Р Е
Ш Е Н
И Е
№………………………
2019 година,
гр.ВАРНА
В И
М Е Т
О Н А
Н А Р О
Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪД гр.Варна, ХХХІІ-ри състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ГЕРГАНА СТОЯНОВА
В съдебно заседание, проведено на 04.12.2019 г. при
участието на секретаря Мая Вълева изслуша докладваното от председателя административно дело № 3138/2017 г. и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е
по чл. 156 и сл. от ДОПК
Инициирано е по жалба от „Д.С.-2000” ЕТ, срещу Ревизионен акт №
Р-03000316004248-091-001/11.07.2017 г. издаден от орган по приходите при ТД на
НАП Варна, потвърден с Решение № 356/06.10.2017 г. на Директора на Дирекция
„ОДОП” гр. Варна при ЦУ на НАП.
С Ревизионния акт, предмет на
съдебен контрол на оспорващия търговец са определени задължения по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за д.п. 2010г., 2011г. и 2012 г. в общ
размер на 3133.02 лв.- главница и 1816.87 лв.-лихви и за ДДС по ЗДДС за д.п. от
м.11/2008г. до м.12/2012г. в общ размер на 63128.41лв.-главница и
42603.39лв.-лихви.
В бланкетната жалба не са
изложени доводи за незаконосъобразност на проведеното ревизионно производство. В
първото заседание по делото процесуалният представител на жалбоподателката
заяви, че поддържа подадената жалба по съображенията, изложени пред
административния орган при
административното обжалване. Твърди се, че ревизионният акт е необоснован, тъй
като фактическите констатации и изводите, направени в него са базирани на
доказателства, събрани при извършване на насрещни проверки на доставчиците, при
които са събрани откъслечни счетоводни данни от доставчиците и справки от
техните счетоводства. Смята, че тъй като не е извършена проверка за редовността
на водените от тях счетоводства, събраните доказателства не се ползват с
доказателствена сила. Оспорва констатацията на органа по приходите, че
жалбоподателката е достигнала
оборот за регистрация по ЗДДС към
30.10.2008г., предвид и това, че е
налице влязло в сила решение на ВАС по повод на дело, по което предмет е бил РА
от извършена на жалбоподателката данъчна ревизия, обхващаща 2007г., 2008г.
и 2009г. за задълженията й по ЗДДФЛ. Счита,
че с това решение съдът се е произнесъл, че жалбоподателката подлежи на
облагане с патентен данък. Твърди, че
голяма част от събраните в хода на ревизията
доказателства са събрани по времето, когато
ревизията е била спряна със заповед за спиране на ревизионното
производство, поради което същите са недопустими.
Формирано е искане за отмяна на Ревизионен акт № Р-03000316004248-091-001/11.07.2017
г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна.
Ответникът чрез процесуалния си
представител оспорва наведените от жалбоподателката
доводи като неоснователни и счита, че жалбата следва да бъде отхвърлена. Счита
обжалвания РА за правилен и законосъобразен, моли съда да го остави в сила,
като претендира и присъждане на разноски.
Ревизионното производство е с
обхват задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за д.п. 2010г., 2011г. и 2012г. и
задължения за ДДС по ЗДДС за д.п. от м.11/2008г. до м.12/2012г.
С ревизионния акт на
жалбоподателката са установени задължения за ДДС по ЗДДС за д.п. от м.11/2008г.
до м.12/2012г. главница в общ размер на 63128.41лв. и лихви 42603.39лв., от
които за внасяне главница в общ размер на 63128.41лв. и лихви 42603.39лв. и ГДФЛ
по ЗДДФЛ за д.п. 2010г., 2011г., 2012г. в
общ размер на главницата 3133.02лв. и на лихвите 1816.87лв., от които за
внасяне в общ размер на главницата 3133.02лв. и на лихвите 1816.87лв.
В хода на установителното
производство органът по приходите е констатирал, че ревизираното лице е
регистрирала едноличен търговец /ЕТ/ по ТЗ. За ревизирания период ЕТ е
извършвал дейност –търговия на дребно с лекарства и други фармацевтични стоки в
обект, находящ се в с. Червена вода, ул. „Александър Стамболийски" № 19.
В хода на ревизията на лицето е връчено ИПДПОЗЛ №Р-03000316004248-040-001/15.05.2017г.,
с което са изискани първични документи, счетоводни регистри и обяснения за
ревизирания период. В отговор по електронен път на 17.05.2017 г. /стр. 1753/ от
ревизираното лице е получено съобщение, в което е посочено, че за процесния
период ЕТ “Д.С. 2000“ е имала две ревизонни производства и моли ревизиращите да
приобщят представените при тези производства документи. След
анализ на представените документи от предходни ревизионни производства, дневници на
сметки 304 “Стоки“ и 501 “Каса“, /водени без аналитичност, само стойностно/, главни
книги, оборотни ведомости, инвентаризационни описи към 31 декември, ревизиращите органи са
установили, че представените документи са недостатъчни за определяне на
годишната данъчна основа по ЗДДФЛ, както и тази по месеци във връзка с
определяне на задълженията по ЗДДС. Установено е, че на жалбоподателката са
издадени фактури и кредитни известия, неотразени в счетоводството й по дебита на
счетоводна сметка 304 „Стоки“.
Направен е извод, че ревизираното
лице не е отчело приходи от продажбите на стоките, придобити и незаприходени
през ревизирания период, от което е констатирано, че липсва или не е
представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството и, че воденото
счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане
с ДДС и ДФЛ за ревизирания период, което представлява обстоятелство по чл. 122,
ал.1, т.4 от ДОПК и е преценено като предпоставка за преминаване на ревизията
по реда на чл.122 от ДОПК.
На ревизираното лице е връчено
уведомление по реда на чл.124 от ДОПК и с ИПДПОЗЛ от него са изискани
декларации по реда на чл.124, ал.3 от ДОПК. До издаване на РА, т.е. 43 дни след
уведомяването на РЛ за констатираните обстоятелства при ревизията не е взето
становище и не са представени доказателства.
От ревизираното лице е изискана
справка за приложената надценка за ревизираните периоди. В отговор на Искания в
предходни ревизионни производства, ревизираното лице е декларирано, че
надценката, с която е работено през годините зависи и е определяна от търсенето
на стоките, както и от годността им, с приближаване края на срока на годност,
цените са намалявани, като през различните периоди надценката е различна, средно
е работено с надценка между 5% - 7%. Органът по приходите е посочил, че тази
надценка е документално необоснована и на основание посочената в разходната
част на ОПР отчетна стойност на продадените стоки и приходите от продажба на
стоки, отразени в приходната част на ОПР /посочено в табличен вид по години на
стр.32 от РД/, е определена надценката в проценти по години, а именно: за 2008
г.- 44.07%, за 2009 г.- 20.45%, за 2010 г.-20%, за 2011 г.-20%, за 2012 г.-9.67%.
Предвид разпоредбата на чл.7 и 9 от Наредбата за условията, правилата и реда за
регулиране и регистриране на цените на лекарствените продукти, уреждаща, че
надценката не може да бъде по-висока от 22%, за 2008 г. ревизиращите са приели
надценка 22% вместо горепосочената 44.07 %.
В установителното производство са
приобщени документи от досието на ревизираното лице и събрани документи от
трети лица в хода на предходни ревизионни производства. Предвид
указанието в Решение № 591/13.08.2014 г. на директора на дирекция ОДОП Варна за
извършване на допълнителни процесуални действия във връзка с фактурите, за
които е установено, че не са осчетоводени от едноличния търговец, са извършени
насрещни проверки на издателите на фактурите.
По отношение
на доставчика „Вегатрейд инженеринг“ ООД, ЕИК **** е
установено, че дружеството е издало на ЕТ „Д.С. 2000“ 23 бр. фактури с предмет
на доставка - марля, гел Бочко на ,Давена“, екохерб котешка стъпка и др., като
същите са платени в брой. Като лице, получило стоките, е посочена Д.С., която е
подписала всяка една фактура. Към всяка фактура са приложени пътни листи с
посочен маршрут през с. Червена вода. От анализа на представените документи при
насрещната проверка и приобщените счетоводни справки от търговеца е установено,
че всички фактури, издадени от „Вегатрейд инженеринг“ ООД на ЕТ „Д.С. 2000“, в
т.ч. и 5 бр. неосчетоводени фактури, са подписани с един и същ подпис за
получател - Д.С., идентичен с подписа на Д.С.. От представените 23 бр. копия на
фактури за доставка на стоки, получени от задълженото лице, 18 бр. фактури са
осчетоводени в счетоводните регистри на предприятието, а 5 бр. фактури,
издадени през м.02, м.03, м.09, м.10 и м.11/2012 г. на обща стойност
218,31 лв. /ДО 181,93 лв./ не са осчетоводени.
От
доставчика „Пегас-Г" ООД, ЕИК **** са представени фактури с предмет на
доставка - различни пасти за зъби, клечки за уши, пластир за загряване и др., като
фактурите са декларирани в дневниците за продажби на „Пегас-Г" ООД, като
издадени на ревизирания търговец. Всички фактури са подписани от Д.С. като получател
на стоката, в т.ч. и 7 бр. неосчетоводени от ЕТ фактури, издадени през
м.11/2008 г., м.03 и м.06/2009 г„ м.04/2010 г., м.06/2011 г., м.05 и м.09/2012
г. на обща стойност 987,62 лв. /ДО 823,02 лв. и ДДС 164,60 лв./.
За
доставчика „Триада маркет енд дистрибюшън" АД, ЕИК ****е
костатирано, че е издало на РЛ 23 бр. фактури и две кредитни известия през
м.05, 06, 07/2009 г., м.04, 06, 07, 09, 11/2010 г., м.04, 12/2011 г., м.02/2012
г. описани в таблица на стр.8-9 от РД. Фактурите са с предмет на доставки -
паста за зъби, кремове, шампоани, бои, сапуни и др., като за получател на
стоките във фактурите е посочена Д.С. с положен подпис на получателя.
Представени са писмени обяснения /стр.179/, в които изпълнителният директор на
„Триада маркет енд дистрибюшън" АД потвърждава изпълнените доставки към
ревизирания търговец. Подробно са пояснени документооборота и организацията на
работа в дружеството. Уточнено е, че ЕТ „Д.С. 2000“ е правила заявки за стоки,
като са представени 4 бр. фискални бонове и копия на 12 бр. пътни листи. Уточнено
е, че транспортът на стоките е извършван с автомобили на „Триада маркет енд
дистрибюшън" АД. За 15 бр. фактури, издадени от дружеството на ЕТ „Д.С.
2000“ през м.05, м.06, м.07/2009 г., м.04, м.06, м.07, м.09, м.11/2010 г.,
м.04, м. 12/2011г. и м.02/2012г., подписани от Д.С.
за получател, е установено, че не са осчетоводени в счетоводните регистри на
предприятието.
За
доставчика „Хигия" ЕАД, ЕИК **** е констатирано, че дружеството е представило 859 бр.
заверени копия на фактури, кредитни известия и товарителници, издадени на ЕТ „Д.С.
2000“ с предмет на доставка - различни видове лекарства /валидол, ибопром,
но-шпа и др./. Като МОЛ във фактурите е посочена Д.С.. Подписът, положен на
реквизита - получател на стоките на неосчетоводените фактури, е идентичен с
подписа на Д.С., положен върху счетоводните регистри и осчетоводени фактури. Представени
са писмени обяснения, в които изпълнителният директор на „Хигия" ЕАД
потвърждава изпълнените доставки към търговеца. Подробно е пояснен начина на
предаване на стоките до клиента в с. Червена вода, обл. Русе, както и материалната
и кадрова обезпеченост на дружеството. Органите по приходите са изготвили
Справки по години /стр.70-65 от адм. преписка/ с номерата на неосчетоводените
от ЕТ „Д.С. 2000“ фактури, като в справката е посочено, че към 12.09.2008 г.
общата стойност на фактурите с положен подпис на задълженото лице е в размер на
4540,73 лв. /стр.68/, за периода от 16.09.2008г. до 31.12.2008 г. общата
стойност на фактурите с ДДС е 2665,78 лв. /ДО 2221,48 лв. и ДДС 444,30 лв./
/стр.67/. За 2009 г. общата стойност на неосчетоводените фактури с положен
подпис на задълженото лице е в размер на 6 036,91 лв. /ДО 5030,76 лв. и ДДС
1006,15 лв./ /стр.66гр./. За 2010 г. общата стойност на неосчетоводените
фактури с положен подпис на задълженото лице е в размер на 739,42 лв. /ДО
616,19 лв. и ДДС 123,23 лв./стр.65/.
Доставчикът „Биомеда-2000”
ЕООД/„Адвантис Ко“ ЕООД, ЕИК **** е представило копия на издадените към ЕТ «Д.С. 2000»
фактури за периода от 01.01.2008 г. до 31.12.2012 г. /стр.1000 - 546 от адм. пр./
и пътни листи към тях /стр. 1042 - 1032/, писмено обяснение /стр.1004 гр./ и 5
бр. свидетелства за регистрация на МПС /стр. 1001-1003/. В представеното
писмено обяснение е посочена организацията на работата, а именно - дилърите
приемат заявката по телефон, издава се фактура, придружена с касова бележка,
стоката се предава на шофьора, който я предава на клиента. Посочено е, че ЕТ е
плащал фактурите винаги в брой, а заявката е правена в склад Русе. Посочени са
имената на шофьорите, доставяли стоката на ЕТ през проверявания период.
Фактурите са с предмет на доставка - различни видове лекарства валидол,
ибопром, но-шпа и др., цитопласт, марля и др. За периода 2007 г. дружеството е
дало обяснение, че не може да представи копия на фактурите, тъй като при
наводнение същите са унищожени, но декларира, че всички фактури в справката са
издадени на едноличния търговец и стоката е получена от него. Извършено е
посещение в архива на фирмата, документирано с Протокол № 1030135/13.10.2016 г.
/стр. 1043/, при което са проверени всички документи, свързани с доставките на
търговеца - оригинални фактури, пътни листи, касови отчети, отчети на шофьори.
Поради големия обем са направени копия на репрезентативна част от тях.
Приобщена е справка за приетите заявки и експедицията на стоките. Установено е,
че като МОЛ във фактурите е посочена Д.С., чийто подпис е положен на реквизита
- получател на стоките. На неосчетоводените фактури положеният подпис е
идентичен с подписа на Д.С., положен върху счетоводните регистри и осчетоводени
фактури.
Предвид
големият обем издадени от „Биомеда-2000" ЕООД /“Адвантис Ко“ ЕООД фактури,
които не са осчетоводени от ЕТ „Д.С. 2000“, органите по приходите са изготвили
Справки по години с номерата на неосчетоводените фактури от ревизираното лице,
съгласно която стойността с ДДС на неосчетоводените фактури е както следва: за
периода от 01.01.2008 г. до 15.09.2008 г. - 1421,36 лв. /ДО 1184,46 лв. и ДДС
236,90 лв./, за периода от 16.09.2008 г. до 31.12.2008 г. в размер на 1283,32
лв. /ДО 1069,41 лв. и ДДС 213,91 лв./, за 2009 г. в размер на 6972,74 лв. /ДО
5810,62 лв. и ДДС 1162,12 лв./, за 2010 г. в размер на 8385,37 лв. /ДО 6987,81
лв. и ДДС 1397,56 лв./, за 2011 г. - 10 000,06 лв. /ДО 8333,31 лв. и ДДС
1666,75 лв. и за 2012 г. в размер на 1850,71 лв. /ДО 1542,24 лв. и ДДС 308,47
лв./.
По отношение
на доставчика „Инкозметикс“ АД, ЕИК ****, е констатирано, че дружеството е издало на жалбоподателката
6 бр.
фактури през м.07, 08/2011 г. и м.03, 07/2012 г., с предмет на доставките - козметични продукти.
С декларации /стр. 1078 и стр. 1046/ счетоводителят на дружеството е потвърдил
изпълнените доставки към търговеца, платени в брой. Стоките са транспортирани от „Инкозметикс“ АД, като е
посочен регистрационния номер на автомобила. Всички фактури, представени при
проверката, са отразени в дневниците за продажби на дружеството. За 5 бр. фактури /от общо издадени 6
бр./, описани по периоди в табличен вид на стр.19 от РД, а именно: през
м.07/2011г. с обща стойност 93,77 лв., през м.08/2011 г. с обща стойност.
113,98 лв. и
м.03,07/2012г. с обща стойност 484,50 лв. е установено, че не са осчетоводени в
счетоводните регистри на жалбоподателката. Констатирано е, че подписът, положен
на реквизита-получател на стоките, на неосчетоводените фактури е идентичен с
подписа на жалбоподателката, положен върху счетоводните регистри и
осчетоводените фактури.
За
доставчика „Брандекс България“ ЕООД, ЕИК *********, е констатирано, че
дружеството е издало на ЕТ „Д.С. 2000“ фактури с предмет на доставките - фармацефтични
стоки, медицинска техника и апаратура. С обяснителна записка е декларирано
/стр. 1214/, че доставките са осъществявани от служители на „Брандекс България“
ЕООД, назначени на трудов договор, като за района на с. Червена вода, общ .Русе,
служителят е Т. Б.Т. /стр. 1212/. Посочено е, че транспортът е за сметка на
дружеството и в подкрепа на декларираното са представени пътни листи /стр.
1213-1207/. Тъй като при проверката не са представени фактури за 2009 г., с
Протокол № 1155285/06.06.2017 г. от архива на НАП са приобщени фактурите,
представени от „Брандекс България“ ЕООД, в хода на ревизионното производство,
приключило с РА № *********/28.07.2014г. За всичките 12 бр., фактури издадени
от дружеството на ЕТ, описани по периоди в табличен вид на стр.20 от РД, а
именно: през м.07 и 08/2009 г. с обща данъчна основа 96,30 лв. и ДДС 19,30 лв.,
през м.01, м.02, м.06, м.07, м.11 и м.12/2010 г. с данъчна основа 277,50 лв. и
ДДС 55,50 лв., през м.04, м.07, м.08/2011 г. с данъчна основа 161,60 лв. и ДДС
32,32 лв., през м.02/2012 г, с данъчна основа 37,60 лв. и ДДС 7,52 лв., е
установено, че не са осчетоводени в счетоводните регистри на предприятието.
Констатирано е, че подписът, положен на реквизита - получател на стоките, върху
неосчетоводените фактури, е идентичен с подписа на Д.С., положен върху
счетоводните регистри и осчетоводени фактури.
По отношение
на доставчика „Софарма трейдинг" АД, ЕИК ****, е констатирано, че
дружеството е издало на жалбоподателката фактури с предмет на доставките -
фармацефтични, медицински и ортопедични изделия. На 27.09.2016 г. от „Софарма
трейдинг” АД са представени документи, удостоверяващи извършени доставки,
подробно описани на стр.21 от РД /стр, 1109 и 1149/. Тъй като „Софарма
трейдинг" АД е представило копия на фактури от счетоводния си софтуер с
Протокол №1155285/06.06.2017 г. от архива на НАП са приобщени копия на фактурите,
издадени през периода 2010 г., 2011 г. и 2012 г.. кредитни известия,
товарителници за доставените фактури и извлечение за осчетоводените по кредита
на счетоводна сметка 411 "Клиенти” фактури от „Софарма трейдинг" АД
към ЕТ „Д.С. 2000” по години, представени при предходното ревизионно
производство, приключило с РА № *********/28.07.2014 г. от „Софарма
трейдинг" АД в отговор на ИПДПОТЛ изх.№ 12155/25.09.2013 г./стр.1469/. За
всичките 12 бр. фактури, издадени от дружеството на ЕТ, приложени на стр. 1454, 1450, 1449, 1447, 1445, 1452, 1446, 1452, 1457, 1456 гръб и
1443, описани по периоди в табличен вид на стр.21-22
от РД, а именно: през м.03, 07/2010 г. с обща данъчна основа 82,85 лв. и ДДС
16,57 лв., през м.08, 09, 10, 11/2011 г. с обща данъчна основа 570,56 лв. и ДДС
114,10 лв., през м.03, 05, 10/2012 г. с обща данъчна основа 433,39 лв. и ДДС
86,68 лв. е установено, че не са осчетоводени в счетоводните регистри на
едноличния търговец, като същевременно подписът, положен на реквизита - получател
на стоките, върху неосчетоводените фактури, е идентичен с подписа на Д.С.,
положен върху счетоводните регистри и осчетоводени фактури.
За
доставчика „Либра" ЕАД/«Фьоникс Фарма» ЕООД, ЕИК ****, е установено, че за
периода от 01.01.2008г. до 31.12.2012г. дружеството е издало на ЕТ «Д.С. 2000»
фактури, описани в ИПДПОЗЛ /стр.144-135/. Установено е, че заявките за стоките
са приемани по телефон, транспортните разходи са за сметка на „Либра"
ЕАД/«Фьоникс Фарма» ЕООД. Дружеството е предоставило достъп на ревизиращия екип
до архива, в който се съхраняват изисканите документи. Предвид големия обем
документи органите по приходите са приобщили част от процесните фактури с
протокол № 878058/25.05.2017г. При посещението в архива на „Либра" ЕАД е
установено, че на всички фактури, издадени на ЕТ «Д.С. 2000», на реквизита -
получател, е положен подпис, идентичен с подписа на Д.С.. Като доказателство са
приобщени няколко фактури, издадени от дружеството на ЕТ за всяка една от
ревизираните години, които не са осчетоводени от ревизираното лице. Установено
е още, че се съхраняват всички пътни листи и касови ролки от ЕКАФП, касаещи
продажбите на дружеството с клиент ЕТ «Д.С. 2000». След преглед на всички
документи, налични в архива на „Либра" ЕАД, органите по приходите са
заключили, че фактурата е единственият документ, удостоверяващ предаването на
стоката от доставчика на клиента. Д.С. в качеството си на ЕТ е получавала
стоките по всички фактури, издадени от дружеството и като доказателство на
всяка една от фактурите от нея е положен подпис. В същото време тези доставки
не са отразени в счетоводните регистри на предприятието. Предвид големия обем
издадени от „Либра" ЕАД / «Фьоникс Фарма» ЕООД фактури, които не са
осчетоводени от ЕТ „Д.С. 2000“, органите по приходите са изготвили Справки по
години /стр.64/ с номерата на неосчетоводените и осчетоводените от търговеца
фактури. Стойността с ДДС на неосчетоводените фактури е както следва: за
периода от 01.01.2008 г. до 15.09.2008 г. - 8254,17 лв., за периода от
16.09.2008 г. до 31.12.2008 г. в размер на 3597,09 лв. /данъчна основа 2997,59
лв. и ДДС 599,50 лв./, за 2009 г. в размер на 10 959,83 лв. /данъчна основа
9133,19 лв. и ДДС 1826,64 лв./, за 2010 г. в размер на 14 482,40 лв. /данъчна
основа 12069,70 лв. и ДДС 2413,70 лв./, за 2011 г. в размер на 15 619,42 лв.
/данъчна основа 13 016,20 лв. и ДДС 2603,22 лв./ и за 2012 г. в размер на
3565,33 лв. /данъчна основа 2971,10 лв. и ДДС 594,23 лв./.
За доставчика
„Стинг" АД, ЕИК *****, е констатирано, че за периода от 01.01.2008г. до
31.12.2012 г. дружеството е издало на ЕТ «Д.С. 2000» фактури, посочени в
ИПДПОЗЛ /стр. 115-109/, описани в детайлна справка, приложена на стр.108.
Фактурите са включени в дневниците за продажби на „Стинг" АД за
съответните периоди. Разплащането по фактурите е извършено в брой, а транспортните
разходи са за сметка на „Стинг" АД. Дружеството е предоставило копие на
фактурите на електронен носител, изведени от неговия софтуер. Тъй като
фактурите от софтуера не съдържат изискуемите реквизити при справка в архива на
дружеството ревизиращите органи са приобщили част от процесните фактури с
протокол № 878059/26.05.2017 г. При посещението в архива на „Стинг" АД
/стр. 1714/ е установено, че на всички фактури, издадени на ЕТ «Д.С. 2000», на
реквизита получател е положен подпис, идентичен с подписа на Д.С.. Като
доказателство са приобщени няколко фактури, издадени от дружеството на ЕТ, за
всяка една от ревизираните години, които не са осчетоводени от ревизираното
лице. След преглед на всички документи, налични в архива на дружеството,
органите по приходите са заключили, че фактурата е единственият документ,
удостоверяващ предаването на стоката от доставчика на клиента. Д.С. в
качеството си на ЕТ е получавала стоките по всички фактури, издадени от
дружеството и като доказателство на всяка една от фактурите е положен нейния
подпис. В същото време доставките не са отразени в счетоводните регистри на
предприятието. Предвид големия обем издадени от „Стинг" АД фактури, които
не са осчетоводени от ЕТ „Д.С. 2000“, органите по приходите са изготвили
Справки по години с номерата на неосчетоводените фактури от ревизираното лице,
приложени на стр.86 от преписката. Изготвена е и справка /стр.60/, в която са
описани всички издадени от „Стинг" АД към ЕТ ,Д.С. 2000“ фактури, като с
тъмен цвят са посочени осчетоводените от търговеца фактури. Стойността с ДДС на
неосчетоводените фактури съгласно справката /стр.86/ е както следва: за периода
от 01.01.2008г. до 15.09.2008г. - 10 323,14лв., за периода от 16.09.2008г. до
31.12.2008г. в размер на 5678,14лв. /данъчна основа 4479,22лв. и ДДС
895,83лв./, за 2009г. в размер на 21 471,11лв. /данъчна основа 22 624,40лв. и
ДДС 4 524,85лв./, за 2010г. в размер на 29 377,45лв. /данъчна основа 24
481,22лв. и ДДС 4 896,23лв./, за 2011г. в размер на 17 663,80лв. /данъчна
основа 14 719,85лв. и ДДС 2 943,95лв./ и за 2012 г. в размер на 9 368,51лв. /данъчна
основа 7 807,08лв. и ДДС 1 561,43лв./.
Доставчикът „Фаркол"
АД е предоставил документи, в т.ч. писмени обяснения /стр.1414/, счетоводни
регистри, копия на фактури за извършени продажби за 2012 г., пътни листи,
експедиционен протокол /стр. 1412-1360/, като след анализ на представените
документи, в т.ч. копия на фактури, издадени от „Фаркол" АД, органите по
приходите са констатирали, че 6 бр. фактури, издадени от дружеството към ЕТ „Д.С.
2000", не са осчетоводени в счетоводните регистри на ЕТ. Фактурите са
описани по номера в таблица на стр.26 от РД, а именно през м.08/2012г. с
данъчна основа 116,42лв. и ДДС 23,28лв., през м.10/2012г. с обща данъчна основа
327,26лв. и ДДС 65,45лв. и м. 11/2012г. с данъчна основа 199,21лв. и ДДС
39,84лв., приложени на стр. 1397, 1388, 1386, 1387, 1379 гръб и 1380 от
административната преписка. Подписът, положен на реквизита - получател на
стоките, в процесните неосчетоводени фактури, е идентичен с подписа на Д.С.,
положен върху счетоводните регистри и осчетоводени фактури.
Органът по
приходите отчитайки, че се касае за големи доставчици, основни за страната, с
утвърдени търговски взаимоотношения, приел извод, че представените документи
потвърждават декларираните от тях твърдения. Приел, че тези дружества
притежават кадрова и техническа обезпеченост за извършване на доставките по
процесните фактури и така обосновал извода, че същите дружества са постоянни
доставчици на ревизираното лице – в счетоводството на ЕТ били отразени и част
от издадените от тях фактури.
В хода на
ревизията е приобщен протокол № П-03001816171866-073- 001/21.03.2017 г. за
установяване на факти и обстоятелства, свързани с достигане на облагаем оборот
за регистрация по ЗДДС за периода 01.01.2007 г. - 15.09.2008 г. При проверката
също е констатирано, че Д.С. е получавала стоките по фактурите от
горепосочените 11 бр. доставчици, на които е положила своя подпис.
При
извършения анализ на събраните в хода на проверката доказателства,
проверяващият екип е приел за осъществена реална доставка на стоки между
доставчиците: «Биомеда 2000» ЕООД, «Брандекс България» ЕООД, «Вегатрейд» ООД, «Инкозметикс»
АД, «Либра» ЕАД, «Пегас груп 25» ООД, «Софарма Трейдинг» АД, «Стинг» АД, «Триада
маркет енд дистрибюшън» АД, «Фаркол» АД, «Хигия» ЕАД и ЕТ „Д.С. 2000“ по
фактурите със положен подпис за „получател на стоката", идентичен с този
на физическото лице Д.С.. При определяне на действителните доставки към
проверяваното лице не са взети предвид декларираните продажби от „Софарма
трейдинг“ АД, предвид липсата на подписи на фактурите.
В резултат
на представените документи при извършените насрещни проверки на горецитираните
доставчици и съпоставката с отчетните регистри на счетоводна сметки 304
„Стоки", органите по приходите са установили, че процесните фактури не са
намерили отражение в счетоводството на едноличния търговец по дебита на сметка
304 „Стоки". Констатирано е, че общата стойност на незаприходените стоки
за 2007 г. е 17 946,15 лв. /7349,48 лв. по фактури, издадени от „Хигия“ ЕАД;
1730,63 лв. по фактури, издадени от „Биомеда 2000“ ЕООД; 5546,12 лв. по
фактури, издадени от ,Либра“ ЕАД; 3040,43 лв. по фактури, издадени от „Стинг“
АД и 279,49 лв. по фактури, издадени от „Пегас груп 25“ ООД/.
Органът по приходите е посочил,
че в хода на ревизионното производство задълженото
лице не е представило инвентаризационни описи за извършена инвентаризация на
наличните активи. От представени при предходни производства
инвентаризационни описи на ревизирания ЕТ към 31.12.2007 г. и 31.12.2008 г.
ревизиращите са установили, че намерените стоки при инвентаризациите като
стойност съвпадат с наличните такива по счетоводни данни — крайното салдо на
сметка 304 - Стоки. Не са представени протоколи за липси, излишъци и брак на СМЗ за
процесните периоди.
Органът по приходите е извел
извод, че стоките, закупени от посочените доставчици, са реализирани, извършени
са облагаеми доставки, които не са отчетени от ЕТ „Д.С. 2000". Прието е,
че продажбите на неотразените в счетоводството на проверяваното лице стоки са
направени към 31 декември на всяка от проверяваните години, поради факта, че
тогава са правени и годишните инвентаризации и е установено, че няма
осчетоводявани излишъци от стоки. За процент надценка, с която са продадени
стоките през 2007г. е приета приложената в счетоводството на жалбоподателката
ставка от 22.57%, като размерът на неотчетените продажби на стоки през м.12/2007г. е определен в размер на
21 996.59лв. /17946.15 х 1.2257/.
Предвид
стойността на неотчетените стоки, както и установените по години проценти
надценка, е установена продажна стойност на незаприходените стоки по години,
както следва: за 2008 г. - 42 051,68 лв., за 2009 г. - 55 584,60 лв., за 2010
г. - 64 806,38 лв., за 2011 г. - 53 610,38 лв. и за 2012 г. - 18 663,72 лв.
За
определяне на облагаемия оборот във връзка с регистрацията по ЗДДС органите по
приходите са се позовали на констатациите от извършената проверка, приключила с
Протокол от 21.03.2017 г. Установеният облагаем оборот е посочен в табличен вид, като за периода от
01.01.2007 г. до 31.12.2007 г. по данни, декларирани от ЕТ по касов апарат и
установените неотчетени продажби на стоки към м.12/2007г. в размер на 21 996,59
лв. /17 946,15лв. х 22.57% е определен оборот към 31.12.2007 г. в размер на 47
847,43 лв. Видно от описаните по месеци продажби /неотчетени продажби на стоки
и деклариран оборот по касов апарат/ е установен облагаем оборот за регистрация
по чл.96, ал.1 от ЗДДС към 31.10.2008 г. в размер на 50 251,31 лв. Направен е
извода, че лицето е следвало да подаде заявление за регистрация по ЗДДС в срок
до 14.11.2008 г.
Въз основа
на извършения анализ на обстоятелствата по чл.122, ал.2, т.1-16 от ДОПК и
събраните в хода на двете ревизионни производства доказателства органите по
приходите формират данъчната основа по чл. 122, ал.2 и ал.4 от с.к. за облагане
с данък върху дохода по чл.48 от ЗДДФЛ и по ЗДДС за ревизираните периоди. По
ЗДДС за данъчни периоди от м. 11/2008 г. до м.12/2012 г. ревизиращите определят
данъчна основа на стоките, предмет на неосчетоводените от ЕТ фактури, които
стоки са приети за продадени.
На основание
чл.102, ал.3 и чл.86 от ЗДДС във вр. с чл.122 от ДОПК е определен дължим ДДС в
размери и по периоди, както следва: за м.11/2008 г.- 432,57лв., за м. 12/2008 г
- 7402,58 лв., за м.01/2009 г.- 482.07лв, за м.02/2009г.-431.33лв., за м.03/2009г.-441.50лв.,
за м.04/2009 г.-421.24лв., за м.05/2009г.-436.22лв.,
за м.06/2009г.-492.70лв., за м.07/2009 г.-532.49лв.,
за м.08/2009г.-535.88лв., за м.09/2009г.-402.90 лв., за м.10/2009г.-418.62лв., за м.11/2009г.- 390.98лв., за м.12/2009г.-9790.06лв.,
за м.01/2010г.-362.74лв., за м.02/2010г.-370.15лв., за м.03/2010 г.-337.68лв.,
за м.04/2010 г.-393.04лв., за м.10/2010г.-419.01лв., за м.06/2010 г.- 438.97
лв., за м.07/2010 г.-497.56лв., за м.08/2010 г.-414.58лв., за м.09/2010 г.-
343.52 лв., за м. 10/2010 г.-423.69лв., за м.11/2010 г.-360.43 лв., за м.
12/2010 г.- 11262.72 лв., за м.01/2011г.-446.56лв.,за м.02/2011г.- 384.46 лв.,
за м.03/2011 г.- 358.96 лв., за м.04/2011 г. - 344.70 лв., за м.05/2011
г.-328.35лв., за м.06/2011г.-446.61лв., за м.07/2011г.-508.92 лв., за м.08/2011г.-538.45лв., за м.09/2011г.
-500.79лв., за м.10/2011г.-638.77лв., за м.11/2011
г.- 566.31лв., за м.12/2011 г. - 9580.37 лв., за м.01/2012 г.- 682.24 лв., за
м.02/2012 г.- 617.87 лв., за м.03/2012 г.-529.63 лв., за м.04/2012 г.-541.01
лв., за м.05/2012 г.-533.78лв., за м.06/2012г.-665.91лв., за м.07/2012г.-683.07 лв., за м.08/2012 г. -660.60лв., за м.09/2012г.-512.14лв., за м.10/2012г.-668.77лв., за м.11/2012 г.-559.81лв., за
м.12/2012г.-3595.10лв., т.е. в общ размер за ревизирания период 63 128.41 лв. и
съответните лихви за забава, посочени в табличен вид на стр.6-8 от РА в общ
размер 42 603.39 лв. За д.п. м.09 и м.10/2008г. с РА не са определени
допълнителни задължения по ЗДДС.
В частта по
ЗДДФЛ, предвид установените неотчетени приходи от продажби на стоки, както
следва: за 2010 г. в размер на 64 806.38 лв., за 2011 г. в размер на 53 610.38
лв. и за 2012 г. в размер на 18 663.72 лв. по реда на чл.122 от ДОПК е
формирана данъчна основа по години, както следва:
За 2010 г.
след анализ по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК е определена данъчна основа в
размер на 11 377.71 лв., като разлика между общо приходи в размер на 93 744.54
лв. /формирани от декларирани приходи 28 938.11 лв. и укрити приходи 64 806.38
лв./ и общо разходи в размер на 80 980.83 лв. /формирани от декларираните
разходи 26975.51 лв. и определената по реда на чл.122 от ДОПК балансова
стойност на продадените укрити стоки в размер на 54 005.32 лв./ и след
приспадане на задължителните осигурителни вноски по КСО и ЗЗО - 1386 лв.
Във връзка с
установената годишна данъчна основа за доходи от стопанска дейност като ЕТ в размер на
11 377.71 лв. е определено годишно задължение в размер на 1706.66 лв. След
приспадане на внесения данък в размер на 76 лв. като краен резултат е определен
данък за внасяне в размер на 1630.66 лв.
За 2011 г.
след анализ по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК е определена данъчна основа в
размер на 9997.50 лв., като разлика между общо приходи в размер на 87 859.48
лв. /формирани от декларирани приходи 34 249.10 лв. и укрити приходи 53 610.38
лв./ и общо разходи в размер на 76 404.86 лв. /формирани от декларираните
разходи 31 729.54 лв. и определената по реда на чл.122 от ДОПК балансова
стойност на продадените укрити стоки в размер на 44675.32 лв./ и след
приспадане на задължителните осигурителни вноски по КСО и ЗЗО - 1457,12 лв.
Във връзка с
установената годишна данъчна основа за доходи от стопанска дейност като ЕТ в
размер на 9997.50 лв. е определено годишно задължение в размер на 1499.62 лв.
След приспадане на внесения данък в размер на 80 лв. като краен резултат е
определен данък за внасяне в размер на 1419.62 лв.
За 2012 г.
след анализ по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК е определена данъчна основа в
размер на 1084.92 лв., като разлика между общо приходи в размер на 61499.55 лв.
/формирани от декларирани приходи 42 835.83 лв. и укрити прихода 18 663.72 лв.
и общо разходи в размер на 58 937.91 лв. /формирани от декларираните разхода 41
919.84 лв. и определената по реда на чл.122 от ДОПК балансова стойност на
продадените укрити стоки в размер на 17 018.07 лв./ и след приспадане на задължителните
осигурителни вноски по КСО и ЗЗО - 1476.72 лв.
Във връзка с
установената годишна данъчна основа за дохода от стопанска дейност като ЕТ в
размер на 1084.92 лв. е определено годишно задължение в размер на 162.74 лв.
След приспадане на внесения данък в размер на 80 лв. като краен резултат е
определен данък за внасяне в размер на 82.74 лв.
По настоящото производство беше проведена ССЕ, в заключението по която вещото лице установи редовно водено счетоводство на всички
доставчици. При извършената проверка във всяка една от
фирмите-доставчици вещото лице установи, че използваните складови софтуери, от
които се издават фактурите имат защитна функция, която не позволява да се
фактурира стока, която не е налична, като отбеляза, че при издаване на фактури
за лекарства и лекарствени средства изрично се посочват и други данни като
партида, срок на годност на съответната партида, пределна цена, по която
стоката следва да се продава в аптечната мрежа и други реквизити, които се
проследяват и контролират от използвания складов софтуер, като по счетоводни данни към момента на издаване
на спорните фактури доставчиците са разполагали със стоки от същото количество
и вид, описани във фактурите. След проверка при процесните доставчици,
експертизата обобщи в табличен вид данните за използваните транспортни средства
от процесните фирми-доставчици във връзка с доставката на стоки до техните
клиенти и по-конкретно в района на област Русе. Експертизата констатира, че всички фактури са заплатени в брой, за
което са издадени касови бонове, с изключение на плащането е по ф.
**********/13.09.2011 г., издадена от Софарма Трейдинг АД на обща стойност 92
лв., което е по банка. Получаването на сумите е от шофьора на транспортното средство, с което е
доставена стоката. Отчитането на получените средства е в края на деня при
отчитане на издадените фактури, за което са издавани групови приходни касови
ордери или дневни отчети от ЕКАФП. Счетоводни справки за извършените плащания
по доставчици са налични и по делото. Експертизата
обобщи в табличен вид и данните за кадровата, материалната и ресурсна обезпеченост
на процесните фирми-доставчици във връзка с доставката на стоки
до техните клиенти и по-конкретно в района на област Русе. Вещото лице
установи, че процесните фактури са отразени в дневниците за продажби на
доставчиците за съответните данъчни периоди на издаването им. Относно
поставената задача дали е внесен е начисленият от доставчиците по процесните
фактури ДДС експертизата уточни, че начисленият ДДС по процесните фактури
участва във формирането на резултата по Справката-декларация по ЗДДС за съответния
данъчен период, който може да бъде ДДС за внасяне или ДДС за възстановяване и
представлява разликата между начисления ДДС при продажбите и начисления ДДС при
покупките (данъчния кредит). Поради това, няма пряка връзка с начисленият и
получен ДДС при продажбите с дължимия за внасяне ДДС за съответния данъчен
период по Справка-декларация. Беше установено, че данъчната основа по издадените процесни фактури е отразена като приход
от продажба на стоки. Експертизата изготви справки по фирми с опис на процесиите
неосчетоводени фактури с посочване на наличните по административната преписка,
делото и в счетоводствата, както и наличието в тях на подпис на получателя в
следните Приложения: Приложение 1 - Либра ЕАД ( Фьоникс Фарма ЕООД); Приложение
2 - Биомеда 2000 ЕООД (Адвантис Ко ЕООД); Приложение 3-Стинг АД; Приложение 4 -
Хигия АД; Приложение 5 - Други доставчици ( Вега трейд инженеринг ЕООД, Пегас груп
25 ООД , Триада маркет енд дистрибюшън АД, Инкозметикс АД, Брандекс България
АД, Софарма трейдинг АД, Фаркол АД).
Вещото лице изчисли
размера на приходите на ЕТ „Д.С. 2000“ за периода 01.01.2007г.-31.12.2012г. по
описаните в ревизионния доклад неосчетоводени фактури и свързаните с тях
документи при съобразяване с изготвените справки по доставчици и фактури,
описани в Приложенията посочени в т. 8, определената от органа по приходите
надценка по периоди, като за 2007 г. експертизата приема надценка в размер 22%,
представляваща максимална надценка съгласно чл. 7 и чл.9 от Наредба за
условията, правилата и реда за регулиране и регистриране на цените на
лекарствените продукти (в сила до 20.12.2011г.), а не използваната в РД/РА
надценка 22,57% , така както е подходено при определяне на надценката за 2008г.
Заключението бе изготвено в два варианта, като в първия вариант формира основа
и данъчно задължение при съобразяване с всички събрани по делото фактури за
процесния период, а във втори вариант - изключи фактурите, за които е
установено, че не съдържат подпис на ревизираното лице. На базата на така определените приходи по неосчетоводените фактури
вещото лице определи данъчната основа, дължимия данък по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ и лихви на жалбоподателката за
2010г., 2011г. и 2012г. като взе предвид и декларираните от жалбоподателката
приходи и разходи, разходите произтичащи от неосчетоводените фактури, платените
от жалбоподателката ЗОВ и внесения данък за съответната година. Вещото
лице да определи помесечния облагаем оборот на ревизираното лице за периода
01.01.2007г. - 31.12.2012г. съобразно неосчетоводените фактури - налични по
делото, подписани от РЛ отчетените от него приходи и установи, че към 30.06.2009 г. ЕТ „Д.С. 2000“ е достигнал
оборот за регистрация по ЗДДС, а именно 50287,17лв. и до 14.07.2009 г. е
следвало да бъде подадено Заявление за регистрация по ЗДДС. При
достигнат оборот за регистрация по ЗДДС вещото лице изчисли размера на дължимия
ДДС и лихви за периода от изтичането на срока за подаване на заявление за
регистрация по ЗДДС до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация
по ЗДДС, дължимия ДДС и лихви за периода от изтичането на срока за подаване на
заявление за регистрация по ЗДДС до датата, на която са отпаднали основанията
за регистрация по ЗДДС и във вариант, при който от дължимия ДДС за продажбите
се приспадне начисления на жалбоподателката ДДС за покупките на стоките.
Основният спорен
въпрос между страните е наличието на основания за извършване на ревизията по
особения ред на чл. 122 ДОПК. Направените изводи
досежно наличие на данни за укрити приходи от страна на ЕТ, като основание за
извършване на ревизия по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, съдът намира за
необосновани.
За да определи облагаемата основа на жалбоподателя по
ЗДДФЛ по реда на чл. 122, ал. 2
от
ДОПК органите по приходите са приели, че са налице данни за укрити приходи
формирани от продажби на неосчетоводени стоки. Този извод е обоснован само с
обстоятелството, че ревизираното лице е получател по данъчни фактури, подробно
описани в РД, които не са намерили отражение в счетоводството на търговеца за
ответните данъчни периоди.
В тази насока следва да се посочи, че за
жалбоподателя би възникнало задължение за осчетоводяване на процесните фактури,
само ако същите са му редовно издадени, т.е при наличието на законоустановените
предпоставки за това. На фактуриране подлежат само действително извършените
доставки.
В конкретния случай, за да приеме, че посочените
доставчици са доставили на жалбоподателя стоките по процесните фактури, органът
по приходите се е позовал на самите фактури, на писмените обяснения на
доставчиците, на извлечения от счетоводни сметки. Въз основа на тези именно
доказателства ревизиращият орган е направил извод, че собствеността върху
стоките по процесните фактури е прехвърлена към момента на покупката. По
отношение на плащането е констатирано, че последното е извършено в брой.
Липсата на
доставка съставлява отрицателен факт от обективната действителност, а наличието
на доставка положителен такъв. След като в случая ответникът твърди наличието
на реална доставка, като основание за начисляване на данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ
и по ЗДДС, то в негова тежест е да ангажира доказателства, установяващи
осъществяването на този положителен факт. Жалбоподателят твърди обратното,
липсата на факт от обективната действителност, поради което при обжалването
следва да бъде проверено от съда това твърдение на база на логичен анализ на
фактите и обстоятелствата по делото. Само ако действително ЕТ е получил тези
стоки е възможно последващото им разходване и съответно генерирането на приходи
от продажбата им, които да са укрити, както се твърди от органите по приходите.
Тези факти обаче, не са доказани, доколкото ответникът не е ангажирал никакви
доказателства за реални доставки по процесните фактури, вкл. не са представени
обичайно изискваните в хода на ревизиите от приходната администрация
доказателства за този факт като подробни счетоводни документи за придобиването
на стоките, транспортирането и съхраняването им, материално техническа и кадрова
обезпеченост на доставчика да извърши доставките и пр. Същевременно в хода на ревизията е установено, че жалбоподателят не
разполага с тези фактури, съответно стоките описани в тях не са заприходени в
счетоводството му. Липсват и разходи свързани с процесните доставки,
включително липсват каквито и да е доказателства за извършеното плащане в брой,
както се твърди, че е извършено плащането.
Счетоводните извлечения и
представените електронни фактури от доставчиците не съставляват годно
доказателство, доколкото не е безспорно установено, че са създадени или
ползвани от лицата, които са ги представили, с оглед разпоредбата на чл. 54,
ал. 3 ДОПК. Представените писмени
доказателства и обяснения от страна на доставчиците на ревизираното лице
очевидно не дават задоволителен отговор на основния по делото въпрос кога, на
кого и къде са предадени процесните стоки. Тези обстоятелства наред с липсата на
приемо-предавателни протоколи, удостоверяващи получаването на фактурираните
стоки, липсата на каквито и да е други първични счетоводни документи,
удостоверяващи предаването и получаването на стоките, изписването им от склад
или транспортирането им като складови разписки, товарителници и др. подобни,
налагат несъмнения извод за липса на действително извършени доставки по процесните фактури. Твърденията единствено на доставчиците
за извършено плащане в брой по процесните фактури без ангажиране на каквито и
да било доказателства също потвърждават
горния извод. Събраните доказателства в хода на ревизионното производство не доказват
по безспорен и категоричен начин реалното извършване на доставките на стоки по
спорните фактури. Фактът на
получаване на стоките, фактурирани на жалбоподателя остана недоказан,
както в
хода на ревизионно производство, така и в
настоящата съдебна инстанция. Същевременно, обстоятелствено,
че със стоките предмет на процесните фактури са реализирани последващи доставки
също не бе доказано от ответника, а фактите се извеждат само по предположение.
Следователно, по делото липсват доказателства за
доставки по процесните фактури. Този извод не се променя и от обстоятелството,
че в хода на съдебното производство за част от фактурите жалбоподателят поиска
назначаване на съдебно-графологична експертиза, от която впоследствие се
отказа. Съдът счита, че предвид непроведеното от касатора доказване и при
преценка на процесуалното му поведение съгласно чл. 161 ГПК, следва да се
приеме, че оспорените фактури са подписани именно от ревизираното лице.
Настоящият състав обаче приема, че при липса на доказателства за приемане-предаване
на стоката, подписаната фактура не е достатъчно доказателство за получена
стока.
С оглед
гореизложеното съдът счита, че не са налице данни за укрити приходи, които не
съответстват на имущественото състояние на лицето, нито счетоводството му не
предоставя възможност за установяване на основата за облагане с данъци.
Доводите на ревизиращите органи за наличие на основания по чл. 122, ал.1 ДОПК
са необосновани, като при липсата на основание за провеждане на ревизията по
особения ред на чл. 122–124а ДОПК, незаконосъобразно данъчната основа по чл. 122,
ал.2 ДОПК е определена на базата на приходи по фактури, за които не е
установено по категоричен и несъмнен начин, че удостоверяват реални доставки,
които е следвало да намерят счетоводно отражение в счетоводството на
ревизираното лице.
Следователно при липса на
доказателства за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1 от ДОПК органът по
приходите в нарушение на закона е пристъпил към определяне на данъчната основа
по реда на този текст, като фактическите
констатации в РА не се ползват от презумпцията за вярност. Като не е доказал наличието на укрити приходи, но е
приел същите като база за определяне на облагаемата основа по съответния
материален данъчен закон, приходният орган е постановил материално незаконосъобразен
РА.
Отделно от
изложеното, неясно е как органите по приходите са установили през кой данъчен
период, какво количество лекарства са продадени и конкретно, че именно към 31.10.2008г.
лицето е достигнало оборот за регистрация по ЗДДС. Разпоредбата на чл.122 от ДОПК допуска определянето на данъчна основа за облагане по особения ред, но не
и определянето на оборот за регистрация по ЗДДС по аналог. Наличието на данни
за укрити приходи по смисъла на чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК може да е основание
за облагане по особения ред, но не и директно да се предполагат неотчетени
продажби/обороти. От своя страна разпоредбата на чл.123 от ДОПК въвежда
презумпция за подлежаща на облагане основа, но в настоящата ревизия не се
твърдят такива обстоятелства, а и предвид формулировката "подлежаща на
облагане с данъци печалба или доход", очевидно разпоредбата касае
данъчната основа за облагане с преки данъци.
По аргумент от
разпоредбата на чл.96 от ЗДДС определянето на оборот за регистрация по ЗДДС по
аналог е недопустимо. След като органите по приходите твърдят, че ревизираното
лице е достигнало оборота за задължителна регистрация в м.10.2008г., в тяхна
тежест е по несъмнен начин да установят както факта на извършените облагаеми
доставки така и тяхната данъчна основа за съответния дванадесетмесечен месечен
период. Установяването на извършени облагаеми доставки предполага доказване на
факта на настъпване на данъчното събитие, каквито доказателства в хода на
ревизията не са събрани. Следва да се има предвид, че независимо, че ревизията
се извършва по реда на чл.122 от ДОПК, във всички случаи следва да бъдат
спазени и материалноправните изисквания за съответното облагане, в случая тези
на ЗДДС.
Съгласно чл.63 от
Директивата, данъчното събитие настъпва и ДДС става изискуем, когато стоките
или услугите са доставени. Според чл.73 от Директивата, данъчната основа за
възмездните доставки включва всичко, което представлява насрещна престация,
получена или която следва да бъде получена от доставчика срещу доставката, от
клиента или трето лице, включително субсидии, пряко свързани с цената на
доставката. Както приема СЕС в редица свои решения, в съответствие с общата
норма на чл.73 от Директива 2006/112, данъчната основа за възмездните доставки
на стоки или услуги е размерът на действително получената от данъчнозадълженото
лице насрещна престация във връзка с тях. Тази насрещна престация представлява
субективната, т.е. действително получената стойност, а не стойност определена
по обективни критерии. В този смисъл Решение от 26 април 2012г. по дело
С-621/10, точка 43; Решение от 19 декември 2012г. по дело С-549/11, точка 44. С
решението по дело С-549/11 СЕС е приел, че разпоредбите на чл.63 и чл.73 от
Директивата имат непосредствено действие. При това положение се потвърждава извода,
че извършването на облагаеми доставки, съответно достигането на оборота за
регистрация не може да се предполага по реда на чл.122 от ДОПК, а трябва да е
безспорно установен. Това означава наличието на доставка, т.е. данъчно събитие
и нейната действителна цена да са установени по несъмнен начин. Обратното
тълкуване - да се предполага наличието на облагаема доставка и нейната данъчна
основа, включително по реда на чл.122 от ДОПК, е в пряко противоречие с
принципа на пропорционалност и неутралитета на данъка.
По така изложените
съображения, съдът намира, че в хода на процесната ревизия а и в съдебното
производство не се събраха доказателства за извършени, но укрити от
жалбоподателя доставки на стоки за периода от 01.01. 2007г. до 31.102008г., обосноваващи
приложението на чл.96, ал.1 от ЗДДС, респективно определяне на задължения за
ДДС за извършени от жалбоподателя облагаеми доставки. Реализираният оборот от
получени доставки се доказва с представянето на доказателства за наличието на
реални доставки по смисъла на чл.6 от ЗДДС, каквито в случая не се доказа да са
установени от данъчните органи в хода на извършената по реда на чл. 122 от ДОПК
ревизия.
След като в случая ответникът
твърди наличието на реална доставка, като основание за начисляване на ДДС по обсъжданите
фактури, то в негова тежест е да ангажира доказателства, установяващи
осъществяването на този положителен факт.
В тази ред на разсъждения,
само ако действително търговеца жалбоподател е получил тези стоки е възможна
последващата им търговска реализация и
съответно генерирането на приходи от това. Тези факти обаче, не са доказани, доколкото
ответникът не е ангажирал никакви доказателства за реални доставки по
процесните фактури, вкл. не са представени обичайно изискваните в хода на
ревизиите от приходната администрация доказателства за този факт като подробни
счетоводни документи за придобиването на стоките, транспортирането и
съхраняването им, материално техническа и кадрова обезпеченост на доставчика да
извърши доставките и пр.
Когато приходната администрация твърди реалност на
доставките, извършени от ревизираните лица, следва да прилага същия
доказателствен стандарт, който изисква от самите ревизирани лица във връзка с
доставки, по които се претендират право
на данъчен кредит( така в Р 7480/14.06.2017 г. на Осмо отделение на ВАС и др.) За целта основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК следва да са безспорно установени и
тежестта за това е на органите по приходите, тъй като извършването на облагане
по особения ред не може да почива на предположения, а на конкретни факти,
обосноваващи някоя от хипотезите на чл. 122, ал. 1 от ДОПК., което в
настоящото производството не беше сторено.
Предвид изхода от спора и на основание чл.
161 от ДОПК, направеното от оспорващия
искане за присъждане на разноски по делото е своевременно, основателно и
доказано, с оглед на което съдът следва
да го уважи в пълния му размер от 5336.81 лв. , от които 4461.81 лв. адвокатски
хонорар и 875 лв. съдебно деловодни разноски.
Мотивиран от изложеното, на основание чл. 160 от ДОПК
съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-03000316004248-091-001/11.07.2017 г. издаден от орган по приходите при ТД на
НАП Варна, потвърден с Решение № 356/06.10.2017 г. на Директора на Дирекция
„ОДОП” гр. Варна при ЦУ на НАП, с който
на Д.С. ЕГН **********, действаща като ЕТ „Д.С. 2000“ ЕИК ***** по реда на чл.
122 от ДОПК са определени задължения по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ за д.п. 2010г.,
2011г. и 2012 г. в общ размер на 3133.02 лв.- главница и 1816.87 лв.-лихви и за
ДДС по ЗДДС за д.п. от м.11/2008г. до м.12/2012г. в общ размер на
63128.41лв.-главница и 42603.39лв.-лихви.
ОСЪЖДА Дирекция „ОДОП“ при ЦУ на НАП Варна да заплати
на Д* А* С*, действаща и като ЕТ „Д.С.
2000“ сумата от 5336.81 лв. (пет хиляди триста тридесет и шест лева осемдесет и
една ст.) представляваща общия размер на
сторените разноски по делото
РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване
с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14–дневен срок
от съобщаването му на страните.
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ГЕРГАНА СТОЯНОВА