Р Е
Ш Е Н
И Е
№
519
гр.
Б. 10.04.2020 година
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд Б., осемнадесети
състав, в открито съдебно заседание на пети март две хиляди и двадесета година,
в състав:
Председател:
Марина Николова
при секретар Г. Славова, като разгледа докладваното от
съдия Николова административно дело № 3129/2018г., за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл.156
от ДОПК.
Образувано е по жалба на Ж.З.Ж.,
действащ като ЕТ „Ж.Ж.” с ЕИК: *********, с адрес: *** против Ревизионен акт
(РА) № Р-02000217007486-091-001/ 21.08.2018 г., издаден от началник сектор
„Ревизии”, възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на
ревизията, потвърден с Решение № **9/31.10.2018г., издадено от директор на
Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) Б. при ЦУ на НАП
- Б., с коeто са установени задължения на
жалбоподателя за Данък върху добавената стойност и съответните лихви като
следва: за данъчен период 01.12.2015г. – 31.12.2015г. в размер на 16 904.55 лева
главница и лихва – 00 лева; за данъчен период 01.01.2016г. – 31.01.2016г. в
размер на 0 лева главница и лихва - 2 757 лева; за данъчен период
01.02.2016г. – 29.02.2016г. в размер на 0 лева главница и лихва – 30.03 лева; за
данъчен период 01.08.2016г. – 31.08.2016г. в размер на 43729.20 лева главница и
лихва - 8194.05 лева; за данъчен период 01.09.2016г.-30.09.2016г. в размер на
20 983.18 лева главница и лихва – 3896.48 лева, или общо 81 616.93
лева главница и 14 877.56 лева лихва /всичко в общ размер на 96 494.49
лева/.
Жалбоподателят
счита, че ревизионният акт е незаконосъобразен, издаден при неправилно приложение
на закона и в противоречие със събраните писмени доказателства в хода на
ревизията. Възразява, че неправилно му е отказано право на приспадане на
данъчен кредит като получател на доставки на ел.материали, тъй като за всяка от
доставките са представени ясни, точни и недвусмислени доказателства за времето
и начина на извършването им, за мястото на предаването на стоките и лицата,
които са ги получили. Счита, че отношенията между неговия доставчик и предходните
доставчици, тяхната изрядност и добросъвестност, кадровата, материална и
техническа обезпеченост, нямат отношение към възникване на правото на
приспадане на данъчен кредит по процесните доставки. Оспорва начисляването на
ДДС за доставките на автомобили, за които е издал фактура на Ирина Омельчук и констатацията
на органите по приходите, че тези доставки са извършени на територията на
Република България. Твърди, че автомобилите са продадени в Русия, за което е
представил нотариално заверен договор в хода на ревизията, където са доставени
на собствен ход, което е и причината за липсата на превозни документи. Поради
това намира, че доставките на автомобилите са облагаеми с нулева ставка. Позовавайки
се на съдебна практика на Съда на ЕС, жалбоподателят моли за отмяна на
обжалвания РА.
В
съдебно заседание процесуалният представител на жалбоподателя поддържа жалбата,
ангажира доказателства и претендира присъждане на разноски, съгласно списък по
чл.80 от ГПК.
Ответникът
по жалбата – директор на дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна
практика” при
ЦУ на НАП – Б., чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата като
неоснователна и недоказана и моли да бъде отхвърлена. Претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение.
Административен
съд - Б., като взе предвид изложените
доводи, съобрази събраните по делото доказателства и закона намира за
установено следното:
С
оспорения РА са установени задължения на жалбоподателя за ДДС поради отказ да
му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит по десет фактури за
доставка на електро и строителни материали, издадени от «Т.К. е» ЕООД в данъчните
периоди м.12.2015 г., м.01.2016 г., м.02.2016 г., м.08.2016 г. и м.09.2016 г. и
в резултат на начисляване на ДДС за извършена от него доставка на три
автомобила, обективирана във фактура с № **********/25.11.2016г., с данъчна
основа – 1**021,71 лева, с получател И.Н.О..
Производство
по издаване на процесния РА е започнало въз основа на Заповед за възлагане на
ревизия № Р-02000217007486-020-001/01.11.2017 г., изменена със Заповеди №
Р-02000217007486-020-002/19.02.2018 г., № Р-02000217007486-020-003/15.03.2018г.
и №Р-02000217007486-020-004/13.04.2018 г., издадени от началник Сектор
„Ревизии”, с които е разпоредено да се извърши ревизия на ЕТ „Ж.Ж.”, която да
обхване Данък добавена стойност за периода от 01.12.2015г. до 29.02.2016г. и за
периода от 01.08.2016 г. до 30.09.2016г. Ревизионното производство е повторно,
по реда на чл. 155, ал. 4 от ДОПК, като е образувано във връзка с решение №
246/ 27.10.2017г. на директора на дирекция ОДОП Б., с което е отменен
предходния РА № Р-02000217000359-091-01/08.08.2017г., с който са установени
задължения на ЕТ „Ж.Ж.“ по ЗДДС за данъчните периоди: м. декември 2015 г., м.
януари, м. февруари, м.август и м. септември 2016 г. и преписката е върната на
органа, възложил ревизията за издаване на нов РА.
В
хода на ревизията е установено, че Ж.З.Ж., като ЕТ „Ж.Ж.“ е регистрирано за
целите на ЗДДС лице, считано от 19.05.1999 г. и основната му дейност в
проверяваните данъчни периоди е била изграждане на системи за електрозахранване
на стопански и жилищни сгради, изграждане на трафопостове и захранването им със
средно напрежение, поддръжка на електрически стълбове за високо напрежение по
договор с „ЕВН България Електроразпределение“ ЕАД, изкопни работи на обект
„Интегриран градски транспорт ЛОТ 1“ в град Б., изграждане и ремонт на улично
осветление. Във връзка с дейността си търговецът разполага със собствена база с
офис и складове, находяща се в град Б., Северна промишлена зона, ул.„Янко
Комитов“ № 9, притежава удостоверения за изпълнение на строежи от първа до
четвърта категория и сертификати на системи за управление на качеството,
съгласно БДС и ISO9001:2008, за управление на здравето и безопасността при
работа (съгласно ОНSАS18001:2007), за управление на околната среда (ISO
14001:2004).
В
хода на ревизията е установено, че за данъчните периоди м.12.2015г.,
м.01.2016г., м.02.2016г., м.08.2016г. и м.09.2016г. ЕТ „Ж.Ж." е упражнил
право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 57012,59 лева по следните
фактури за доставка на електро и строителни материали, издадени от «Т.К. е»
ЕООД: №**********/10.12.2015г. на обща стойност 42 547,46 лв. и начислен ДДС от
8509,49 лв. , №**********/16.12.2015 г. на обща стойност 41975,31 лв. и
начислен ДДС от 8395,06 лв., №**********/ 10.08.2016 г. на обща стойност 178**,54
лв. и начислен ДДС от 3564,71 лв., №**********/15.08.2016 г. на обща стойност
35760,40 лв. и начислен ДДС от 7152,08 лв., №**********/18.08.2016 г. на обща
стойност 42040,37 лв. и начислен ДДС от 8408,07 лв., №**********/02.09.2016 г.
на обща стойност 21852,50 лв. и начислен ДДС от 4370,50 лв., №**********/08.09.2016
г. на обща стойност 27**4,40 лв. и начислен ДДС от 5446,88 лв., №**********/12.09.2016
г. на обща стойност 14930,00 лв. и начислен ДДС от 2986,00 лв., **********/
16.09.2016 г. на обща стойност 20198,00 лв. и начислен ДДС от 4039,60 лв. и
№**********/20.09.2016 г. на обща стойност 20701,00 лв. и начислен ДДС от 4140,20
лева.
С оглед установяване реалността
на доставките по посочените фактури от жалбоподателя са изискани и представени заверени
копия на рамкови договори за покупко-продажба на стоки - електроматериали,
електроапаратура, кабели и проводници, сключени между ЕТ „Ж.Ж." като
купувач и „Т.К. е“ ЕООД като продавач от 01.09.2015г. и от 18.07.2016 г.,
заявки за материали от ЕТ „Ж.Ж. до „Т.К. е“ ЕООД в периода 08.12.2015г. - 19.09.2016г.;
складови разписки за приемане/ предаване на материални ценности, 5бр.
товарителници, 5бр. пътни листи; приемо-предавателни протоколи; декларации
относно качеството на материалите, съставени от К.И., управител на „Т.К. е“
ЕООД и предадени на ЕТ „Ж.Ж.“, извлечения - седмични отчети от банкова сметка, ***,
сключени между различни дружества като възложители и жалбоподателя като
изпълнител на СМР на различни обекти, искания за изписване на материали за ел.
услуги на различни обекти, хронологии на счетоводни сметки 401-„Доставчици“,
подсметка 541 - „Т.К. е“ ЕООД за процесните данъчни периоди, мемориални ордери
/МО/ за осчетоводяване на изписаните материали по обекти. В придружителното
писмо, с което са представени документите (л.152-155 от делото) е пояснено от
жалбоподателя, че закупените от „Т.К. е“ ЕООД материали по фактури №
**********/10.08.2016г., №**********/20.09.2016 г. и № **********/08.09.2016 г.
са получени от склада на доставчика в гр.В. от представител на предприятието – Д.З.,
назначен като шофьор на товарен автомобил в ЕТ „Ж.Ж.“. По останалите фактури от
2015г. и 2016г. материалите са получени франко склада на ЕТ „Ж.Ж.“***. По всяка
една от доставките материалите са приемани лично от упълномощеното лице Светлин
Ж.. Транспортът на част от материалите е извършен с товарен автомобил „Ивеко
МL180“ с рег.№ А 7725 МС, собственост на ЕТ „Ж.Ж.“ от шофьора Д.З., за което са
приложени документи за превоз. Жалбоподателят е заявил, че доставените
материали през 2015г. са на стойност 84522,77 лв. без ДДС и на стойност
200010.21 лв. през 2016г. са вложени в обекти, изброени в т.6 от
придружителното писмо, като до реализацията им са съхранявани в собствената
складова база в гр.Б..
При
извършена насрещна проверка на доставчика „Т.К. е“ ЕООД на декларирания адрес
за кореспонденция не са открити офис на дружеството или лица за контакт с
органите на НАП. На „Т.К. е“ ЕООД е връчено ИПДПОЗЛ по електронен път, но в
законоустановения срок от дружеството не са представени изисканите документи. На 16.02.2018 г. в ТД на
НАП гр.София, от името на „Т.К. е“ ЕООД, гр.София са постъпили чрез куриер копия
на издадените и представени и от жалбоподателя 10 бр. фактури, договори за
продажби на стоки, приемо-предавателни протоколи, заявки за материали, складови
разписки за приемане/предаване на материални ценности, както и копия на фактури,
издадени от предходните доставчици на ел.материалите - „ХСН Енержи“ ЕООД, гр.В.,
„Мюлер лизинг БГ“ ЕООД, гр.В., „ЕМ ЕФ АЙ Партнър България“ ЕООД, гр.В. и „Бул
фрукт 2013“ ЕООД, ведно със стокови разписки и приемо-предавателни протоколи
към тях, банкови извлечения, месечни оборотни ведомости и извлечение от сметка
4111-„Клиенти“, партида ЕТ „Ж.Ж.“ за периода от 01.07.2015 г. до 31.10.2016 г.
и др. В писмените обяснения на представляващия „Т.К. е“ ЕООД (л.103) е
посочено, че дружеството няма собствени обекти и ползва наети обекти - магазин
и склад в гр.В., ул. „О.”, до бул. „П.“ №**.
В
хода на ревизията с Протокол №1167320/18.05.2018 г., на основание чл.50, ал.4 от ДОПК са приобщени документи от
ревизионното производство на „БулЕ.с" ООД. Сред тях е договор, представен
при извършена насрещна проверка на „Д.” ЕООД, по силата на който „Д.” ЕООД е
отдало под наем на „Т.К. е" ЕООД, считано от 01.11.2015 г. поземлен имот с
площ 1 дка в местност „Кьор бунар“, общ. А., област В. с начин на трайно
ползване – складов терен за срок от 14 месеца, при месечен наем 300 лева.
При проверка в наличните в информационната система на НАП
данни е установено, че на „Т.К. е“ ЕООД е извършена предходна ревизия, в хода
на която са извършени насрещни проверки на посочените предходни доставчици –
„Ахси“ ЕООД, „План – Б1“ ЕООД, „Бул фрут 2013“ ЕООД, „ХСН Енерджи“ ЕООД и „ЕМ
ЕФ АЙ Партнър България“ ЕООД. С протокол № 1167318/18.05.2018 г. на ТД на НАП Б.,
към ревизионната преписка са приобщени РА № Р-03000316005755-091-001/06.04.2017г.
и РД № Р-030003160005755-092-001/07.02.2017 г., издадени от органи по приходите
на ТД на НАП В.. С РА са установени задължения в големи размери по ЗДДС на „Т.К.
е“ ЕООД за периодите от 09.08.2013г. до 31.08.2016г. в резултат на непризнато
право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от посочените
по-горе доставчици на дружеството, поради липса на доставки на стоки по смисъла
на чл.6, ал.1 от ЗДДС.
Извършена
е насрещна проверка на К.С.К.И. - управител на „Т.К. е“ ЕООД през ревизирания
период. По електронен път ѝ е връчено ИПДПОЗЛ на 31.01.2018г., но тя не е
представила изисканите документи и информация относно издадените фактури на
жалбоподателя.
С
протокол № 1167318/18.05.2018г. на ТД на НАП Б., към ревизионната преписка са
приобщени документи от данъчното досие на жалбоподателя, събрани в предходното
ревизионно производство и относими към процесните доставки на стоки, представени
от жалбоподателя, от ОД на МВР, сектор „Пътна полиция“ Б..
Ревизиращият екип е приел, че
доказателствата, представени от жалбоподателя и неговия доставчик, не
удостоверяват фактическо извършване на доставки на стоки /по смисъла на чл. 6,
ал. 1 от ЗДДС/. След анализ и съпоставка на складовите разписки и приемо-предавателните
протоколи, представени от жалбоподателя и от „Т.К. е“ ЕООД, ревизиращият екип е обосновал
извод, че въпреки, че документите съдържат данни за мястото на предаване и за лицата,
получили стоките, неизяснени остават обстоятелствата, свързани с местосъхранение
и движението на стоката - място на съхраняването и натоварването ѝ, превозно
средство, превозвач, място на разтоварване и предаване на стоката. Прието е, че
е налице противоречие - от една страна доставчикът е посочил, че е ползвал нает
обект в гр.В., бул."П." №**, за който не е представил договор за
наем, нито друг документ, удостоверяваш местонахождението и площта на склада, от
където са натоварени стоките. От друга страна е налице договор, сключен с „Д."
ЕООД за отдаване под наем на „Т.К. е” ЕООД на друг обект в ЗПЗ А., който
представлява неизравнен открит терен с предназначение за склад, но където не
могат на открито да бъдат съхранявани електроуредите и материалите, предмет на процесните
доставки.
Прието е, че нито от жалбоподателя,
нито от „Т.К. е” ЕООД са представени доказателства за извършен превоз на
значителните количества електро и строителни материали от гр. В. до гр. Б.. Констатирано
е, че лицето, посочено като доставчик във фактурите, не разполага със собствени
транспортни средства, няма наети лица по трудови правоотношения, не представя
фактури или други доказателства за ползван превозвач и за получени транспортни
услуги във връзка с тези доставки. Преценено е, че след като лицата не
представят, то и не съществуват безспорни доказателства за произход, идентифициране
и прехвърляне право на собственост върху фактурираните стоки. Взето е предвид,
че както „Т.К. е" ЕООД, така и посочените от него предходни доставчици -
„Бул Фрут 2013“ ЕООД, „ЕМ ЕФ АЙ Партнър България“ ЕООД, „ХСН Енерджи“ ЕООД,
„План Б1“ ЕООД и „Мюлер лизинг БГ“ ЕООД не разполагат с материален и кадрови
ресурс за осъществяването на такива доставки. Липсват документи за транспорт на
стоките от предходните към прекия доставчик, както и доказателства относно
мястото на натоварване, мястото на получаване, приемане-предаване и съхранение
на стоките в гр.В.. На посочените в документите адреси в гр.В., бул. „П.“ № **
и поземлен имот в общ. А., област В. няма подходящи складови помещения и площи,
позволяващи съхраняване на такива значителни количества електроматериали от
вида на процесните. Прието е, че „Т.К. е“ ЕООД не е разполагал със стока, която
да достави на ЕТ „Ж.Ж.“, както и че не са представени безспорни доказателства
за реално извършени доставки по процесните фактури, поради което за
жалбоподателя не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по тях.
Анлизирани
са и документираните от ЕТ „Ж.Ж.“ последващи облагаеми доставки, свързани с
изпълнението на електро и строителни работи на посочените от търговеца обекти.
Извършена е съпоставка между осчетоводените и изписани по съответните обекти
материали, съгласно исканията и представените протоколи обр. 19 за извършени
СМР. В резултат ревизиращият екип е преценил, че в счетоводството на търговеца
липсват категорични доказателства, удостоверяващи по безспорен начин, че именно
документираните от „Т.К. е“ ЕООД електро и строителни материали са вложени при
изпълнението на твърдените електро и строителни работи. Според ревизиращите,
обстоятелството, че жалбоподателят е разполагал със стоки от вида на процесните
не води до безпротиворечив извод, че същите са доставени точно от този
доставчик. От една страна е прието, че липсват категорични доказателства за
техния произход, а от друга, че ел. материали от вида на процесните
жалбоподателят е закупувал и от други търговци.
По
изложените съображения и на основание чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1, във
връзка с чл. 70, ал.5 от ЗДДС на жалбоподателя е отказано правото на приспадане
на данъчен кредит в общ размер на 57012,59 лв. по издадените от „Т.К. е“ ЕООД
фактури, отразени в дневниците за покупки и СД по ЗДДС на жалбоподателя за данъчните
периоди м. декември 2015 г., м.август и м. септември 2016 г.
В
хода на ревизията, от жалбоподателя са изискани документи с цел изясняване на
фактите, свързани с издадената и отразена фактура в дневника му за продажби за
м.ноември 2016 г. с № **********/25.11.2016 г.(л.279), с предмет доставка на
три леки автомобила и получател И.Н.О.. Фактурата е с данъчна основа - 1** 021,71
лева, като в нея е посочено, че данъчната ставка е 0% и за доставката не е
начислен ДДС, на основание чл. 28, ал.1
от ЗДДС. В отговор, от жалбоподателя са представени договор за покупко-продажба
от 10.08.2016 г. на руски и български език, по силата на който ЕТ „Ж.Ж.“, чрез
пълномощника А.М.Б.от Руската федерация, продава на И.Н.О. три леки автомобила
- „Нисан Микра“ (за сумата от 19700 евро), „Форд Мондео“ (за сумата от 21700 евро)
и „Рено Туинго“ (за сумата от 21500 евро) за общо 62900 евро, която сума ще
бъде заплатена в брой или по безкасов път на продавача; пълномощно на руски и
български език, без нотариална заверка на подписа, с което Ж.Ж., е упълномощил А.М.Б.-
гражданин на Руската Федерация да го представлява при продажбата на фирмени
автомобили на територията на Руската Федерация; регистрационни талони на трите леки
автомобили, заверени от КАТ с текст – „прекратена регистрация, износ" на
16.08.2016г.; счетоводни документи и банкови извлечения - седмичен отчет по
сметка на ЕТ „Ж.Ж.”, 3бр. договори за покупко-продажба на трите МПС, сключени
между „Е. 1“ ЕООД като продавач и ЕТ „Ж.Ж.” като купувач, фактури към всеки от
договорите, приемо – предавателни протоколи и регистрационен талон. В
придружителното писмо, с което са представени документите, жалбоподателят е
пояснил, че автомобилите са напуснали страната на собствен ход с регистрационни
номера и затова нямат митническа декларация. Придвижени са на собствен ход от
упълномощено лице А.М.Б.. Транзитни номера не са издавани. След пристигането им
в Русия и одобрението им, номерата са върнати в КАТ - Б., а фактурата е
издадена с дата – 25.11.2016 г. Жалбоподателят е заявил, че не може да отговори
на въпроса как са пренесени паричните средства в България и че предполага, че
това е станало в съответствие със законоустановените норми и митническите
разпоредби за пренасянето на пари и ценности в брой през граница. Обяснил е
също, че сумите са постъпили по банковата сметка в периода от 05.01.2017 г. до
14.03.2017г. от Н.М.В., както е записано в банковите парагони и е посочил, че
ЕТ „Ж.Ж.“ не е заплащал комисионни възнаграждения за посреднически услуги на
това лице.
Връчени са искания за извършване на действия от
други контролни органи - изготвяне на справка с информация относно регистрирани
митнически документи за износ и такива удостоверяващи напускането на трите
автомобила на територията на ЕС. От Агенция „Митници“ е постъпил писмен отговор,
че не са установени данни за регистрирани митнически документи, удостоверяващи
напускане на територията на страната и ЕС на автомобили с посочените
регистрационни номера.
Представени са отговори, с приложени към тях
доказателства и справки от ОД на МВР във връзка с прекратяване регистрацията на
автомобилите и относно влизанията и излизанията в страната на лицата Н.М.В., А.М.Б.ь и И.Н.О. за периода
01.01.2015. до 28.01.2018 г. В отговор на връчено искане по пощата, Д. Ж.
П. е представил писмено обяснение, че не е участвал в извеждането на МПС извън
България, нито в продажбата им и не е получавал комисионни и други
възнаграждения, че е бил само упълномощено лице за пред КАТ, а отписването на
автомобилите от регистрация в КАТ е извършил в свободното си време, като
регистрационните табели и документи на МПС са му предадени от С.Ж.. Извършена е
насрещна проверка на Н.М.В., но лицето не е открито на постоянния му адрес и с
него не е осъществен контакт. Приобщени са и документи от данъчното досие на
жалбоподателя, събрани в предходното ревизионно производство и относими към
изследваните продажби на леки автомобили.
След преценка на представените от
жалбоподателя доказателства, органът по приходите е обосновал извод, че в
случая липсват доказателства, удостоверяващи пресичане на митническата
територия на Общността и в частност напускане на автомобилите на територията на
Р. България, като изходна точка при пътуване до Русия, явяваща се трета страна
по смисъла на §1, т. 4 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС. От страна на жалбоподателя
не са представени митнически документи, в които търговецът да е вписан като
износител и/или друг документ удостоверяващи износа, както и документи,
удостоверяващи къде точно е извършено предаването на автомобилите. След анализ
на събраните доказателства органът по приходите е обосновал извод, че в случая
не са налице предпоставките за приложение на чл.28 от ЗДДС за облагане на
доставката с нулева ставка на данъка, тъй като същата е осъществена на
територията на страната и за нея е приложима данъчна ставка в размер на 20%.
Прието е, че данъчното събитие е настъпило през м.август 2016 г.- на датата на
която са предадени регистрационните номера на МПС в КАТ и са заверени
регистрационните талони за прекратена регистрация (16.08.2016г.). По изложените
съображения и на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 във връзка с чл. 53, ал. 1 от
ППЗДДС, с обжалвания РА на Ж.Ж. с ЕТ „Ж.Ж.“ за данъчен период 01.08.2016 г. -
31.08.2016 г. е начислен допълнително ДДС в размер на 24604,34 лв. (върху
данъчна основа 1**021,71 лв. /62900,00 евро х1,95583/ по фактура № **********/
25.11.2016 г.) и са начислени следващите се лихви за просрочие.
В срока по чл.152, ал.1 от ДОПК,
с жалба с вх.№ 04-Ж-Ж-199/10.09.2018г., ЕТ „Ж.З.Ж.” е оспорил РА №
Р-02000217007486-091-001/21.08.2018 г., издаден от началник сектор „Ревизии пред
директора на дирекция „ОДОП” - гр.Б.. По повод така подадената жалба, с решение
№ **9/31.10.2018г., решаващият орган е потвърдил ревизионния акт. Решението на
директора на дирекция „ОДОП“ – Б. е изпратено на ревизираното лице на
01.11.2018г. по електронен път, видно от приложеното по делото удостоверение за
извършено пращане по електронен път /л.31/, а жалбата срещу него е подадена на
14.11.2018 г. /л. 8-15/.
За установяване на обективната
истина по делото и проверка на спорните обстоятелства, свързани с извършването
на доставките по процесните фактури, по искане на процесуалния представител на
жалбоподателя, съдът е допуснал до разпит,
в качеството на свидетели С.И.и Д.З..
От показанията на свидетеля С.И.,
се установява, че в процесните периоди същият е помагал безвъзмездно при осъществяване
дейността на „Т.К. е” ЕООД, като съпруг на К.И. - управител и едноличен
собственик на капитала на дружеството. Свидетелят е заявил, че познава С. Ж.
като собственик на ЕТ „Ж.Ж.” и „Е. 1”ЕООД, които били в търговски
взаимоотношения с „Т.К. е” ЕООД. ЕТ „Ж.Ж.” купувал от „Т.К. е” ЕООД ел.материали,
а „Е. 1”ЕООД и други стоки. Свидетелят е споделил, че стоките били продавани
основно от магазина и склада на „Т.К. е” ЕООД на бул. П. № ** в гр.В., където
имало подходящ паркинг за товаро-разтоВ. дейност. Магазинната част на обекта
представлявала мострена зала, а от нея се слизало към складовата част на
приземния етаж. За по-обемистите стоки „Т.К. е” ЕООД използвало нает склад от „Д.”
ЕООД в село А., квартал на В.. Свидетелят И. е заявил, че те лично извършвали
тоВ.та дейност и с наети почасово служители, а при по-обемистите стоки в А. наемали
почасово мотокар за сумата между 3 и 5 лева на палет или на макара. Стоките
били превозвани с МПС - та на ЕТ „Ж.Ж.” и „Е. 1”ЕООД - два автомобила „Ивеко” и
един „Мерцедес” и от двама шофьора, единият от които се казвал Д.. Понякога
транспорта на стоките бил осигуряван от „Т.К. е” ЕООД, който наемал за целта
други дружества, които да извършат превоза, тъй като не разполагал със
собствени камиони. Стойността на транспорта била калкулирана в продажната цена
на стоките по 1 стотинка на метър или на бройка. Документите били оформяни по
заявка на С. Ж., след получено потвърждение от негова страна. Той уточнявал
кога и как ще бъде транспортирана стоката и според вида ѝ издавали
товарителница или складова разписка или приемно-предавателен протокол или
стокова разписка. Документите били подписвани от управителя К.И. и били
изпращани на С. Ж. за подпис за получател на стоките, след което им се връщали подписани
при последващата им среща или покупка. Шофьорът се разписвал на разписка, която
служела за транспортни цели и/или на приемно-предавателен протокол, в
зависимост от шофьора, но винаги бил изпращан екземпляр от тях на С. Ж. за
подпис.
От показанията на свидетеля Д.З.,
се установява, че същият е работил в предприятието на ЕТ „Ж.Ж.” повече от десет
години, като е заемал различни длъжности, включително длъжността шофьор.
Свидетелят е уточнил, че в края на 2015г. и през 2016г. е извършвал превоз на
ел. материали, доставени от „Т.К. е” ЕООД от гр.В. до гр.Б., с автомобил на ЕТ
„Ж.Ж.” или на „Е. 1” ЕООД - товарен камион „Ивеко” с кран. Свидетелят „качвал”
големите тежки барабани с крана, тъй като бил и кранист. Ел. материалите
натоварвал от два обекта на „Т.К. е” ЕООД в гр.В. - единият, находящ се на бул.
П. № **, на два етажа – малък склад отгоре и мазе, а другият – заградено и
чакълирано място в село в близост до гр. В., докъдето го съпровождал С.И.и
откъдето заедно с колегите товарили барабаните с проводник. Свидетелят е
заявил, че в склада на бул. „П.” стоката била натоварвана от страна на
доставчика. Когато С.И.не бил там, съпругата му помагала с товаренето, като в случаите,
когато имало големи количества за целта били наемани работници на място.
Понякога, когато бързал и свидетелят З. се включвал в товаренето. Давали му
протокол, в който той си правил отметки за получената стока, после го предавал
на своите работодатели в гр.Б.. Получавал и списък - разписка, по който отмятал
стоката и също предавал на работодателя си. Стоката била разтоварвана в базата на
ЕТ „Ж.Ж.” в к-с „Славейков”. Свидетелят тръгвал от гр.Б. за гр.В. с
товарителница и пътен лист, в който попълвал името си, маршрута и часа на
тръгване и връщане.
По делото е извършена единична
съдебно-техническа експертиза, чието заключение е, че е налице несъответствие
по видове и количества между материалите, които жалбоподателят е получил от
доставчика „Т.К. е” ЕООД, съгласно складови разписки и тези по исканията за
изписване на материали и вложени в актувани СМР към неговите възложители.
Вещото лице е посочило, че за някои от обектите по делото не са представени
актове обр.19 за извършване на СМР. По повод оспорването на заключението от
процесуалния представител на ответника, от съда е допусната и извършена тройна
съдебно-техническа експертиза въз основа на приложените по делото материали,
проверка в „Счетоводна къща Актуал“ ЕООД и в офиса на ЕТ „Ж.Ж.“ по предоставени
Актове – обр.19 за установяване извършени СМР от търговеца по обекти и искания
за изписване на материали за разход. Вещите лица са анализирали описаните в
констативната част на стр. 5 от заключението актове обр.19 за извършени СМР и
искания за изписване на материали от ЕТ „Ж.Ж.“, за да проверят дали
ел.материалите по фактурите, издадени от „Т.К. е” ЕООД и по представените към
тях складови разписки, са вложени в обектите, изградени от жалбоподателя, по
кои конкретно обекти и дали възложената работа изисква това влагане. За
резултатите от анализа е изготвена в табличен вид справка за доставени
ел.материали през м.декември 2015г., м. август и м.септември 2016г. от „Т.К. е”
ЕООД и за вложени такива в строителните обекти на ЕТ „Ж.Ж.“, за които има
съставени актове за извършени СМР. Изводът на вещите лица е, че е налице над 90
% съответствие на видовете ел.материали, фактурирани от „Т.К. е“ ЕООД на ЕТ „Ж.Ж.“
и вложени в обектите, които той е изпълнявал в този период. Констатирани са
някои различия между материалите, посочени в исканията на жалбоподателя за
изписването им по обекти и вложените ел. материали в същите обекти, за които са
съставени актовете за извършени и приети СМР. Причините за тези различия са
подробно обяснени в констативната част на стр.13, 14 и 15 от заключението.
Изводът е, че те се дължат на продължителните процеси на извършване на СМР и
взаимозаменяемостта на видовете ел. материали. Заключението на вещите лица е,
че ел.части от вида и количеството на фактурираните са вложени в обектите на
жалбоподателя, тъй като извършените от него СМР изискват влагането на този вид
материали. Неизписаните с искания и невложени ел. материали по актове за
изпълнени СМР по обекти са доставени от жалбоподателя на „БулЕ.с“ ООД, за което
жалбоподателят е издал на дружеството фактури с № 04877/02.06.2017г., № 04845 и
№ 04846 от 03.07.2017г. В съдебно заседание вещите лица отново подробно са
обяснили на какво се дължат разликите между
бройките доставени и вложени ел. материали по отделно за всеки от тях. Така за LED осветителни
тела вещото лице С. е разяснил, че в техническото задание и работния проект за
една от сградите осветителните тела са описани като луминисцентни лампи и като
такива са монтирани на обекта, но впоследствие са изцяло подменени и вложени в
сградата по искане на собствениците. Що се отнася за предпазителите, лампени и
контактни излази, бушони и прекъсвачи, вещото лице С. е разяснил, че те не се
дефинират и изписват по отделно като бройки в актовете за СМР, но са вложени в
таблата, които са предадени и актувани. Етажните и разпределителните тела са
наситени с елементи. Според токовите кръгове се монтират предпазителите, а се
актува като табло. Разклонителните, конзолните кутии и кабелът също не се
актуват, но са част от инсталацията. Актувани са като лампен излаз, не по
отделно и няма как от актовете да се види колко метра кабел е на всеки излаз.
Отново е разяснено, че като количество 10 хиляди изписани метра кабел са
вложени в сградата в гр.Черноморец и съответстват на актуваните лампени и
контактни излази. Подробно е разяснено как е изчислено, че за един контактен
излаз са необходими 10 метра кабел.
По делото е извършена и
съдебно-счетоводна експертиза. Вещото лице е систематизирало в таблица представените
по делото съпроводителни документи към процесните фактури (договори за
покупко-продажба, заявки за материали, приемо-предавателни протоколи и складови
разписки), а към пет от тях и транспортни документи - товарителници, издадени
от жалбоподателя като превозвач и пътни листи за автомобил „Ивеко ML 180” с рег. № А7725 МС. Вещото лице е
установило, че този товарен автомобил е камион с кран, включен в списъка на
собствените автомобили на жалбоподателя, които той е паркирал в нает паркинг по
силата на договор за наем от 01.10.2015г., сключен със СМК - Б.. Шофьорът Д. Г.
З., вписан в пътните листи, е бил назначен от жалбоподателя и е работил по
трудов договор в процесните периоди. Вещото лице е констатирало също, че
транспортът по фактурите, към които не са представени транспортни документи, е
бил за сметка на доставчика, като материалите са доставяни франко базата на жалбоподателя.
Вещото лице е установило, че процесните доставки на ел.материали от „Т.К. е“ ЕООД са платени от жалбоподателя по банков път, правилно
заприходени в счетоводството му, изписани и отнесени на разход на база
представени искания от С. Ж.. Исканията са съставяни в края на отчетните месеци
на база на разчетите му за вложени материали в обектите и в съответствие с
приетата счетоводна политика. Изводът на вещото лице е, че при влагане на
стоките в обектите са вземани правилни счетоводни операции. Ел. материали от
вида и количеството на фактурираните от доставчика „Т.К. е“ ЕООД са вложени в
обектите на жалбоподателя. Заключението на ССЕ е, че е налице стойностно
съответствие между получените от жалбоподателя стоки и материали от този
доставчик и актуваните на възложителите му по договорите за възлагане на СМР,
като е налице и реализирана печалба за тези обекти. Тези последващи доставки са
облагаеми и ДДС е начислено за тях, съгласно изискванията на ЗДДС при
фактуриране на строителните услуги по съответните обекти. В съдебно заседание,
вещото лице е потвърдило, че част от доставените ел.материали по процесните
фактури, са продадени от жалбоподателя, за което са издадени фактури.
Административен съд - Б. в
настоящия си състав, при така установената фактическа обстановка, достигна до
следните правни изводи:
Жалбата е подадена в преклузивния
14-дневен срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК от надлежна страна, в съответствие с
изискванията за форма и реквизити и след проведено оспорване по административен
ред, което е абсолютна предпоставка за развитие на съдебното производство.
Поради това, жалбата се явява процесуално ДОПУСТИМА.
Разгледана
по същество, съдът намира същата за ЧАСТИЧНО ОСНОВАТЕЛНА, предвид следното:
Оспореният ревизионен акт е
издаден от компетентен орган, в предвидената от закона писмена форма и съдържа
изискуемите реквизити по чл.120 от ДОПК, в т.ч. фактически и правни основания
за издаването му, изложени подробно както в РА, така и в съставения ревизионен
доклад, представляващ неразделна част от него.
При извършената служебна проверка
по чл.160, ал.2 от ДОПК съдът не констатира нарушения на
административнопроизводствените правила. Жалбоподателят Ж.З.Ж., действащ като
ЕТ „Ж.Ж.” е уведомен за ревизията, която е надлежно възложена от компетентен
орган по предвидения в закона ред. Спазени са процесуалноправните разпоредби на
ДОПК и ревизионното производство е приключило в указаните срокове.
При преценката относно
материалната законосъобразност на акта съдът намира следното:
I.Относно
определените допълнителни задължения за ДДС в
резултат на непризнат данъчен кредит.
Съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС,
данъчният кредит се определя като сумата на данъка, която регистрирано лице има
право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от
него стоки или услуги по облагаема доставка. Пораждането на право на приспадане
на данъчен кредит за получателя на доставката е функция на реално осъществена
облагаема доставка, т.е. правилно ответникът приема, че не е достатъчно
формалното, макар и надлежно издаване на данъчни фактури. При липса на реално
осъществена доставка на услуга не е налице условието по чл. 68 от ЗДДС,
определящо данъчният кредит като сума, която регистрираното лице има право да
приспадне и респективно не възниква и право на данъчен кредит за получател на
такава доставка, която съществува само документално, но не е реална. Съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС не е
налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Относно предпоставките за отказ на правото
на приспадане на данъчен кредит следва да се съобрази, че законът не съдържа
легална дефиниция на понятието „неправомерно начислен данък“. Общото правно
тълкуване в най-широк смисъл е, че неправомерно е това начисляване на данък,
което е извършено в нарушение на закона. Законовите изисквания за начисляване
са посочени в чл. 86, ал. 1 от ЗДДС.
Комплексният анализ на предпоставките за упражняване правото на приспадане на
данъчен кредит, посочени по-горе, и основанието за отказ на такова право по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС сочат,
че неправомерното начисляване трябва да е свързано само с пряката доставка, по
която се упражнява правото на данъчен кредит. Необходимо е да се установи
действително придобиване собствеността върху стоките, респ. услугите, предмет
на облагаемата доставка. В противен случай не възниква данъчно събитие, респ.
задължение за начисляване на данъка, а при неправомерно начисляване на такъв,
не се поражда право на данъчен кредит (чл. 70, ал. 5 от ЗДДС).
В случая спорът между страните по
делото се свежда именно до това дали действително са осъществени от „Т.К. е“ ЕООД
доставките на ел.материали по фактурите, издадени на жалбоподателя, т.е дали за
жалбоподателя е налице законоустановената предпоставка за упражняване на
правото на приспадане на данъчен кредит.
Съгласно чл. 6, ал. 1 от ЗДДС
доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на право на
собственост или друго вещно право върху стоката. Доколкото
ел.материали, предмет на процесните фактури, са родово определени вещи, то на
основание чл.24, изр.второ от ЗЗД, правото на собственост върху тях се
прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова,
когато бъдат предадени. В случая не са налице данни за постигане на съгласие
между страните по сделките за предварително определяне на конкретните
количества ел.материали, поради което отделянето им от рода се осъществява чрез
тяхното предаване.
Осъществяването на доставката,
изразяващо се в прехвърлянето от доставчика на получателя на правото последният
да се разпорежда физически със стоката, е фактически въпрос, който изисква
цялостна преценка на всички доказателства, които пряко и/или косвено
свидетелстват за осъществяването на доставката.
В конкретния случай, за доказване
факта на предаването на съответните количества родово определени вещи, от жалбоподателя,
както и от „Т.К. е“ ЕООД са представени още в хода на ревизията и насрещната
проверка копия на складови разписки за предаване/приемане на материални
ценности, подписани от лицата, представляващи доставчика и получателя по
фактурите. Представени са и двустранно подписани от тях приемо-предавателни
протоколи за ел. материалите. Датите на издаването на складовите разписки и
протоколите съвпадат с датите на издаване на фактурите. Същото се отнася и за
вписаните в тях видове и количествата ел.материали. Независимо от това към пет
от процесните фактури с № **********/15.08.2016г., № **********/ 18.08.2016г.,
№ **********/02.09.2016г., № **********/12.09.2016г. и № **********/16.09.2016г.
не са представени доказателства за осъществен превоз на ел.материалите от
склада на „Т.К. е“ ЕООД в гр.В. до склада на жалбоподателя в гр.Б., нито в хода
на ревизията и извършената насрещна проверка, нито в производството по
оспорването на РА по административен и съдебен ред. В писмените обяснения на
жалбоподателя в ревизионното производство е заявено, че ел.материалите по тези
фактури са доставяни франко неговия склад. Безспорно е установено, че „Т.К. е“ ЕООД
не е разполагало с транспортни средства и с нает персонал, чрез който да
осъществи превоза. Съдът не кредитира показанията на свидетеля С.И., че транспортът
на стоките по тези фактури е осигурен от „Т.К. е“ ЕООД, като за целта
дружеството е ползвало услугите на транспортни фирми, тъй като тези показания
са твърде общи. Свидетелят нито е посочил конкретен превозвач/и, нито е представил
фактури или други документи, доказващи извършени транспортни услуги.
Показанията му, че такива документи са представени в хода на ревизията не се
подкрепят от събраните доказателства.
При липса на безспорни доказателства
за осъществен превоз на процесните ел. материали франко склада на
жалбоподателя, съдът намира, че не е установено по несъмнен и категоричен начин
отделянето, предаването и прехвърлянето правото на собственост върху част от процесните
ел. материали от „Т.К. е“ ЕООД на ЕТ „Ж.Ж.”. Поради това законосъобразно е
отказано право на приспадане на данъчен кредит на жалбоподателя по фактури с №**********/15.08.2016г.,
№**********/ 18.08.2016г., №**********/02.09.2016г., № **********/12.09.2016г. и
№ **********/ 16.09.2016 г.
Към останалите пет фактури (с
№**********/10.12.2015г., №**********/ 16.12.2015г., №**********/10.08.2016г.,
№**********/08.09.2016г. и № **********/20.09.2016 г.) освен
складовите разписки за предаване/приемане на материални ценности и
приемо-предавателни протоколи са представени и документи, удостоверяващи
извършен транспорт на описаните в тях ел.материали - товарителници и пътни
листи. Датите на издаване на транспортните документи съвпадат с тези на
фактурите, приемо-предавателните протоколи и складови разписки. Съпоставката
между съпътстващите документи сочи, че те напълно кореспондират както по между
си, така и с процесните фактури. В своята съвкупност те установяват механизма
на доставките, както и предаването на правото на фактическо разпореждане със
стоките като собственик от доставчика на получателя.
От съдържанието на транспортните
документи, от писмените обяснения, дадени от управителя на „Т.К. е“ ЕООД при
насрещната проверка и тези на жалбоподателя се установи, че превозът на
ел.материалите по посочените пет фактури е извършен от Д.З., шофьор в
предприятието на ЕТ „Ж.Ж.” с товарен камион „Ивеко”, за който не е спорно, че е
собственост на жалбоподателя. Тези обстоятелства се потвърждават от
заключението на извършената ССЕ, от безпротиворечивите и взаимодопълващи се
показания на свидетелите С.И.и Д.Ж. относно механизма на предаване и приемане
на стоките, мястото, където това се е случило и начина, по който са превозени
стоките от гр.В. до гр.Б.. Освен посочените съпътстващи и транспортни
документи, пряко доказващи предаването и транспорта на стоките по тези пет фактури,
респ. прехвърлянето на собствеността върху същите, от жалбоподателя са
представени и косвени доказателства за това - 3 бр. фактури за гориво, издадени
от „Еко България“ ЕАД.
Ценени в тяхната съвкупност сочените
писмени и гласни доказателства водят до извода, че ел.материалите по петте
фактури са индивидуализирани, извършено е отделянето им от рода и прехвърляне
правото на собственост върху тях, респективно настъпило е данъчно събитие по
смисъла на чл. 25 от ЗДДС. Не са налице сочените от органите по приходите противоречия
и неизяснени обстоятелства, свързани с местосъхранението и движението на тези
материали - място на съхраняването, натоварването, предаването и превозването им.
Липсата на точен адрес на мястото на
товарене на стоките в приемо-предавателните протоколи и складовите разписки не
е в състояние да ги дискредитира като доказателствено средство, при положение,
че основните реквизити (номер, дата, издател/доставчик, предмет и
получател/купувач) са налице и информацията в тях кореспондира с останалите,
налични по делото доказателства. Видно от показанията на свидетеля С.И.и Д.Ж.,
ценени в съвкупност с писмените доказателства, събрани и приобщени в хода на
ревизията, „Т.К. е“ ЕООД е ползвало през процесните данъчни периоди два наети
обекта, като ел.материалите били съхранявани, натоварени и предадени в склада
на „Т.К. е“ ЕООД в гр.В. на бул. П. № **, а само по-обемните - в обекта в село А..
Например, по отношение на кабел 4 x 35, който е предмет на доставка по фактура
№ **********/20.09.2016г.(л.62) и описан в складова разписка от същата дата (л.64),
свидетелят З. е заявил, че не е бил в опаковка, а в барабан и че го е взел от
обекта в с.А.. Поради това пропускът на доставчика да посочи при насрещната
проверка ползвания от него втори обект в с.А. не води до противоречие и неяснота
относно мястото на съхраняване и предаване на стоките. Без значение е и фактът,
че дружеството не е представило писмен договор за наем на посочения от него склад
в гр.В., бул. П. № **, тъй като този вид договор е неформален и законът не
изисква писмена форма за неговата валидност.
По делото са налице достатъчно
доказателства както за прехвърляне правото на собственост на ел.материалите по
сочените пет фактури с
№**********/10.12.2015г., №**********/16.12.2015г., №**********/ 10.08.2016 г.,
№**********/08.09.2016 г. и № **********/20.09.2016 г. от „Т.К. е“ ЕООД върху
жалбоподателя, така и за последващото им влагане в извършените от жалбоподателя
СМР на различни обекти в процесните периоди. В тази връзка съдът кредитира
заключението по извършената тройна СТЕ като компетентно, обосновано и детайлно,
за разлика от това по единичната СТЕ, което е изготвено без да бъде направена
проверка в счетоводството и офиса на жалбоподателя, съответно без да бъдат
взети предвид всички Актове обр. 19 за извършени СМР. Заключението на тройната
СТЕ е изготвено след като са установени конкретните обекти, на които
жалбоподателят е изпълнявал СМР и след като са изследвани съставените Актове
обр.19 за извършени СМР на тези обекти, в резултат на подробен анализ и
съпоставка между видовете и количествата ел.материали, предмет на процесните
фактури и тези, вложени в актуваните СМР от жалбоподателя. Заключението на
тройната СТЕ и това по назначената ССЕ се допълват и кореспондират с останалите
доказателства по делото. Заключението на ССЕ е, че е налице стойностно
съответствие между получените от жалбоподателя стоки и материали от този
доставчик и актуваните на възложителите му по договорите за възлагане на СМР,
като е налице и реализирана печалба за тези обекти. Тези последващи доставки са
облагаеми и ДДС е начислено за тях, съгласно изискванията на ЗДДС при
фактуриране на строителните услуги по съответните обекти. Съгласно т.33 от
Решение от 6 декември 2012 година на Съда на ЕС по дело C-285/11, „Боник“ ЕООД,
правото на приспадане по принцип не може да се откаже, ако се установи, че
доставките са реално осъществени и предметът им е използван впоследствие в
извършваната от данъчно задълженото лице облагаема дейност.
Последващата реализация на стоките
представлява още едно косвено доказателство, което, анализирано в съвкупност с
останалия, наличен по делото доказателствен материал, аргументира извод за
реалност на доставките по фактури с №**********/10.12.2015 г., №**********/16.12.2015 г.,
№**********/10.08.2016 г., №**********/08.09.2016 г. и № ********** /20.09.2016
г
По категоричен и безсъмнен начин е
доказано, че е извършено и плащане по банков път по тях.Плащането не е елемент
от фактическия състав, обуславящ правото на приспадане на данъчен кредит, но е допълнителна
индиция, че процесните доставки действително са извършени.
Ирелевантно за упражняването на това
право е осчетоводяването, респ. отразяването на издадените фактури в
счетоводството и дневниците за продажби на прекия доставчик, тъй като това
обстоятелство по никакъв начин не зависи от получателя по доставките и не може
да бъде контролирано от него, поради което последният не следва да понася
негативни последици от неизпълнение на задължения от страна на неговите преки
доставчици и от тяхната недобросъвестност. Ето защо, неоснователно органите по
приходите са обосновали отказа си да признаят право на приспадане на данъчен
кредит на жалбоподателя по петте фактури с мотива, че прекият доставчик „Т.К. е“
ЕООД не е осигурил възможност за извършване на цялостна проверка за редовността
на воденото от него счетоводство.
При наличие на достатъчно доказателства, че жалбоподателят е
получил стоките по процесните пет фактури, изтъкнатата от органите по приходите
липса на кадрова и техническата обезпеченост на предходните доставчици и
липсата на доказателства за произхода на ел.материалите, не могат да се приемат
като основание да не бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит в
размер на начисления ДДС по тези фактури. Неправилно в тази връзка е и позоваването
от страна на органа по приходите на издаден ревизионен акт, с който са
установени задължения в големи размери по ЗДДС на „Т.К. е“ ЕООД за периодите от
09.08.2013 г. до 31.08.2016 г. в резултат на непризнато право на приспадане на
данъчен кредит по фактури, издадени от предходните доставчици, поради липса на
реалност на доставките по тях. Ревизионният акт по своята правна същност
представлява един индивидуален административен акт. Съгласно АПК с
индивидуалния административен акт се създават права или задължения или
непосредствено се засягат права, свободи или законни интереси на отделни
граждани или организации, т.е. неговото действие е ограничено само до страните
в административното производството по издаването на акта, и по-конкретно до
точно определен/и с него адресат/и. Страни в производството по издаване на
ревизионния акт на доставчика на процесните стоки са НАП, в лицето на съответните
органи по приходите и „Т.К. е“ ЕООД, което се явява адресат на този ревизионен
акт. В този смисъл, констатациите и крайният резултат от извършената ревизия на
посочения търговец нямат обвързваща сила по отношение на трети лица,
включително и относно жалбоподателя в настоящото съдебно производство.
При действието на ЗДДС, в сила от 01.01.2007 г. правнозначими
за възникване правото на приспадане на данъчен кредит са единствено доставките
между прекия доставчик и жалбоподателя. Ирелевантно е изследването на
поведението на предходните доставчици, тъй като в този закон няма легална
дефиниция за предходна доставка, подобна на нормата на чл.
20, т. 19 от ЗДДС
/отм./, нито е предвидено като основание за отказването на приспадането на
данъчен кредит поведението на предходните доставчици, с оглед принципите,
залегнали в Директива
112/2006.
Следователно правото на данъчен кредит не е предпоставено от кадровата и материалната
обезпеченост на предходните доставчици. В разпоредбите на ЗДДС касаещи правото
на данъчен кредит няма изискване да бъде установен и произхода на стоката.
Въпреки липсата на легално определение за това понятие в установената практика
за целите на данъчното облагане се приема, че за стока с установен произход се
приема тази, за която е доказано наличието на производител или вносител.
Установяването на такъв произход на стоката, обаче, не е предвидено като
предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде
установен произхода на стоката не обуславя извода, че въпросната стока въобще
не съществува и не може да бъде предмет на доставки, съответно, че не са
осъществени реални доставки на тази стока.
В този контекст следва да бъде
отбелязано, че съгласно Решение от 21 Юни 2012 година на Съда на ЕС по
съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahageben и David, и Решение от 06 декември
2012 г. на Съда ЕС по дело С-285/11 на Съда на ЕС, отказът да се
признае право на приспадане на данъчен кредит е изключение от основния принцип,
какъвто се явява правото на приспадане на такъв кредит. Такъв отказ може да се
направи, ако въз основа на обективни данни се установи, че това право е
упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба. В тези случаи данъчният орган
трябва надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може
да се заключи, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че
сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама,
извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на
доставки. По настоящото дело липсват твърдения или доказателства за извършване
на процесните сделки с цел измама или злоупотреба с данъчни права. В решението,
с което е потвърден РА е посочено единствено, че с отразяването на процесните
фактури в дневника за покупки и в справката-декларация по ЗДДС на жалбоподателя
всъщност е създадена една привидност - документирани са доставки, които реално
не са извършени от „Т.К. е“ ЕООД, поради което органът по приходите е приел, че
РЛ е знаело, че въпросните видове и количества стоки не са реално получени от
търговеца, посочен в тях за доставчик. Това твърдение, обаче, не е подкрепено с
никакви доказателства от административен орган, носещ тежестта да установи
наличието на данъчна измама и участието на жалбоподателя в нея.
При това положение, съобразно
цитираната задължителна практика на Съда на ЕС, е недопустимо да се откаже
правото на данъчен кредит, което по същество е сторено с обжалвания РА. Със
същия правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС -
поради липса на достатъчно доказателства за реалност на доставките, но не и
защото ревизираното лице участва в система с данъчни измами. В конкретния
случай от доказателствата по делото се установи по несъмнен начин не само
издаването на фактури с
№**********/10.12.2015 г., №**********/16.12.2015 г., №**********/ 10.08.2016
г., №**********/08.09.2016 г. и № **********/20.09.2016 г., но и получаването
и осчетоводяването на ел. материалите по тях от жалбоподателя, осъществено
плащане по фактурите, както и последващото реализиране на доставените
ел.материали, т.е. налице са реално осъществени доставки по тези фактури и то
именно от посоченото като техен издател лице - „Т.К. е“ ЕООД. По изложените
съображения и при наличие на пряко доказване на всички факти от значение за
осъществяване на доставките по тях, по които ревизираното лице е декларирало
право на данъчен кредит, не е налице законово основание да му бъде отказано
това право. В случая са представени достатъчно доказателства в подкрепа на
тезата на оспорващото дружество за правомерно упражняване на право на
приспадане на данъчен кредит по тези фактури. Достигайки до противоположен
извод, органите по приходите са издали незаконосъобразен ревизионен акт, който следва
да бъде отменен в частта му, в която е отказано право на данъчен кредит за фактури с №**********/10.12.2015 г. и
№**********/16.12.2015 г., - главница в общ размер на 16904.55 лева и лихва – 0
лева; за фактура с №**********/10.08.2016
г. – главница в размер на 3564.71 лева и лихва за периода от 15.09.2016 год. до
21.08.2018 год. в размер на 699.14 лева, и за фактури с №**********/08.09.2016 г. и №
**********/20.09.2016 г. - главница
в общ размер на 9587.08 лева и лихва за периода от 13.12.2016 год. до
21.08.2018 год. в размер на 1643.25 лева.
II. Относно
определените допълнителни задължения за ДДС в
резултат на начисляване на ДДС за доставката по фактура № **********/25.11.2016 г.
Спорът между страните е формиран
относно характера на извършена доставка на автомобили по фактура № **********/25.11.2016
г., издадена от жалбоподателя, а именно дали е налице доставка по смисъла на
чл.28 от ЗДДС облагаема със ставка 0% или е налице доставка по чл.12 от ЗДДС
облагаема със ставка 20%.
Съгласно чл.28, т.1 ЗДДС облагаема
доставка с нулева ставка е доставката на стоки, които се изпращат или превозват
от място на територията на страната до трета страна или територия от или за
сметка на доставчика. Разпоредбата на чл. 37, ал. 1 ЗДДС сочи, че документите,
с които се удостоверява наличието на обстоятелства по тази глава (облагаеми
доставки с нулева ставка), се определят с правилника за прилагане на закона.
Нормата на чл. 21, ал. 1 от ППЗДДС предвижда, че за доказването на доставки по
чл. 28, т. 1, при които стоките се изпращат или превозват до трета страна, е
необходимо представянето на: митнически документ, в който доставчикът е вписан
като износител на стоките, удостоверяващ напускането на стоките от митническо
учреждение на напускане или друг документ, удостоверяващ износа, в случаите,
когато е налице възможност да не се подава митнически документ, съгласно
митническото законодателство; фактура за доставката и документ за превоза на
тези стоки. По аргумент от чл. **1, б. "б" от Регламент /Е0/ №
2454/93 на Комисията от 2 юли 1993 г. за определяне на разпоредби за
прилагането на Регламент /ЕИ0/ № 2913/92 на Съвета за създаване на МКО,
транспортни средства, регистрирани в митническата територия на Общността,
когато не са изрично декларирани пред митницата, се смятат, че са декларирани
за износ с действието, посочено в член **3, буква б) - със самото
обстоятелство, че се пресича границата на митническата територия на Общността.
В случая, между страните не е
спорно, че ревизираното дружество не
разполага с митнически документ по чл.21, ал.1, т.1 ППЗДДС. Спорно е пресекли
ли са автомобилите границата на митническата територия на Общността. В тази
връзка от ЕТ „Ж.Ж.”, чиято е доказателствената тежест, не са ангажирани
доказателства в подкрепа на твърдението му, че автомобилите са преминали ГКПП
на България на собствен ход, придвижени от упълномощеното лице А.М.Б.. За това
лице е представена информация към отговора от ОД на МВР - Б., че в периода 01.01.2015.
до 28.01.2018 г. е преминало два пъти границата на страната, но през ГКПП
„Аерогара Б.“ - на 29.08.2016 г. (влизане с цел туризъм) и на 05.09.2016 г.
(излизане).
Неснователно е и възражението в
жалбата, че договорът за продажба на трите процесни автомобила, сключен в Русия
с нотариална заверка на подписите на страните, следва да се цени като писмено
потвърждение от получателя по смисъла на чл. 21, ал. 2 ППЗДДС. Цитираната
разпоредба е неприложима при доставка на стоки, които се изпращат или превозват
до трета страна. По аргумент от § 1, т. 2 ДР ППЗДДС Русия е именно «трета
страна», която не попада в митническата територия на ЕС.
При липсата на доказателства, че
продадените по фактура № **********/ 25.11.2016 г. автомобили са пресекли
границата на митническата територия на Общността, правилно административният
орган е приел, че ревизираният не притежава изискуемите съгласно чл. 21, ал. 1
ППЗДДС документи за доказване на износа, поради което не са налице основанията
за прилагане на нулева ставка за доставка по чл. 28, т. 1 от ЗДДС. Ето защо,
законосъобразно на основание чл. 86, ал. 2, във вр. ал. 1 от ЗДДС с РА за
данъчен период 01.08.2016 г. - 31.08.2016 г. е начислен допълнително ДДС в
размер на 24 604.34 лв. (върху данъчна основа 1**021,71 лв. /62900,00 евро
х1,95583/ по фактура № **********/ 25.11.2016 г.) и са начислени следващите се
лихви за просрочие. Жалбата срещу ревизионния акт в посочената част следва да
бъде отхвърлена като неоснователна.
Предвид на всичко изложено по-горе,
се налага извод, че съдът следва да отмени ревизионен акт №
Р-02000217007486-091-001/21.08.2018 г., издаден от началник сектор „Ревизии”,
възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, потвърден
с Решение № **9/31.10.2018г., издадено от директор на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) Б. при ЦУ на НАП, в частта му, с която на Ж.З.Ж., действащ като ЕТ „Ж.Ж.” с ЕИК:
*********, е отказано право на данъчен кредит за фактури с №**********/10.12.2015 г. и
№**********/16.12.2015 г., - главница в общ размер на 16904.55 лева и лихва – 0
лева; за фактура с №**********/10.08.2016
г. – главница в размер на 3564.71 лева и лихва за периода от 15.09.2016 год. до
21.08.2018 год. в размер на 699.14 лева, и за фактури с №**********/08.09.2016 г. и №
**********/20.09.2016 г. - главница
в общ размер на 9587.08 лева и лихва за периода от 13.12.2016 год. до
21.08.2018 год. в размер на 1643.25 лева. Едновременно с това, съдът следва да
отхвърли жалбата срещу Ревизионен акт № Р-02000217007486-091-001/21.08.2018
г., издаден от началник сектор „Ревизии”, възложил ревизията и главен инспектор
по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № **9/31.10.2018г.,
издадено от директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
(„ОДОП“) Б. при ЦУ на НАП, в останалата му част, с която са
установени задължения за ДДС и следващите се лихви за забава за данъчни периоди
месец 12.2015 г., м. 01., м.02. 2016 г., м. 08.2016 г. и м. 09.2016 г. за
сумата над 51 560.59 лева до
81 616.93 лева главница и за сумата над 12 535.17 лева до 14 877.56 лева лихва.
По делото всяка от страните е
поискала своевременно присъждане на разноски. Съобразно изхода на спора
разноски се дължат и на двете страни в производството в съотношение 66% за ответника и 34% за жалбоподателя, с
оглед отхвърлената част от претенцията /51 560.59 лева главница и 12
535.17 лева лихва, общо 64 095.76 лева към 81 616.93 лева главница и 14
877.56 лева лихва, или общо 96494.49 лева/. Жалбоподателят е представил по делото списък с разноски, видно от който
такива са направени, както следва: 50 лева държавна такса, 1338 лева СТЕ,
2854.80 лева тройна СТЕ, 590 лева ССчЕ и 3400 лева адвокатски хонорар, или
всичко 8**2.80 лева. Следователно, в полза на жалбоподателя следва да бъдат
присъдени разноски в общ размер на 2799.15 лева /34% от тази сума/.
В полза
на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско
възнаграждение на основание чл.161, ал.1, изр.2 и 3 от ДОПК и чл.8,
ал.1, т. 4 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения и съобразно отхвърлената част по жалбата в размер
на 2260 лева /66 % от 3424 лева/.
Воден от горното и на основание
чл.160, ал.1 и чл.161, ал.1 ДОПК Административен съд Б.,
Р
Е Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-02000217007486-091-001/21.08.2018
г., издаден от началник сектор „Ревизии”, възложил ревизията и главен инспектор
по приходите – ръководител на ревизията, потвърден с Решение № **9/31.10.2018г.,
издадено от директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
(„ОДОП“) Б. при ЦУ на НАП, в частта,
с която на Ж.З.Ж., действащ като ЕТ „Ж.Ж.” с ЕИК: *********, е отказано право
на данъчен кредит за фактури с
№**********/10.12.2015 г. и №**********/16.12.2015 г. - главница в общ размер
на 16904.55 лева и лихва – 0 лева; за фактура с №**********/10.08.2016 г. – главница в размер на
3564.71 лева и лихва за периода от 15.09.2016 год. до 21.08.2018 год. в размер
на 699.14 лева, и за фактури с №**********/08.09.2016 г. и № **********/20.09.2016 г. - главница в общ размер на 9587.08 лева
и лихва за периода от 13.12.2016 год. до 21.08.2018 год. в размер на 1643.25
лева.
ОТХВЪРЛЯ жалбата срещу Ревизионен
акт № Р-02000217007486-091-001/21.08.2018
г., издаден от началник сектор „Ревизии”, възложил ревизията и главен инспектор
по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с Решение № **9/31.10.2018г.,
издадено от директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
(„ОДОП“) Б. при ЦУ на НАП, в
останалата му част.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) Б. при ЦУ на НАП да плати на ЕТ Ж.З.Ж.,
действащ като ЕТ „Ж.Ж.” с ЕИК: *********, с адрес: *** разноски по делото в
размер на 2799.15 /две хиляди
деветстотин деветдесет и девет лева и 15 стотинки/ лева.
ОСЪЖДА Ж.З.Ж., действащ като ЕТ „Ж.Ж.” с
ЕИК: *********, с адрес: *** да плати на Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) Б. при ЦУ на НАП юрисконсултско
възнаграждение в размер на 2260 /две хиляди двеста и шестдесет/
лева.
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване пред Върховния
административен съд с касационна жалба в 14-дневен срок от съобщаването на
страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: