№_________
гр. Варна_____________2017г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Варненският административен съд, ХІХ състав, в
публичното заседание на петнадесети
февруари две хиляди и седемнадесета
година в състав:
Административен съдия: МАРИЯНА БАХЧЕВАН
при секретаря Р.М., като разгледа докладваното от
съдия Марияна Бахчеван
административно дело № 2184 на
Административен съд - Варна по описа за 2016
год., за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.156 и
сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано
е по жалба на
Б.Х.А.
чрез адв.И.К. срещу
ревизионен акт №Р-03001715007260-091-001/25.04.2016г., издаден от орган по приходите при
ТД на НАП – Варна, в частта потвърден с решение №201/18.07.2016г. на директора на дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Варна при Централно управление
на НАП, с която част
е определен данък върху доходите на
физическото лице по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ за 2012г. в размер на 2 687.72
лева и лихви 816.10 лева, както и данък върху добавената стойност по ЗДДС както
следва: за м.11/2012г. – главница 1555.67 лева и лихви 531.84 лева; м.08/2013г.
– главница 9750 лева и лихви 2552.54 лева; м.03/2014г. – главница 5600 лева и
лихви 1156.37 лева; м.05/2014г. – главница 1086.67 лева и лихви 205.94 лева. Със
същото решение ревизионният акт е изменен като са установени следните публични
задължения: данък върху доходите като ЕТ по ЗДДФЛ по чл.48 ал.2 за 2012г. –
главница 5766.28 лева и лихви 1750.87 лева и за 2013г. – главница 406.52 лева и
данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ върху доходите като физическо лице за 2014г. –
главница 4320.01 лева и лихви 433.86 лева.
Жалбоподателят
излага доводи и представя доказателства единствено срещу тази част от ревизионния
акт, в която е потвърдена, и с която са начислени допълнителни задължения по чл.48
ал.1 от ЗДДФЛ за 2012г. в размер на 2 687.72 лева и лихви 816.10 лева,
както и данък върху добавената стойност по ЗДДС за м.08/2013г. – главница 9750
лева и лихви 2552.54 лева. Следователно, предметът на жалбата е част от потвърдената
част на ревизионния акт, като изменението му е извън обхвата на
обжалването. Твърди, че е
незаконосъобразен, поради противоречие с материалните разпоредби на чл.71 т.1
във връзка с чл.114, чл.6 ал.1, чл.9, чл.12 ал.1, чл.25 ал.1 и ал.2, чл.67 ал.2
от ЗДДС и чл.35 т.6 и чл.29 от ЗДДФЛ. Смята,
че е необоснован и немотивиран и издаден в нарушение на административно-производствените
правила, регламентирани в чл.3, чл.4 и чл.5 от ДОПК. Подчертава, че ревизията е
извършена по общия ред, но е постигнато облагане, което може да бъде проведено
единствено чрез процедурите по особения ред по чл.122 от ДОПК, като например
сумата от 26877.20 лева през 2012г. е обложена с основание „средства с
недоказан произход”. Заявява, че тази
сума не е с неясен произход. По
отношение на допълнително установените задължения по ЗДДФЛ: възразява, че
органът по приходите не е признал разход в размер на 10283.68 лева без да
излага констатации защо този разход не следва да бъде признат за данъчни цели. Не
е изследвано, че към началото на ревизирания период /01.01.2012г./ са налични
декларирани и обложени суми от предходни периоди. Установените допълнителни
задължения по ЗДДФЛ са по месеци, а не на годишна база. Прави оплакване, че
неправилно се смесват паричните потоци на физическото лице Б.А. с тези на
земеделския производител „Б.А.”, регистриран като едноличен търговец. Смята, че
по отношение на доходите от субсидии през ревизирания период неправилно му е
отказано преотстъпване на данъка по реда на чл.29а във връзка с чл.48 ал.6 от ЗДДФЛ, въпреки че е отговарял на изискванията по чл.189б от ЗКПО, като смята че
са налице основания за преотстъпване на данъка за обложените с ревизионния акт
субсидии: за 2012г. в размер на 420 лева, за 2013г. в размер на 840 лева и за
2014г. в размер на 101960.24 лева. Сочи, че съществен момент относно сумите на
обложените субсидии е за сумата от 4400 лева, получена на 28.05.2012г. като
субсидия за 2008г., но въпреки това с нея е повишена данъчната основа за
облагане. Оспорва отказа на ревизиращите органи да му признаят правото на
приспадане на данъчен кредит по фактура №**********/02.08.2013г., издадена от
„Дек Стил” ЕООД, поради непризнаване на доставката по чл.6, чл.9 и чл.25 ал.5
от ЗДДС. Подчертава, че е закупил и получил от доставчика количеството троен
суперсулфат, за което има съставен приемо-предавателен протокол, банково
извлечение за извършен превод във връзка с плащането му, протокол за изпитване.
Иска ревизионният акт в обжалваната част да бъде отменен и заедно с него и
решението, което го потвърждава. Претендира присъждане на съдебни разноски.
В
писмени бележки с вх.№2788/21.02.2017г., адв.И.К. отбелязва, че според приетата
и неоспорена от страните съдебно-счетоводна експертиза крайните парични
средства на годишна база са положителна величина, въпреки това сумата от
26877.20 лева през 2012г. е обложена с основание „средства с недоказан
произход”. Отново заявява, че за доходите от субсидии са налице предпоставки за
счетоводно преотстъпване по реда на чл.48 ал.6 от ЗДДФЛ във връзка с чл.189б от ЗКПО, тъй като и
лицата по чл.29а от ЗДДФБ са включени в приложението на цитираните разпоредби. Подчертава,
че от събраните в хода на ревизията доказателства и свидетелските показания,
изслушани в съдебното производство доказват действителността на сделката по
фактура №**********/02.08.2013г. с доставчик „Дек Стил” ЕООД.
Ответната страна – Директора на Дирекция
„ОДОП” – Варна, чрез главен юрисконсулт А. П. намира жалбата за допустима, но я
оспорва като неоснователна и иска да
бъде отхвърлена. Смята, че не е установено по безспорен начин, че сумата от
26000 лева е с установен произход. Възразява срещу увеличението на началното
салдо, което вещото лице е направило със сумата от 40000 лева. Смята, че не са
събрани достатъчно доказателства за реалността на процесната сделка, по която е
отказано приспадане на данъчен кредит. Иска присъждане на юрисконсултско
възнаграждение.
В
писмени бележки с вх.№2699/20.02.2017г., юрисконсулт П. допълва, че правилно в
ревизионния акт финансовия резултат е увеличен със сумата от 21 838.66
лева, тъй като размера на неотчетения приход в отчета за приходите и разходите
е по-голям от размера на неотчетения разход. Изтъква, че неправилно
жалбоподателя в ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ
/стр.1424/ е посочил с 10283.68 лева повече разходи, отколкото е отчел в
счетоводството си, което е довело до неоснователно намаляване на данъчната
основа, подлежаща на облагане. Смята, че несъответствието между получените
доходи в брой и извършените разходи в брой е изчислено на годишна база, а не на
подневна и затова е правилен извода на ревизиращите органи, че жалбоподателя
през м.01.2012г. е разходвал средства /доход/ с неустановен произход. Смята, че
в приложените ГДД по ЗДДФЛ за 2012г. /стр.1424/, за 2013г. /стр.1433/, за
2014г. /стр.1437/ жалбоподателят не е преотстъпвал данък по реда на чл.48 ал.6
от ЗДДФЛ във връзка с чл.189б от ЗКПО, което е потвърдено и от допълнителното
заключение на вещото лице от
07.02.2017г. и това не може да бъде
извършено служебно от органите по приходите. Подчертава, че дори и в съдебното
производство не са събрани достатъчно доказателства установяващи
действителността на сделката с троен суперфосфат, доставен от „Дек Стил” ЕООД
по фактура №**********/02.08.2013г., поради което правилно на жалбоподателя е
отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 9750 лева през
данъчен период м.08/2013г.
Жалбата
срещу ревизионен акт №Р-03001715007260-091-001/25.04.2016г. и срещу решение
№201/18.07.2016г. е подадена в срок, от лице с правен интерес от оспорване пред
надлежния съд, поради което е ПРОЦЕСУАЛНО ДОПУСТИМА и се дължи нейното
разглеждане по същество.
В обжалваният ревизионен акт органът по
приходите е установил следното:
Жалбоподателят
е регистриран като земеделски производител
от 25.10.2005г. в Областна дирекция „Земеделие и гори” гр.Разград и
действа като едноличен търговец през ревизирания период.
І.
По приложението на Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/:
В
хода на ревизията не са установени явни и съществени несъответствия, налагащи
преминаване към облагане по особения ред по чл.122-124а от ДОПК /стр.3
абз.предпоследен на ревизионния доклад/.
За
отчетните 2012г. и 2013г. жалбоподателят е регистрирано лице по Закона за данък
върху добавената стойност /ЗДДС/ и е формирал облагаем доход по реда на чл.26
във връзка с чл.28 от ЗДДФЛ като едноличен търговец. За отчетната 2014г. е
избрал облагаемият доход от стопанската му дейност да се определя по реда на
чл.29 от ЗДДФЛ, т.е. облагаемият доход е определен като придобитият доход е
намален с 60% разходи за дейност.
За
2012г. органите по приходите са увеличили финансовия резултат от дейността на
жалбоподателя със следните суми:
·
1834.19 лева, представляваща неотметена начислена лихва
съгласно банково извлечение от банка „ДСК” ЕАД от 31.12.2012г., отразена в
счетоводния резултат за 2013г. /стр.14-15 на РД; стр.162, 570/;
·
420 лева, представляваща неотчетено чрез сч.сметка 705
получено финансиране на 16.07.2012г., представляващо национално доплащане за
животни за 2011г. /стр.14-15 от РД; стр.165, 260/;
·
60 лева, представляваща неотразен приход по ГДД по чл.50
от ЗДДФЛ по фактура №35/01.02.2012г. /стр.14-15 на РД; стр.175, 248/;
·
4400 лева, представляваща неотчетени приходи от получена
субсидия за тютюн /стр.16-19 на РД; стр.1215, 599, 443, 436, 434 и стр.1230 и
1236/;
·
10791.67 лева, представляваща укрити приходи от
селскостопанска дейност, представляващи парични средства, платени в брой за
придобиване на земеделски земи в СИО, използвани за дейността на земеделския
производител при съобразяване на чл.67 ал.2 от ЗДДС /стр.29-30 от РД,
стр.981-998/;
·
10283.68 лева, представляваща отчетени в по-голям размер
разходи, за които липсва документална обоснованост /стр.1420, 261/;
·
253.86 лева, представляващи разходи за начислени глоби, конфискации
и др.санкции и лихви за просрочие /стр.279/.
Органите
по приходите са намалили финансовия резултат от дейността със сумата „минус”
21838.66 лева, представляваща неотразено в ГДД по ЗДДФЛ намаление на разходите,
произтичащо от изменението на запасите от продукция и незавършено производство
/стр.261, 1424, 1414/. Облагаемият доход, установен при ревизията за 2012г. е в
размер на 320498.46 лева, а дължимият данък върху доходите за дейността като
земеделски производител /ЗП/ е в размер на 48074.77 лева. Внесеният данък е
40563.16 лева, като определения данък за
довнасяне е 7511.61 лева.
За
2013г. органите по приходите са увеличили финансовия резултат от дейността на
жалбоподателя, както следва:
·
840 лева, представляваща неотчетени чрез сч.сметка 705
получено финансиране, представляващо национално доплащане за животни /стр.37-38
от РД, стр.513, 543, 583, 429, 1429/;
·
20250 лева, представляваща укрити приходи от селскостопанска
дейност, представляващи парични средства, платени в брой за придобиване на
земеделска земя в СИО, използвана за дейността на ЗП при съобразяване на чл.67
ал.2 от ЗДДС /стр.50-51 на РД, стр.965, 1015-1024, 1037-1049/;
·
25000 лева, представляваща неотчетени приходи от
дейността на ЗП, произтичащи от внесени парични средства с неустановен произход
, изразходвани за дейността на ЗП при съобразяване на чл.67 ал.2 от ЗДДС
/стр.429, 416/;
·
3700 лева, представляваща разходи за начислени глоби,
конфискации и др.санкции и лихви за просрочие /стр.39 от РД, стр.379/;
Органите
по приходите са намалили финансовия
резултат от дейността със сумата от 1834.19 лева, представляваща неотчетени
разходи, произтичащи от неотчетена през 2012г. начислена лихва, отразена в
счетоводния финансов резултат за 2013г. и с която е увеличен финансовия
резултат за 2012г. /стр.14-15 и стр.39 от РД/. Установеният облагаем доход при
ревизията за 2013г. е в размер на 90184 лева, задължителни осигурителни вноски
в размер на 843.84 лева и годишна данъчна основа за дейност на ЗП в размер на
89340.16 лева. Определен е дължим данък върху доходите за дейност ЗП в размер
на 13401.02 лева, от който е внесена сумата от 11052.09 лева и е останал данък
за довнасяне в размер на 2348.93 лева.
За
2014г. органите по приходите са установили размер на доходите от друга
стопанска дейност по чл.29 от ЗДДФЛ в размер на 824576.45 лева, получени както
следва:
·
713661.91 лева декларирани от жалбоподателя /стр.1437/;
·
102564.54 лева неотчетени приходи в т.ч. приходи от
субсидии сметка 705 – сума от 101960.24 лева; приходи от лихви по сметка 721 в
размер на 604.30 лева /стр.56 от РД,
стр.1437, 508/;
·
5433.33 лева, неотчетени приходи от продажби на животни
при съобразяване на чл.67 ал.2 от ЗДДС /стр.56-57 от РД, стр.1379, 596, 286,
829, 1393-1391/;
·
2916.67 лева, представляваща укрити приходи от
селскостопанска дейност, представляваща парични средства, платени в брой за
придобиване на земеделска земя в СИО, използвана за дейността на ЗП при
съобразяване на чл.67 ал.2 от ЗДДС /стр.57-58 от РД, стр.967-979/.
След
приспадане на разходи за дейността /60%/ в размер на 494745.87 лева е установен
облагаем доход от дейността като ЗП в размер на 329830.58 лева и задължителни
осигурителни вноски от 843.84 лева. Определена е годишна данъчна основа за
доходите от друга стопанска дейност в размер на 328986.74 лева и дължим данък
върху доходите от друга стопанска дейност в размер на 32898.67 лева. При внесен
данък в размер на 28462 лева, ревизиращите органи са определили данък за
довнасяне в размер на 4436.67 лева.
В
резултат на извършената съпоставка между имущественото състояние, получените
доходи и придобитото имущество с направените разходи от жалбоподателя,
ревизиращите органи са установили, че доходите превишават разходите за всяка
една от ревизираните години. Отбелязано е, че настоящата ревизия не е по реда на чл.122 ал.1 т.1-8 от ДОПК.
ІІ.
По приложението на Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/:
Жалбоподателят
е упражнил право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м.08/2013г.
по фактура №**********/02.08.2013г. с данъчна основа – 48750 лева и ДДС – 9750
лева, предмет – 75 т „троен суперфосфат”
от доставчик „Дек Стил” ЕООД /стр.354, 302/. Органите по приходите са обсъдили
представените от жалбоподателя във връзка с доказването реалността включително:
приемо-предавателен протокол от 02.08.2013г. за предаване на 75 т „троен
суперфосфат” /в биг-бегове по 500 кг/, натоварени в камиони: на 02.08.2013г. –
25 т на камион с рег.№ ТХ0117, на 02.08.2013г. – 25 т на камион с рег.№В4540,
на 02.08.2013г. – 25 т на камион с рег.№ТХ3730; договор за покупко-продажба от
29.07.2013г., договор за изпитване №0047/17.01.2013г., издаден от Централна изпитвателна
лаборатория на „Агрополихим” гр.Девня, банково извлечение и платежно нареждане
от банка „ДСК” ЕАД за извършено плащане. Въпреки представените доказателства
органите по приходите са приели, че реалността на доставката между
жалбоподателя и „дек Стил” ЕООД по фактура №**********/02.08.2013г. не е
доказана, поради което са отказали на ревизираното лице приспадане на данъчен
кредит в размер на 9750 лева.
В
хода на съдебното производство беше приета съдебно-счетоводна експертиза с
вх.№17921/29.11.2016г., по която вещото лице К.К. е установила, че крайното
салдо за 2012г. възлиза на 277982.88 лева при начално салдо от 45000 лева, а
крайното салдо е 2430.68 лева при начално салдо 5000 лева /както са приели
ревизиращите органи/. На стр.22 от РД са отразени изтеглени суми в брой през
2011г. от жалбоподателя от разплащателната му
сметка в размер на 46500 лева. Той е декларирал, че на 01.01.2012г. е
разполагал с 45000 лева в брой. Вещото лице е приело като начално салдо за
2012г. сумата от 45000 лева и е изчислило паричния поток без да променя
отразените от ревизиращите органи доходи и разходи. При изслушване на
заключението в съдебното заседание на 07.12.2016г. вещото лице уточнява, че в
извлечението от банковата разплащателна сметка на жалбоподателя през м.декември
2011г. има три тегления по 15000 лева в брой. Имало е и други тегления от
разплащателната сметка, но сумите по тях не са били кръгли. Във връзка с този
факт, вещото лице е приело, че изтеглените 45000 лева в брой в края на 2011г.
са послужили на жалбоподателя да извърши съответния превод от 45000 лева през
януари 2012г. Съдът намира тези изводи на вещото лице за правилни с оглед на
целия доказателствен материал. Предвид това, съдът приема, че началното салдо
на 01.01.2012г. е било 45000 лева, а крайното салдо на 31.12.2012г. е възлизало
277982.88 лева, която сума е достатъчна за извършване на паричен превод в
размер на 26877.20 лева, изплатен чрез Western Union, поради което
не е налице превишение на извършените разходи над получените приходи. Следователно,
на годишна база жалбоподателят е разполагал с достатъчно средства да направи
банков превод от 45000 лева. Експертът е приел, че жалбоподателят е водил
редовно счетоводството си : има заведени хронологични счетоводни регистри,
изготвял е годишни финансови отчети, подавал е задължителни данъчни декларации,
счетоводната му отчетност дава възможност за определяне на данъчните задължения
и всички счетоводни операции и отчитания са извършвани в указаните от закона
срокове. В съдебното заседание на 07.12.2016г. експертът К.К. уточнява, че в
досега използвания метод на НАП за изчисляване на паричния поток като доход и
приход на физическо лице, съответно като разход са вземани единствено суми в
брой, като движението по банковите сметки е използвано като внасянето в брой на
средства по банкови сметки се е считало за разход на физическото лице, а
тегленето в брой от разплащателни сметки
като негов приход. Отскоро НАП използва нова методика за изчисляване на
паричните потоци, в които се вземат предвид не само суми в брой, но и стойността на имуществото на ревизираното
лице и направените от него разходи.
По
отношение на обединяването на паричните потоци от дейността на ЗП с този на
физическото лице, вещото лице смята, че физическото лице трябва да има изготвен
отделен паричен поток, който не трябва да бъде смесван с паричния поток на ЗП,
тъй като физическото лице трябва да бъде обложено единствено и само по ЗДДФЛ,
докато едноличния търговец има възможност да избере дали да бъде обложен по
този закон или по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/.
В
счетоводната експертиза е посочено, че процесната тор е отчетена със следните
счетоводни записвания: дебитна сметка 302/1 „Материали” – тор 75000 кг –
кредитна сметка 401 „Доставчици” парт.159 „Дек Стил”; дебитна сметка 4531
„Начислен данък за покупките” – кредитна сметка 401 „Доставчици” парт.159 „Дек
Стил” за заприхождане на 75 т троен суперфосфат. Дебитна сметка 401
„Доставчици” – 58500 – кредитна сметка 503/1 „Разплащателна сметка в лева” за
отразяване на плащането с банков превод. Дебитна сметка 601/2 „Разходи за
материали” – кредитна сметка 302/1 „Тор” за изписване. Самата доставка на троен
суперфосфат е свързана с основната дейност на земеделския производител за
отглеждане на зърнени и фуражни култури в землището на община Кубрат на площ от
250 хектара, служеща за храна на отглежданите от него селскостопански животни.
При изслушване на заключението, вещото лице подчертава, че въпросната фактура,
издадена от „Дек Стил” ЕООД освен, че е била осчетоводена от жалбоподателя, но
по нея е било извършено и плащане, за което има приложено платежно нареждане и
самото плащане е отразено като счетоводно записване.
Във
връзка с получаването на доставката на
тази тор от 75 т, в съдебното заседание на 07.12.2016г. беше разпитан
свидетелят Т. Х. Т., който работи при жалбоподателя от 2011г. Свидетелят обясни,
че през 2013г. е имало доставка на троен суперфосфат, която е била получена
през месец август и сам е участвал в разтоварването ѝ. Посочи, че стоката
е била доставена с 3 камиона, които са дошли заедно и е била разтоварена и съхранявана в базата на
земеделския производител – стопанския двор на с.Точилари.
По
делото беше приета и допълнителна съдебно-счетоводна експертиза с
вх.№1982/07.02.2017г., изготвена от лицензирания експерти К.К.. Вещото лице
отново потвърждава, че за отчетните 2012г., 2013г. и 2014г. Б.Х.А. не е декларирал
преотстъпен данък във връзка с чл.189б от ЗКПО. Посочва, че следните суми,
които представляват неотчетени получени субсидии и нямат връзка с преотстъпване
на данъка, а именно: за 2012г. – 420 лева, за 2013г. – 840 лева и за 2014г. –
101960.24 лева.
За
2012г. жалбоподателят е декларирал с годишна данъчна декларация /ГДД/ по чл.50
от ЗДДФБ с вх.№176ОИ0011212/30.04.2013г. общо приходи – 645594.59 лева, общо
разходи – 374978.19 лева, счетоводен финансов резултат /счетоводна печалба/ -
270616.40 лева, счетоводен финансов резултат за данъчно преобразуване –
270616.40 лева.
Вещото
лице е изчислила, че ако от данъчната основа за облагане за 2012г. се изключи
сумата от 26877.20 лева – за която са налице доказателства, че е с установен
произход /противно на становището в РА, че е с „неустановен произход“/ тогава: а/
всичко увеличения – 74061.59 лева в т.ч. годишни счетоводни амортизации по
чл.54 ал.2 от ЗКПО – 56809.86 лева, неотчетени приходи съгласно изискванията на
НСС1 и Закона за счетоводството – 16997.59 лева /чл.78 от ЗКПО/ - установени
при ревизията /1834.19 лева – неосчетоводена начислена лихва; 420 лева –
неосчетоводено по сметка 702 финансиране на 16.07.2012г.; 60 лева – неотразен
приход по ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ по фактура №35/01.02.2012г.; 10283.68 лева –
отчетени в повече разходи по ГДД, за които липсва документална обоснованост;
4400 лева – доход от субсидия; платените глоби и неустойки; б/ всичко намаления
– 34971.20 лева в т.ч. годишни данъчни амортизации /чл.54 ал.1 от ЗКПО/ -
56809.86 лева; отчетени в повече разходи съгласно изискванията на НСС1 и Закона
за счетоводството – 21838.66 лева /чл.78 от ЗКПО/ - установени при ревизията –
неотчетено намаление на запасите от незавършено производство в разходите;
данъчна печалба – 309706.79 лева; задължителни здравно-осигурителни вноски –
843.84 лева. Изчислена е годишна данъчна основа за доходи от стопанска дейност
– 308862.95 лева, данък по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ – 15% в размер на 46329.44 лева, от който 40563.16
лева са внесени и остава за довнасяне – 5766.28 лева. Върху допълнително
начисления данък за довнасяне на основание чл.175 от ДОПК във връзка с чл.1 от
ЗЛДТДПДВ се дължат лихви в размер на 1750.87 лева за периода от 01.05.2013г. до
25.04.2016г.
За
2013г. жалбоподателят е декларирал с ГДД вх.№1700И00115633/30.04.2014г. доходи
от стопанска дейност като едноличен търговец: общо приходи – 567598.82 лева,
общо разходи – 525370.63 лева и финансов
резултат /счетоводна печалба/ - 42228.19 лева. Следват увеличения и
намаления на счетоводния финансов резултат на Б.А. за 2013г. в качеството му на
регистриран земеделски производител, чийто облагаем доход съгласно чл.29а ал.1
от ЗДДФЛ се определя по реда на чл.26 от ЗКПО – като едноличен търговец,
формиран по ЗКПО и се облага с данък върху годишна данъчна основа по чл.28 от ЗДДФЛ. Вещото лице е изчислило, че всичко увеличения на финансовия резултат –
65549.92 лева в т.ч.: по чл.54 ал.2 от ЗКПО – 61009.92 лева разходи за
амортизация, декларирани от жалбоподателя; по чл.26 т.6 от ЗКПО – 3700 лева
глоби и неустойки, установени в хода на ревизията; 840 лева финансиране –
доплащане за животни, неотразено в ГДД
по чл.50 от ЗДДФЛ. След всички намаления
полученият финансов резултат е 62844.11 лева в т.ч.: по чл.52 ал.1 от ЗКПО –
61009.92 лева, декларирани от жалбоподателя; чл.78 от ЗКПО - 1834.19
лева лихви за 2012г., установени в хода на ревизията. Данъчна
печалба-облагаем доход в размер на 44934 лева, задължителни ЗОВ по КСО и ЗЗО в
размер на 843.84 лева. Вещото лице е определило годишна данъчна основа по чл.28
ал.1 от ЗДДФЛ за 2013г. в размер на
44090.16 лева и данък от 15% /за земеделски производител/ - 6613.52
лева. Жалбоподателят е внесъл за 2013г. годишен данък в размер на 11052.09 лева
и според вещото лице е надвнесъл за този период данък в размер на 4438.57 лева.
За
2014г. жалбоподателят е декларирал с ГДД с вх.№1700И002546/30.04.2015г.
следните данни в частта доходи от друга стопанска дейност, както следва: доход
от друга стопанска дейност по чл.29 от ЗДДФЛ – 713661.91 лева; допълнително
установен доход по чл.29 от ЗДДФЛ от получени и неотчетени субсидии и лихви –
102564.54 лева, установени при ревизията /101960.24 лева субсидии +604.30 лева
приходи от лихви/; допълнително установен доход по чл.29 от ЗДДФЛ от неотчетени
приходи – 5433.363 лева от продажба на
животни, установени с ревизията. Според заключението общата сума на доходите,
подлежащи на облагане по чл.29 от ЗДДФЛ е 821659.78 лева, разходите за
дейността /60%/ са 492995.86 лева, облагаемия доход е 328663.92 лева, ЗОВ по
реда на КСО и ЗЗО, удържани или внесени авансово през годината – 843.84 лева.
Вещото лице е изчислило данъчна основа за доходите от друга стопанска дейност
за 2014г. в размер на 327820.08 лева, като сумата на годишната данъчна основа
по чл.17 от ЗДДФЛ е 327820.08 лева и данъка върху общата годишна данъчна
основа е 32782.01 лева, то чийто размер
е внесен данък от 28462 лева, а дължимия данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ е 4320.01
лева. Лихвата за забава в периода от 01.05.2015г. до 25.04.2016г. е 433.86
лева.
Вещото
лице е обобщило, че данъка върху доходите на жалбоподателя като физическо лице
по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ за 2012г. е нула, а за 2014г. е в размер на 4320.01 лева
и лихви за забава в размер на 433.86 лева. Също така, данъкът върху доходите от
дейността като едноличен търговец по чл.48 ал.2 от ЗДДФЛ, според допълнителната
експертиза, са: за 2012г. в размер на главница от 5766.28 лева /за внасяне/ и
лихви за забава – 1750.87 лева; за 2013г. данъчното задължение е в размер на 406.52
лева и данък за възстановяване в размер на 4438.57 лева.
При
изслушване на допълнителното заключение в съдебното заседание на 15 февруари
2017г. вещото лице уточнява, че разликата при изчисляване на данъчните
задължения за ревизираните периоди между експертизата и ревизионния акт има в
частта относно дължимия данък по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ за 2012г., като вещото
лице не е включила сумата от 26877.20 лева като средства с неустановен произход
при изчисляване на годишното задължение. Също така уточнява, че субсидиите не
са осчетоводени като приходи в счетоводството на жалбоподателя за трите години
– от 2012г. до 2014г. и не представляват
преотстъпване на данък.
Следователно,
двата въпроса, във връзка с които жалбоподателят оспорва констатациите в
РА са от една страна: Представлява ли
сумата от 26877.20 лева средства с неустановен произход, с която е
увеличена данъчната основа по чл.48 ал.1
от ЗДДФЛ за 2012г. и е определено данъчно задължение в размер на 2687.72 лева
/10%/ и лихви за забава 816.10 лева? И от друга страна, извършена ли е сделка с
75 т. „троен суперфосфат” през м. 08/2013г. по фактура №**********/02.08.2013г.
с данъчна основа – 48750 лева и ДДС – 9750 лева, издадена от „Дек Стил” ЕООД,
за която е отказано на жалбоподателя приспадане на данъчен кредит?
По
първият въпрос, на стр.32 от РД е отбелязано, че от наредения превод в размер
на 31877.17 лева не е установен произхода на средствата в размер на 26877.20
лева, представляващи парични преводи чрез Уестърн Юниън до САЩ и до
Великобритания, за които ревизираното лице не е представило писмени обяснения
относно източниците на финансиране. По тази причина, ревизиращият екип е приел,
че тази сума трябва да се квалифицира като доход с недоказан произход и на
основание чл.35 т.6 от ЗДДФЛ да бъде обложен с годишен данък за 2012г. в размер
на 10%. В ревизионният акт /стр.22/ е записано, че в хода на ревизията Б.А. е
декларирал налични парични средства в брой към 01.01.2012г. в размер на 45000 лева, за удостоверяването
на произхода на които е представено банково извлечение на сметка BG98STSA93000000837182 в банка ДСК ЕАД
за 2011г., съгласно което е изтеглил в брой парични средства общо в размер на
46500 лева, което се потвърждава и от първата съдебно-счетоводна експертиза,
приета по делото. Ревизиращият екип е извършил анализ на движението на касата
на земеделския производител и по личните банкови сметки на физическото лице Б.А.
през 2011г. и е установил, че произхода
на изтеглената в брой от физическото лице Б.Х.А. сума в брой в размер на 46500
лева е получена на 20.04.2011г. субсидия в размер на 80450 лева. Органите по
приходите смятат, че целия размер на тази субсидия е бил изразходван за
дейността на земеделския производител, съгласно записванията в счетоводството
му, поради което са приели, че към 01.01.2012г. той не е разполагал с 45000
лева в брой, от която сума е направен и преводи от 26877.20 лева от България до
чужбина. Видно от приложение №1 /таблица
за съпоставка между приходите и разходите на ревизираното лице за 2012г./ към нея, към 01.01.2012г. началното салдо е
формирано от сумата от 5000 лева – налични пари в брой и сумата от 1149.57 лева
– парични средства в банкови сметки, възприети и от ревизиращия екип. Доходите
от стопанска дейност като едноличен търговец през 2012г. възлизат на 320498.46
лева, а разходите отбелязани от вещото лице са същите, като тези приети и от
ревизиращите органи, а именно в размер на 75542.35 лева, т.е. приходите
надвишават разходите. С ГДД за 2012г. жалбоподателят е декларирал приходи в
размер на 645594.59 лева и разходи в размер на 374978.19 лева, като
декларираните разходи са повече от
отчетените в счетоводството му със сумата от 32122.34 лева, но дори и при това
положение приходите надвишават разходите. От таблицата на стр.22 от РД относно
хронологията на счетоводните записвания по сметка 501 „Каса“ за 2012г. е видно,
че приходите са в размер на 188583.81 лева, а разходите в размер на 166958.49
лева, като крайното салдо е положително и в размер на 21625.32 лева.
Във
връзка с горното съдът смята, че не правилно ревизиращите органи са извършили
съпоставяна на приходите спрямо разходите по реда на чл.122 от ДОПК, след като
ревизията е извършена по общия ред. Дори и този факт да бъде пренебрегнат
отново става ясно, че както в изготвения паричен поток на физическото лице,
така и счетоводните записвания на едноличния търговец показват, че
декларираните от него приходи надвишават разходите през 2012г. Следователно,
неправилен, необоснован и недоказан е извода на ревизиращите органи, че
паричните преводи, извършени на 18.01.2012г., на 25.01.2012г., на 27.01.2012г.
и на 30.01.2012г. в общ размер от 26877.20 лева не са средства с неустановен
произход, същите са от стопанската дейност на ЕТ, които са отчетени в
счетоводството му и декларирани в ГДД за 2012г. Освен това, вещото лице
отбеляза, че е неправилно да се обединяват паричните потоци от дейността на ЗП
с този на физическото лице. За физическото лице трябва да има изготвен отделен
паричен поток, който не трябва да бъде смесван с паричния поток на ЗП, тъй като
физическото лице трябва да бъде обложено единствено и само по ЗДДФЛ, докато
едноличния търговец има възможност да избере дали да бъде обложен по този закон
или по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/. В ГДД за
2012г. и съгласно констатациите на ответната страна, жалбоподателят е избрал да
формира облагаемия си доход по реда на чл.26 във връзка с чл.28 от ЗДДФЛ, т.е.
като едноличен търговец и регистрирано по ЗДДС лице. С оглед на изложеното, в
тази част жалбата е основателна и ревизионния акт трябва да бъде отменен по отношение
на допълнително начисления годишен данък за 2012г. по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ в
размер на 10% върху сумата от 26877.20 лева.
По
втория основен правен въпрос, повдигнат в жалбата и касаещ отказаното право на
приспадане на данъчен кредит за м.август 2013г. в размер на 9750 лева и
начислените лихви за забава в размер на 2552.54 лева, съдът прави следните
изводи:
Заключенията
на вещото лице установяват, че фактура №**********/02.08.2013г. с данъчна
основа – 48750 лева и ДДС – 9750 лева, издадена от „Дек Стил” ЕООД е надлежно
осчетоводена от жалбоподателя и стоката е заприходена както количествено, така
и стойностно и е изписана. Същата е свързана с основната стопанска дейност на
земеделския производител. Още в хода на
ревизията е представен приемо-предавателен протокол за предаването и
получаването на 75 т., установи се и транспортирането ѝ до базата на
земеделския производител. При разглеждане на делото от свидетелските показания
също се установи превозването и получаването на изкуствената тор. Предвид изложеното, съдът намира, че
жалбоподателят доказа реалността на спорната доставка. Както многократно в
решенията си е отбелязвал Съда на Европейския съюз, ако ревизиращите органи
оспорват, че доставката макар и действителна не е извършена от издателя на процесната
фактура трябва да докажат, че жалбоподателят е знаел за това, за да бъде
прехвърлено в негова тежест доказването на факта, че издателя на фактурата е
истинския доставчик. Такова установяване от ответника не беше направено в хода
на съдебното производство, поради което доказателствената тежест за
установяване на действителния доставчик лежи върху органите по приходите. Ревизираните
лица не разполагат нито с процесуална, нито с фактическа възможност да
установяват дали издателя на фактурата е разполагал със стоката, дали е разполагал с кадрова и икономическа обезпеченост, които
обстоятелства се проверяват единствено от ревизиращия екип.
С
оглед на изложеното, неправилно в ревизионния акт е отказано на ЕТ право на
приспадане на данъчен кредит в размер на 9750 лева за м.08/2013г. по фактура №**********/02.08.2013г.,
издадена от „Дек Стил“ ЕООД, което обосновава отмяната му в тази част.
В
останалата част ревизионният акт не се обжалва от Б.Х.А., поради което съдът
макар и да е инстанция по същество, не
може да излиза извън обхвата на жалбата, и не може по свой почин да разглежда и
да се произнася по необжалвана част на същия.
Предвид
изхода на делото, жалбоподателят има право на присъждане на съдебни разноски в
пълен размер съгласно представения списък по чл.80 от ГПК във връзка с чл.144
от АПК и разходно-оправдателните документи, предвид цялостното уважаване на
жалбата му.
Мотивиран
от горното, Варненският административен съд, ХІХ състав
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ ревизионен акт №Р-03001715007260-091-001/25.04.016г., издаден от орган по
приходите при ТД на НАП – Варна, в частта потвърден с решение №201/18.07.2016г. на директора на
дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Варна при Централно
управление на Националната агенция по приходите, с който е определен данък върху доходите на
физическото лице Б.Х.А. по чл.48 ал.1 от ЗДДФЛ за 2012г. в размер на 2687.72
лева и лихви за забава ва размер на 816.10 лева, както и в частта с която е
отказано приспадане на данъчен кредит за м.август 2013г. в размер на 9750 лева
данък върху добавената стойност и лихви за забава в размер на 2552.54 лева.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ гр.Варна при Централно управление на
Националната агенция по приходите да заплати на Б.Х.А. съдебни разноски в общ размер от 3890
/три хиляди осемстотин и деветдесет/ лева.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване пред Върховния
административен съд, в 14 – дневен срок от съобщаването му на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: