Р Е Ш Е Н И Е
№
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд - Кърджали в открито заседание на трети октомври през две хиляди двадесет и трета
година в състав:
СЪДИЯ: АЙГЮЛ ШЕФКИ
при секретаря Мариана Кадиева като разгледа докладваното
от съдия Шефки адм. дело №317/2023
г. по описа на АС-Кърджали и за
да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.
Образувано е по жалба на
„ГГМ-Балкан" ООД, с ЕИК ***, със седалище и адрес
на управление:***, подадена чрез пълномощник,
срещу Ревизионен акт №Р-16001621000869-091-001/23.09.2021 г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП – Пловдив,
за установено данъчно задължение по Закона за данък
върху добавената стойност /ЗДДС/ в размер на *** лв., ведно с начислените лихви
- *** лв., потвърден с Решение №652/16.12.2021
г. на директора
на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив при
ЦУ на НАП.
Делото е образувано
след като с Решение № 8281/03.08.202 г., постановено по адм.д.№9213/2022 г. по описа на ВАС, е отменено
Решение №210/05.07.2022 г. постановено по
адм.д.11/2022 г. по описа на АС – Кърджали
и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд.
Жалбоподателят намира оспорения акт
за незаконосъобразен, като постановен при превратно тълкуване на събраните
писмени документи и частично позоваване на отговори на чуждестранни администрации,
довели и до неправилно приложение на
материалния закон. Счита, че в случая е приложим специалният режим за облагане
на маржа на печалбата за стоки втора употреба, установен в Глава IV, чл. 311 -
332 от Директива 2006/112/ЕО, който дерогира общия режим по горната Директива. Сочи, че дружеството „ГГМ
Балкан“ ООД, в качеството си на получател по доставки на употребявани
автомобили, разполага с надлежни фактури, отговарящи на формалните изисквания
на Директивата и на ЗДДС, с вписан изричен текст в документите „чл.327(1) от
Директива 2006/112/ЕО“, като действията на доставчиците по отношение на
промяната на вида на доставките не следва да засягат правата на получателя.
Позовава на практиката на СЕС - Решение по дело С-624/15 „Litdana UAB“, Решение от 19 юли 2012 г. по дело Bawaria Motors sp. z o.o., по дело C-160/11, t. 28, Решение от 8 декември 2005 г. по дело Jyske Finans, С-280/04, Recueil, т. 35 и Решение от 3 март 2011 г. по дело
Ауто Николови, С-203/10, т. 46). Иска отмяна на оспорения ревизионен акт. В
писмено становище, чрез пълномощника си – адв.А. поддържа подадената жалба,
като претендира деловодни разноски.
Ответникът – директор на Дирекция
"Обжалване и данъчно-осигурителна практика", гр.Пловдив при Централно
управление на Национална агенция за приходите, чрез пълномощник, намира жалбата
за неоснователна. Намира оспорения ревизионен акт за законосъобразен, по
съображенията изложени в него, както и в потвърждаващото го решение на
директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив. В представено писмено
становище се сочи, че след като жалбоподателят е осъществил придобиването под
идентификационния номер, издаден му в страната, то мястото на изпълнение е на
територията на страната. При това положение, закупуването на употребявани
автомобили от *** и ***, третирано от доставчиците на тези автомобили като вътреобщностни доставки /ВОД/, т.е. с нулева ставка,
съответно без доставчиците да са начислили ДДС по тези доставки, то дружеството
е задължено да си самоначисли ДДС, тъй като осъществява
вътреобщностно придобиване /ВОП/. Претендира разноски
за юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за
прекомерност на адвокатското възнаграждение, заплатено от жалбоподателя, ако то
е над минималния размер, предвиден в Наредба №1/2004 г. за минималните размери
на адвокатските възнаграждения.
Съдът, като взе предвид представените по делото доказателства и становищата
на страните, приема за установено следното:
Ревизията е втора поред, след като с Решение
№ 97/04.02.2021 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - Пловдив, е отменен Ревизионен
акт № Р-16000919007798-091-001/01.12.2020 г., като
преписката е върната за извършване на нова ревизия по ЗДДС, за данъчни периоди м.
12.2016 г., м.08.2017 г. и м 07.2018 г.
В тази връзка, със Заповед за възлагане на
ревизия № Р-16001621000869-020-001 /
12.02.2021г., издадена от
началник сектор при ТД на НАП – Пловдив, на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, е възложена данъчна ревизия
на „ГГМ-Балкан" ООД, *** /РЛ/, за установяване на задължения за Данък
върху добавената стойност за периода 01.12.2016 г. –
31.12.2016 г.; 01.08.2017-31.08.2017 г. и 01.07.2018 - 31.07.2018 г. Срокът за извършване
на ревизията е продължен със Заповеди №№ Р-16001621000869-020-002 / 17.05.2021 г., №Р-16001621000869-020-003 / 18.05.2021 г. и Заповед №Р-16001621000869-020-004 / 17.06.2021 г. Заповедите са подписани с квалифициран електронен подпис и
надлежно връчени на ревизираното лице.
В хода на ревизионното производство е съставен Ревизионен доклад №Р-16001621000869-092-001 / 30.07.2021
г. /РД/, връчен на РЛ по електронен път. Въз основа
на горния РД е издаден и Ревизионен акт №Р-16001621000869-091-001/23.09.2021
г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП – Пловдив,
с който, по отношение на „ГГМ-Балкан" ООД са установени задължения по ЗДДС в размер на *** лв., за данъчни периоди
м.12.2016г., м.08.2017г. и м.07.2018 г., както и лихви в
размер на *** лв. РА е връчен на ревизираното дружество на 27.09.2021 г., видно
от представеното удостоверение.
С Решение №652/16.12.2021 г., директорът на Дирекция „ОДОП“ – Пловдив е потвърдил,
оспорения от дружеството Ревизионен акт №Р-16001621000869-091-001/23.09.2021 г.
Решението е връчено на РЛ по електронен път, на 17.12.2021 г.
В хода на ревизионното производство са направени следните относими към предмета на делото констатации:
През проверявания период РЛ е вписано в ТР като
дружество с ограничена отговорност
и регистрирано по реда на ДОПК на 18.08.2014 г., с основна дейност –
търговия на дребно чрез поръчки по пощата, телефона или Интернет, с код на
основна дейност: ***. Дружеството е регистрирано по ЗДДС и прилага
двустранна форма на счетоводно записване.
Посочено
е, че са налице нарушения по воденeто на счетоводната отчетност при отразяването на
стопанските операции, свързани с придобиването на три автомобила. Прието е, че
доставките на трите леки автомобила са вътреобщностни
придобивания по чл.13, ал.1 от ЗДДС, за които ревизираното дружество не е
начислило дължимия ДДС. При извършен преглед на
регистрите по ЗДДС и данните от системата VIES, документиран с протокол Кд - 73 №
1687523/14.07.2021 г., е констатирано, че за периода 01.11.2016 г. - 31.12.2018
г. са декларирани вътрешнообщностни доставки към
ревизираното дружество "ГГМ-БАЛКАН" ООД, като във VIES системата е налице разлика между обема на
ВОД и ВОП, по периоди и в размери, както следва:
• за
периода 01.11.2016 г. - 30.11.2016 г. - разлика
в размер на *** евро за продавача "***" с VIN ***;
• за
периода 01.08.2017 г. - 31.08.2017 г. - разлика в размер на *** евро за
продавача "***" с VIN ***;
• за периода
01.07.2018 г. - 31.07.2018 г. - разлика в размер на *** евро за продавача „***" с VIN ***.
При извършена проверка в дневника за покупки на „ГГМ-БАЛКАН"ООД, е
констатирано, че за м.12.2016 г. по фактура № ***/*** г. на стойност *** лв. /***
евро/; за м.08.2017 г. по фактура № ***/*** г. на стойност *** лв. /*** евро/ и
за м. 07.2018 г. по фактура № ***/*** г. на стойност *** лв. /*** евро/, са
отразени получени доставки на три автомобила без право на данъчен кредит.
Относно доставката от
"***" с VIN *** е посочено, че „ГГМ-БАЛКАН" ООД е представило
фактура № ***/*** r. за покупка на VW Golf на
стойност *** евро, с превод на български език, извършен от заклет преводач.
Фактурата, издадена от *** доставчик е без начислен данък, а като основание за
неначисляване е посочен чл. 327 (1) от Директива 2006/112/ЕО-режим на маржа.
Относно доставката от
"***" с VIN ***, дружеството е представило два броя фактури. Във
фактура № ***/*** г. е отразена доставката на автомобил Ауди А7 Спортбек, с рама № ***, на стойност *** евро, без начислен
данък, като в допълнителна фактура № ***/*** г. е посочено, че доставката се
извършва по специалния ред на облагане на маржа на цената, съгласно чл. 327,
ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО.
Относно доставката от „***"
с VIN ***, „ГГМ-БАЛКАН" ООД е представило фактура № ***/*** г. за авансово
плащане в размер на *** евро и фактура № ***/*** г. за доставка на автомобил
Мерцедес Бенц С63 АМГ с рама № ***, на стойност *** евро, без начислен данък.
Във фактурата е посочен текст: „Необлагаема съгл. чл. 4 № във връзка с чл. 6а UStG (Закона за ДДС ), необлагаема вътреобщностна
доставка. Незадължителен срок за доставка. Член 327, ал.1 от Директива 2006/112
/ ЕС на Съвета."
По повод изпратени молби
за обмен на информация до данъчните администрации на *** и *** са получени
отговори, според които:
1.Търговецът *** с MN *** има три фактури за продажби
(4608-4609-4614). Фактури 4608 и 4609 са кредитирани по-късно. Стойността на
фактура № ***/*** г. е в
размер на *** евро с предмет на сделката - използван автомобил VW Golf (шаси № ***). Търговецът е декларирал сделката като ВОД,
тъй като схемата на маржа не се прилага. Плащането е извършено по банковата
сметка на *** Представени са цитираните фактури за
продажби; доказателство за плащане, получено от „ГГМ-БАЛКАН“ ООД; превод по
сметката на холандския търговец; подписана транспортна декларация, поръчана и
платена от РЛ; VIES валидиране; документ за износ; фактура за покупка от
предходен доставчик и др.
2. Търговецът *** c VIN *** има доказана фактура за продажба с №
10108185 от 03.08.2017 г. в размер на *** евро, с предмет на сделката:
използван автомобил Audi А7 Sportback (с шаси № ***). Плащането е извършено по банкова сметка *** ***. Представени са фактури за продажба,
доказателство за плащане, договори и транспортни документи. Според получения
отговор режимът на облагане е „ДДС режим, не режим на маржа“.
3. Търговецът *** с VIN *** е осъществил продажбата като ВОД, като за
сумата от *** евро е взет автомобил VW Golf. Фактура № ***/*** г. е в размер на *** евро с предмет на сделката -
използван автомобил MERCEDES-BENZ С KLASSE С63 S AMG (с шаси № ***). Плащането е извършено по банкова сметка ***. Приложени са фактура за продажба,
доказателство за плащане, поръчка, потвърждение за получаване.
Въз основа на получените отговори и
допълнително представените от РЛ документи и обяснения, органите са приели, че
горните три дружества са декларирали в отчетните си регистри и декларации,
извършването на вътреобщностни доставки (ВОД) на
съответните леки автомобили към „ГГМ - БАЛКАН“ ООД. В представените документи
от *** контрагенти фигурират справки, извършени от тях в системата VIES за проверка на валидност на ДДС номера на
РЛ, задължително условие при ВОД. В първата, от общо 3 броя фактури,
представени от ***, издадени на РЛ, не фигурира текстът за прилагане на режим на
маржа. Според фактурата, представена от
последното дружество процесният автомобил е закупен
от *** с начислен ДДС, т.е. автомобилът бил доставен не от друг дилър, а от
регистрирано за целите на ДДС лице, начислило данъка във фактурата, което
изключвало възможността *** да прилага специалните разпоредби за
облагане на режима на маржа при последващата продажба
на този автомобил на „ГГМ - БАЛКАН“ ООД. Последните аргументи е посочено, че са
налице и по отношение на доставката от ***, закупило процесния
автомобил от ***, регистрирано за целите на ДДС лице,
начислило ДДС във фактурата към *** търговец на отделен ред, което изключвало
възможността *** да прилага специалните разпоредби за
облагане на режима на маржа при продажбата на този автомобил. Прието е също, че
последното дружество - доставчик представя една единствена фактура № ***/***
г., в която не фигурира текст „Art. 327(1) of Council Directive 2006/112/EU“. Същата фигурира и като основание за превод
в представените платежни нареждания. Допълнителната фактура ***/*** г., в която
е посочен текста за прилагане на специалния режим на маржа, е представена само
от „ГГМ-Балкан“ ООД, като в нея липсва стойност на автомобила или, посочено е
общо 0 евро. В представената кореспонденция по настояване на РЛ е изискано да бъде написан
визирания по-горе текст, но от получения имейл, без разпечатка на съдържащото
се в него приложение, не било ясно дали това искане е удовлетворено. В
представената от *** фактура за доставка фигурира текст:
„Необлагаема съгл. чл. 4 № във връзка с чл. 6а UStG (Закона за ДДС в ***), необлагаема вътреобщностна
доставка“. Този текст е посочен и в направената поръчка, попълнена на бланка на
***, за доставка на автомобила. Посочените
разпоредби от UStG (Закона за ДДС в ***), били относими към извършването на ВОД и основание за прилагане
на нулева ставка на ДДС. Според представеното потвърждение от 17.07.2018 г. за пристигане на пратка -
предмет на ВОД в друга държава членка на ЕС, „ГГМ - БАЛКАН“ ООД е потвърдило, в
качеството си на получател, пристигане на фактурирания автомобил на съответната
дата в България. Потвърждението било подписано от В. Р. Р. Т., управител на
ревизираното дружество, което означавало, че е бил запознат, че процесният автомобил е предмет на ВОД и за ,ГГМ - БАЛКАН“ ООД възниква задължение на
основание чл. 84 от ЗДДС, да начисли данък за полученото вътреобщностно
придобиване.
По горните съображения, органите по приходите са счели, че не може да се
установи по категоричен и безспорен начин, че визираните доставчици са
действали като дилъри и по отношение на процесните
доставки са приложили специалния режим на маржа. Прието е, че процесните три автомобила
са придобити от „ГГМ- БАЛКАН“ ООД като ВОП, по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДС, а не по специалния ред на режима на маржа на цената, поради което за тях
е следвало да се начисли ДДС, на основание чл. 84 от ЗДДС. Закупените
автомобили били осчетоводени като дълготрайни материални активи по сметка 205
„Транспортни средства“, но тъй като същите са леки автомобили, за РЛ не било
налице право на приспадане на данъчен кредит, предвид ограничението на чл. 70, ал 1, т. 4 от ЗДДС.
Според
заключението на вещото лице по назначената и неоспорена от страните
съдебно-счетоводна експертиза, която съдът кредитира, по
време на ревизията РЛ е представило следните фактури за покупка на автомобили:
1. Фактури, издадени от „***”, /Автомобилни
фирми „***/:
- Фактура № ** / *** г., издадена във връзка с поръчка
№*** за клиент, с клиентски № *** и стоков № ***. Предмет
на фактурата е автомобил Ауди А7 Sportback ***;
- Допълнителна фактура № *** / *** г., издадена
във вр. с горната поръчка и за същия клиент, с описание:
Чл.327(1) от Директива 2006/112/ЕО.
2. Фактури, издадени от доставчик “***” /***/:
- Фактура за авансово плащане № *** / *** г. Фактурата
е издадена във връзка с поръчка ***: Авансово плащане за резервиране на
Мерцедес-Бенц С63 AMG.
- Фактура за продажба № *** / *** г. В същата се съдържа
допълнителна информация: „Необлагаема съгл. чл.4 във връзка с чл.6а UStG /ЗДДС/, необлагаема вътреобщностна
доставка. Незадължителен срок за доставка Чл.327 (ал.1) от Директива
2006/112/ЕО на Съвета“
3. Фактури, издадени от доставчик “***” /***/:
- Фактура № *** / *** г. /Осчетоводена от ГГМ – Балкан/.
Фактурата е издадена за клиент с клиентски № ***, за автомобил, предмет на
доставка: Фолксваген Голф. Допълнителна информация: „Чл. 327(1) от Директива
2006/112/ЕО.“
Въз основа на съдържанието на изследваните фактури за покупка на
автомобили от „***”, “***” и “***”, представени от „ГГМ Балкан“ ООД, вещото
лице е направило извод, че процесните
фактури съдържат точно описание на предмета на доставката. Счетоводните
операции отговарят на счетоводните стандарти и ЗСч. и са взети въз основа на
издадени фактури. Плащанията са извършени по банков път и са осчетоводени в
счетоводството на „ГГМ Балкан“ ООД. По отношение на съдържанието на фактурите
от формална страна, с оглед приложението на режима на маржа, според изискванията
на Директива 2006/112/ЕО, вещото лице е констатирало следното:
Във Фактура № 10108185 / 03.08.2017г., във връзка с покупка на автомобил Ауди А7, издадена от „***, не е
посочено основание за начисляване или неначисляване на ДДС, но в Допълнителна
фактура № 10108186 / 03.08.2017г., от същия доставчик, за същата поръчка е
посочено основание: „Чл.327 (1) от Директива 2006/112/ЕО“.
Във Фактура за продажба № 11000536 / 17.07.2018 г., във връзка с покупка на
автомобил Мерцедес-Бенц С63 S AMG, издадена от *** са посочени и двата
варианта за прилагане на режима за облагане с ДДС: „Необлагаема съгл. чл.4 във
връзка с чл.6а UStG /ЗДДС/, необлагаема вътреобщностна
доставка и Чл.327 (ал.1) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета.
Във Фактура № AF 300-04614 / 16.11.2016 г., във връзка с
покупка на автомобил Фолксваген Голф,
издадена от ***, е посочено основание: Чл.327(1) от Директива 2006/112/ЕО.
Въз
основа на данните, съдържащи се в отговора на
данъчните администрации на *** и ***, по отношение на основната дейност на дружествата–доставчици: „***”, “***” и “***”, вещото лице е посочило, че основната дейност и на трите дружества е
продажба/търговия с автомобили. В табличен вид е представено сравнение между
фактурите, представени от „ГГМ - Балкан“ ООД и тези, представени при обмена на
информация от данъчните власти в *** и ***. По отношение на Фактура № 10108185
/ 03.08.2017г., във връзка с покупка на автомобил Ауди А7, издадена от „***, в о.с.з. вещото лице пояснява, че в тази
фактура не е вписан режим на облагане. Такъв режим е вписан в допълнителна
фактура № 10108186 / 03.08.2017г. от същия доставчик, относима
за същата поръчка, като е посочено
основание: „Чл.327 (1) от Директива 2006/112/ЕО“. По отношение на Фактура № AF 300-04614 / 16.11.2016 г., издадена от ***
във връзка с покупка на автомобил Фолксваген
Голф, вещото лице допълва, че при осчетоводяването й е допусната техническа
грешка и вместо да се запише номерът на фактурата, е записан клиентският номер.
По повод горната сделка, при обмена на информация са представени и други две
фактури, издадени от доставчика, като според в.л. издаването на три фактури с
положителни стойности за една и съща сделка е некоректно, като в счетоводството
на РЛ е осчетоводена само Фактура № AF 300-04614 / 16.11.2016 г.
С оглед така
установените факти, съдът прави следните правни изводи:
Жалбата е процесуално допустима, като
подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК и след осъществен административен
контрол.
Съгласно чл.160, ал.2 от ДОПК, съдът преценява законосъобразността и обосноваността
на ревизионния акт, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните
и материалноправните разпоредби
по издаването му.
При
извършената проверка на оспорения акт, съдът установи,
че същия е валиден административен акт, издаден след провеждане
на ревизия, възложена от надлежно оправомощен
орган и в определения от него срок. РА е издаден от компетентни органи и определя данъчни задължения за периода, за
който е възложена ревизията. Оспорения акт е постановен и в съответствие с изискванията на ДОПК, относно формата и съдържанието му.
Не се
констатираха и съществени нарушения на административнопроизводствените
правила в хода на ревизионното производство.
При преценка относно съответствието на акта с материалноправните
разпоредби, съдът съобрази следното:
Безспорно е по делото, че предмет на разглежданите
доставки са леки автомобили втора употреба, както и че доставчиците са лица,
регистрирани на територията на друга държава членка.
Предвид получените данни от обмена на информация, според която доставчиците
са третирали продажбите като ВОД, т.е. с нулева ставка, органите по приходите приемат, че за РЛ е
налице вътреобщностно придобиване на процесните три автомобила и същото е задължено да си самоначисли ДДС.
От своя страна, жалбоподателят оспорва
горните констатации, като счита, че покупката на автомобилите е осъществена при
специалния режим за облагане маржа на печалбата, като се позовава на издадените
от доставчиците фактури, в които изрично е отбелязан текст „чл.327(1) от Директива
2006/112/ЕО“.
Съгласно чл. 13, ал.1 от ЗДДС, вътреобщностно
придобиване
е придобиването на правото на собственост върху стока, която се изпраща или
транспортира до територията на страната от територията на друга държава членка,
когато доставчикът е данъчно задължено лице, което е регистрирано за целите на
ДДС в друга държава членка.
Съгласно чл. 13, ал. 4, т. 1 ЗДДС, не е вътреобщностно
придобиване придобиването на стоки, за които доставчикът прилага специален ред
на облагане за стоки втора употреба, произведения на изкуството, предмети за
колекции и антикварни предмети, определен в законодателството на съответната
държава членка.
С оглед спецификата на разглежданите въпроси, приложима в случая е
Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата
система на данъка върху добавената стойност и по специално разпоредбите относно режима за стоки втора употреба
/чл.311-332/.
Съгласно
практиката на СЕС / в.т.ч. и т. 23 от Решение
на Съда от 18 май 2017 г. по дело C‑624/15/, режимът за облагане на маржа,
представлява специален режим за облагане с ДДС, който дерогира
общия режим по Директивата за ДДС /Директива 2006/112/ЕО/.
Съгласно член 226, т.14 от Директива 2006/112/ЕО: „Без да
се засягат специалните разпоредби, предвидени в настоящата директива, само
следните данни се изискват задължително за целите на ДДС на фактурите, издадени
в съответствие с членове 220 и 221:14. когато се прилага един от специалните
режими, отнасящи се за стоки втора употреба, произведения на изкуството,
колекционерски предмети и антикварни предмети, вписване „Режим на облагане на
маржа — стоки втора употреба"; „Режим на облагане на маржа — произведения
на изкуството" или съответно „Режим на облагане на маржа — колекционерски
предмети и антикварни предмети".
Съгласно текста на чл.327, § 1 от Директива
2006/112/ЕО, визиран в посочените фактури: Настоящият преходен режим се прилага
по отношение на доставките на превозни средства втора употреба, извършвани от
данъчнозадължени дилъри и попадащи под режима за облагане на маржа на
печалбата.
Съдът
приема за установено, въз основа на обсъдените по-горе доказателства, в т.ч. и
заключението по приетата ССчЕ, че основната дейност
на доставчиците е продажба/търговия с автомобили, както и че за процесните три автомобила доставчиците са издали надлежни фактури,
редовни от формална страна, съдържащи текста „чл.327,
§ 1 от Директива 2006/112/ЕО“. За лек автомобил Ауди А7 Sportback,
това е допълнителна
фактура № 10108186 / 03.08.2017г. и фактура № 10108190/03.08.2017г., издадени
от „***”;
за автомобил Фолксваген Голф, това е Фактура № AF 300-04614 / 16.11.2016 г.,
издадена от “***”;
за автомобил Мерцедес-Бенц С63 S AMG
- Фактура за продажба № 11000536 / 17.07.2018 г., издадена
от “***”,
като в последната фактура са посочени и двата варианта за прилагане на режима
за облагане с ДДС: „Необлагаема съгл. чл.4 във връзка с чл.6а UStG /ЗДДС/, необлагаема вътреобщностна доставка и Чл.327 (ал.1) от Директива
2006/112/ЕО на Съвета. В
тази връзка, отбелязването „чл.327(1) от Директива 2006/112/ЕО“ в
горните фактури следва да се разбира като позоваване на приложимата разпоредба на
Директивата, съответстващо на отбелязването „Режим на облагане на маржа — стоки
втора употреба", предвидено в чл.226, т.14 от Директива 2006/112/ЕО, като
задължително съдържание на фактурите при прилагане на специалния режим, относим за стоки втора употреба. Следователно, за целите на
ДДС, доставчиците, чиято основна дейност е търговия с автомобили, са издали на
РЛ фактури, сочещи приложението на специалния режим на облагане за стоки втора
употреба, респ., РЛ е установило наличие на условието на чл.13, ал.4, т.1 от ЗДДС, изключващо приложението на общото правило на чл.13, ал.1 ЗДДС.
От друга страна, според получените данни
от обмена на информация, доставчиците на
процесните стоки втора употреба, не са начислили ДДС
по тези доставки и са декларирали вътреобщностни
доставки към жалбоподателя. Последните данни са дали основание на органите по
приходите да приемат, че стоките са придобити не по специалния ред на режима на
маржа, а като вътреобщностни доставки, по смисъла на
чл.13, ал.1 от ЗДДС.
В тази връзка следва да се вземе
предвид приетото в Решението на СЕС
по дело C‑624/15: т.35-36 „… Режимът на правото на приспадане, предвиден
в Директивата за ДДС, не допуска данъчнозадължено лице — което не е знаело и не
е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика
данъчна измама или че друга сделка по веригата преди или след осъществената от
данъчнозадълженото лице е опорочена поради измама с ДДС — да бъде
санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане. Следователно, дори и ако не са изпълнени
всички материални условия, които дават право на освобождаване от ДДС за вътрешнообщностна доставка или на приспадане на ДДС, Съдът
постановява, че това право не може да бъде отказано на данъчнозадължено лице,
което е действало добросъвестно и е взело всички мерки, които могат разумно да
се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната сделка не води до
участието му в данъчна измама“. Относими към случая са и т.
40-41 от горното решение на СЕС: „Данъчната
администрация обаче не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице,
което иска да упражни правото да приложи режима за облагане на маржа на
печалбата, от една страна, да провери по-специално, че издателят на фактурата
за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, е изпълнил задълженията
си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре
по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да
притежава документи в това отношение (вж. по аналогия решение от 21 юни 2012
г., Mahagében и Dávid,
C‑80/11 и C‑142/11, EU:C:2012:373, т. 61). Всъщност данъчните
органи по принцип са тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по
отношение на стопанските субекти, за да установят нарушения и измами с ДДС и да
наложат санкции на извършилия ги стопански субект (вж. по аналогия решение от
21 юни 2012 г., Mahagében и Dávid, C‑80/11 и C‑142/11, EU:C:2012:373,
т. 62)“
В настоящия случай, при
наличието на доказателства за приложението на чл.13, ал.4, т.1 от ЗДДС, приходната
администрация не е установила извършването на данъчна измама, както и не е
установено ревизираното лице да е участвало в данъчна измама или да е било част
от такава данъчна измама, за която е знаело или не е могло да не знае. В хода
на ревизионното производство не е установено, въз основа на обективни и
категорични данни, че жалбоподателят е знаел или е трябвало да знае, че
сделките, с които обосновава правото си на прилагане на специалния режим на
облагане, са част от данъчна измама, извършена издателите на фактурите или от
друг стопански субект нагоре по веригата.
Според настоящия състав, водената кореспонденция с доставчика ***, и
искането на РЛ за отбелязване на специалния режим на маржа, по повод доставката
на автомобил Ауди А7, както и издаването в тази връзка на допълнителна фактура
№ 10108186/03.08.2017 г., не са с характер
установяващ, че позоваването на специалния режим е с измамна цел или с
цел злоупотреба. В случая липсват данни водещи до извод, че РЛ е знаело или не е могло да не знае и обстоятелството,
че доставчикът му „***” ще представи за целите на данъчното облагане само първата фактура, в която не е отбелязан
специалния режима на облагане с ДДС, поради което не се установява и измамна
цел. Последното не се опровергава и от кореспонденцията, водената между
договарящите и обстоятелството, че получателят на стоката е изискал във
фактурата да се посочи текст: чл. 327(1) от Директива 2006/112/ЕС и този текст
е отразен в допълнителната фактура, издадена на същата дата и за същата
поръчка. Горното важи и по отношение
на потвърждението от 17.07.2018 г. за
получаване на автомобил MERCEDES BENZ /оригинала на л. 237-238 от адм.д.
№11/2022г. на КАС/. Последната кореспонденция с “***” е предназначена
получателят да потвърди както получаването на пратката, така и датата, на която
това се е случило, с оглед спазване на постигнатите договорености. Предвид
целта на тази кореспонденция, съдържащото се в нея
отбелязване, свързано с вида на доставката за целите на облагането, не може да се противопостави на режима на
облагане, вписан в издадената фактура. Както е изложено и в решението на
директора на Д“ОДОП“–Пловдив, относимите към
данъчното облагане елементи следва да се съдържат единствено и само в данъчни
документи, каквито се явяват издадените от доставчика фактури.
По отношение на Фактура за продажба
№ 11000536 / 17.07.2018 г., издадена от “***”, в която са посочени и двата варианта за
прилагане на режима за облагане с ДДС: „Необлагаема съгл. чл.4 във връзка с
чл.6а UStG /ЗДДС/, необлагаема вътреобщностна
доставка и Чл.327 (ал.1) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета, следва да се
съобрази Решението на СЕС
по дело C‑624/15, постановено по сходен случай, според което: „Член 314 от Директива 2006/112/ЕО
на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху
добавената стойност, изменена с Директива 2010/45/ЕС на Съвета от 13 юли 2010
г., трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска компетентните органи на
държава членка да откажат на данъчнозадължено лице, получило фактура, съдържаща
вписвания както за режима за облагане на маржа на печалбата, така и за
освобождаването от данък върху добавената стойност (ДДС), правото да приложи
режима за облагане на маржа на печалбата, дори и ако от извършена от посочените
органи последваща проверка се установи, че
данъчнозадълженият дилър, доставил стоките втора употреба, действително не е
приложил този режим при доставката на стоките, освен ако компетентните органи
установят, че данъчнозадълженото лице не е действало добросъвестно или не е
взело всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че
сделката, която осъществява, не води до участието му в данъчна измама, което
запитващата юрисдикция следва да провери.“ Според приетото в т.46 от решението „В това отношение, макар да е вярно, че това двойно вписване не е
недвусмислено, тъй като, изглежда, препраща както към правилата за облагане на
доставката въз основа на маржа на печалбата на дилъра, така и към тези за
освобождаване на доставката от ДДС, следва обаче да се изрази съгласие с
Европейската комисия, че не е очевидно, че посоченото двойно вписване може да
събуди подозрение у разумния стопански субект, без да е специалист в областта
на ДДС, по отношение на наличието на нередности или измама, извършени от друг
стопански субект по предходна сделка. Всъщност не е изключено данъчнозадълженото
лице да тълкува това двойно вписване като потвърждение на факта, че доставката
е осъществена съгласно член 314, буква г) от Директивата за ДДС от друг
данъчнозадължен дилър, доколкото ДДС се прилага по отношение на доставката от
този друг данъчнозадължен дилър в съответствие с режима за маржа на печалбата.
Както вписването за освобождаването от ДДС, така и вписването за режима за
облагане на маржа на печалбата, съдържащи се в разглежданите в главното
производство фактури биха могли, както посочва Litdana
в съдебното заседание, да бъдат тълкувани от данъчнозадълженото лице като
потвърждение на факта, че е начислен данък само върху маржа на дилъра, а
стойността на съответните стоки е освободена от данък, което следва да се
провери от запитващата юрисдикция.“
Предвид горното и тъй като по делото не се
установи данъчнозадълженото лице да не
е действало добросъвестно или да не е взело всички разумни мерки, за да се
увери, че сделката, която осъществява, не води до участието му в данъчна
измама, съдът намира, че и в тази хипотеза на двойно вписване следва да се приложи
режима за облагане на маржа на печалбата.
По изложените съображения, оспореният в настоящото
производство ревизионен акт е
незаконосъобразен, като издаден при неправилно приложение на материалния закон,
поради което следва да бъде отменен.
При този изход на спора и
предвид своевременно направеното искане, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, в
полза на жалбоподателя следва да се присъдят деловодни разноски, възлизащи общо
на сумата в размер на 8 200 лева, от които: 4 600 лв. за направените
разноски в хода на производството по адм.д. №11/2022
г. по описа на КАС, както и 3 600 лв. за адвокатско възнаграждение в
производството по адм.д. №9213/2022 г. по описа на
ВАС. Няма представени доказателства за направени от жалбоподателя разноски по
настоящото дело и такива не следва да се присъждат.
Водим от горните мотиви и
на основание чл.160,
ал.1 от ДОПК, Съдът:
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт №
Р-16001621000869-091-001/23.09.2021 г. на ТД на НАП - Пловдив, потвърден с Решение
№ 652/16.12.2021 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив, с който, на
„ГГМ-Балкан“ ООД, ***, с ЕИК ***, са начислени допълнителни задължения по ЗДДС
в размер на 59 592,19 лв. и лихви - 22091,69 лв. за данъчни периоди: м.12.2016
г., м.08.2017г. и м.07.2018 г.
ОСЪЖДА
Национална
агенция за приходите, гр. София да заплати на „ГГМ – Балкан“ ООД с ЕИК ***, със
седалище и адрес на управление: ***, деловодни разноски в размер на 8 200 лв. (осем
хиляди и двеста лева).
Решението може да се обжалва с касационна жалба, пред Върховния административен
съд, в 14-дневен срок от съобщаването му на страните.
СЪДИЯ: