РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
ПЛОВДИВ
Р Е
Ш Е Н И Е
№ 103
гр. Пловдив, 17 януари 2023 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ІІ отделение, ХVІІ
състав, в публично заседание на осемнадесети ноември през две
хиляди двадесет и втора година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТАТЯНА ПЕТРОВА
при секретаря Б.К., като разгледа докладваното от
председателя ТАТЯНА ПЕТРОВА
административно дело № 426 по описа
за 2022 год. на Пловдивския
административен съд, за да се произнесе взе предвид следното:
І. За характера на производството, жалбата и становищата на страните:
1. Производството е по
реда на Глава ХІХ от ДОПК.
2. Образувано е по жалба, предявена
от “Строй Смарт 1” ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на
управление ***, представлявано от управителя М.М.Ц., чрез адвокат Г.М., против
Ревизионен акт (РА) № Р-16001621001781-091-001/25.10.2021 г., издаден от С.П.П.на
длъжност началник сектор, възложил ревизията и В.Г.Г.на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив,
потвърден с Решение № 29/20.01.2022 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно осигурителна практика („ОДОП”) гр. Пловдив при
Централно управление на Националната агенция за приходите, в частта, относно допълнително установени задължения за:
- Корпоративен
данък за 2018 г. в размер на 2 417,63 лв., ведно със законните лихви
в размер на 630,65 лв.;
- Корпоративен
данък за 2019 г. в размер на 2 245,56 лв., ведно със законните лихви
в размер на 300,68 лв.;
- Корпоративен
данък за 2020 г. в размер на 4 743,32 лв., ведно със законните лихви
в размер на 154,17 лв.;
- Данък върху
добавената стойност (ДДС) за периода 01.10.2020 г. – 31.12.2020 г. в общ размер
на 23 485,18 лв., ведно със законните лихви в размер на 2 010,16 лв.;
- Лихви за невнесен в срок ДДС за периода
01.07.2020 г. – 31.07.2020 г. в размер на 5,87 лв. (върху главница 48,33 лв.).
Навеждат се доводи за незаконосъобразност на административния акт и се иска
неговата отмяна. В жалбата са изложени подробни съображения за неправилния отказ на правото на приспадане на данъчен
кредит на жалбоподателя по фактури издадени от „ВВ Енергия“ ДЗЗД, макар
процесният РА да е отменен в тази част от Директора на Дирекция „ОДОП“ гр.
Пловдив с Решение № 29/20.01.2022 г. Относно отказа на данъчен кредит в размер
на 2821,18 лв. на основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС, незаконосъобразността е
обоснована с твърдението, че въпросните първични счетоводни документи са
налични. По отношение на допълнително начисления ДДС е посочено, че макар и да
има получени плащания, основанието на същите не е ясно и не се потвърждава
безспорно, че това са плащания във връзка с доставки на стоки или услуги. Сочи
се, че извършеното плащане само по себе си не представлява облагаема доставка. В
този смисъл жалбоподателят счита, че в конкретните хипотези не следва да се
начислява допълнително ДДС. Оспорват се и констатациите по ЗКПО, във връзка с
които е посочено, че при ревизията (по конкретни при
определяне на пазарната лихва по договора за предоставен от дружеството заем) са направени необосновани изводи и не са посочени фактори, въз основа на
които е извършен подборът на две сделки, за да бъдат счетени за съпоставими. Посочено
е също така, че в основана за облагане по ЗКПО и съответстващия допълнително
начислен корпоративен данък е отразено намаление на разходите в резултат на
счетоводно отчетените разходи за фактурирани материали и услуги от „ВВ ЕНЕРГИЯ“
ДЗЗД. Според жалбоподателя изводите на ревизиращия екип са неправилни, тъй като
тези доставки са реално осъществени, свързани са пряко с дейността на „Строй
Смарт 1“ ЕООД по изграждане на „Жилищна сграда“ в УПИ I-944, кв.19, м. Витоша, ВЕЦ Симеоново.
3. Ответникът по жалбата – Директорът на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си
представител, е на становище, че жалбата е неоснователна и като такава следва
да бъде отхвърлена. Съображения в тази насока се излагат в писмена защита
приложена по делото. Претендира се присъждане на съответното юрисконсултско
възнаграждение.
ІІ. За
допустимостта:
4.
Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок, пред горестоящия в
йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е
потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в
рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за
нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
ІІІ. За процедурата:
5.
Със
Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001621001781-020-001/25.03.2021
г. (л. 697,
том 3),
е сложено начало на ревизията на жалбоподателя с обхват установяване на
задължения за Данък върху добавената стойност за данъчни периоди от 05.02.2018
г. до 31.12.2020 г. и Корпоративен данък за данъчни периоди от 08.09.2017 г. до
31.12.2019 г., като е определен краен срок за приключването й до три месеца, считано
от датата на връчване на посочената заповед (07.04.2021 г.).
Последвало е издавеното на Заповед за
изменение на ЗВР № Р-16001621001781-020-002/06.07.2021 г. (л. 1485, т. 5), с която е
променен обхвата на ревизията чрез включване установяването на задължения за
корпоративен данък и за отчетната 2020 г. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-16001621001781-020-003/06.07.2021
г. (л. 1475,
т. 5),
срокът на ревизията е удължен до 07.09.2021 г.
Цитираните ЗВР са
издадени от С.П.П., заемаща длъжност Началник сектор “Ревизии”, Дирекция “Контрол”
при ТД на НАП - Пловдив.
6. В хода на
производството, на основание чл. 117 от ДОПК е издаден Ревизионен доклад /РД/ №
Р-16001621001781-092-001/06.07.2021
г. Впоследствие, на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК е издаден и
оспореният РА.
Този резултат е обжалван от
дружеството, като с Решение № 29/20.01.2022 г., Директорът на Дирекция “ОДОП” -
Пловдив при ЦУ на НАП потвърждава процесия
ревизионен акт в обжалваната пред настоящата инстанция част.
7. Всички цитирани актове
са издадени от надлежно упълномощени органи по приходите, видно от приложените
по делото упълномощителни заповеди - Заповед № РД-09-1979/30.09.2021 г. и Заповед № РД-09-2433 от 16.12.2019 г., издадени на основание чл. 11,
ал. 1, т. 1 и ал. 3 от ЗНАП от Директора на ТД на НАП гр. Пловдив (л. 2025 и сл.).
Следователно,
релевантните за разрешаването на административноправния въпрос факти и
обстоятелства са установени от материално компетентни органи на приходната
администрация в хода на ревизия осъществена по реда на чл. 112 и сл. от ДОПК.
Ревизията е завършила с издаването на оспорения РА, който е постановен в
изискваната от закона форма съобразно разпоредбата на чл. 120, ал. 1 от ДОПК.
Не се констатират нарушения на процесуалните правила при осъществяване на
действията от страна на приходната администрация.
ІV. Относно
административноправния спор с предмет увеличение на счетоводния финансов
резултат на дружеството за 2018 г., 2019 г. и 2020 г. по реда на чл. 78 във вр.
с чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, в размер съответно 1237,29 лв., 10 737,08 лв. и 10
766,50 лв.
8. В подадените ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020
г. дружеството е декларирало дейност - строителство на жилищни и нежилищни
сгради и строителни съоръжения. През ревизирания период задълженото лице е
извършвало строителство на обект жилищна сграда, УПИ-I, кв. 19, м. Витоша, гр. София,
район Лозенец, ул. „Братя Чакрин“ (преди ул. „438-ма“) № 2.
Във връзка с Искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено
лице (ИПДПОЗЛ) от 07.05.2021 г., от страна на ревизираното лице са предоставени
оборотни ведомости, главни книги, хронологии на счетоводни сметки за 2017 г.,
2018 г., 2019 г. и за периода от 01.01.2020 г. до 31.08.2020 г. Представен е
диск със счетоводни данни. С Протокол № 1643404/20.07.2021 г. е документирано
разчитане на данните, разпечатване на същите и прилагане към ревизионното
производство. Представените с диск счетоводни данни касаят периоди 2017 г.,
2018 г., 2019 г. и период 01.01.2020 г. – 31.08.2020 г. Представени са първични
документи до м.11.2020 г.
Установено е, че по счетоводна сметка 262 „Дългосрочни вземания и заеми“
е отчетен предоставен заем в размер на 300 000,00 лв. в полза на „ВТА“ ООД,
съгласно Договор за заем от 11.10.2018 г. Според договора за паричен заем
срокът за връщане на заема е 6 /шест/ години. Заемополучателят ползва 1 година
гратисен период от получаване на заемната сума. Дължима месечна лихва 0,2%,
платима годишно и/или при връщане на заема. Във връзка с този договор по време
на проверка на дружеството са изискани банкови извлечения от датите на
предоставяне, лихвени листи, които не са представени /не е получен отговор на
второ искане/. В отговор на искане за представяне на информация от трети лица №
П-16001620133915-041-003/22.02.21 г. от „ВТА“ ООД са представени: договор за
паричен заем от 11.10.2018 г.; анекс от 14.10.2020 г. към договор за паричен
заем от 11.10.2018 г. за удължаване на гратисния период до 01.10.2020 г.;
банкови извлечения за предоставения заем в размер на 300 000,00 лв. Съгласно
представените хронологии на счетоводни сметки е установено, че „ВТА“ ООД е
начислило и отразило като разход лихви по ползвания заем, съответно за 2019 г.
в размер на 7 216,67 лв. и за 2020 г. в размер на 6 000,00 лв. Посочените
разходи са участвали при формиране на финансовия резултат на „ВТА“ ООД
съответно за 2019 г. и 2020 г.
При преглед на всички събрани в хода на ревизионното производство
документи и доказателства е установено, че ревизираното лице „Строй Смарт 1“
ЕООД за периода от предоставяне на паричния заем на „ВТА“ ООД и към 31.12.2020
г. не е начислило приходи от лихви.
При ревизията е установено, че във връзка с получени заеми от Финансова
Къща „КРИСИ“, ревизираното лице е плащало 3% лихва (сумите са участвали при
формиране на финансовия резултат на дружеството) и в същия период е
предоставило паричен заем с много по-ниска лихва – 0,2 %, като не е начислило
приходи от лихви.
В тази връзка с Акт № Р-16001621001781-01-001/09.08.2021 г. е възложено
изготвяне на експертиза за определяне размера на пазарната лихва по Договора от
11.10.2018 г. за предоставен заем на „ВТА“ ООД, по смисъла на параграф 1, т. 32
от ДР на ЗКПО и по някои от методите на параграф 1, т. 10 от ДР на ДОПК,
съгласно реда и начините, регламентирани с Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. на МФ.
Изискано е пазарната лихва да се определи по месеци от датата на реалното
предоставяне на средствата до 31.12.2020 г.
Въз основа на резултатите от възложената експертиза е установено, че ревизираното
лице не е отчело за ревизирания период приходи от лихви в общ размер на 22
740,87 лв., от които 1237,29 лв. за 2018 г., 10737,08 лв. за 2019 г. и 10766,50
за 2020 г. На основание чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО и
СС № 18 - Приходи, т. 8.1, счетоводният финансов резултат за ревизираните
години е увеличен с „общия размер на неотчетения размер от дължимите лихви по
предоставените заемни средства“.
9. По делото е изготвена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), приета
без заявени резерви от страните, чието заключение се свежда до следното:
Използвайки метода
на сравнимите неконтролирани цени (МСНЦ), вещото лице П. е определило размер на
пазарната лихва по предоставения от жалбоподателя паричен заем (300 000
лв.) на „ВТА" ООД до 31.12.2020 г. Лихвите са определени
по месеци за 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. и са подробно описани в
заключението в табличен вид. Дължимите лихви по години са изчислени както следва:
|
2018 г. |
2019 г. |
2020 г. |
|
4097,91 лв. |
35598,45 лв. |
31791,04 лв. |
Вещото лице П. е
констатирало, че изготвената в хода на ревизията експертиза е аритметично
грешна. Експертът М. П.(изготвила експертизата в хода на ревизията) е осреднявала лихви на различни кредитни институции, без да вземе предвид,
че лихвите посочени по заеми от „частни кредитни институции" в размер от
1,80% до 4,70%, са месечни такива. А за целите на изчисленията вещото лице М. П.ги
е отчела като годишни. Лихвите на банковите институции и на БНБ са годишни.
Посочено е, че това води до голямо отклонение /занижение/ в определения с
процесния РА размер на лихвата.
Установено е също
така, че в изготвената при ревизията експертиза не е взето предвид извършеното
погасяване през 2020 г. на кредита от страна на „Илге" ООД по силата на
договор за цесия. Погасяването е коментирано в процесния РД (л. 115). С оглед
извършеното погасяване, вещото лице П. е изготвило вариант, в който е
преизчислило определената лихва в данъчната експертиза (независимо,
че е констатирало, че последното е аритметично грешна), в резултат на което е определило нов размер на корпоративния данък за
2020 г., а именно 4625,93 лв. и лихви 150,34 лв. (за сравнение с РА
е установен КД за 2020 г. в размер на 4743,32 лв. и лихви в размер на 154,17
лв.).
При така установената фактическа обстановка съдът
съобрази следното от правна страна:
10. Както вече бе казано, на основание чл. 78, във връзка с
чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО, финансовият
резултат на дружеството за 2018 г., 2019 г. и 2020 г., е преобразуван в посока увеличение, със сумите в размер съответно на 1237,29 лв. (за 2018 г.), 10
737,08 лв. (за 2019 г.) и 10 737,08 лв. (за 2020 г.), представляващи неотчетени приходи от лихви
по предоставени парични средства от ревизираното лице на посоченото по-горе лице.
Между страните не
се формира спор относно фактите. Спорът е правен и най-общо се концентрира във въпроса свързан
с наличието на основание за увеличаване на ФР на дружеството за ревизираните
отчетни периоди с посочените суми.
Установено
е, че предоставените
парични средства са осчетоводени от дружеството и че за същите ревизираното
лице не е отразило приходи от лихви в счетоводството си (по арг. на чл. 3, ал.
2 от Закона за счетоводството) за 2018 г., 2019 г., 2020 г.
Позовавайки се на изготвената в хода
на ревизията експертиза, която е определила пазарната лихва към съответния
момент и е изчислила нейния размер (1237,29 лв. за 2018 г., 10 737,08 лв. за
2019 г. и 10 737,08 лв. за 2020 г.),
органите по приходите са коригирали финансовия резултат на дружеството за 2018
г., 2019 г. и 2020 г.
в увеличение с посочените суми, поради наличие на хипотезата
на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО.
В тази връзка следва да се отбележи,
че за целите на данъчното облагане е ирелевантно, както наличието или липсата
на уговорка за лихва в договор за заем, така и кое е лицето, на което е
предоставен заема, доколкото при определяне на финансовия резултат за
съответния период на данъчно задълженото лице винаги следва да се включва и
размерът на лихвата, която заемодателят би получил при сключване на същия
договор за заем, при същите условия относно размера на предоставените в заем
средства и срок на договора, ако би договорил лихва, съобразно пазарните и
обичайни условия за договаряне на лихва за такива лица. Този извод произтича
пряко от разпоредбата на чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 3 ЗКПО, според които, когато
една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при
условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната
основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни
условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа,
която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по
пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която
не води до отклонение от данъчно облагане. За отклонение от данъчно облагане,
се смята и получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент,
отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително
в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ,
както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити,
несвързани с дейността (чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО).
В
обобщение е необходимо да се посочи, че във всички случаи на финансови
взаимоотношения, свързани с договарянето или начисляването на лихва, при които
лихвата се отличава от действащата към момента пазарна такава, включително в
случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна финансова помощ,
както и опрощаването на кредити или изплащането за своя сметка на кредити,
несвързани с дейността, ще се оценяват като сключени с цел отклонение от
данъчно облагане. При наличието на такова отклонение, данъчният финансов
резултат от всяка сделка се определя независимо от условията, при които е
договорена, като за целите на данъчното облагане размерът на финансовия
резултат се определя при условията, които биха се получили при извършване на
обичайна сделка от същия вид по пазарни цени и насочени към постигане на същия
икономически резултат.
Изводите
направени в горния смисъл от страна на приходна администрация изцяло се
споделят от настоящия съдебен състав.
Тук следва да се посочи, че приетата по делото ССЕ, макар да се възприема
от настоящия съдебен състав като обоснована и компетентно изготвена, не може да
бъде съобразена при постановяване на настоящия съдебен акт, доколкото същата установява
размер на пазарна лихва, който е значително по-висок от размера определен от
изготвената в хода на ревизията експертиза, съответно прилагането му би довело
до нарушаване на забраната възведена в чл. 160, ал. 6 от ДОПК, според която със
съдебното решение не може да се изменя актът във вреда на жалбоподателя.
Необходимо
е да се посочи още, че тъй като изготвената в хода на ревизията експертиза е аритметично грешна, както
обосновано е констатирано от вещото лице П., изготвеният от него вариант, в
който е преизчислена определената лихва в данъчната експертиза, (като е взето предвид извършеното погасяване през 2020 г. на кредита от страна
на „Илге" ООД по силата на договор за цесия), също не може да бъде съобразен от съда.
Изложеното до тук обосновава извод за законосъобразност на процесия
ревизионен акт в обсъжданата част.
V. Относно административноправния спор с предмет увеличението на счетоводния
финансов резултат на дружеството за 2018 г. и 2020 г. по реда на чл. 26, т. 2
от ЗКПО, съответно в размер на 22 939,02 лв. и
66 212,09 лв.
11. Във връзка с тази констатация в хода на ревизията е установено следното:
Ревизираното лице е начислило като разход за лихви във връзка с получен
заем от ФИНАНСОВА КЪЩА “КРИСТИ“ за 2018 г. сума в
размер на 82 901,74 лв.
В резултата на извършена проверка на заемодателя е констатирано, че
същият е осчетоводил приходи от лихви в размер на 59 962,72 лв.
При това положение е прието, че ревизираното лице е начислило разходи за
лихви за 2018 г. в по-голям размер с 22 939,02 лв., без да е посочило основание
за това. Начислените в повече лихви са участвали при формиране на счетоводния
финансов резултат на дружеството и неправомерно са довели до неговото
намаление.
12. За 2020 г. от страна на дружеството е подадена ГДД по чл.
92 от ЗКПО с вх. № 16000И1159263/01.07.2021 год. със следните данни:
- общо приходи - 36 666,69 лв.
- общо разходи - 66 212,09 лв.
Счетоводна загуба в размер на 29 545,43 лв.
От представената хронология на счетоводна сметка 703 за период от
01.01.2020 год. до 31.08.2020 год. е установено, че по кредита на счетоводната
сметка са начислени приходи в размер на 36 666,69 лв. по издадени от
дружеството фактури за продажби. Посочените приходи в ГДД съответстват на
кредита на счетоводна сметка 703 Приходи от продажби на услуги и са приети от
ревизиращия екип. Не са представени счетоводни регистри за периода от
01.09.2020 год. до 31.12.2020 год. Не са представени хронологии на счетоводни
сметки, приключвателни операции към края на 2020 год. При преглед на
декларираният ГФО за 2020 год. е установено, че в ОПР за 2020 год. са
декларирани само други разходи в размер на 37 хил. лв. и нетни приходи от
продажби в размер на 37 хил. лв., тоест отразените в ГДД разходи не
съответстват на посочените такива в ОПР на дружеството. Едновременно с това от
дружеството не са предоставени данни и доказателства относно документите, които
формират други разходи в размер на 37 хил. лв., или в размер на 66 212,09 лв.
13. Въз основа на тези констатации е формиран извод, че посочените разходи
за 2018 г. в размер на 22 939,02 лв. и за 2020 г. в размер на 66 212,09 лв. не са
документално обосновани, тъй като за тях не са представени първични счетоводни
документи и вторични хронологични регистри /счетоводни сметки/.
При това положение, на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО при ревизията е
увеличен счетоводния финансов резултат на дружеството за 2018 г. и 2020 г. с
посочените суми.
За разрешаването на настоящия административноправен спор
е необходимо да бъде съобразено следното:
14. В Част Втора, Глава Шеста от ЗКПО, са уредени общите положения за
определяне на данъчния финансов резултат. Така, съгласно чл. 22 от закона,
същият се определя като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и
начин, определени в този закон, със: 1. данъчните постоянни разлики; 2.
данъчните временни разлики; 3. други суми в случаите, предвидени в този закон.
Член 23, ал. 1 от същия закон пък дава дефиниция за данъчни постоянни разлики,
а това са счетоводни приходи или разходи, които не са признати за данъчни цели.
В ал. 2, т. 1 от посочения член е пояснено, че за целите на определяне на
данъчния финансов резултат, когато в този закон е посочено, че разход (загуба)
не е признат за данъчни цели, с този разход (загуба) се увеличава счетоводният
финансов резултат в годината на счетоводното отчитане на разхода (загубата) и
не се преобразуват счетоводните финансови резултати през следващите години. От
своя страна счетоводните разходи, които не се признават за данъчни цели, са
изчерпателно изброени в чл. 26, т. 1 - 11 ЗКПО, сред които по т. 2 са разходи,
които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Съответно,
понятието „документална обоснованост“ е уредено в чл. 10 от ЗКПО. В ал. 1 на
цитираната законова разпоредба изрично е посочено, че счетоводен разход се
признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен
документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската
операция.
С оглед цитираните законови разпоредби, при положение, че липсват първични
счетоводни документи за процесните разходи, без всякакво съмнение в случая не е
налице документална обоснованост. При това положение следва да се приеме, че
настоящият случай се субсумира в хипотезата на чл. 23, ал. 2, т. 1 във връзка с
чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.
Ето защо, преобразуването на ФР на дружеството за 2018 г. и 2020 г. в
посока увеличение, съответно със сумите в размер на 22 939,02 лв. и 66 212,09
лв., се явява законосъобразно.
VI. Относно административноправния спор с предмет допълнително начислен ДДС в
размер на 20 664,00 лв. на основание чл.
86 от ЗДДС.
15. Установено е в хода на ревизията,
че за периода от 01.10.2020 год. до 31.12.2020 г. по банковата сметка на „Строй
Смарт 1“ ЕООД в „Райфайзенбанк България“ ЕАД са постъпили суми от различни лица
на обща стойност 123 984,00 лв., както следва:
|
№ по ред |
дата |
постъпила сума |
основание |
наредител |
ДО |
ДДС |
ОБЩО |
|
|
вид валута |
сума в
лева |
|||||||
|
1 |
1.10.2020 |
BGN |
5000,00 |
МРР |
Е. Д.М. |
4166,67 |
833,33 |
5000,00 |
|
2 |
8.10.2020 |
BGN |
7000,00 |
КРК |
Е. Д.М. |
5833,33 |
1166,67 |
7000,00 |
|
3 |
16.10.2020 |
BGN |
8000,00 |
TLE |
Е. Д.М. |
6666,67 |
1333,33 |
8000,00 |
|
4 |
20.10.2020 |
BGN |
6000,00 |
СТРОИТЕЛНА УСЛУГА |
С.Т. Т. |
5000,00 |
1000,00 |
6000,00 |
|
|
|
|
26000,00 |
|
|
21666,67 |
4333,33 |
26000,00 |
|
5 |
27.11.2020 |
BGN |
58560,00 |
ЗАКУПУВАНЕ ПРАВО НА СТРОЕЖ |
|
48800,00 |
9760,00 |
58560,00 |
|
|
|
|
58560,00 |
|
|
48800,00 |
9760,00 |
58560,00 |
|
6 |
9.12.2020 |
BGN |
FROM JU/12000 EURO |
М. А.,1220126Q
MILANO ITALIA |
19520,00 |
3904,00 |
23424,00 |
|
|
10.12.2020 |
BGN |
16000,00 |
СТРОИТЕЛНА УСЛУГА НА АПАРТАМЕНТ 11, ЗАВЪРШВАНЕ НА
СГРАДАТА ДО
КЛЮЧ |
С.Т. Т. |
13333,33 |
2666,67 |
16000,00 |
|
|
|
|
|
39424,00 |
|
|
32853,33 |
6570,67 |
39424,00 |
|
|
|
|
123984,00 |
|
|
103320,00 |
20664,00 |
123984,00 |
При преглед на предоставените документи от ревизираното лице и
декларираните данни за извършените продажби в дневник за продажбите не е
установено да са издадени фактури към клиенти и да са декларирани доставки към
клиенти във връзка с тези постъпили суми. За същите се посочва, че
представляват приходи от покупко-продажба на право на строеж, плащане на СМР от
различни лица. В хода на ревизията е установено, че няма издаден акт обр.16
относно приключване на строителство и въвеждане в експлоатация на построените
недвижими имоти. Разходите във връзка с извършваното строителство са натрупани
като запаси от незавършено производство по дебит на счетоводна сметка 611 -
Разходи за основна дейност. Сочи се от органите по приходите, че от гледна
точка на ЗДДС получените суми представляват авансови плащания и за тях е дължим
ДДС, а за целите на ЗКПО същите не представляват приход на дружеството за 2020
г. Сочи се, че за получените авансови плащания, които представляват облагаеми
доставки по чл. 12, ал. 1 от ЗДДС, от страна на дружеството не са издадени
фактури на съответните лица и не е начислен ДДС.
Ето защо, на основание чл. 86 от ЗДДС във връзка с чл. 25 от ЗДДС и чл. 124
от ЗДДС, с оспорения РА допълнително е начислен ДДС в размер на 20664,00 лв. в
данъчните периоди, през който данъкът е станал изискуем.
При така установената фактическа обстановка съдът
съобрази следното от правна страна:
16.1. Така направената констатация настоящия съдебен състав
намира за частично незаконосъобразна досежно начисляването на ДДС в общо размер
на 7237,33 лв. във връзка получени парични преводи, както следва: в общ
размер на 20000 лв. (5000 лв. + 7000 лв. + 8000 лв.) от Е. Д. М., през данъчен
период м.10/2020 г. и в размер на 23424,00 от М. А.,1220126Q MILANO ITALIA, през
данъчен период м.12/2020 г. Единствените доказателства ангажирани от страна на
приходна администрация в тази връзка са извлечения от банковата сметка на
дружеството в Райфайзенбанк ЕАД (л. 1415 и сл., том 5), в които обаче като основание за извършените преводи е
посочено „МРР“, „КРК“, „TLE“ и „FROM JU/12000“. Очевидно така посочените
основания за извършените преводи по никакъв начин не могат да бъдат обвързани с
плащане по конкретна облагаема доставка. Установяването по несъмнен начин на
основанията за извършените преводи е от съществено значение за квалифицирането
им като плащане по облагаема доставка, съответно за обосноваване на извод в
желаната от администрацията насока (за наличие на основание
за допълнително начисляване на ДДС), доколкото хипотетично е възможно сумите да
представляват предоставяне или връщане на заем, плащане по освободени доставки
или такива със ставка 0%.
В тази връзка следва да се посочи в разпоредбите на ЗДДС
във всичките му редакции, не съществува разпоредба, която да приравнява банковия
превод на конкретна парична сума на доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно сочената разпоредба доставка по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото
на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго
право на разпореждане със стоката като собственик. Банковият превод не е
приравнен на доставка на стоки и в следващите алинеи на чл. 6 ЗДДС, нито попада
в някоя от хипотезите приравнени на доставка на услуги по чл. 9 от ЗДДС.
Разпоредбите на ЗДДС са императивни и е недопустимо те да бъдат тълкувани
разширително, както от задължените лица, така и от органите по приходите. Обстоятелството,
че дружеството е получило преводи на конкретни парични суми, без да е
установено в хода на ревизията конкретното основание за това (наличие
на облагаеми доставки, във връзка с които обсъжданите преводи са направени) и без ревизията
да е извършена по особения ред на чл. 122 от ДОПК, не може да обоснове
разширително тълкуване на закона, съответно начисляване на данъка върху тези
суми.
Ясно е, че приложението на правото не може да почива на
предположения (каквито в случай са направени от страна на органите по
приходите), а на несъмнено и точно установени факти. Предположенията не могат
да обосноват постановяването нито на административен акт, още по-малко на
съдебно решение.
Ето защо, тъй като каза се, от данните по делото не се установява
по безспорен начин получените суми по банков път да се отнасят до облагаеми
доставки, в обсъжданата част оспореният РА се явява издаден в нарушение на
материалния закон и като такъв ще следва да бъде отменен (в тази част).
16.2. В останалата част, досежно начислен ДДС в общо размер на 13426,67 лв. във
връзка с получени парични преводи, в общ размер на 80560 лв. (6000
лв. през данъчен период м.10/2020 г. + 58560,00 лв. през данъчен период м.11/2020 г. + 16000 лв. през данъчен период м.12/2020 г.) от С.Т. Т., през
данъчни периоди м.10, м.11 и м.12/2020 г., РА се явява законосъобразен. В
конкретния случай, настоящият съдебен състав намира, че банковите извлечения Райфайзенбанк
ЕАД (л. 1415 и сл., том 5), съдържат достатъчно ясно основание за извършените от
Т. банкови плащания, а именно „СТРОИТЕЛНА УСЛУГА“, „ЗАКУПУВАНЕ ПРАВО НА СТРОЕЖ“, „СТРОИТЕЛНА УСЛУГА НА
АПАРТАМЕНТ 11, ЗАВЪРШВАНЕ НА СГРАДАТА ДО КЛЮЧ“, които без всякакво съмнение позволяват да бъде направен извод, че
обсъжданите плащания са свързани с облагаеми по смисъл на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС
доставки.
При това положение, след като жалбоподателят е регистрирано по ЗДДС лице
и извършените авансови плащания са свързани с доставки на строителни услуги и
прехвърляне право на строеж след издаденото разрешение за строеж №
59/28.05.2018 г. (л. 217) на единствения обект в строеж през ревизирания
период, т.е. с доставки, които не са
освободени (не попадат в нито една от
хипотезите на чл. 38 до 50 от закона), то е следвало за всички тях от страна на дружеството да бъде начислен
данък върху добавената стойност, именно в качеството му на данъчнозадължено
лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 във връзка с ал. 2 от ЗДДС.
По изложените съображения, обосновано на основания чл. 86, ал. 1 и 2 във
връзка с чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, органите на приходната администрация са приели,
че следва да се начисли ДДС в общ размер на 13426,67 лв. в данъчните периоди, през които данъкът е станал
изискуем.
Следва да се констатира, че размерът на данъчната основа за облагане,
респективно данъка, са законосъобразно определени, доколкото при определяне на
размера на дължимия ДДС, ревизиращите органи са съобразили разпоредбата на чл.
67, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която, когато при договаряне на доставката не е
изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в
договорената цена. При това положение, е прието, че ДДС е включен в посочените по-горе
стойност.
Изложеното до тук обосновава извод за законосъобразност на процесия
ревизионен акт в обсъжданата част.
VII. Относно административноправния спор с предмет непризнат данъчен кредит в
размер на 2 821,18 лв. на основание чл. 71, т. 1 от ЗДДС.
17. Декларираните в дневника за
покупки на ревизираното лице за данъчен период м.12.2020
г. фактури и кредитно известие:
|
№ по ред |
Период |
№ на документ |
Дата на издаване |
Идент.№ на контрагента |
Име на контрагент |
Предмет на доставка |
ДО с ДК |
ДДС с ПДК |
|
1 |
202012 |
********** |
14.12.2020 |
********* |
ТОПЛИВО СОФИЯ ЕООД |
керамични блокове |
283.50 |
56.70 |
|
2 |
202012 |
********** |
13.12.2020 |
********* |
ТОПЛИВО СОФИЯ ЕООД |
блокчета и разтвори |
831.60 |
166.32 |
|
3 |
202012 |
********** |
28.11.2020 |
********* |
ТОПЛИВО СОФИЯ ЕООД |
материали |
51.44 |
10.29 |
|
4 |
202012 |
********** |
02.12.2020 |
********* |
БИ ЕНД ЕС КОВЕРС ООД |
строителна химия |
1625.98 |
325.20 |
|
5 |
202012 |
66 |
03.12.2020 |
********* |
СПАЙДЪР ПАРК ООД |
авансово плащане по договор |
11250.00 |
2250.00 |
|
6 |
202012 |
********** |
28.11.2020 |
********* |
УНИЦЕМ ООД |
лепило и материали |
84.33 |
16.87 |
|
7 |
202012 |
********** |
28.11.2020 |
********* |
УНИЦЕМ ООД |
върнати материали |
-21.00 |
-4.20 |
|
|
|
|
|
|
|
|
14105.85 |
2821.18 |
не са представени в хода на ревизията от страна на ревизираното лице.
Именно поради непредставяне на първични счетоводни документи на основание
чл. 71, т. 1 ЗДДС не е признато правото на приспадане на данъчен кредит в
посочения размер.
При така установената фактическа обстановка съдът
съобрази следното от правна страна:
18. Както вече бе казано, жалбоподателят не е представил
оригинали на цитираните по-горе фактури и кредитно известие в хода на
ревизионното производство, като констатациите на органите по приходите във
връзка с правото на данъчен кредит се основават на данните относно отразяването
им в отчетните регистри по ЗДДС – дневник за покупки и справка-декларация за
данъчен период м.12.2020 г.
Оригинали
на процесните фактури не бяха представени включително и в хода на съдебното
производството въпреки, че на стр. 5 от жалбата е посочено, че „въпросните
фактури са налични“, а с разпореждането за насрочване на делото за
разглеждане на делото в открито съдебно, изрично е указано на жалбоподателя, че
носи доказателствената тежест да установи твърдените в жалбата факти за
незаконосъобразност на оспорения административен акт с всички допустими
средства по ДОПК, съответно АПК и ГПК.
В случая с процесуалното си бездействие (свързано с
непредставянето на сочените първични счетоводни документи), „Строй Смарт 1” ЕООД е създало пречки за установяване наличието на
условието по чл. 71, т. 1 от ЗДДС.
Съответно на това, следва да се приеме, че жалбоподателят, върху който лежи
доказателствената тежест по общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК, приложим
във вр. с нормата на § 2 от ДР ДОПК, като лице претендиращо право на данъчен
кредит, не установи наличието на основната предпоставка за надлежно упражняване
на правото, а именно, че притежава данъчен документ /в случая данъчни фактури и
кредитно извести/, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115,
поради което, и с оглед разпоредбата на чл. 161 от ГПК, следва да се приеме, че
не е налице условието, предвидено в чл. 71, т. 1 от ЗДДС за надлежно упражняване
на правото на данъчен кредит.
Според разпоредбата на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, данъчнозадълженото лице
упражнява право си на приспадане на данъчен кредит по отношение на доставки, по
които е получател, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с
изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен
ред.
Съгласно изискванията на чл. 113, ал. 1 от ЗДДС, всички доставчици следва
да документират извършените от тях доставки с фактура, която съдържа най-малко
изчерпателно изброените в чл. 114 от ЗДДС реквизити.
При това положение следва да се приеме, че за да бъде правото на данъчен
кредит валидно упражнено, в тежест на жалбоподателя е да установи, че към този
момент е разполагал с оригинален първичен счетоводен документ, или с фотокопие
от екземпляра на издателя на документа, заверено от него с подпис и печат,
което да съхранява в счетоводството си. В този смисъл, на осчетоводяване
подлежат само оригиналните счетоводни документи или екземпляри заверени от
издателя им с подпис и печат - арг. чл. 58, ал. 2 от ППЗДДС. Обстоятелството,
че покупките са декларирани от жалбоподателя в дневниците за покупки, а
доставчиците са декларирали съответните продажби в своите дневници за продажби
не е основание за друг извод, тъй като отчетните регистри - дневниците за покупки и дневниците за
продажби са само вторични регистри, които се изготвят въз основа на първичните
данъчни документи и като такива не могат да ги заместят. Следва да се има предвид,
че изискването, лицето да притежава оригинален данъчен документ е насочено
освен към спазване на счетоводния принцип за документална обоснованост, също
така и към предотвратяване на злоупотребите с ДДС, което е и причина законът да
предвижда нарочно установена специфична процедура по уведомяване на контролните
органи, в случай на изгубване, унищожаване или повреждане на данъчните
документи.
С оглед изложеното, и след като от страна на жалбоподателя, като лице,
което претендира право на приспадане на данъчен кредит, не са представени
оригинали, то при условията на чл. 161 от ГПК, приложим във връзка с § 2 от ДР
ДОПК, не може да се приеме за установено, че същият притежава такива документи,
поради което и като последица от това, не е възможно да се приеме, че в случая
спорното право на данъчен кредит е надлежно упражнено от жалбоподателя и
правилно това право му е отказано с обжалвания ревизионен акт.
Безспорно законът пряко свързва пораждането на право на данъчен кредит с
редовно издаден първичен счетоводен документ. Липсата на такъв документ прави
излишно обсъждането на фактите и обстоятелствата свързани с наличие или липса
на доставка по спорните фактури. Необходимостта от изследването на този въпрос
би се породила само при наличието на годна от законна гледна точка фактура.
VIII. Относно административноправния спор с предмет начислени
лихви в размер на 5,87 лв., за невнесен ДДС в размер на 48,33 лв. за периода
м.07.2020 г.
19. За данъчен период м.07.2020 г. е деклариран ДДС за
внасяне в размер на 48,33 лв., който не е внесен. Прието е, че същият се дължи
в срока по чл. 89, ал. 1 от ЗДДС, а именно в срока за подаване на
справка-декларацията за този данъчен период. Тъй като данъкът не е внесен, същият
е определен за внасяне, ведно с начислената лихва в размер на 5,87 лв.
При така установената фактическа обстановка съдът
съобрази следното от правна страна:
20. По делото нито се твърди, нито се установява разглежданата вноска, декларирана
със СД за м.07.2020 г., да е внесена в предвидения в чл. 89, ал. 1 във връзка с
чл. 125, ал. 5 от ЗДДС срок, а именно до 14-то число включително на месеца,
следващ данъчния период, за който се отнасят. Впрочем, не се установява ДДС да
е внесен включително и към настоящия момент. Следователно правилно данъкът е
определен за внасяне, ведно с начислената на основание чл. 175, ал. 1 от ДОПК лихва
в размер на 5,87 лв.
Изложеното до тук от фактическа и правна страна налага да се приеме, че
жалбата в разглежданата част е неоснователна. Тя ще следва да бъде отхвърлена.
V. За разноските:
21. Жалбоподателят не
претендира разноски.
22. На основание чл. 161 ал. 1, пр. 3 от ДОПК, на Национална
агенция за приходите, гр. София, следва да бъде присъдено възнаграждение за
осъществената юрисконсултска защита, съобразно отхвърлената част на жалбата.
Изчислено съобразно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 за
минималните размери на адвокатските възнаграждения, юрисконсултското
възнаграждение възлиза на 1073,65 лв.
Мотивиран от
гореизложеното, на основание чл. 160, ал. 1 ДОПК, Пловдивският административен
съд, ІІ отделение, ХVІІ състав,
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-16001621001781-091-001/25.10.2021 г., издаден на “Строй Смарт 1” ЕООД, с ЕИК *********, от С.П.П.на длъжност началник
сектор, възложил ревизията и В.Г.Г.на длъжност главен инспектор по приходите –
ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение №
29/20.01.2022 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно осигурителна
практика гр. Пловдив при Централно управление на Националната агенция за
приходите, в частта, относно допълнително начислен ДДС в размер
на 3333,33 лв. за данъчен период м.10/2020 г., ведно със
законната лихва в размер на 319,47 лв., изчислена към 25.10.2021 г. и допълнително
начислен ДДС в размер на 3904,00
лв. за данъчен период м.12/2020 г. ведно
със законната лихва в размер на 308,01 лв., изчислена към 25.10.2021 г.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на “Строй Смарт 1” ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление
***, представлявано от управителя М.М.Ц., предявена чрез адвокат Г.М., против Ревизионен акт № Р-16001621001781-091-001/25.10.2021 г., издаден от С.П.П.на
длъжност началник сектор, възложил ревизията и В.Г.Г.на длъжност главен
инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП – Пловдив,
потвърден с Решение № 29/20.01.2022 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и
данъчно осигурителна практика („ОДОП”) гр. Пловдив при Централно управление на
Националната агенция за приходите, в
частта, относно допълнително
установени задължения за:
- Корпоративен
данък за 2018 г. в размер на 2 417,63 лв., ведно
със законните лихви в размер на 630,65 лв.;
- Корпоративен
данък за 2019 г. в размер на 2 245,56 лв., ведно
със законните лихви в размер на 300,68 лв.;
- Корпоративен
данък за 2020 г. в размер на 4 743,32 лв., ведно
със законните лихви в размер на 154,17 лв.;
- Данък
върху добавената стойност за периода 01.10.2020 г. – 31.12.2020 г. в общ размер
на 16247,85 лв., ведно със законните лихви в размер на 1382,68 лв.;
- Лихви за невнесен в срок ДДС за периода
01.07.2020 г. – 31.07.2020 г. в размер на 5,87 лв. върху главница 48,33 лв.
ОСЪЖДА “Строй Смарт 1” ЕООД, с ЕИК *********, със
седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителя М.М.Ц., да заплати на Национална агенция за приходите, гр. София, сумата от 1073,65
лв., представляваща съответната част от възнаграждението за осъществената
юрисконсултска защита.
Решението подлежи
на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в
четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: