г.- главница- 5978.19лв. и
лихва- 1529,54лв.
01.2019 г.- главница- 7247,291лв. и
лихва- 1791.83лв.
02.2019 г.- главница- 2021.68лв. и
лихва- 469.56лв.
03.2019 г.- главница- 2070,20лв. и
лихва- 477.33лв.
04.2019 г.- главница- 1982,39лв. и
лихва- 441.12лв.
06.2019 г.- главница- 2002,36лв. и
лихва- 411.07лв.
07.2019 г.- главница- 6046,56лв. и
лихва- 1 190,93лв.
09.2019 г.- главница- 5418.71лв. и
лихва- 975,45лв.
10.2019 г.- главница- 3542.56лв. и
лихва- 607.20лв.
12.2019 г.- главница- 5985.79лв. и
лихва- 924.55лв.
02.2020 г.- главница- 400.00лв. и
лихва- 54.89лв.
Всичко: главница- 42695.73лв. и лихва- 8873,47лв., начислена на основание чл.175 от ДОПК.
II. По приложението на ЗКПО:
С оспорения РА, бил
определен корпоративен данък за данъчен период 2018 и 2019г., като данъчните
органи съобразили установените в хода на ревизионното производство факти и
събраните доказателства, посочени по-горе относно издадените от доставчиците „МЛО-БГ“
ЕООД, „Н ***"ЕООД и „Д. 58"ЕООД фактури и факта на реално осъществени
доставки, доколкото той е от значение не само за признаването правото на
приспадане на данъчен кредит, но и за признаването на разходи за дейността.
След като ревизиращите органи приели, че цитираните фактури са издадени без
наличието на реално осъществени доставки, съответно без основание и не могат да
послужат за доказване на разходите и тяхната относимост към независимата
икономическа дейност на ревизираното лице, определили данъчната основа,
съгласно чл.16 ал.1 от ЗКПО, без да се вземат под внимание тези сделки. Предвид
гореизложеното, в резултат на извършената ревизия бил преобразуван счетоводният
финансов резултат на дружеството за данъчни цели в посока увеличение със сумата
на горепосочените разходи за външни услуги, както следва:
1. По фактури с
номера № **********/16.12.2019г. и № **********/14.11.2019г. с доставчик „МЛО-
БГ" ЕООД, предвид липсата на документално обоснована цена на придобиване
на актива, доколкото не са били издавани такива фактури, с РА на основание
чл.54 ал.1, вр. чл.48 и чл 50 от ЗКПО, данъчно признатият размер на разходите
за амортизации през 2019г. бил намален със сумата от 12.50лв., като бил
преобразуван счетоводния финансов резултат за 2019г. в увеличение с посочената
сума.
2. По шест броя фактури, издадени през
м.11.2018г. от доставчик „Н ***" ЕООД на обща стойност 29890.96лв., на
основание чл.26 т.2, във връзка с чл.10 ал.1 и чл.16 т.2, т.4 от ЗКПО, с РА бил
преобразуван счетоводния финансов резултат за 2018г. в увеличение с
непризнатите разходи по същите за данъчни цели в размер на 16455.16лв. С
Решението на Директор на ОДОП било установено, че с част от фактурите, издадени
от този подизпълнител бил намален счетоводният финансов резултат за 2019г.
когато били отчетени по дебита на сметка 703-1 „Приходи от услуги“, а не през
2018г. Предвид което, с решението, на основание чл.26 т.2, във връзка с чл.10 ал.1
и чл.16 ал.2 т.4 от ЗКПО, се преобразувал счетоводният финансов резултат за
2018г. в увеличение с непризнати разходи в размер на 16455.16 лв. Данъчната
основа била намалена с 13435,80лв./основата по фактури с № 54, №57 и №60,
издадени от „Н ***“ЕООД/, поради това, че сумата не е участвала при формиране
на счетоводния резултат за 2018г. В резултат, бил измениен РА в частта му по
отношение на данък за 2018г., намален с 1343,58лв, като бил установен
корпоративен данък за внасяне в размер на 1645,52 лв. и лихви на основание чл.9,
във вр. с чл.93 от ЗКПО в размер на 385.81лв., съгласно приложен лихвен лист
към акта.
3. С оглед липсата на доказани
фактически извършени СМР услуги от подизпълнителя „Д. 58“ЕООД по 13бр. фактури,
издадени през 2019г. на обща стойност 181587,72 лв., на основание чл.26 т.2,
във връзка с чл.10 ал.1 и чл.16 ал.2 т.4 от ЗКПО, с РА бил преобразуван
счетоводният финансов резултат за 2019г. в увеличение с непризнатите разходи по
същите за данъчни цели и корпоративен данък за внасяне в размер на 18160.02лв. и
лихва в размер на 1957.40лв. РА бил потвърден в тази част с Решение на Директор
на ОДОП- Варна, като законосъобразен.
В обобщение, бил
определен дължим корпоративен данък за данъчен период 2018г. в размер на 1645,52
лв. и лихва в размер на 385.81лв. и за данъчен период 2019г.- в размер на
18160.02лв. и лихва в размер на 1957.40лв., на основание чл.175 от ДОПК.
За установяване на
обективната истина по делото и проверка на спорните обстоятелства, съдът
допусна съдебно-счетоводна експертиза с въпроси, поставени от съда и страните,
както и допълнителна ССЕ. Експертизите са извършени на база документите по
делото, справки от данъчните органи, изискани в хода на съдебното дирене и
проверки в счетоводствата на дружествата, издатели на фактурите. От
заключението на експерта Д.Д., се установява, че всички фактури, за които
данъчните органи са отказали приспадане на данъчен кредит съдържат необходимите
реквизити и отговарят на изискванията на ЗСч. Били са отразени коректно като
начин и размер в счетоводни записвания при доставчиците и при получателя, в
дневника за продажби, в СД за съответните периоди, с изключение на двете
фактури, с доставки „МЛО-БГ“ЕООД, което не ги е издало и по тях няма начислен
ДДС. Фактурите от другите двама доставчика били придружени от договори за
строителство, приемо-предавателни протоколи и такива обр.19, като с посочените
в тях услуги, РЛ е извършвало последващи продажби към трети лица. Вещото лице е
установило документален поток от сделките и съществуваща одитна следа между
фактурите и последващите доставки на РЛ, като същата е конкертизирана по
отношение на всяка фактура в таблица- Приложение №1 към експертното заключение.
Плащането между контрагентите по фактурите с издател „Д. 58“ЕООД е било
извършвано само по банков път, като са посочени датите, на които са преведени
паричните средства, с изключение на последното плащане по фактура №54/31.12.2019г.
в размер на 5914,76лв., което е било осъществено в брой. Плащането по фактури,
с издател „Н ***“ЕООД и „БЛО-БГ“ЕООД е било извършено в брой, като в таблица на
стр.9 от обстоятелствената част на заключението са посочени датите на плащане. Вещото
лице намира, че счетоводството на РЛ е водено редовно в частта относно
процесните фактури и в съответствие с нормативните изисквания.
По делото беше назначена допълнителна ССЕ с
въпроси поставени от съда, от заключението на която се установява, че по фактурите,
издадени от „Н ***“ЕООД няма внесен реално ДДС, като дружеството доставчик има
задължения по РА за ДДС за периода 01.11.2018г.- 30.11.2018г. в размер на
14266,30лв. и лихви, като общите му задължения са в размер 184052,79лв. По всяка
една от фактурите, издадени от „Д. 58“ЕООД за съответните данъчни периоди, по
които е отказано право на данъчен кредит е бил деклариран ДДС за внасяне и
същият е внесен ефективно. Дружеството доставчик има установени данъчни
задължения с РА, включително за ДДС в размер 178360,80, част от които са за
процесния период. Съдът кредитира заключенията на вещото лице в съвкупност с
останалите доказателства по делото, като обективно и безпристрастно дадени и
неоспорени от страните, като същите допринасят значително за изясняване на
обективната истина по делото.
За установяване на
факта дали фактурираните строителни услуги от доставчиците „Н ***“ЕООД и „Д.
58“ЕООД са били изпълнени по обекти като вид и количество реално и в
съответствие с изготвените строителни книжа беше назначена съдебно-техническа
експертиза/СТЕ/. Вещото лице- инж.Г. е посетила обектите на място- Къща за
гости "Брестака“, гр.В.П.; ж.к. на ул. „П.Б.“, гр.Шумен; Кметство- с. Б.,
общ. В.“; ДГ „Ч Ш“ с. Т., ДГ „З НА М“- с.Борци, жилищна сграда с. Хитрино, обл.
Шумен на ул. “И.В.", жилищна сграда на ул.“П. Волов“ № 1, сграда на ул.
"Пирин“ № 49 и № 47, сгради общинска собственост: кметство Добри Войников,
кметство Звегор, кметство с.Черна и кметство с.Байково, парк в с.Каменяк, общ.
Хитрино. Въз основа на приложените писмени доказателства, дава заключение, че фактурираните
СМР са реално извършени. В част от Протоколите Обр.19, съставени между
изпълнител, подизпълнители и възложители са налице различия в количествата, но
същите са несъществени- под 10% от договореното количество. За всеки строителен
обект, предмет на СМР експертът е дал подробно описание в таблица- приложение
към СТЕ и е посочил дали се установяват различия и в какъв обем. Съдът кредитира заключението на вещото лице в съвкупност с останалите
доказателства по делото, като обективно и безпристрастно дадено.
В хода на съдебното
производство е разпитан свидетел за установяване на обстоятелствата твърдени от
оспорващия. От показанията на св.С.М., търговски пълномощник за процесните
периоди на „Н ***“ЕООД и „Д. 58“ЕООД се установява, че с РЛ дружествата имали
търговски отношения през 2018г. до 2020г., като същите предоставяли строителни
услуги- строежи, ремонт на сгради, саниране, боядисване. Посочва обекти, по
които е работил- покриви на четири къщи в Хитрино, саниране на детска градина в
Т., къща с басейн в гр.В.П. и др. Свидетелят наемал хора на трудови договори в
„Д. 98“ЕООД и на граждански договори в „Н ***“ЕООД, както и други фирми
подизпълнители. Материалите били купувани от управителя на „С.“ЕООД, а
заплащането на труда се осъществявало по банков път.
При така посочените
факти и като съобрази приложените доказателства, събрани в хода на ревизионното
производство, както и останалите доказателства, приобщени към делото, по
отношение на материалната законосъобразност на РА, съдът приема следното от
правна страна:
Правният спор между
страните по делото е свързан с преценка законосъобразността на отказано право
на приспадане на данъчен кредит в размер на 42695,73лв. по фактурите, издадени
от трите дружества, посочени по-горе и съответно увеличаването на финансовия
резултат със сумата 16455,16лв. за 2018г. и 181587,72лв. за 2019г.,
представляваща непризнати разходи за дейността.
III. По приложението на ЗДДС:
С оглед правилното
разрешаване на правния спор, следва да се съобразят следните нормативни
текстове: Съгласно разпоредбата на чл.68 ал.2 от ЗДДС правото на приспадане на
данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем.
Данъкът е изискуем, съгласно чл.25 от ЗДДС, към момента на възникване на
данъчното събитие и съответно като последица от изискуемостта, данъкът следва
да се начисли. С разпоредбата на чл.69 ал.1 т.1 от ЗДДС, упражняването правото
на приспадане на данъчен кредит е обвързано с условието стоките и услугите да се
използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки.
Легалната дефиницията за облагаема доставка е дадена в чл.12 ал.1 от ЗДДС, а
именно: всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и чл.9, когато е
извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на
територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка,
извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон
предвижда друго.
С разпоредбите на
чл.25 и чл.68 ал.2 от ЗДДС, законодателят е транспонирал нормите на чл.167 и
чл.63 от Директива 2006/112/ЕО. Трайната практика на Съда на Европейския Съюз (СЕС)
изисква установяването на осъществена действителна облагаема доставка и
издадена фактура за нея, за да възникне право на приспадане на данъчен кредит
за получателя, като правото на приспадане на данъчен кредит не може да бъде
ограничавано без да са налице данни за някаква форма на злоупотреба от данъчно
задълженото лице. От приетото по т.33 от Решение на СЕС по дело С-285/11
следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, но
само, ако се установи, че доставките на стоки/извършването на услуги са реално
осъществени и впоследствие тези стоки/ услуги са били използвани от получателя
за целите на неговите облагаеми сделки. В този смисъл е и Решение № 3178 от
15.03.2017г. по адм.д.№ 4707/2016 г. на ВАС.
Съобразно
направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС, преценката за
наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са
осъществени доставките /извършени услугите/ и използван ли е техният предмет в
извършваната от лицето дейност), се осъществява от националната юрисдикция
съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна
преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото. Данъчнозадълженото
лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното
осъществяване на доставките/реално извършените услуги и използването на техния
предмет за целите на облагаемата си дейност, съгласно правилата за доказване по
чл.154 от ГПК, във вр. с §2 от ДР на ДОПК. Следователно, за преценката дали е
осъществена реална доставка по конкретна данъчна фактура, в настоящия казус е
необходимо да се изследва дали е налице предвиденият в чл.6 ал.1 и чл.9 ал.1 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно извършването на услугата, при
чието проявление възникват и предвидените правни последици, свързани с правото
на приспадане на данъчен кредит. Пораждането на право на приспадане на данъчен
кредит за получателя на доставката е функция на реално осъществена облагаема
доставка, т.е. не е достатъчно формалното, макар и надлежно издаване на данъчни
фактури, което се установява от назначената ССЕ. При липса на реално осъществена
доставка на стока/ услуга не е налице условието по чл.68 от ЗДДС, определящ
данъчния кредит като сума, която регистрираното лице има право да приспадне и
респективно не възниква и право на данъчен кредит за получател на такава
доставка, която съществува само документално, но не е реална. Съгласно чл.70
ал.5 от ЗДДС не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен
неправомерно.
Според
жалбоподателя по всички процесни фактури има изпълнение в съответствие с
изискванията на възложителя, т.е. осъществена е реална услуга.
Органът по
приходите е отказал право на данъчен кредит по фактурите, издадени от
посочените по– горе доставчици, като е приел, че представените в хода на
ревизионното производство писмени доказателства не могат да удостоверят
реалното извършване и получаване на услугата/стоката, посочена в първичните
счетоводни документи. Мотивирал се е, че от страна на жалбоподателя, както и на
доставчиците не са представени доказателства, касаещи реалното извършване на строителни
дейности. От страна на доставчиците и жалбоподателя не били представени
документи за извършени дейности във връзка с предоставената услуга, доказателства
кои лица са извършили услугите, в какво правоотношение са се намирали същите с
подизпълнителите, няма данни за фактически отработени човекодни и човекочасове
от всяко участващо лице и кога е станало това, в кои обекти и не може да се
установи реално извършването на същите, понеже има разминавяния в протоколите,
с които е приета работата. Липсвала кадрова обезпеченост в дружествата
подизъпълнители, докато в РЛ имало такава, включително наети лица от Бюро по
труда. В част от договорите, сключени след проведена обществена поръчка,
изрично било посочено, че не може да се изпълняват от подизпълнител, или същия
следва да е обявен още в офертата на участника. Нито един от възложителите не
посочва, че на обектите са работили други лица, освен прекия изпълнител. С
оглед на това, ревизиращият орган е направил извод, че в конкретния случай не е
доказано реално изпълнение на доставките.
Съгласно общия
принцип на разпределение на доказателствената тежест в процеса, всяка страна
следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи изгодни за себе си
правни последици, и поради това, че данъчният субект претендира право на
приспадане на данъчен кредит, то той е този, който следва да докаже
изпълнението на всички законови изисквания, включително и реалността на
доставката по процесните фактури в условията на пълно насрещно доказване. В
случая, в хода на ревизионното производство не са представени доказателства
относно реалното осъществяване на доставките по смисъла на чл.6 от ЗДДС по
всички фактури, като съдът приема, че такива липсват по отношение на фактурите
издадени от „МЛО-БГ“ЕООД, посочени по-горе в решението в т.I.1. Безспорно е установено, че такива фактури не са били
издавани от доставчика, няма доказателства за реална доставка на фургоните,
предмет на покупко-продажба, съответно правилно с РА е било отказано право на
приспадане на данъчен кредит. По делото липсват и конкретни доказателства за
тези фактури от страна на жалбоподателя и с оглед на изложеното, съдът намира
жалбата за неоснователна в тази ѝ част.
По отношение на
доставките, обективирани във фактури с издатели „Н ***“ЕООД и „Д. 58“ЕООД,
посочени в т.I.2 и I.3 от решението, съдът намира, че от приобщените доказателства се установява
реалност на доставките и жалбата е основателна. Процесът на изследване
реалността на всяка отделна доставка е свързан, както с вида ѝ, така и с
наличието на доказателства и обективни признаци, анализът на които да покаже,
че е било практически възможно издателят на данъчната фактура да предостави
услугата. Доказването на факта на реалното изпълнение на процесните услуги
изисква установяването на това, дали доставчикът е разполагал с възможността да
ги извърши. В случая видно е, че представените доказателства не сочат само на
документално оформяне на доставките, като се доказва и тяхното реално
извършване. В хода на настоящото съдебно производство, както и в производството
по провеждане на ревизията, от страна на жалбоподателя и доставчиците са
представени други документи, освен фактурите, а именно договори към тях,
приемо-предавателни протоколи, Протоколи обр.19, въз основа на които може да се
установи извършената доставка.
Във фактурите,
изброени в т.I.2 от настоящото решение, издадени от „Н ***“ЕООД в графа
„Наименование на стоката/услугата“ са посочени договори за СМР, като в една от
тях за авансово плащане се съдържа и датата на договора- 29.10.2018г. Договори
са представени в ревизионното производство и приети по делото/стр.263 и сл. от
том.3/. От посочения в чл.1 от всеки от договорите, сключени със „С.“ЕООД е
видно, че предметът се изразява в извършване на строително монтажни работи на
два обекта- къща за гости „Брестака“ в гр.В.П. и ж.к. на ул.П.Б. в гр.Шумен. В
договорите, които са еднотипни липсва конкретика относно дейностите, които
следва да бъдат извършени, но с оглед на приемо-предавателните протоколи, които
съответстват по дати, може да се приеме, че договорите за СМР са рамкови и в друг
документ е налице детайлно посочване в писмена форма на реалната дейност по
услугите, поради което същата е изпълнена с конкретно съдържание. Например в
Протокол 19 от 18.11.2018г. е посочено точно наименование и вид СМР по
количества и стойност- топлоизолация дъно басейн, армировка дъно басейн, кофраж
дъно и др. Този извод следва и от приложените извадки от аналитична и оборотна
ведомост на „Н ***“ЕООД, доказателствата за осъществени плащания с контрагент-
РЛ, записвания в Дневник продажби, осчетоводяване на фактури, издадени от втори
подизпълнител- „Р.С.“ и др., проверени от вещото лице по ССЕ, което е
установило наличието на документален поток и одитна следа между фактурите,
издадени от доставчика- подизпълнител и последващите
продажби на РЛ към трети лица- възложители на строителството. Доказателства в
насока на реално осъществени доставки по услугите, посочени във фактурите на
двата процесни обекта се установяват и от вещото лице по назначената СТЕ, което
посочва в заключението си, че видовете услуги съответстват на услугите отчетени
от „Н ***“ЕООД към РЛ. За изясняване на обстоятелствата във връзка със
строителните дейности допринесе и разпита на пълномощник на дружеството
доставчик, който изброи някои от дейностите и посочи на кои обекти се е
налагало ползването на услуги и за кои календарни години.
Действително,
фактурите и договорите са частни документи, които не притежават обвързваща съда
материална сила, но същите не са в противоречие с други доказателства по
делото. Всички документи издавани в търговския оборот са частни свидетелстващи,
като това не означава, че те по презумпция са неистински и, че не са годни
доказателства. Тези документи не са оспорени от страна на данъчния орган, носят
подписите както на РЛ, така и на доставчиците и по този начин удостоверяват в
правната действителност, че визираните в тях волеизявления на подписалите ги
страни са се осъществили. Не са представени доказателства от страна на данъчния
орган оборващ констатациите в представените от РЛ частни документи, поради
което, настоящата съдебна инстанция приема, че са истински и установяват
извършените от доставчика услуги и приемането им от РЛ. Налице е документална
възможност да се проследи и установи по безспорен начин, че има реално
извършена услуга и създаването на тези частни документи явно не е с цел
единствено да се извлече благоприятна последица за жалбоподателя.
Следва да се
отбележи, че правната характеристика на договора за строителство, който е вид
договор за изработка, притежава основните правни белези на последния, но и
допълнителни особености, налагащи и специфично проявление на задълженията на
възложителя и изпълнителя– строител. Договорът за изпълнение на строеж е
изрично регламентиран в чл.157 ал.1 и чл.163 ал.1 от ЗУТ, а правната теория и
съдебна практика го определят като възмезден, неформален, каузален,
консенсуален, с продължително изпълнение и двустранен. Нормативно установено
изискване, съгласно чл.170 ал.1 от ЗУТ, характерно за този вид договор е
документиране изпълнението на задължението на страните. По настоящото дело са
приобщени доказатества и са налични строителни книжа/том 2 и том 3/, съобразени
от вещото лице по СТЕ, по отношение на обектите, чиито СМР са фактурирани, но
същите са неправилно обсъдени от ревизиращите органи, като е било погрешно
прието, че няма съвпадение на извършени СМР по вид и количество.
В хода на съдебното
производство не се установява фактът, че законен представител не може да бъде е
открит на адреса на доставчика, доколкото вещото лице по ССЕ е ползвало
документи от счетоводството на дружеството. Освен това, ненамирането на
доставчик на декларирания от него адрес, не може да бъде предпоставка за
непризнаване правото на данъчен кредит, освен ако разгледано в съвкупност с
останалите събрани по делото материали, квалифицира доставчика като „липсващ
търговец“, съгласно разпоредбата на чл.2 т.1 от Регламент(ЕО) №1925/2004г. на
Комисията от 29.10.2004г. за определяне на подробни правила за прилагането на
някои разпоредби на Регламент №1798/2003 на Съвета относно административното
сътрудничество в областта на данъка върху добавената стойност. Такива данни,
въпреки прехвърлителната сделка, осъществена с дружеството и честата смяна на
управителния орган, не се установяват.
Процесните фактури
отговарят на изискванията
на чл.114 от ЗДДС, издадени са от регистрирано по ЗДДС лице, като получателят
също отговаря на това изискване, били са надлежно осчетоводени от съконтрагентите,
като липсата на реално внесен ДДС по тях и развило се ревизионно производство
по отношение на „Н ***“ЕООД, приключило с установени публични вземания, не е
пряко доказателство за липса на реалност на доставките.
Поради всички
изложени съображения, се налага изводът, че процесните фактури удостоверяват
осъществени облагаеми доставки по смисъла на чл.6 ал.1 от ЗДДС, поради което и
по същите е начислен правомерно данък, съответно и на основание чл.70 ал.5 от ЗДДС за жалбоподателя е налице право на данъчен кредит по тези фактури и същото
е било незаконосъобразно отказано.
По отношение на осъществения от данъчните органи отказ на право на
приспадане на данъчен кредит на ревизираното дружество през данъчен период
м.01.2019г.- м.12.2019г. в размер на 36317,54лв., по тринадесет фактури, издадени
от „Д. 58"ЕООД с обща данъчна основа 181 587,72лв. и предмет на доставка
услуги- СМР и материали, съдът намира, че жалбата също е основателна. Приобщените, както в хода на
административното, така и в хода на съдебното производство доказателства, водят
до извода, че процесните доставки са действително осъществени, като услугите по
тях са доставени от посочения във фактурите доставчик. Налице са категорични
доказателства във връзка с проявлението на спорните елементи от фактическия
състав по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС, свързани с наличие на извършени облагаеми
доставки по смисъла на чл.9 ал.1 от ЗДДС. В графа „Наименование на стоките/
услугите“ на фактурите е посочено плащане по конкретен договор и Протокол 19,
като от ревизираното лице и доставчика са били представени Договорите за
строителство, Приемо-предавателни протоколи, както и количествено-стойностни
сметки за всеки обект. Процесните фактури отговарят на изискванията на чл.114
от ЗДДС, като предмета им е надлежно посочен, поради което съдът намира общия
извод на ревизионните органи, че всички фактури са непълни, което препятствало
установяване на съотвествието им с извършени сделки за неправилен./стр.4 от
РА/.
От ССЕ се установи,
че в счетоводната документация на ревизираното лице и неговия доставчик е
налице документален поток на сделките, който позволява да се провери дали е
извършена доставката на услугите, документирани с фактурите, като начисления
ДДС е бил фактически внесен. От заключението на СТЕ се установява, че
фактурираните СМР са били реално извършени на обектите на дейност.
Съгласно справка на всички действащи трудови
договори за периода 01.01.2019г.- 31.12.2019г. в „Д. 58"ЕООД са работили
89 лица на трудов договор, като от част от лицата са били взети писмени
обяснения в хода на ревизионното производство, от които е видно, че същите са работили
в дружеството. Несподелима и противоречаща на тълкуванията, съдържащи се в
приложимите поради сходство на фактическия състав решенията на СЕС по дела
С–324/11 и С- 18/13 е тезата на ревизиращите органи, че сочените противоречия в
обясненията на работниците при доставчика биха могли да са самостоятелно
основание за отказ на претендираното от получателя данъчно предимство. В този
смисъл съдът намира, че доставчикът е притежавал необходимата кадрова
обезпеченост да предостави фактурираните услуги по договорите. Следва извод, че
издадените от доставчика процесни фактури удостоверяват осъществена облагаема
доставка на услуга по смисъла на чл.9 ал.1 от ЗДДС, както и възникнало данъчно
събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС, поради което и данъкът по тях е начислен
правомерно, респ. оспорващото дружество има право на данъчен кредит по тези
фактури.
За пълнота следва
да се посочи, че основният аргумент на ревизиращите органи за доказана липса на
реалност на доставките от двете дружества, поради кадрови дефицит за изпълнение
на процесните СМР е неправилен и не почива на събраните доказателства. Били са
представени граждански договори за три наети лица в „Н ***“ЕООД/стр.402 и сл.
от том.3/, в които общо е формулиран предмета- изпълнение на
строително-монтажни работи срещу уговорено възнаграждание. Приобщени са
доказателства за множество полагали труд лица в „Д. 58“ЕООД. Следователно, по
делото са налице доказателства за наличие на трудов ресурс при доставчиците.
Освен това, съдът
констатира, че в хода на ревизионното производство са събрани доказателства за
броя на наетите лица от РЛ, но същите не са били обсъдени, а е било направено
заключението, че „С.“ЕООД разполага с достатъчно и квалифициран персонал за
изпълнение на договорите за строителство. Видно от справка на наетите лица,
приложена на стр.153 т.3, в периода 01.01.2018г.- 03.12.2020г., част от който
ирелевантен по делото, на трудово правоотношение в дружеството са работили 51
лица, освен наетите 7 от Бюро по труда през месец юли 2019г. за СМР на Детска
градина „З НА М“- с.Борци/стр.563, т.3/, но ревизиращите органи не са отчели,
че през 2018г. са били прекратени трудовите правоотношения с 31 от тези лица.
Не е било съобразено, че през процесните данъчни периоди 2018г. и 2019г., дружеството
е било изпълнител на СМР на повече от четиринадесет обекта, в различен обем-
два от които на строителство на сгради от основи, няколко за ремонтни дейности
и два за енергийна ефективност- саниране, като в договорите е фиксиран срок за
изпълнение, като същия подлежи на стриктен контрол по процедурите с обществени
поръчки. В хода на ревизионното производство не е било анализирано дали
действително притежаваните от РЛ материални активи- дърводелска работилница, 2
товарни автомобила и 6 транспортни МПС, къртач- 1бр., единствено относим към
строителна техника по Справка за машини и оборудване/стр.554, т.3/, и нает
персонал съотвестват на извода, че дружеството притежава материална и кадрова
обезпеченост за изпълнение на всички договори за строителство.
Следва да се
посочи, че съгласно практиката на ВАС, отказът да се признае право на данъчен
кредит поради това, че липсва кадрова обезпеченост на доставчиците, противоречи
на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за
добавената стойност, дадено в решенията на СЕС по дела С-324/11 и съединени
дела С-80/11 и С-142/11, според което добросъвестният получател по облагаема с
ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на
признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от
страна на неговия доставчик. С какви работници е работил доставчикът и дали е
спазил трудовото и осигурителното законодателство не може да се вменява като
отговорност на получателя. ЗДДС не обуславя правото на данъчен кредит за
получателя на доставката от наличието или не на конкретно ангажирани от
изпълнителя работници. В тази връзка следва да се съобрази и решение по дело
С-324/11 (Gabor Toth) на СЕС, в което изрично се сочи, че Директива 2006/112/ЕО
не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът
за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради
неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа
работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да
доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е
трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е
част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански
субект нагоре по веригата на доставки. /Решение № 2844 от 25.03.2022 г. на ВАС
по адм. д. № 10472/2021 г., VIII о., Решение №4699/17.05.2022г. на ВАС по
адм.д.№ 8519/2021г., постановено по решение на Адм.С Шумен по сходен казус със СМР
и др./
Така мотивиран от
изложеното, съдът приема, че за данъчен период м.02.2020г. е установено
задължението на „С.“ЕООД за данък върху добавената стойност в размер на 400.00лв.
главница по фактури с издател „МЛО-БГ“ЕООД, като в тази част жалбата, като
неоснователна следва да се отхвърли. За разликата над 400лв. до пълния размер
от 42695,73лв.– главница ДДС за данъчен период 12.2018г.- 12.2019г., жалбата е
основателна. Оспорения РА следва да се отмени, като незаконосъобразен,
касателно ДДС по процесните фактури, издадени от „Н-***“ЕООД и „Д.- 58“ЕООД.
Лихвите за
просрочие на главниците са изчислени от съда на основание чл.162 от ГПК, вр. с
§ 2 от ДР на ДОПК върху главница в размер на 400.00 лева за данъчен период 17.03.2020г.-
23.07.2021г. в размер на 54,89лв., чрез използването на Е-услуги със свободен
достъп за съда и страните, предоставен на интернет страницата на Националната
агенция за приходите и при съобразяване на периодите по справка за изчислени лихви,
приложение към РА /том 1, стр.40/.
IV. По приложението на ЗКПО:
За отчетната 2018г. РЛ отразило по дебита на сметка
602-4 „Разходи за външни услуги“, приключена в сметка 611-2 „Строителни обекти“
и по сметка 401-404 шест издадени фактури от подизпълнителя и доставчик „Н ***“ ЕООД, за период от 01.11.2018г.
до 31.12.2018г. с данъчна основа по фактурите с общ размер на 29890.96лв. С
оглед на представените в хода на ревизионното производство доказателства в
частта по ЗДДС, органите по приходи достигнали до извода, че не е установено реалното
извършване на стопанските операции по фактурите и отразените въз основа на тях
счетоводни разходи не следва да бъдат признати за целите на данъчното облагане.
Предвид изложеното, на основание чл.23 ал.2 т.1 от ЗКПО, декларираният от
дружеството счетоводен финансов резултат за 2018г. бил преобразуван в
увеличение със сума в размер на 29890.96лв., представляващи разходи по
фактури, които не са документално обосновани. От Директор на ОДОП- Варна, в
хода по предприето обжалване на РА по административен ред, било установено, че
фактури с № 55, № 56, № 58 за обект ж.к. на ул.„П. Берон" № 19 в гр.Шумен
били изцяло приключени по дебита на с-ка 703-1 „Приходи от услуги“ за 2018г. Фактури
с № 54, № 57 и № 60 за обект „Къща за гости с басейн“ в гр.В.П.“ в общ размер
на 13435.80лв. били в незавършено производство и със същите не е бил намален
счетоводния финансов резултат за 2018г., а през следващата за 2019г., когато са
били отчетени по дебита на сметка 703-1 „Приходи от услуги“. Било установено,
че с тях незаконосъобразно е извършено преобразуването на счетоводния финансов
резултат с РА, в частта му, с която за 2018г. е определен 10% корпоративен
данък за внасяне в размер на 2989,09 лв. и лихви 700,83 лв. и с решението, на
основание чл.26 т.2, във връзка с чл.10 ал.1 и чл.16 ал.2 т.4 от ЗКПО, бил установен
корпоративен данък за внасяне в размер на 1645,52лв. и лихви на основание чл.9,
във вр. с чл.93 от ЗКПО в размер на 385.81лв., съгласно приложен лихвен лист.
За отчетната 2019г. по сметка 401-406 за периода от 01.11.2018г.
до 31.12.2019г. всички фактури, издадени от подизпълнителя и доставчик „Д. 58” ЕООД били отразени по дебита на
сметка 602-4 „Разходи за външни услуги“ и сметка 601-1 „Разходи за материали“ и
приключени по сметка 611-2 „Обекти строителни“, като със същите бил намален
счетоводният финансов резултат за 2019г. С РА, на основание чл.26 т.2, във
връзка с чл.10 ал.1 и чл.16 ал.2 т.4 от ЗКПО, бил преобразуван счетоводният
финансов резултат за 2019г. в увеличение с непризнатите разходи за данъчни цели
в общ размер на 181587,72 лв. и бил установен 10% корпоративен данък за 2019г.
за внасяне в размер на 18160.02 лв., ведно с лихви за забава 1957.40лв., като
РА бил потвърден в тази си част по административен ред, като законосъобразен.
С оглед
установените в настоящото съдебно производство факти за реалност на доставките
по процесните фактури, съдът намира, че неправилно е било констатирано, че
жалбоподателят неправомерно е намалил финансовия си резултат за процесните
отчетни периоди с несъществуващи разходи, т.е. осчетоводените разходи за външни
услуги са документално обосновани съгласно изискванията на чл.10 ал.1 от ЗКПО.
Според цитираната разпоредба, счетоводен разход се признава за данъчни цели,
когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на
ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция, т.е. за да се признае за целите на
данъчното облагане отразеният в счетоводния документ разход следва да е
извършен по реална сделка. Категорично е установено по делото, че разходите по
процесните фактури са отчетени в съответствие на счетоводното и данъчното
законодателство, понеже са налице доказателства, които установяват по безспорен
начин, че тези разходи, с които е увеличен финансовият резултат, са действително
извършени и че са свързани с реално осъществени доставки. Съобразно тези данни,
неправилен се явява изводът на ревизиращите органи, че отчетените въз основа на
процесните фактури разходи са документално необосновани, поради което незаконосъобразно,
на основание чл.26 т.2 от ЗКПО, същите не са признати за данъчни цели,
съответно неправилно с техният размер е увеличен счетоводният финансов резултат
на ревизирания данъчен субект за ревизираната 2018г. и 2019г.
Съдът намира, че на основание чл.26 т.2, във връзка с чл.23 ал.1 и ал.2 от ЗКПО, правилно не е бил признат през отчетен период 2019г. за данъчни цели разходът за начислени амортизации на 1бр. фургон
по фактури с номера № **********/16.12.2019г. и № **********/14.11.2019г. с
доставчик „МЛО- БГ" ЕООД в
размер на 12.50лв. по чл.54 ал.1 от ЗКПО. Предвид липсата на документално
обоснована цена на придобиване на актива, доколкото е било установено в
ревизионното производство, че фактурите не са действително издадени от
посоченото в тях дружество, с РА законосъобразно е преобразуван счетоводният
финансов резултат в увеличение с непризнатия разход и е установен 10%
корпоративен данък в размер 1,25лв., като в тази част не се правят възражения и
не се сочат доказателства от жалбоподателя.
В обобщение на
горното, съдът намира ревизионния акт за издаден от оправомощен орган, в
рамките на неговата компетентност и в установения от закона срок. РА е издаден
в предвидената в чл.120 от ДОПК форма и с подробно изложение на фактическите и
правни основания за неговото постановяване. Но съдържащите се в него фактически
констатации не са обосновани със събраните доказателства, с изключение на направените
за две от фактурите с доставчик „МЛО- БГ" ЕООД, по които не е признат данъчен кредит в
размер на 400.00лв. Допълнително установените данъчни задължения не са в
съответствие с приложимите материално правни разпоредби, което обосновава
извода на настоящия състав, че ревизионният акт е незаконосъобразен и следва да
бъде отменен в частта относно установено данъчно задължение за корпоративен
данък по ЗКПО за 2018г. в размер на 1645,52лв. и съответните лихви- 385,81лв. и
за 2019г. в частта над 1,25лв. до до пълния установен размер от 18160,02лв.-
главница и лихва над 0,17лв. до пълния определен размер от 1957,40лв. /лихвата
е изчислена от съда по посочения по-горе в решението начин за периода
02.04.2020г.- 23.07.2021г./ РА следва да бъде отменен в частта относно
определени данъчни задължения за ДДС, представляващи непризнат данъчен кредит над
400.00лв. до пълния установен размер от 42695,73лв.– главница ДДС за данъчен
период 12.2018г.- 02.2020г. и лихва над 54,89лв. до пълния установен размер от 8873,47лв.
Страните
своевременно претендират разноски по делото. На жалбоподателя се дължат
разноски в частта, с която жалбата е основателна. При уважен материален интерес
от 73261.64лв. и доказателства за реално направени разноски в размер на
4810.00лв. (за държавна такса, адвокатско възнаграждение на един адвокат,
платено по банков път и депозити за вещи лица), съдът уважава искането за
разноски на жалбоподателя в размер от 4780,22лв. Претенцията за присъждане на
юрисконсултско възнаграждение е основателна за отхвърления материален интерес,
като на осн.чл.8 ал.1 т.4 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери
на адвокатските възнаграждения, вр. чл.161 ал.1 изр.3 от ДОПК, съдът я уважава
в размер на 16,97лв.
Водим от горното и на основание чл.160 ал.1 от ДОПК, Шуменският административен съд
Р Е
Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03002720006431-091-001/23.07.2021г.,
издаден от Началник на сектор, възложил ревизията и Главен инспектор по
приходите при ТД на НАП-гр.Варна, ръководител на ревизията, в частта му, която
е потвърдена и изменена с Решение № 237/18.10.2021г. на Директор на Дирекция “Обжалване
и данъчно-осигурителна практика” при Централно управление *** и е установено по
отношение на „С.“ЕООД- гр.В.П., с ЕИК: *******, представлявано от управителя Ж.С.Ж.годишно
данъчно задължение за данък по ЗКПО за 2018г. в размер на 1645,52лв. и лихви за
забава- 385,81лв. и за 2019г. в частта над 1,25лв. до пълния установен размер
от 18160,02лв.- главница и лихва над 0,17лв. до пълния определен размер от
1957,40лв., както и за ДДС, в частта над 400.00лв. до пълния установен размер
от 42695,73лв.– главница за данъчен период 12.2018г.- 02.2020г. и лихва над
54,89лв. до пълния установен размер от 8873,47лв.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „С.“ЕООД- гр.В.П., с ЕИК: *******,
представлявано от управителя Ж.С.Ж.против Ревизионен акт №
Р-03002720006431-091-001/23.07.2021г., издаден от Началник на сектор, възложил
ревизията и Главен инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Варна, ръководител
на ревизията, в частта му, която е потвърдена и изменена с Решение №
237/18.10.2021г. на Директор на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна
практика” при Централно управление ***, с която е установено годишно данъчно
задължение за корпоративен данък за 2019г. и ДДС по ЗДДС за данъчен период
12.2018г.- 02.2020г. в останалата ѝ част, като неоснователна.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчноосигурителна практика“-
гр.Варна при ЦУ на НАП да заплати на
„С.“ЕООД- гр.В.П., с ЕИК: *******, представлявано от управителя Ж.С.Ж., със
седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителя инж.Диян Събев
Златев сумата 4810.00лв. (четири хиляди осемстотин и десет лева) лева,
представляваща разноски по делото.
ОСЪЖДА „С.“ЕООД- гр.В.П., с ЕИК: *******, представлявано от
управителя Ж.С.Ж.да заплати на Дирекция
„Обжалване и данъчноосигурителна практика“- гр.Варна при ЦУ на НАП, блу.Осми
приморски полк №128 сумата 16,97лв. (шестнадесет лева и деветдесет и седем
стотинки), представляваща деловодни разноски по делото.
Решението
подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на Република
България- гр. София в 14-дневен срок от съобщаването чрез изпращане на препис
по реда на чл.137 от АПК.
СЪДИЯ: