Решение по дело №2555/2016 на Административен съд - Пловдив

Р     Е     Ш     Е     Н     И     Е

 

Номер  1720            Година  2018, 25.07.           Град  ПЛОВДИВ

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – Първо отделение, III състав

 

    на 24.04.2018 година

 

в публично заседание в следния състав :

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТАНЯ КОМСАЛОВА

 

Секретар: МИГЛЕНА НАЙДЕНОВА

 

като разгледа докладваното от СЪДИЯ ТАНЯ КОМСАЛОВА адм. дело номер 2555 по описа за 2016 година и като обсъди:

 

Производството е по реда на чл.156 и следващите от Данъчно-осигурител­ния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на Л.А.А., като управител на **ЕООД, с ЕИК ****, с адрес за кореспонденция: ****, против Ревизионен акт № Р-16001615010052-091-001 от 01.08. 2016 г., издаден от З.Д.В., на длъжност началник сектор, възложил ревизията, и В.И.К., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, потвърден с Решение № 712 от 14.10. 2016 г. на и.д.Директор Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /ОДОП/ - гр.Пловдив, при Централно Управление на Национална агенция по при­ходите, оправомощен със Заповед № ЗЦУ-58/21.01.2016 г. на изпълнителния ди­ректор на НАП – София, в частта за непризнат данъчен кредит в общ размер на 25 638.60 лева, ведно с прилежащите лихви в размер на 14 992.23 лева, както и в частта, с която се твърди да е мълчаливо потвърден за допълнително определени задължения по ЗКПО.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административ­ния акт и се иска отмяната му от съда. Твърди се, че е погрешно схващането, че РА е обжалван само в частта по ЗДДС, а всъщност е поискана отмяна изцяло на РА. Жалбоподателят счита, че мотивите на ревизиращия екип са необосновани и неправилни, като излага подробни доводи по всяка една доставка.  бележки. Пре­тендира се присъждане на сторените в хода на съдебното производство разноски.

Ответникът Директор на Дирекция “ОДОП” – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт *, е на становище, че жалбата е неоснователна по аргументи, подробно изложени в представената по делото писмена защита, и като такава следва да бъде отхвърлена. Иска се при­съждане на съответното юрисконсултско възнаграждение.

ДО ДОПУСТИМОСТТА

Констатира се от жалба вх.№ 20-19-32 от 19.08.2016г. на Дирекция „ОДОП“ – гр.Пловдив, че Ревизионният акт е обжалван в предвидения за това срок в частта за непризнат данъчен кредит, пред контролния в йерархията на приходната адми­нистрация орган, който с решението си изцяло го е потвърдил в тази част. Така постановеният от директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - гр.Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвиде­ния за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ, в частта за определените задължения по ЗДДС в резултат на не­признато право на данъчен кредит, ведно с прилежащите им лихви.

 Що се отнася до твърдението в жалбата, поддържано от процесуалния му представител в съдебно заседание от 17.01.2018 г., че се оспорва РА и в частта за определени задължения по ЗКПО, за която част се счита, че е оспорена по адми­нистративен ред с горецитираната жалба, но по която липсва произнасяне от ре­шаващия ор­ган, поради което и РА се счита за мълчаливо потвърден в тази му част, което прави съдебния контрол допустим, съдът констатира следното.

Каза се по-горе, видно от съдържанието на жалба вх.№ 20-19-32 от 19.08. 2016г. на Дирекция „ОДОП“ – гр.Пловдив се установява, че „фирма“ЕООД е оспорил РА „изцяло в частта му с която е отказано правото да ползва данъчен кре­дит“, изложени са съображения именно в тази връзка, респ. формулирания пети­тум е „Моля да отмените изцяло Ревизионен акт № Р-16001615010052-091-001 от 30.05.2016г., с който на „фирма“ЕООД е отказано право да ползва правота на данъчен кредит, по фактури издадени от доставчици, подробно описани в акта.“

Констатира се, че в тази жалба не се излагат никакви доводи относно опре­делени задължения по ЗКПО. Отделно от това очевидно е сгрешена и датата на РА, като е посочена тази на РД.

 Едва в жалба вх. № 96-00-295/26.10.2016 г., подадена до настоящата ин­станция се твърди, че неправилно органът е възприел жалбата само в частта по ЗДД* Отново и в тази жалба не се сочат конкретни доводи за неправилност на ак­та в частта за допълнително определени задължения за корпоративен данък, като въпреки първоначалното твърдение, в петитума на жалбата отново се иска: „… да отмените изцяло РА № Р-16001615010052-091-001/01.08.2016 г., с който на **ЕООД е отказано правото да ползва данъчен кредит ….“.

Видно и от възражение срещу РД вх. № 6672/21.07.2016 г., жалбоподателят възразява само и единствено срещу определените допълнителни задължения по ЗДДС: „Възразявам срещу РД № Р-16001615010052-09-001/30.05.2016 г., с който е направено предложение на представляваното от мен дружество, да бъдат определени допълнителни задължения по ЗДДС“. Оттам насетне, никъде във въз­ражението не се излагат доводи относно определените задължения за корпорати­вен данък, включително и в петитума на възражението, където е посочено: „…мо­ля, да не приемете предложението, направено с РД № Р -16001615010052-09-001/30.05.2016 г., с който е направено предложение на представляваното от мен дружество да бъдат определените допълнително задължения по ЗДДС“.

Или иначе казано установява се, че не е изпълнена процедурата по ад­министративното обжалване на атакувания РА в частта му по ЗКПО, като същият е влязъл в сила в тази му част.

Нормата на чл.156 ал.1 от ДОПК е категорична, в смисъл, че РА може да бъде обжалван пред съда единствено в частта, в която не е отменен в хода на ад­министративното му обжалване, а разпоредбата на чл.156 ал.2 от ДОПК – че РА не може да се обжалва по съдебен ред, в частта в която не е обжалван по админи­стративен ред.

Следователно законът не предвижда възможност за обжалване на тази ка­тегория актове направо пред съд, без да е изчерпан предварително администра­тивният ред за това.

Консеквентно това налага извода за оставяне без разглеждане на жалбата на “фирма”ЕООД в частта й насочена против РА, с твърдения за мълча­ливото му потвърждаване в хода на административното му оспорване, в частта от­носно установените задължения по ЗКПО, като процесуално недопустима и прек­ратяване на производството по делото в тази му част на това правно основание.

ПО СЪЩЕСТВО на оспорването в частта на установените задължения по ЗДД*

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001615010052-020-001 от 08.12.2015 г., издадена от З.Д.В., на длъжност началник сектор при ТД на НАП-Пловдив, е възложена данъчна ревизия на „фирма” ЕООД,  с обхват: - корпоративен данък за периода 19.12.2009 г. – 31.12.2014 г.; да­нък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода 01.01.2010 г. – 30.11.2015 г.; данък върху добавената стойност за периода 30.12. 2009 г. – 30.11.2015 г.; ДОО – за осигурители за периода 01.01.2010 г. – 30.11.2015 г.; вноски за здравно осигуряване – за осигурители за периода 01.01.2010 г. – 30.11.2015 г.; УПФ – за осигурители цза периода 01.01.2010 г. – 30.11.2015 г.; - професионален пенсионен фонд за периода 01.01.2010 г. – 30.11.2015 г. и фонд „ГВРС“ за периода 01.01.2010 г. – 31.1.2010 г. Срокът за извършване на ревизията е определен до три месеца, считано от датата на връчване на заповедта, което е сторено на 16.12.2015 г. по електронен път.

Издадени са ЗВР № Р-16001615010052-020-002 от 14.03.2016 г. и ЗВР № Р-16001615010052-020-003 от 13.04.2016 г., с които крайният срок за извършване на ревизията е продължен до 16.05.2016 г.

В хода на тази административна процедура е съставен Ревизионен доклад № Р-16001615010052-092-001/30.05.2016 г. /л.128/, срещу който, в срока по чл.117 ал.5 от ДОПК е депозирано възражение вх. 6672/21.07.2016 г. и въз основа на кой­то, възложилият ревизията и ръководителят на ревизията са издали Ревизионен акт № Р-16001615010052-091-001 от 01.08.2016 г.

По жалба на **ЕООД е издадено Решение № 712 от 14.10.2016 г.  от Директор на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив, при ЦУ на НАП, с което РА е потвър­ден в частта относно определените задължения по ЗДДС в резултат на непризна­то право на данъчен кредит.

С оглед, делегирането на правомощия по реда на чл.112 ал.2 т.1 от ДПОК, по делото са представени: Заповед № РД-09-518/30.04.2014 г. на директора на ТД на НАП Пловдив.

Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно произ­водство е възложено от материално компетентен административен орган, при спа­зване на предвидените за това процедурни правила. Ревизионният акт е постано­вен в изискваната от закона форма и от компетентните за това, в съответствие с нормата на чл.119 ал.2 във връзка чл.118 ал.2 и чл.112 ал.2 т.1 от ДОПК, органи на приходната администрация.

От фактическа страна съдът намира за установено следното:

Ревизията по ЗДДС обхваща данъчни периоди от 30.12.2009 г. до 30.11.2015 г., през които дружеството извършва охранителна дейност и посредническа дей­ност на мобилни оператори. **ЕООД има издаден лиценз от ГД „Охра­нителна полиция“ при МВР за извършване на частна охранителна дейност № 1573/19.01.2011 г и № 1574/19.01.2011 г. за извършване на дейност по чл.5 ал.1 от Закона за частна охранителна дейност – лична охрана на ФЛ и охрана на имуще­ство на ФЛ и ЮЛ и № 2688/28.04.2014 г. за охрана на мероприятия.

Анализирайки документите, събрани в хода на извършени насрещни про­верки на преките доставчици на стоки и услуги: „фирма“ ЕООД, „фирма“ ООД и „фирма“ ЕООД, както и тези, предоставени от самото реви­зирано лице /РЛ/, органът по приходите е достигнал до извода, че фактурите, по които се претендира данъчен кредит /ДК/, представляват документи, в които посо­чените данни не съответстват на обективната действителност, тъй като същите не отразяват реално извършени доставки на стоки и услуги. Правната норма, на коя­то е отказан данъчният кредит е чл.70 ал.5 от ЗДДС, която от своя страна е осно­вание за корекция на данъчната основа на получените доставки и на приспадна­тия данъчен кредит от **ЕООД

Органът по приходите е отказал на **ЕООД правото на приспа­дане ДК в общ размер 25 638.60 лв. с мотив за липса на реално извършени дос­тавки на стоки и услуги, по фактури, издадени от следните дружества:

-                      „фирма“ ЕООД, ЕИК по Булстат ********* /с предишно наименование ФИРМА/ - отказан ДК за м.08., м.10., м.11 и м.12.2010 г., общо в размер на 10 535.60 лв. по 22 бр. фактури, с вписан предмет на доставките: вентилаторна печка, химикалки пластмасови, рекламни бележници, визитки, подаръчно-рекламни комплекти/продукти, компютърна система, съгласно спецификация, монитор, услуги по оформяне и печат на рекламно-информацион­ни етикети и др. На фактурите е отбелязано „начин на плащане – в брой“ / с изклю­чение на ф-ра № 298/30.07.2010 г. (л.2656, т.9) с отметка – „плащане по сметка“ /, но не са приложени фискални бонове към фактури № 395/26.11.2010 г. (л.2661 – гръб, т.9), № 398/29.11.2010 г. (л.2662, т.9), № 447/30.12.2010 г. (л.2663, т.9), № 448/30.12.2010 г. (л.2663 – гръб, т.9), № 449/30.12.2010 г. (л.2664, т.9), № 450/30.12.2010 г. (л.2662 – гръб, т.9), № 451/30.12.2010 г. (л.2665, т.9), № 453/31.12.2010 г. (л.2665 – гръб, т.9) и № 454/31.12.2010 г.(л.2666, т.9). Към останалите фактури са приложени нечетливи фискални бонове.  

Установено е също така, че във фактури: № 296/30.07.2010 г. (л.2655 – гръб, т.9) № 298/30.07.2010 г. (л.2656, т.9), № 342/06.10.2010 г. (л.2656 – гръб, т.9) № 343/06.10.2010 г. (л. 2657, т.9) и № 348/11.10.2010 г. (л.2657 – гръб, т.9) е посочено: „основание на сделката – услуга“, а в описанието е записано „РС – ком­пютър АСУС, принтер, монитор“, „канцеларски материали по опис, принтер, монитор“, „компютърна система“. На фактура № 368/29.10.2010 г. (л.2660, т.9) е посочено „основание на сделката – печат“, но в описанието е записано „компю­търна система съгласно спецификация“. Във фактура № 298/30.07.2010 г. е от­белязан начин на плащане „по смета“, в дневника на с/ка 401 е отбелязано – пла­щане в брой. Към копие на фактура № 342/06.10.2010 г. е прикрепено копие на ка­сов бон от 06.10.2010 г., а в представения дневник на с/ка 401 (л.2666 – гръб, т.9) е осчетоводено плащане по РКО от 31.03.2011 г. Същото е установено и за фактури № 343/06.10.2010 и № 413/11.12.2010 г.

Извършена е насрещна проверка на доставчика „фирма“ ЕООД, документирана с Протокол № П-16001616021465-141-001/22.02.2016 г. (л.2163, т.8) при която изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по електронен път на 09.02.2016 г. В отговор, от дружеството не са представени изисканите документи и обяснения.

В хода на ревизионното производство е изготвено ИПДПОЗЛ № Р-16001615010052-041-004/29.02.2016 г. (л.2164, т.8) до „фирма“ ЕООД, с което са изискани конкретни документи и обяснения, свързани с фактурираните стоки и услуги с получател ревизираното дружество. Искането е връчено по елек­тронен път на 09.03.2016 г. (л.2166, т.8) В отговор, на 17.03.2016 г., по електронен път е получена обяснителна записка (л.1370, т.5), с която се декларира, че ФИРМА е издало изследваните фактури, като разплащането е извършено в брой, за което са издадени касови бонове. Фактурираните стоки и материали са доставени лично то управителя М. К. с личния му автомобил до офис на **ЕООД /сегашно наименование **ЕООД/, когато е имал време или възможност или са вземани от офиса на ФИРМА. Всички стоки и материали са разтоварени лично от М.К.. В обяснението се твърди, че до края на 2011 г. ФИРМА  е разполагало с офиси под наем, собствени машини за печат и услуги и е имало възможност да изпълни поръчката по дадената оферта.

Ревизиращият екип е анализирал получените по електронен път документи и е констатирал следното:

-                      В представената фирмена бланка с логото на фирмата е посочен ад­рес: ****, наименоване на дружеството ФИРМА с управител М.К., които данни не са актуално към датата на представяне на информацията. Настоящото наименование на дружеството е „фирма“ ЕООД с адрес: **** и представ­ляващ и управител – Б.Т.Б..

При извършена служебна справка в търговския регистър съдът установи, че данните, подадени от Катръмов са били актуални към момента на извършване на сделките, тъй като на 17.05.2012 г. е извършено прехвърляне на дяловете от М.К. и оттогава едноличен собственик на капитала и управител е Б. Б., с нов адрес: *****. Името е проме­нено от ФИРМА на „фирма“ ЕООД.

-                      Представено е копие на свидетелство за регистрация на лек автомобил с рег. № РВ 85 95 АС, марка „Шкода“, модел „Форман“ и собственик М.К..

-                      Предвид, че „фирма“ ЕООД /предишно ФИРМА/ декларира, че фактурираните стоки и материали са доставени лично от управи­теля М.К. с личния му автомобил до офис на **ЕООД /настоящо **ЕООД“/ е изискана информация от ОД на МВР – Пловдив, за посоченото по-горе превозно средство. Съгласно получения отговор на 14.04. 2016 г. от ОД на МВР – Пловдив, процесното МПС е било собственост на М.К. за периода 17.01.2006 г. до 16.07.2012 г.

-                      „фирма“ ЕООД /бивше ФИРМА/ декларира, че представя фактури, издадени към **ЕООД  /настоящо **ЕООД/ и амортизационни отчисления за 2010 г. и 2011 г., но същите липсват сред получените по електронен път;

-                      Не е представена информация и документи относно мястото и датата на предаване на стоките и на извършване на услугите, данни за лицата, участвали при предаването/приемането на стоките, за обекта, където са извършени услугите, както и данни на лицата, извършили услугите; 

-                      Доставчикът декларира, че до края на 2011 г. е разполагал с офиси под наем, собствени машини за печат и ДМА, но не представя документи за собст­веност и/или договори за наем на помещения; не посочва лицата, взели участие при изпълнение на поръчката по дадената оферта. Представено е копие на отчет­на форма за явяване/неявяване на работа за м.12.2010 г., в която са посочени ли­ца с подадени данни за трудови договори от 01.04.2011 г. и от 01.06.2011 г., т.е. след датите на издаване на фактурите към ревизираното дружество.

-          Не е представена информация на какъв адрес са доставяни стоките;

-                      Не е представена информация за наличие на предходен доставчик по цитираните фактури, нито копия на фактури от предходен доставчик, договори, споразумения, плащания, транспортни документи и др.

При проверка в информационните масиви на НАП е установено, че дружеството е дерегистрирано на 23.05.2013 г., поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДД* по данни от справката за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 от КТ за периода на издаване на процесните фактури – м.08.2010 – м.12.2010 г. към **ЕООД, доставчикът не разполага с персонал, ангажиран по трудови правоотношения.

Тук съдът намира за необходимо да отбележи, че по делото са приложени няколко справки относно наличието на кадрови ресурс, с различни периоди на из­следване, при това, не само на „фирма“ ЕООД, но и на „фирма“ ООД и „фирма“ ЕООД, от които съдът установи, че всяко едно от дружествата, към момента на издаване на фактурите е разполагало с кадрови потенциал за из­пълнение на доставките. Друг е въпросът, че не се установява в случая, кой е из­вършил доставките на услуги от „фирма“ ЕООД. Горното се потвър­ждава и от приетата без възражения от страните основна ССчЕ, която ще бъде разгледана по-долу в настоящото изложение. На л.2183 – л.2184, т.6 от делото е приложена „Справка за актуално състояние на всички трудови договори“ на НАП за фирма“ ЕООД с дата 07.03.2016 г. за период от 01.01.2009 г. до 31.01.2011г., докато приложената по делото справка на приходната админист­рация по този въпрос, е от 12.10.2016 г. за период 01.08.2010 г. – 1.12.2010 г.

Тук е необходимо да се отбележи също така, че аналогични са изводите на приходната администрация и по отношение на останалите двама доставчици. Така на л.2236, т.8, е приложена „Справка за актуално състояние на всички действащи трудови договори за периода от 01.12.2010 г. до 28.02.2011 г.“ на „фирма“ ЕООД с дата на издаване 25.03.2016 г., от която е видно, че „фирма“ ЕООД разполага с 14 лица на трудови договори. Т.е. и при това дружество се установява наличие на кадрови ресур* На л. 22, т.1 от делото е приложена аналогична справ­ка, издадена на 12.10.2016 г., но за периода 01.01.2011 г. – 31.01.2011 г., от която се установява, че това дружество има само две назначени лица. На л.2262, т.8 е приложена „Справка за актуално състояние на всички действащи трудови догово­ри за периода от 01.01.2010 г. до 30.09.2010 г.“ на „фирма“ ООД с дата на изда­ване 04.04.2016г., от която е видно, че дружеството разполага с 17 лица, назначе­ни по трудов договор. От същата справка (л.23, т.1), издадена на 12.10.2016 г., но за периода 01.09.2010 – 3110.2010 г., се установява, че дружеството има две наз­начени на трудов договор лица.

Или иначе казано, органът по приходите е изследвал само и единствено периодите, през които са издавани фактурите, при което обстоятелствата относно наличието на трудов потенциал, съдът намира, че не са коректно установени от страна на данъчния орган. 

С цел изясняване на обстоятелствата, свързани с фактурираните стоки и услуги от „фирма“ ЕООД, е изготвено ИПДПОТЛ до бившия едноличен собственик и управител на дружеството М.М.К.. От обратната разписка е установено,у че искането е връчено на 24.03.2016 г., но лицето не е представило изисканите документи и обяснения.

  Извършено е посещение в счетоводството на доставчика – счетоводна къ­ща ЕТ „фирма“ – Пловдив, документирано с Протокол № 0504960/02.02.2016 г., при което са представени копия на фактурите, издадено от ФИРМА и дневник на с/ка 401 за 2010 и 2011 г. За констатираните разми­навания по представените документи, съдът изложи фактите по-горе в настоящото изложение.

За доказване реалността на извършените доставки от страна на РЛ са пред­ставени единствено копия на фактури за покупки и нечетливи касови бележки.

Според приходната администрация, липсват доказателства за предаване на стоките/материалите, тяхното транспортиране и съхраняване, както и за последва­щото им използване в икономическата дейност на оспорващия. 

Предвид изложеното, органите по приходите са приели, че по издадените от „фирма“ ЕООД 22 бр. фактури не са осъществени доставки на стоки и услуги по смисъла на чл.6 и чл9 от ЗДДС, и данъкът, посочен в тях, се явяване неправомерно начислен, като на основание чл.70 ал.5 от ЗДДС правото на данъчен кредит на РЛ е отказано.

-                      „фирма“ ООД, ЕИК по Булстат ********* / с предишно име „**“ ЕООД/ - отказан е ДК за м.09.2010 г. общо в размер на 13 930.00 лв. по фактури № **********/15.09.2010 г. (л.1788, т.6) и № **********/28.09. 2010 г. (л.1790, т.6) с вписан предмет – апарати за кръвно налягане – общо 3 500 бр. На фактурите е отбелязан начин на плащане – „по сметка“, като към факту­рите са приложени извлечения от банкова сметка *** „ПИБ“ АД (л.1789, л.1791, т.6).

Извършена е насрещна проверка, документирана с протокол № П-04001216020891-141-001/15.04.2016 г. (л.2239, т.8), при която изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл.32 от ДОПК. В отговор от дружеството не са представени исканите документи и писмени обяснения.

При проверка в информационните масиви на НАП  е установено, че друже­ството е дерегистрирано по ЗДДС на 26.07.2011 г., поради установени обстоятел­ства по чл.176 от ЗДД* По данни от справката за актуално състояние на всички действащи трудови договори е установено, че за периода 01.09.2010  - 30.09.2010 г. има подадена информация за 2 лица по трудови правоотношения на длъжност технически сътрудник офи* Да данни от справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени доходи на ФЛ през 2010г. е констатирано, че дружеството е декларирало изплате­ни суми по извънтрудови правоотношения на едно лице за наем или друго въз­мездно предоставяне за ползване на права или имущество.

Извършено е посещение в счетоводството на доставчика – счетоводна къща ЕТ „фирма“ – Пловдив, документирано с Протокол № 0504960 от 02.02.2016 г., при което са представени копия на двете фактури, издадени от „**“ ЕООД, извлечение за периода 01.08.2010 г. – 30.10.2010 г. от сметка № BG52FINV91501004237280 в лева при“ПИБ“ АД и копие от дневник на с/ка 401/1 за 2010 г.

При прегледа на представените документи ревизиращите органи са конста­тирали, че лицето Х.И., посочена като съставител на фактура № 7451/15.09.2010 г. е с дата на прекратяване на трудовото правоотношение с „**“ ЕООД, считано от 15.09.2010 г.

По отношение на фактурираните стоки от „фирма“ ООД, ревизираното дружество е представило единствено копия на двете фактури, извлечения от бан­кова сметка в „ПИБ“ АД. Не са представени доказателства относно получаване на стоките / 3 500 бр. апарати за кръвно налягане/, за транспортиране и съхраняване­то им в обекти на РЛ.

От **ЕООД са представени писмени обяснения с вх. № 3765/25. 04.2016г. (л.1783, т.6), в които дружеството е описало, че прилага заверени копия на процесните две фактури, заедно с банкови извлечения, удостоверяващи пла­щането по тях; дневници за продажби и покупки за м.09. и м.10.2010 г. на „**“ ЕООД; извлечение от 09.09.2010 г. за плащане към „Topcom Europe“ по проформа фактура; договор за наем на складово помещение; обороти по сметки 302, 401, 411, 4531, 4532, 503 на „**“ ЕООД за м.09. и м.10.2010 г.; протокол № **********/28.09.2010г. към фактура № ********** и протокол № **********/15.09.2010 г. към фактура № **********.

Приложено е писмено обяснения от И.В.К.(л.1785, т.6) /управител на „**“ ЕООД до 10.06.2011/, съгласно което, през 2010 г. дружеството е доставило апарати за кръвно налягане, внос от „Topcom Europe“ NV, като същите са били получени от управителя на **ЕООД – А.А. от склада на „**“ ЕООД, находящ се в ****. За продажбата са издадени фактурите, посочени по-горе, пла­тени по банков път, съответно на 30.09.2010 г. и 20.10.2010 г. Произходът на сто­ката е от Белгия.

След преглед и анализ на документите, предоставени от РЛ във връзка с доставките на стоки от „фирма“ ООД, органите по приходите са установили, че фактура № **********/15.09.2010 г. (л.2652, т.9) и № **********/28.09.2010 г. (л.2652-гръб, т.9), представени при посещение в счетоводството на дружеството, документирано с Протокол № 0504960/02.02.2016 г., визуално се различават от представените заверени копия на двете фактури, приложени към писменото обяс­нение:

-                      Във фактурите, представени от **ЕООД е посочен „получател“, а в тези предоставени от „фирма“ ЕООД е посочен купувач;

-                      Във фактурите, представени от **ЕООД липсват 4 бр. клетки в предмет на доставката, посочено  е „всичко“, „плащане“, „банкова сметка“, „***“, а в тези представени от „фирма“ ООД е записано: „Сума за плащане“, „начин на плащане“, „Разплащателна сметка“, „BIC“;

-                      ***, представени от **ЕООД липсва текст: „получена на…“, докато в представените фактури от „фирма“ ООД е налице такъв текст; 

-                      Във фактурите, представени от **ЕООД липсва подпис срещу името на А. А., докато във фактурите, представени от „фирма“ ООД има положен подпис и обратно – във фактурите от „фирма“ ООД липсва подпис срещу името на съставителя: Х.И.  и Я.Д., а във фактурите, представени от **ЕООД е налице такъв подпис;

-                      При направена справка в ТР относно образец от саморъчния подпис на управителя А. Л. А., ревизиращите са констатирали, че подписът на г-н А. видимо се различава от този, положен върху фактурите, представени от „фирма“ ООД;

-                      В представените справки за обороти по с/ка 503 за периода от 01.09.2010г. до 30.09.2010 г. липсва осчетоводено плащане на дата 30.09.2010 г. в размер на 23 478.17 лв. по фактура № 00000007451/15.09.2010 г.

На 26.04.2016 г. от **ЕООД е представено писмено обяснение (л.1259 – гръб, т.5), към което е приложена таблица за сключени договори с кли­енти (л.1185, т.5), предоставените подаръци и копия на три примерни договора (л. 1181-1183, т.5), както и копия на трудови договори на служители на **ЕООД (л.1253 – 1254, т.5).

Във връзка с апаратите за кръвно налягане ревизираното дружество декла­рира (л.1215, т.) че същите са предоставени при подновяване на договори на або­нати на “*“ ЕАД от търговския екип на „фирма“ ЕООД. Всеки абонат, който преподпише договора си за домашен телефон и се ангажира да го ползва за срок от 1 или 2 години, получава от оператора някои от следните подаръци – мобилен телефон „Алкател“, стационарен телефон „Панасоник“ или апарат за кръвно наля­гане за китка.

Към ревизионната преписка е приложен и договор № 27216/04.05.2010 г., сключен между „*“ ЕАД / „*“ и **ЕООД / настоящо **ЕООД/ (л.348,т.2), с предмет на договора **ЕООД, от името и за сметка на „*“: - да предлага на потребители да закупят услуги, посочени в Приложение № 1 към договора; да рекламират услугите на „*“ и да сключва индивидуални договори за тяхното предоставяне; - да го представлява пред пот­ребителите  и да подписва от името на „*“ индивидуални договори за пре­доставяне на услуги. „*“ ще заплаща на **ЕООД възнагражде­ние под формата на комисионна и допълнително възнаграждение – бонуси за из­пълнение на задълженията му по договора. Наред с това, **ЕООД се задължава да изпраща копия от заявления/договори за ползваните услуги на „*“ веднага в деня на тяхното попълване и подписване по факс или сканирани по електронен път, а всеки първи работен ден от месеца, **ЕООД дос­тавя оригиналите, придружени с опис и приемо-предавателен протокол на „*“.  

            При прегледа на представените документи, органите по приходите са конс­татирали, че договорът от 18.09.2010 г. с К. И. Ч. е сключен със служителя С. Д., който е сключил трудов договор с **ЕООД на 22.10.2010г., със задължение да се яви на работа на 25.10.2010 г., т.е. служителят е назначен  на работа след датата на сключване на договора с абоната К. Ч.

Предвид изложеното, органите по приходите са приели, че по издадените от „фирма“ ООД /предишно „**“ ЕООД/ 2 р. фактури, не са осъществени доставки на стоки по смисъла на чл.6 от ЗДСД и данъкът е неправомерно на­числен, правото на данъчен кредит е отказано на основание чл.70 ал.5 от ЗДД*

-                      „фирма“ ЕООД, ЕИК по Булстат ********* – отказан ДК за м.01.2011 г. в общ размер 1 173.00 лв. по 2 бр. фактури: № 869/18.01.2011 г. (л.2671, т.9) и № 898/31.01.2011 г. (л.2671 – гръб, т.9) с вписан предмет: - рекламни химикали, запалки, календари, ключодържатели и ароматизатори. На фактурите е отбелязан начин на плащане – с платежно нареждане, същевременно към фактурите са приложени фискални бонове от 03.03.2011 г. за 4 020.00 лв. и от 04.02.2011 г. за 3 018.00 лв., издадени от ФУ с номер DY240879 и ФП 36313895.

Извършена е насрещна проверка на „фирма“ ЕООД, документирана с Протокол № П-16001616020954-141-001/22.03.2016 г. (л.2204, т.8), при която изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл.32 от ДОПК. В отговор от дружест­вото не са представени изисканите документи и обяснения.

При проверка в информационните масиви на НАП е установено, че дружест­вото е дерегистрирано на 12.10.2011 г., поради установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС По данни от справката за актуално състояние на всички действащи трудови договори е установено, че за периода 01.01.2011 г. – 31.01.2011 г., има по­дадена информация за 2 лица, назначени по трудови правоотношения в „фирма“ ЕООД, от които едно лице е с дата на назначаване на 25.01.2011 г. и едно лице е с дата на прекратяване на правоотоншенията от 08.01.2011г. По данни от справка по чл.73 от ЗДДФЛ за изплатени доходи на ФЛ е констатирано,у че дружеството не е декларирало изплатени суми по извънтрудови правоотношения през 2011 г.

Извършено е посещения в счетоводството на „фирма“ ЕООД – счето­водна къща ЕТ „фирма“ – Пловдив, документирано с Прото­кол № 0504960/02.02.2016 г., при което да представени копия на двете фактури, издадени на РЛ, копия на касови бележки за извършено плащане по брой и копие на дневник на с/ка 411 за 2011 г. Дружеството не представя свидетелство за реги­страция на фискално устройство, както и дневни финансови отчети.

При прегледа на представените документи ревизиращите органи са кон­статирали, че фактури № 860 и № 898 са издадени съответно на 18.01.2011 г. и 30.01.2011 г., а на прикрепените към тях копия на фискални бонове е посочена дата на плащане, съответно 03.03.2011 г. и 04.02.2011 г. Във фактурите, като на­чин на плащане е посочено „с платежно нареждане“, което е в противоречие с представените копия на касови бележки. В представения дневник на с/ка 401/1 е отразено плащане в брой, съответно на 30.04.2011 г. за фактура № 869/18.01.2011 г. и на 31.01.2011 г. за фактура № 898/31.01.2011 г. Прави впечатление, „че касо­вата бележка към фактура № 898/31.01.2011 г. е с пореден № 1323 от дата 04.02. 2011 г., а касовата бележка към фактура № 869/18.01.2011 г. е с пореден номер № 1318 от дата 03.03.2011 г., т.е. касовата бележка от по-ранна дата е с по-голям по­реден номер от тази, издадена с по-късна дата“.

От страна на приходната администрация е посочено, че за изработката на фактурираните рекламни изделия е необходимо да се закупят и вложат материа­ли, необходими са, както техническа обезпеченост, така и наличие на кадри за из­работката им. доставчикът не е представил доказателства за кадрова, техническа и технологична обезпеченост за извършване на доставките. Не са представени до­кументи за собственост или наемане на машини, съоръжения или оборудване, ползвани при изработката на рекламните материали; няма представени данни за лицата, които са ги изработили, тяхната квалификация, опит и документи, удосто­веряващи трудовите им правоотношения с „фирма“ ЕООД .

При насрещната проверка, от „фирма“ ЕООД не са представени доку­менти и доказателства от предходни негови доставчици, доказателства за произ­хода на материалите, вложени в изработването на рекламните изделия, не са представени документи – договори, фактури, поръчки и др. за превъзлагане на подизпълнители на дейностите по изработка на рекламните материали, фактури­рани към РЛ.

Анализирайки събраните в хода на ревизията доказателства, органите по приходите са приели, че по издадените от „фирма“ ЕООД 2 бр. фактури, не са осъществени доставки на рекламни стоки по смисъла на чл.6 от ЗДДС и данъ­кът , посочен в тях, се явява начислен неправомерно и правото на данъчен кредит е отказано на основание чл.70 ал.5 от ЗДД*

За да потвърди РА в тази му част, решаващият орган изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип, като е посочил подробно нормативната уредба, уреждаща този вид отношения, както и практика на СЕС по конкретния казу*

В съдебно заседание на 19.11.2017 г. е изслушана и приета без възражения от страните съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, за изготвянето на която вещо­то лице е използвало всички приложени по делото документи. Вещото лице е ус­тановило, че по делото са налични всички фактури, всички счетоводни регистри и справки от които може да се направи анализ на процесните сделки, като подробно е посочило всеки един документ на всеки доставчик къде се намира. Подробно е посочило и отразяването на стопанските операции по съответните сметки. Така е установило, че във връзка с декларирането на фактурите, издадени от „фирма“ ООД в отчетните регистри по ЗДДС и отчитането като задължение към бюджета, на ред 39 от дневника за продажби е декларирана фактура № 7451/15.09.2010 г. на **ЕООД с ДО – 29 850.00 лв. и начислен ДДС в размер на 5 970.00 лв., а на ред 79 е декларирана фактура № 7475/28.09.2010 г. на **ЕООД с ДО 39 800.00 лв. и ДДС – 7690.00 лв. Общата сума на начисления ДДС  по кредита на с/ка 4532 – начислен ДДС на продажбите за м.09.2010 г. е в размер на 132 424.93 лв. и същата сума фигурира в колона „Всичко начислен ДДС“ в дневника за продажби. Установило е, че всички процесни фактури, издадени от „фирма“ ЕООД на **ЕООД са посочени в дневниците за продажби с верните номера, дати и суми, при което е констатирано, че доставчи­кът „фирма“ ЕООД е отразил счетоводно начисления ДДС на продаж­бите като задължение към бюджета. Вещото лице е представило в табличен вид актуалните трудови договори и на трите дружества-доставчици, при което се уста­новява, че всички те разполагат с персонал. Установен е и персоналът на жалбо­подателя **ЕООД, както и наличието на ДМА. По отношение на конста­тираното от органите по приходите разминаване във фактурите, издадени от „**“ ЕООД , вещото лице също констатира този факт, и го обяснява с дадените обяснения от представляващия дружеството за наличие на проблем в системата, но липсват каквито и да било други документи, в подкрепа на горното твърдение. По отношение на плащанията експертът е установил, че плащанията към „**“ ЕООД са извършени по банков път, тези към „фирма“ ЕООД и „фирма“ ЕООД  – в брой, като в табличен вид е представена информацията за всички плащания. От извършените справки, експертът е установил, че апара­тите за кръвно налягане по двете процесни фактури, издадени от „**“ ЕООД, са заприходени по дебита на с/ка 304 – Стоки със сумата на ДО по фак­турите, а начисленият ДДС е отразен по дебита на с/ка 4531 – Начислен ДДС на покупките. Установено е, съгласно налична по делото счетоводна справка „днев­ник на с/ка 304 – Стоки“ за период 01.01.2010 г. – 31.12.2010 г., (л.2736 -2737, т.10) са видни съставени  счетоводни записвания по дебита на с/ка 702 – Приходи от продажба на стоки срещу кредита на с/ка 304 – Стоки със сумата от 29 850.00 лв. към 30.09.2010 г. и със сумата от 39 800.00 лв. към 31.10.2010 г. Според вещото лице, представената счетоводна статия отговаря на изписване на отчетна стой­ност на продадени стоки, но фактури за това липсват. От счетоводството на жал­боподателя са представени тези фактури, но в тях не са описани – апарати за кръвно налягане, а „възстановяване на разход“, което е във връзка с договорните отношения между „*“ ЕАД и **ЕООД, което изпълнява функциите на изнесено звено на „*“ ЕАД в малките населени места, където няма налични обекти на възложителя и отговаря за подновяване на договорите за телефонни постове и съответно, раздаване на подаръци на клиентите, които преподписват договорите си. В случая, апаратите са раздавани като подаръци от името и за сметка на „*“ ЕАД, поради което, компанията възложител възстановява разхо­дите на „фирма“ЕООД. Фактурите,които „фирма“ЕООД издава на „*“ ЕАД, са № 89/21.09.2010 г. (л.4651, т.16) и № 107/07.10.2010 г. (л.4652, т.16). Спо­ред вещото лице, стойността на двете фактури към „*“ ЕАД отговаря абсолютно точно на стойността на двете предходни фактури, издадени от „**“ ЕООД, и са надлежно осчетоводени. В табличен вид са представени и фактурите, издадени от „фирма“ЕООД, като е посочено, че са правилно осчетово­дени, но не бива да се търси последваща реализация , тъй като те са отразени ка­то директен разход, а не са заприходени в склада в очакване на продажба, като са отчетени приходи от продажба на стоки и е начислен ДДС на продажбите. Що се отнася до двете фактури, издадени от „фирма“ ЕООД, вещото лице е уста­новило, че и двете са осчетоводени по дебита на с/ка 601 – разходи за материали, като за тях също не следва да се търси последваща реализация, тъй като са от­разени като директен разход. Счетоводната експертиза, не може да даде оценка на цялостното счетоводство на дружествата, поради проверка само на конкретни счетоводни статии, като е констатирал, че същите не се отличават от обичайните записвания, съставяни по такива сделки в счетоводната практика.

В съдебно заседание на 24.04.2018 г. е изслушана и приета без възражения от страните и допълнителна ССчЕ, при която е установено, че фактури с № 89/2109.2010 г. и № 107/07.10.2010 г., издадени от „фирма“ЕООД, с предиш­но наименование „фирма“ ЕООД, са получени и съответно платени. Пред­метът на стопанската операция „възстановяване на разходи“ представлява въз­становяване на разходи за привличане на клиенти. Съгласно политиката на „*“ ЕАД, **ЕООД, в качеството си на дилър на „*“ ЕАД, е извършило разходи, като е предоставяло стоки директно на клиенти на „*“ ЕАД, които раз­ходи „*“ ЕАД впоследствие е възстановило на „фирма“ЕООД. Вещото ли­це сочи, че „**“ ЕООД е било доставчик на „*“ ЕАД на учрежденски те­лефонни централи, телефонни апарати, мултифункционални устройства, апарати за кръвно налягане. Информация за оборота между „**“ ЕООД и „*“ ЕАД в периода 2009 – 2011 г. представлява търговска тайна, поради което вещото лице не може да предостави информация.

В хода на съдебното производство като свидетели са разпитани лицата: М.М.К. и И.Д.С..

От показанията на Катръмов се установява, че познава „фирма“ ЕООД като клиент, на който е извършвал специализирани услуги през 201 и 2011 г. – направа на рекламни материали и пособия. Фирмата му ФИРМА се зани­мавала с рекламна дейност плюс софтуер на компютри и продажба. На жалбопо­дателя е изработвал основно рекламни материали – визитки, тефтери, бележни­ци, рекламни комплекти с логото на фирмата, специализирани календари. Доста­вял им и компютри, които сам асамблирал. – събира от няколко компютъра части и сглобява нов. Доставял артикулите с личния си автомобил – Шкода – комби, с кой­то автомобил доставял стоките и на „фирма“ЕООД до техен офи* Не си спомнял точно кой, но някъде на ул. „Д. Николаев“ срещу бившето рокерско кафе­не. Понякога носел и фактури, но не помни. Давал им и гаранционни карти поня­кога. Не е подписвал приемо-предавателни протоколи, тъй като предавал стоката с фактура и касов бон. Не е осчетоводявал гориво за личния си автомобил, който използвал и за дейността на дружеството.

От показанията на свид. *** се установява, че същата е работила в „фирма“ЕООД, с предишно наименование „фирма“  между 2010 и 2012 г., когато фирмата била като съдружник на „*“, която им предоставяла бази, подаръци, договори, с които отивали да преподписват при клиентите догово­ри по различни населени места. Под бази имала предвид – данни за клиентите и какви услуги ползват, телефони за контакт. Тя ходела предимно по селата, като сутрин тръгвали няколко коли, натоварени с договорите и подаръците по съответ­ното населено място, където предварително били уведомени хората подаръците били от „*“ – различни – телефоните – в стандартни опаковки, и апарати за кръвно, които имали лепенка, че не са на „*“, а били от „**“, както и е изписан серийният номер на апарата. Лично тя е подписвала около 100-120 до­говора на ден.

В хода на съдебното производство към делото са приобщени: заверено ко­пие на Заповед № ЗЦУ – 58/21.01.2016 г. (л. 4485, т.15) и Заповед № П – 5380 от 13.07.2016 г. (л.4486, т.15) на изпълнителния директор на НАП – София; доказа­телства по опис, представени от ответника с молба (л.4519, т.16); оптичен носител с квалифициран електронен подпис, съдържащ РД, РА и ЗВР; кутия с цялото съ­държане на стационарен телефон марка Sagemcom D14T Bulgaria с №  M211117DSOX7309 и стационарен телефон, неразпечатан, марка Sagemcom С100 Bulgaria с № NH12285DFC18343; справка за издадени и получени фактури от „**“ ЕООД през 2010 г. и писмо рег. индекс № 11-00-14/12.04.2018 г. на „*“ ЕАД.

На свид. *** се предявиха представените веществени доказателства, която потвърждава, че такива телефони са раздавани, и те са описани в догово­рите на клиентите на „Виваком“ На кутията на телефона пишело, че са на „**“ и те пишели серийния номер. Твърди също, че била на длъжност търгов­ски представител и имала трудов договор.

При така установеното от фактическа страна, съдът формира следните правни изводи:

При обсъдената фактическа обстановка, не е спорно, че ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни документи (фактури), в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на процесните стоки и услуги, по които лицето е получа­тел. Не се спори, че фактурите са изда­дени от регистрирани по ЗДДС лица. Но се спори, че същите са съставени в съот­ветствие с изискванията на ЗДД*

Спорът в настоящото производство се концентрира относно реалността на процесните доставки, т.е. обективирането им като проявени юридически факти, така като се твърди от ревизираното лице.

Пряко приложимото в случая национално право, предвижда следното:

За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното пра­во на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за въз­ник­ване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи сметка за това, на­лице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 или на чл.9 ал.1 от ЗДДС, и едва след това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 от ЗДД*

В посочения смисъл е и практиката на Съдът на ЕС, а именно правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в т.13 на решението по дело С-342/87 Съдът на ЕО приема, че упражняването на правото на приспа­дане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи, само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка, или платени, доколкото са дължими. В т.17 на същото решение се казва, че, ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори, когато не отговаря на дей­ствително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.

Изрично в решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 Съдът на ЕС казва, че за да се установи, че на основание на доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери, дали последните са били реално осъ­ществени и дали съответните стоки са били използвани за извършването на обла­гаеми сделки; запитващата юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по това дело, за да определи, да­ли може да упражни право на приспадане на основание на споменатите доставки на стоки; единствено и само в случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално осъществени и в последствие същите за използвани за це­лите на извършвани от самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано. Тоест във всич­ки случаи, Съдът на ЕС е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит следва да е доказано осъществяването на фактурираната дос­тавка.

В допълнение, според решение на СЕС по дело С-18/13, при сходна с нас­тоящия спор фактическа обстановка е дадено задължително тълкуване на Дирек­тива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска извършване на приспа­дане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техни­ческа и кадрова обезпеченост, но само при наличие на две кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.

Също така константна е практиката на СЕС по дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама /съображение по т.48 от решение № С-273/11/. В изпълнение на легитимната по Директива 2006/ 112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами, правните субекти не могат с из­мамна цел да се позовават на правото на Съюза и от друга страна – админист­ративните и съдебни органи следва да откажат правото на приспадане, ако въз ос­нова на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с из­мамна цел или с цел злоупотреба /т. 37 от решение на СЕС по дело С-285/11/. Всяко манипулиране на доказателства, се счита за част от данъчна измама, в коя­то участва самото ДЗЛ /решение от 7.12.2010 г. по дело С-285/09, т. 48 и т. 49/.

Тук е важно да се отбележи, че липсата на материален и персонален суб­страт у доставчика за извършване на облагаемата доставка на услуга е индиция за несъществуваща доставка без да е достатъчно за дисквалифициране на право­то на данъчен кредит - вж. т.т. 44 и 45 от решението на СЕС по дело С-324/11.

Внимание заслужава и Решението по дело С-271/2012 на СЕС, в който слу­чай е отказано право на приспадане с мотива, че разглежданите в главното произ­водство фактури не са достатъчно точни и пълни /т.32/. В по-голямата част от тях е посочена обща сума, без конкретизация на единичната цена и броя на отработе­ните часове на членовете на персонала на дружествата, доставчици на услугите. В този контекст СЕС разяснява, че по смисъла на чл.22 §3, б. в) държавите членки имат право да определят критериите, по които даден документ може да бъде счи­тан за фактура. Освен това чл.22 §8 позволява на държавите членки да налагат други задължения, които сметнат за необходими за правилното събиране на да­нъка и за предотвратяване на данъчните измами. „Etat belge“ е използвала въз­можността, предвидена в чл.22 §8 от Шеста директива, тъй като съгласно чл.5 §1 ал.6 от Кралски указ 1, фактурата трябва да съдържа информацията, необходима за определяне на сделката, и ставката на дължимия данък, по-специално обичай­ното название на доставените стоки и услуги, тяхното количество и предмет.

В резултат на това СЕС посочва, че разпоредбите на Шеста директива тряб­ва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба като разглеж­даната в главното производство, по силата на която правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори, ако в допълнение към последните след прие­мането на решението за отказ, е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки.

В съответствие с визираното тълкуване, на национално ниво, с разпоредба на чл.71 ал.1 от ЗДДС като условие за упражняване на правото на приспадане е предвидено наличието на данъчен документ, отговарящ на изискванията на чл.114 и чл.115 от ЗДДС -  фактурата задължително следва да съдържа количеството и вида на стоката, респ. вида на услугата.

Тук следва да се има предвид и общото правило на чл.154 ал.1 ГПК във връзка с §2 от ДР ДОПК, т.е. лицето което, претендира право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване, че са налице законоуста­новените предпоставки по чл.68 от ЗДДС и чл.69 от ЗДДС за възникване на пра­вото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т.37 от решение на СЕС от 18.07. 2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са доста­тъчни, за да обосноват реалност на доставките, превес следва да се даде на изво­дите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл.68 ал.1 т.1 от ЗДДС за въз­никване право на данъчен кредит.

Както при доставката на услуги, така и при доставката на стоки, доказа­телствата за реалното осъществяване могат да се разделят на такива, установя­ващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката и такива, соче­щи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното осъществяване на разг­лежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране са: фактури; пла­щане в брой или по банков път; отразяване в дневника за продажби/покупки; осче­товодяване по с/ка 411 "Клиенти", с/ка 602 „Разходи за външни услуги“, с/ка 4532 "Начислен данък за продажбите", с/ка 702 "Приходи от продажби на стоки"; справ­ки – декларации  за съответния период; товарителници и фактури за транс­порт; пътни листи; кантари бележки; приемо-предавателни протоколи; стоко­ви разписки; спецификации на родово определени вещи; съответствие на вид и количество; последваща реализация и приходи от продажби, свидетелски пока­зания и др.

Доказателства, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката са: фактът на притежание на стоките/ресурсите за извършване на услугата от доставчика, материално-техническата и кадровата му обезпеченост, възможността му да ги достави/изпълни, респ. фактът на деклариране и внасяне на ДД*

Без значение от кой вид са доказателствата, те следва да кореспондират помежду си, да са взаимно обвързани, да следват хронологията на осъществя­ване на сделките, за да се установи по един категоричен начин физическата изява на доставката - кой и къде е предал стоките, на кой са предадени, къде и от кого е извършено товареното, от кой са транспортирани, къде са превозени и разтоваре­ни, от кого са предадени и приети.

Съгласно разпоредбата на чл.9 ал.1 от ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга. Договорите за изработка са нормативно регламентирани в раздел в чл. 258 и сл. от Закона за задълженията и договорите. По своя характер този вид договори са консенсуални, двустранни и възмездни. Тъй като законода­телят не е предвидил форма за действителност на договора за изработка, такъв би могъл да бъде сключен и в устна форма. Предмет на облигационното правоот­ношение е постигането на определен резултат, за изработването на готов продукт, за извършване на някаква дейност, а не прехвърляне на собственост или друго вещно право. Изпълнителят по този договор е самостоятелен и независим от този, който му поръчва работата, сам организира изпълнението и постигането на резул­тата. Мястото на изпълнение по принцип се определя от изпълнителя, но няма пречка, то да бъде определено от възложителя, като работата се изпълнява пона­чало с материали и средства на изпълнителя, но същите могат да бъдат предос­тавени от възложителя. Възложителят е длъжен да приеме извършената съгласно договора работа и да заплати възнаграждението на изпълнителя. Ако възнаграж­дението е уговорено по единични цени, размерът му се установява при приемане­то на работата.

Т. е., за да се установи наличието на процесните доставки на услуги като позитивно проявени факти, необходимо е да се установи конкретното, дали дого­вореният резултат е постигнат, как е било организирано и къде е било мястото на изпълнението, приета ли договорената работа и изплатено ли е насрещно възнаг­раждение. Тези именно данни следва да бъдат заявени и доказани от жалбопода­теля посредством предвидените в процесуалния закон способи.

При договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени, съгласно чл.24 ал.2 от ЗЗД. Ако няма уговорено друго, предаване на родово определени вещи се из­вършва в седалището на продавача в момента на предаване на стоката на спе­дитора, превозвача или купувача /чл.68 б.”в” от ЗЗД/. В този смисъл, в случаите на продажба на родово определени вещи, ако, между страните не е уговорено друго, когато транспортът се извършва от доставчика или за негова сметка, прехвърля­нето на собствеността се извършва в момента на предаване на стоката на получа­теля.

Конкретно по казуса предвид така изложеното се налагат следните изводи.

Съдът намира, че представените по делото първични и вторични счетовод­ни документи не установяват реалността на процесните доставки, респ. предава­нето на стоките от доставчиците: „фирма“ ЕООД, „фирма“ ООД и 4“рис дизайн“ ЕООД на ревизираното лице. Макар издадените от тези дружества фактури да съдържат необходимите реквизити, количество и спецификация на стоката в съответствие с изискванията на ЗДДС, в случая следва да се държи сметка и за съдържанието на съставените от тези доставчици фактури. Отделно от това, за нито една от доставките не се установяват доказателства за предход­ните доставчици, както и липсата на фактури и други съпътстващи документи към тях. Това се налага от обстоятелството, че самото ревизирано лице поддържа да е получило стоките по описаните от преките доставчици механизми.Така по отно­шение на доставките от „фирма“ ЕООД липсва информация и доку­менти относно място и дата на предаване на стоките; липсва информация на ка­къв адрес са доставяни стоките; липсва информация за предходен доставчик, нито пък са представени фактури от него; липсват договори, споразумения, транспорт­ни документи. Налице са различия по отношение на посочените във фактурите плащания – дали по сметка или по банков път. И не на последно място по зна­чение, налице са драстични разминавания в предмета на доставките – в част от фактурите за доставка на стоки, подробно посочени по-горе, е записано, че са из­вършени услуги; за друга част – плащанията са отбелязани по банков път, а всъщ­ност са извършени в брой, и обратно, и това, при положение, че според бившия управител на „фирма“ ЕООД – М. К., всички стоки са пла­тени в брой, за което има издадени касови бележки. Липсват приемо-предавател­ни протоколи /ППП/, не се представят товарителници, стокови разписки или експе­диционни бележки. Иначе казано не става ясно каква точно родово определена вещ е получило дружеството **ЕООД от „фирма“ ЕООДпо част от фактурите - № 296/30.07.2010 г. 298/30.07.2010 г., № 342/06.10.2010 г., № 343/06.10.2010 г., № 348/11.10.2010 г.; не става ясно – налице ли е изобщо плаща­не по някои от тях, предвид разминаванията в посоченото плащане – по сметка или по банков път и отразеното в дневника на сметка 411 № ЕООД, респ. не може да бъде проследено и последващото им прехвърляне от владение на ревизирано­то лице на негов купувач, с оглед и директното изписване от съответните сметки, т.е. дали със същите са осъществени последващи облагаеми доставки или най-общо са използвани в икономическата дейността на лицето.

В този смисъл, съдът кредитира показанията на свид. Катръмов, но същите не променят по никакъв начин изводите на органите на данъчната администрация.

Аналогичен е изводът и по отношение на фактурите, издадени от „фирма“ ЕООД, предвид посоченото във фактурите плащане – с платежно нареж­дане, а в същото време са налични касови бележки, от нерегистриран ЕКАФП, при това с разминаване в номерата – номерът на  касовата бележка към втората фак­тура е по-малък от този на касовата бележка по първата фактура. Тук също  липс­ват ППП, стокови разписки, експедиционни бележки, товарителници, и пр., доказ­ващи действителното прехвърляне на собствеността на стоките. Отделно от това, необходимо е да се отбележи още, че във всички случаи, от съществено значение за данъчното облагане е, първичните счетоводни документи да отразяват вярно и честно обективираните в тях стопански операции. С други думи, формалното доку­ментиране на една дос­тавка, чрез издаването на първичен счетоводен документ, ако същата не е действително извършена, винаги представлява невярно отразя­ване по смисъла на чл.10 ал.1 ЗКПО, респ. липса на документална обоснованост.

В допълнение следва да се посочи, че с чл.3 ал.1 от Наредба № Н-18/2006 г., е въведено задължението за всяко лице да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (ФУ), освен когато плащането се извършва по банков път (такова задължение е въведено и с разпоредбите на чл.118 ал.1 от ЗДДС и чл.10 ал.4 ЗКПО). Легална дефиниция на понятието „касова бележка“ дава разпоредбата на чл.118 ал.2 от ЗДДС, към която препраща чл.2 ал.1 от цитираната наредба. Съгласно посочения законов текст, фискалната касо­ва бележка (фискалният бон) е хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или дебитна карта или с други заместващи парите платежни средства, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство от одобрен тип, за което е заверено свидетелство за регистрация. От така цитираната норма може да се направи единствено възможният извод, че документ, издаден от фис­кално устройство, което не е одобрено, въведено в експлоатация и, за което не е заверено свидетелство за регистрация по реда на Наредба № Н-18/2006 г., не е касова бележка, дори и да съдържа всички реквизити визирани в чл.26 ал.1 от същата. В процесния случай, както вече бе казано, прикрепените "фискални боно­ве" към фактурите, издадени от „фирма“ ЕООД“, издадени от ЕКАФП, за кой­то няма никакви данни, не са издадени  по законоустановения ред.

При това положение, придружаващите процесните фактури документи (фис­кални бонове), не могат да се приемат за фискални касови бележки по смисъла на чл.118 ал.2 от ЗДДС, което е още една индиция в подкрепа на изводите на органите по приходите.

По отношение на доставките от „фирма“ ООД , на първо място следва да се има предвид какво е облагаема доставка. Съгласно чл.12 ал.1 от ЗДДС, облага­ема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, из­вършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон пред­вижда друго.

В този случай са налични две фактури във връзка с твърденията за пос­ледващо използване на предмета на доставките в икономическата дейност на ли­цето с предмет „възстановяване на разхо­ди“, т.е. в случая изобщо не иде реч за облагаема доставка, тъй като се касае за извършени разходи. Въпреки това съдът намира за необходимо да анализира и представените по делото документи по доставката на апаратите за кръвно наля­гане. На първо място, налични са само две фактури от предходен доставчик – бел­гийски дружество. Липсват каквито ида било други документи за транспорт, предаване на стоката, място на съхранение. На второ място, само две фактури са налични и за самата доставка на апаратите за кръвно налягане от „фирма“ ООД към **ЕООД. И тук липсват дан­ни да транспорт, за лицата, осъществили приемането и предаването, мястото къ­дето са предадени стоките. Отделно от това, оказа се, че са различни фактурите, представени от дружеството жалбоподател, и тези от счетоводството на това дру­жество. Обясненията на бившия управител Иво Кръстев не са достатъчно убе­дителни, тъй като липсват каквито и да било данни за проблеми в компютърната система на това дружество. На следващо място, видно от приложения договор между *“ ЕАД и **ЕООД, както и в представените допълнителни споразумения, никъде не се обсъжда въпросът за предлагане на подаръци на клиентите на „*“ ЕАД като апарати за кръвно налягане. В самия договор № 27216/04.05.2010г. се сочи, че се предлагат рекламни материали, които са изклю­чителна собственост на „Виваком“, никъде не се споменават подаръци, още по-малко апарати за кръвно налягане. Даденото обяснения за тези апарати за кръвно налягане (л.1215, т.5) представлява хвърчящ лист, без подпис и име на лицето, което го е изготвило, и не обяснява по никакъв начин на какво основание, **ЕООД е закупувало тези апарати за кръвно налягане. В този смисъл съдът кредитира показанията на свид. ***, според които тези апарати са собстве­ност на „**“ ЕООД. Горното се подкрепя и от неоспорената от страните ССчЕ, според която стоките са заприходени в счетоводството на **ЕООД, но липсват фактури за това. Единствено съвпадат стойностите в процес­ните две фактури за възстановяване на разходите.

Отделно от това, не се обориха констатациите на приходната админист­рация в насока разминаването в данните за лицето С. Д., който е слу­жител на **ЕООД, считано от 22.10.2010 г., със задължение да се яви на работа на 25.10.2010 г., а в същото време, е сключен договор с абонат на „Ви­ваком“ от лицето С. Д.. Не се обориха и констатациите относно нали­чието и липсата на подписи на съставител в двата различни екземпляра от про­цесните две фактури, положени от Х.И. и Я.Д..

Изводите на органите по приходите за липсата на осъществена доставка на апарати за кръвно налягане не се променя нито от представената справка за изда­дени и получени фактури от „**“ ООД през 2010 г., нито от писмо рег. Ин­декс № 11-00-14/12.04.2018 г. на „*“ ЕАД, което също свидетелства, че факту­рите са за възстановени разходи.

Предвид разминаванията във фактурите, представени от **ЕООД и „фирма“ ООД, съдът намира за необходимо да се отбележи, че ако се е касаело действително за грешка в резултат на проблем в компютърната система, то нормативната уредба на данъчните отношения регламентира начин на отстра­няването им:

Задължителното съдържание на данъчните фактури, каза се, е посочено в разпоредбата на чл.114 от ЗДДС, като в ал.1 са посочени задължителните реквизити по доставката. При това положение, съдът намира, че правилно органът по приходите е приел, че фактурите не отговарят на законовите изисквания, тъй като са различават, включително и с подписите на лицето, което ги е съставило.

            Ако действително се касае до грешка при повторното издаване на фактури­те в резултат на срив в компютърната система, то чл.116 от ЗДДС, урежда кориги­рането на фактурите и известията, и съгласно който поправки и добавки във фак­турите и известия към тях не се разрешават. Действително, разпоредбата на чл. 116 от ЗДДС не урежда изрично всички хипотези на погрешно съставени данъчни документи, поради което извън случаите по ал.2 и ал.3 от с р., следва да се прие­ме, че „погрешно съставени“ са всички данъчни документи, в които погрешно е попълнен някой от задължителните им реквизити .

Процедурата по чл.116 от ЗДДС има за цел отстраняване на допуснатите грешки при съставянето на данъчни документи. Съгласно разпоредбата на чл.126 от ЗДДС, при допуснати грешки в подадените справки-декларации вследствие на неотразени или неправилно отразени документи в отчетните регистри по чл.124, се коригират по реда на ал.2 и ал.3. 

Предвид изложеното, правилно органите по приходите са приели, че по процесните фактури, издадени от „фирма“ ЕООД за доставка на апарати за кръвно налягане не са налице условията за право на приспадане на ДК по тях.

Ето защо, съдът намира, че процесните данъчни фактури, издадени от дос­тавчиците „фирма“ ЕООД, „фирма“ ООД и „фирма“ ЕООД, не обосновават несъмнен извод, че спорните доставки са осъществени именно от те­зи доставчици, така, както това е обективирано в съставените първични счетовод­ни документи.

При това положение съдът намира, че съдържанието на цитираните факту­ри не позволява да се определи нито конкретния вид на доставката, нито количе­ството на стоката, от което следва, че в същите не се съдържа задължителен рек­визит по чл.114 ал.1 т.9 от ЗДДС и те не могат да се квалифицират като данъчни документи, отговарящи на изискванията на чл.114 от ЗДД* Съдържанието на тези фактури не отговаря и на изискването на чл.226 т.6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на цитираната разпоредба на чл.114 ал.1 т.9 ЗДДС - в описанието им не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията. Непълнотата на фактурите възпрепятства установяване съответст­вието им на действително извършена сделка, възможността за доказване реал­ността на доставката, респективно установяване настъпването на данъчното съ­битие, което е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит. Та­зи неяснота относно предмета на доставката не е преодоляна чрез съпътстващи фактурата документи, поради липсата на представени такива, както от жалбопода­теля, така и от доставчиците,  както до издаване на спорния ревизионен акт, така и в хода на обжалването му.

Твърденията на ревизираното лице за реалност на доставката се разколе­бават и от ССчЕ, според която в повечето случаи не може да се проследи и пос­ледващата реализация на стоките, тъй като те са заприходени директно на раз­ход. Не следва да се пренебрегват и безспорните доказателства, че по отношение на ревизираното лице и доставчиците по веригата съществува нетипична за сто­панския оборот обвързаност, при която лесно могат да се договарят формални сделки – трите дружества-доставчици са обслужвани от едно и също лице – счето­водна къща ЕТ „фирма“.

Най–сетне, последващата реализация на стоките и плащането на цената по фактурите може да бъде само косвено доказателство за реалността на доставки­те. Жалбопо­дателят не доказа договорените между страните доставки да са реа­лизирани, а оттук, че е настъпило данъчно събитие за целите на ЗДД* В този кон­текст установените от органите по приходите обстоятелства относно недоказаност на произхода на стоките и липса на материална и техническа обезпеченост на доставчиците допълват основанието за отказ на правото на данъчен кредит, а именно липсата на реална доставка.

Отделно от това използването на предмета на доставките за последващи облагаеми такива или най-общо казано в икономическата дейност на лицето, също е една от кумулативните предпоставки за признаването на правото на данъчен кредит, а това не бе доказано в процеса.

След като от данните по делото се установява, че няма реално осъществе­ни доставки на стоки, а между ревизираното лице и доставчиците му са налице връзки, които изключват възможността същото да не е знаело, че осъществява­ната от него стопанска операция ще го довежда до участие в данъчна измама, то включването на процесните фактури в дневника за покупките за съответния данъ­чен период и в справката – декларация не създава право на приспадане на данъ­чен кредит /в този смисъл Решение № 11051/20.10.2016г., по адм. дело № 4257/ 2016г. на ВАС; Решение № 8655/05.07.2017г., по адм. дело № 2927/2017г. на ВАС; Решение №8350 от 20.06.2018 г. по адм. дело № 3477/2018 г. на ВАС/.

При това положение, след като не е доказана реалността на процесните доставки, при съобразяване на приложимото национално и европейско законода­телство, правилно и обосновано органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчния кредит.

По отношение на фактурите, издадени от „фирма“ ЕООД с предмет услуга: №296/30.07.2010 г. – РС компютър АСУС, принтер, монитор; № 298/30.07.2010 г. – канцеларски материали по опис, принтер, монитор;  № 342/06.10.2010 г. – компютърна система съгласно спецификация; № 343/06.10.2010 г. – суейч, кабел, компютърна система съгласно спецификация; № 348/11.01.2010 г. – компютърна система съгласно спецификация; № 368/29.10.2010 г. – печат, като основание на сделката, а описание – компютърна система съгласно спецификация; № 413/11.12.2010 г. – услуга – оформяне рекламно-информационни етикети и печат рекламно-информационни етикети, съдът намира, че не са налице доказателства за реалността на доставката.

Видно от съдържанието на приложените фактури, предмет на сделките са различни видове услуги, но като описание на сделката липсва конкретизация на стопанската операция, и с изключение на три от цитираните случаи, се касае до доставка на стоки, а не на услуги. Липсват писмени договори за извършване на рекламни услуги, както и приемо-предавателни протоколи към тях. Липсва инфор­мация за посочен обекта, на който са извършени съответните дейности по изготвя­нето на рекламните материали. Това означава, че фактурите не отговорят на за­дължителното изискване по чл.114 ал.1 т.9 от ЗДДС да съдържат цялата изискуе­ма информация относно конкретната стопанска информация, като такава инфор­мация не може да бъде извлечена и от никакви други документи, тъй като такива липсват. В този смисъл намира приложение разрешението в горе цитираното ре­шение на СЕС по дело С-271/12, доколкото са налице непълни фактури, а и при липсата на допълнителни документи във връзка с предмета на процесните достав­ки от страна на РЛ, тези документи не определят точните параметри на стопанс­ката операция /съответните услуги – извършване на рекламни услуги и печат/. В този смисъл неустановените престации не могат да са предмет на ДД* Освен то­ва, не всеки дължим ДДС подлежи на приспадане, както и не всеки отказ за прис­падане на ДДС, който е евентуално дължим от доставчика, е израз на нарушаване на принципа на неутралността на косвения данък. Извън случаите, когато ДДС не подлежи на приспадане само поради вписването си във фактура, при неяснота относно отстраняването на риска от данъчни загуби (вж. решение на СЕС по дело С-342/87), следва да се посочи, че дори и евентуално дължимият поради наличие на облагаема доставка ДДС, не подлежи на безусловно приспадане.

На следващо място, не са представени доказателства за облигационни отношения с посочения доставчик, липсват каквито и да е данни, за да  бъде инди­видуализиран предметът на услугата, нейните параметри, условия и ред за из­пълнение, транспортни средства, доставили материалите, пряко ангажираните за изпълнението лица. Наличието само на фактура не е достатъчно да се определи нито конкретният вид на услугата, нито вида и характеристиките на договорките между страните, нито да се установи  обектът, на който са извършвани услугите, и от кого точно са извършени конкретните видове дейности.

По делото липсват каквито и да е доказателства и относно кои са били пря­ко ангажираните със съответните рекламни дейности лица, какви са били конк­ретните видове, количества и стойности на извършени работи. Неясен е начинът, по който е обективиран целеният резултат, респ. приемането му от ревизираното лице. Не се установява на изпълнителя да се предоставяни каквито и да е матери­али за процесните, твърдени във фактурите услуги. Или иначе казано, в сочения смисъл липсват доказателства за реални облигационни отношения между страни­те.  В тежест на жалбоподателя беше да докаже какви именно дейности е указвал на доставчиците,  как и кога те са ги извършили, от кои физически лица, къде и как са били извършени услугите, по какъв начин са били транспортирани до офиса на жалбоподателя или на друго място и какво точно е приело като изпълнение по договора РЛ.

Дадените показания от Катръмов в хода на съдебното производство не оборват по никакъв начин констатациите на органите по приходите, а напротив, те утвърждават тези изводи.

Тук отново следва да се отбележи, че, когато лицето претендира един благоприятен за себе си факт и то е длъжно, при условията на пълно насрещно доказване да установи, че този факт е настъпил и е породил желаните правни последици.

Необходимо да се отбележи, че ППП е документ, с който се документира фактическото приемо-предаване на стоки, материали или активи, което много често се извършва в различен момент от момента на плащане и/или издаване на фактурата. От своя страна, протоколът за извършени работи, независимо в коя област са, е документ, с който се документират извършени дейности на всеки етап от всяка една зададена поръчка/услуга. Реквизитите не са нормативно регламентирани и се ограничават до тези, с които стопанската операция може да се опише еднозначно.

В случая, се каза, че такива протоколи липсват. Липсва и кадрови ресурс за изпълнение на процесните рекламни материали. Каза се, като персонал, дружеството разполага с лица, наети по трудов договор, но от тази информация, не може да се направи извод, кое точно лице е изпълнило услугата по изработването на рекламните материали или печат. Този факт остана недоказан, а всъщност това е и най-важното нещо при този вид договори.   

В обобщение по всички обсъдени по-горе доставки, за които не се установява реално изпълнение, следва да се посочи, че макар и документално оформени в счетоводството, не пораждат права за данъчно задълженото лице, както по отношение на косвени, така и по отношение на преките данъци. Счетоводните операции, които търговците отразяват в първичните си и вторични регистри, следва да отразяват вярно и честно икономическата същност на осъществяваните от тях действия. Принципът за предимство на съдържанието пред формата е въздигнат в законовата норма на чл.4 ал.1 т.5 от Закона за счетоводството. Счетоводството трябва да отразява действителността, а не привидното й представяне във формални актове. При последващ контрол всички събрани доказателства подлежат на преценка и анализ от гледна точка на принципа за предимство на съдържанието на стопанските операции пред тяхната форма.

Законът при всички случаи, независимо, дали се касае за определяне на косвени или на преки данъци, изисква преди всичко, доказателства за реалност на доставката, по начина, по който същата е обективирана в съставените първични счетоводни документи, а след това и за правилното й счетоводно отразяване.

 В този смисъл, съдът кредитира заключението на вещото лице, макар и да не е извършена цялостна проверка в счетоводствата, както на жалбоподателя, така и на неговите доставчици, но то не променя па никакъв начин изводите на приходната администрация, напротив според този състав на съда, налице е привидно отразяване на действителността във формалните актове. 

По делото формално са представени изискваните от ЗДДС и ППЗДДС документи, но те представляват частни документи без материална доказателстве­на сила, а само с формална, поради което винаги следва да се обсъждат и пре­ценяват в цялост с останалия доказателствен материал по делото с оглед устано­вената фактическа обстановка.

При липса на основната предпоставка -  реално извършване на доставка на стоката и на услугата, следва да бъдат приети за ирелевантни доказателствата за плащането по доставките и отразяването на това по счетоводните записвания. Трайно е възприето в практиката на съдилищата, че последваща реализация на стоките и плащането на цената по фактурите може да бъде само косвено доказа­телство за реалността на доставките, но няма водещо значение за признаване правото на данъчен кредит. Жалбоподателят не доказа договорените между стра­ните доставки да са реализирани, а оттук, че е настъпило данъчно събитие за це­лите на ЗДД* В този контекст установените от органите по приходите обстоятел­ства относно недоказаност на произхода на стоките и липса на материална и тех­ническа обезпеченост на доставчиците допълват основанието за отказ на правото на данъчен кредит, а именно липсата на реална доставка. При това положение, след като не е доказана реалността на процесните доставки, правилно и обосно­вано органите по приходите са отказали правото на приспадане на данъчния кредит.

При този изход на делото и предвид претенциите на страните за присъжда­не на разноски по делото, съдът намира, че такива се следват на ответника и съ­щите се констатираха в размер на 1 748.92 (хиляда седемстотин четиридесет и осем и 0.92) лв., съобразно разпоредбата на чл.8 ал.1 т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното, Административен съд – Пловдив, III състав,

 

Р   Е   Ш   И

 

ОСТАВЯ БЕЗ РАЗГЛЕЖДАНЕ жалбата на **ЕООД, с ЕИК ****, с адрес за кореспонденция: ****, представ­лявано от управителя Л.А.А., В ЧАСТТА Й про­тив Ре­визионен акт № Р-16001615010052-091-001 от 01.08.2016г., издаден от З.Д.В., на длъжност началник сектор, възложил ревизията, и В.И.К., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, при ТД на НАП – Пловдив, ЧАСТТА относно определените задълже­ния по ЗКПО, като ПРОЦЕ­СУАЛНО НЕДОПУСТИМА.

ПРЕКРАТЯВА производството по адм.дело № 2555/2016г. по описа на Ад­министративен съд – Пловдив, III състав, в тази му част.

РЕШЕНИЕТО в тази му част, имащо характер на определение, подлежи на обжалване с частна жалба пред Върховния Административен съд на РБългария в 7-дневен срок от съобщаването му на страните.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на **ЕООД, с ЕИК ****, с адрес за кореспонденция: ****, представлявано от управителя Л.А.А., В ЧАСТТА Й против Ревизионен акт № Р-16001615010052-091-001 от 01.08.2016г. издаден от З.Д.В., на длъжност началник сектор, възложил ревизията, и В.И. К., на длъжност главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 712 от 14.10.2016 г. на и.д.Директор Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” - гр.Пловдив, при Цент­рално Управление на Национална агенция по приходите, оправомощен със Запо­вед № ЗЦУ-58/21.01.2016 г. на Изпълнителния Директор на НАП – София, В ЧАСТТА относно вмените задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 25 638.60 лева, ведно с прилежащите лихви за забава в размер общо на 14 992.23 лева, като НЕОСНОВАТЕЛНА.

ОСЪЖДА **ЕООД, с ЕИК ****, с адрес за кореспонден­ция: ****, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъч­но-осигурителна практика“ – Пловдив при ЦУ на НАП, сумата от 1 748.92 (хиляда седемстотин четиридесет и осем лева и деветдесет и две стотинки) лева, юрис­консултско възнаграждение.

 

РЕШЕНИЕТО в тази му част подлежи на обжалване пред Върховен адми­нистративен съд на Р България в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.

 

 

                        АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: