Р Е
Ш Е Н
И Е
№..............
град Шумен, 03.07.2019г.
В ИМЕТО НА
НАРОДА
Административен съд – град
Шумен, в публичното заседание на четвърти
юни две хиляди деветнадесета
година в състав:
Административен съдия: Снежина Чолакова
при участието на секретаря Вилиана
Русева, като разгледа докладваното от административния съдия АД № 184 по описа
за 2019 година на Административен съд – гр.Шумен, за да се произнесе, взе
предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчноосигурителния
процесуален кодекс (ДОПК).
Съдебното производство е
образувано въз основа на жалба от Н.Т.К., ЕГН **********, с адрес ***, срещу
Ревизионен акт (РА) № Р-03002718004360-091-001/28.12.2018г., издаден от началник сектор „Ревизии“ в
Дирекция“Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна и главен инспектор по приходите в Дирекция“Контрол“ при ТД на НАП-гр.Варна, в частта му, с която на
Н.Т.К. е установено годишно данъчно задължение за данък по ЗДДФЛ за 2016г. над
размера от 11 487,42 лева до пълния претендиран размер от 47558,42 лева и
съответстващите им лихви над размера от 171,98 лева до пълния претендиран
размер от 6807,07 лева, т.е. в частта му, с която на оспорващата е определено
задължение в размер на 36071,00 лева главница и 6635,09 лева лихви.
В жалбата се
навеждат аргументи за незаконосъобразност на атакувания РА в обжалваната му
част, поради издаването му в нарушение на материалния закон и целта на закона. Не
се оспорват констатациите на ревизиращите органи, че реализираните от Н.К.
доходи за 2016г. от продажба на продукция се равняват на 742 206,76 лева, а от
субсидии е получила 449 390,85 лева. Счита се обаче, че неправилно данъчната администрация
е признала нормативно определени разходи в размер на 714 958,57 лева,
представляващи 60% от придобит доход в размер на 1 191 597,61 лева, вместо
действителните такива в размер на 1 113 960,00 лева, респективно неправилно е
установила данъчната основа по чл.29, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ в размер на 475 584,24
лева, респективно данъчно задължение при ставка от 10 % в размер на 47 558,42 лева. Твърди
се, че данъчната основа за облагането следва да се определи по реда на чл.26,
ал.7 от ЗДДФЛ в размер на 76 582,81 лева (приходи за 1 191 597,61 лева минус
разходи за дейността за 1 113 960,00 лева, равняващи се на 76 582,81
лева), в резултат на което да се установи годишно данъчно задължение е в размер
на 11 487,42 лева при ставка от 15 % съгласно чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ. Сочи се, че
спорът се свежда до това дали приложимият за оспорващата ред за облагане е по
реда за едноличните търговци или е по реда за облагане на земеделските стопани,
които нямат качеството на търговец по смисъла на Търговския закон, като според Н.К.,
нейните доходи подлежат на облагане по реда за едноличните търговци, тъй като
упражнява дейността си като търговско предприятие. Въз основа на изложените
аргументи е отправено искане за отмяна на атакувания РА в обжалваната му част.
В съдебно заседание оспорващата се представлява от процесуален представител Б.С.–
адвокат от ШАК, който в хода на устните състезания и в представени писмени
бележки излага подробни аргументи за незаконосъобразност на РА в атакуваната му
част, отправяйки искане за отмяната му в тази част. Претендира присъждане на
деловодни разноски, съобразно приложен списък.
Ответната страна – Директор на
Дирекция „Обжалване и данъчноосигурителна практика“ ("ОДОП"),
гр.Варна към Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на
НАП), редовно призован, не се явява лично. Същият се представлява от главен
юрисконсулт А.П., която в хода на устните състезания и в приложени писмени
бележки излага аргументи за неоснователност на оспорването в частта, с която е
установен годишния размер на дължимия данък и задължението за плащане след
приспадане и прихващане на внесените суми. По отношение установените лихви
сочи, че действително лихвите върху задължението за данък са изчислени считано
от 01.05.2017г., вместо от 03.05.2017г., от която дата задължението следва да
се счита просрочено, както това е
сторено от вещото лице по ССчЕ, поради което е отправено искане същите да бъдат
определени съобразно направените от експерта изчисления в размер на 6781,66
лева. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, след анализ и оценка на събраните
в хода на производството доказателства, прие за установена следната фактическа
обстановка:
Със Заповед за възлагане на
ревизия (ЗВР) № Р-03002718004360-020-001/26.07.2018г. на Началник сектор
"Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна (л.363) на основание чл.112 и 113 от ДОПК било възложено извършването на ревизия на Н.Т.К., която да обхване
следните задължения – "годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ" за
периода 01.01.2016г.-31.12.2016г. и "данък върху доходите на ФЛ - свободни
професии, граждански договори и др."
за периода 01.01.2016г.-31.12.2016г. Със същата заповед бил определен
съставът на ревизиращия екип, както и, че ревизията следва да приключи в срок
от два месеца от връчването на ЗВР. Цитираната ЗВР била съобщена на
ревизираното лице по електронен път на 30.07.2018г.
Със Заповед за изменение на ЗВР №
Р-03002718004360-020-002/21.09.2018г. на Началник сектор "Ревизии" при
ТД на НАП-гр.Варна (л.360) срокът на ревизията бил удължен до 30.10.2018г.,
като било разпоредено за резултатите от извършената ревизия да бъде съставен
ревизионен доклад не по-късно от 14 дни след определения за завършването на
ревизията срок.
След приключване на ревизията
ревизиращият екип изготвил Ревизионен доклад № Р-03002718004360-092-001/12.11.2018г.
(л.45), според който, оспорващата е декларирала дължим за 2016г. годишен и
авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ в размер на 10687,00 лева и лихва в размер на
132,76 лева, от които е внесла сума в размер на 5413,37 лева главница и 132,76
лева лихва, на обща стойност 5546,13 лева, която според ревизиращия екип се
явява надвнесена сума/сума за възстановяване. Същевременно е предложено да бъде
установен данък върху доходите на ФЛ - свободни професии, граждански договори и
др. в размер на 47558,42 лева, като след приспадането на внесена сума в размер
на 10128,17 лева, дължимият остатък се равнява на 37 430,25 лева, а лихвата за
просрочие - в размер на 11194,90 лева, на обща стойност 48625,15 лева, при
наличие на надвнесена сума в размер на 5546,13 лева (л.45). Ревизионният доклад
бил съобщен на оспорващата по електронен път на 13.11.2018г. (л.56).
С молба №
13827/19.11.2018г.(л.44) Н.Т. отправила
искане до органите по приходите, съставили РД, за удължаване срока за
представяне на възражение срещу него, до 27.12.2018г.
С уведомление №
Р-03002718004360-РУС-001/19.11.2018г. на Главен инспектор по приходите (л.41) Н.Т.
била уведомена, че срокът за подаване на възражение срещу Ревизионен доклад №
Р-03002718004360-092-001/12.11.2018г. е продължен до 27.12.2018г. Цитираното
уведомление било съобщено по електронен път на 20.11.2018г.
С Молба вх.№
14761/07.12.2018г.(л.35) оспорващата отправила искане за спиране на производството
на основание чл.34, ал.1, т.2 от ДОПК, поради образувано друго съдебно
производство, което е от значение за изхода му - адм.д.№ 346/2018г. по описа на
ШАдмС, образувано по жалба срещу друг ревизионен акт №
Р-03002717001856-091-001/07.08.2018г. в частта му, с която на оспорващата в
качеството ѝ на физическо лице - земеделски производител, са установени
допълнителни спрямо декларираните от нея по реда на чл.50 от ЗДДФЛ задължения
за данък върху доходите ѝ от друга стопанска дейност за 2015г.
С Решение за отказ за спиране на
производство № Р-03002718004360-104-001/14.12.2018г. на Началник сектор
"Ревизии" (л.31) било отказано спирането на производството по
издаване на актове от органи по приходите, свързани с извършваната ревизия,
възложена със Заповед за възлагане на ревизия №
Р-03002718004360-020-002/21.09.2018г. на Началник сектор "Ревизии"
при ТД на НАП-гр.Варна, поради липса на основания за спиране на производството
по чл.34 от ДОПК. Цитираното решение било съобщено на оспорващата по електронен
път на 20.12.2018г., като няма данни същото да е обжалвано.
В срока за депозиране на
възражение срещу РД, изтекъл на 27.12.2018г., от страна на оспорващата не било
депозирано такова.
В рамките на извършената ревизия
било констатирано, че Н.Т.К., в качеството си на физическо лице, е регистриран
земеделски стопанин, по смисъла на § 1, т.1 от ДР на Закона за подпомагане на
земеделските производители, регистрирана е по ЗДДС, считано от 21.09.2007 г. и
няма регистрация като ЕТ. През 2016 г. е осъществявала като основна дейност
животновъдство - отглеждане на говеда с млечно направление. Произвеждала е
непреработена селскостопанска продукция, като през 2016 г. е обработвала 4 021
декара земеделска земя. Добитото зърно и сено е използвала главно за изхранване
на животните. Разполагала е с телчарник, пречиствателна станция, склад и
краварник в с. Каспичан. Установено било, че същата е осигурител, като за
ревизирания период има 6 лица, наети по трудови правоотношения.
В хода на ревизията било
констатирано също, че за придобитите доходи през 2016 г. Н.Т.К. първоначално е подала
Годишна данъчна декларация /ГДД/ по чл. 50 от ЗДДФЛ вх. №
2700И0088384/02.05.2017г., с която е декларирала доходи от стопанска дейност
като земеделски производител, подлежащи на облагане по реда на чл.29 от ЗДДФЛ,
т.е. като доходи на физически лица от стопанска дейност, а така също и доходи
от трудови правоотношения. Общо е декларирала годишно данъчно задължение за довнасяне
в размер 45 606.00 лв., от които е превела в бюджета 10 128.17 лв. За периода
не е правила авансови вноски. Издължавала е само ДОД за доходите по трудови
правоотношения.
На 31.07.2017 г. същата е подала
корекционна декларация вх. № 2700И0092262, с която е декларирала доходи на
едноличен търговец по реда на чл.26 от ЗДДФЛ /Приложение № 2 на ГДД по чл.50 от ЗДДФЛ/, като е формирала данъчна основа по реда на чл. 28 от ЗДДФЛ и е
определила дължим годишен данък в размер на 4 779.65 лв. Издължила е 4 779,00
лв. като данък на ЕТ, ведно с лихва в размер на 132.76 лв.
Не е подала декларация, по реда
на чл.29а, ал.4 от ЗДДФЛ, с която да избере дохода й да се облага по реда на
чл.28 от същия закон.
Установено било също, че в
резултат на извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства, на
11.06.2018 г. на Н.Т.К. е връчена покана по чл. 103 от ДОПК, като й е дадена
възможност да подаде нова коригираща декларация, с която да декларира открити
неосчетоводени при проверка приходи, като определи облагаемия си доход по реда
на чл. 29 от ЗДДФЛ, т.е. като доход от стопанска дейност на физическите лица,
които не са търговци по смисъла на Търговския закон.
Във връзка с поканата от лицето е
подадена корекционна ГДД вх. № 272491800608682 от 25.06.2018 г., в която отново
са декларирани доходи на ЕТ, като са увеличени приходите от продажби и от
държавни помощи и субсидии. Определен е данък върху годишна данъчна основа в
размер на 10 687.03 лв. Отчетена е внесената сума по предходната декларация -
4779.00 лв., като авансова вноска и е деклариран дължим данък за довнасяне - 5
908 лв. Издължени са допълнително 634.37 лв., като общо издължената сума за ДОД
като ЕТ е 5413.37 лв. Декларацията била приета като некоректна, но била
отразена в данъчно - осигурителната сметка на лицето.
По отношение на приходите от продажба
на земеделска продукция било установено също, че според представени от
оспорващата главна книга и справки за реализираните приходи, реализираните
приходи от продажби, отразени по счетоводна сметка 701 „Приходи от продажба на
продукция", са в размер на 734 620,83 лв. Същевременно в хода на
ревизионното производство оспорващата е представила главна книга и справки за
реализираните приходи, съгласно които реализираните приходи от продажби,
отразени по счетоводна сметка 701 „Приходи от продажба на продукция", са в
различен размер, а именно - 751 074.83 лв. В тази връзка, с цел изясняване на
установените разлики, органите по приходите извършили анализ на всички издадени
от Н.К. фактури за 2016 г., при което установили, че същите са на стойност 751074,83
лв., като разликата в размер на 16 454 лв. произтичала от грешно осчетоводени
продажби по 3 бр. фактури.
След анализ на получените от
лицето плащания и изискани данни и от платците на доходи, са определени
получени доходи от Н.Т.К. от продажба на земеделска продукция по реда на чл.29
от ЗДДФЛ във връзка с чл.11, ал.1 от с.з. в размер на 742 206,76 лв.
По отношение на приходите от
субсидии в хода на ревизията било установено, че в ГДД /корекционна/ от
31.07.2017 г. са декларирани получени държавни помощи, субсидии и друго
подпомагане от Европейските фондове в размер на 412 258,30 лв. В следваща
корекционна ГДД от 25.06.2018 г. са декларирани получени държавни помощи,
субсидии и друго подпомагане от Европейските фондове в размер на 449 390.85 лв.
От проверяваното лице са представени главна книга и оборотна ведомост за
2016г., според които по кредита на сметка 705 „Приходи от финансирания" са
осчетоводени получени приходи в различен размер, а именно - 449 165,70 лв. С
цел изясняване на установените разлики в хода на ревизията били анализирани
събраните доказателства от ДФ "Земеделие", както и банковите сметки
на ревизираното лице, в резултат на което били установени извършени през 2016
г. субсидирани плащания в полза на Н.Т.К. във връзка с икономическата й
дейност, в общ размер на 449 390,85 лв., като било прието, че получените
субсидии следва да бъдат взети предвид при формиране на облагаем доход при
условията на чл.29, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ именно в този размер - 449 390.85 лв.
В резултат на установените факти на
28.12.2018г. бил издаден РА № Р-03002718004360-091-001/28.12.2018г. от С.Й.Г.–
началник на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП-гр.Варна и С.А.Д.- главен инспектор
по приходите при ТД на НАП-гр.Варна –
ръководител на ревизията, с който са определени доходите, подлежащи на облагане
при формиране на годишния облагаем доход, в размер на 1 191 597.61 лв. (742
206.76 лв. + 449 390.85 лв.). От облагаемия доход са приспаднати разходи (60%
нормативно признати) - 714 958.57 лв. и задължителни осигурителни вноски по
реда на КСО и ЗЗО, удържани и внесени авансово през годината - 1054.80 лв.
Установена е годишна данъчна основа за доходите от друга стопанска дейност,
определена съгласно изискванията на чл.30 от ЗДДФЛ - 475 584.24 лв. и е
начислен данък върху общата годишна данъчна основа 10 % - 47 558.42 лв., от
които са внесени 10 128,17 лева, в резултат на което е установена дължима сума
в размер на 37 430,25 лева, както и лихва върху претендираната главница в
размер на 6 807.07 лева (в т.ч. за невнесено в срок годишно задължение - 5751.77
лв. и за неиздължени по реда на чл. 67, ал. 1 и 2 от ЗДДФЛ авансови вноски -
1055.30 лв.), в размер общо на 44 237,32 лева главница и лихви за просрочие,
дължими от Н.Т.К.. Констатирано е наличие на надвнесена сума в размер на 5
546,13 лева, представляваща неправилно внесен Годишен и авансов данък по ЗДДФЛ
на ЕТ в размер на 5413,37 лв. и лихва в размер на 132,76 лева (5413,37 лв. плюс
132,76 лв.), която е приспадната от сумата в размер на 37 430,25 лева
(установения дължим данък след приспадане на внесената сума), в резултат на
което задължението за Данък върху доходите на ФЛ - свободни професии,
граждански договори и др. е установено в размер на 31 884,12 лева, а дължимата
лихва за просрочие - 6807,07 лева.
РА бил съобщен на оспорващата по
електронен път на 02.01.2019г., видно от разписка за извършено връчване по
електронен път (л.28).
Несъгласна с констатациите в РА, Н.Т.
го оспорила с жалба вх.№ 307/09.01.2019г. по описа на ТД на НАП-гр.Варна, офис
Шумен, за установеното с него годишно данъчно задължение за данък по ЗДДФЛ за
2016г. в частта над 11 487,42 лева, като отправила искане за отмяна на РА по
отношение на спорно годишно данъчно задължение в размер на 36 071,00 лева и
съответстващите им лихви в частта над 171,98 лева, поради противоречие с
материалния закон и неговата цел. Т.е. РА е оспорен в частта, с което на Н.Т.К.
е определено задължение за данък по ЗДДФЛ в размер на 36071,00 лева главница (представляваща
разлика между установения данък върху доходите на физическите лица по чл.48,
ал.2 от ЗДДФЛ в размер на 47 558,42 лева
и необжалваната част от същия в размер на 11487,42 лева) и съответстващите им лихви в размер на 6635,09 лева
(представляваща разлика между установените дължими от оспорващата лихви в
размер на 6807,07 лева и
необжалваната част от същите в размер на 171,98 лева).
С Решение по жалба срещу ревизионен
акт № 8/12.03.2019г., издадено от Директора на Дирекция «ОДОП» при ЦУ на
НАП-гр.Варна (л.11), решаващият орган потвърдил като законосъобразен РА №
Р-03002718004360-091-001/28.12.2018г., в обжалваната част, с която са
установени дължимите от Н.Т.К. задължения за данъци, както следва: Данък върху
доходите на физическите лица по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ: за данъчен период 2016г.
в размер на 36071,00 лева главница и 6635,09 лева лихва, респективно е
установено, че данъчните задължения по РА, като резултати за период са, както
следва: за внасяне - 37 430,25 лева главница и 6 807,07 лева лихви; надвнесена
сума - 5413,37 лева главница и 132,76 лева лихви.
Решение № 8/12.03.2019г. било
съобщено на Н.К. по електронен път на 13.03.2019г., видно от приложеното
удостоверение за връчване по електронен път (л.10).
Несъгласна със същото, с жалба
вх.№ 23-3/27.03.2019г. по описа на ЦУ – Дирекция "ОДОП", гр.Варна, Н.Т.К.
оспорила РА в частта му, която е потвърдена изцяло и е установено годишно данъчно задължение за
данък по ЗДДФЛ за 2016г. над размера от 11 487,42 лева до пълния претендиран
размер от 47558,42 лева и съответстващите им лихви над размера от 171,98 лева
до пълния претендиран размер от 6807,07 лева.
Т.е. предмет на съдебно оспорване
е РА в частта, с която на Н.Т.К. е определено задължение за Данък върху
доходите на физическите лица по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за данъчен период 2016г. в
размер на 36071,00 лева главница (представляваща
разлика между установения данък върху доходите на физическите лица по чл.48,
ал.2 от ЗДДФЛ в размер на 47 558,42 лева
и необжалваната част от същия в размер на 11487,42 лева) и съответстващите им лихви в размер на 6635,09
лева (представляваща разлика между установените дължими от оспорващата
лихви в размер на 6807,07
лева и необжалваната част от същите в размер на 171,98 лева).
Въз основа на цитираната жалба е
образувано настоящото съдебно производство пред Административен съд-гр.Шумен.
В хода на съдебното производство
ответната страна е представила административната преписка по издаване на
оспорения РА, назначена е и приета без оспорване от страните съдебно – счетоводна
експертиза (ССчЕ), която е изчислила размера на задължението на оспорващата за
данък върху доходите на физическо лице за 2016г., главница и лихви, в два
варианта – във варианта, приложен от ревизиращите органи, а именно по реда на
чл.29 от ЗДДФЛ въз основа на годишна данъчна основа, определена по реда на
чл.30 от ЗДДФЛ и във варианта, предложен от оспорващата, а именно по реда на
чл.26 от ЗДДФЛ въз основа на годишна данъчна основа, определена по реда на
чл.28 от ЗДДФЛ.
Въз основа на събраните по делото
доказателства, съдът намира от правна страна следното:
Жалбата е процесуално допустима, като подадена в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, от ревизираното лице, до компетентния съд, след изчерпване на процедурата
по административното оспорване на РА, като последният се обжалва в частта,
която е била предмет на оспорване по административен ред и е била потвърдена от
решаващия административен орган.
Разгледана по същество, жалбата е
частично основателна, поради следните съображения:
В настоящото производство и
съгласно чл.160, ал.2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и
обосноваността на ревизионния акт в обжалваната му част, като проверява дали е
издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните
и материалноправните разпоредби по издаването му. В този смисъл, доводите на
оспорващата, че РА е издаден в противоречие с целта на закона, не следва да се
обсъждат, тъй като са извън обхвата на съдебния контрол.
От приложените доказателства се
установява, че ревизионното производство е инициирано със заповед, издадена от Р.А.Д.-
Главен инспектор по приходите, в качеството ѝ на заместник на С.Й.Г.-
началник на сектор "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна. Със Заповед №
Д-1249/30.06.2017г. (л.365) Директорът на ТД на НАП-гр.Варна е определил
органите по приходите, компетентни да издават заповеди за възлагане на ревизии
съгласно чл.112 от ДОПК, в т.ч. С.Й.Г.- началник сектор "Ревизии" при
ТД на НАП-гр.Варна (т.12), а при отсъствие на последната - Р.А.Д.- главен
инспектор по приходите от отдел "Селекция" в дирекция
"Контрол" при ТД на НАП-гр.Варна (т.10). От представените Заповед №
ДО 25-43/18.07.2018г. на директор на офис Търговище при ТД на НАП-гр.Варна
(л.366) и Справка за заповеди за отпуск, изведени на 16.07.2018г., издадена от
директор на офис Търговище при ТД на НАП-гр.Варна (л.878) е видно, че в периода
23-27.07.2018г. С.Й.Г.е била в платен годишен отпуск съгласно заповед №
5733/16.07.2018г., като за периода на отсъствието ѝ изпълнението на
заеманата от нея длъжност Началник сектор "Ревизии" в Дирекция
"Контрол", отдел "Ревизии" при ТД на НАП-гр.Варна, ИРМ-гр.Търговище
е възложено на главен инспектор по приходите Р.А.Д.. Поради това и доколкото Заповед
за възлагане на ревизия № Р-03002718004360-020-001/26.07.2018г. е издадена от
главен инспектор по приходите Р.А.Д.при условията на заместване на Началник
сектор "Ревизии" С.Й.Г., ревизионното производство се явява
инициирано от компетентен административен орган. Ревизионният акт също е
издаден от компетентните съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК лица, доколкото изхожда
от С.Й.Г.в качеството ѝ на началник сектор "Ревизии" и С.А.Д.-
главен инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Варна, в качеството им съответно
на лице, възложило ревизията и ръководител на ревизията. Решението,
потвърждаващо ревизионния акт в обжалваната му част, също е постановено от
компетентния за това решаващ орган по смисъла, вложен в чл.152, ал.2 от ДОПК,
доколкото изхожда от съответния директор на дирекция "Обжалване и
данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП, а именно - Директора на
дирекция "ОДОП", гр.Варна при ЦУ на НАП.
На следващо място, РА е издаден в
изискуемата писмена форма и при съблюдаване изискванията на чл.120, ал.1 от ДОПК. Същият съдържа името и длъжността
на органите, които го издават; номер и дата на издаването му; индивидуализиращите
данни за ревизираното лице; обхвата на ревизията; мотиви за издаване на акта и
разпоредителна част, с която се определят правата, задълженията или
отговорностите и начинът и срокът за изпълнението им; пред кой орган и в какъв
срок може да се обжалва актът. По делото са приобщени разпечатки от електронни
документи, които представляват възпроизведени на хартиен носител електронни
документи по смисъла на чл.3 ал.1 от
Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги,
които материализират електронно изявление, подписано при условията на чл.13 ал.1 от
същия закон. От електронните документи и удостоверяванията към всеки
от тях съдът констатира, че разпечатаните документи са идентични с
представените в електронна форма на оптични носители/приети в открито съдебно
заседание/ и са подписани с квалифициран електронен подпис от лицата, посочени
като техни автори, от което следва, че актът е и надлежно подписан, съобразно
изискванията на т.8 на чл.120, ал.1 от ДОПК.
При постановяването на РА не са
допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, такива по същество и
не се твърдят.
Досежно приложението на материалния
закон съдът установи следното:
В
РД, РА и потвърждаващото акта решение е прието, че за финансовата 2016г. Н.Т.К.
е реализирала доход в размер общо на 1 191 597,61 лева от друга стопанска
дейност, за който дължи данък по чл.29, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ, като от установения
доход в размер на 1 191 597,61 лева са приспаднати нормативно признати разходи
на обща стойност 714 958,57 лева (60% от получения доход), в резултат на
което облагаемият доход е установен в размер на 476 639,04 лева. От този
облагаем доход са приспаднати задължителните осигурителни вноски по КСО и ЗЗО
на обща стойност 1 054,80 лева, и е определена годишна данъчна основа за
доходите от друга стопанска дейност съгласно изискванията на чл.30 от ЗДДФЛ в
размер на 475 584, 42 лева, върху която е изчислен данък в размер на 47 558,42
лева. Върху посочената главница е изчислена лихва за забава върху авансовите
вноски до 31.12.2016г. в размер на 1055,30 лева и лихва за забава до
28.12.2018г. за остатъка на невнесения данък в размер на 5751,77 лева, на обща
стойност 6807,07 лева. В резултат на това с РА е установен данък върху доходите на ФЛ - свободни професии,
граждански договори и др. за 2016г. в размер на 47 558,42 лева и лихви по
чл.175 от ДОПК, във вр.с чл.1 от ЗЛТДДПДВ за невнесените в срок суми на обща
стойност 6807,07 лева. Установено е също, че задълженото лице е внесло следните
суми: на 24.04.2017г. – 128,17 лева; на 05.06.2017г. – 5000 лева; на
28.06.2017г. – 5000 лева; на 14.08.2017г. – 4779 лева; на 20.06.2018г. – 134,37
лева и на 09.08.2018г. – 500 лева, на обща стойност 15541,54 лева, от които
10128,17 лева внесена сума за Данък върху доходите на ФЛ от друга стопанска
дейност и надвнесена сума в размер на 5413,37 лева, представляваща недължимо
внесен Годишен авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ. Установена е и лихва в размер на 132,76 лева, дължима на
ревизираното лице за несвоевременното
възстановяване на недължимо внесения данък като ЕТ(според обясненията на
процесуалния представител на ответната страна в съдебно заседание, потвърдени
от вещото лице по време на изслушване на неговото заключение). Сумата от
10128,17 лева е приспадната от задължението в размер на 47 558,42 лева, в резултат на което е
установена дължима от лицето сума в размер на 37430,25 лева, а със сумите 5413,37лева и 132,76 лева е извършено прихващане, в резултат на
което остатъчното задължение за данък върху доходите на ФЛ е определено в
размер на 31 884,12 лева главница (37430,25 лева минус 5413,37 лева минус
132,76 лева) и 6807,07 лева лихви (1055,30 лева лихви за просрочие на авансови
вноски, дължими по реда на чл.43, ал.1 от ЗДДФЛ, изчислени до 31.12.2016г.,
плюс 5751,77 лева лихви за просрочие на дължимия остатък от Данък върху
доходите на ФЛ от друга стопанска дейност по чл.29, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ, изчислени
към 28.12.2018г.).
За
да постанови този резултат, ревизиращият орган е приел, че оспорващата в
качеството си на физическо лице е регистриран земеделски производител по
смисъла на §1, т.1 от ДР на Закона за подпомагане на земеделските
производители, има регистрация по ЗДДС, считано от 21.09.2007г. и
няма регистрация като ЕТ. Считано от 01.01.2014г. същата има право съгласно
чл.29а, ал.1 от ЗДДФЛ да избере доходът от стопанската ѝ дейност да се
облага с данък върху годишна данъчна основа по чл.28 от ЗДДФЛ, което право на
избор съгласно чл.29а, ал.4 от с.з. се упражнява чрез подаване на декларация по
образец до 31 декември на предходната година, в случая до 31.12.2015г. И доколкото
такава декларация не е била подадена от ревизираното лице в посочения срок,
правото на избор за облагане върху годишната данъчна основа по чл.28 от ЗДДФЛ е
погасено.
Н.К.
не оспорва, че реализираните от нея приходи за 2016г. са в установения от
ревизията размер от 1 191 597,61 лева, но застъпва тезата, че независимо от
факта, че не е подала декларация по чл.29а, ал.4 от ЗДДФЛ за 2016г. и не е
регистрирана като ЕТ, доколкото упражнява дейността си като търговско
предприятие, подлежи на облагане като едноличен търговец по реда на чл.26 от ЗДДФЛ, а именно - данъчната основа за облагането следва да се определи по реда
на чл.26, ал.7 от ЗДДФЛ в размер на 76 582,81 лева (приходи за 1 191 597,61
лева минус разходи за дейността за 1 113 960,00 лева минус задължителни
осигурителни вноски за 1 054,80 лева), а годишното ѝ данъчно задължение
следва да се изчисли в размер на 11 487,42 лева при ставка от 15%, съгласно
чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ.
С
оглед изложеното, спорът по делото се свежда до това по кой ред подлежат на
облагане на доходите на оспорващата – реда за облагане на едноличните търговци
или реда за облагане на физическите лица, които не са търговци.
Понятието
„земеделско стопанство“ е легално дефинирано в §1, т.1 от Закона за преброяване
на земеделските стопанства в Република България (ЗПЗСРБ) и чл.2 б.“а“ от
Регламент №1166/2008г. на ЕО относно изследванията на структурата на
земеделските стопанства и изследването на земеделските производствени методи,
като отделна технически и икономически единица, която има единно управление и
която произвежда селскостопанска продукция или поддържа земеделски земи в добро
земеделско и екологично състояние. Съгласно §1, т.2 от ЗПЗСРБ, „земеделски
стопанин“ е физическо или юридическо лице– собственик, наемател или ползвател
на стопанството, от името на което и/или за сметка на което, стопанството
извършва дейността си. По смисъла на българското и европейското право няма
изискване земеделските производители да бъдат регистрирани, като търговци по Търговския
закон. С изменението на чл. 29а от ЗДДФЛ (в сила от 01.01.2014 г.), е отпаднало
задължителното облагане на регистрираните по ЗДДС земеделски производители по
реда за облагане на ЕТ и е дадена възможност на всички физически лица,
регистрирани като земеделски производители, да изберат доходите от тази
стопанска дейност да се облагат с данък върху годишната данъчна основа по чл.
28 от ЗДДФЛ, т.е. по реда за едноличните търговци. Според чл.29а, ал.4, във
вр.с § 11 от ПЗР към ЗИД на ЗДДФЛ (ДВ, бр. 100 от 2013 г., в сила от 1.01.2014
г., изм., бр. 105 от 2014 г., в сила от 1.01.2015 г., бр. 22 от 2015 г., в сила
от 1.01.2014 г.), правото на избор се
упражнява от регистрираните по ЗДДС лица чрез подаване на декларация по образец
до 31 декември на предходната година, който срок за процесния данъчен период -
2016г., е до 31.12.2015г.
Посочената
разпоредба регламентира възможност за физическите лица, които са земеделски
производители, да изберат дали доходът от стопанската им дейност да се облага
като доход от стопанска дейност като едноличен търговец или да останат да се
облагат по реда на чл.29, ал.1,
т.1 от ЗДДФЛ с 60% нормативно признати разходи за дейността. Лицата,
които са подали декларация и са избрали да се облагат върху годишната данъчна
основа по чл.28 от ЗДДФЛ, трябва да
прилагат този ред на облагане за срок, не по-кратък от 5 последователни данъчни
години. Посочената декларация е особен вид изключение в данъчното право -
данъчна декларация, с която определени лица сами избират ред за облагане,
доколкото с подаването ѝ се дава възможност на тези лица да формират
облагаемия си доход по различен ред, както и да бъдат обложени с пряк подоходен
данък върху различна данъчна основа. Декларацията по чл.29а, ал.4
от ЗДДФЛ е абсолютна процесуална предпоставка за последващото
подоходно облагане по реда на чл.29а, ал.1
от ЗДДФЛ. Ако такава декларация не е подадена и лицето попълни
приложение № 2 от ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за облагане като ЕТ, то ще следва да се смята, че декларацията
за облагане с подоходен данък е некоректно подадена и няма целените с нея
последици. Предвид изложеното, след като ревизираното лице в настоящия казус,
не е избрало реда за облагане при условията и по реда на чл. 29а от ЗДДФЛ, в нормативно регламентирания срок, който за данъчен период
2016г. е до 31.12.2015г., независимо, че с подадената на 31.07.2017г. корекционна декларация е
попълнило приложение № 2 от ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, като е формирало данъчна
основа по реда на чл.28 от ЗДДФЛ и е определило дължим годишен данък като ЕТ, следва
изводът, че подлежи на облагане по реда на чл.29, ал.1, т.1
от ЗДДФЛ, съгласно чийто текст облагаемият доход от дейността на
физическите лица, регистрирани като земеделски производители, се определя, като
придобитият доход от производство на непреработени продукти от селско
стопанство, се намалява с 60 на сто разходи за дейността. Доходите на регистрираните
по ЗДДС земеделски стопани, които не са подали декларация по образец за
облагане по реда чл. 28 от ЗДДФЛ като ЕТ, следва да се облагат по реда на чл.
29-30 от закона вр. с чл.48,ал.1 от ЗДДФЛ, т.е. като доходи от друга стопанска
дейност, при данъчна ставка 10 на сто. От изложеното следва извода, че
оспорения ревизионен акт е законосъобразен по отношение на реда на формиране на
облагаемия доход. В тази връзка съдът намира за неоснователни доводите на
оспорващата, че следва да се облага по реда за едноличните търговци, тъй като
упражнява дейността си чрез търговско предприятие, доколкото същата упражнява
дейността си като физическо лице, регистрирано като земеделски стопанин, респ.
не е регистрирана като едноличен търговец и не е упражнила правото си на избор
по реда и в сроковете, регламентирани в чл.29а от ЗДДФЛ.
Направените в РА изчисления се
потвърждават от заключението по ССчЕ, според което, при определяне размера на
задължението на оспорващата по ЗДДФЛ по реда на чл.29 от ЗДДФЛ, доходите от друга
стопанска дейност на Н.К. са на обща стойност 1 191 597,61 лева, в т.ч. 742
206,76 лева доходи от продажба на земеделска продукция по реда на чл.29, във
вр.с чл.11, ал.1 от ЗДДФЛ и приходи от субсидии в размер на 449 390,85 лева. При
това положение и съгласно чл.29, ал.1, т.1 от ЗДДФЛ, нормативно признатите
разходи са в размер на 714 958,57 лева (60% от доходите от друга стопанска
дейност), респективно облагаемият доход е в размер на 476 639,04 лева. Същият
подлежи на намаляване със сумата от 1 054,80 лева, представляващи задължителни
осигурителни вноски по КСО и ЗЗО, удържани или внесени авансово през годината,
респективно годишната данъчна основа по чл.30 от ЗДДФЛ е в размер на 475 584,24
лева, а дължимият данък по чл.48, ал.1 от ЗДДФЛ - 47 558,42 лева (10 % от
годишната данъчна основа). Именно в този размер е изчислено задължението за
данък върху доходите на ФЛ за 2016г. на оспорващата в РА - 47 558,42 лева, от
което следва, че извършените изчисления са правилни. ССчЕ е установила също, че
оспорващата е внесла общо 15 541,54 лева от задължението си, в резултат на
което към датата на издаване на РА остатъкът от това задължение е в размер на
32016,88 лева. Данъчните органи също приемат, че оспорващата е внесла сумата
от 15 541,54 лева, но посочват, че само
10128,17 лева от същата следва да бъде приспадната, тъй като представлява
внесен данък върху доходите на ФЛ, поради което я приспадат от задължението в
размер на 47 558,42 лева и приемат, че към датата на издаване на РА оспорващата
дължи Данък върху доходите на ФЛ в размер на 37430,25 лева. Останалата внесена
сума в размер на 5413,37 лева е приета като недължимо внесена, доколкото е
внесена като данък по ЗДДФЛ като ЕТ, поради което след определянето му в размер
на 37430,25 лева е прихваната от него, в резултат на което задължението остава
32016,88 лева. От изложеното следва, че независимо от различния подход на
извършване на изчисленията - ССчЕ сборува всички внесени от оспорващата суми към
датата на издаване на РА и ги приспада от дължимия данък, а РА приспада част от
тях, а друга част прихваща, резултатът и при двата начина на изчисление води до
сумата от 32016,88 лева, от което следва, че изчисленията в РА са правилни. В
тази връзка следва да се посочи, че в РА е извършено прихващане и със сумата от
132,76 лева, която представлява начислена лихва за несвроевременното връщане на
недължимо внесения данък по ЗДДФЛ като ЕТ (според изявлението на процесуалния
представител на ответната страна, потвърдено от вещото лице), в резултат на
което претендираната в РА главница става в размер на 31884,12 лева, колкото е
определена и от ревизиращите органи. В този смисъл, размерът на дължимата от
оспорващата главница за плащане е правилно изчислен, което следва и от
изричното уточнение на вещото лице в съдебно заседание, направено в съдебно
заседание.
С
оглед на това съдът приема, че РА в обжалваната му част, с която е установено
задължение за Данък върху доходите на физическите лица по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ
в размер на 36071,00 лева, представляващ разлика между установения данък върху
доходите на физическите лица по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер на 47 558,42 лева и необжалваната част от същия
в размер на 11487,42 лева, е издаден при спазване на материалния закон.
На
следващо място, с РА се претендират лихви за просрочие в размер общо на
6 807,07 лева, изчислени на основание чл.175 от ДОПК, във вр.с чл.1 от
ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми. Цитираната обща стойност е определена след
сборуване на лихва в размер на 1055,30 лева, дължима за несвоевременно внесените
авансови вноски съобразно изискванията на чл.43, ал.1 от ЗДДФЛ, изчислена до
31.12.2016г.; както и лихва в размер на 5751,77 лева, дължима върху невнесения
остатък от задължението за данък – 32 016,88 лева, от 01.05.2017г. до
датата на издаване на РА – 28.12.2018г. ССчЕ е установила, че дължимите лихви за просрочие са в по-малък
размер – размерът на лихвите за авансовите вноски е правилно изчислен в РА –
1055,30 лева, но размерът на лихвите върху невнесения в срок годишен данък,
изчислени до датата на издаване на РА, е 5726,62 лева, тъй като в РА лихвите за
просрочие са изчислявани от 01.05.2017г., а е следвало да се изчисляват от 03.05.2017г.,
доколкото срокът за внасяне на данъка е изтекъл на 30.04.2017г. (неделя,
почивен ден), при което същият се счита удължен до първия работен ден
включително – 02.05.2017г., респективно лихвите се дължат, считано от
03.05.2017г. В тази връзка съдът приема, че доколкото съгласно чл.67, ал.5 от ЗДДФЛ срокът за внасяне на годишния данък е изтекъл на 30.04.2017г. и този ден
е бил неработен, по силата на чл.22, ал.7 от ДОПК срокът за внасяне на данъка е
изтекъл на 02.05.2017г., респективно за невнесените в срок суми се дължи лихва,
считано от 03.05.2017г., поради което дължимите от оспорващата лихви са в
размер общо на 6781,66 лева (колкото са определени според ССчЕ), а не в
претендирания с РА размер от 6807,07 лева, т.е. с 25,41 лева по-малко.
С оглед изложените мотиви съдът приема, че РА
в частта относно установените лихви на стойност над 6781,66 лева се явява
постановен в нарушение на материалния закон, поради което следва да бъде
отменен в частта, с която са установени лихви в размер над 6781,66 лева до
пълния претендиран размер от 6807,07 лева.
В обобщение на изложеното съдът
намира, че РА в обжалваната му част,
с която е установено задължение на Н.Т.К. за Данък върху доходите на
физическите лица по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер над 11487,42 лева до пълния
претендиран размер от 47558,42 лева и лихви над 171,98 лева до пълния
претендиран размер от 6807,07 лева, следва да се отмени само в частта, с която
са установени лихви над 6781,66 лева до
пълния претендиран размер от 6807,07 лева.
В
останалата му обжалвана част, с която е
установено задължение на Н.Т.К. за Данък върху доходите на физическите лица по
чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер над 11487,42 лева до пълния претендиран размер от
47558,42 лева и лихви над 171,98 лева до 6781,66 лева, РА се явява издаден при правилно
приложение на материалния закон, от компетентен орган, в изискуемата форма и
при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените
правила, поради което жалбата в тази й част следва да бъде отхвърлена като
неоснователна.
Независимо от липсата на наведени
възражения в тази насока, съдът намира за необходимо да отбележи, че наличието
на образувано друго съдебно производство с предмет на оспорване издаден срещу Н.К.
ревизионен акт за друг данъчен период, а именно за 2015г., няма преюдициално
значение спрямо настоящото съдебно производство, тъй като предмет на оспорване
по посоченото и настоящото дело се явяват различни административни актове,
отнасящи се до различни данъчни периоди. Нещо повече, видно от справка в
интернет страниците на Административен съд-гр.Шумен и Върховен административен
съд, съдебното производство по АД № 346/2018г. по описа на ШАдмС е приключило с
решение № 3/24.01.2019г., с което жалбата на Н.Т.К. е отхвърлена, като
неоснователна, като цитираното решение е оставено в сила с решение №
6154/2304.2019г. по адм.д.№ 2304/2019г. по описа на ВАС.
При този изход на делото и на
основание чл.161, ал.1 от ДОПК, страните имат право на присъждане на
направените от тях разноски, съобразно уважената, респ. съобразно отхвърлената
част от жалбата.
От представения списък с разноските
на оспорващата е видно, че същата претендира заплащане на следните разноски: 50
лева държавна такса, 350 лева възнаграждение за експерт и 1812 лева хонорар за
един адвокат, на обща стойност 2212 лева. Съдът намира, че претендираните
държавна такса, възнаграждения на вещо лице и адвокатско възнаграждение за един
адвокат, представляват разноски по смисъла на чл.161, ал.1 от ДОПК, поради
което и на основание цитираната разпоредба, както и с оглед частичното
уважаване на жалбата (за сумата от 25,41 лева при обжалвана част в размер общо
на 42706,09 лева (36071,00 плюс 6635,09 лева)) на оспорващата се дължат
разноски в размер на 1,32 лева.
От представения списък с
разноските на ответната страна е видно, че се претендира юрисконсултско
възнаграждение в размер на 1811,18 лева (което е в минималния размер, изчислен
съобразно чл.8, ал.1, т.3 от Наредба № 1/2004г. за минималните размери на
адвокатските възнаграждения). На основание чл.161, ал.1 от ДОПК, доколкото
ответната страна е била представлявана от юрисконсулт по делото, съдът намира,
че съобразно отхвърлената част от жалбата (за сумата от 42680,68 лева лева при
обжалвана част в размер общо на 42706,09 лева), на същата се дължат разноски в
размер на 1810,10 лева.
От така определените на страните
дължими суми за разноски съдът намира, че по компенсация в тежест на Н.Т.К.
следва да бъде възложено да заплати в полза на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” гр.Варна при Централно управление на
Националната агенция за приходите разноски по делото в размер на 1808,78 лева.
Водим от горното и на основание
чл. 160, ал.1 от ДОПК, Шуменският административен съд
Р Е
Ш И :
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-03002718004360-091-001/28.12.2018г.,
издаден от началник сектор „Ревизии“ при ТД на НАП-гр.Варна и главен инспектор
по приходите при ТД на НАП-гр.Варна, само в частта му досежно установено
задължение за лихви за сумата над 6781,66 лева лихви до пълния претендиран размер
от 6807,07 лева лихви.
ОТХВЪРЛЯ жалбата на Н.Т.К., ЕГН **********, с адрес ***, срещу Ревизионен акт
№ Р-03002718004360-091-001/28.12.2018г., издаден от началник сектор
„Ревизии“ при ТД на НАП-гр.Варна и главен инспектор по приходите при ТД на НАП-гр.Варна, в останалата му обжалвана част, с която е установено задължение на Н.Т.К. за Данък
върху доходите на физическите лица по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ в размер над
11487,42 лева до пълния претендиран размер от 47558,42 лева и лихви над 171,98
лева до 6781,66 лева.
ОСЪЖДА Н.Т.К., ЕГН **********, с адрес *** да заплати на Дирекция “Обжалване
и данъчно-осигурителна практика” гр.Варна при Централно управление на
Националната агенция за приходите, сумата от 1808,78 (хиляда осемстотин и осем
лева, седемдесет и осем стотинки), представляваща юрисконсултско възнаграждение
съобразно отхвърлената част от жалбата.
Решението подлежи
на обжалване пред Върховен административен съд на Република България в
14-дневен срок от съобщаването му на страните.
Препис
от настоящото решение да се изпрати на страните по реда на чл.137, във вр.с
чл.138, ал.1 от АПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: