Решение по дело №435/2021 на Административен съд - Шумен

Р Е Ш Е Н И Е

№..............

град Шумен, 17.06.2022г.

В ИМЕТО НА НАРОДА

Административен съд – град Шумен, в публичното заседание на осемнадесети май две хиляди двадесет и втора година в състав:

Административен съдия: Снежина Чолакова

при участието на секретаря Вилиана Русева, като разгледа докладваното от административния съдия АД № 435 по описа за 2021 година на Административен съд – гр.Шумен, за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчноосигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Съдебното производство е образувано въз основа на жалба от „Д.2.“ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителя К.И.С., против Ревизионен акт № Р-03000320004710-091-001/26.02.2021г., издаден от Началник на сектор „Ревизии“ и Главен инспектор по приходите при ТД на НАП – гр.Варна, потвърден с Решение № 61/20.05.2021г. на Директора на дирекция „ОДОП“, гр.Варна при ЦУ на НАП.

Жалбоподателят твърди, че ревизионният акт е необоснован и неправилен, тъй като ревизираното лице не дължи начисляване на ДДС в размер на 31123,90 лева за извършено безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа 155619,68 лева, през данъчен период м.06.2015г. и лихва в размер на 17763,68 лева за периода от 15.07.2015г. до датата на издаване на РА. В тази връзка счита, че през 2012 г. и 2013г. не са извършени подобрения в наетия имот, а се касае за дейности, свързани с обикновената употреба на същия. По-конкретно, през лятото на 2012г. е осъществена подмяна на настилка, на тапицерия на столове и дивани, повърхности на маси и барове, ремонт и подмяна на изхабени декоративни елементи в резултат на обикновена употреба на наетия търговски обект. В началото на м.декември 2012г. е извършен умишлен палеж на покрива на обекта, наложил извършване на текущ, необходим ремонт на вещта, свързан с нейното нормално използване, разходите за който следва да са в тежест на наемателя на същата по силата на подписания договор за наем. През м.юни 2013г. е извършена подмяна на халогенни лампи и кабели на светещата реклама, а през м.август 2013г. – ремонт на търговския обект, като описаните дейности са реализирани с цел възстановяване на състоянието му поради повреди, настъпили в резултат на обикновена употреба. Счита се, че се касае за ремонти, свързани с нормалното поддържане на наетия обект, за да бъде в състояние за ползване по предназначение, така, както е задължен наемателят съгласно чл.11, ал.3 от сключения договор за наем. По отношение сумите за 2011г. се твърди, че договорът за наем е сключен на 21.11.2011г., поради което ремонтите, реализирани през м.август-м.септември 2011г., са извън периода на действие на наемния договор, като в същото време в цитирания договор са предвидени подобрения за гратисен период за м.11 и м.12.2011г. Въз основа на изложеното се обосновава извод, че дружеството не е осъществило възмездна доставка на услуга по смисъла на чл.9, ал.3, т.3 от ЗДДС и не следва на същото да се начисли ДДС в размер на 31123,90 лева за извършено безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа 155619,48 лева през данъчен период м.06.2015г., защото такова подобрение не е реализирано. По отношение установените задължения по ЗКПО се твърди, че изводът на ревизиращия екип за преустановяване дейността на стопанисваното заведение след 01.06.2015г., е неправилен, тъй като дейността на дружеството не е преустановена с прекратяване договора за наем, а е продължила до края на 2015г., респективно дружеството законосъобразно е начислявало данъчна амортизация в рамките на този период. С оглед изложеното се отправя искане съдът да постанови съдебно решение, с което да отмени изцяло обжалвания РА.

В първото по делото съдебно заседание оспорващото ЕООД се представлява от адвокат Ц.М.от САК – редовно упълномощена. В представени по делото молби от 03.02.2022г., 22.03.2022г. и от 11.05.2022г., процесуалният представител поддържа жалбата по изложените в нея съображения, отправяйки искане за отмяна на атакувания РА. Претендира присъждане на деловодни разноски.

Ответната страна – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчноосигурителна практика“ ("ОДОП"), гр.Варна към Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), редовно призован, не се явява лично. В първото по делото заседание същият се представлява от гл.юрисконсулт Д.С., която излага становище за законосъобразност на РА, поради което моли съда да отхвърли жалбата като неоснователна. С молба от 21.02.2022г. последната отправя искане за отхвърляне на жалбата като неоснователна и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2131,55 лева. Отправя и възражение за прекомерност на договореното и платено адвокатско възнаграждение от „Д.2.“ЕООД. По делото са представени и писмени бележки, съдържащи аргументи за неоснователност на оспорването, въз основа на които е отправено искане за отхвърляне на жалбата, като неоснователна и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, след анализ и оценка на събраните в хода на производството доказателства, прие за установена следната фактическа обстановка:

С Ревизионен акт № Р-03002719006535-091-30.04.2020г.по отношение на «Д 2010»ЕООД са установени данъчни задължения по ЗКПО за 2014г. и 2015г., както и по ЗДДС за данъчни периоди от м.01.2014г. до м.12.2015г. вкл., на обща стойност 60289,02 лева.

Дружеството оспорило въпросния РА по административен ред пред Началника на Дирекция «ОДОП» - гр.Варна при ЦУ на НАП, който с Решение № 168/30.07.2020г. го отменил в частта досежно установените задължения за КД по ЗКПО за 2015г. в размер на 2334,59 лева главница и 967,05 лева лихви; както и за ДДС по ЗДДС за данъчен период м.06.2015г. в размер на 37310,19 лева главница и 18164,29 лева лихви, връщайки административната преписка на органа по приходите, издал заповедта за възлагане на ревизията при ТД на НАП-гр.Варна, за издаване на нова заповед за възлагане на ревизия на друг ревизиращ екип и издаване на нов ревизионен акт, съобразно разпоредбите на материалните и процесуалните закони и предвид указанията, дадени в мотивите на решението за законосъобразно установяване на задълженията за ДДС по ЗДДС за данъчен период м.06.2015г. и КД по ЗКПО за 2015г. на «Д 2010»ЕООД, като ревизията бъде извършена и РА бъде издаден в законоустановените срокове и при съобразяване разпоредбата на чл.155, ал.6 от ДОПК.

В изпълнение на Решение № 168/30.07.2020г., със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-03000320004710-020-001/04.08.2020г. (л.381), издадена от С.С.А.- Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна, на основание чл.112 и 113 от ДОПК било възложено извършването на ревизия на «Д 2010»ЕООД с ЕИК *********, която да обхване задълженията на дружеството за Корпоративен данък (КД) за периода 01.01.2015г.-31.12.2015г. и за Данък върху добавената стойност (ДДС) за периода 01.06.2015г.-30.06.2015г. Със същата заповед бил определен съставът на ревизиращия екип – Р.М.С.– главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията, и С.Я.В.– инспектор по приходите; както и срока на ревизията - тримесечен срок, считано от връчването на ЗВР. Цитираната ЗВР е подписана като електронен документ, в срока на валидност на електронния подпис на издателя, констатирано в съдебното заседание по делото на 23.02.2022 г., и е връчена на ревизираното дружество по електронен път на 17.08.2020г.

С последваща Заповед за изменение на ЗВР № Р-03000320004710-020-002/13.11.2020г., издадена от С.С.А.- Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна (л.377), срокът на ревизията бил удължен до 15.01.2021г. Въпросната заповед е подписана като електронен документ, в срока на валидност на електронния подпис на издателя, констатирано в съдебното заседание по делото на 23.02.2022 г., и е връчена на ревизираното дружество по електронен път на 04.01.2021г., съгласно инкорпорираната в заповедта разписка.

За установяване на обстоятелствата от значение за извършваната ревизия са извършени множество процесуални действия, а именно:

На основание чл.37, ал.2 и ал.3 и чл.56, ал.1 от ДОПК е изготвено Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ревизираното лице (РЛ) с Вх. № Р-03000320004710-040-001/12.08.2020г., което е връчено по електронен път на 17.08.2020г.

С Придружителни писма от вх. № Р-03000320004710-ПРД-001-И/27.08.2020г. до вх. № Р-03000320004710-ПРД-004-И/27.08.2020г. от РЛ са представени: Договор за наем от 21.11.2011г.; Приемо-предавателен протокол от 21.11.2011г.; Анекс от 01.06.2015г. към Договор за наем от 21.11.2011г.; Приемо-предавателен протокол от 01.06.2015г.; Хронологични счетоводни регистри на сметка 6016 - Материали ремонт за 2011г. и за 2012г.; Хронологичен счетоводен регистър на сметка 6028 - Ремонт за 2012г.; Хронологични счетоводни регистри на сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2013г. и за 2014г.; Фактури, включени в счетоводните регистри през периода 2011г. - 2014г.

След извършен анализ от ревизиращия екип на представените от РЛ документи, вкл. и на приобщените по реда на ДОПК, на 26.10.2020г. е връчено второ Искане за представяне на документи и писмени обяснения от РЛ с № Р-03000320004710-040-002 от 26.10.2020г.

С Придружително писмо Вх. № Р-03000320004710-ПРД-005-И/09.11.2020г. РЛ е представило Заявление; Фактура № ********** от 31.08.2011г.; МО № 58/31.12.2012г. В заявлението РЛ е уточнило, че в архива на дружеството не се съхраняват поисканите документи - договори и анекси към тях, приемо-предавателни протоколи, протоколи за извършени СМР, отчети за предадена работа, описи на доставени строителни материали и др., свързани с предмета на получените доставки за периода 2011г. - 2013г., поради изтекъл 5-годишен срок за съхранение на документите. Заявило е също, че за получените доставки на стоки и услуги по посочените в искането фактури, не са сключвани писмени договори, доколкото съгласно ЗЗД и ТЗ, писмената форма не е задължителна. Договорите били устни чрез приемане на оферта. Не са подписвани и протоколи за изпълнение на СМР.

На основание чл.37, ал.5 от ДОПК ревизиращият екип е отправил Искане за представяне на информация от трети лица с № Р-03000320004710-041-001/26.10.2020г. до Столична община, Район "Студентски“. С въпросното искане са изискани издадени документи от Столична община, Район "Студентски" през периода от 21.11.2011г. до 01.06.2015г. - строителни разрешения, разрешения за преустройство, удостоверения за въвеждане в експлоатация и други документи във връзка с обект, представляващ Поземлен имот с пл. № 2951 от кв.120, 121, 151 и 152 по плана на гр. София, м. "Студентски град", целият с площ от 3296 кв.м., заедно с построената върху него едноетажна сграда със застроена площ от 1067 кв.м.

С Писмо вх. № 723/19.01.2021г. и Писмо вх. № ЕП-2905#1/25.01.2021г., от Столична община, Район "Студентски" е представено Разрешение за строеж № 41/29.09.2014г., при прегледа на което е установено, че същото се отнася за "Преустройство на бистро в склад за лекарства - помещения от "Дискотека - бивш младежки дом Цветан Спасов", находяща се в УПИ I - 1180 и УПИ II за Младежки дом, кв. 150, м. "Студентски град", ЗП - 104,49 кв. м.". Установено е, че разрешението за строеж не се отнася до поземления имот, за който е искана информацията / пл. № 2951 от кв.120, 121, 151 и 152 по плана на гр. София, м. "Студентски град"/, тъй като е издадено за пл. № 2951, УПИ XIII - 2951, кв.150 по плана на гр. София, м. "Студентски град", т.е. разрешението се отнася до обекти, граничещи с Поземлен имот с пл. № 2951 от кв.120, 121, 151 и 152 по плана на гр. София, м. "Студентски град".

С Протокол КД-73 за присъединяване на документи от друго производство - № Р-03000320004710-ППД-001/21.09.2020г., към настоящото ревизионно производство е бил приобщен РА № Р-03002719006535-091-001/30.04.2020г., издаден на "Дивас" ЕООД, ЕИК *********, ведно с доказателствата към него, вкл.: Писмени обяснения; Справка за банковите сметки; Справка за разкритите обекти; Справка за закупените и въведени в експлоатация ЕКАФП; Справка за активи, използвани за лични цели или несвързани с дейността на дружеството; Справки за имущественото състояние, Справка за предоставени заеми; Справка за получени заеми; Оборотна ведомост за 2015г.; Главна книга за 2015г.; САП за 2015г.; ДАП за 2015г.

В резултат на извършените процесуални действия, събраните доказателства в хода на ревизията и направените констатации, ревизиращият екип е направил следните изводи:

По Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО):

Ревизиращият екип е констатирал, че от "Д.2." ЕООД е подадена Годишна данъчна декларация по чл.92 от ЗКПО за финансовата 2015г., вх. № 2215И0080060/28.03.2016г., с деклариран счетоводен финансов резултат - счетоводна печалба в размер на 166900,89 лв. и формиран данъчен финансов резултат – данъчна печалба в размер на 169920,00 лв.

• Деклариран корпоративен данък - 16992,00 лв.

• Авансови вноски - 0,00 лв.

• КД за внасяне - 16992,00 лв.

Корпоративният данък е внесен на 29.03.2020г.

За невнесените авансови вноски са начислени лихви по реда на чл.89 от ЗКПО в размер на 921,94 лв. - внесени на 29.03.2016г.

Ревизиращият екип е установил, че приходите на РЛ за 2015г. са 1917278,33 лв.

По-конкретно, на основа на извършения анализ на счетоводните регистри за хронологични и аналитични счетоводни записвания по счетоводните сметки от гр.70 – Приходи, са установени следните приходи за 2015г.:

- СчС 702 - Приходи от продажби на стоки - 1326309,98 лева;

- СчС 703 - Приходи от продажби на услуги / реклами/ - 12224,21 лева;

- СчС 706 - Приходи от продажби на ДМА - 67648,44 лева;

- СчС 709 - Други приходи / бонуси при доставка на мин.вода и др. напитки/ - 73167,57 лева;

- СчС 721 - Приходи от лихви - 0,13 лева;

- СчС 729 - Други финансови приходи / отписани задължения/ - 436100,00 лева;

- СчС 799 - Други извънредни приходи - 1828,00 лева;

Общо приходи - 1917278,33 лева.

Ревизиращият екип е констатирал разлика между декларираните с ГДД по чл.92 от ЗКПО приходи от продажби и включената данъчна основа на изпълнените доставки в СД по ЗДДС за 2015г., дължаща се на отписани задължения по давност, които са намерили счетоводно отражение чрез сметка 729 - Други финансови приходи. Не са установени различия между отчетените в счетоводството на РЛ, и респективно – декларираните приходи за 2015г.

Ревизиращият екип е установил разходи за 2015г. в размер на 1750377,44 лв. По-конкретно в резултат на извършения анализ на записванията по счетоводните сметки на "Д.2." ЕООД са констатирани следните разходи за 2015г.:

- СчС 601 - Разходи за материали - 401918,43 лева;

- СчС 602 - Разходи за външни услуги - 384082,36 лева;

- СчС 603 - Разходи за амортизации - 89667,55 лева;

- СчС 604 - Разходи за заплати - 260299,95 лева;

- СчС 605 - Разходи за осигуровки - 47194,21 лева;

- СчС 606 - Разходи за данъци, такси и др. - 3019,11 лева;

- СчС 621 - Разходи за лихви - 644,89 лева;

- СчС 629 - Други финансови разходи - 4406,00 лева;

Балансова стойност на продадените активи/стоки - 559144,94 лева;

Общо разходи - 1750377,44 лева.

При ревизията не са установени различия по отношение на декларираните и отчетените в счетоводството на РЛ разходи за 2015г.

Ревизиращият екип е изчислил Данъчно преобразуване на Счетоводния финансов резултат (СФР) за 2015г.:

- Увеличения на СФР за 2015г. - 142351,31 лв.:

• По реда на чл.54, ал.2 от ЗКПО с годишните счетоводни разходи за амортизации - 89667,55 лв.;

• По реда на чл.66, ал.1 от ЗКПО със счетоводната балансова стойност на отписаните активи от Счетоводния амортизационен план (САП) - 49664,65 лв.;

• По реда на чл.26, т.6 от ЗКПО с разходите за глоби, конфискации, санкции и лихви за просрочие /НП от Инспекцията по труда и лихви/ 3019,11 лв.

- Намаления на СФР за 2015г. - 139332,20 лв.:

• По реда на чл.54, ал.1 от ЗКПО с годишните данъчни амортизации - 88893,68 лв.;

• По реда на чл.66, ал.2 от ЗКПО с данъчната стойност на отписаните активи от Данъчен амортизационен план (ДАП) - 50438,52 лв.

Въз основа на установените данни е заключено, че преобразуването на СФР за 2015г. в посока на увеличение и на намаление е извършено в съответствие с разпоредбите на ЗКПО.

Ревизиращият екип е направил следните изводи досежно облагането за 2015г.:

В хода на ревизията са представени:

1. Договор за наем от 21.11.2011г. за отдаване под наем на недвижим имот между С.С.Б.от гр. София като Наемодател и ЕООД „Д.2.", като Наемател, със следните клаузи:

чл.1, ал.1. Наемодателят предоставя на Наемателя за временно и възмездно ползване собствения си недвижим имот, находящ се в гр. София, Район „Студентски": Поземлен имот с пл. № 2951 от кв.120,121,151 и 152 по плана на гр. София, целият с площ от 3296 кв.м,. заедно с построена върху него едноетажна сграда със застроена площ от 1067 кв.м., състояща се от входно помещение, фоайе, сервизни помещения, фолк зала, диско зала, кухня, склад и офис.

чл.2. За ползването на имота Наемателят заплаща месечен наем в размер на 1000 евро с включен ДДС.

чл.3. Наемната цена се заплаща от Наемателя в брой или банкова сметка ***кущия месец. Владението на отдавания под наем имот се предава на наемателя в деня на подписване на договора.

чл.4. За периода от 22.11.2011г. до 31.05.2012г. не се дължи наем от Наемателя, като същият се счита за гратисен период за извършване на необходимите подобрения в имота от страна на заемателя.

чл.7. Договорът влиза в сила в деня на подписването му и се сключва за срок от 5 / пет/ години, считано от 21.11.2011г. до 20.11.2016г. вкл.

чл.11. Наемателят е длъжен: 1/ да полага за имота грижата на добър стопанин; 2/ да спазва всички нормативни изисквания при държането на имота за дейността, за която е нает, както и да уведомява незабавно наемодателя за всички повреди и посегателства върху имота; 3/ да върне имота в състояние, в което е получен, след изтичането на срока по договора, с всички извършени до момента подобрения, трайно прикрепени към имота, които остават в полза на Наемодателя. Наемателят може да извърши подобрения в имота само със съгласието на Наемодателя. В този случай разходите са за негова сметка и той няма право да задържа имота след изтичане на срока на договора; 4/ с подписване на договора Наемодателят дава изрично съгласие Наемателя да извършва подобрения в имота и за негова сметка. Договорът се прекратява с изтичането на срока, за който е сключен.

2. Приемо-предавателен протокол от 21.11.2011г., между С.С.Б.като предаващ владението на имота, и К.И.С. - действащ в качеството му на управител на "Д.2." ЕООД, като приемател на владението на имота, за фактическо предаване и приемане на едноетажна сграда с площ от 1067 кв.м., представляваща Търговски обект /Дискотека/.

3. Анекс от 01.06.2015г. към Договор за наем, сключен на 21.11.2011г., съгласно който С.С.Б.от гр. София и ЕООД „Д.2.", представлявано от К.И.С., се споразумяват, че се прекратява действието на посочения договор по взаимно съгласие.

4. Приемо-предавателен протокол от 01.06.2015г., между К.И.С. - действащ в качеството му на управител на "Д.2." ЕООД - като предаващ владението на имота, и С.С.Б.- като приемател на владението на имота, за фактическо предаване и приемане на едноетажна сграда с площ от 1067 кв.м., представляваща Търговски обект / Дискотека/.

5. Хронологични счетоводни регистри на сметка 6016 - Материали ремонт за 2011г. и за 2012г.; Хронологичен счетоводен регистър на сметка 6028 - Ремонт за 2012г.; Хронологични счетоводни регистри на сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2013г. и за 2014г.; Фактури, включени в счетоводните регистри през периода 2011г. - 2014г.

Ревизиращият екип е анализирал представените документи, в резултат на което е установил следното:

"Д.2." ЕООД е извършило ремонт/подобрения на стопанисвания търговски обект - Бар-клуб "Плаза". Отчетените разходи за ремонт/подобрения на наетия търговски обект към 31.12.2015г. са в размер общо на 266810,40 лв., в т.ч.:

• Оборот по сметка 6016 - Материали ремонт за 2011г. - Дт сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА/Кт сметка 6016 - 77233,21 лв.

• Оборот по сметка 6016 - Материали ремонт за 2012г. - Дт сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА/Кт сметка 6016 - 63890,52 лв.

• Оборот по сметка 6028 - Ремонт за 2012г. - Дт сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА/Кт сметка 6028 - 39668,83 лв.

• Оборот по сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2013г. - Дт сметка 207 - 82445,30 лв./Кт сметки: 40174 - Доставчици, ан. партида „Д Т Д“ ООД - 22500,00 лв., и 501 - Каса в лева - 59945,30 лв.

• Оборот по сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2014г. - Дт сметка 207 - 3572,54 лв./Кт сметки: 40189 - Доставчици, ан. партида „Т Е К“ ЕООД - 2243,49 лв., и 501 - Каса в лева - 1329,05 лв.

Формиран е данъчен актив, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ с амортизируема стойност от 266810,40 лв.

В САП и ДАП процесните ремонти са въведени като амортизируем актив, както следва:

- Актив „Ремонт“ с дата на въвеждане 31.12.2011г.; аморт.срок 7; аморт.норма 15; аморт.сума - 77233,21 лева; Нач.аморт.2015 - 11584,98 лева; Нач.аморт. до момента - 23564,92 лева; Балансова стойност - 53668,29 лева;

- Актив „Ремонт“ с дата на въвеждане 31.12.2012г.; аморт.срок 7; аморт.норма 15; аморт.сума - 103559,35 лева; Нач.аморт.2015 - 15533,90 лева; Нач.аморт. до момента - 31067,78лева; Балансова стойност - 72491,57 лева;

- Актив „Ремонт покрив“ с дата на въвеждане 25.02.2013г.; аморт.срок 7; аморт.норма 15; аморт.сума - 40000,00 лева; Нач.аморт.2015 - 6000,00 лева; Нач.аморт. до момента - 12000,00 лева; Балансова стойност - 28000,00 лева;

- Актив „Почистване“ с дата на въвеждане 28.06.2013г.; аморт.срок 7; аморт.норма 15; аморт.сума -19944,85 лева; Нач.аморт.2015 - 2991,80 лева; Нач.аморт. до момента - 5983,52 лева; Балансова стойност - 13961,33 лева;

- Актив „Дизайнер“ с дата на въвеждане 22.08.2013г.; аморт.срок 7; аморт.норма 15; аморт.сума -22500,00 лева; Нач.аморт.2015 - 3375,00 лева; Нач.аморт. до момента - 6750,00 лева; Балансова стойност - 15750,00 лева;

- Актив „Ремонт“ с дата на въвеждане 05.04.2014г.; аморт.срок 7; аморт.норма 15; аморт.сума -1329,50 лева; Нач.аморт.2015 - 199,43 лева; Нач.аморт. до момента - 332,39 лева; Балансова стойност - 997,11 лева;

- Актив „Ремонт“ с дата на въвеждане 11.04.2014г.; аморт.срок 7; аморт.норма 15; аморт.сума -2243,49 лева; Нач.аморт.2015 - 336,52 лева; Нач.аморт. до момента - 560,83 лева; Балансова стойност - 1682,66 лева;

Общо Аморт.сума - 266810,40 лева; Нач.аморт.2015 - 40021,56 лева; Нач.аморт. до момента - 80259,44 лева; Балансова стойност - 186550,96 лева.

Според ревизиращия екип, съгласно точка 11.1. от СС 16 – Дълготрайни материални активи (ДМА), ДМА се отписва при продажба или когато не се очакват никакви икономически изгоди от използването на актива или при освобождаването от него. В конкретния случай, считано от 01.06.2015г., Договорът за наем от 21.11.2011г., във връзка с който е формиран амортизируемия актив, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/, е прекратен по взаимно съгласие между страните. От тази дата от актива не се очакват никакви икономически изгоди и съгласно разпоредбите на СС 16 ревизираното лице е следвало да го отпише от патримониума на дружеството.

Съгласно чл.11, т.3 от Договора за наем от 21.11.2011г., извършените подобрения в имота са за сметка на наемателя и той няма право да задържа имота след изтичане на срока на договора, т.е. към датата на прекратяване на договора, разходите за подобрения/ремонти на наетия търговски обект, извършени от наемателя, счетоводно отразени по сметка 207 и заведени в САП и ДАП като амортизируем актив, е следвало да бъдат отписани и безвъзмездно предадени на наемодателя.

Към датата на прекратяване на договора за наем процесният амортизируем актив, заведен по сметка 207, не е напълно амортизиран - начислените амортизации до момента са в размер на 80259,44 лв., а балансовата стойност - 186550,96 лв., т.е. при отписване на актива дружеството би отчело счетоводен разход.

В хода на ревизионното производство е установено, че процесният актив не е отписан от ДАП и САП, вследствие на което няма формиран счетоводен разход и не следва да бъде извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат. През 2015г. от ДАП и САП задълженото лице е отписало амортизируеми активи, заведени по сметка 204 - Машини и оборудване - генератори, климатици, дивани, столове, миялни машини и др. Както е посочено по-горе, СФР за 2015г. е увеличен по реда на чл.66, ал.1 от ЗКПО със счетоводната балансова стойност на отписаните активи от САП - 49664,65 лв., и съответно - намален по реда на чл.66, ал.2 от ЗКПО с данъчната стойност на отписаните активи от ДАП - 50438,52 лв.

Съгласно чл.60, ал.6 от ЗКПО, когато данъчният амортизируем актив престане да се ползва за дейност, за която се формира данъчен финансов резултат, същият се отписва от данъчния амортизационен план от началото на текущия месец. На основание чл. 54, ал.1 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на тази глава.

В случая е установено, че "Д.2." ЕООД е начислил данъчни амортизации на този актив за цялата 2015г. в размер на 40021,56 лв., т.е. по 3335,13 лв. месечна амортизация.

Съгласно чл.60, ал.6 от ЗКПО, тъй като е преустановена дейността на стопанисваното заведение от ревизираното дружество, според ревизиращия екип не е следвало да се начисляват данъчни амортизации след 01.06.2015г., като начислените данъчни амортизации за периода от 01.06.2015г. до 31.12.2015г. са в размер на 23345,91 лв. В резултат на гореизложеното, ревизиращият екип е заключил, че на основание чл.54, ал.1 от ЗКПО, във връзка с чл.60, ал.6, чл.75, ал.4 и чл.81 от ЗКПО при формиране на данъчния финансов резултат от сумата на декларираното с ГДД по чл.92 от ЗКПО намаление на СФР /88893,68 лв./ следва да бъде приспадната сумата от 23345,91 лв. - неправомерно начислените амортизации за процесния актив, след преустановяване действието на договора за наем на търговския обект, за който са извършени подобренията/ремонтите.

В резултат на това ревизиращият екип е установил данъчен финансов резултат и дължим корпоративен данък за 2015г., както следва:

Счетоводен финансов резултат – декларирано - 166900,89 лева; установено - 166900,89 лева;

Увеличения на СФР – декларирано - 142351,31 лева; установено - 142351,31 лева;

- в т.ч.: чл.54, ал.2 от ЗКПО – декларирано - 89667,55 лева; установено - 89667,55 лева;

- в т.ч.: чл.66, ал.1 от ЗКПО – декларирано - 49664,65 лева; установено - 49664,65 лева;

- в т.ч.: чл.26, т.1 и т.2 от ЗКПО – декларирано - 3019,11 лева; установено - 3019,11 лева;

Намаления на СФР – декларирано - 139332,20 лева; установено - 115986,29 лева;

- в т.ч.: чл.54, ал.1 от ЗКПО – декларирано - 88893,68 лева; установено - 65547,77 лева;

- в т.ч.: чл.66, ал.2 от ЗКПО – декларирано - 50438,52 лева; установено - 50438,52 лева;

Данъчен финансов резултат – декларирано - 169920,00 лева; установено - 193265,91 лева;

Дължим Корпоративен данък – декларирано - 16992,00 лева; установено - 19326,60 лева;

Авансови вноски – декларирано - 0,00 лева; установено - 0,00 лева;

Внесен Корпоративен данък – декларирано - 16992,00 лева; установено - 16992,00 лева;

Корпоративен данък за внасяне – декларирано - 0,00 лева; установено - 2334,60 лева.

На основание чл.175 от ДОПК във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за невнесения в срока по чл.93 от ЗКПО допълнително установен Корпоративен данък за 2015г. /2334,60 лв./ са начислени лихви в размер на 1142,81 лв., считано от датата на изискуемост - 01.04.2016г., до датата на издаване на РД – 27.01.2021г.

По Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС):

Ревизиращият екип е извършил проверка на изпълнените доставки и начислен ДДС от страна на проверявания субект. В тази връзка е посочил, че на основание чл.82, ал.1 от ЗДДС данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице – доставчик по облагаема доставка. Съгласно чл.86, ал.1 регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли, като: издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред (т.1); включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка - декларацията по чл.125 за този данъчен период (т.2); посочи документа по т.1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период (т.3). В съответствие с ал.2 данъкът е дължим от регистрирано лице за данъчния период, през който е издаден данъчният документ, а в случаите, когато не е издаден такъв документ или не е издаден в срока по този закон - за данъчния период, през който данъкът е станал изискуем.

В Дневника за продажбите и в СД за ДДС, вх. № 22151346924/13.07.2015г. на "Д.2." ЕООД, за данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2015г. са включени изпълнени облагаеми доставки на услуги с данъчна основа общо в размер на 177427,74 лв. и начислен ДДС общо - 35485,55 лв., в т. ч. чрез отчети за продажбите, регистрирани чрез ФУ: данъчна основа - 164674,39 лв. и начислен ДДС - 32934,89 лв. Изпълнените доставки са отчетени в счетоводството на ревизираното дружество чрез Дт сметка 411 - Клиенти срещу кредитиране на сметките от група 70 - Приходи, а разплащанията - чрез Кт сметка 411/Дт сметка 501 - Каса в лева.

В хода на ревизията на дънъчните органи са представени:

1. Договор за наем от 21.11.2011г. за отдаване под наем на недвижим имот между С.С.Б.като Наемодател и ЕООД „Д.2." като Наемател, съгласно който Наемодателят предоставя на Наемателя за временно и възмездно ползване собствения си недвижим имот, находящ се в гр. София, Район „Студентски": Поземлен имот с пл. № 2951 от кв.120,121,151 и 152 по плана на гр. София, целият с площ от 3296 кв.м. заедно с построена върху него едноетажна сграда със застроена площ от 1067 кв.м., състояща се от входно помещение, фоайе, сервизни помещения, фолк зала, диско зала, кухня, склад и офис. За ползването на имота Наемателят дължи месечен наем в размер на 1000 евро с включен ДДС, платими в брой или банкова сметка ***кущия месец. За периода от 22.11.2011г. до 31.05.2012г. не се дължи наем от Наемателя, като същият се счита за гратисен период за извършване на необходимите подобрения в имота от страна на Наемателя.

3. Анекс от 01.06.2015г. към Договор за наем, сключен на 21.11.2011г., съгласно който С.С.Б.и „Д.2."ЕООД се споразумяват, че се прекратява действието на посочения договор по взаимно съгласие.

4. Приемо-предавателен протокол от 01.06.2015г., съставен между управителя на "Д.2." ЕООД, като предаващ владението на имота, и С.С.Б.приемател на владението на имота, за фактическо предаване и приемане на едноетажна сграда с площ от 1067 кв.м., представляваща Търговски обект / Дискотека/.

При анализа на представените документи ревизиращият екип е установил, че в двата приемо-предавателни протокола - от 21.11.2011г. / при сключване на договора за наем/ и от 01.06.2015г. / при прекратяване на наемните отношения/, е посочено едно и също състояние на имота, подробно описано в РД.

Установено е също, че "Д.2." ЕООД е извършило ремонт/подобрения на стопанисвания под наем търговски обект - Бар-клуб "Плаза". В тази връзка е посочено, че отчетените разходи за ремонт/подобрения на наетия търговски обект към 31.12.2015г. са в размер общо - 266810,40 лв., в т.ч.:

• Оборот по сметка 6028 - Ремонт за 2012г. - Дт сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА/Кт сметка 6028 - 39668,83 лв.

• Оборот по сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2013г. - Дт сметка 207 - 82445,30 лв./Кт сметки: 40174 - Доставчици, ан. партида Д Т Д ООД - 22500,00 лв., и 501 - Каса в лева - 59945,30 лв.

• Оборот по сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2014г. - Дт сметка 207 - 3572,54 лв./Кт сметки: 40189 - Доставчици, ан. партида Т Е К ЕООД - 2243,49 лв., и 501 - Каса в лева - 1329,05 лв.

Установено е, че е формиран данъчен актив, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ с амортизируема стойност от 266810,40 лв. Активът е заведен в счетоводния и данъчния амортизационен план на дружеството и подобренията са извършени през 2011г., 2012г., 2013г. и 2014г.

Ревизиращият екип е констатирал, че в посочените по-горе счетоводни регистри са включени и следните фактури:

- Фактура № 21/17.08.2011г. с предмет „Полагане на подова замазка; Строителни материали по опис“, със стойност 10188,50 лева без ДДС, с доставчик „ГП И Г“ЕООД;

- Фактура № 22/23.08.2011г. с предмет „Полагане на замазка стени; Строителни материали по опис“, на стойност 11392,50 лева без ДДС, с доставчик „ГП И Г“ ЕООД;

- Фактура № 28/31.08.2011г., с предмет „Полагане на подова замазка; Строителни материали по опис“, на стойност 5119,10 лева без ДДС с доставчик „ГП И Г“ ЕООД;

- Фактура № 38/09.09.2011г. с предмет „Полагане на замазка външни стени; Строителни материали по опис“, на стойност 10360,30 лева без ДДС с доставчик „ГП И Г“ ЕООД;

- Фактура № 41/14.09.2011г. с предмет „Строителни материали по опис“, на стойност 8392,20 лева без ДДС, с доставчик „ГП И Г“ ЕООД;

- Фактура № 2/17.09.2011г. с предмет „Плащане по договор“ на стойност 8350,00 лева без ДДС, с доставчик „Д П И 11“ ЕООД;

- Фактура № 45/26.09.2011г. с преидмет „Труд по Приемо-предавателен протокол; Строителни материали по опис“, на стойност 9897,70 лева без ДДС, с доставчик „ГП И Г „ЕООД;

- Фактура № 1/10.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“, на стойност 7370,62 лева без ДДС, с доставчик „Ю **“ ЕООД;

- Фактура № 2/15.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“, на стойност 8848,80 лева без ДДС, с доставчик „Ю **“ ЕООД;

- Фактура № 3/28.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“, на стойност 9112,00 лева без ДДС, с доставчик „Ю **“ ЕООД;

- Фактура № 4/29.08.2012г., с предмет „Плащане по договор“, на стойност 10060,20 лева без ДДС, с доставчик „Ю **“ ЕООД;

- Фактура № 5/30.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“, на стойност 10488,60 лева без ДДС; с доставчик „Ю **“ ЕООД;

- Фактура № 6/31.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“, на стойност 6853,10 лева без ДДС, с доставчик „Ю **“ ЕООД;

- Фактура № 191/20.12.2012г. с предмет „Декоративни елементи за стени“, на стойност 12500,00 без ДДС, с доставчик „П“ ООД;

- Фактура № 192/20.12.2012г. с предмет „Декоративни елементи за тавани“, на стойност 12000,00 без ДДС, с доставчик „П“ ООД;

- Фактура № 194/21.12.2012 г. с предмет „Дизайнерско оборудване“, на стойност 12500,00 лева без ДДС, с доставчик „П“ ООД;

- Фактура № 265/11.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“ на стойност 10150,00 лева без ДДС, с доставчик „С К 3“ ЕООД;

- Фактура № 297/19.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“, на стойност 11930,00 лева без ДДС, с доставчик „С К 3“ ЕООД;

- Фактура № 327/25.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“, на стойност 10760,00 лева без ДДС, с доставчик „С К 3“ ЕООД;

- Фактура № 345/28.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“, на стойност 7160,00 лева без ДДС, с доставчик „С К 3“ ЕООД;

- Фактура № 67/12.06.2013г. с предмет „Кабели; Удължители; Халогенни лампи и др. материали; Труд“, на стойност 11127,30 лева без ДДС, с доставчик „Е Т ***“ ЕООД;

- Фактура № 70/26.06.2013 г. с предмет „Кабели; Халогенна лампа; Труд“, на стойност 8818,00 лева без ДДС, с доставчик „Е Т ***“ ЕООД;

- Фактура № 1/ 22.08.2013г. с предмет „Дизайнерско обзавеждане и оборудване“, на стойност 22500,00 лева без ДДС, с доставчик „Д Т Д“ ООД.

Общата стойност по описаните фактури е определена в размер на 235878,92 лева без ДДС.

С Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ - № Р- 03000320004710-040-002 от 26.10.2020г. ревизиращият екип е изискал от задълженото лице всички придружаващи документи към посочените по-горе фактури.

С придружително писмо Вх. № Р-03000320004710-ПРД-005-И/09.11.2020г., оспорващото дружество е представило Заявление, в което е посочило, че за получените доставки на стоки и услуги по посочените в искането фактури, не са сключвани писмени договори, доколкото съгласно ЗЗД и ТЗ писмена форма не е задължителна. Договорите са били устни чрез приемане на оферта. Не са подписвани и протоколи за изпълнение на СМР.

Контролните органи са извършили проверка в информационната система на НАП относно профила на процесните доставчици на стоки и услуги, съгласно която, същите са дерегистрирани по ЗДДС при установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС, както следва: "ГП И Г" ЕООД, ЕИК ******* - на 18.05.2012г.; "Д П И 11" ЕООД, ЕИК ******* - на 18.05.2012г.; "Ю **" ЕООД, ЕИК ******* - на 25.08.2017г.; "П" ООД, ЕИК ******* - на 10.08.2012г.; "С К 3" ЕООД, ЕИК *******- на 14.03.2014г.; "Е Т ***" ЕООД, ЕИК ******* - на 22.04.2014г.; "Д Т Д" ООД, ЕИК ******* - на 06.03.2017г. Установили са, че на посочените задължени лица са извършвани множество насрещни проверки, при които при посещенията на адресите за кореспонденция не са открити представляващите или упълномощени лица; исканията за представяне на документи и писмени обяснения са връчени по реда на чл.32 от ДОПК; не са представяни исканите документи, справки и писмени обяснения.

Констатирано е, че разликата в амортизируемата стойност на актива в размер на 30931,48 лв. между 266810,40 лв. - стойността в САП и ДАП, и 235878,92 лв. - подобрения, посочени по-горе, е формирана от следните разходи:

• 2011г. - 13532,91 лв. - накрайници; гайки; профили; гъвкави връзки; изолирбанд; клещи резачни; електроди; винтове; уплътнители; ръкавици; очила предпазни противоударни; силикон; свредло за метал; анкервинкел за таван; водосточно казанче; скоба за кръгла тръба; ламарина; гипсово лепило; пясък; цимент; бои; разредители; диск за рязане на метал; звънец гонг безжичен; маркуч; муфи; мокет; монтаж на мокет; грунд бързосъхнещ; ел. ключ; винкел; рекламни торбички; лампи; свързващи алуминиеви лайсни за плот; панти; шпилки; ел. разклонители; мрежа оградна; кутия пощенска; скоби за закрепване на кабели и др.

Съгласно Оборот по сметка 6016 - Материали ремонт за 2011г. и представените фактури, разходите са по множество фактури на стойност в диапазон от 2,50 лв. до 2000,00 лева, с доставчици: "Т-Г" ООД; "П" ЕООД; "П С ****" ООД; "Р-**" ООД; "У" ООД; "А М" ЕООД; "Ю ***" ООД; "Г ****" ЕООД; "Й. - 96" ЕООД; "Е Г" ЕООД; "Д.Б" ЕООД; "И." ЕООД; "Т. - 2" ЕООД; „Д С" ЕООД; "БИВ" ЕООД; "Д Б" АД; "М С" ООД; "О Л" ЕООД; "С." ООД; "А. - 1" ЕООД; "ЦЕМ – К." ООД; "С." ЕООД и др.

• 2012г. - 13826,03 лв. - ел. кабели; клещи кухи материали; стъкло за електрожен; щит за електрожен; тръби; винтове; шайби; изолирбанд; гипс; лепилни патрони; електроди; лепило за гипскартон; хартиено тиксо; фибромрежа; уплътнители; триплекс; гайки; свредло за метал; шпилки; гласфазерна лента; ремонт на 18 бр. говорители; вана за боя; четки; гипсшпатула неръждаема; шкурка; конектор; шпаух за пералня; сифон за двукоритна мивка алпака; рутер; ламинат; патрони за топло лепене; саморазливна замазка; маншон универсален; дюбел; нипел; кран перилен; проводници и др.

Съгласно Оборот по сметка 6016 - Материали ремонт за 2012г. и Оборот по сметка 6028 - Ремонт за 2012г. и представените фактури, разходите са по множество фактури на стойност в диапазон от 5,00 лв. до 1706,00 лв. Доставчици са: "СИ Б К" ЕООД; "Т-Г" ЕООД; "А."ООД; "Ю ***" ООД; "С И С" ООД; "Т - 2" ЕООД; "П" ЕООД; "А Л " ООД; "С. 21" ООД; "Х Е" ЕООД; "Д Б" АД; "У" ООД; "Д С" ООД; "И." ООД; "К Д" ЕООД и др.

• 2014г. - 3572,54 лв. - доставка и засаждане на растителност и резитба на дървесни видове по Фактура № 00000200639 от 11.04.2014г. с доставчик :„Т Е К" ЕООД - 2243,49 лв.; плочки, теракот, декор и душ канал по Фактура № ********** от 05.04.2014г. с доставчик: „Г *" ЕООД - 1329,05 лв. съгласно Оборот по сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2014г.

Ревизиращият екип е приел, че посочените фактури, отчетени по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ към 31.12.2015г., формиращи амортизируем актив - полагане на подова замазка, полагане на замазка на външни стени, ремонт покрив, декоративни елементи за тавани, халогенни лампи, дизайнерско обзавеждане и оборудване, вложени материали и труд в услугите и др., разходите в размер на 235878,92 лв., представляват подобрения по смисъла на §1, т.32 от ДР на ЗДДС, тъй като съгласно §1, т.32 от ДР на ЗДДС, „подобрение“ е дейността по извършването на последващи разходи, свързани с отделен актив, които водят до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на този актив. Създаването на нов актив от държател/ползвател на наетия или предоставен за ползване актив се приравнява на подобрение. Заключил е, че тези подобрения на наетия търговски обект в размер на 235878,92 лв. следва да се приравнят на доставка на услуга от наемателя към наемодателя според хипотезата на чл.9, ал.2, т.4 от ЗДДС - за доставка на услуга се смята и извършването на услуга от държател/ползвател за ремонт и/или подобрение на нает или предоставен за ползване актив.

В същото време ревизията е приела, че фактурите за закупуване на накрайници, гайки, профили, гъвкави връзки, изолирбанд, клещи резачни, електроди, винтове, уплътнители, ел. кабели и т.н., разходите в размер на 30931,48 лв., отчетени по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ към 31.12.2015г., формиращи амортизируем актив, представляват текущи ремонти, необходими за обикновената употреба/ползване на наетия търговски обект. Съгласно §1, т.31 от ЗДДС, „ремонт“ е дейността по извършването на последващи разходи, свързани с отделен актив, които не водят до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на този актив.

Органите по приходите са извършили проверка в ИМ на НАП - Дневници за покупки от 01.01.2011г. до 31.12.2014г. на „Д.2." ЕООД - Вх. № Р-03000320004710-999-001/26.01.2021г., във връзка с изследване на факта приспаднат ли е данъчен кредит при покупката на стоките и услугите, формиращи ДМА, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/. В резултат на същата са установили следното:

• за 2011г.: Ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит за всички получени от него покупки, вкл. по: фактури с доставчик: "ГП И Г" ЕООД - 11070,06 лв., в т.ч.: през данъчен период м.08.2011г. - 5340,02 лв., през данъчен период м.09.2011г. - 5730,04 лв., върху обща данъчна основа - 55350,30 лв.; Фактура № 2 от 17.09.2011г. с доставчик: "Д П И 11" ЕООД - 1670,00 лв. върху данъчна основа - 8350,00 лв. - през данъчен период м.09.2011г.

• за 2012г.: Ревизираното лице не е ползвало данъчен кредит за покупки от: „Б Д" ЕООД; „А С " ЕООД; „М Р - М М" ЕТ; „Д. БГ" ЕООД; „А К Н" ЕТ; „" ЕООД. Установено е, че нито едно от изброените дружества не извършва строителни дейности. За всички други получени доставки дружеството е приспаднало данъчен кредит, вкл. по: фактури с доставчик: "Ю **" ЕООД - 10546,66 лв. върху данъчна основа - 52733,32 лв. - през данъчен период м.08/2012г.; фактури с доставчик: "П" ООД - 7400,00 лв. върху данъчна основа - 37000,00 лв. - през данъчен период м.12/2012г.

• за 2013г.: Ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит за покупки във връзка с извършени подобрения на нает актив, вкл.: въведен в САП и ДАП на 25.02.2013г. по фактури с доставчик: „С К" ЕООД - 8000,00 лв. върху данъчна основа - 40000,00 лв. - през данъчен период м.02/2013г.; въведен в САП и ДАП на 28.06.2013г. по фактури с доставчик: „Е Е Т ***" ЕООД - 3988,97 лв. върху данъчна основа - 19945,30 лв. - през данъчен период м.06/2013г.; въведен в САП и ДАП на 22.08.2013г. по фактури с доставчик: „Д Т Д" ООД - 4500,00 лв. върху данъчна основа - 22500,00 лв. - през данъчен период м.08/2013г.

- през данъчен период м.04.2014г.; въведен в САП и ДАП на 05.04.2014г. по Фактура № ********** от 05.04.2014г. с доставчик: „Г *" ЕООД - 265,81 лв. върху данъчна основа - 1329,05 лв. - през данъчен период м.04/2014г.

При извършената проверка е установено, че „Д.2." ЕООД е приспаднало изцяло данъчен кредит за покупките на стоки и услуги, свързани с извършените подобрения на наетия търговски обект, счетоводно отразени като актив по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/.

В конкретния случай, считано от 01.06.2015г., Договорът за наем от 21.11.2011г., във връзка с който е формиран амортизируемия актив, счетоводно отразен по сметка 207(Разходи за придобиване на ДМА), е прекратен по взаимно съгласие между страните. От тази дата от актива не се очакват никакви икономически изгоди и съгласно разпоредбите на СС 16 - Дълготрайни материални активи, ревизираното лице е следвало да го отпише от патримониума на дружеството на основание чл.60, ал.6 от ЗКПО. На основание чл.9, ал.3, т.3 от ЗДДС /в сила от 01.01.2013г./, за „възмездна доставка на услуга“ се смята и безвъзмездното извършване на услуга от държател/ползвател за подобрение на нает или предоставен за ползване актив. Съгласно чл. 12, ал.1 от ЗДДС, „облагаема доставка“ е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. В съответствие с чл.25, ал.3, т.6 от ЗДДС, данъчното събитие възниква на датата на фактическото връщане на актива с подобрението от държател/ползвател при прекратяване на договора за наем или преустановяване ползването на актива, когато подобрението не е предвидено като условие и/или задължение по договора. Данъчната основа на доставка на услуги по чл.9, ал.3, т.3, съгласно чл. 27, ал. 2, изречение второ от ЗДДС, е сумата от направените преки разходи за извършването на подобрението, намалена с разходите за изхабяване съгласно обичайния икономически живот на подобрението, а ако не може да се установи сумата на преките разходи, данъчната основа е пазарната цена. Обичайният живот на изхабяването следва да се установява за условията, при които е ползвано подобрението (при наемателя). С договора за наем се определя за чия сметка са разходите за подобрение - за сметка на наема, до определена сума, или за сметка на наемателя, т. е. безвъзмездно.

В конкретния случай, в чл.11, т.3 и т.4 от Договора за наем от 21.11.2011г. е посочено, че наемателят е длъжен да върне имота в състояние, в което е получен, след изтичането на срока по договора, с всички извършени до момента подобрения, трайно прикрепени към имота, които остават в полза на наемодателя. Наемателят може да извърши подобрения в имота само със съгласието на наемодателя. В този случай разходите са за негова сметка и той няма право да задържа имота след изтичане на срока на договора; с подписване на договора наемодателят дава изрично съгласие наемателя да извършва подобрения в имота и за негова сметка.

При това положение ревизиращият екип е заключил, че не може да се счита, че наемателят е задължен да върне имота на наемодателя в състоянието, в което е получен, след като още с чл.3 от договора за наем страните са се договорили в имота да бъдат направени подобрения за сметка на наема. Видно от съдържанието на чл.11 от договора, страните изрично и недвусмислено са се съгласили наетият имот да се върне с всички трайно прикрепени към него подобрения. Следователно не може да се презюмира, че тези трайни подобрения всъщност са необходими за ползването на наетия имот. Нито е имало оценка на актива при наемането му от физическото лице, нито страните по договора са установили какво е състоянието на имота за периода, през който няма да се дължи наем.

Съгласно чл. 25, ал.3, т.6 от ЗДДС данъчното събитие при връщане на наетия актив с подобрението поради прекратяване на договора за наем, възниква, когато подобрението не е предвидено като условие и/или задължение по договора. Ако е предвидено като такова, договорът предвижда начина за възмездяване и това може да бъде пряко заплащане или бартер срещу наема, в случая не са посочени такива клаузи в сключения договор за наем. При извършване на подобрение върху наетия или получен за ползване актив, наемателят следва да начисли ДДС при връщането на актива и има право да ползва данъчен кредит към момента на извършването на разходите.

Ревизиращият екип е заключил, че през данъчен период м.06.2015г. за „Д.2." ЕООД е възникнало задължение да начисли ДДС на ДМА, счетоводно отразен по сметка 207, при връщане на ползвания под наем имот, за подобренията на който е приспаднал данъчен кредит през периода от м.01.2011г. до м.12.2014г., върху данъчна основа, формирана по следния начин: 235878,92 лв. / натрупани разходи за подобрение/ "минус" 80259,44 лв / начислени счетоводни амортизации / = 155619,48 лв. На основание чл.82, ал.1 и чл.86, ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.9, ал.2, т.4 и ал.3, т.3, чл.25, ал.3, т.6, чл. 27, ал. 2, изречение второ и §1, т.32 от ДР на ЗДДС през данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2016г. "Д.2." ЕООД дължи ДДС в размер на 31123,90 лв. за извършeно безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа -155619,48 лв.

Относно получените доставки и данъчния кредит /покупки, ревизиращият екип е посочил, че съгласно чл.68, ал.1 от ЗДДС, данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за: 1. получени от него стоки или услуги по облагаема доставка; 2. извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка. С ал.2 е указано, че правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем.

Съгласно чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките и услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.

В съответствие с чл.71, т.1 от ЗДДС лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл.114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател.

В чл.72, ал.1 от ЗДДС е указано, че регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода. На основание ал.2 правото по ал.1 се упражнява, като лицето: 1. включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по ал.1 в справка-декларацията по чл.125 за същия данъчен период; 2. посочи документа по чл.71 в дневника за покупките по чл.124 за данъчния период по т.1.

В Дневник за покупките за ревизирания данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2015г. от "Д.2." ЕООД са декларирани получени доставки на стоки и услуги: без право на данъчен кредит - 1740,00 лв.; с право на пълен данъчен кредит - 150307,72 лв. Приспаднатият данъчен кредит общо в размер на 30061,49 лв. е отчетен чрез сметка 453/1 - Начислен ДДС за покупките. Сметката е дебитирана срещу Кт сметка 401 - Доставчици. Данъчният кредит е формиран от получени стоки/активи и услуги по облагаеми доставки, свързани с икономическата дейност на дружеството. Данъчният кредит за данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2015г. отговаря на изискванията на чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС.

В хода на ревизията е установено, че за данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2015г. „Д.2." ЕООД притежава данъчни документи, съставени в съответствие с изискванията на чл.114 и чл.115 от ЗДДС - фактури и известия към тях, в които данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на получените доставки на стоки и услуги съгласно чл.71, т.1 от ЗДДС. За ревизирания данъчен период от задълженото лице са спазени разпоредбите на чл.72, ал.1 и ал.2 от ЗДДС относно упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит. Не са установени основания за коригиране размера на приспаднатия данъчен кредит през данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2015г.

По данъчни периоди е установено следното:

Данъчен период 01.06.2015г.-30.06.2015г.:

Подадена е СД по ЗДДС, вх. № 22151346924/13.07.2015г., с резултат: ДДС за внасяне - 5424.06 лв. Данъкът е внесен на 13.07.2015г.

На основание чл.82, ал.1 и чл.86, ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.9, ал.2, т.4 и ал.3, т.3, чл.25, ал.3, т.6, чл. 27, ал. 2, изречение второ и §1, т.32 от ДР на ЗДДС през данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2016г. "Д.2." ЕООД дължи ДДС в размер на 31123,90 лв. за извършeно безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа -155619,48 лв.

В резултат на това, ревизиращият екип е приел, че СД се променя, както следва:

Декларираните от дружеството изпълнени облагаеми доставки са в размер на 177427,74 лева, а при ревизията е установено, че техният размер е 333047,22 лева, респективно е налице разлика в размер на +155619,48 лева; дружеството е декларирало ДДС в размер на 35485,55 лева, а е следвало да начисли такъв в размер на 66609,45 лева, респективно е налице разлика от +31123,90 лева; декларираният данъчен кредит е в размер на 30061,49 лева, колкото е и установеният при ревизията; а ДДС за внасяне/възстановяване е + 5424,06 лева, при установен при ревизията +36547,96 лева, респективно е налице разлика от + 31123,90 лева. Т.е. при ревизията е установено задължение за довнасяне на ДДС за посочения данъчен период в размер на 31123,90 лева, както и лихва в размер на 17495,65 лв., изчислена от 15.07.2015г. до датата на издаване на РД, дължима на основание чл.175 от ДОПК във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за невнесения в срока по чл.89, ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.125, ал.5 от ЗДДС установен ДДС за внасяне за данъчен период м.06/2015г.

За направените в хода на ревизията констатации ревизиращият екип издал Ревизионен доклад Р-03000320004710-092-001 / 27.01.2021 г., с който било предложено да бъдат установени задължения за внасяне на данъчни задължения, както следва: Корпоративен данък по ЗКПО за 2015г. в размер на 2334,60 лева главница и лихви за просрочие в размер на 1142,81 лева и Данък върху добавената стойност за данъчен период м.06/2015г. - 31123,90 лева главница и лихви за просрочие в размер на 17495,65 лева, на обща стойност 52096,96 лева.

РД бил съобщен на оспорващото дружество по електронен път на 06.04.2020г., видно от приложената към същия разписка.

С Възражение вх.№ 18110/22.04.2020г. (л.190), адресирано до ТД на НАП-гр.Варна, оспорващото дружество възразило срещу Ревизионен доклад Р-03000320004710-092-001 / 27.01.2021 г., изразявайки несъгласие с установеното в хода на ревизията основание за начисляване на ДДС в размер на 31123,90лв. на основание чл. 82, ал.1 и чл. 86, ал.1, във връзка с чл. 9, ал. 2,т. 4 и ал. 3, т. 3 , чл. 25, ал. 3, т. 6, чл.27, ал. 2 и §1, т. 32 от ДР на ЗДДС за извършеното безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа – 155619,48 лв. през данъчен период м.06.2015г., с твърдение, че не е осъществило възмездна доставка на услуга по смисъла на чл.9, ал.3, т.3 от ЗДДС. Посочило е също, че неправилно е определен корпоративен данък за внасяне в размер на 2334,60лв. в нарушение на чл.60, ал. 6 от ЗКПО, тъй като прекратяването на договора за наем не означава, че данъчният амортизируем актив е престанал да се ползва за дейността, за която се формира данъчен финансов резултат. Дейността на дружеството е продължила до края на 2015г., поради което правилно е начислена данъчна амортизация до края на 2015г.

На 26.02.2021 г. бил издаден РА № Р-03000320004710-091-001 от С.С.А.– началник на сектор „Ревизии“ в Дирекция“Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна, възложил ревизията и Р.М.С.- главен инспектор по приходите в Дирекция“Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна – ръководител на ревизията.

Според РА, с годишна данъчна декларация (ГДД) по чл.92 от ЗКПО с вх. № 2215И0080060/28.03.2016г. за финансовата 2015г. РЛ е декларирало счетоводен финансов резултат - счетоводна печалба в размер на 166900,89 лв. и формиран данъчен финансов резултат – данъчна печалба в размер на 169920,00 лв., в резултат на което е декларирало и Корпоративен данък за внасяне в размер на 16992,00 лв. Декларираният КД е внесен на 29.03.2020г., ведно с начислените лихви по реда на чл.89 от ЗКПО за невнесените авансови вноски в размер на 921,94 лв., внесени на 29.03.2016г.

При анализа на представените в хода на ревизията документи (договор за наем от 21.11.2011г. и анекс към него от 01.06.2015г.; приемо-предавателни протоколи от 21.11.2011г. и 01.06.2015г.; хронологични счетоводни регистри на сметка 6016 - Материали ремонт за 2011г. и за 2012г.; хронологичен счетоводен регистър на сметка 6028 - Ремонт за 2012г.; хронологични счетоводни регистри на сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ за 2013г. и за 2014г.; фактури, включ 2010" ЕООД е извършило ремонт/подобрения на стопанисвания търговски обект - Бар-клуб "Плаза", като отчетените разходи за ремонт/подобрения на наетия търговски обект към 31.12.2015г. са в размер общо на 266810,40 лв., в т.ч.:

• Оборот по сметка 6028 - Ремонт за 2012г. - Дт сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА/Кт сметка 6028 - 39668,83 лв.

Установено е, че е формиран данъчен актив, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ с амортизируема стойност от 266810,40 лв., като в САП и ДАП процесните ремонти са въведени като амортизируем актив.

Съгласно точка 11.1. от СС 16, дълготраен материален актив се отписва при продажба или когато не се очакват никакви икономически изгоди от използването на актива или при освобождаването от него. В конкретния случай, считано от 01.06.2015г., Договорът за наем от 21.11.2011г., във връзка с който е формиран амортизируемия актив, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/, е прекратен по взаимно съгласие между страните. От тази дата от актива не се очакват никакви икономически изгоди и съгласно разпоредбите на СС 16 ревизираното лице е следвало да го отпише от патримониума на дружеството. Съгласно чл.11, т.3 от Договора за наем от 21.11.2011г., извършените подобрения в имота са за сметка на наемателя и той няма право да задържа имота след изтичане на срока на договора, т.е. към датата на прекратяване на договора, разходите за подобрения/ремонти на наетия търговски обект, извършени от наемателя, счетоводно отразени по сметка 207 и заведени в САП и ДАП като амортизируем актив, е следвало да бъдат отписани и безвъзмездно предадени на наемодателя. Към датата на прекратяване на договора за наем процесният амортизируем актив, заведен по с/ка 207, не е бил напълно амортизиран - начислените амортизации до момента са в размер на 80259,44 лв., а балансовата стойност - 186550,96 лв. При отписване на актива дружеството би отчело счетоводен разход. В хода на ревизионното производство е установено, че процесният актив не е отписан от ДАП и САП, вследствие на което няма формиран счетоводен разход и не следва да бъде извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат. През 2015г. от ДАП и САП задълженото лице е отписало амортизируеми активи, заведени по с/ка 204 /Машини и оборудване/ - генератори, климатици, дивани, столове, миялни машини и др. Както е посочено по-горе, СФР за 2015г. е увеличен по реда на чл.66, ал.1 от ЗКПО със счетоводната балансова стойност на отписаните активи от САП - 49664,65 лв., и съответно - намален по реда на чл.66, ал.2 от ЗКПО с данъчната стойност на отписаните активи от ДАП - 50438,52 лв. Съгласно чл.60, ал.6 от ЗКПО, когато данъчният амортизируем актив престане да се ползва за дейност, за която се формира данъчен финансов резултат, същият се отписва от данъчния амортизационен план от началото на текущия месец. Ревизиращите органи са установили, че "Д.2." ЕООД е начислило данъчни амортизации на този актив за цялата 2015г. в размер на 40021,56 лв., т.е. по 3335,13 лв. месечна амортизация. Съгласно чл.60, ал.6 от ЗКПО, т.к. е преустановена дейността на стопанисваното заведение от ревизираното дружество, не е следвало да се начисляват данъчни амортизации след 01.06.2015г., респективно начислените данъчни амортизации за периода от 01.06.2015г. до 31.12.2015г. в размер на 23345,91 лв. са неправилно начислени. На основание чл. 54, ал.1 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на тази глава. В резултат на гореизложеното е прието, че на основание чл.54, ал.1 от ЗКПО, във връзка с чл.60, ал.6, чл.75, ал.4 и чл.81 от ЗКПО при формиране на данъчния финансов резултат от сумата на декларираното с ГДД по чл.92 от ЗКПО намаление на СФР /88893,68 лв./ следва да бъде приспадната сумата от 23345,91 лв. - неправомерно начислените амортизации за процесния актив, след преустановяване действието на договора за наем на търговския обект, за който са извършени подобренията/ремонтите. Установен е данъчен финансов резултат за 2015г. в размер на 193265,91 лева, вместо декларирания от дружеството такъв в размер на 169920,00 лева, респективно дължим корпоративен данък в размер на 19326,60 лева вместо декларирания корпоративен данък на стойност 16992,00 лева и доколкото дружеството е внесло корпоративен данък за 2015г. в размер на 16992,00 лева, е установено, че дължи корпоративен данък на стойност 2334,60 лева, както и лихви в размер на 1162,92 лв., изчислени от датата на изискуемост - 01.04.2016г., до датата на издаване на РА (на основание чл.175 от ДОПК във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ).

По отношение на задълженията на дружеството по ЗДДС в РА е установено, че и в двата приемо-предавателни протокола - от 21.11.2011г. /при сключване на договора за наем/ и от 01.06.2015г. /при прекратяване на наемните отношения/, е посочено едно и също състояние на имота. В същото време "Д.2." ЕООД е извършило ремонт/подобрения на стопанисвания под наем търговски обект - Бар[1]клуб "Плаза". Отчетените разходи за ремонт/подобрения на наетия търговски обект към 31.12.2015г. са в размер общо - 266810,40 лв., в т.ч.:

• Оборот по сметка 6028 - Ремонт за 2012г. - Дт сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА/Кт сметка 6028 - 39668,83 лв.

Формиран е данъчен актив, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ с амортизируема стойност от 266810,40 лв. Активът е заведен в счетоводния и данъчния амортизационен план на дружеството. Видно от данните, посочени по-горе, подобренията са извършени през 2011г., 2012г., 2013г. и 2014г.

Въз основа на описаната информация и представените от дружеството фактури за извършени разходи, в РА са установени следните разходи:

• за 2011г. - 13532,91 лв. – разходи за накрайници; гайки; профили; гъвкави връзки; изолирбанд; клещи резачни; електроди; винтове; уплътнители; ръкавици; очила предпазни противоударни; силикон; свредло за метал; анкервинкел за таван; водосточно казанче; скоба за кръгла тръба; ламарина; гипсово лепило; пясък; цимент; бои; разредители; диск за рязане на метал; звънец гонг безжичен; маркуч; муфи; мокет; монтаж на мокет; грунд бързосъхнещ; ел. ключ; винкел; рекламни торбички; лампи; свързващи алуминиеви лайсни за плот; панти; шпилки; ел. разклонители; мрежа оградна; кутия пощенска; скоби за закрепване на кабели и др. Съгласно Оборот по сметка 6016 - Материали ремонт за 2011г. и представените фактури разходите са по множество фактури на стойност в диапазон от 2,50 лв. до 2000,00 лв. Доставчици са: "Т-Г" ООД; "П" ЕООД; "П С ****" ООД; "Р-**" ООД; "У" ООД; "А М" ЕООД; "Ю ***" ООД; "Г ****" ЕООД; "Йони - 96" ЕООД; "Е Г" ЕООД; "Д.Б" ЕООД; "Иико" ЕООД; "Т - 2" ЕООД; "Д С" ЕООД; "БИВ" ЕООД; "Д Б" АД; "М С" ООД; "О Л" ЕООД; "Сержани" ООД; "Атко - 1" ЕООД; "ЦЕМ - Комерс" ООД; "Скантек" ЕООД и др.

• за 2012г. - 13826,03 лв. – разходи за ел. кабели; клещи кухи материали; стъкло за електрожен; щит за електрожен; тръби; винтове; шайби; изолирбанд; гипс; лепилни патрони; електроди; лепило за гипскартон; хартиено тиксо; фибромрежа; уплътнители; триплекс; гайки; свредло за метал; шпилки; гласфазерна лента; ремонт на 18 бр. говорители; вана за боя; четки; гипсшпатула неръждаема; шкурка; конектор; шпаух за пералня; сифон за двукоритна мивка алпака; рутер; ламинат; патрони за топло лепене; саморазливна замазка; маншон универсален; дюбел; нипел; кран перилен; проводници и др. Съгласно Оборот по сметка 6016 - Материали ремонт за 2012г. и Оборот по сметка 6028 - Ремонт за 2012г. и представените фактури разходите са по множество фактури на стойност в диапазон от 5,00 лв. до 1706,00 лв. Доставчици са: "СИ Б К" ЕООД; "Т-Г" ЕООД; "Авиатранс" ООД; "Ю ***" ООД; "СИС" ООД; "Т - 2" ЕООД; "П" ЕООД; "А Л " ООД; "Стром 21" ООД; "Х Е" ЕООД; "Д Б" АД; "У" ООД; "Д С" ООД; "Интеза" ООД; "К Д" ЕООД и др.

• 2014г. - 3572,54 лв. - доставка и засаждане на растителност и резитба на дървесни видове по Фактура № 00000200639 от 11.04.2014г. с доставчик :„Т Е К" ЕООД, ЕИК ********* - 2243,49 лв.; плочки, теракот, декор и душ канал по Фактура № ********** от 05.04.2014г. с доставчик: „Г *" ЕООД, ЕИК ********* - 1329,05 лв. съгласно Оборот по сметка 207 - Разходи за придобиване на ДМА за 2014г.

Видно от предмета на част от изброените фактури, същите се отнасят за разходи, отчетени по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ към 31.12.2015г., формиращи амортизируем актив - полагане на подова замазка, полагане на замазка на външни стени, ремонт покрив, декоративни елементи за тавани, халогенни лампи, дизайнерско обзавеждане и оборудване, вложени материали и труд в услугите и др. В РА е прието, че тези разходи, в размер общо на 235878,92 лв., представляват подобрения по смисъла на §1, т.32 от ДР на ЗДДС. Съгласно §1, т.32 от ДР на ЗДДС подобрение е дейността по извършването на последващи разходи, свързани с отделен актив, които водят до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на този актив. Създаването на нов актив от държател/ползвател на наетия или предоставен за ползване актив се приравнява на подобрение. Прието е, че тези подобрения на наетия търговски обект в размер на 235878,92 лв. следва да се приравнят на доставка на услуга от наемателя към наемодателя според хипотезата на чл.9, ал.2, т.4 от ЗДДС - за доставка на услуга се смята и извършването на услуга от държател/ползвател за ремонт и/или подобрение на нает или предоставен за ползване актив. Видно от посочения предмет на представените фактури - накрайници, гайки, профили, гъвкави връзки, изолирбанд, клещи резачни, електроди, винтове, уплътнители, ел. кабели и т.н., разходите в размер на 30931,48 лв., отчетени по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/ към 31.12.2015г., формиращи амортизируем актив, представляват текущи ремонти, необходими за обикновената употреба/ползване на наетия търговски обект. Съгласно §1, т.31 от ЗДДС ремонт е дейността по извършването на последващи разходи, свързани с отделен актив, които не водят до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на този актив.

В РА е посочено също, че от органите по приходите е извършена проверка в ИМ на НАП - Дневници за покупки от 01.01.2011г. до 31.12.2014г. на „Д.2." ЕООД, - Вх. № Р-03000320004710-999- 001/26.01.2021г., във връзка с изследване на факта приспаднат ли е данъчен кредит при покупката на стоките и услугите, формиращи ДМА, счетоводно отразен по сметка 207 /Разходи за придобиване на ДМА/. Установени са следните данни:

• за 2011г.: Ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит за всички получени от него покупки, вкл. по: фактури с доставчик: "ГП И Г" ЕООД - 11070,06 лв., в т.ч.: през данъчен период м.08/2011г. - 5340,02 лв., през данъчен период м.09/2011г. - 5730,04 лв., върху обща данъчна основа - 55350,30 лв.; Фактура № 2 от 17.09.2011г. с доставчик: "Д П И 11" ЕООД - 1670,00 лв. върху данъчна основа - 8350,00 лв. - през данъчен период м.09/2011г.

• за 2012г.: Ревизираното лице не е ползвало данъчен кредит за покупки от: „Б Д" ЕООД; „А С " ЕООД; „М Р - М М" ЕТ; „Диско БГ" ЕООД; „А К Н" ЕТ; „Н К" ЕООД. Установено е, че нито едно от изброените дружества не извършва строителни дейности. За всички други получени доставки дружеството е приспаднало данъчен кредит, вкл. по: фактури с доставчик: "Ю **" ЕООД - 10546,66 лв. върху данъчна основа - 52733,32 лв. - през данъчен период м.08/2012г.; фактури с доставчик: "П" ООД - 7400,00 лв. върху данъчна основа - 37000,00 лв. - през данъчен период м.12/2012г.

• за 2014г.: Ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит за покупки във връзка с извършени подобрения на нает актив, вкл.: въведен в САП и ДАП на 11.04.2014г. по Фактура № 00000200639 от 11.04.2014г. с доставчик: „Т Е К" ЕООД - 448,70 лв. върху данъчна основа - 2243,49 лв. - през данъчен период м.04/2014г.; въведен в САП и ДАП на 05.04.2014г. по Фактура № ********** от 05.04.2014г. с доставчик: „Г *" ЕООД - 265,81 лв. върху данъчна основа - 1329,05 лв. - през данъчен период м.04/2014г.

Видно от извършената проверка, „Д.2." ЕООД е приспаднало изцяло данъчен кредит за покупките на стоки и услуги, свързани с извършените подобрения на наетия търговски обект, счетоводно отразени като актив по сметка 207/Разходи за придобиване на ДМА/. В конкретния случай, считано от 01.06.2015г., Договорът за наем от 21.11.2011г., във връзка с който е формиран амортизируемия актив, счетоводно отразен по сметка 207/Разходи за придобиване на ДМА/, е прекратен по взаимно съгласие между страните. Прието е, че от тази дата от актива не се очакват никакви икономически изгоди и съгласно разпоредбите на СС 16 - Дълготрайни материални активи, ревизираното лице е следвало да го отпише от патримониума на дружеството, по аргумент от чл.60, ал.6 от ЗКПО. На основание чл.9, ал.3, т.3 от ЗДДС за възмездна доставка на услуга се смята и безвъзмездното извършване на услуга от държател/ползвател за подобрение на нает или предоставен за ползване актив /в сила от 01.01.2013г./. Съгласно чл. 12, ал.1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. В съответствие с чл.25, ал.3, т.6 от ЗДДС данъчното събитие възниква на датата на фактическото връщане на актива с подобрението от държател/ползвател при прекратяване на договора за наем или преустановяване ползването на актива, когато подобрението не е предвидено като условие и/или задължение по договора. Данъчната основа на доставка на услуги по чл.9, ал.3, т.3 съгласно чл. 27, ал. 2, изречение второ от ЗДДС е сумата от направените преки разходи за извършването на подобрението, намалена с разходите за изхабяване съгласно обичайния икономически живот на подобрението, а ако не може да се установи сумата на преките разходи, данъчната основа е пазарната цена. Обичайният живот на изхабяването следва да се установява за условията, при които е ползвано подобрението (при наемателя). С договора за наем се определя за чия сметка са разходите за подобрение - за сметка на наема, до определена сума, или за сметка на наемателя, т. е. безвъзмездно. В конкретния случай с чл.11, т.3 и т.4 от Договора за наем от 21.11.2011г. е посочено, че Наемателят е длъжен да върне имота, в състояние, в което е получен, след изтичането на срока по договора с всички извършени до момента подобрения, трайно прикрепени към имота, които остават в полза на Наемодателя. Наемателят може да извърши подобрения в имота само със съгласието на Наемодателя. В този случай разходите са за негова сметка и той няма право да задържа имота след изтичане на срока на договора; с подписване на договора Наемодателят дава изрично съгласие Наемателя да извършва подобрения в имота и за негова сметка. Не може да се счита, че наемателят е задължен да върне имота на наемодателя в състоянието, в което е получен, при положение, че още с чл.3 от договора за наем страните са се договорили в имота да бъдат направени подобрения за сметка на наема. Видно от съдържанието на чл.11 от договора, съгласно чл.20 от Закона за задълженията и договорите, страните изрично и недвусмислено са се съгласили наетият имот да се върне с всички трайно прикрепени към него подобрения. Следователно не може да се презюмира, че тези трайни подобрения всъщност са необходими за ползването на наетия имот. Нито е имало оценка на актива при наемането му от физическото лице, нито страните по договора са установили какво е състоянието на имота за периода, през който няма да се дължи наем. Съгласно чл. 25, ал.3, т.6 от ЗДДС данъчното събитие при връщане на наетия актив с подобрението поради прекратяване на договора за наем, възниква, когато подобрението не е предвидено като условие и/или задължение по договора. Ако е предвидено като такова, договорът предвижда начина за възмездяване и това може да бъде пряко заплащане или бартер срещу наема, в случая не са посочени такива клаузи в сключения договор за наем. При извършване на подобрение върху наетия или получен за ползване актив, наемателят следва да начисли ДДС при връщането на актива и има право да ползва данъчен кредит към момента на извършването на разходите. Въз основа на изложеното в РА е прието, че през данъчен период м.06.2015г. за „Д.2." ЕООД е възникнало задължение да начисли ДДС на ДМА, счетоводно отразен по сметка 207, при връщане на ползвания под наем имот, за подобренията на който е приспаднал данъчен кредит през периода от м.01.2011г. до м.12.2014г., върху данъчна основа, формирана по следния начин: 235878,92 лв. /натрупани разходи за подобрение/ "минус" 80259,44 лв /начислени счетоводни амортизации/ = 155619,48 лв. На основание чл.82, ал.1 и чл.86, ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.9, ал.2, т.4 и ал.3, т.3, чл.25, ал.3, т.6, чл. 27, ал. 2, изречение второ и §1, т.32 от ДР на ЗДДС през данъчен период 01.06.2015г. - 30.06.2015г. "Д.2." ЕООД дължи ДДС в размер на 31123,90 лв. за извършeно безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа -155619,48 лв.

Установено е също, че за данъчен период 01.06.2015г.-30.06.2015г. от дружеството е подадена СД по ЗДДС, вх. № 22151346924/13.07.2015г., с резултат: ДДС за внасяне - 5424.06 лв., който е внесен на 13.07.2015г. В същото време според РА, на основание чл.82, ал.1 и чл.86, ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.9, ал.2, т.4 и ал.3, т.3, чл.25, ал.3, т.6, чл. 27, ал. 2, изречение второ и §1, т.32 от ДР на ЗДДС през описания данъчен период "Д.2." ЕООД дължи ДДС в размер на 31123,90 лв. за извършeно безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа -155619,48 лв, поради което СД следва да се промени в следния смисъл: изпълнените облагаеми доставки са декларирани в размер на 177427,74 лева, а е следвало да бъдат в размер на 333047,22 лева, т.е. е налице положителна разлика на стойност +155619,48 лева; съответно декларираният ДДС по тези доставки е в размер на 35485,55 лева, а е следвало да бъде в размер на 66609,45 лева, т.е. е налице положителна разлика от +31123,90 лева. С оглед на това и доколкото декларираният и установен данъчен кредит е на стойност 30061,49 лева, размерът на ДДС за внасяне, деклариран на стойност +5424,06 лева, е следвало да бъде на стойност +36547,96 лева, т.е. е налице разлика от +31123,90 лева недеклариран, но установен и дължим ДДС за внасяне. На основание чл.175 от ДОПК във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за невнесения в срока по чл.89, ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.125, ал.5 от ЗДДС установен ДДС за внасяне за данъчен период м.06/2015г. / 31123,90 лв./ се дължи лихва в размер на 17763,68 лв., изчислена от 15.07.2015г. до датата на издаване на РА.

В обобщение на изложеното, с РА са установени допълнителни задължения на "Д.2."ЕООД за Корпоративен данък за 2015г. в размер на 2334,60 лева главница и 1162,92 лева лихви; както и задължение за внасяне на ДДС за данъчен период м.06.2015г. в размер на 31123,90 лева главница и 17763,68 лева лихви.

РА бил съобщен на дружеството по електронен път на 11.03.2021г., видно от разписка на л.35 от делото.

Несъгласно с констатациите в РА, «Д.2."ЕООД го оспорило изцяло с жалба, заведена в ЦУ на НАП с вх.№ Ю-61/24.03.2021г.

С Решение № 61/20.05.2021г. по жалба срещу Ревизионен акт, издадено от Директора на Дирекция «ОДОП» при ЦУ на НАП-гр.Варна (л.11), решаващият орган потвърдил като законосъобразен РА № Р-03000320004710-091-001/26.02.2021 г., с който са установени дължимите от «Д 2010»ЕООД задължения за ДДС по ЗДДС за данъчен период м.06.2015г. в размер на 31123,90 лева главница и 17763,68 лева лихви; както и за Корпоративен данък по ЗКПО за 2015г. в размер на 2334,60 лева главница и 1162,92 лева лихви.

Решение № 61/20.05.2021г. било съобщено на оспорващото дружество на 01.11.2021г., видно от приложената разписка (л.9).

Несъгласно със същото, с жалба, заведена в деловодството на приходната администрация с вх.№ 198-8/17.11.2021г. по описа на НАП-ЦУ-Дирекция «ОДОП», гр.Варна, «Д 2010»ЕООД оспорило изцяло РА пред Административен съд-гр.Шумен. Видно от приложеното заверено копие от пощенски плик (л.7), жалбата е била изпратена по пощата на 15.11.2021г.

Въз основа на цитираната жалба е образувано настоящото съдебно производство пред Административен съд-гр.Шумен.

В хода на съдебното производство ответната страна е представила административната преписка по издаване на оспорения РА.

По искане на ревизираното дружество в хода на съдебното производство са допуснати до разпит двама свидетели – И М Х и Е П Н.

Св.И Хсочи, че в периода, в който "Д.2."ЕООД е стопанисвало дискотека (бар-клуб) "Плаза", намираща се в гр.София, Студентски град, ул.Атанас Манчев № 6, е работил в дискотеката като салонен управител. Сочи, че през този период ежегодно са извършвани ремонти в обекта през м.август, целта на които била да се отстранят причинените в резултат на експлоатацията повреди по стените, пода и тавана на сградата, както и по мебелировката на същата. В резултат на тези ремонти не се увеличавал капацитета на обекта. През м.декември 2012г. се запалили намиращите се в подпокривното пространство кабели, захранващи обекта, в резултат на което се запалил покрива на дискотеката и част от диваните във фоайето. Пожарът бил изгасен от пожарната. През м.февруари 2013г. бил извършен ремонт на покрива посредством подмяна на дървените греди и полагане на ламарина, а през лятото на 2013г. били подменени кабелите на обекта, тъй като били обгорели от пожара; бил извършен ремонт на тавана посредством подмяна на поставените декоративни пана и декорациите, засегнати от пожара; както и била извършена цялостна подмяна на интериора. Свидетелят уточнява, че не е бил ангажиран с ремонтните дейности, тъй като бил салонен управител и работел през нощта, докато ремонтите са извършвани през деня. Твърди обаче, че е виждал извършването на ремонтни дейности, сочейки, че по данни на управителя, същите са осъществявани с цел обектът да бъде върнат на собственика в състоянието, в което е бил към момента на сключването на договора за наем.

Св.Емил Найденов сочи, че работи като техническа подрръжка на дискотека (бар-клуб) "Плаза", считано от 2008г. до момента, като в периода 2012-2013г. е работил към "Д.2."ЕООД. Работата му била свързана с отстраняване на повреди в обекта. Твърди, че всяко лято през м.август е извършван ремонт на дискотеката, при който са сменяни гипсокартоните по стени и тавани, подновявана е декорацията, тапицерията на маси и столове и т.н. През зимата на 2012г. се запалил покрива на обекта, в резултат на което след преминаване на големите студове бил извършен ремонт на покрива, при който бил подменен покрива и намиращото се в подпокривното пространство окабеляване на обекта. През лятото на 2013г. също бил извършен ремонт на дискотеката, при който се подновил интериора и мебелировката. Сочи, че през годините интериорът на дискотеката бил променян със съдействието на дизайнери, като имало тенденция за малко увеличаване броя на местата за посетители.

С оглед установяване коректното изчисляване на размера на задълженията на дружеството по делото е изслушана и приета и съдебно – счетоводна експертиза.

Въз основа на събраните по делото доказателства, съдът намира от правна страна следното:

Жалбата е процесуално допустима, като подадена в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, от ревизираното лице, до компетентния съд, след изчерпване на процедурата по административното оспорване на РА.

Разгледана по същество, жалбата е неоснователна, поради следните съображения:

В настоящото производство и съгласно чл.160, ал.2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му.

Ревизионното производство е образувано и проведено, съответно РД и издадените въз основа на същия РА са постановени от компетентни органи в рамките на определените им правомощия. Съгласно представената и приета като доказателство по делото Заповед № Д-2273/20.12.2018г. на Директора на ТД на НАП-гр.Варна, на основание чл.11, ал.3 от ЗНАП и чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, като органи, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии съгласно чл.112 от ДОПК, са определени началниците на сектори в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП-гр.Варна. В случая издателят на заповедта за възлагане на ревизия – С С А, с оглед на заеманата длъжност /Началник сектор в отдел „Ревизии“ в ТД на НАП – Варна/, е сред органите, посочени в Заповед № Д-2273/20.12.2018г. на Директора на ТД на НАП-гр.Варна, определени като компетентни да издават ЗВР и ЗИЗВР. Според правилото чл.119, ал.2 от ДОПК, РА се издава от органа, възложил ревизията и ръководителя на същата. В конкретния случай автори на РА са С.С.А.- Началник сектор в отдел „Ревизии“ и възложител на ревизията и Р.М.С.– Главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията, с оглед на което посоченото нормативно изискване е спазено. Издателите на оспорения акт са разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната дирекция на НАП в гр.Варна, която е компетентна териториална дирекция по критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК. РА е подписан от лицата, които са го издали, с валидни квалифицирани електронни подписи. Решението на Директора на Дирекция „ОДОП“ при ЦУ на НАП също изхожда от компетентен орган, доколкото е издадено от директора на посочената дирекция С Х П.

При извършената служебна проверка съдът не констатира допуснати нарушения на изискванията за форма и на административнопроизводствените правила в хода на проведеното ревизионно производство. Ревизията е приключила в срока по чл.114, ал.2 от ДОПК, а РД е съставен от ревизиращите органи в срока по чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 от ДОПК реквизити, при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства. Спазен е и срокът по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт. РА също е постановен в изискуемата писмена форма и при съблюдаване изискванията на чл.120, ал.1 от ДОПК.

В хода на ревизията са връчени по надлежния ред искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице, във връзка с които са представени писмени обяснения и писмени доказателства както от ревизирания субект, така и от третите лица. Получените сведения са приобщени по установения ред към административната преписка. Изпълнени са и задължителните указания, дадени с решение № 160/30.07.2020г. на директора на дирекция „ОДОП“, гр.Варна, като новото ревизионно производство е осъществено от друг ревизиращ екип, започнало е незаконосъобразното действие, което е послужило като основание за отмяна на акта съобразно чл.155, ал.6 от ДОПК и процесният РА е издаден при съблюдаване дадените от решаващия орган, указания.

Съдът намира, че обжалваният ревизионен акт е издаден в съответствие сд материалния закон.

По делото няма спор, че на 21.11.2011г. между С.С.Б.като наемодател и "Д.2.” ЕООД като наемател е сключен Договор за наем, съгласно който "Д.2." ЕООД е наело недвижим имот, находящ се в гр. София, район „Студентски", а именно: поземлен имот с пл.№ 2951 oт кв. 120, 121, 151 и 152 по плана на гр. София, целият с площ от 3296 кв.м., заедно с построена върху него едноетажна сграда със застроена плош от 1067 кв.м., състояща се от входно помещение, фойае, сервизни помещения, фолк зала, диско зала, кухня, склад и офис. Договорът е сключен за срок от 5 години и месечен наем в размер на 1000 евро. Съгласно чл.4 от Договора, за периода от 22.11.2011г. до 31.05.2012г. не се дължи наем от наемателя, като същия се счита за гратисен период за извършване на необходимите подобрения в имота от страна на наемателя. По силата на чл. 11, т. 3 от Договора, наемателят е длъжен да върне имота в състоянието, в което е получен, след изтичането на срока на Договора, с всички извършени до момента подобрения, трайно прикрепени към имота, които остават в полза на наемодателя.

Няма спор и относно това, че с Анекс от 01.06.2015г. към Договор за наем, страните са се споразумели за прекратяване действието по посочения договор по взаимно съгласие.

На първо място, жалбодателят оспорва дължимостта на ДДС, като твърди, че извършените ремонти през 2012г., 2013г. и 2014г. не могат да бъдат разглеждани като извършване на подобрение върху вещта по смисъла на чл. 9, ал. 3, т. 3 от ЗДДС, тъй като не представляват трайно прикрепени към имота подобрения, а са свързани с нормалното поддържане на наетия обект, за да бъде в състояние за ползване по предназначение. Счита, че неоснователно не е съобразен чл. 11, т. 3 от Договора за наем, съгласно който наемателят връща имота в състоянието, в което е получен "с извършените до момента подобрения-трайно прикрепени към имота, които остават в полза на наемодателя".

В унисон с тезата на решаващия орган, съдът счита за неоснователно твърдението на жалбоподателя, че чл. 11 от Договора задължава наемателя да върне имота на наемодателя в състоянието, в което е получен. Това е така, защото още с чл. 3 от същия договор страните са се договорили в имота да бъдат направени подобрения за сметка на наема, дължим за част от наемния период – от 22.11.2015г. до 31.05.2012г. От съдържанието на чл. 11 от договора и от правилата за тълкуване на договорите, съгласно чл. 20 от ЗЗД, следва, че страните изрично са се съгласили наетият имот да се върне с всички трайно прикрепени към него подобрения. Следователно не може да се презюмира, че извършването на тези подобрения е било необходимо за ползването на наетия имот по предназначение. В подкрепа на този извод е и факта, че не е извършвана оценка на актива при наемането му от физическото лице, нито са предприемани действия за установяване състоянието на имота след изтичане на гратисния период, в рамките на който наемателят не е дължал наем. В договора липсва яснота и какво се има предвид под необходимите подобрения и в какво ще се изрази ремонта за посочения в него период от време.

От друга страна, представените протоколи за приемане и връщане на наетия имот не могат да удостоверят обстоятелството, че имотът е върнат във вида, в който е нает, защото тяхното съдържание се опровергава от отчетените за него разходи от "Д.2."ЕООД, направени преди датата, от която е документирано наемното правоотношение.

Във връзка с извършеното подобрение през 2011г. оспорващият твърди, че направените разходи са през период, през който не е действал Договора за наем от 21.11.2011 г. Посочва, че подобрения за сметка на наема са предвидени в гратисен период единствено от м. 11 до м.12.2011г.

При преглед на счетоводен регистър на сч. с/ка 6016 /материали ремонт/ за 2011г. се установява, че са отразени разходи в общ размер на 89866,01 лв. На 31.12.2011г. сметката е приключена, като част от разходите в размер на 12 632,80 лв. са признати от дружеството за текущи разходи, а по сч. с/ка 207 /разходи за придобиване на ДМА/, са осчетоводени суми в размер на 77 233,21 лв.

В посочения по-горе счетоводен регистър за периода до 21.11.2011г. /датата на сключване на договора за наем/ са включени фактури от м.08.2011г. и м.09.2011г., издадени от доставчиците "ГП ЕИ Г" ЕООД и "Д П И 11" ЕООД, с предмет на доставка - полагане на подова замазка, полагане на замазка на външни стени, строителни материали по опис. Посочените фактури са намерили отражение по сч. с/ка 207 /разходи за придобиваме на ДМА/. От същите следва, че дружеството е извършило посочените дейности безвъзмездно в чужд имот, а подобренията са станали собственост на лицето, в чиято полза са извършени услугите - собственика на имота, като за този извод е без значение дали разходите са извършени преди или след сключването на договора за наем.

Относно разходите за периода от сключване на договора от 21.11.2011г. до 31.05.2015г., същите са в размер на 11 979,16 лв. и представляват разходи за материали, които законосъобразно са признати за текущи и са свързани с нормалното поддържане на наетия обект, за да бъде в състояние за ползване по предназначение.

Посочено е също, че фактическите и правни изводи на ревизиращия екип са базирани на детайлния анализ и преценка на онези документи, които дружеството е предоставило, като всички други, касаещи приложения към фактури, протоколи за извършени СМР, отчети за предадена работа, описи на доставени строителни материали за периода 2011г.- 2013г., които същото е отказало да представи с аргумент, че за тяхното съхранение е изтекъл петгодишният срок за съхранение. Правилно ревизиращият екип и решаващият орган са отхвърлили тезата за изтекъл срок за съхранение на документите, релевантни за даньчното му облагане и невъзможност за тяхното представяне за контрол, т.к. съгласно чл. 42, ал. 1, т. 3 от Закона за счетоводството (отм.), счетоводната документация, в това число и документите за данъчен контрол, се съхраняват до 5 години след изтичане на давностния срок за погасяване на публичното задължение, което удостоверяват. В този смисъл е и нормата на чл. 38, ал. 1, т. 3 от ДОПК, съгласно която счетоводната и търговската информация, както и всички други сведения и документи от значение за даньчното облагане и задължителните осигурителни вноски се съхраняват от задълженото лице по реда, установен в Закона за Националния архивен фонд в определените от същата разпоредба срокове. По отношение на документите за данъчно-осигурителен контрол, срокът също е 5 години след изтичане на давностния срок за погасяване на публичното задължение, с което са свързани. Следователно срокът за съхранение на документи, съставени през 2011 г., изтича през 2022г., респ. не е бил изтекъл в периода на провеждане на ревизията и ревизираното лице не може да черпи права от факта на несъхраняване на документите, които са от значение за неговото облагане.

При извършената проверка на счетоводните документи на дружеството е установено, че по сч.с/ка 207 /разходи за придобиване на ДМА/, са осчетоводени суми по години, както следва: за 2011 г. - 77 233,21 лв., за 2012 г. – 103559,35 лв., за 2013 г. — 82 444,85 лв., за 2014 г. – 3572,99 лв. Салдото по сметката към 31.12.2015 г. е в размер на 266 810,40лв.

В хода на ревизията са проверени първичните счетоводни документи, въз основа на които са отчетени разходите за подобрение на ДМА по отношение на наетия имот, в т.ч. Фактура № 21/17.08.2011г. с предмет „Полагане на подова замазка; Строителни материали по опис“; Фактура № 22/23.08.2011г. с предмет „Полагане на замазка стени; Строителни материали по опис“; Фактура № 28/31.08.2011г., с предмет „Полагане на подова замазка; Строителни материали по опис“; Фактура № 38/09.09.2011г. с предмет „Полагане на замазка външни стени; Строителни материали по опис“; Фактура № 41/14.09.2011г. с предмет „Строителни материали по опис“; Фактура № 2/17.09.2011г. с предмет „Плащане по договор“; Фактура № 45/26.09.2011г. с предмет „Труд по Приемо-предавателен протокол; Строителни материали по опис“; Фактура № 1/10.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“; Фактура № 2/15.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“; Фактура № 3/28.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“; Фактура № 4/29.08.2012г., с предмет „Плащане по договор“; Фактура № 5/30.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“; Фактура № 6/31.08.2012г. с предмет „Плащане по договор“; Фактура № 191/20.12.2012г. с предмет „Декоративни елементи за стени“; Фактура № 192/20.12.2012г. с предмет „Декоративни елементи за тавани“; Фактура № 194/21.12.2012 г. с предмет „Дизайнерско оборудване“; Фактура № 265/11.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“; Фактура № 297/19.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“; Фактура № 327/25.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“; Фактура № 345/28.02.2013г. с предмет „Ремонт покрив на дискотека“; Фактура № 67/12.06.2013г. с предмет „Кабели; Удължители; Халогенни лампи и др. материали; Труд“; Фактура № 70/26.06.2013 г. с предмет „Кабели; Халогенна лампа; Труд“; Фактура № 1/ 22.08.2013г. с предмет „Дизайнерско обзавеждане и оборудване“.

Установено е също, че в САП (счетоводен амортизационен план) и ДАП (данъчен амортизационен план) на 11.04.2014г. ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит за покупки във връзка с извършени подобрения на нает актив, вкл. по Фактура № 00000200639 от 11.04.2014г. с доставчик: „Т Е К" ЕООД - 448,70 лв. върху данъчна основа - 2243,49 лв. - през данъчен период м.04/2014г.; а на 05.04.2014г. - по Фактура № ********** от 05.04.2014г. с доставчик: „Г *" ЕООД - 265,81 лв. върху данъчна основа - 1329,05 лв. - през данъчен период м.04/2014г.

Въз основа на наличните в счетоводството на жалбоподателя документи е установено какви дейности са извършвани в процесния имот, анализирани са счетоводните записвания по сч. с/ка 207 /разходи за придобиване на ДМА/, като са определени разходите за ремонт, чрез които се възстановява състоянието на дълготрайните материални активи за нормалното им функциониране и разходите за ремонт, водещи до увеличаване на очакваната икономическа изгода спрямо първоначално оценената стандартна ефективност на съществуващия актив.

Посочено е, че съгласно §1, т. 31 от ДР на ЗДДС, ремонт е дейността по извършването на последващи разходи, свързани с отделен актив, които не водят до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на този актив. Разходите в размер на 30 931,48 лв., отчетени по с/ка 207 /разходи за придобиване на ДМА/ към 31.12.2015г., по фактури за покупката на накрайници, гайки, профили, гъвкави връзки, изолирбанд, клещи резачни, електроди, винтове, уплътнители, ел. кабели и т.н., правилно са приети за свързани с текущи ремонти, необходими за обикновената употреба ползване на наетия търговски обект.

Съгласно чл.68, ал.1 от ЗДДС, данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за: 1. получени от него стоки или услуги по облагаема доставка; 2. извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка. С ал.2 е указано, че правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем.

В чл.82, ал.1 от ЗДДС е предвидено, че данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и 5, а според чл.86, ал.1 от с.з. - регистрирано лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли, като издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред; включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период; посочи документа по т. 1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период.

Съгласно чл.9, ал.1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга, като според ал.2, т.4 от с.з. в актуалните за казуса редакции, за доставка на услуга се смята и извършването на услуга от държател/ползвател за ремонт и/или подобрение на нает или предоставен за ползване актив. Според чл.9, ал.3, т.3 от ЗДДС (първоначална редакция, в сила от 01.01.2013г.), за възмездна доставка на услуга се смята и безвъзмездното извършване на услуга от държател/ползвател за подобрение на нает или предоставен за ползване актив.

Съгласно §1, т. 32 от ДР на ЗДДС, подобрение е дейността по извършването на последващи разходи, свързани с отделен актив, които водят до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на този актив. Видно от предмета на посочените в РД и РА фактури, отчетени по с/ка 207 /разходи за придобиване на ДМА/ към 31.12.2015г., формиращи амортизируем актив - полагане на подова замазка, полагане на замазка на външни стени, ремонт покрив, декоративни елементи за тавани, халогенни лампи, дизайнерско обзавеждане и оборудване, вложени материали и труд в услугите и др., разходите в размер на 235878,92лв. действително представляват подобрения по смисъла на §1, т.32 от ДР на ЗДДС.

В РА е заключено, че тези подобрения на наетия търговски обект в размер на 235 878.92 лв. следва да се приравнят на доставка на услуга от наемателя към наемодателя според хипотезата на чл.19, ал. 2, т. 4 от ЗДДС - за доставка на услуга се смята и извършването на услуга от държател/ползвател за ремонт и или подобрение на нает или предоставен за ползване актив.

В чл. 25, ал. 3, т. 6 от ЗДДС /в приложимата редакция ДВ. бр.94 от 2012г. в сила от 01.01.2013г./ е регламентирано кога настъпва данъчното събитие в случаите на извършване на безвъзмездна услуга от държател/ползвател за подобрение на наетия или предоставен за ползване актив, а именно - данъчното събитие възниква на датата на фактическото връщане на актива с подобрението от държател/ползвател при прекратяване на договора за наем или преустановяване ползването на актива, когато подобрението не е предвидено като условие и/или задължение по договора. Според чл.27, ал.2, изр.второ от ЗДДС (ред. след изм. и доп. с ДВ, бр. 101 от 2013 г.), датата на фактическото връщане на актива с подобрението от държател/ползвател при прекратяване на договора за наем или преустановяване ползването на актива, когато подобрението не е предвидено като условие и/или задължение по договора. В конкретния случай датата на данъчното събитие е 01.06.2015г., когато договорът е прекратен и активът върнат. С оглед на това правилно в хода на ревизията е формирана данъчната основа по реда на чл. 27, ал. 2 от ЗДДС в приложимата редакция, като от натрупаните разходи за подобрение в размер на 235878,92 лв. са приспаднати начислени счетоводни амортизации в размер на 80 259,44лв. По силата на чл. 82, ал. 1 и чл. 86, ал. 1, вр. чл. 9, ал. 2, т. 4 и ал. 3, т. 3, чл. 25, ал.3, т. 6, чл. 27, ал. 2, изречение второ и §1, т. 32 от ДР на ЗДДС обосновано е прието и, че оспорващото дружество дължи ДДС в размер на 31123,90 лева за извършено безвъзмездно подобрение на нает актив с данъчна основа в размер на 155619,48 лева, през данъчен период м.06.2015г.

Този извод се потвърждава от ССчЕ, според която, в случай, че извършените разходи в размер на 235878,92 лева представляват подобрения по смисъла на § 1, т.32 от ДР на ЗДДС, при начислена данъчна амортизация /съгласно ДАП/ в размер на 80259,44 лв., данъчната основа е в размер на 155619,48 лева за данъчен период м.06.2015г., респективно задължението за ДДС в размер на 31123,90лв./155619,48лв. х 20%/ на основание извършено безвъзмездно подобрение на на нает актив (колкото е прието и в РА).

Изложеното обосновава категоричния извод, че данъчните органи са установили задължението на „Д.2.“ЕООД за данъчен период м.06.2015г. в размер на 31123,90 лева главница и 17763,68лв. лихви, изчислени на основание чл.175 от ДОПК, във вр.с чл.1 от ЗЛДТДПДВ и при съблюдаване сроковете за изискуемост – от 15.07.2015г. до 26.02.2021г., в съответствие с приложимите материалноправни разпоредби.

Този извод не се променя от показанията на разпитаните като свидетели служители на оспорващото дружество – съответно салонен управител и работник по техническа поддръжка. Последните по същество потвърждават тезата на приходната администрация за извършен от дружеството основен ремонт в обект – бар-клуб (дискотека) „Плаза“, доколкото и двамата свидетели описват, че е ремонтиран покрива и тавана на обекта, изградена е нова конструкция, изцяло нова електрическа система, положени са нови подови настилки и е сменен целия вътрешен интериор, извършвана е замазка на под и стени, полагани са декоративни елементи за тавани, поставени са халогенни лампи, дизайнерско обзавеждане и оборудване, извършване на вътрешни преустройства, целящи увеличаване броя на посетителите. Т.е. от казаното от свидетелите следва, че извършените разходи, свързани с отделни активи, са довели до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на тези активи, респективно представляват подобрение на тези активи.

Описаните от свидетелите дейности не могат да бъдат квалифицирани като текущ ремонт, тъй като по своето естество не са свързани с обичайната поддръжка на отделните активи, а увеличават стойността и тяхната първоначална ефективност. Съдът не кредитира казаното от двамата свидетели, че дейностите през м.02.2013г. и през лятото на 2013г. касаят извършване на текущ ремонт на покрива и окабеляването, които са били засегнати от пожар, тъй като тезата за пожара е изтъкната от оспорващото дружество едва в жалбата, поставила началото на съдебното производство, явяващо се индиция, че тази теза не е достоверна и има защитен характер. В подкрепа на този извод е и обстоятелството, че не са представени никакви документи, удостоверяващи настъпването на подобен пожар. Всичко това сочи, че осъщественият през м.02.2013г. ремонт на покрива и закупените през м.06.2013г. кабели, удължители, халогенни лампи и др.материали не са били насочени към възстановяване състоянието на обекта във вида, в който е било наето от оспорващото дружество, респективно не представляват необходими ремонти, свързани с обичайното нормално използване на вещта. Дори и да се приеме, че е имало пожар в бар-клуб „ПЛаза“ според показанията на свидетелите, след пожара заведението продължило да функционира, като в спешен порядък са били извършени належащите дейности по укрепване на покрива и поправяне на обгорелите кабели. След като веднага след пожара състоянието на обекта е възстановено по начин, позволяващ използването му по предназначение, става ясно, че по този начин състоянието му е върнато във вида, в който същият е бил нает. Респективно последващата подмяна на покрив и кабели по същество не се изразява във възстановяване състоянието на съответните части от обекта, а тези части са подменени изцяло, което, и с оглед естеството на извършените дейности, неминуемо обуславя увеличение стойността на съответните активи.

Относно установените допълнителни задължения по ЗКПО оспорващият твърди, че неправилно е РА е прието, че с прекратяване на договора за наем, данъчният амортизируем актив е престанал да се ползва за дейността, за която се формира данъчен финансов резултат. Сочи, че дейността на дружеството е продължила до края на 2015г., поради което правилно е начислил данъчна амортизация до края на 2015г.

ЗКПО регламентира облагането на печалбата на местни юридически лица (чл.1, т.1 от ЗКПО). Данъчна печалба е положителният данъчен финансов резултат, след преобразуване на данъчния финансов резултат по реда на този закон, като същата се явява данъчната основа за определяне размера на на корпоративния данък (чл.18, ал.2 и чл.19 от ЗКПО). Данъчната ставка на корпоративния данък е 10 на сто (чл.20 от ЗКПО). На основание чл.92 от ЗКПО данъчно задължените лица, които се облагат с корпоративен данък, подават годишна данъчна декларация по образец за данъчния финансов резултат и дължимия годишен корпоративен данък в срок до 31 март на следващата календарна година. На основание чл.93 от ЗКПО данъчно задължените лица внасят корпоративния данък за съответната година в срок до 31 март на следващата година след приспадане на внесените авансови вноски за съответната година.

Съгласно чл.60, ал.6 от ЗКПО когато данъчният амортизируем актив престане да се ползва за дейност, за която се формира данъчен финансов резултат, същият се отписва от данъчния амортизационен план от началото на текущия месец. На основание чл. 54, ал.1 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на тази глава.

За определяне на точния момент, до който следва да се начисляват амортизации, се съобразява точка 11.1. от СС 16 „Дълготрайни материални активи“, според която, дълготраен материален актив сс отписва при продажба или когато не се очакват никакви икономически изгоди от използването на актива или при освобождаването от него.

В конкретния случай, считано от 01.06.2015г., Договорът за наем от 21.11.2011г., във връзка с който е формиран амортизируемия актив, счетоводно отразен по с/ка 207 /разходи за придобиване на ДМА/, е прекратен по взаимно съгласие между страните.

Представен е Приемо-предавателен протокол от 01.06.2015г., с който търговския обект е предаден на собственика, като е описано състоянието на имота. От датата на предаването на обекта на неговия собственик от актива не могат се очакват никакви икономически изгоди и съгласно разпоредбите на СС 16 „Дълготрайни материални активи“, ревизираното лице е следвало да го отпише oт патримониума на дружеството. В подкрепа на този извод е и установения в хода на ревизионното производство факт, че регистрираните за бар-клуб „Плаза“ и въведени в експлоатация през 2012г. от дружеството ЕКАПФ, са дерегистрирани на 10.09.2015г. и 15.09.2015г., а с фактура № **********/15.09.2015г. 14 броя касови апарати са продадени от „Д.2.“ЕООД на „Нирвана 8“ЕООД. Дерегистрацията на ЕКАПФ и продажбата им също свидетелства, че от въпросния Бар-клуб „Плаза“след 01.06.2015г. не се очакват никакви икономически изгоди.

При това положение обосновано органите по приходите са приели, че след като от актива не се очакват никакви икономически изгоди след 01.06.2015г., съгласно СС 16 – „Дълготрайни материални активи“ дружеството е следвало да го отпише от патримониума си, респективно съгласно чл. 60, ал. 6 от ЗКПО, щом е преустановена дейността в стопанисваното заведение от ревизираното дружество, то същото е следвало да преустанови начисляването на данъчни амортизации за него, считано от 01.06.2015г.

Предвид изложеното, съдът намира за неоснователни доводите на жалбоподателя, че с прекратяването на договора за наем данъчният амортизируем актив е продължил да се ползва за дейността, за която се формира данъчен финансов резултат, респективно, че след като дружеството е продължило дейността си до края на 2015г., правилно е начислило данъчна амортизация в същия срок. Доколкото се касае за активи, свързани с бар-клуб „Плаза“, преустановяването на договора за наем на обекта е преустановило и възможността за реализиране на икономическа изгода от тези активи, което изключва възможността след м.06.2015г. да се начислява данъчна амортизация за същите.

Съгласно чл. 54, ал. 1 от ЗКПО, при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на тази глава. Предвид това, че въпросният актив – бар-клуб „Плаза“ е подлежал на отписване от патримониума на дружеството след прекратяване на договора за наем на 01.06.2015г., на основание чл. 54, ал. 1, във вр. с чл. 60, ал. 6 от ЗКПО, при формиране на данъчния финансов резултат за 2015г. е следвало сумата в размер на 88 893,68 лв., представляваща декларирано с ГДД по чл. 92 от ЗКПО намаление на счетоводния финансов резултат, да бъде намалена със сумата от 23 345,91 лв., представляваща неправомерно начислени амортизации за обсъждания актив след преустановяване действието на договора за наем на търговския обект, в резултат на което действителният данъчен финансов резултат за 2015г. на дружеството от 169920,00 лева става в размер на 193265,91 лева, респективно дължимият корпоративен данък се увеличава от 16992,00 лева на 19326,60 лева, т.е. със сумата от 2334,60 лева. И доколкото дружеството е заплатило декларирания от него КД, обосновано данъчната администрация е установила задължение за КД за довнасяне за 2015г. в размер на 2334.60 лв. главница, както и лихви за забава в размер на 1162.92 лв., изчислени на основание чл.175, ал.1 от ДОПК, във вр. с чл.1 от ЗЛДТДПДВ, считано от датата на изискуемост – 01.04.2016г. до 26.02.2021г. - датата на издаване на РА.

Размерът на задълженията на дружеството по ЗКПО е проверен и посредством ССчЕ, според която в резултат на непризнаване на начислените от „Д.2.“ЕООД данъчни амортизации в размер на 23345,91лв. /начислени за периода 01.06.2015г.-31.12.2015г. по 3335,13лв. на месец/, е увеличен данъчния финансов резултат и е определен КД за внасяне в размер на 2334,59лв. главница и 1162.92 лв. лихви.

Въз основа на всичко изложено съдът приема за съответни с материалния закон изводите на приходната администрация за дължимост от „Д.2.“ЕООД на корпоративен данък по ЗКПО за 2015г. в установените с РА размери.

От така установеното фактическо и правно положение съдът приема, че оспореният в настоящото производство РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при спазване на административно процесуалните правила и в съответствие с материалния закон. С оглед на това жалбата се явява неоснователна и като такава следва да бъде отхвърлена.

Съобразно изхода от спора и своевременно направеното искане от процесуалния представител на ответната страна за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК и чл.8, ал.1, т.4 от Наредба №1/09.07.2004 година за минималните размери на адвокатските възнаграждения и предвид материалния интерес по делото в размер на 52385,10 лева, „Д.2.“ЕООД следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите-гр.София направените по делото разноски в размер на 2101,55 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение.

Водим от горното, съдът

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Д.2.“ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителя К.И.С., против Ревизионен акт № Р-03000320004710-091-001/26.02.2021г., издаден от С.С.А.- Началник на сектор „Ревизии“ и Р.М.С.- Главен инспектор по приходите в Дирекция “Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна, потвърден изцяло с Решение № 61/20.05.2021г. на Директора на дирекция „ОДОП“, гр.Варна при ЦУ на НАП, с който са установени задължения на „Д.2.“ЕООД за Корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 01.01.2015г. – 31.12.2015г. в размер на 2334,60 лева главница и 1162,92 лева лихви и за Данък върху добавената стойност по ЗДДС за данъчен период 01.06.2015г. -30.06.2015г. в размер на 31123,90 лева главница и 17763,68 лева лихви, на обща стойност 52385,10 лева.

ОСЪЖДА „Д.2.“ЕООД, с ЕИК *********, със седалище и адрес на управление ***, представлявано от управителя К.И.С., да заплати на Национална агенция за приходите-гр.София направените по делото разноски в размер на 2101,55 лева (две хиляди сто и един лева и петдесет и пет стотинки).

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на Република България град София в 14 - дневен срок от съобщаването му на страните.

Препис от настоящото решение да се изпрати на страните по реда на § 2 от ДР на ДОПК, във вр. с чл.138, ал.3, във вр. с чл.137 от АПК.

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ:

Номер на акта:	75
Дата:	17 юни 2022 г.
Съдия:	Снежина Петкова Чолакова

Дело:	20217270700435
Тип на делото:	Административно дело
Дата на образуване:	24 ноември 2021 г.

Решение по дело №435/2021 на Административен съд - Шумен

Съдържание на акта