Решение по дело №235/2021 на Административен съд - Шумен

Р  Е  Ш  Е  Н  И  Е   

№..............

 

град Шумен, 21.04.2022г.

 

В  ИМЕТО  НА  НАРОДА

 

Административен съд – град Шумен, в публичното заседание на двадесет и втори март две хиляди двадесет и втора година в състав:

                                   Административен съдия: Снежина Чолакова

 

при участието на секретаря Ив.Велчева, като разгледа докладваното от административния съдия АД № 235 по описа за 2021 година на Административен съд – гр.Шумен, за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчноосигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Съдебното производство е образувано въз основа на жалба от Н.Й.Й. с ЕГН **********, с постоянен адрес в периода 11.03.2021г.-13.09.2021г., в т.ч. към датата на подаване на жалбата - гр.София, ж.к. *** № 3, бл.356, вх.1, ет.5, ап.12,  в периода 16.10.2018г.-11.03.2021г. и считано от 13.09.2021г., в т.ч. и към датата на иницииране на ревизионното производство – с постоянен адрес ***, депозирана чрез процесуален представител адвокат Б.Г.от ШАК, против Ревизионен акт № Р-03000320005862-091-001/16.04.2021г., издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК от Началник на сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна и Главен инспектор по приходите в същата дирекция, потвърден с Решение № 109/02.07.2021г. на Директора на дирекция „ОДОП“, гр.Варна при ЦУ на НАП. В жалбата се навеждат аргументи за незаконосъобразност на атакувания РА, поради издаването му при допуснати в хода на ревизионното производство съществени нарушения на административнопроизводствените правила, както и поради наличието на материална незаконосъобразност на акта, произтичаща от противоречието му с императивни разпоредби на ЗДДФЛ, които уреждат данъчното облагане. В тази връзка се сочи, че не са били налице предпоставките на чл.122, ал.1, т.2 и т.7 от ДОПК за прилагане на особения ред за облагане, тъй като само въз основа на изготвена експертиза, установяваща по-високи пазарни цени от продажните, не се налага безспорния извод за наличие на предпоставката на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, а освен това декларираните приходи и доходи отговарят на имущественото и финансовото състояние на оспорващата през ревизирания период. Навеждат се и възражения за изтекла давност относно данъчните задължения за 2013г. и 2014г., в т.ч. и лихва за забава, поради изтичане на 5-годишния давностен срок по чл.171 от ДОПК. Сочи се, че в хода на ревизионното производство е нарушена забраната за влошаване положението на жалбоподателката по смисъла на чл.155, ал.8 от ДОПК, тъй като се касае за повторна ревизия, по която е издаден РА № Р-03002719008018/-91-001/08.07.2020г., с който на Н.Й. са определени публични задължения в общ размер на 6557,11 лева. Този РА е отменен с Решение № 215/23.09.2020г. на Директора на Дирекция „ОДОП“, с указание, че не следва декларираните начални и крайни салда да се коригират в ревизията, но при настоящата ревизия са променени началните салда. По прилагането на материалния закон се счита, че по делото не са събрани доказателства за прикрито съглашение между „О.“ЕООД и оспорващата, поради което не е било налице основание да се приеме, че продажната цена на закупения от последната недвижим имот е по-висока от обявената в нотариалния акт. Сочи се и, че пазарната цена на имота е релевантна при придобиването му при замяна, докато в случая същият е придобит при покупко-продажба. Оспорва се и извършената експертна оценка, доколкото не са съобразени всички релевантни за определянето й обстоятелства. Твърди се, че неправилно при определяне разходите за живот е съобразяван потребителския общ разход на домакинства по групи разходи, а не паричния разход на домакинствата по групи разходи, средно на лице и в частност само данните за потребителския паричен разход, като не е отчетено, че едно от лицата в домакинствата е непълнолетно лице, както и, че домакинството се е състояло от трима членове.  Счита се и, че приходът от 212000 лева за закупуване на процесния магазин следва да се раздели на две, доколкото през въпросния период оспорващата е живяла с Х.К. на семейни начала. Оспорва се и непризнаването на приходите от върнати заеми от лицата А.Б., И.М.и Т.Л., от предоставен заем от С.Г.и приходите от дарение, направено от Т.К.. Твърди се, че липсата на подадена декларация по чл.50 от ЗДДФЛ за 2011г. не изключва факта на връщането им, предвид наличието на безспорни доказателства за тяхното предоставяне. Не е съобразен и полученият през 2011г. банков заем от 28000 лева за ремонтни работи на аптека. Оспорва се и тезата на ревизиращия екип за неустановен произход на сумите, предоставени от заемодателите на оспорващата. Сочи се и, че началното салдо към 01.01.2013г. е неправилно определено, тъй като не е отчетено каква част от получения заем през м.12.2010г. в размер на 28000 лева е налична, и каква – не. Не е отчетено каква част от дарената от бащата на оспорващата сума от 6700 лева в края на 2011г. е налична към края на 2012г. Въз основа на изложените аргументи е отправено искане за отмяна на атакувания РА. В съдебно заседание оспорващата се представлява от процесуален представител Б.Г.– адвокат от ШАК, който в хода на устните състезания и в представени писмени бележки излага подробни аргументи за незаконосъобразност на РА, отправяйки искане за отмяната му. Претендира присъждане на деловодни разноски, съобразно приложен списък.

Ответната страна – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчноосигурителна практика“ ("ОДОП"), гр.Варна към Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП), редовно призован, не се явява лично. Същият се представлява от главен юрисконсулт Г.Е., която в хода на устните състезания и в приложени писмени бележки излага аргументи за неоснователност на оспорването, като отправя искане за отхвърляне на жалбата, като неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, след анализ и оценка на събраните в хода на производството доказателства, прие за установена следната фактическа обстановка:

Със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-0300**********-020-001/09.12.2019г., издадена от Е.С.Х. - началник сектор при ТД на НАП-гр.Варна (л.997) на основание чл.112 и 113 от ДОПК било възложено извършването на ревизия на Н.Й.Й., която да обхване следните задължения – «Данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ» за периода 01.01.2013г.-31.12.2016г. Със същата заповед бил определен съставът на ревизиращия екип – Х.Н.А. – главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и К.Г.П.– старши инспектор по приходите, както и, че ревизията следва да приключи в срок от три месеца от връчването на ЗВР.

Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-0300**********-020-002/10.03.2020г. на Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна (л.999) срокът на ревизията бил удължен до 13.04.2020г., като било разпоредено за резултатите от извършената ревизия да бъде съставен ревизионен доклад не по-късно от 14 дни след определения за завършването на ревизията срок.

Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-0300**********-020-003/08.04.2020г. на Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна (л.1001) срокът на ревизията бил удължен до 12.05.2020г., като било разпоредено за резултатите от извършената ревизия да бъде съставен ревизионен доклад не по-късно от 14 дни след определения за завършването на ревизията срок.

След приключване на ревизията ревизиращият екип изготвил Ревизионен доклад №  Р-0300**********-092-001/12.06.2020 г. (л.734).

Ревизионното производство приключило с Ревизионен акт № Р-03002719008018-091-001/08.07.2020г., с който били установени задължения за данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2013г.-31.12.2016г. на Н.Й.Й. в размер общо на 6557,11 лева (включващ главница 4223,36 лева и лихви 2333,75 лева), в това число – за 2013г. – главница 3077,37 лева и лихви 1934,08 лева; за 2014г. – главница 141,65 лева и лихви 74,63 лева; за 2015г. – главница и лихви 0,00 лева и за 2016г. – главница 1004,34 лева и лихви 325,04 лева.

РА бил оспорен от ревизираното лице пред Директора на дирекция  «ОДОП» при ЦУ на НАП, който с Решение № 215/23.09.2020г. отменил РА и върнал преписката на органа по приходите, възложил ревизията, за издаване на заповед за възлагане на ревизия на друг ревизиращ екип и издаване на ревизионен акт, съобразно материалните и процесуалните закони и предвид указанията, дадени в мотивите на решението, с който законосъобразно да се установят задълженията по ЗДДФЛ на Н.Й.Й. за периода от 01.01.2013г. до 31.12.2016г. За да постанови този резултат решаващият орган е приел, че декларираните от оспорващата и И.К.парични доходи са недостатъчни да покриване на разходите за издръжка на семейството им за периодите, предхождащи ревизирания период, като същевременно на 10.08.2010г. Н.Й. е закупила Медицински кабинет № 1 в гр.Шумен, пл.Възраждане № 1 със ЗП 42,55 кв.м. за 61322,54 лева. Въз основа на това е установено несъответствие между доходите на лицето и нарастването на имущественото му състояние. Посочено е също, че независимо от доказателствата, че през 2011г. оспорващата е предоставяла заеми на трети лица, не са установени доказателства за произхода на тези средства, още повече, че връщането на сумите не е с основание «заем». Посочено е, че не са изяснени разходите на оспорващата за ремонт и преустройство на Медицински кабинет № 1, както и не е изследвано обстоятелството, че през 2016г. оспорващата е закупила недвижим имот за сумата от 115000 лева, чиято данъчна оценка е в размер на 575249,40 лева, т.е. значително надхвърляща описаната в нотариалния акт за покупко-продажба, цена.С оглед на това е указано при новата ревизия да се установи за кои ревизирани години са налице обстоятелствата по чл.122, ал.1 от ДОПК, даващи възможност на органите по приходите да приложат установения от ЗДДФЛ размер на данъка към определена от тях по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК основа, при спазване правилата по чл.122-124 от ДОПК. Указано е, в случай, че лицето не представи доказателства за вида на доходите, постъпили по банковата му сметка от трети лица, същите да бъдат обложени като доход с неустановен произход по смисъла на чл.10, т.6 от ЗДДФЛ, във вр.с чл.35, т.6 от ЗДДФЛ. Указано е също чрез експертна оценка да се определи пазарната стойност на закупения от Н.Й. през 2016г. недвижим имот в гр.Шумен с цена 115000 лева, с цел установяване наличие на непаричен доход по смисъла на чл.10, ал.4 от ЗДДФЛ за 2016г. и неговия размер. Указано е в новото производство да се установят правилно източниците на доходите на ревизираното лице и данъчната основа облагане на същите с данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ.

В изпълнение на Решение № 215/23.09.2020г. на Директора на дирекция «ОДОП», гр.Варна, със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000320005862-020-001/28.09.2020г., издадена от Е.С.Х. - началник сектор при ТД на НАП-гр.Варна (л.43) на основание чл.112 и 113 от ДОПК било възложено извършването на ревизия на Н.Й.Й., която да обхване следните задължения – «Данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ» за периода 01.01.2013г.-31.12.2016г. Със същата заповед бил определен съставът на ревизиращия екип – М.Х.М.– главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и Н.Й.М..– главен инспектор по приходите, както и, че ревизията следва да приключи в срок от три месеца от връчването на ЗВР. Цитираната ЗВР била съобщена на ревизираното лице на 08.10.2020г., по електронен път.

Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000320005862-020-002/05.01.2021г. на Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна (л.41) срокът на ревизията бил удължен до 08.03.2021г., като било разпоредено за резултатите от извършената ревизия да бъде съставен ревизионен доклад не по-късно от 14 дни след определения за завършването на ревизията срок.

След приключване на ревизията ревизиращият екип изготвил Ревизионен доклад №  Р-03000320005862-092-001/22.03.2021 г. (л.62).

В РД по отношение на данъчен период 01.01.2013-31.12.2013г. е установено, че оспорващата е подала ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ с вх.№224391400551570/11.04.2014 г., в която е декларирала доход от лихви в размер на 409,13лв., дължим и внесен данък в размер на 40,00лв.

При ревизията е установено:

Данъчна основа, формирана по реда на чл.122 от ДОПК - 24134,79 лева, в т.ч.:

Установен получен доход от лихви- 409,13 лв.

Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер- 3000 лв. /1500 лв.+1500 лв./

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства- 20725,66 лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/- 2413лв.

Внесени суми 40,00 лв.

Данък за внасяне 2373 лв. главница и 1660,81 лева лихви за периода 01.05.2014г.-22.03.2021г., дължими съгласно чл.175 от ДОПК, във вр.с чл.1 от ЗЛДТДПДВ.

По отношение на данъчен период 01.01.2014-31.12.2014г. е установено, че ревизираното лице не е подало ГДД за отчетната 2014г.

При ревизията е установено:

Данъчна основа, формирана по реда на чл.122 от ДОПК - 2913,84 лева, в т.ч.:

Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер - 1500,00лв.

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства - 1413,84лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/ 291,00 лв.

Внесени суми 0,00 лв.

Данък за внасяне 291,00 лв. главница и 174,10 лева лихви за периода 01.05.2015г.-22.03.2021г., дължими съгласно чл.175 от ДОПК, във вр.с чл.1 от ЗЛДТДПДВ.

По отношение на данъчен период 01.01.2015-31.12.2015г. е установено, че от ревизираното лице не е подадена ГДД за отчетната 2015г.

При ревизията е установено:

Данъчна основа, формирана по реда на чл.122 от ДОПК - 3494,40 лева, в т.ч.:

Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер - 1900,00лв. /1100лв.+800лв./;

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства - 1594,40лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/ 349,00 лв.

Внесени суми 0,00 лв.

Данък за внасяне 349,00 лв. главница и 173,07 лева лихви за периода 03.05.2016г.-22.03.2021г., дължими съгласно чл.175 от ДОПК, във вр.с чл.1 от ЗЛДТДПДВ.

По отношение на данъчен период 01.01.2016-31.12.2016г. е установено, че от ревизираното лице не е подадена ГДД за отчетната 2016г.

При ревизията е установено:

Данъчна основа, формирана по реда на чл.122 от ДОПК - 223876,00 лева, в т.ч.:

Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер - 1976,00лв.

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства - 9900,00лв.

Установен получен непаричен доход - 212000 лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/- 22387,00 лв.

Внесени суми 0,00 лв.

Данък за внасяне 22387,00 лв. главница и 22387,00 лева лихви за периода 02.05.2017г.-22.03.2021г., дължими съгласно чл.175 от ДОПК, във вр.с чл.1 от ЗЛДТДПДВ.

Ревизионният доклад бил съобщен на оспорващата по електронен път на 22.03.2021г. (л.80, стр.2).

В срока за депозиране на възражения срещу РД от страна на оспорващата били депозирани такива, заведени в ТД на НАП-гр.Шумен с вх.№ 3409/027.04.2021г. (л.32).

В резултат на установените в хода на ревизионното производство факти на 16.04.2021г. бил издаден РА № Р-03000320005862-091-001/16.04.2021г. от Е.С.Х. – началник на сектор при ТД на НАП-гр.Варна и М.Х.М.- главен инспектор по приходите  при ТД на НАП-гр.Варна – ръководител на ревизията, с който е установен следният размер на задълженията на оспорващата към 16.04.2021г.:

- за 2013г. – данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ – 2373,00 лева и лихви за просрочие – 1677,29 лева;

- за 2014г. – данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ – 291,00 лева и лихви за просрочие – 176,12 лева;

- за 2015г. – данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ – 349,00 лева и лихви за просрочие – 175,49 лева;

- да 2016г. - данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ – 22387,00 лева и лихви за просрочие – 8992,83 лева;

- всичко задължения – 36421,73 лева.

РА бил съобщен на оспорващата по електронен път на 19.04.2021г., видно от разписка за извършено връчване по електронен път (л.61).

Несъгласна с констатациите в РА, Н.Й. го оспорила с жалба вх.№ 4207/27.04.2021г. по описа на ТД на НАП-гр.Варна, като отправила искане за отмяната му в неговата цялост.

С Решение по жалба срещу ревизионен акт № 109/02.07.2021г., издадено от Директора на Дирекция «ОДОП» при ЦУ на НАП-гр.Варна (л.16), решаващият орган потвърдил като законосъобразен РА № Р-03000320005862-091-001/16.04.2021г.,с който са установени дължимите от Н.Й.Й. и подлежащи на внасяне задължения за данъци, както следва: Данък върху общата годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ - за данъчен период  2013г. – главница 2373,00 лева и лихва 1677,29 лева; за данъчен период  2014г. – главница 291,00 лева и лихва 176,12 лева; за данъчен период 2015г. – главница 349,00 лева и лихва 175,49 лева; за данъчен период 2016г. – главница 22387,00 лева и лихва 8992,83 лева; общо – 25400,00 лева главница и 11021,73 лева лихва.

Решение № 109/02.07.2021г. било съобщено на Н.Й.Й. на 05.07.2021г., видно от приложеното удостоверение за връчване по електронен път (л.24).

Несъгласна със същото, с жалба, подадена чрез куриер на 19.04.2021г. (видно от разписка на л.14) и заведена с вх.№ 318-3/20.07.2021г. по описа на ЦУ – Дирекция "ОДОП", гр.Варна, Н.Й.Й. оспорила РА в неговата цялост пред Административен съд-гр.Шумен.

Въз основа на цитираната жалба е образувано настоящото съдебно производство пред Административен съд-гр.Шумен.

В хода на съдебното производство ответната страна е представила административната преписка по издаване на оспорения РА.

По искане на оспорващата по делото като свидетел е разпитан Х.Б.К., с когото последната живее на съпружески начала. Според показанията на същия, именно той е водил преговорите за покупка на придобития от Н.Й. търговски обект през 2016г. В тази връзка твърди, че към този момент имотът е бил в занемарен вид, със степен на завършеност по БДС и ниво минус едно е било наводнено, поради което се е нуждаел от ремонт. Предходният собственик е заявил готовност да го продаде сумата от 115000 лева, тъй като искал да се освободи от притежаваното от него имущество в гр.Шумен. Тъй като имотът бил на добра цена и след 10 години можело да се продаде с печалба, свидетелят решил да го купи с инвестиционна цел, поради което и доколкото Н.Й. в този момент е разполагала с необходимата парична сума, имотът бил закупен на нейно име. Свидетелят е категоричен, че недвижимият имот е придобит от Н.Й. за сумата, посочена в нотариалния акт. Съдът не кредитира показанията на Х.К., тъй като същият живее на съпружески начала с оспорващата и е баща на двете й деца, а освен това сам сочи, че той е водил преговорите и е взел решение за покупка на имота. Тези обстоятелства сочат, че свидетелят е пряко заинтересован в полза на оспорващата страна по делото  и неговите твърдения не следва да бъдат кредитирани като достоверен източник на правно релевантна информация, по аргумент от разпоредбата на чл.172 от ГПК, във вр.с чл.144 от АПК, във вр.с § 2 от ДР на ДОПК.

В хода на ревизионното производство с Акт за възлагане на експертиза № Р-03000320005862-01-001/06.01.2021г. ревизиращият екип е възложил изготвянето на експертиза за установяване пазарната стойност на недвижимия имот, придобит от Н.Й. с нотариален акт № 155/03.06.2016г., том II, рег.№ 4222, дело № 327, според която, към датата на придобиването му - 03.06.2016г., имотът е бил с пазарна стойност в размер на 327000 лева без ДДС, включваща пазарна стойност на самостоятелен обект в сграда – Магазин № 2, с идентификатор № 83510.662.501.1.2 на стойност 3006000 лева без ДДС и пазарна стойност на 7/8 части от поземлен имот с идентификатор № 83510.662.501, целият с площ 273 кв.м., в размер на 26400 лева без ДДС. Оценката на имота е извършена по метода на сравнимите неконтролирани цени, предвиден в Наредба № Н-9 от 14 август 2006г. за реда и начините на прилагане на методите за определяне на пазарните цени, с цел установяване на резултат, който би бил постигнат в обичайни търговски или финансови взаимоотношения между независими лица при съпоставими условия.

В хода на съдебното производство по искане на страните е назначена съдебно-оценителна експертиза (СОЕ), според която пазарната стойност на недвижимия имот, придобит от оспорващата с нотариален акт № 155/03.06.2016г., том II, рег.№ 4222, дело № 327, към 03.06.2016г., в т.ч. и пазарната оценка на идеалните части от поземления имот, придобити със същия нотариален акт, изчислена на база идентични сделки в гр. Шумен, извършени в периода, близък до датата на продажбата /03.06.2016 г./, при съобразяване площта, местонахождението на имота, годината на построяване и степен на завършеност, както и неговото състояние /според гласните доказателства/, в т.ч. и тренда /тенденцията/ на движение на цените на имотния пазар, непосредствено преди и към момента на сключване на продажбатакакто и, че се касае за идеална част от поземлен имот, е в размер  на 309400 лева без ДДС. Вещото лице е установило също, че пазарната цена на въпросния имот, изчислена при отчитане не само на сделки между частно-правни субекти, но и такива с участие на публично правни субекти, е в размер на 263100 лева без ДДС, а пазарната стойност, изчислена по някой от методите, регламентирани в Наредба № Н-9 от 14 август 2006г. за реда и начина на прилагане на методите за определяне на пазарните цени, е 298900 лева без ДДС.

По искане на оспорващата по делото е назначена допълнителна съдебно-оценъчна експертиза (ДСОЕ), според която пазарната стойност на процесния имот, в т.ч. и 7/8 ид.части от поземления имот, по метода на сравнимите неконтролируеми цени по Наредба Н-9 от 14 август 2006г., при ползване за аналози само реални сделки с идентични по площ и предназначение обекти, вкл. като се отчетат и сравнят цените на заведения за хранене, които са продадени през периода, близък до периода на процесната сделка, е в размер на 191300 лева без ДДС.

По искане на оспорващата е назначена съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), според чието заключение в счетоводството на дружеството „О.“ЕООД продажбата на магазин № 2 и 7/8 ид.части от поземлен имот, предмет на нот.акт № 155, том II, рег.№ 4222, дело № 327 от 03.06.2016г., е документирана като необлагаема доставка на стойност 115000 лева. Наред с това ССЕ е преизчислила средствата за живот на оспорващата през 2011г., 2012г. и ревизирания период, предвид данните на НСИ за паричния разход на домакинствата по групи разходи, средно на лице и в частност само данните за потребителския паричен разход и документално установените разходи на лицето, на годишна база, както и е преизчислило паричния поток и данъчните задължения за ревизирания период, при съобразяване на различните стойности на придобития от оспорващата през 2016г. недвижим имот, установени в хода на ревизионното и съдебното производство.

Всички описани експертизи са приобщени към доказателствения материал, като относно кредитирането им съдът ще вземе отношение при обсъждане съответствието на РА с материалния закон, при съобразяване на обстоятелството, че не е длъжен да възприема заключението на вещото лице, а го обсъжда заедно с другите доказателства по делото (чл.202 от ГПК, във вр.с чл.144 от АПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК).

Въз основа на събраните по делото доказателства, съдът намира от правна страна следното:

Жалбата е процесуално допустима, като подадена в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК (доколкото решението е връчено на 05.07.2021г., а жалбата - подадена на 19.07.2021г.), от ревизираното лице, до компетентния съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА, който е потвърден от решаващия административен орган.

Разгледана по същество, жалбата е частично основателна,  поради следните съображения:

В настоящото производство и съгласно чл.160, ал.2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му.

От приложените доказателства се установява, че ревизионното производство е инициирано със ЗВР № Р-03000320005862-020-001/28.09.2020г., издадена от началник на сектор "Ревизии" в Дирекция «Контрол» при ТД на НАП-гр.Варна. Със Заповед № Д-1249/30.06.2017г. (л.40) Директорът на ТД на НАП-гр.Варна е определил органите по приходите, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, в т.ч. Е.С.Х. - началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна (т.14). Поради това и доколкото ЗВР и ЗИЗВР са издадени от посоченото лице в качеството му на началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна, ревизионното производство се явява инициирано от компетентен административен орган. Ревизионният акт също е издаден от компетентните съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК лица, доколкото изхожда от Е.С.Х. в качеството й на началник сектор "Ревизии" и М.Х.М.- главен инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Варна, в качеството им съответно на лице, възложило ревизията и ръководител на ревизията.

Решението, потвърждаващо ревизионния акт, също е постановено от компетентния за това решаващ орган по смисъла, вложен в чл.152, ал.2 от ДОПК. Същото изхожда от Д.И.Ж.– изпълняващ длъжността директор на дирекция «ОДОП», гр.Варна при ЦУ на НАП, съгласно Заповед № ЗЦУ-ОПР-18/02.06.2021г. на изпълнителния директор на НАП (л.26), с която посоченото лице е овластено да замества титуляра С.Х.П.при отсъствие на последния. Видно от представената по делото Заповед № 5061/25.06.2021г. (л.859), в периода 02-09.07.2021г. С.Х.П.- директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП, е бил в полагаем отпуск. От това следва, че издавайки Решение № 109/02.07.2021г., Д.И.Ж.е изпълнявал длъжността Директор на дирекция "ОДОП", гр.Варна при ЦУ на НАП при условията на заместване на титуляра, респективно постановеното от него решение се явява издадено от компетентния за това орган.

На следващо място, РА е издаден в изискуемата писмена форма и при съблюдаване изискванията на чл.120, ал.1 от ДОПК. Същият съдържа  името и длъжността на органите, които го издават; номер и дата на издаването му; индивидуализиращите данни за ревизираното лице; обхвата на ревизията; мотиви за издаване на акта и разпоредителна част, с която се определят правата, задълженията или отговорностите и начинът и срокът за изпълнението им; пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва актът. По делото са приобщени разпечатки от електронни документи, които представляват възпроизведени на хартиен носител електронни документи по смисъла на чл.3, ал.1 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги, които материализират електронно изявление, подписано при условията на чл.13, ал.1 от същия закон. От електронните документи и удостоверяванията към всеки от тях съдът констатира, че разпечатаните документи са идентични с представените в електронна форма на оптични носители/приети в открито съдебно заседание/ и са подписани с квалифициран електронен подпис от лицата, посочени като техни автори, от което следва, че актът е и надлежно подписан, съобразно изискванията на т.8 на чл.120, ал.1 от ДОПК.

          В хода на ревизията са връчени по надлежния ред искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице, във връзка с които са представени писмени обяснения и писмени доказателства както от ревизирания субект, така и от третите лица. В изпълнение указанията на решаващия орган е възложено изготвянето на експертиза за установяване пазарната стойност на придобития от оспорващата на 03.06.2016г. недвижим имот. Получените сведения и изготвеното експертно заключение са приобщени по установения ред към административната преписка.

Съдът намира, че по делото е установено по безспорен начин и наличието на  предпоставките за провеждане на ревизионното производство по особения ред на чл.122-124а от ДОПК. Събраните доказателства по административната преписка в хода на първото и второто ревизионно производство сочат, че имуществото на ревизираното лице значително превишава получените и декларирани доходи за ревизирания период. 

Следва да се има предвид, че наличието само на едно от обстоятелствата по чл.122, ал.1 от ДОПК е достатъчно основание ревизиращият орган да определи основата за облагане по ЗДДФЛ за ревизираните периоди по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК. В случаите, когато се установят обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.1 - т.8 от ДОПК или някое от тях, нормата на чл.122, ал.1 от ДОПК дава възможност на органа по приходите да приложи установения от съответния данъчен закон размер на данъка към определена от него данъчна основа. Когато ревизионното производство се извършва по особения ред, нормата на чл. 122, ал.2 от ДОПК поставя изискването при определяне на данъчната основа да бъдат съобразени относимите обстоятелства, посочени в т.1- т.16 от същата разпоредба. Видно от констатациите в РД, органите по приходите обстойно са обсъдили относимите обстоятелства по ал. 2 на чл. 122 от ДОПК. Същите са установили имущественото състояние и направените от ревизираното лице разходи и след извършена съпоставка на приходите и разходите, за всяка една ревизирана година е установено превишение на разходите над приходите. Цитираното обстоятелство по своята същност е обстоятелство по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК, а именно -  наличие на данни за укрити приходи или доходи.

Установеното превишение на разходите над приходите предполага получен от жалбоподателката приход, който подлежи на деклариране и облагане по ЗДДФЛ. Предвид установеното, че ревизираното лице не е подало ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за част от ревизираните години, включително и за 2016 г., то в конкретния случай безспорно е налице и обстоятелството по чл.122, ал.1, т.1 от ДОПК - до започването на ревизията не е подадена декларация, когато задължението се определя по декларация; както и обстоятелството по чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК – декларираните и/или получени приходи/доходи на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансово му състояние за ревизирания период. 

Фактът, че в РА ревизиращият екип се е позовал на основанията по чл.122, ал.1, т.2 и т.7 от ДОПК, а решаващият орган е приел, че са налице и предпоставките на чл.122, ал.1, т.1 от ДОПК, не съставлява процесуално нарушение, тъй като, както е посочено по-горе, наличието на само едно от основанията по чл.122, ал.1 от ДОПК е достатъчно за проверждане на ревизията по особения ред. Наред с това, доколкото Директорът на Дирекция“ОДОП“ се произнася по съществото на спора, няма нормативна пречка да установи и допълнителни основания за прилагане на особения ред за провеждане на ревизия, при наличие на такива.

Изложеното обосновава извода, че в хода на административното производство не са допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, обуславящи незаконосъобразност на РА.

 В тази връзка съдът намира за неоснователно възражението на жалбоподателката за нарушение на забраната по чл. 155, ал. 8 от ДОПК за влошаване на положението й, предвид факта, че с първоначалния РА са установени задължения в по-малък размер от установените в хода на повторната ревизия. В случая не намира приложение нормата на чл. 155, ал. 8 от ДОПК. Съобразно цитираната разпоредба, с решението по чл. 155, ал. 1 от ДОПК ревизионният акт не може да се изменя във вреда на жалбоподателя. Правилото на чл. 155, ал. 8 от ДОПК обаче се прилага само в рамките на едно производство по обжалване на един ревизионен акт по административен ред, но не и в случаите, в които РА е отменен по административен ред и преписката е върната за извършване на нова ревизия, тъй като в този случай е издаден нов акт, който подлежи на самостоятелно обжалване /в този смисъл Решение № 9766 от 30.06.2011 г. на ВАС по адм. дело № ЗЗ43/2010 г. на ВАС/. В настоящия случай решаващият орган не е изменил оспорвания РА, нито е определил задължения на ревизираното лице в по-голям размер, а първоначално постановеният ревизионен акт е отменен от Директора на дирекция "ОДОП" и преписката е върната за възлагане на нова ревизия. В този случай забраната за влошаване на положението на жалбоподателя не е приложима, тъй като в правомощията на решаващия административен орган, установени с чл. 155, ал. 4 от ДОПК, е да отмени ревизионния акт и да върне преписката на органите по приходите за извършване на нова ревизия със задължителни указания по прилагането и тълкуването на закона.

Относно установената с РА данъчна основа по реда на чл. 122 от ДОПК за облагане на непаричен доход на оспорващата в размер на 212000,00 лв. през 2016 г.:  

От приложения в преписката Нотариален акт № 155/03.06.2016 г., безспорно се установява, че Н.Й.Й. е придобила чрез покупко-продажба от „О.“ ЕООД гр. Шумен, търговски обект – Магазин № 2, находящ се в гр. Шумен, бул. Симеон Велики, № 50, представляващ самостоятелен обект в сграда № 1, разположена в поземлен имот с 83510.662.501. Магазинът се състои от четири нива, като следва: склад в полуподземен етаж, сутерен с площ 182,64 кв. м.; първо ниво на кота 0,00 магазин с площ  97,61 кв. м.; второ ниво – магазин  с търговска площ 164,80 кв. м.; трето ниво, състоящо се от фоайе, офис, битовка, изложбена зала, санитарен възел, тераса и стълбище с обща площ 156,07 кв.м., както и 7/8 идеални части от правото на собственост върху поземления имот, в който се намира сградата – целият с площ от 273 кв. метра. Съгласно нотариалния акт, имотът е придобит за сумата от 115000,00 лв., която сума е преведена на продавача от банковата сметка на Н.Й.Й. в „Си банк“ АД, за което в хода на ревизията е представен платежен документ. Същевременно, видно от приложения по делото Нотариален акт № 155/03.06.2016г., данъчната оценка на имота към датата на неговата продажба е в размер на 575249,40 лв. От изложеното следва, че продажната цена на придобития от оспорващата имот е многократно по-ниска от данъчната оценка, което противоречи на обичайната практика и пазарна логика пазарните цени на покупко-продажбите на недвижимите имоти, да превишават стойността на данъчната оценка, като същите обичайно се закупуват на значително по-висока цена от данъчната му оценка.                                   

Предвид така установената фактическа обстановка, в конкретния случай очевидно е налице значително отклонение между данъчната оценка, респективно пазарната стойност на придобития имот от ревизираното лице и платената за придобиването му цена, което в условията на ревизия по особения ред, дава право при определяне на данъчната основа по чл. 122, ал. 2, т. 7 от ДОПК, да се определи пазарната цена на придобитите имущества /недвижими имоти, движими вещи/ към момента на придобиването им. 

В хода на втората ревизия, в изпълнение указанията, дадени с Решение № 215/23.09.2020 г. на Директора на "ОДОП", гр. Варна, с което е отменен първият РА, с акт за възлагане на експертиза № Р-03000320005862-01-001/06.01.2021 г. е възложена такава за определяне на пазарната стойност към датата на придобиване на закупения от Н.Й. недвижим имот с НА №155/03.06.2016 г. В акта за възлагане на експертиза изрично е посочено, че пазарната стойност на актива и идеалните части от поземления имот следва да бъдат определени на база действително извършени сделки, а не въз основа на офертни цени.

Експертното заключение е прието от органите по приходите с протокол за приемане на резултатите от възложена експертиза, като експертизата на вещото лице е приложена в преписката, ведно с източниците за определяне пазарните цени за подобни сделки в гр. Шумен по метода на сравнимите неконтролирани пазарни цени,  на основание Наредба № Н-9 от 14 август 2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени.   

Следва да се има предвид, че легалната дефиниция за „пазарна цена“ е дадена в § 1, т.8 от ДР на ДОПК и това е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Методите, по които следва да бъде определена, са изчерпателно изброени в § 1, т.10 от ДР на ДОПК, като един от методите за определяне на пазарна цена е „методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци“. При преглед на приложените документи от вещото лице към експертизата и Доклада за определяне на пазарните цени за закупения от Н.Й. имот, съдът установява, че експертизата е извършена съобразно реда и начина за определяне на пазарните цени, съгласно  Наредба № Н-9 от 14 август 2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Видно от експертната оценка, за определяне на пазарната цена са използвани пазарни аналози за извършени реални сделки по покупко-продажба на търговски обекти през 2016 г. в същия район на гр. Шумен, в който се намира процесният имот, като сделките са сключени между независими лица, за което са приложени като доказателства и съответните нотариални актове. За идеалните части на поземления имот са използвани аналози от продажба на 3 поземлени имота, частна общинска собственост, от продавач Община Шумен на частни лица през 2016 г., чието местонахождение също се намира в района на процесния имот.

Предвид изложеното и събраните доказателства, съдът приема, че пазарната стойност на процесния имот в размер на 327000,00 лв. без ДДС, в т.ч. за сградата от 418,48 кв. м. - 300600,00 лв. и за 7/8 идеални части от поземлен имот с площ от 273 кв.м. – 26400,00 лв., е обосновано и законосъобразно определена с изготвената в хода на ревизионното производство експертиза /т.I, л.145-149/. Въз основа на изготвената експертна оценка, правилно ревизиращият екип е определил, че сумата в размер на 212000,00 лева е икономическата изгода от сделката, получена от Н.Й.. Същата правилно е определена, като от пазарната цена по експертната оценка на стойност 327000,00 лева са извадени документално направените разходи за закупуването на имота в размер 115000,00 лева.

 Предвид гореизложеното, въз основа на установената фактическа обстановка и събраните доказателства, обосновано органите по приходите са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал.1, т.2 и т.7 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи и декларираните и/или получени приходи/доходи на ревизираното лице, не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Предвид установеното, законосъобразно органите по приходите са извършили ревизията по особения ред на чл.122-124а от ДОПК, което от своя страна им дава право при определяне на данъчната основа по чл. 122, ал. 2, т. 7 от ДОПК, да се включат капитала и пазарната цена на придобитите имущества /недвижими имоти, движими вещи/ към момента на придобиването им.

Въз основа на изложените по-горе аргументи, законосъобразно с РА на основание чл. 122 от ДОПК е увеличен размерът на данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал.1 от ЗДДФЛ за 2016 г. със сумата 212 000,00 лв., представляваща размера на непаричния доход на Н.Й., получен от придобития през 2016 г. недвижим имот.

В тази връзка съдът напълно кредитира експертното заключение, изготвено в хода на ревизионното производство, предвид това, че същото е  обективно, безпристрастно и компетентно дадено. Така определената пазарна цена е подкрепена със съответните доказателства за реално извършени сделки /нотариални актове/ и значително надвишава посочената продажна цена в нотариалния акт. В изготвената в хода на ревизионното производство експертна оценка, при определяне на пазарната цена, вещото лице е използвало сравнителния метод, т.е. метода на сравнимите неконтролируеми цени, регламентиран в Наредба № Н-9 от 14 август 2006г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Цитираният метод е и един от изброените в §1, т.10 от ДР на ДОПК. При определяне на пазарната цена, вещото лице е използвало сравнителни данни от действително извършени сделки /аналози/, взети от Служба по вписванията, т.е. по установени продажби на обекти, в сравним период не повече от 12 месеца, разположени в близост до района, в който се намират оценявания обект, което се явява гаранция за определяне на пазарната цена според изискванията на закона.

В тази връзка съдът намира за необходимо да отбележи, че не кредитира изготвените в хода на съдебното обжалване съдебно–оценителна и допълнителна съдебно-оценителна експертизи. Те са  оспорени от ответната страна, с аргумента, че от изготвените заключения не става ясна методиката, с която вещото лице е определило застроената площ както на аналоговите имоти, така и на оценявания недвижим имот, както и че не става ясно как и въз основа на каква нормативно определена методика са определени използваните от вещото лице корекционни коефициенти. Наведените от решаващия орган доводи се споделят от съда.

Разпоредбата на чл. 11 от Наредба Н-9 от 14 август 2006 г., дава възможност за корекция на аналоговата продажба, когато в резултат на анализа на съпоставимостта се установят съществени различия между контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, като при прилагане на съответния метод се извършват корекции на резултатите от неконтролираната сделка с цел постигане на достатъчна степен на съпоставимост между сравняваните сделки.

Разпоредбата на чл.18, ал. 2, т.2 от същата наредба, дава възможност да бъдат извършени корекции по чл. 11, но това не е задължително, а се прилага алтернативно. Т.е., по смисъла на методиката, регламентирана в Наредба Н-9 от 14 август 2006 г., за прилагане метода на сравнимите неконтролирани цени, неконтролирана сделка е съпоставима с контролирана сделка, ако се установи, че различията между сравняваните сделки или между лицата, участващи в тях, не влияят съществено върху цената при пазарни условия /чл.18, ал.2, т.1 от Наредба № Н-9 от 14 август 2006г./. В конкретния случай, относно основанието за приложението на коефициентите, вещото лице, изготвило съдебно-оценителната и допълнителната съдебно-оценителна експертизи в съдебното производство е приложило корекцията на коефициентите по собствено усмотрение, сочейки, че същите са приложени субективно, с оглед придобитите от него знания и опит. Предвид цитираните по-горе разпоредби, даващи право и възможност при определяне на пазарна цена да бъдат приложени коефициенти, вещото лице не е мотивирало с нормативни основания в методиката, въз основа на която са приложени коефициентите и техният размер, както и диапазона, в който могат да се прилагат тези коефициенти. Напротив, без аргументи в защита на извършените корекции и приложените коефициенти вещото лице е редуцирало пазарната цена на квадратен метър. Видно от крайната цена, с коригираните коефициенти, цената на някои от пазарните аналозите е намалена с до 15-20%. След като за тях цената е коригирана с такъв процент, то същите няма как да бъдат приети за съпоставими сделки и по смисъла на чл.18, ал.1 от Наредбата, тези продажби не могат да се използват като аналози.

В допълнение на гореизложеното, следва да се има предвид, че в чл.20 от Наредба № Н-9 от 14 август 2006г., подробно са изброени факторите, които влияят върху цената и въз основа на които се извършват корекции по чл. 11 от Наредбата. За да бъдат елиминирани различията между контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, относно всички фактори, въз основа на които в експертизата са извършени корекциите на цените на аналозите, вещото лице следва да обоснове с доказателства, извършен оглед,  местонахождение на имота и др. конкретни мотиви, защо счита, че следва да се коригира цената с всеки един от приложените коефициенти. Предвид изрично изброените в чл. 20 от Наредбата фактори, корекция по чл. 11 от Наредбата, може да се приложи само при наличието на съответните доказателства и мотиви, относно различие между контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. 

В конкретния случай, относно прилагането на корекционните коефициенти от страна на вещото лице, СОЕ и ДСОЕ, се установява, че посочената конкретна методика, по която е извършена корекция на цената на аналозите не кореспондира с нормативната уредба, явяващо се индиция, че вещото лице субективно е определило критериите за корекция и стойността на коефициентите, които следва да се приложат, както и начина им на приложение. Следва да се има предвид, че при определяне на пазарна цена на процесния имот по метода на сравнимите неконтролируеми цени, върху продажната цена на аналоговите недвижими имоти /нотариални актове/, при изрично установени фактори, регламентирани в чл. 20 от Наредбата, вещото лице може да извърши корекция по чл.11 от същата наредба и да определи крайна продажна цена на кв.м. Така определената крайна цена на кв.м., представлява пазарната цена на 1 кв.м., която, умножена по квадратурата на процесния недвижим имот, дава крайната му пазарна цена. Видно от изготвените СОЕ и ДСОЕ, методиката, използвана от вещото лице за определяне на пазарната цена, е различна от гореизложената. При преглед на оценителните експертизи, е видно, че вещото лице е приложило корекция по чл. 11 от Наредбата /коефициент за местоположение, състояние, площ/, веднъж при определяне на пазарната цена на аналоговите имоти и още веднъж коефициентите за ниво и за пазар са приложени спрямо оценявания имот преди определяне на пазарната му стойност. Въз основа на така извършените корекции на оценявания недвижими имот, необосновано вещото лице е определило крайна пазарна цена на оценявания недвижими имот в размер на 298000,00 лв.  и 191300,00 лв. Съгласно описаната по-горе методика, следва определената на 1 кв.м. пазарна цена на аналозите - 471,50 евро, да бъде умножена по общата квадратура на оценявания обект и така да се получи крайната справедлива пазарна цена. С Нотариален акт № 155/03.06.2016 г., Н.Й.Й. е придобила от „О.“ ЕООД гр. Шумен следния търговски обект, представляващ самостоятелен обект от четири нива, като следва: склад в полуподземен етаж, сутерен с площ 182,64 кв. м.; първо ниво на кота 0,00 магазин с площ  97,61 кв. м.; второ ниво – магазин  с търговска площ 164,80 кв. м.; трето ниво, състоящо се от фоайе, офис, битовка, изложбена зала, санитарен възел, тераса и стълбище с обща площ 156,07 кв.м., както и 7/8 идеални части от правото на собственост върху поземления имот, в който се намира сградата – целият с площ от 273 кв. метра. Съгласно нотариалния акт, имотът е придобит за сумата от 115000,00 лв., а застроената площ, приета по заключение на експертната оценка, изготвена в хода на ревизионното производство, е 528.06 кв.м.

От гореизложеното следва, че необосновано вещото лице е приложило коефициенти за корекция на цената на недвижимите имоти както на аналоговите, така и на процесния, предвид установено голямо разминаване при определяне на крайната цена, като аргументите, че от застроената площ следва да се извадят площите под кота 0, както и стълбищното пространство, са необосновани и противоречат на обичайната практика при продажба на недвижими имоти. Обичайно на търговския пазар на недвижими имоти, при закупуване на недвижим имот, продавачът заплаща продажната цена за целия имот, с описани характеристики и квадратура, като без значение е дали всяка една площ от този имот е използваема. На същия принцип са и продажбите на недвижимите имоти – апартаменти в жилищен блок, където в много случаи, за да се определи дали цената отговаря на пазарната, общата застроена площ се разделя на обявената цена за продажба и по този начин се намира цена на 1 кв.м. При закупуване на такъв обект, в продажната цена се включват и общи части /стълбище, вход/, прилежащи избени или тавански помещения.

Нещо повече, съдът споделя доводите на ответната страна, че в случай, че вещото лице, назначено в хода на съдебното производство, беше оценило правилната квадратура, то определената от него пазарна цена, би била приблизително равна на определената по експертното заключение в хода на ревизионното производство. По-конкретно, според заключението от 08.11.2021 г., вещото лице е определило пазарна цена на имота в размер на 298900,00 лв. Видно от използваните аналози, описани в Приложение № 3, то е определило пазарна цена на 1 кв.м. в размер на 471,50 евро, която, умножена по общата площ по нотариален акт – 528.06 кв.м, би определило крайна пазарна цена в размер на 248980,29 евро, с левова равностойност 487005,44 лв. Според допълнителното заключение от 03.12.2021 г., вещото лице е определило пазарна цена в размер на 191300,00 лв. Видно от използваните аналози, вещото лице е определило пазарна цена на 1 кв.м. 301,90 евро, която, умножена по общата площ по нотариален акт 528,06 кв.м., определя крайната пазарна цена да е в размер на 159421,31 евро, с левова равностойност 311828,09 лв.

Предвид изложените по-горе аргументи, съдът намира, че не следва да кредитира заключението на експерта по изготвените в хода на съдебното производство СОЕ и ДСОЕ, тъй като вещото лице необосновано и субективно е приложило коефициентите за корекция, включително като е редуцирало и общата застроена площ на оценявания обект.

В допълнение на гореизложеното, следва да се посочи, че използваният в заключението от 08.11.2011г. като аналог недвижим имот по нотариален акт за покупко-продажба №152 от 23.04.2015 г., по своите характеристики е несъпоставим, тъй като противоречи на изискванията на чл.14, ал.2 от Наредба № Н-9 от 14.08.2006г. Съгласно чл.14, ал.1 от Наредба № Н-9, методите за определяне на пазарните цени се прилагат на базата на данни относно съпоставими неконтролирани сделки, осъществени през годината, в която се реализира контролираната сделка. Видно представените доказателства, процесния недвижими имот е продаден на 03.06.2016 г., а аналоговият имот е продаден на 23.04.2015 г. Т.е., продажбата не е осъществена през годината, в която се осъществява контролираната сделка, а в период по-голям от една година. Същите доводи са относими и за използваната като аналог продажба на недвижим имот с нотариален акт № 2/04.09.2015 г., който е използван за аналог и в изготвеното заключение от 03.12.2021 г. 

Относно заключението на експертизата от 03.12.2021 г., съдът не споделя извода на вещото лице, че стойността при продажбата на ½ ид.ч. от търговски обект не се нуждае от корекция, тъй като страните по сделката имат равнопоставеност 50/50, тъй като е общоизвестен факт, че на пазара на недвижими имоти, при прекратяване на съсобствеността на идеални части от недвижими имоти, продажната цена е много по-ниска от справедливата й пазарна цена. В този смисъл, продажбата с нотариален акт №100/06.07.2016 г. на ½ от недвижимия имот, е несъпоставима с процесната.

Следва да се има предвид също, че според разясненията на вещото лице, направени в съдебно заседание, то не е извършило справка за наличие на свързаност на страните по продажбата на аналоговите сделки. Установяването на това обстоятелство е във връзка с изискването на разпоредбата на чл. 8 от Наредба № Н-9 от 14 август 2006 г., съгласно която методът на сравнимите неконтролирани цени, се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. Разпоредбата на чл. 18, ал.1 от Наредбата, сочи, че при този метод на сравнимите неконтролирани цени се съпоставя цената за продукти и услуги по контролирана сделка с цената за продукти или услуги по съпоставима неконтролирана сделка, осъществена при съпоставими условия, а по смисъла на чл. 19 от същата наредба, методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато са налице: съпоставими сделки с продукти или услуги, осъществявани между свързаното лице и независими лица (т.1); или съпоставими сделки с продукти или услуги, осъществявани между независими лица (т.2). Т.е. при определяне на пазарна цена по метода на сравнимите неконтролирани цени, следва да бъдат използвани като аналог реално осъществени сделки между несвързани лица, което недвусмислено е посочено в чл. 18, ал. 1 от Наредба Н-9/2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Този извод следва и от определението за „неконтролирана сделка“, дадено в § 1, т. 2 от допълнителните разпоредби на наредбата, според което неконтролирана сделка е сделка, осъществена между независими /несвързани/ лица. Предвид цитираните разпоредби, неправилно в изготвеното заключение вещото лице не е установило дали между страните по аналоговите сделки е налице свързаност. Този извод следва и от определението за „некотролирана сделка“, дадено в §1, т.2 от ДР на наредбата, според което неконтролирана сделка е сделка, осъществена между независими /несвързани/ лица. Данни в тази насока следва да бъдат установени от оценителя, наред с останалите фактори, определящи съпоставимост на обектите и техните цени – аналогични обекти, като вид, предназначение и местонахождение, реално изповядани сделки, в близките на процесните периоди.

Относно извършената допълнителна СОЕ следва да се посочи също, че с нея е определена пазарната стойност на процесния имот като заведение за обществено хранене, която е ирелевантна за преценка каква е била пазарната му стойност към момента на извършване на обсъжданата продажба, тъй като към този момент имотът не се е ползвал като заведение за обществено хранене, а е бил преустроен в такова след придобиването му от оспорващата. А и начинът на ползване на недвижим имот не е от съществено значение за определяне стойността на същия, доколкото не променя основните характеристики на имота като местоположение, застроена площ, дата на построяване, използвани материали за построяване и т.н., които стоят в основата на пазарната му стойност и не се променят при промяна конкретния начин на ползване.

В обобщение на изложеното, съдът намира, че определените от вещото лице по съдебно-оценителната и допълнителната съдебно-оценителна експертизи, назначени в съдебното производство, пазарни цени на процесния имот, не следва да бъдат кредитирани, респективно за релевантна следва да се приеме оценката, направена от назначената в хода на ревизионното производство при повторната ревизия, експертиза, тъй като при определяне на пазарната цена по изготвената в хода на ревизионното производство експертна оценка, вещото лице е използвало сравнителния метод, т.е. метода на сравнимите неконтролираните цени, регламентиран в Наредба № Н-9 от 14 август 2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Цитираният метод е и един от изброените в §1, т.10 от ДР на ДОПК и при определяне на пазарната цена, вещото лице е използвало сравнителни данни от действително извършени сделки /аналози/, т.е. на установени продажби на недвижими имоти с близки характеристики и местоположение на процесните. В тази връзка следва да се има предвид, че съгласно чл. 202 от ГПК, приложим на основание чл.144 от АПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, съдът не е длъжен да възприема заключението на вещото лице назначено в хода на съдебното производство, а го обсъжда заедно с другите доказателства по делото.

Съдът не споделя доводите на оспорващата, че след като в нотариалния акт за покупко-продажба на процесния недвижим имот е записано, че е придобит от Н.Й. за сумата от 115000 лева, тази стойност обвързва ревизиращия орган и последният не може на база съпоставка между договорената и реалната пазарна цена на имота да формира допълнителен облагаем доход, както и, че подобен подход е приложим единствено при замяна или при продажба на имущество, придобито чрез замяна, каквито в случая не са налице. Обстоятелството, че оспорващата е придобила недвижим имот с пазарна стойност в размер на 327000 лева и данъчна оценка в размер на 575249,40 лева (отразена в нотариален акт № 155/03.06.2016г., том II, рег.№ 4222, дело № 327/2016г. на нотариус с район на действие ШРС), срещу сумата от 115000 лева само по себе си е напълно достатъчно, за да обоснове извод за наличие на отклонение между отразената в нотариалния акт и действително заплатената от купувача цена на придобития от последния имот, тъй като се касае за почти пет пъти по-ниска цена от данъчната оценка, респективно почти три пъти по-ниска цена от пазарната стойност. Освен това, при установяване наличието на предпоставките по чл.122, ал.1 от ДОПК данъчните органи са установили и други данни, сочещи на наличие на недекларирани доходи, които подробно са обсъдени в настоящото изложение, които в своята съвкупност подкрепят тезата за наличие на непаричен доход в размер на 212000 лева през 2016г., който е  с неустановен произход по смисъла на чл.35, т.6 от ЗДДФЛ и подлежи на облагане с данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ (в т.ч. предоставени заеми от лица, които не са разполагали със средства за това, липса на договорен наем на търговски обект – аптека и т.н.).

Направеният извод се потвърждава и от извършения от ревизиращия екип анализ по отношение на придобитата от оспорващата аптека в гр. Шумен. Установено е, че като физическо лице Н.Й. е закупила медицински кабинет №1 в гр. Шумен, пл. Възраждане № 1, с нотариален акт №175 от 10.08.2010 г. , поправен с Акт за поправка на нотариалния акт, за сумата от 61322,54 лв. През 2011 г. от ревизираното лице са извършени разходи за преустройство на имота в аптека, съгласно изискани и представени от Община Шумен строителни документи. От Община Шумен е издадено Удостоверение за въвеждане на обекта в експлоатация № 16/25.02.2011 г.  В хода на втората ревизия е установено, че обектът се експлоатира от  „С-Й.“ ЕООД на основание представен Договор за стопанисване от 01.09.2010 г., без да е договорен наем в полза на собственика Н.Й.. В същото време ревизиращият екип е установил че в същия район, в който се намира имота на Н.Й., отдаден за стопанисване на свързано лице „С-Й.“ ЕООД безвъзмездно, са налице сделки по отдаване под наем на обекти с търговска цел за аптека, като месечният наем на 1 кв. м. варира от 3,57 лв. до 28,89 лв. По тези обстоятелства по делото не е налице спор. Въз основа на установените факти законосъобразно е изведен изводът, че договорът за стопанисване между Н.Й. и „С-Й.“ ЕООД е сключен между свързани лица по смисъла на §1, т.3, б. „г“ и „м“ от ДР на ДОПК, при условия, които водят до отклонение от данъчно облагане. В противоречие с икономическата и житейска логика, ревизираното лице предоставя безвъзмездно собственото си имущество /аптека/ на дружеството, на което също е собственик, а същевременно при проверката и последващата ревизия относно източници на получени доходи предоставя доказателства само за заеми от трети лица и дарения от роднини, с изключение на доходите от дивиденти през 2016 г.   Установеното обстоятелство безспорно е в подкрепа на направените при ревизията констатации относно наличие на укрити доходи от ревизираното лице за целия ревизиран период, в т.ч. и във връзка с придобития на 03.06.2016г. недвижим имот.

В този смисъл, тезата на оспорващата, че при продажба на имот данъчната основа се определя на базата на документално доказаната цена (посочена в нотариалния акт), е неоснователна.

Относно предоставените заеми от Н.Й. на А.Б., И.М.и Т.Л.:

В хода на ревизионното производство оспорващата е представила доказателства, че сумите, получени от лицата: А.Б. през 2013 г. в размер на 1500 лв., от И.М.съответно през 2013г. в размер на 1500 лв., през 2014 г. в размер на 1500 лв. и през 2015 г.- 1100 лв., както и сумите получени от Т.Л.през 2015 г.- 800 лв. и през 2016 г.- 1976 лв., представляват връщане на парични заеми, предоставени от оспорващата през 2011г. В тази връзка органите на НАП са приели, че независимо от представените договори за заем от 2011г. с посочените лица, както и дадените от последните обяснения, че платените от тях парични суми в горепосочените размери представляват връщане на безлихвени заеми, предоставени им от оспорващата, не са налице доказателства, че постъпилите по сметка на оспорващата суми от посочените лица представляват заеми, тъй като договорите, от които произтичат, са с дати извън ревизирания период, няма доказателства за предоставяне на заетите суми по банков път, като са налице единствено доказателства, че същите са преведени по сметка на оспорващата от съответните лица, без да е посочено основание за плащане – връщане на заем. Освен това е прието, че от Н.Й. не са представени доказателства, че същата е имала парични средства, които да предоставя като заеми през 2011г. в горепосочените размери, видно от извършени справки в информационната система на НАП за всички подадени Уведомления по чл.62, ал.5 от КТ за оспорващата, според които, лицето от 2006г. до 18.04.2011г. е работило по трудови правоотношения като магистър фармацевт в аптеки, стопанисвани от работодатели, регистрирани в гр. София, където е и постоянния му адрес, като е получило нетни доходи от трудови правоотношения с работодател „Имек 24“ ООД: за 2009г.- 216лв., за 2010г. 4289,52 лв. и за 2011г. - 1352,29лв. От удостоверение от НОИ е видно, че ревизираното лице е получавала парично обезщетение за временна нетрудоспособност, бременност и раждане и отглеждане на дете, изплатени в години, както следва: за 2008г.-4932,96лв., за 2009г.-2910,64лв., за 2010г. - 685,20лв. и за 2011г.-49,42лв. По данни от справка за всички подадени уведомления по чл.62, ал.5 от КТ за Х.К., с когото Н.Й. декларира, че живее на семейни начала, е видно, че от 31.10.2008г. до 09.05.2011г., същият е бил назначен като магистър фармацевт с месечно трудово възнаграждение от 600лв. и от 13.05.2011г. в „С-Й.“ ЕООД с месечно възнаграждение от 750 лв. Предвид установеното, ревизиращия екип е счел, че декларираните парични доходи на Н.Й. и Х.К. са били недостатъчни, за да покриват разходите за издръжка на семейството за горепосочените периоди.

Същевременно, съгласно представен Нотариален акт №175 от 10.08.2010г., Н.Й. е закупила медицински кабинет №1 в гр. Шумен, пл. Възраждане 1, с вписана цена от 31547,50лв. В последствие е вписан Акт за поправка на нотариалния акт, съгласно който текста "31547,50лв." да се чете "61322,54лв.". В хода на процесната ревизия от Агенция по вписванията, СВ Шумен е изискано копие от вписания акт за поправка на нотариален акт. Отправено е и искане до Община Шумен относно установяване на извършени промени в статута на имота и издадени Разрешителни за ремонт и преустройство. От получения отговор се установява, че през 2011г. е извършено преустройство на посочения имот в гр. Шумен, пл. Възраждане № 1, в Аптека за лекарствени продукти. Отправено е искане и до строителното дружество, посочено в строителната документация, представена от Община Шумен. Получен е отговор от „Ж С2“ ЕООД, съгласно който са извършени СМР в процесния имот в периода от 04.01.2011г. - 14.01.2011г., като поради стария период, за който се отнасят документите, не са представени документи, от които да се установи стойността на извършените СМР.

Предвид установеното, в конкретния случай е прието, че е налице значително несъответствие между получените доходи от РЛ и направените разходи, като РЛ не е доказало какъв е произходът на паричните средства, предоставени в заем през 2011г. на трите физически лица в общ размер на 10600лв. Счетено е, че независимо, че лицата /заемополучатели/ потвърждават дадените от РЛ обяснения, представените като доказателства договори за заеми и разписки не кореспондират със събраните доказателства за наличие на разполагаеми парични средства от Н.Й., които да предостави в заем. Прието е, че представените документи - договори за заем, разписки и писмени обяснения, са частни документи, които следва да обосноват изгодни за лицето обстоятелства, поради което и доколкото не се подкрепят от други събрани в хода на ревизията доказателства, не следва се кредитират като годно доказателство за обективираните с тях обстоятелства.

Общият размер на сумите, за които се твърди, че са като дадени като заем от Н.Й. на трите лица /А.Б., И.М.и Т.Л./ през 2011г. са в размер на 10600 лв. Съгласно чл.50, ал.1, т.5, буква „а“ от ЗДДФЛ, непогасената част от предоставените парични заеми през данъчната година, ако размерът им общо надхвърля 10 000 лв., подлежат на деклариране с ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ. Н.Й. не е подала ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ за 2011 г., в която да декларира предоставени, но непогасени заеми в размер на 10600 лв., което е счетено за допълнителен аргумент в подкрепа на извода, че оспорващата не е предоставяла заеми на посочените лица. По изложените съображения е заключено, че сумите, получени от А.Б. през 2013 г. в размер на 1500 лв.; от И.М.съответно през 2013г. в размер на 1500 лв., през 2014 г. в размер на 1500 лв. и през 2015 г.- 1100 лв.; както и сумите, получени от Т.Л.през 2015 г.- 800 лв. и през 2016 г.- 1976 лв., са получен доход с неустановен произход, подлежащ на включване в данъчната основа, формирана по реда на чл.122 от ДОПК.

Н.Й. е оспорила тези констатации с твърдението, че е предоставила въпросните суми на посочените лица по силата на сключени договори за заем от 2011г., представени пред ревизиращите органи.

Видно от заключението по ССЕ, в експертизата е направена съпоставка на притежаваните от оспорващата имущества и направените разходи през 2011г. по начина, възприет от органите на НАП за ревизирания период и предвид наличните по делото документи. Поради липса на документално обоснована информация за паричните средства на жалбоподателката в брой и в банковите й сметки, наличността в началото на 2011г. е приета за 0,00 лв. Паричните постъпления, установени с документи, са общо в размер на 39039,69 лв., като е взет предвид и дохода на Х.К. от "С-Й."ЕООД, според обясненията на който паричните им средства са управлявани съвместно. Освен това, нетният размер на доходите му през периода 2013г. – 2016г. е бил достатъчен, за да приеме ревизиращия екип, че са налице доказателства, че лицето Х.К. е предоставил на Н.Й. сума в размер на 23582,51лв.

Полученият банков кредит от „Си банк“  по договор от 08.12.2010г. е целеви – за довършителни работи, подобрения, ремонт и преустройство на Медицински кабинет №1, като с Удостоверение №16/25.02.2011г. преустроения в аптека обект е въведен в експлоатация. Няма конкретна информация за направените разходи по преустройството и за направените вноски по банковия заем през 2011г., поради което ССЕ е приела, че с получената сума от банков кредит от „Си банк“ са платени строителните дейности по преустройството на Медицински кабинет №1 в аптека и дължимите към банката вноски по кредита през 2011г. Паричните разходи /плащания/, според ССЕ са общо в размер на 33 758,84лв., като са взети предвид и платени суми към А.Н.Б./1500 лева/ и И.Н.М. /4100 лева/. Според събраните документи в хода на данъчното производство и разполагаемата сума през 2011г., ССЕ е заключила, че Н.Й. е била в състояние да предостави парични заеми на А.Н.Б.и И.Н.М. през същата година. Освен това, ССЕ е установила, че наличните  парични средства в банкови сметки към 31.12.2011г. са 73,29лв., а в брой – 5207,56лв.

По отношение на 2012г. ССЕ е установила, че в началото на периода оспорващата е разполагала с налични парични средства в банкови сметки към 31.12.2011г. 73,29лв. и в брой – 5207,56лв., представляващи началната парична наличност към 01.01.2012г. ССЕ не е установила парични постъпления, като същевременно е констатирала парични разходи/плащания/, установени с документи, общо в размер на 3203,85лв., като са взети предвид погасяването на банков кредит в „Си банк“ и разходите за заплатени данъци към Община Шумен.Наличните парични средства в банкови сметки към 31.12.2012г. са 169,06лв., а в брой – 1907,94лв.

Съдът кредитира констатациите на ССЕ, че оспорващата е разполагала с финансови средства за предоставяне на заеми на лицата А.Б. и И.М.на обща стойност 5600 лева, тъй като, видно от подробния анализ на приходите и разходите, направени от оспорващата, същата е разполагала с нужните средства за това (доколкото след приспадането им като разход се получава остатъчно салдо към 31.12.2011г. в размер на 5280,85 лева). Видно от ССЕ, същата е достигнала до този извод след съобразяване и на доходите на Х.К., доколкото последният е живял на съпружески начала заедно с нея и доходите им са били разходвани общо, видно от декларираното от ревизираното лице.

ССЕ не е коментирала заема, предоставен на Т.Л.въз основа на договор за заем от 25.10.2011г., в размер на 5000 лева, за който има данни, че частично е върнат съответно през 2015г. – в размер на 800 лева и през 2016г. – в размер на 1976 лева. Съдът приема в тази връзка, че предвид наличието на представен писмен договор за заем от 25.10.2011г.; на разписка, че Т.Л.е получила 5000 лева от оспорващата; на писмени обяснения, че лицето действително е получило от оспорващата въпросната сума като безлихвен заем; както и на доказателства, че през 2015г. и през 2016г. Т.Л.е превела по сметка на оспорващата суми на обща стойност 2776 лева, по делото е установено, че оспорващата е предоставила този заем на въпросното лице. В подкрепа на този извод е и обстоятелството, че, видно от ССЕ, към 31.12.2011г. оспорващата е разполагала с парична сума на обща стойност 5280,85 лева, която надхвърля размера на предоставения заем и обуславя извода, че оспорващата е разполагала с финансов ресурс да предостави в заем на Т.Л.5000 лева.

Въз основа на изложеното и като прецени представените по делото писмени доказателства и заключението от ССЕ, съдът приема, че направеният от ревизиращите органи извод, че оспорващата не е притежавала средства за предоставяне на заеми на А.Б., И.М.и Т.Л.в размер общо на 10600 лева през 2011г., е незаконосъобразен, респективно сумите, внесени от посочените три лица през ревизирания период (2013г.-2016г.), представляват връщане на предоставени през 2011 г. безлихвени заеми, респективно не представляват подлежащ на облагане доход по ЗДДФЛ и не следва да се включват в данъчната основа, формирана по реда на чл.122 от ДОПК.

По отношение сумата от 9940 лева, предоставена на оспорващата от С.Г., съгласно сключен договор от 07.03.2016г., по делото са представени договор за паричен заем от посочената дата, от който е видно, че С.Г.е предоставила на Н.Й. заем в размер на 9940 лева в брой; както и разписка за получена от Н.Й. сума в същия размер. В хода на ревизионното производство  органите по приходите са изискали писмено обяснение от заемодателката, видно от което, същата е предоставила въпросната сума на оспорващата на 07.03.2016г. и към момента на проверката сумата не е върната. При извършената проверка на доходите на заемодателката обаче данъчните органи са установили, че за лицето има подадени уведомления по чл.62 от КТ за сключени трудови договори от "А М" ЕООД с ЕИК ****** на длъжност технически сътрудник и от "Х Л" ЕООД с ЕИК ******* на длъжност технически анализатор. Няма данни за подадени ГДД по реда на чл. 50 от ЗДДФЛ и за изплатени суми по чл.73 от ЗДДФЛ. Допълнително в хода на предходното ревизионно производство от страна на Н.Й. е представено копие на ръкописен документ от 20.12.2015 г., съдържащ следния текст: „Аз, Г.С.М.на днешната дата 20.12.2015 година дарявам на дъщеря си С.М.Г.сумата от 5000 евро. Парите са получени от трудови взаимоотношения в Италия. Парите са внесени в България на два пъти по 2500 евро в брой."

Ревизиращият екип не е приел описаните документи като доказателство за наличие на парични средства в размер на 9950,00 лв. към 07.03.2016 г., тъй като в представените писмени обяснения С.Г.сочи като произход на средствата предоставени в заем спестявания от трудови възнаграждения. Освен това, по данни от ИС на НАП, за С.Г.са подадени уведомления по чл.62 от КТ за сключени трудови договори от „А М "ЕООД с ЕИК ******. От тях е видно, че лицето е сключило договор на 01.08.2013 г. за работа на длъжност технически сътрудник, с основна заплата -  485,00 лв. Трудовият договор е прекратен на 17.09.2015 г. и до датата на договора за заем за С.Г.няма декларирани други договори за работа по трудови правоотношения. От страна на лицето при извършената насрещна проверка не са представени писмени обяснения, подкрепени с документални доказателства, че изплащаните суми са спестявани, а не са изразходвани за покриване на разходи, свързани с ежедневни нужди за издръжка и живот(храна, облекло, лекарства, отопление, ел. енергия и други). Месечното трудово възнаграждение не би могло да даде възможност за спестяване, при което да се натрупа сума от 9950,00 лв., още повече, че в периода 17.09.2015 - 07.03.2016 г. лицето не е работило по трудов договор и не представя данни за получавани други доходи. Относно твърденията на нейната майка Г.М.е прието, че не са подкрепени с доказателства за получавани парични суми като възнаграждение за работа по трудов договор в Италия, както и за датите на внасянето такива суми в България. Липсват документални доказателства, че предоставени, според текста на документа, парични средства в евро, са обменени в лева и дадени в заем на Н.Й., а не са използвани за лични нужди на С.Г.. Освен това, при извършената насрещна проверка на С.Г., тя е представила писмени обяснения, според които произходът на заемната сума е „спестявания от трудови възнаграждения", а разглежданият документ не е представен на органите по приходи. С оглед на установеното ревизиращият екип е приел, че липсват безспорни доказателства, че С.Г.е разполагала към 07.03.2016 г. със сума в размер на 9950,00 лв., която да предостави в заем на Н.Й.. Посочената сума не е отразена в извършената съпоставка на имущество и доходи на лицето за 2016 г.

Направеният от ревизиращия екип извод напълно се споделя и от съда. По делото липсват убедителни доказателства, че С.Г.е предоставила на оспорващата паричен заем в размер на 9950 лева, доколкото е установено, че същата не е реализирала доход с такъв размер, което изключва възможността й да предоставя заеми, а декларираното от майка й, че тя е дала на дъщеря си 5000 евро, получени от работа в Италия, не е подкрепено с доказателства и се опровергава от декларираното от самата С.Г., че сумата представлява спестявания от трудово възнаграждение. По изложените съображения съдът намира, че направения от данъчните органи извод , че въпросната сума от 9950 лева е с неустановен произход и подлежи на включване в данъчната основа по чл.122 от ДОПК за 2016г., е обоснован и кореспондира със събраните доказателства, респективно следва да бъде споделен и от съда. Ирелевантно за този извод е твърдението на жалбоподателката, че същата не може да носи отговорност за отношенията между С.Г.и нейната майка, респективно дали последната е предоставяла или не парични суми в посочения от нея размер на дъщеря си. Това е така, доколкото събраните доказателства сочат наличието на обективна невъзможност С.Г.да предостави на оспорващата паричен заем в размер на 9950 лева, което е напълно достатъчно, за да се приеме, че въпросната сума не е била предоставена на оспорващата като заем, респективно същата представлява доход с неустановен произход, подлежащ на облагане в хода на ревизионното производство по чл.122 от ДОПК.

Съдът споделя и извода на ревизиращия орган за липса на доказателства, че Н.Й. в ревизирания период е получила парични средства от Т.К. в размер на 16000,00 лв. Същите представляват дарение от бабата на проверяваното лице. В ревизионното производство са представени: ръкописно попълнен и подписан документ от 15.02.2013 г., според който Т.К. дарява безвъзмездно на внучката си Н.Й. като благодарност за положени до момента грижи, сумата от 16000 лева. В ревизионното производство е представено копие на писмено обяснение от името на Т.К. с дата 22.12.2019 г. , в което последната твърди, че: „Това са пари, събирани през целият ми съзнателен живот, в който се включва и трудовия ми стаж като акушерка в гр. Шумен." Не са представени нови документални доказателства за произхода и наличието на цитираната сума към 15.02.2013 г. По Искане №ПФ-22221418000161-141-008 /14.06.2018г. е извършена насрещна проверка на Т.К., приключила с протокол за извършена насрещна проверка №П-03002718109966-141-001 / 22.06.2018 г. В хода на проверката е установено следното: а/ Т.П.К.с ЕГН ********** е физическо лице без регистрация като ЕТ; б/ изготвено е ИПДПОЗЛ №П-03002718109966-040-001/15.06.2018г. – връчено на ЗЛ с разписка на 18.06.2018г. Т.П.К.е представила в деловодството на ТД на НАП Варна офис Шумен вх.№ 7709/22.06.18г. писмени обяснения, разписка за дарение от 15.02.2013г., удостоверение за получени пенсии и добавки за период м.01.2006 г. - м.06.2018 г., служебна бележка от ЕТ"Агроелит - Митов[1]Божидар Митов". Представеното удостоверение от ТП на НОИ – гр.Шумен съдържа данни за изплатени пенсии и допълнителни помощи от м.01.2006 г. до м.06.2018 г. От страна на Т.К. не са представени писмени обяснения, подкрепени с документални доказателства, че изплащаните суми са съхранявани, а не са изразходвани от лицето за покриване на разходи, свързани с ежедневни нужди за издръжка и живот (храна, облекло, лекарства, отопление, ел. енергия и други). В удостоверението се съдържат данни за изплатени суми от 2006 г., което е значително отдалечено във времето, от момента на предоставяне на дарението (15.02.2013 г.). Въпросните суми в периода м.01.2006 – м.02.2013 г. са в диапазон от 119,85 лв. до 334,92 лв. и трудно биха дали възможност за спестяване, при което да се натрупа сума от 16000,00 лв. От страна на проверяващия екип са изчислени общо получаваните месечни суми за петгодишен период, както следва: за 2009 г.. – 2556,06 лв.; за 2010 г..- 2961,42 лв.; за 2011 г.- 3805,84 лв.; за 2012 г..- 4019,04 лв.; за м.01.2013г. и м.02.2013 г.- 669,84 лв. Получените пенсии са в минимални размери, под статистическите данни на разходи за живот за съответните години по данни на НСИ. В представената служебна бележка в хода на проверката, издадена от ЕТ"Агроелит - Митов[1]Божидар Митов" с ЕИК ******, е записано, че Т.К. е получила за стопанската 2012- 2013 година рента (арендно плащане) „в паричната равностойност на" 1131,75 лв. Това означава, че Керековска е получила селскостопанска продукция на посочената стойност, а не пари в брой. Това обстоятелство се потвърждава и от извършената проверка в информацията, предоставена на НАП от Агенция по вписванията, от която е видно, че в сключените арендни договори между едноличния търговец и Т.К. няма посочена цена (материален интерес 0,00 лв). С вх.№ ДОК 1457/27.12.2019 г. е представена служебна бележка, в която са описани изплатените ренти от ЕТ"Агроелит - Митов[1]Божидар Митов" на Т.К.. Извършена е справка в ИМ  на НАП - справки по чл.73 от ЗДДФЛ за подадени от ЕТ"Агроелит - Митов[1]Божидар Митов" данни. При проверката се установило, че лицето не фигурира в справките по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени суми на физически лица в периодите от 2012 г. до 2018 г. С оглед на установеното данъчните органи са заключили, че липсват безспорни доказателства, че Т.К. е разполагала към 15.02.2013 г. със сума в размер на 16000,00 лв., която да дари на Н.Й.. В тази връзка ревизиращия екип не е приел като доказано декларираното от Н.Й. дарение от Т.К. и не е включил сумата в извършената съпоставка за 2013 г.

Направеният от ревизиращия екип извод напълно се споделя от съда, тъй като размерът на получените от Т.К. доходи е минимален и същият не е достатъчен за покриване на нуждите й за живот, а още по-малко за спестяване на сумата от 16000 лева и безвъзмездното й предоставяне на оспорващата. Твърденията на последната, че това са средства, събирани през целия й съзнателен живот, обосновано са отхвърлени като неоснователни, тъй като е общоизвестен факт, че в периода от 10.11.1989г. до 2013г. поради съществени промени в политическата и социално-икономическата сфера, в т.ч. и в резултат на настъпилата на 05.07.1999г. деноминация на лева, спестяванията на българските граждани съществено се обезцениха, което, съчетано с липсата на документални доказателства, че дарителката е имала спестявания в този размер – например извлечения от банкови сметки,  изключва възможността лице в пенсионна възраст, получаващо единствено пенсия, да спести такава сума. В подкрепа на този извод е и установеният от данъчните органи факт на изплащане на дарителката на допълнителни помощи, чието наличие се явява индиция, че имущественото й състояние е налагало допълнително подпомагане от държавата.

По изложените съображения съдът приема, че обосновано и законосъобразно ревизиращият екип не е признал декларирания от оспорващата приход от дарение в размер на 16000 лева, направено през 2013г., респективно не го е отчел при изчисляване приходите на оспорващата през обсъждания данъчен период.

Относно установените с РА задължения по ЗДДФЛ за 2013г.:

Според РА, което е потвърдено и от ССЕ, за данъчен период 2013г. органите по приходите са установили, че оспорващата е разполагала в началото на периода със 167,20 лева в банкови сметки, получила е постъпления в размер общо на 33716,19 лева и е направила разходи в размер на 49353,05 лева, респективно превишението на разходите над постъпленията е в размер на – 20725,66 лева, като в края на данъчния период е налице остатък от 5256,00 лева.

ССЕ е установила, че в началото на 2013г. оспорващата е разполагала с начално салдо от 1907,94 лева в брой и 169,06 лева в банкови сметки, на обща стойност 2077,00 лева, постъпленията за периода са на стойност  33716,19 лева (колкото са приети и в РА), разходите са на стойност 49286,23 лева, респективно превишението на разходите над постъпленията е в размер на -18749,07 лева, а в края на данъчния период е налице остатък от 5256,00 лева (колкото е установен и според РА). Според ССЕ, разликата в постъпленията произтича от установената в началото на периода налична сума в размер на 1907,94 лева и дублирането в РА на разход в размер на 66,82 лева (представляващ сума, платена по банков път към нотариус С.).

Съдът, като съобрази събраните в хода на ревизионното производство доказателства и направените от вещото лице по ССЕ изводи, намира следното:

Според ССЕ, началното салдо за 2013г. е в размер на 169,06 лева по банкови сметки и 1907,94 лева в брой, а според РА, началното салдо включва единствено 169,06 лева по банкови сметки (в РА е направена сборна грешка, като е записана сума от 167,20 лева, вместо 169,06 лева, което се установява при сборуване на наличностите по трите банкови сметки). Съдът приема, че началното салдо за 2013г. е в размер на 169,06 лева и включва само наличностите по банкови сметки, но не и установената от ССЕ наличност в брой. Това е така, защото тази наличност е установена от ССЕ, след като е констатирано, че в началото на 2011г. оспорващата е разполагала със сума в размер на 5207,56 лева, като тази наличност е съществувала и в началото на 2012г. За да достигне до този резултат обаче, ССЕ не е отчела сумата от 5000 лева, предоставена от оспорващата в заем на Т.Л., за която съдът, в разрез с тезата на ревизиращия екип, приема, че действително е предоставена, тъй като оспорващата е разполагала с тази сума. При положение, че през 2011г. Н.Й. е направила и разход в размер на 5000 лева, представляващ предоставяне на заем на Т.Л., в края на 2011г. тя е разполагала с наличност в размер на 207,56 лева в брой, а не с 5207,56 лева в брой, както е приела ССЕ. От това следва, че началното салдо за 2012г. в брой не е било в размер на 5207,56 лева, а в размер на 207,56 лева в брой. А това от своя страна означава, че след като в началото на 2012г. оспорващата е разполагала с 207,56 лева в брой и 169,06 лева в банкови сметки, като през 2012г. а не е реализирала други доходи, а разходите й са в размер общо на 3203,85 лева, същата в края на 2012г. не е разполагала със сума в брой в размер на 1907,94 лева, съответно в началото на 2013г., т.е. в началото на първия ревизиран период, оспорващата не е имала наличност в брой в размер на 1907,94 лева.

При тези обстоятелства съдът приема, че на 01.01.2013г. оспорващата е разполагала с 0,00 лева пари в брой и 169,06 лева в банкови сметки, така, както е приел и ревизиращият екип. Съответно размерът на постъпленията за 2013г. е на стойност 33716,19 лева (колкото е прието и в РА, и в ССЕ), а размерът на разходите – 49286,23 лева (колкото е прието от ССЕ, след установяване дублирането на сумата от 66,82 лева от данъчните органи и изваждането й от установената от последните стойност на разходите). При тези констатации и доколкото в края на периода и РА, и ССЕ са установили наличност в брой на стойност 5256,00 лева, съдът приема, че през 2013г. е налице превишение на разходите на оспорващата над установените приходи на стойност – 20656,98 лева.

В заключение следва да се приеме, че задълженията на оспорващата за 2013г., са в следния размер:

За 2013 година Ревизираното лице е подало ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ с вх.№224391400551570/11.04.2014 г., в която е декларирало доход от лихви в размер на 409,13лв., дължим и внесен данък в размер на 40,00лв.

По делото е установено:

Данъчна основа, формирана  по реда на чл.122 от ДОПК  -   21066,11 лева, в т.ч. :

Установен получен доход от лихви - 409,13 лв.

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства- 20656,98 лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/- 2106,61лв. Внесени суми 40,00 лв. Данък за внасяне 2066,61 лв. На основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми в размер 2066,61 лева се дължи лихва за периода 01.05.2014 г.- 22.03.2021 г. в размер на 1446,38 лева (изчислена с лихвения калкулатор на НАП, достъпен на адрес  http://nraapp03.nra.bg/web_interest/check_upWS.jsp).

При съпоставката на направените по-горе изчисления с установените задължения с РА е видно, че съдът не включва в данъчната основа по чл.122 от ДОПК описаните като "Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер- 3000 лв. /1500 лв.+1500 лв./", тъй като въпросните суми представляват върнат заем в размер на 1500 лева от И.М.и върнат заем от А.Б., тъй като, както беше обосновано по-горе, съдът приема, че въпросните суми действително са били предоставени от оспорващата на въпросните две лица под формата на безлихвен заем и последните са ги върнали, плащайки ги по банков път през 2013г., като по този начин тези приходи не са с неустановен произход и не подлежат на включване в данъчната основа по чл.122 от ДОПК, респективно не подлежат на облагане с данъквърху доходите на ФЛ по чл.48 от ЗДДФЛ.

Относно установените с РА задължения по ЗДДФЛ за 2014г.:

Според РА, за данъчен период 2014г. органите по приходите са установили, че оспорващата е разполагала в началото на периода с 5256,00 лева в банкови сметки, получила е постъпления в размер общо на 1502,76 лева и е направила разходи в размер на 1552,30 лева, в края на данъчния период е налице остатък от 6620,30 лева, респективно превишението на разходите над постъпленията е в размер на – 1413,84 лева. ССЕ е установила същите стойности.

Поради това задълженията на оспорващата за 2014г. са, както следва:  От РЛ не е подадена ГДД за отчетната 2014г.

При ревизията и в съдебното производство е установено: Данъчна основа формирана  по реда на чл.122 от ДОПК  - 1413,84 лева, в т.ч.:

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства - 1413,84лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/ - 141,38 лв. Внесени суми 0,00 лв. Данък за внасяне 141,38 лв. На основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми в размер 141,38 лева се дължи лихва  за периода 01.05.2015 г.- 22.03.2021 г. в размер на 84,58 лева.

При съпоставката на направените по-горе изчисления с установените задължения с РА е видно, че съдът не включва в данъчната основа по чл.122 от ДОПК описаните като "Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер- 1500 лв.", тъй като въпросните суми представляват върнат заем в размер на 1500 лева от И.М., а както беше обосновано по-горе, съдът приема, че въпросната сума действително е била предоставена от оспорващата на въпросното лице под формата на безлихвен заем и последният е върнал сумата от 1500 лева, представляваща част от заема, през 2014г. по банков път, като по този начин внесената от него сума не представлява такава с неустановен произход и не подлежи на включване в данъчната основа по чл.122 от ДОПК, респективно не подлежи  на облагане с данък върху доходите на ФЛ по чл.48 от ЗДДФЛ.

Относно установените с РА задължения по ЗДДФЛ за 2015г.:

Според РА, за данъчен период 2015г. органите по приходите са установили, че оспорващата е разполагала в началото на периода с 6620,30 лева в банкови сметки, получила е постъпления в размер общо на 2081,86 лева и е направила разходи в размер на 7029,94 лева, в края на данъчния период е налице остатък от 3266,62 лева, респективно превишението на разходите над постъпленията е в размер на – 1594,40 лева.

ССЕ е установила начално и крайно салдо, както и постъпления в същия размер като ревизиращите органи, но според вещото лице, размерът на разходите е 5529,94 лева, като превишението е в размер на –94,90 лева. Според вещото лице, разликата се дължи на това, че сумата от 1100 лева, постъпила по банкова сметка ***, представлява връщане на част от безлихвения заем, получен от него през 2011г., поради което тази сума неправилно е включена в данъчната основа по чл.122 от ДОПК. Експертът разяснява, че паричните разходи /плащания/, установени с документи, са общо в размер на 7 029,94лв. според органите на НАП, в т.ч. разходи за издръжка и живот - 6 829,18лв., в които ревизията е включила и платени суми от Н.Й. по банков път към А.В.– 500,00лв., към Д.П.Н.– 1450,00лв. и към А.П.З.– 500,00лв., като не е изследван характерът на превежданите суми към тези физически лица (върнат заем, предоставен заем, платена услуга). Предвид това ССЕ е включила в направената съпоставка сумата от 2450,00 лв.като паричен разход, но не приема, че е разход за издръжка и живот.

ССЕ счита, че разходите за издръжка на жалбоподателката за 2015г. са в размер на 5529,94 лева и включват  3659,18лв. плащания на ПОС+720,00лв. превод към мебелна борса НИКЕА (грешно посочен в ССЕ като 750 лева) минус 1500,00лв., внесени по сметката на Н.Й., равно на 2879,18лв., като според вещото лице сумата от 1500 лева представлява сума, предоставена на оспорващата от родителите й, за плащане на битови сметки и не следва да бъде включвана в разходите за издръжка и живот на лицето. С оглед на това ССЕ установява превишение на направените разходи спрямо притежаваните имущества в размер на 94,40 лева, а според РА това превишение е 1594,40 лева.

Съдът не споделя доводите на вещото лице, че сумата от 1500 лева представлява предоставена на оспорващата от родителите й сума за плащания на битови сметки, тъй като по делото липсват доказателства в тази насока. Не може да се сподели и тезата, че извършените преводи по отношение на три физически лица на обща стойност 2450 лева, не представляват разходи за издръжка и живот, доколкото оспорващата, чиято е доказателствената тежест, не е ангажирала доказателства, оборващи установеното от данъчните органи в тази насока. С оглед на това съдът приема, че разходите на оспорващата за 2015г., чийто произход не е установен и които следва да се вземат предвид при определяне данъчната основа по чл.122 от ДОПК, са в установения в хода на ревизията размер от 7029,94 лева, респективно превишението на разходите спрямо приходите е в размер на –1594,40 лева.

Поради това задълженията на оспорващата за 2015г. са, както следва:  От РЛ не е подадена ГДД за отчетната 2015г.

По делото е установено: Данъчна основа, формирана  по реда на чл.122 от ДОПК  - 1594,40 лева, в т.ч.:

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства - 1594,40лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/ - 159,44 лв. Внесени суми 0,00 лв. Данък за внасяне 159,44 лв. На основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми в размер 159,44 лева се дължи лихва  за периода 03.05.2016 г.- 22.03.2021 г. в размер на 79,06 лева.

При съпоставката на направените по-горе изчисления с установените задължения с РА е видно, че съдът не включва в данъчната основа по чл.122 от ДОПК описаните като "Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер - 1900,00лв.  /1100лв.+800лв./", тъй като въпросните суми представляват върнат заем в размер на 1100 лева от И.М.и върнат заем от Т.Л.в размер на 800 лева, а както беше обосновано по-горе, съдът приема, че тези суми действително са били предоставени от оспорващата на въпросните лица под формата на безлихвен заем и последните са ги върнали  през 2015г. по банков път, като по този начин внесената от тях сума не представлява такава с неустановен произход и не подлежи на включване в данъчната основа по чл.122 от ДОПК, респективно не подлежи  на облагане с данък върху доходите на ФЛ по чл.48 от ЗДДФЛ.

Относно установените с РА задължения по ЗДДФЛ за 2016г.:

Според РА, за данъчен период 2016г. органите по приходите са установили, че оспорващата е разполагала в началото на периода с 3266,62 лева в банкови сметки, получила е постъпления в размер общо на 165003,63 лева и е направила разходи в размер на 166660,42 лева, в края на данъчния период е налице остатък от 11509,83 лева, респективно превишението на разходите над постъпленията е в размер на –9900,00 лева.

ССЕ установява същото начално салдо и постъпления като ревизиращия екип, но приема, че разходите на оспорващата за периода са в общ размер на 164685,67 лева, като разликата с установеното от  органите на НАП произтича от приети от ССЕ по-малко разходи за издръжка и живот. Този извод вещото лице обосновава с факта, че НАП не е взела предвид декларираното от жалбоподателката, че през 2016г. издръжката на детето и бащата на детето й, представляваща текущи разходи за ток, вода и телефон, са плащани само от нея чрез банковата й сметка, поради което при извършената съпоставка всички комунални разходи на домакинството са приети за разходи само на Н.Й.. Освен това плащанията през 2016г. с банковата карта на жалбоподателката чрез ПОС устройства касаят разходи за нея, първото дете и неговия баща, според обясненията на който паричните им средства са управлявани съвместно, а плащанията за домакинството са правени и от двамата. Предвид изложеното и липсата на пълна документална обоснованост на направените разходи за живот, издръжка, обучение, лечение, транспортни, дневни и квартирни разходи при пътуване в страната и чужбина само за жалбоподателката, ССЕ е приела като такива за 2016г. потребителските парични разходи средно на лице по данни на НСИ за 2016г. в размер на 3870,00 лв. ССЕ е посочила също, че според органите на НАП, наличните парични средства в банкови сметки към 31.12.2016г. са 2731,07лв., а в брой – 8778,76 лв. ССЕ счита, че към 31.12.2016г. оспорващата не е декларирала пари в брой, поради което е приела, че същите са в размер на 0,00 лева. Въз основа на това е заключила, че според НАП е налице превишение на притежаваните имущества и направените разходи през 2016г. от органите на НАП – в размер на 9900,00лв. Според ССЕ притежаваните имущества не превишават направените разходи през 2016г.

Съдът не кредитира ССЕ в частта досежно установената липса на превишение на направените разходи, тъй като установената от НАП остатъчна сума в размер на 11509,83 лева включва 3266,62 лева парични суми по банкови сметки и 8778,76 лв. в брой, като сумата в брой е изрично декларирана от оспорващата като налична в края на 2016г., видно от декларация от 30.05.2018г.,подписана от Н.Й., намираща се на л.532-534 от делото. В този смисъл доводът на вещото лице, че наличността на въпросната сума не е установена, е необоснован. С оглед изложеното и предвид факта, че ССЕ неправомерно намалява размера на направените разходи за издръжка и живот, базирайки се на негови предположения, без по делото да са приложени доказателства в подкрепа на приетото от него, съдът намира, че за 2016г. стойността на началното и крайното салдо, размерът на приходите и разходите на оспорващото лице, е установен правилно от ревизиращия екип, респективно е налице установеното превишение на разходите с 9900 лева.

С оглед на това съдът приема, че размерът на задълженията на оспорващата за обсъждания период, е следният:

За отчетната 2016 година от РЛ не е подадена ГДД .

По делото е установено: Данъчна основа, формирана  по реда на чл.122 от ДОПК  - 221900,00 лева, в т.ч.:

Установени други доходи в резултат на извършена съпоставка на имущественото състояние, направените разходи и получените доходи и източници на парични средства - 9900,00лв.

Установен получен непаричен доход - 212000 лв.

Установен размер на данъка по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ /10%/ - Внесени суми 0,00 лв. Данък за внасяне - 22190,00 лв. На основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми в размер 22190,00 лева се дължи лихва за периода 02.05.2017 г.- 22.03.2021 г. в размер на 8759,59 лева.

Описаният получен непаричен доход от 212000 лева представлява разликата между пазарната стойност на придобития от оспорващата имот през 2016г. и посочената като платена от оспорващата цена на същия в размер на 115000 лева, като относно пазарната стойност на имота съдът е аргументирал в настоящото решение защо счита, че пазарната стойност на същия е в размер на 327000 лева.

При съпоставката на направените по-горе изчисления с установените задължения с РА е видно, че съдът не включва в данъчната основа по чл.122 от ДОПК описаните като "Установени получени доходи от физически лица с неустановен характер - 1976,00лв. ", тъй като въпросната сума представлява върнат заем от Т.Л.в размер на 1976 лева, а както беше обосновано по-горе, съдът приема, че тази сума действително е била предоставена от оспорващата на въпросното лице под формата на безлихвен заем и Т.Л.я е върнала  през 2016г. по банков път, като по този начин внесената от нея сума не представлява такава с неустановен произход и не подлежи на включване в данъчната основа по чл.122 от ДОПК, респективно не подлежи  на облагане с ДДДФЛ по чл.48 от ЗДДФЛ.

На следващо място съдът не споделя доводите на оспорващата, че задълженията за 2013г. и 2014г. са погасени поради изтичане на 5 годишния давностен срок.

Задълженията на физическите лица по ЗДДФЛ за 2013г. подлежат на деклариране с годишна данъчна декларация по чл.50 от ЗДДФЛ до 30.04.2014г. (чл.53, ал.1 от ЗДДФЛ). Това означава, че съгласно чл.171, ал.1 от ДОПК, 5 годишната давност за същите е започнала да тече на 01.01.2015г. и е следвало да изтече на 31.12.2019г. В рамките на този срок обаче, със Заповед за възлагане на ревизия № Р-03002719008018-020-001 от 09.12.2019г., е инициирано ревизионно производство за установяване на задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2013г.до 31.12.2016г., което е приключило с издаване на Ревизионен акт № Р-03002719008018-091-001/08.07.2020г., в резултат на което от 09.12.2019г. до издаване на РА давността е спряла по силата на чл.172, ал.1, т.1 от ДОПК (давността спира, когато е започнало производство по установяване на публичното вземане - до издаването на акта, но за не повече от една година). Преди влизане в сила на Ревизионен акт № Р-03002719008018-091-001/08.07.2020г. същият е обжалван пред Директора на "ОДОП", гр.Варна с жалба вх.№ 8130/20.07.2020г. на Н.Й., който го е отменил РА с Решение № 215/23.09.2020г., връщайки преписката за извършване на нова ревизия. В резултат на това за периода на обжалването на РА давността отново е спряла да тече, вече на основание чл.172, ал.1, т.4 от ДОПК (когато актът, с който е определено задължението, се обжалва). Преди влизане в сила на Решение № 215/23.09.2020г., подлежащо на обжалване в 14-дневен срок от съобщаването, на 28.09.2020г. е издадена Заповед за възлагане на ревизия с № Р-03000320005862-020-001/28.09.2020г., с която е инициирано настоящото ревизионно производство, с образуването на което давността отново е спряла да тече, на основание чл.172, ал.1, т.1 от ДОПК, като на 16.04.2021г., т.е. в рамките на едногодишния срок от започването му, е издаден РА, предмет на обжалване по настоящото дело. С издаването на същия и преди изтичане на давността за задълженията за 2013г., същата е прекъсната, на основание чл.172, ал.2 от ДОПК и е започнал да тече нов 5 годишен давностен срок, който до момента не е изтекъл. Същевременно понастоящем не е изтекла и 10 годишната абсолютна давност, визирана в чл.171, ал.2 от ДОПК.

Аналогичен извод следва да се направи и за задълженията за 2014г., които са дължими до 30.04.2015г., 5 годишната давност е започнала да тече от 01.01.2016г. и е следвало да изтече на 31.12.2020г., в рамките на който срок  срок с издаване на Заповед за възлагане на ревизия с № Р-03000320005862-020-001/28.09.2020г., давността е спряла, а с издаване на РА Р-03000320005862-091-001/16.04.2021г. – е прекъсната и е започнала да тече нова давност, като същевременно абсолютната 10 годишна давност не е изтекла.

Изложените съображения обосновават извода, че задълженията за 2013г. и 2014г. на оспорващата, установени с РА, предмет на обжалване по делото, не са погасени по давност, поради което не е налице основание за тяхната недължимост.

За пълнота следва да се отбележи, че чл.172, ал.1, т.1 от ДОПК предвижда едногодишен максимален срок за спиране на давността при иницииране на ревизионно производство. С издаването на Заповед за възлагане на ревизия с № Р-03000320005862-020-001/28.09.2020г. е започнал да тече нов едногодишен срок по чл.172, ал.1, т.1 от ДОПК, а не е продължил да тече срокът, започнал при образуване на първоначалното ревизионно производство, тъй като с въпросната заповед е образувано ново ревизионно производство.

Съдът намира за неотносима към обсъждания казус тезата на оспорващата за неправилно определяне на разходите за живот  и издръжка на Н.Й. за ревизираните периоди, аргументирана с неизследване на паричния разход на домакинството й по групи разходи, средно на лице и в частност само на данните за потребителски паричен разход, тъй като,  установената с РА допълнителна годишна данъчна основа, подлежаща на облагане с данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, е формирана на база документирани постъпления на суми с неустановен произход и разходи, надхвърлящи приходите на ревизираното лице.

Неоснователна е и тезата, че приходът от 212000 лева следва да бъде разделен между оспорващата и Х.К., с който живее на семейни начала, независимо, че нямат брак, тъй като според представените по делото доказателства, Н.Й. се легитимира като единствен собственик на процесния недвижим имот.

В обобщение на изложеното, съдът приема, че РА, с който е установено задължение на оспорващата за Данък върху доходите на ФЛ по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, както следва:

- за 2013г. – за сумата над 2066,61 лева главница и над 1446,38 лева лихви;

- за 2014г. – за сумата над 141,38 лева главница и над 84,58 лева лихви;.

- за 2015г. – за сумата над 159,44 лева главница и над 79,06 лева лихви;

- за 2016г. - за сумата над  22190,00 лева главница и над 8759,59 лева лихви;

е издаден в нарушение на материалния закон, поради което следва да бъде отменен в тази му част.

В останалата му част относно установения Данък върху годишната данъчна основа по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, обжалваният РА е постановен от компетентен орган, в изискуемата форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила и при спазване на материалния закон, поради което жалбата срещу него в тази му част следва да бъде отхвърлена, като неоснователна.

По отношение на дължимите разноски:

Видно от приложения списък с разноските (л.953), оспорващата претендира присъждане на деловодни разноски в размер на 3240 лева, включващи 10 лева държавна такса, 1250 лева за съдебно-оценителна експертиза (СОЕ), за допълнителна СОЕ и за съдебно-счетоводна експертиза, и 1980 лева договорено и платено по банков път адвокатско възнаграждение. Доколкото делото е с материален интерес на обща стойност 36421,73 лева, а жалбата е частично уважена за сумата от 1434,69 лева, на основание чл.161, ал.1, изр.1 от ДОПК на оспорващата се дължат разноски в размер на 127,63 лева съразмерно с уважената част от жалбата.

На следващо място, ответната страна претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1622,65 лева и 100 лева депозит за СОЕ. Доколкото в хода на съдебното производство страната е била представлявана от юрисконсулт, същата има право на юрисконсултско възнаграждение. Спорът е с материален интерес в размер на 36421,73 лева, а жалбата е отхвърлена за сумата от 34987,04 лева, поради което на основание чл.161, ал.1, изр.второ от ДОПК на ответната страна се дължат разноски в размер на 1654,79 лева. В тази връзка следва да се посочи, че претендираното от ответната страна юрисконсултско възнаграждение е изчислено в минималния размер, предвиден в чл.8, ал.1, т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

В обобщение на изложеното, с оглед изхода на правния спор и на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, оспорващата има право на 127,63 лева разноски по делото, съобразно уважената част от жалбата, а ответната страна – на 1654,79 лева разноски по делото, съобразно отхвърлената част от жалбата. С оглед на това и след извършване на компенсация, оспорващата следва да бъде осъдена да заплати на НАП деловодни разноски в размер на 1527,16 лева.

Водим от горното и на основание чл. 160, ал.1 от ДОПК, Шуменският административен съд

 

Р     Е     Ш     И   :

 

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03000320005862-091-001/16.04.2021г., издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК от Началник на сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна и Главен инспектор по приходите в същата дирекция, потвърден с Решение № 109/02.07.2021г. на Директора на дирекция „ОДОП“, гр.Варна при ЦУ на НАП, в частта му, с която са установени дължимите от Н.Й.Й. с ЕГН ********** ***, задължения за Данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ, както следва:

- за данъчен период 2013г. -  задължение за Данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер над 2066,61 лева до пълния претендиран размер от 2373,00 лева и лихви над 1446,38 лева до 1677,29 лева;

- за данъчен период 2014г. – задължение за Данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер над 141,38 лева до пълния претендиран размер от 291,00 лева и лихви над 84,58 лева до 176,12 лева;

- за данъчен период 2015г. – задължение за Данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер над 159,44 лева до пълния претендиран размер от 349,00 лева и лихви над 79,06 лева до 175,49 лева;

- за данъчен период 2016г. - задължение за Данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ в размер над 22190,00 лева до пълния претендиран размер от 22387,00 лева и лихви над 8759,59 лева до 8992,83 лева.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на Н.Й.Й. с ЕГН ********** ***, срещу Ревизионен акт № Р-03000320005862-091-001/16.04.2021г., издаден на основание чл.119, ал.2 от ДОПК от Началник на сектор „Ревизии“ в Дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна и Главен инспектор по приходите в същата дирекция, потвърден с Решение № 109/02.07.2021г. на Директора на дирекция „ОДОП“, гр.Варна при ЦУ на НАП, в останалата му част.

ОСЪЖДА Н.Й.Й. с ЕГН **********,*** да заплати на Националната агенция за приходите, сумата от 1527,16 лева (хиляда петстотин двадесет и седем лева и шестнадесет стотинки).

Решението подлежи на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

Препис от настоящото решение да се изпрати на страните по реда на чл.137, във вр.с чл.138, ал.1 от АПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК.

            

                             АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: