Р Е
Ш Е Н
И Е
№ 119
гр. Перник, 08.06.2021
г.
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ПЕРНИК, в
публично съдебно заседание на тринадесети май две хиляди двадесет и първа
година, в състав:
СЪДИЯ:
ЛОРА СТЕФАНОВА
С участието на секретаря НАТАЛИЯ
СИМЕОНОВА, като разгледа административно дело № 191/2021 г. по описа на
Административен съд – Перник, за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл. 156 – 161 от ДОПК.
Образувано
е по жалба, подадена от **** ЕООД, ЕИК ****, със седалище и адрес на управление
гр. Перник, ул. ****, представлявано от А.К.Б. – управител против ревизионен акт
№ Р-22001418002877-091-001/04.02.2019 г., издаден от М.С.Х.– началник сектор и
възложител на ревизията и В.И.С.– главен инспектор по приходите и ръководител
на ревизията, в частта, с която допълнително е определен за внасяне данък върху
добавената стойност в размер на общо 32653.59 лв., ведно с лихва за забава
върху главницата в размер на общо 13824.78 лв., в която е потвърден с решение №
1233/17.07.2019 г., издадено от директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ при Централно управление на Национална агенция за приходите.
Жалбата
се разглежда повторно от първоинстанционния съд, след постановяване на решение
№ 4297/02.04.2021 г. по административно дело № 8852/2020 г. по описа на
Върховния административен съд, с което на основание чл. 221, ал. 1 и чл. 222,
ал. 2 от АПК е отменено решение № 13/19.02.2020 г., допълнено с решение №
126/06.07.2020 г., постановено по административно дело № 608/2019 г. по описа
на Административен съд – Перник, поради допуснати съществени нарушения на
съдопроизводствените правила и са дадени указания за отстраняването им.
Жалбоподателят излага съображения за
материална незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт. Счита за
неправилни изводите на органите по приходите за отсъствие на реално извършени
доставки по фактурите, за които е отказано право на приспадане на данъчен
кредит. Сочи, че фактурираните доставки и услуги са реализирани и са налице
всички, предвидени в закона предпоставки за приспадане на данъчен кредит по
тях. Твърди, че не е имал информация, че доставчикът му ЕТ ****не е бил
регистрирано по ЗДДС лице, поради което не следва да му се отказва право на
приспадане на данъчен кредит по издадените от него фактури. Искането към съда е
да отмени ревизионния акт в оспорената част.
В съдебно заседание жалбоподателят,
чрез процесуалния си представител – адвокат Б., поддържа жалбата по изложени в
нея и в съдебно заседание съображения. Искането му към съда е да отмени
оспорения ревизионен акт и да присъди направените по делото разноски.
В съдебно заседание ответникът –
Директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при ЦУ
на НАП, редовно призован, не се е явил и не е изпратил представител.
Окръжна прокуратура – Перник, уведомена
за образуваното производство, не е встъпила като страна по делото.
Административен
съд – Перник, в настоящия съдебен състав, като обсъди доводите на страните и
прецени по реда на чл. 235, ал. 2 от ГПК, във връзка с чл. 144 от АПК, във вр.
с § 2 от ДОПК, приобщените по делото доказателства, намери за установено от
фактическа страна следното:
Ревизионното производство е започнало
на 28.05.2018 г., с връчването по електронен път на жалбоподателя на заповед за
възлагане на ревизия № Р-22001418002877-020-001/18.08.2018 г., издадена от М.С.Х.–
началник сектор при ТД – София на НАП, компетентна за това на основание чл.
112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, във вр. с т. 13 от заповед за възлагане на ревизия №
РД – 01 – 803/07.06.2017 г. на Директора на ТД на НАП – София. С нея са
определени: ревизираното лице – **** ЕООД, ЕИК ****; ревизиращите органи – В.И.С.–
главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията и М.Г.В.– старши
инспектор по приходите; ревизираните период и задължения – данък върху
добавената стойност от 24.06.2013 г. до 30.07.2017 г. и срокът за извършването
– 3 месеца, считано от връчването. Последният е изменен със заповед за
изменение на заповед за възлагане на ревизия №
Р-22001418002877-020-002/27.08.2018 г., като е продължен до 28.09.2018 г.
Двете заповеди са подписани с валидни
към този момент електронни подписи, положени в съответствие със Закона за
електронния документ и електронните удостоверителни услуги, за което са
представени писмени доказателства и са връчени на ревизираното дружество.
На основание чл. 117 от ДОПК
ревизиращите органи по приходите са съставили ревизионен доклад №
Р-22001418002877-092-001/20.12.2018 г. В него е прието, че от събраните
доказателства не се установява, че реално са осъществени сделките, обективирани
в следните фактури: № 1001/31.03.2016 г. и № 1013/18.04.2016 г., двете издадени
от ****ЕООД, всяка с предмет плащане по договор за предоставяне на персонал от
29.02.2016 г., с данъчна основа в общ размер от 4000 лв.; № 3477/24.06.2013 г.,
№ 3484/29.06.2013 г.,№ 3443/26.07.2013 г., № 3448/29.07.2013 г., № 3468/29.07.2013
г., № 3428/27.08.2013 г., № 3752/20.09.2013 г., № 3746/28.09.2013 г., № 3424/26.10.2013
г., № 3434/28.10.2013 г., № 2324/29.11.2013 г., № 3564/13.12.2013 г., № 3575/16.12.2013
г., № 3636/09.01.2014 г., № 3642/15.01.2014 г., № 2326/19.02.2014 г.,
2423/05.03.2014 г., № 3396/13.03.2014 г., № 2424/26.03.2014 г., №
2091/09.09.2014 г., № 2095/23.09.2014 г., № 2226/06.10.2014 г., №
2252/17.10.2014 г., № 2279/24.10.2014 г., № 4240/10.11.2014 г., №
4251/15.11.2014 г., № 4255/24.11.2014 г., № 4147/12.12.2014 г., №
4155/22.12.2014 г., № 4133/15.02.2015 г., № 5127/30.03.2015 г., № 2454/18.08.2015
г., № 2464/31.08.2015 г., № 5256/14.09.2015 г., всички издадени от ****ЕООД, с
предмет доставка на различни по вид и количество хранителни продукти/брашно,
олио, яйца, маргарин, кашкавал, мармалад и др./ с обща данъчна основа 144933.73
лв. и отразен ДДС 28986.77 лв.; № 5549/07.08.2014 г., № 5602/30.01.2015 г., № 5195/27.04.2015
г., всички издадени от ЕТ ****, с предмет доставка на хранителни продукти, с
общ размер на данъчна основа 10500 лв. и отразен ДДС 2100 лв. и фактура №
2/15.12.2015 г., издадена от ****ЕООД, с предмет извършване на транспортна
услуга, с данъчна основа 3834 лв. и отразен ДДС - 766.82 лв. Затова на основание чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС,
във вр. с чл. 68, ал. 2, във вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е предложено да
се откаже право на признаване на данъчен кредит по посочените фактури и да се
определят данъчни задължения за внасяне, както следва: 32653.59 лв. – данък
върху добавената стойност за данъчни периоди от 01.06.2013 г. до 31.03.2014 г.,
от 01.08.2014 г. до 31.12.2014 г., от 01.02.2015 г. до 31.03.2015 г.,
01.05-31.05.2015 г., от 01.08.2015 г. до 31.12.2015 г., ведно с лихва за
просрочие. Ревизионният доклад е връчен на данъчно задълженото лице на
07.01.2019 г.
В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК не е
подадено възражение от и не са представени доказателства.
Ревизионното производство е приключило
с Ревизионен акт № Р-22001418002877-091-001/04.02.2019 г., издаден на основание
чл. 119, ал. 2 от ДОПК от М.С.Х.– началник сектор и възложител на ревизията и В.И.С.–
главен инспектор по приходите и ръководител на ревизията и подписан с валидни
електронни подписи, положени в
съответствие със Закона за електронния документ и електронните удостоверителни
услуги, за което са представени писмени доказателства. С него, в обжалваната му
част, е прието, че в хода на ревизията данъчно задълженото лице и издателите на
фактури, по които то е посочено като получател – ****ЕООД, **** ЕООД, ****ЕООД
и ЕТ ****, не са представили доказателства, от които да може да се направи
извод, че фактурираните доставки и услуги са действително извършени от тези
доставчици. Затова по издадените фактури на основание чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС,
във вр. с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е отказано право на
приспадане на данъчен кредит и е установено задължение за внасяне на данък
върху добавената стойност в общ размер от 32653.59 лв., ведно с дължимата лихва
за забава. Ревизионният акт е връчен на **** ЕООД по електронен път на
12.02.2019 г.
В срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК,
срещу него е подадена жалба, с вх. № 53-06-1888/20.02.2019 г., която в
съответствие с изискванията на чл. 146 от ДОПК е постъпила при решаващия орган
- Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ с вх. №
К-3395/26.02.2019 г.
В срока по чл. 156, ал. 7, във вр. с чл. 155,
ал. 1 от ДОПК е постановено Решение № 1233/17.07.2019 г., издадено от директор на
дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ЦУ на НАП, с което
ревизионен акт № Р-22001418002877-091-001/04.02.2019 г. в оспорената му част е
потвърден.
Решаващият орган е приел за правилни
изводите на органите по приходите, че услугите и доставките, обективирани във
фактурите издадени от ****ЕООД, **** ЕООД, ****ЕООД не са извършени. Позовал се
е на обстоятелствата, че ****ЕООД и **** ЕООД не са подавали годишни данъчни
декларации по чл. 92 от ЗКПО за годините, в които са издадени процесните
фактури, съответно 2016 г. и 2015 г. Отделно от това, за обективираната услуга
– предоставяне на персонал по фактурите, издадени от ****ЕООД, е прието, че
отсъстват доказателства за лицата, предоставили работната сила, обектите, на
които те са работили, как е калкулирана цената на услугата, каква е почасовата
заетост на работниците, графикът им на работа и размерът на отработеното време.
По отношение на „транспортната услуга“, фактурирана от **** ЕООД е счетено, че
доставчикът не разполага с транспортни средства – собствени или наети, не са
представени данни за МПС, с което е извършена, както и превозни документи/пътни
листа, товарителници/. Констатирано е и, че доставчикът не е отразил фактурата
в дневника за продажби. При тези факти решаващият орган е споделил извода на
органите по приходите, че услугите не са изпълнени реално, поради което по
аргумент от чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС законосъобразно е отказано приспадане
на данъчен кредит по тях и е определен ДДС за внасяне.
По отношение на доставките, по
фактурите, издадени от ****ЕООД, директорът на ОДОП е възприел констатациите на
органите по приходите, че наетите при доставчика лица изпълняват длъжности
/градинар, рецепционист, камериер, анализатор проучване на пазари/, които нямат
отношение към тях. Установил е, че ****ЕООД се занимава с хотелиерство в к.к. ****,
че не е издавал процесните фактури и не ги е включил в дневника за продажби, че
представените касови бонове са от ЕКАФП с номер/DY148525/, различен от номера
/DJ329120/ на фискалното устройство, регистрирано от дружеството-доставчик.
Представляващият дружеството – Д.Б.Х., в хода на извършена насрещна проверка е
декларирала, че ****ЕООД не е извършвал процесните доставки и не е издавал
спорните фактури. При тези констатации решаващият орган е приел за правилни
изводите на органите по приходите, за нереалност на фактурираните доставки и по
аргумент от чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за отсъствие на една от предпоставките
за признаване на право на приспадане на данъчен кредит.
По отношение на фактурите, издадени от
ЕТ **** е установено, че търговецът никога не е бил регистриран по ЗДДС, поради
което данъкът по фактурираните доставки е начислен неправомерно. Прието е, че
съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е налице основание за отказване на право на
приспадане на данъчен кредит.
Изводите на органите по при ходите,
обективирани в издадения ревизионен акт, в обжалваната му част, в ревизионния
доклад, който на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК е неразделна част от първия и
в решението на директора на „ОДОП“, са направени след анализ на събраните в
ревизионното производство писмени доказателства и извършени служебни справки в
Търговския регистър и информационния масив на Националната агенция за
приходите.
Установено е, че **** ЕООД е
регистрирано в търговския регистър с удостоверение № 20081218103817/18.12.2008
г. През ревизирания период извършва дейности по производство и търговия на едро и дребно с на хляб,
хлебни, захарни и пресни сладкарски изделия. Дейността се упражнява в наети и
собствени помещения – търговски обект в гр. Перник, бърза закуска в гр. Перник,
преместваемо съоръжение в гр. Перник, магазин за хранителни стоки в гр. Перник,
цех за производство на тестени и сладкарски изделия и за производство на
опаковки в с. Д.. За осъществяването и са назначени общо 118 броя лица на длъжности, свързани с предмета на дейност.
Дружеството е регистрирано по ЗДДС на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС на
25.07.2011 г.
С искане №
Р-22001418002877-040-001/31.05.2018 г. на основание чл. 37, ал. 2 и ал. 3 от ДОПК от ревизираното лице са изискани: достъп до първичните и вторичните
счетоводни документи, регистри, банкови и касови документи, оборотна ведомост,
главна книга, хронологичен регистър на стопанските операции, процесните
фактури, ведно с договори, анекси, протоколи, разписки, плащания към тях, данни
за осчетоводяването им. С придружително писмо изх. № 4141/05.07.2018 г.
жалбоподателят е представил процесните фактури, с приложени към тях фискални
бонове за извършено плащане, оборотна ведомост и главна книга към 31.12.2016 г.
и хронологичен регистър за 2016 г. и 2017 г.
Във връзка с упражненото право на
приспадане на данъчен кредит от задълженото лице по фактури № 1001/31.03.2016
г. и № 1013/18.04.2016 г., двете издадени от ****ЕООД на доставчика е извършена
насрещна проверка, резултатът от която е обективиран в протокол №
П-22221018103522-141-001/23.07.2018 г.
Установено, че дружеството е регистрирано по ДДС на 23.03.2015 г. и
дереригстирирано на основание чл. 176 от ЗДДС на 21.04.2016 г. ИПДПОЗЛ №
П-22221018103522-040-001/12.06.2018 г.
му е връчено по реда на чл. 32, ал. 6 от ДПК, като в указания срок не са
представени исканите документи и писмени обяснения. В информационния масив на
НАП е установено, че доставчикът е включил в дневниците си за продажби процесните
фактури.
Във връзка с упражненото право на
приспадане на данъчен кредит от **** ЕООД по фактура № 2/15.12.2015 г.,
издадена от ****ЕООД е извършена насрещна проверка на доставчика, резултатът от
която е обективиран в протокол № П-22220618104275-141-001/20.07.2018 г. Установено
е, че ****ЕООД е регистрирано по ЗДДС на 14.10.2014 г. и е дерегистрирано на
основание чл. 176 от ЗДДС на 05.04.2016 г. ИПДПОЗЛ №
П-22220618104275-040-001/12.06.2018 г. е връчено на доставчика при условията на
чл. 32, ал. 6 от ДОПК, като в указания срок не са представените исканите
документи, справки и писмени обяснения. При извършена проверка в
информационната система на НАП е установено, че процесната фактура не е
включена в дневниците за продажби на издателя.
Във връзка с упражнено право на
приспадане на данъчен кредит от жалбоподателя по фактури № 3477/24.06.2013 г., № 3484/29.06.2013 г.,
3443/2907.2013 г., № 3448/26.07.2013 г., № 3468/29.07.2013 г., № 3428/27.08.2013
г., №3 752/20.09.2013 г., № 3746/28.09.2013 г., № 3424/26.10.2013 г., № 3434/28.10.2013
г., № 2324/29.11.2013 г., 3564/13.12.2013 г., 3575/16.12.2013 г., № 3636/09.01.2014
г., № 3642/15.01.2014 г., 2326/19.02.2014 г., 2423/05.03.2014 г., №
3396/13.03.2014 г., № 2424/26.03.2014 г., № 2091/09.09.2014 г., №
2095/23.09.2014 г., № 2226/06.10.2014 г., № 2252/17.10.2014 г., №
2279/24.10.2014 г., № 4240/10.11.2014 г., № 4251/15.11.2014 г., №
4255/24.11.2014 г., № 4147/12.12.2014 г., № 4155/22.12.2014 г., №
4133/15.02.2015 г., № 5127/30.03.2015 г., 2454/18.08.2015 г., № 2464/31.08.2015
г., № 5256/14.09.2015 г., всички издадени от ****ЕООД е извършена насрещна
проверка на доставчика, резултатът от която е обективиран в протокол №
П-22220418102662-141-001/27.06.2018 г. Установено е че ****ЕООД е регистрирано
по ЗДДС на 01.12.1997 г. Търговската му дейност е хотелиерство и места за
настаняване. Има регистрирано фискално устройство с дистанционна връзка с НАП
за обект – хотел в гр. Н., к.к. ****, считано от 16.05.2012 г. ИПДПОЗЛ №
П-22220418102662-040-001/11.06.2018 г. му е надлежно връчено по електронен път
и в указания срок е предоставена исканата информация. Представляващия
дружеството – Д.С.Б.е декларирала, че ****ЕООД не е издавало процесните фактури
и те не са включени в дневниците за продажби, не са налице отношения /договори,
търговска кореспонденция, документи/, свързани с **** ЕООД. Регистрираният
ЕКАФП на дружеството е ДАТЕКС, модел DP-35 HB, с индивидуален номер ****и
индивидуален номер на ****. За периода
01.01.2013 г. – 31.12.2015 г. има действащи 15 броя трудови договори. При
извършена служебна справка в информационния масив на НАП е установено, че
процесните фактури не са отразени в дневниците за продажби на ****ЕООД.
Във връзка с упражненото право на
приспадане на данъчен кредит по фактури № 5549/07.08.2014 г., № 5602/30.01.2015
г., 5195/27.04.2015 г., издадени от ЕТ **** е извършена насрещна проверка на
доставчика, резултатът, от която е обективиран в протокол №
П-22221318102663-141-001/24.07.2018 г. ИПДПОЗЛ с №
П-22221318102663-040-001/11.06.2018 г. е връчено на задълженото лице на
11.07.2018 г. по реда на чл. 32, ал. 6 от ДОПК. В определения срок не са
представени изисканите документи, справки и писмени обяснения. От извършените
служебни справки в информационния масив на НАП е установено, че издателят на
процесните фактури ЕТ **** никога не е бил регистриран по ЗДДС. Търговската му
дейност е търговия на дребно извън търговски обект. Има регистрирани ФУ с
дистанионна връзка с НАП за обекти за разносна търговия, без стационарен обект.
За периода 01.08.2014 г. – 30.04.2015 г. има регистрирани три броя трудови
договори, всички прекратени към 10.08.2015 г. За отчетната 2014 г. търговецът
не е подал ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ, а за 2016 г. с ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ са
декларирани приходи от дейността в размер на 83.20 лв. При извършвани други
насрещни проверки на търговеца е установено, че не са издавани фактури , с
доставчик друг търговец. През 2013 г. ЕКАФП е откраднат и от него се издават
фактури.
В хода на административното обжалване
на ревизионния акт и с настоящата жалба **** ЕООД допълнително е представил
приемо-предавателни протоколи към всяка от фактурите, издадени от ****ЕООД и
два броя пътни книжки на ППС с рег. № РК3205АТ, издадени на 04.04.2014 г. и на
18.04.2015 г. от **** ЕООД. Ответникът е оспорил подписите, положени под
процесните фактури и приемо-предавателни протоколи, с твърдението, че не са
изпълнени от представляващия дружеството – издател – Д.С.Б.. С определение от
12.04.2021 г. съдът е разпределил доказателствената тежест, като на основание
чл. 193, ал. 3 от ГПК, във вр. с чл. 144 от АПК е възложил на жалбоподателят да
установи оспореното обстоятелство. Той не е ангажирал доказателства, поради
което по делото са останали недоказани фактите, че процесните фактури и
приложените към тях приемо-предавателни протоколи, с издател **** ЕООД са
подписани от представляващия дружеството - Д.С.Б..
В случая, обаче с оглед предмета на
спора, обстоятелството дали представените фактури и приемо-предавателни
протоколи са подписани от представляващия издаващото ги дружество е без значение.
Това е така, защото съгласно чл. 6, ал.
1 от Закона за счетоводството/ЗСч/ подписът не е задължителен реквизит на
първичния счетоводен документ, какъвто е данъчната фактура. Т. е. наличието или
отсъствието на такъв, както и полагането му от което и да е лице/законен
представител на дружеството, пълномощник или служител/, е без правно значение
за нейната валидност като счетоводен документ.
За доказване на обстоятелствата,
отразени в приемо-предавателните протоколи също е без значение дали са
подписани от законните представител на страните по тях или от друго лице, което
в конкретния случай действа от името на търговеца. Приемо-предавателните
протоколи се съставят от страните по договор за продажба или за изработка, за
удостоверяване, че предметът на сделката е предаден или възложената работа е
изпълнена.
В настоящия случай се касае за
търговски сделки по смисъла на чл. 286, ал. 1 от ТЗ, затова са приложими
правилата на чл. 301 от ТЗ и на чл. 30 от ТЗ според които действията на лице от
името на търговец без представителна власт, обвързват търговеца, ако той не се
противопостави веднага след узнаването, както и когато търговски помощник
работи в общодостъпно място за търговия, той се смята овластен да извършва
сделките, които обикновено се извършват там. От цитираните разпоредби следва,
че подписването на приемо-предавателните протоколи удостоверяващи изпълнението
на договорни задължения от други лица, а не от законните представители не се
отразява на валидността на изявленията в отношенията на страните по тях.
Следва да се отбележи и
обстоятелството, че нито в оспорените фактури, нито в приемо-предавателните
протоколи е посочено, подписите от името на **** ЕООД да са изпълнявани от
управителя на дружеството - Д.Б.. Във фактурите подписите са полагани срещу
"съставител", а в приемо-предавателните протоколи - срещу "за
предаваща страна".
Предвид изложеното, настоящият състав
приема, че оспорените писмени доказателства не следва да се изключват от доказателствения
материал по делото, а да се ценят като такива, неподписани от законния представител
на ****ЕООД.
Представените в хода на съдебното
производство пътни книжки, издадени от дружествто-жалбоподател потвърждават
безспорния по делото факт, че същото е разполагало със собствено превозно
средство, което е използвано за осъществяване на търговската му дейност. Те са
неотносими към преценката на основния спор по делото - извършени ли са
фактически сделките, обективирани в процесните фактури.
В съдебното производство за
установяване реалността на спорните доставки и услуги е разпитан свидетеля Б.Б.-
управител на ****ЕООД през ревизирания период. От неговите показания се
потвърждават констатациите на органите по приходите, че счетоводството на
дружеството не е водено съгласно изискването на ЗСч и действащите счетоводни
стандарти. В съобщеното от свидетеля не се съдържат сведения за процесните
сделки, поради което те не спомагат за изясняване на спорните обстоятелства.
При така установеното от фактическа
страна, Административен съд – Перник, като прецени процесуалните предпоставки
за допустимост, взе предвид становищата на страните и на основание чл. 160, ал.
2 от ДОПК, въз основа на събраните по делото доказателства провери законосъобразността
и обосноваността на ревизионния акт, намери следното:
Жалбата е подадена в срока по чл. 156,
ал. 1 от ДОПК, от надлежно легитимирано лице, срещу подлежащ на съдебно
оспорване ревизионен акт, в частта, в която е потвърден с решение на директора
на дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, поради което е процесуално допустима.
Разгледана по същество е неоснователна
по следните съображения:
Ревизионният акт е издаден от
компетентен орган/чл. 119, ал. 2 от ДОПК/ и в предвидената от чл. 120, ал. 1 и
ал. 3 от ДОПК форма. Съдържа всички реквизити съгласно чл. 120, ал. 1, т. 1 –
т. 8 от ДОПК. Посочено е името и длъжността на органите, които го издават,
номерът и датата на издаването му, данни за ревизираното лице, обхвата на
ревизията, извършените действия в хода на ревизионното производство, мотивите
за издаването му, разпоредителна част, в която са определени задълженията на
ревизираното лице, пред кой орган и в какъв срок може да се обжалва и подпис на
издателя му. В съответствие с чл. 120, ал. 2 от ДОПК към ревизионния акт е
приложен ревизионния доклад, който е неразделна негова част. Ревизионното производство е протекло при
спазване на предвидените процесуални правила и не са допуснати нарушения на
нормите, които го регламентират. За извършените от органите по приходите
процесуални действия и направените въз основа на тях констатации са съставени
протоколи, съгласно изискването на чл. 50 от ДОПК. Всички приложени към
ревизионната преписка протоколи са изготвени от компетентен орган, в
изискуемата от закона форма и съдържани и затова на основание чл. 50, ал. 1 от ДОПК се ползват с материална доказателствена сила относно отразените в тях
обстоятелства.
В ревизионното производство са спазени
принципите за обективност, добросъвестност и право на защита, регламентирани в
чл. 3 и чл. 6 от ДОПК и е изпълнено задължението по чл. 37, ал. 1 от ДОПК за
служебно събиране на относимите доказателства и извършване на обективна оценка
и анализ. От административната преписка е видно, че органите по приходите, в рамките
на служебните си правомощия и компетентност, са изискали от ревизираното лице и
неговите доставчици всички намиращи се у тях писмени доказателства, относими
към извършваната ревизия. Извършили са и необходимите справки в наличните
информационни регистри. Ревизионният акт и приложеният към него ревизионен
доклад съдържат подробно обсъждане на всички приобщени към административната
преписка доказателства. От отразеното в тях по категоричен начин се изяснява
кои факти са приети за установени и въз основана какви доказателства, както и
следващите от това правни изводи. С оглед изложеното, съдът намира, че при
провеждане на ревизията не са допуснати твърдените в жалбата нарушения на
процесуалните правила, а издадения ревизионен акт е обоснован.
От приобщените доказателства се
установява, че Заповедта за възлагане на ревизия, заповедите за нейното
изменение, ревизионният доклад и ревизионният акт са подписани от издателите им
с валидни, към момента на подписването, електронни подписи, положени в съответствие
със Закона за електронния документ и електронните удостоверявания.
С оглед изложеното, съдът намира, че
ревизионният акт, в оспорената му част, отговаря на изискванията на закона за
материална компетентност на издателя му, за процесуална законосъобразност и
обоснованост. Затова следва да бъде обсъдено съответствието му със материалния
закон.
Предпоставките за приспадане на данъчен
кредит са уредени в разпоредбите на част V, глава VІІ от ЗДДС. Най-общо, за
възникването му е необходимо кумулативното наличие на следните условия:
доставка между регистрирани по ЗДДС лица, облагаема с данък върху добавената
стойност/68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, предметът по която се използва за целите на
извършвани от получателя облагаеми доставки/чл. 69, ал. 1/, удостоверена по
някой от начините, посочените в чл. 71 от ЗДДС, като счетоводният документ е
отразен в дневника за покупки за съответния данъчен период и размерът на
данъчния кредит е включен в справката – декларация за същия период /чл. 72, ал.
2 от ЗДДС/.
В настоящия случай правото на ****ЕООД
да приспадне данъчен кредит по фактурите, издадени от ****ЕООД, **** ЕООД, ****ЕООД
е отказано, поради отсъствие на реално извършени доставки и услуги.
Систематичното
тълкуване на разпоредбите на чл. 68 – чл. 71 от ЗДДС води на категоричния
извод, че правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато данъчното
задълженото лице е „получило стоки или услуги“/чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/ по
доставка, която отговаря на останалите предвидени в ЗДДС изисквания, и е
документирана и осчетоводена по съответния ред. Формулировката на чл. 68, ал.
1, т. 1 от ЗДДС не оставя съмнения, че сделката, за която възниква право на
приспадане на данъчен кредит трябва да е реално извършена. Това е и целта на режима на приспадане – стопанският
субект да бъде освободен от тежестта на платения или дължимия данък в цялата му
икономическа дейност и в крайна сметка той да бъде поет от крайния потребител
на стоката или услугата. По аргумент от посоченото по-горе, отсъствието на
осъществена сделка, е основание за отказ да се признае право на приспадане на
данъчен кредит за фактурирана такава.
Съгласно
чл. 6, ал. 1, във вр. с чл. 5 от ЗДДС доставка на стока е прехвърляне на
правото на собственост или на друго вещно право върху движима или недвижима
вещ, включително електрическа енергия, газ, вода, топлинна или хладилна енергия
и други подобни, както и стандартния софтуер. Според чл. 9, ал. 1, във вр. с
чл. 8 от ЗДДС услуга е извършването на всяка дейност, която има стойност и е
различна от стока, от парите в обръщение и от чуждестранната валута, използвани
като платежно средство. Съгласно общите правила за разпределение на
доказателствената тежест, регламентирани в чл. 154, ал. 1 от ГПК, във вр. с чл.
144 от АПК, във вр. с § 2 от ДОПК, задължението за установяване реалното
извършване на сделка, пада върху жалбоподателя.
Негова е тежестта, с допустими съгласно процесуалните закони преки или
съвкупност от косвени доказателства, при условията на пълно и главно доказване,
да установи, че правото на собственост върху стоките, предмет на облагаемите
доставки му е прехвърлено и същите са му
предадени фактически от доставчика, респективно че фактурираните услуги
са извършени от издателя на фактурите, в параметрите, които му е възложил.
В конкретния случай, спорно е реалното
осъществяване на доставки на различни по вид и количество хранителни продукти
-брашно, олио, яйца, маргарин, кашкавал, мармалад и др., обективирани във
фактури № 3477/24.06.2013 г., № 3484/29.06.2013 г., 3443/29.07.2013 г., №
3448/29.07.2013 г., № 3468/29.07.2013 г., № 3428/27.08.2013 г., № 3752/20.09.2013
г., № 3746/28.09.2013 г., №3424/26.10.2013 г., №3434/28.10.2013 г., №
2324/29.11.2013 г., № 3564/13.12.2013 г., № 3575/16.12.2013 г., № 3636/09.01.2014
г., № 3642/15.01.2014 г., № 2326/19.02.2014 г., № 2423/05.03.2014 г., №
3396/13.03.2014 г., № 2424/26.03.2014 г., № 2091/09.09.2014 г., №
2095/23.09.2014 г., № 2226/06.10.2014 г., № 2252/17.10.2014 г., №
2279/24.10.2014 г., № 4240/10.11.2014 г., № 4251/15.11.2014 г., №
4255/24.11.2014 г., № 4147/12.12.2014 г., № 4155/22.12.2014 г., №
4133/15.02.2015 г., № 5127/30.03.2015 г., № 2454/18.08.2015 г., № 2464/31.08.2015
г., № 5256/14.09.2015 г., всички издадени от ****ЕООД, с обща данъчна основа
144933.73 лв. и отразен ДДС 28987.77 лв.
Фактурираните доставки представляват
договори за покупко-продажба по смисъла на чл. 183 от ЗЗД, във вр. с чл. 318,
ал. 1 от ТЗ, с предмет родово определени, потребими вещи/хранителни продукти/.
С договорът за продажба продавачът се
задължава да прехвърли на купувача собствеността на конкретна вещ, срещу цена.
Задължение на продавача е и да предаде вещта на купувача/чл. 187 от ЗЗД/. За да
бъде прието, че фактурираните доставки са извършени е необходимо по безспорен
начин да се установи, че издателят е прехвърлил в собственост и фактически
предал на получателя описаните движими вещи и е получил от последния тяхната
цена. Доказването може да се извърши посредством преки доказателства, които да
установяват предаването на вещите, предмет на доставките от доставчика на
получателя. Ангажирането на доказателства за главния факт /прехвърлянето на
собствеността и предаването на стоките/, изключва необходимостта от
установяване на предхождащи или последващи факти от съвкупната преценка, на
които може да се направи единствения извод за настъпване на правно-релевантното
обстоятелство. Когато, обаче не са представени доказателства, които да
установяват пряко реалното осъществяване на сделката, последната може да бъде
доказана посредством косвени доказателства, от които се изясняват обстоятелства
предшестващи или следващи продажбата, от систематичното осъществяване на които
следва единствения и категоричен извод, че последната е реализирана между
издателя и получателя по фактурата. Такива са фактите относно: съществуването
на стоките, предмет на сделките; конкретните им характеристики; мястото и
начинът на индивидуализацията им по съгласие на страните; физическите лица,
които са уточнявали параметрите по сделката; придобивното основание на правото
на собственост на продавача върху тях; местонахождението им преди продажбата;
начина, времето и обстоятелствата на фактическото им предаване на купувача;
последващата им употреба и други.
В настоящия случай за установяване
извършването на доставките жалбоподателят е представил процесните фактури,
ведно с фискални бонове, издадени от ФУ с данни DY148527Q,
2145-EDSZ-IKOL-2547-EDQS-FRTG-22UJ-FR10 и ФУ - DY148527,
2145-EDSZ-IKOL-2452-EDQS-FRTG-22UJ-FR07 и приемо-предавателни протоколи към
тях, както и два броя пътни книжки на собствено ППС за 2014 г. и 2015 г.
Настоящият състав намира, че от тях не може да се направи извод за реалното
изпълнение на задълженията на страните по фактурираните продажби. При
извършената насрещна проверка на продавача - **** ЕООД, управителят на
дружеството е посочил, че никога не е бил в търговски отношения с ****ЕООД, не
е издател на процесните фактури и те не са отразени в дневниците за продажби и
подадените от него справки декларации. Тези факти са потвърдени и при
извършените проверки в масивите на НАП от органите по приходите. По категоричен
начин е установено, че предмета на дейност на **** ЕООД е хотелиерство и
дружеството не извършва продажби на хранителни продукти. С оглед предмета на
фактурираните доставки/подажба на баршно, яйца, маргарин, мармалад и др./
необосновано се явява твърдението на жалбоподателя, че е закупувал неупотребени
в дейността на **** ЕООД - закуски и сладкарски изделия за продажба в
търговските му обекти.
Представените касови бонове също не
установяват плащане, извършено в полза на доставчика. Видно е, че те са
издадени от фискални устройства с различни индивидуализиращи данни от
регистрираното от **** ЕООД такова/с индивидуален номер DT 329129 и
индивидуален номер на ****/. Следователно плащането не е извършено в полза на
търговеца, посочен като доставчик.
Следва да се посочи, че представените
пътни книжки не доказват твърдението на жалбоподателя, че от тях се установява
превозването на продуктите, предмет на доставките. Отразяванията в тях касаят
периоди през 2014 г. и през 2015 г., а част от фактурите са издавани през 2013
г. От тях не се установява нито маршрутът на пътуванията, нито превозваните
товари. Затова те по никакъв начин не могат да бъдат отнесени към изпълнението
на спорните доставки.
От изложеното следва, че органите по
приходите по категоричен начин са установили, че фактурираните доставки между
жалбоподателя и **** ЕООД не са реално извършени. Този извод не се опровергава
от събраните в съдебното производство доказателства. Затова в съответствие със
закона е изводът на ревизирищите органи, че за получателя по процесните фактури
не е налице предпоставката на чл. 68, ал. 1, т. 1, във вр. с чл. 69, ал. 1, т.
1, във вр. с чл. 6, ал. 1, във вр. с чл. 5 от ЗДДС за упражняване на право на
приспадане на данъчен кредит и приспаднатият такъв в размер на общо 28987.77
лв. е определен за довнасяне.
Спорно по делото е и реалното изпълнение на
услугите, обективирани във фактури №
1001/31.03.2016 г. и № 1013/18.04.2016 г., двете издадени от ****ЕООД, всяка с
предмет плащане по договор за предоставяне на персонал от 29.02.2016 г., с обща
данъчна основа от 4000 лв. и начислен ДДС в общ размер от 800 лв. и във фактура
№ 2/15.12.2015 г., издадена от ****ЕООД, с предмет извършване на транспортна
услуга, с данъчна основа 3834 лв. и отразен ДДС 766.82 лв.
Услугата, обективирана във фактурите,
издадени от ****ЕООД представлява по съществото си договор по чл. 107у, във вр.
с чл. 107р от КТ. Чл. 107р, ал. 1 от КТ урежда възможността за сключване на
трудов договор с предприятие, което осигурява временна работа, като се уговаря,
че работникът или служителят ще бъде изпратен за изпълнение на временна работа
в предприятие ползвател под негово ръководство и контрол. Съгласно чл. 107у,
ал. 1 и ал. 2 от КТ отношенията между предприятието, което осигурява временна
работа, и предприятието ползвател, се уреждат с писмен договор, който има
задължителни реквизити: наименованията на длъжностите и характерът на работата,
за изпълнение на която ще се изпращат работници или служители;
продължителността на времето, за което ще се изпращат работници или служители;
задълженията на работниците или служителите към предприятието, което осигурява
временна работа; редът за ползване на отпуските; задълженията на работниците
или служителите към предприятието ползвател; редът за обмен на информация между
предприятието, което осигурява временна работа, и предприятието ползвател за
структурата и организацията на работната заплата, видовете допълнителни трудови
възнаграждения и размерите им в предприятието, както и за сключения колективен
трудов договор в предприятието ползвател, ако има такъв; редът и сроковете, в
които предприятието ползвател ще уведомява предприятието, което осигурява
временна работа, за отчетеното работно време и определения размер на
полагаемото се основно и допълнителни трудови възнаграждения, включително за
положения извънреден и нощен труд от работника или служителя; видът на
първоначалното обучение, което ще бъде необходимо за изпълнение на временната
работа; отговорността при неизпълнение; други условия, свързани с изпълнението
на временната работа.
Наред с горното двете предприятия имат
нормативно възложени задължение във връзка със сключения между тях договор,
разписани в разпоредбите на чл. 107с от КТ/за предприятието, осигуряващо
работа/ и в чл. 107т от КТ/за предприятието ползвател./ За установяване
реалното изпълнение на фактурираната услуга е необходимо с преки доказателства
или с поредица от косвени такива да се докаже изпълнението на задълженията на
двете страни по договора, следващи от нормите на чл. 107с и чл. 107т от КТ.
В настоящия случай жалбоподателят не е
представил доказателства, от които да се установява: че е определи работното
място, на което предоставените му работници ще изпълняват работата; че е връчил
срещу подпис и посочване на дата на същите, преди започване на работата длъжностна
характеристика; че ги е инструктирал за безопасното и здравословното изпълнение
на работата; че е отчитал отработеното време и е уведомял за това **** ЕООД; че
е определил размера на полагаемото се основно и допълнителни трудови
възнаграждения, включително за положения извънреден и нощен труд; че е
застраховал наетите работници за своя сметка при условията и по реда на чл. 52
от Закона за здравословни и безопасни условия на труд и т. н.
При извършената насрещна проверка на издателя
на фактурите, както и при направените справки в масивите с данни на НАП,
ревизиращите органи не са установили във връзка със спорните фактури ****ЕООД
да е изпълнило задълженията си по чл. 107т от КТ - да е изпратило уведомление
до съответната териториална дирекция на НАП по реда на чл. 62, ал. 3; да е
начислило във ведомост за заплати трудовото възнаграждение на работниците; да
им е заплатило полагащото им се трудово възнаграждение и т. н.
Наред
с горното при извършената служебна проверка в регистрите е установено, че за
2016 г. ****ЕООД не е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО и следователно не е
декларирало приходи, включително и такива реализирани от плащане, извършено от
жалбоподателя.
Предвид така изложеното, настоящият
състав намира, че нито в ревизионното производство, нито в хода на съдебното
оспорване са събрани доказателства, от които да се установява реалното
изпълнение на задълженията на страните, във връзка с услугата, обективирана във
фактури № 1001/31.03.2016 г. и № 1013/18.04.2016 г. Правилен е изводът на
органите по приходите за отсъствие на реално извършена услуга. В съответствие
със закона е заключението, че не е налице
предпоставката на чл. 68, ал. 1, т. 1, във вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1,
във вр. с чл. 9, ал. 1, във вр. с чл. 8 от ЗДДС за упражняване на право на
приспадане на данъчен кредит и
приспаднатият такъв в размер на общо 800 лв. е определен за довнасяне.
Услугата,
обективирана във фактура № 2/15.12.2015 г., издадена от ****ЕООД представлява
по съществото си договор по чл. 367 от ТЗ, съгласно който договора за превоз
превозвачът се задължава срещу възнаграждение да превози до определено място
лице, багаж или товар. За да се приеме, че фактурираната услуга е изпълнена
следва да са налице доказателства за изпълнение на задълженията на страните.
Нито в ревизионното производство, нито в хода на съдебното обжалване са
представени доказателства, от които да може да се направи извод за превозното
средство, с което е извършен превоза, лицето, което го е осъществило,
превозвания товар, наличието на съпътстващи го документи, предаването и
получаването му, маршрутът, по който е извършена транспортната услуга. При
служебно извършената справка в масивите, органите по приходите са установили,
че процесната фактура не е включена в дневниците за продажби на издателя и, че
в регистрираното на негово име ФУ не е отчетено плащане в брой на датата, на
която е издаден касовия бон към процесната фактура - 14.01.2016 г. Констатирано
е също, че за 2016 г. дружеството не е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО и не е
декларирало приходи от извършени услуги към ****ЕООД.
От изложеното следва, че нито в
ревизионното производство, нито в хода на съдебното оспорване са събрани
доказателства, от които да се установява реалното изпълнение на задълженията на
страните, във връзка с услугата, обективирана във фактура № 2/15.12.2015 г.,
издадена от ****ЕООД. Правилен е изводът на органите по приходите за отсъствие
на реално извършена услуга. В съответствие със закона е заключението, че не е
налице предпоставката на чл. 68, ал. 1,
т. 1, във вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1, във вр. с чл. 9, ал. 1, във вр. с чл. 8 от ЗДДС за упражняване на право на приспадане на данъчен кредит и приспаднатият такъв в размер 766.82 лв. е
определен за довнасяне.
Настоящият състав намира, че органите
по приходите законосъобразно са отказали да признаят на жалбоподателя право на
приспадане на данъчен кредит по фактури № 5549/07.08.2014 г., № 5602/30.01.2015
г., 5195/27.04.2015 г., всички издадени от ЕТ ****, с предмет доставка на
хранителни продукти, с общ размер на данъчна основа 10500 лв. и отразен ДДС
2100 лв. Не е спорно между страните и е категорично установено по делото, че
издателя на фактурите никога не е бил регистрирано по ЗДДС лице. Затова
посочения на отделен ред ДДС, в издадените от него фактури е незаконосъобразно
начислен по силата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС получателят по тях няма право да
упражни право на приспадане на данъчен кредит. В съответствие с цитираната
норма на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит по
посочените фактури и е определен за внасяне такъв в размер на 2100 лв.
Предвид всичко изложено, настоящият състав на Административен съд
- Перник счита, че ревизионния акт в обжалваната му част е законосъобразен, а
подадената срещу него жалба - неоснователна и затова следва да се отхвърли.
Съдът намира за неотносими към настоящия правен спор изложените в
жалбата аргументи във връзка с установената практика на Съда на Европейския
съюз. Застъпените от него становища в редица решения не са в противоречие с
изводите на органите по приходите, направени в оспорения ревизионен акт и
споделени от настоящия съдебен състав. В случая, правото на приспадане на
данъчен кредит е отказано на жалбоподателя не защото доставчиците по фактурите
не разполагат с кадрови, материална, техническа
и т. н. обезпеченост, а защото е констатирано отсъствие на реално
извършени доставки и услуги. Само реалната размяна на имуществени блага, осъществена
от регистрирани по ЗДДС лица обуславя правото им да бъдат освободени от
тежестта на дължимия от тях за конкретната сделка данък върху добавената
стойност. Изводът за това налице ли е действителна доставка на стоки или услуги
се прави от решаващия съд в съответствие с националните правила за доказването
и след извършване на обща преценка на всички доказателства и фактически
обстоятелства по отнесения до него спор. Такова становище е застъпено в Решение
на Съда от 18.06.2013 г. по дело ****ЕООД срещу Директора на дирекция „ОДОП“ –
София при ЦУНАП/ и то е съобразено от настоящия състав при решаване на правния
спор. В конкретния случай не се налага допълнително да се изследва въпросът
дали жалбоподателят е знаел или е могъл да знае, че фактурираните сделки не са
извършени, тъй като той е страна по тях, което изключва възможността да не е
наясно, че не е получил описаните във фактурите стоки и услуги.
С оглед изхода от делото и на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3-то
от ДОПК в полза на ответника следва да се присъди юрисконсултско
възнаграждение, изчислено съобразно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г.
за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 1509.60 лв.
Мотивиран от изложеното, Административен съд – Перник
Р Е Ш И
ОТХВЪРЯ жалбата,
подадена от **** ЕООД, ЕИК ****, със седалище и адрес на управление гр. Перник,
ул. ****, представлявано от А.К.Б. – управител против ревизионен акт №
Р-22001418002877-091-001/04.02.2019 г., издаден от М.С.Х.– началник сектор и
възложител на ревизията и В.И.С.– главен инспектор по приходите и ръководител
на ревизията, в частта, с която е отказано право на приспадане на данъчен
кредит, по фактури, издадени от ****ЕООД, ****ЕООД, ****ЕООД, ЕТ ****и е
определен за внасяне данък върху добавената стойност в размер на общо 32653.59
лв./тридесет и две хиляди шестстотин петдесет и три лева и петдесет и девет
стотинки/, ведно с лихва за забава върху главницата в размер на общо 13824.78
лв./тринадесет хиляди осемстотин двадесет и четири лева и седемдесет и осем
стотинки/, в която е потвърден решение № 1233/17.07.2019 г., издадено от директор
на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при Централно
управление на Национална агенция за приходите.
ОСЪЖДА **** ЕООД, ЕИК ****, със
седалище и адрес на управление гр. Перник, ул. ****, представлявано от А.К.Б. –
управител да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ –
София при Централно управление на Националната агенция по приходите сумата от
1509.60 лв./хиляда петстотин и девет лева и шестдесет стотинки/, представляваща
юрисконсултско възнаграждение.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно
обжалване пред Върховния административен съд на Република България в 14-дневен
срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ:/п/