Р Е Ш Е Н И Е
№ ………../30.11.2022
г., град Добрич
В ИМЕТО НА НАРОДА
ДОБРИЧКИЯТ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, в открито съдебно заседание на тридесет и първи октомври две
хиляди двадесет и първа година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ : СИЛВИЯ САНДЕВА
При участието на секретаря ИРЕНА ДИМИТРОВА разгледа
докладваното от председателя адм.д. № 490/2021 г. по описа на АдмС - Добрич и
за да се произнесе, взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.156, ал.1, изр. второ и
сл. от ДОПК.
Образувано
е по подадена чрез пълномощник жалба от ТПК „П.“, ЕИК ХХХХХ, със седалище и
адрес на управление : град Добрич, площад ХХХХХ, представлявана от М.П.П., против
РА № Р-030008200007531-091-001/29.06.2021 г., издаден от органи по приходите
при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 196/14.09.2021 г. на директора на
дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя е определен
допълнителен ДДС за внасяне за данъчни периоди м. 06.2020 и м.07.2020 г. в
размер на 12 550, 80 лева главница и 1 151, 63 лева лихви в резултат
от отказано право на данъчен кредит по 8 бр. фактури, издадени от „Б.Ф.“ ЕООД. В
жалбата се излагат доводи за незаконосъобразност на акта поради допуснати
съществени процесуални нарушения и нарушение на материалния закон. Основните
възражения на жалбоподателя се свеждат до неправилност на изводите на ревизиращите
органи за нереалност на доставките на услуги, предмет на процесните фактури. Твърди,
че при установено извършване на услугите нередностите при прекия доставчик не
влияят на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. Счита, че органите
по приходите са били длъжни да се съобразят с формалната доказателствена сила
на представените частни документи, от съвкупната преценка на които се установява
реалността на получените доставки. Сочи, че различията в подписите на
представляващия „Б.Ф.“ ЕООД, положени в представените договори, протоколи и
РКО, и образеца на подписа, представен в ТР, не е основание за незачитане на
доказателствената стойност на тези документи, като се позовава на разпоредбата
на чл. 301 от ТЗ. Твърди, че неправилно ревизиращите органи са отказали право
на данъчен кредит по процесните фактури поради неустановена кадрова
обезпеченост на доставчика за изпълнение на услугите, тъй като кооперацията не
може да бъде отговорна за това обстоятелство. Сочи, че съгласно решение на СЕС
по дело С-324/11 непризнаването на правото на данъчен кредит може да се извърши
само ако се докаже въз основа на обективни данни, че сделката, с която се
обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от
издателя или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки, каквито
данни в случая не са налице. Твърди, че представените при ревизията
доказателства установяват по категоричен начин наличието на данъчно събитие по
всяка от фактурите. Данъкът е начислен правомерно от доставчика, като в
законоустановените срокове кооперацията е включила издадените фактури в
дневниците за покупки и в справките – декларации за съответните периоди. Сочи,
че е налице плащане по процесните фактури, което е допълнителна индиция, че
доставките по тях са действително извършени. Твърди, че за кооперацията като
получател са налице всички предпоставки
за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит, поради
което неправилно ревизиращите органи са отказали да го признаят и са начислили
допълнителен ДДС за внасяне по спорните фактури. По изложените съображения иска
отмяна на акта, както и присъждане на сторените разноски по делото.
Ответникът по делото – директорът на дирекция
“ОДОП” – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, изразява
становище за неоснователност на жалбата по съображения, че липсват
доказателства за реално извършени доставки на услуги по процесните фактури. Твърди,
че представените от жалбоподателя в хода на ревизионното производство писмени
документи не установяват по безспорен начин фактическото изпълнение на
фактурираните услуги, като оспорва тяхната истинност. Иска отхвърляне на
жалбата и присъждане на юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния
интерес по спора.
Добричкият административен съд, като взе
предвид становищата на страните и след преценка на събраните по делото писмени
доказателства, приема за установено следното от фактическа и правна страна:
Жалбата е подадена в срок, от надлежна страна, поради което е процесуално
допустима, а разгледана по същество е основателна по следните съображения :
От данните
по делото се установява, че въз основа на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР)
№ Р-03000820007531-020- 001/07.12.2020 г. на началник сектор при ТД на НАП –
Варна е възложена ревизия на ТПК „П.“ по ЗДДС за данъчни периоди 01.06.2020 г.
- 31.07.2020 г.
За
резултатите от ревизията е съставен ревизионен доклад (РД) № Р-03000820007531-092-001/29.04.2021
г., връчен по електронен път на ревизираното лице на 10.05.2021 г.
Срещу
РД е подадено възражение в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК вх. №
7859/23.06.2021 г.
На 29.06.2021
г. е издаден РА № Р-03000820007531-091- 001/29.06.2021 г., с който на ТПК „П.“
са установени задължения за ДДС в общ размер на
13 702,43 лева
главница и лихви за ревизираните периоди.
Ревизионният
акт е обжалван пред директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, който с
решение № 196 / 14.09.2021 г. го е
потвърдил.
В
хода на ревизионното производство е установено от фактическа страна, че ТПК „П.“
извършва производство на облекла в собствена база, находяща се в гр. Добрич,
пл. ХХХХХ.
През
ревизираните периоди м.06 – м.07.2020 г. кооперацията е упражнила право на
приспадане на данъчен кредит в размер на 12 550,80 лева по 8 броя фактури,
издадени от „Б.Ф.“ ЕООД, ЕИК *********, подробно описани в табличен вид на
стр.4 от РД.
На
ТПК „П.“ е връчено ИПДПОЗЛ № Р-03000820007531-040- 001/01.02.2021 г., в отговор
на което от кооперацията са представени фактурите, издадени от „Б.Ф.“ ЕООД, и съпътстващи
документи, подробно описани на стр.5 от РД, включващи 8 бр. договори, сключени
в периода 12.05-03.07.2020 г. между ТПК „П.“ и „Б.Ф.“ ЕООД, приемо-предавателни
протоколи, разходни касови ордери, касови бонове от ЕКАФП и счетоводни регистри.
В договорите и протоколите са посочени разнороден вид дейности, осъществявани в
сградата на кооперацията, находяща се в гр. Добрич, пл. „Възраждане“ №4, а
именно:
-
премахване на котелна инсталация и дървени конструкции, както и изнасяне на
боклуци от цех 2, 3, 4 и 5;
-
изгребване, събиране и сваляне на отпадъци от покрив с площ 586.45 кв.м.;
-
дезинфекция срещу COVID 19 на четириетажна сграда с обща площ 1 626 кв.м. (дейност,
посочена в договора от 01.06. и 22.06.2020 г.);
-
подмяна на тръби за мръсен канал 55 м и на вътрешна водопроводна инсталация 156
м, изграждане на вътрешни стени, шпакловка и боядисване 115 кв.м.;
-
почистване на мозайка в коридори и стълбище 225 кв.м., вароциментова мазилка,
шпакловки, изкърпване на стени и тавани около 600 кв.м.;
-
преместване на 152 машини от 4 на 2 етаж, преместване на парогенератори и
гладачни машини общо 29 бр., преместване на 56 бр. щендери на друг етаж,
преместване на 52 бр. машини от 2 на 3 етаж, почистване на 230 кв.м. в цех 2;
-
почистване на около 50 м улуци и частичен ремонт на половината от покрива с
полагане на мушама на компрометираните участъци;
Ревизиращите
органи са констатирали, че във фактурите е посочено, че сумите ще бъдат платени
по банков път, а същевременно са представени касови бонове от ЕКАФП и РКО за
плащане в брой в периода 16.07-03.08.2020 г. Констатирали са, че фискалното
устройство на „Б.Ф.“ ЕООД с № DT521143 и № на ФП 2521143 е регистрирано на
15.07.2020 г. с посочен тип на обекта „Строителни услуги“.
За
изясняване на фактите и обстоятелствата във връзка с упражненото право на
данъчен кредит е извършена насрещна проверка на доставчика „Б.Ф.“
ЕООД, приключила с ПИНП № 03000321025249-141-001/06.04.2021
г. Изготвено е искане до дружеството за представяне на обяснения и доказателства, в т.ч. разполага ли с
необходимите технически, икономически и кадрови ресурси за извършване на
фактурираните доставки. Извършени са две посещения на адреса за
кореспонденция на „Б.Ф.“ ЕООД, документирани с протоколи №1320359/18.02.2021 г.
и №1320360/04.03.2021 г. При посещенията не е открит представляващ или
упълномощено лице на дружеството, поради което искането е връчено на
22.03.2021г. след проведена процедура по чл. 32 от ДОПК. От „Б.Ф.“ ЕООД не са
представени изисканите документи.
В хода
на ревизията е извършена проверка в информационните масиви на НАП, при която е
констатирано, че в периодите на издаване на спорните фактури в дружеството няма
назначен персонал с необходимата квалификация за извършване на договорените услуги (шпакловки,
подмяна на тръби за мръсен канал, подмяна на вътрешна водопроводна инсталация,
изграждане на вътрешни стени и боядисване), няма декларирани
изплатени суми на физически лица по извънтрудови правоотношения, както и
декларирани покупки на услуги от евентуални подизпълнители на процесните дейности.
Не е установено наличие на машини и техника, чрез които да се извърши
дезинфекцията на четириетажната сграда на кооперацията с обща площ 1626 кв.м., намираща се в град Добрич, пл. ХХХХХ.
От
дружеството не е подадена ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г. и не са отчетени
приходи от услуги. Установено е, че доставчикът е дерегистрирано по ЗДДС лице,
считано от 05.08.2020 г. по инициатива на приходната администрация, както и че има
изискуеми публични задължения към бюджета в размер на общо 852 043, 74 лева.
Доставките към ТПК „П.“ са декларирани от „Б.Ф.“ ЕООД в дневниците за продажби
за съответния месец, но начисленият ДДС за м.06.2020 г. в размер на
11 043, 20 лева не е внесен в бюджета. Относно м.07.2020 г. е установено,
че дружеството декларира ДДС за възстановяване в размер на 169, 10 лева, като в
дневниците за покупки са отразени фактури от дружества, които не са издали такива
документи и не са ги посочили в дневника за продажби.
Въз
основа на тези фактически констатации ревизиращите органи са
заключили, че не може да се установи действително извършване на услуги по
фактурите с доставчик „Б.Ф.“ ЕООД и съответно облагаеми доставки по смисъла на
чл. 9 и чл. 12 от ЗДДС и данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. В РА е прието,
че представените от ревизираното дружество
договори и приемо-предавателни протоколи доказват единствено наличие на
възникнали облигационни правоотношения между страните, но не представляват
доказателства за реално изпълнение по доставките. Изложени са мотиви, че фактурите,
договорите и приемо-предавателните протоколи са частни свидетелстващи
документи, които нямат обвързваща материална доказателствена сила. Необходимо е
да се установи наличие освен на договори и фактури, но и на документи,
материализиращи резултатите от извършените доставки на услуги. Направен е извод,
че
ТПК „П.“ е ползвала неправомерно данъчен кредит по процесните фактури, в
резултат на което и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС са определени допълнителни
задължения по ЗДДС в размер на общо 4575, 20 лева за данъчен период м.06.2020
г. и в размер на общо 7975, 60 лева за данъчен период м.07.2020 г. Начислени са
и съответните лихви за забава върху тези суми съгласно чл. 175, ал. 2 от ДОПК,
във вр. чл. 1 от ЗЛДТДПДВ.
В
решението на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна са потвърдени констатациите
на ревизиращите органи за нереалност на доставките на услуги поради липса на
доказателства за възможността на доставчика да ги изпълни. Изложени са
допълнителни съображения, че подписите, положени от представляващия на „Б.Ф.“
ЕООД - Л.Д., в представените по време на ревизията договори, протоколи и РКО не
съответстват на подписа, положен в образеца, представен в Търговския регистър
на АВ, което подкрепя изводите на органите по приходи, че представените от
жалбоподателя документи не удостоверяват фактически извършени услуги от посочения
в тях доставчик. Извършен е анализ на данните от информационните масиви на НАП,
в резултат на което е установено, че в периода от м.11.2019 г. до м. 07.2021 г.
„Б.Ф.“ ЕООД е издирвано 11 пъти от органите на НАП чрез публикувани съобщения
по чл. 32 от ДОПК във връзка с контролни производства. Установено е, че жалбоподателят
също не е успял да установи контакт с представител на доставчика и да се снабди
с необходимите документи. От приложената при административното обжалване
служебна справка относно отчетените обороти на ФУ е констатирано, че от
фискалното устройство на доставчика не са постъпвали данни в ИМ на НАП за отчетени
плащания за периода 01.06.2020 – 31.08.2020 г. Тези обстоятелства са мотивирали
решаващият орган да направи извод, че правилно органите по приходите са приели,
че от събраните доказателства не е безспорно установено наличието на доставки
на услуги по чл. 9 от ЗДДС.
В
хода на съдебното производство ответникът е оспорил верността и автентичността
на представените по време на ревизията документи – договори,
приемо-предавателни протоколи и разходи касови ордери, подробно описани на л.
38 от делото, като на жалбоподателя е указано, че тежестта за доказване на
тяхната истинност е негова. От страна на кооперацията е направено позоваване на
презумпцията по чл. 301 от ТЗ с твърдението, че представените документи са
частни и е ирелевантно кое точно лице ги е подписало, след като търговецът не
се е противопоставил на подписването им веднага след узнаването. Поискан е
разпит на управителя на дружеството, но искането е оттеглено в хода на съдебното
производство поради невъзможност да бъде доведен свидетелят за разпит. Отправено
е и искане по реда на чл. 192 от ГПК да бъде задължено „Б.Ф.“ ЕООД в качеството
му на трето неучастващо в делото лице да представи намиращите се у него
документи във връзка с изпълнението на услугите по процесните фактури, но
писмените молби на всички посочени в процеса адреси на дружеството (в т.ч.
електронни адреси) са върнати в цялост.
В
хода на съдебното производство са представени заверени разпечатки от
информационната система на НАП на подадени по електронен път с КЕП СД по ЗДДС и
дневници за продажби на „Б.Ф.“ ЕООД за периода м.06.2020 г. – м.07.2020 г.,
удостоверяващи начисляването на ДДС по спорните фактури.
Съгласно
приложения по делото протокол с изх. № С210003-026-0005149/09.02.2021 г. на
главен публичен изпълнител при ТД на НАП – Варна доставчикът е включен в
списъка за длъжници с неуредени данъчни задължения в общ размер на
776 403, 47 лева главница и 64 640, 33 лева лихви. В тази насока е и
представената по делото справка за общите задължения на „Б.Ф.“ ЕООД към
13.05.2022 г. на л. 64.
По
искане на жалбоподателя е назначена съдебно – счетоводна експертиза, която
съдът кредитира като обективно и компетентно изготвена. От заключението по нея
се установява, че процесните фактури участват в облагаемата дейност на
жалбоподателя. По тях е извършено разплащане в брой в периода 16.07.2020 г. –
03.08.2020 г. въз основа на РКО и фискални бонове, подробно описани в т. 2 от
заключението. Към всяка от фактурите за извършените плащания в брой са налице
фискални бонове от фискално устройство с № DT 521143 и фискална памет с № 2521143. Според вещото лице
счетоводството на жалбоподателя е редовно водено за данъчни периоди м.06.2020
г. и м.07.2020 г., като разходите за извършените услуги по спорните фактури са
осчетоводени по кредита на сметка 602 – Разходи
за външни услуги. Фактурите са включени в дневниците за продажби на „Б.Ф.“ ЕООД
и начисленият по тях ДДС участва в подадените от дружеството СД по ЗДДС за съответните
периоди.
Въз основа на установената фактическа
обстановка съдът прави следните правни изводи :
При извършване на задължителната
проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от
компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е
издаден в срока по чл. 119, ал. 3 от ДОПК от компетентни органи по чл. 119, ал.
2 от ДОПК и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена
ревизията, поради което не страда от пороци, водещи до неговата нищожност. ЗВР,
РД и РА са подписани от издалите ги органи по приходите с квалифицирани
електронни подписи, което се удостоверява от представените по делото
доказателства относно доставчиците на съответните услуги.
РА обаче е издаден при допуснати
съществени процесуални нарушения при проверката и оценката на доказателствата, довели и до
нарушение на материалния закон.
Съгласно ЗДДС и постоянната
практика на СЕС по тълкуването на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива
2006/112/ЕО възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на
данъчен кредит изисква установяване наличието на действително осъществени
облагаеми доставки на стоки и услуги. В т. 32 от решение на СЕС по дело
С-285/11 е посочено, че преценката за това дали данъчнозадълженото лице може да
упражни право на приспадане на основание доставки на стоки и услуги се извършва
въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото в
съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. При
доставка на услуги данъчното събитие настъпва към момента на извършването им по
аргумент от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Съобразно общите правила за доказване в
тежест на данъчнозадълженото лице е да докаже при пълно и главно доказване, че
е получател по действително осъществена доставка на услуги.
В случая правото на приспадане на
данъчен кредит на жалбоподателя е отказано на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС
поради нереалност на фактурираните доставки на услуги по смисъла на чл. 9 и чл.
12 от ЗДДС. Основните мотиви за това са, че не са представени доказателства за кадровата
и техническата обезпеченост на доставчика – липсват доказателства,
удостоверяващи, че дружеството разполага с работници, които да извършат
фактурираните услуги (трудови договори, присъствени форми, ведомости за
заплати, сметки за изплатени суми и др.), както и с необходимите
машини и оборудване. Не е представена и информация, че
процесните услуги са извършени от трети лица, различни от твърдяния доставчик. Другият основен аргумент за нереалност на доставките е свързан с рисковия
профил на доставчика – ненамиране на адреса за кореспонденция, липса на
отчетени приходи и разходи от извършвана стопанска дейност, наличие на данъчни
задължения в големи размери. С оглед на това е направен извод, че не е настъпило данъчно събитие по чл.
25, ал. 2 от ЗДДС и за доставчика по фактурите не е възникнало право да начисли
ДДС чрез издаване на данъчен документ. Начисляването на данък при липса на
реална доставка е неправомерно съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и е основание за
непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит.
Следователно основният спор между
страните се концентрира върху това дали са налице реално осъществени доставки
на услуги от „Б.Ф.“ ЕООД, т.е. дали доставките по фактурите са действителни.
При липса на нормативна уредба, която да въвежда
изисквания за съставянето на определен тип документи, доказващи осъществяването
на относимите факти и обстоятелства, преценката дали една доставка е действително
извършена, се гради на съвкупния анализ на всички събрани по делото
доказателства. Тези доказателства в преобладаващата си част са частни
документи, определяни от характера на търговския оборот, като на практика за
много малко факти и обстоятелства биха могли да бъдат съставени официални
документи по смисъла на чл. 179 от ГПК, във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, които да имат
обвързваща съда доказателствена сила. При издаването на такива документи
стопанските субекти следва да се съобразяват с изискванията на ЗСч и издадените
въз основа или във връзка с него подзаконови нормативни актове. Съставяните
документи следва да се намират в държане на икономическите субекти и да се
съхраняват в законовоустановените срокове, като в хода на ревизията чрез
определените от ДОПК способи органът по приходите събира и извършва преценка
именно на такива документи, въз основа на което се правят констатации дали са
налице или не реално извършени доставки.
В случая предмет на
доставките по спорните фактури са разнородни по вид дейности, за които
ревизираното лице е представило в хода на ревизионното производство договори,
приемо-предавателни протоколи и разходооправдателни документи. От сключените
договори се установяват възникналите между страните облигационни отношения, а
от двустранните протоколи приемането и предаването на конкретните уговорени услуги.
В договорите и протоколите са описани отделните видове услуги, тяхното
количество, стойност и срок за извършване. Към всяка от фактурите са
представени разходни касови ордери и фискални бонове за извършените плащания в
брой, видно и от заключението на вещото лице. Съгласно съдебносчетоводната
експертиза съставените документи са надлежно осчетоводени по сметка 602
„Разходи за външни услуги“ при спазване на принципа на текущо начисляване, като
заведените счетоводни регистри осигуряват възможност за контрол на извършените
стопански операции.
Няма спор, че представените от
ревизираното лице договори, приемо-предавателни протоколи, фактури, РКО и
фискални бонове са частни диспозитивни (договорите) и частни свидетелстващи (фактурите, приемо-предавателните протоколи, РКО и фискалните бонове) документи, които се ползват единствено с формална
доказателствена сила. Неоснователно ответникът оспорва тези документи като неистински
(неавтентични) поради наличието на
несъответствия между положените в тях подписи на управителя на дружеството с подписа,
положен в образеца, представен в ТР. При преценката на частни документи,
касаещи правоотношения между търговци, следва да бъде съобразена разпоредбата
на чл. 301 от ТЗ. Тя регламентира, че когато едно лице действа от името на търговец без
представителна власт, се смята, че търговецът потвърждава действията, ако не се
противопостави веднага след узнаването. Правилно е становището на жалбоподателя, че е без правно значение кой е
подписал документите от името на „Б.Ф.“ ЕООД, след като търговецът не се е
противопоставил на подписването им веднага след узнаването. От данните по
делото е безспорно, че доставчикът е издал фискални бонове за всяко плащане в
брой, включил е фактурите в дневниците за продажби и е отразил начисления по
тях ДДС в СД по ЗДДС за съответните данъчни периоди, с което е потвърдил
сключването на договорите, предаването и приемането на извършените работи и заплащането
им при условията на чл. 301 от ТЗ. Прилагането на установената от закона
презумпция е обусловено не от потвърждаване на извършените от името на
търговеца действия по смисъла на чл. 42, ал. 2 от ЗЗД, а от противопоставянето
на търговеца на тези действия, което следва да бъде извършено веднага след
узнаването. Липсата на такова противопоставяне означава, че действията по
подписването на договорите и другите документи по изпълнението им са валидни и
са породили своите правни последици между страните, поради което не са налице
основания за третирането на оспорените документи като неавтентични и за
изключването им от доказателствата по делото, независимо че жалбоподателят не е
успял да ангажира доказателства за установяване на авторството на положените в
тях подписи. С оглед на изложеното неправилно и незаконосъобразно органите по
приходите са отказали да ценят приложените документи като годни писмени
доказателства, удостоверяващи извършването на документираните услуги,
приемайки, че са налице факти и обстоятелства, които подлагат на съмнение
тяхната истинност.
Процесните договори, протоколи и
разплащателни документи са представени още в хода на ревизионното производство
и са пряко обвързани с процесните фактури, както и с реалния резултат от доставките.
Съдържанието им удостоверява постигнатото между страните съгласие за приемане
без възражение на възложените и извършени услуги, което е основополагащо за
осъществяване на фактическия състав на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Липсата на
материална доказателствена сила на приемо-предавателните протоколи, РКО и
фискални бонове като частни свидетелстващи документи не изключва тяхната
доказателствена стойност, която следва да бъде преценявана с оглед на всички
обстоятелства по делото. Неоснователно е твърдението на ревизиращите органи, че
представените договори нямат обвързваща материална доказателствена сила, защото
тя е присъща само на удостоверителните документи, каквито са единствено
протоколите, фактурите, РКО и фискалните бонове. Договорите са диспозитивни
документи и те могат да бъдат валидни или невалидни, но не и верни или неверни.
Симулативното изявление не е невярно, а е невалидно, защото е насочено към
нежелани правни последици. В случая ревизиращите органи сами са приели, че
договорите доказват наличие на възникнали облигационни отношения между
страните, поради което са изключили възможността за тяхната симулативност. От анализа
на тези договори заедно и поотделно с останалите документи по изпълнението им (протоколи, РКО и фискални бонове) може да се направи обоснован извод, че доставките по
фактурите са фактически извършени, с оглед на което неправилно и
незаконосъобразно органите по приходите са отказали да ги кредитират.
Неясни и неконкретизирани са
мотивите в РА, че е необходимо да се установи не само наличие на договори и
фактури, но и на документи, материализиращи резултатите от извършените доставки
на услуги, след като приложените приемо-предавателни протоколи имат точно тази
удостоверителна функция. Неправилно органите по приходите са приели, че липсата
на доказателства за възможността на доставчика да изпълни услугите компрометира
доказателствената стойност на представените от жалбоподателя документи и е
основание за некредитирането им. Несъмнено кадровата обезпеченост на доставчика
е от решаващо значение при преценката за реалното извършване на фактурираните услуги,
но в случая липсата на доказателства за наети работници на трудови или
граждански договори не изключва възможността доставчикът да е работил със свой
персонал, а дали е спазил трудовото и осигурителното законодателство при неговото
наемане не може да се вменява в тежест на получателя на доставката на услуги. Съгласно
трайната съдебна практика ЗДДС не
обуславя правото на данъчен кредит за получателя на доставката от наличието или
не на конкретно ангажирани от изпълнителя работници. В т. 45 от решение
по дело С-324/11 (Gabor Toth) на СЕС изрично се сочи, че Директива 2006/112/ЕО не
допуска отказ на право на данъчен кредит поради това, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите
работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този
издател е декларирал посочените работници, освен ако приходният орган докаже въз основа на обективни данни, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, по която претендира право
на приспадане на данъчен кредит, е част
от данъчна измама, извършена от този издател. В същия смисъл са и решения на СЕС
по дела С-285/11, С-18/13 и по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и др. В случая
не са посочени каквито и да е обективни
данни, въз основа на които да се направи извод, че жалбоподателят е знаел, че
доставките са фиктивни, или е могъл да заподозре наличието на нарушения или
измама в това отношение от страна на доставчика.
Не се споделят изводите
на органите по приходите за нереалност на доставките, основани на
констатациите, че не са представени доказателства за техническата обезпеченост
на доставчика, защото за изпълнението на по-голямата част от договорените
услуги не е нужно специално оборудване или техника, а и не е задължение на
получателя на услугите да прави проверки дали неговият доставчик разполага с
техническа обезпеченост. Дължимата грижа от ревизираното лице е тази да
разполага с доказателства за реалност на доставката, а не да извършва проверка
на контрагентите си.
Фактът, че в процесните фактури е посочено плащане „по
сметка“, а са представени доказателства за плащане в брой, не е основание за
дискредитиране на доказателствената стойност на представените документи за
извършване на фактурираните услуги. За плащанията на дължимите суми по
фактурите са издадени фискални касови бонове от регистрирано в НАП ЕКАФП, а това,
че от посоченото ФУ не са постъпвали данни в ИМ на НАП за отчетени плащания, е
обстоятелство, за което няма как ревизираният субект да бъде отговорен, тъй
като той няма контрол върху действията на своя доставчик. Обратното разбиране
противоречи на съдебната практика на СЕС, според която добросъвестният
получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ от право на
данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия
доставчик.
Без правно значение са констатациите в РА, че доставчикът
е с рисков профил по ЗДДС, има публични задължения в големи размери, не е
намерен на адреса за кореспонденция, не е представил изисканите при насрещната проверка
документи, не е отчел приходи от услуги за 2020 г. и не е внесъл начисления ДДС
по доставките в полза на държавния бюджет, защото това няма пряко отношение към
действителността на спорните доставки. Нередностите при прекия доставчик не
могат да се противопоставят на получателя и да са самостоятелно основание да се
откаже право на приспадане на данъчен кредит.
С оглед на изложеното следва да се приеме, че жалбоподателят е представил надлежни документи за фактическото изпълнение на
сключените договори и спорните фактури документират реални доставки на услуги с
изпълнител „Б.Ф.“ ЕООД, които отговарят на критериите по чл. 9 и чл. 12 от ЗДДС
и съставляват данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС. Като са
приели обратното, органите по приходите са направили неправилни и необосновани
фактически и правни изводи, които не съответстват на материалния закон и
данните по делото. Доказателствата по ревизионната преписка са оценени
едностранчиво, без да се съобрази действителното им съдържание и спецификата на
търговските взаимоотношения, които отразяват. Незаконосъобразно органите по
приходите са се концентрирали единствено върху обстоятелството, че не са налице
доказателства за кадровата и техническата обезпеченост на доставчика, без да
установят дали наистина е налице данъчна измама с участието и/или със знанието
на получателя по доставките. Ненамирането на доставчика на адрес и
непредставянето на изисканите от него доказателства за кадрова и техническа
обезпеченост, както и всички други обстоятелства, които го определят като
рисков длъжник, не са онези обективни данни, въз основа на които да се приеме, че
позоваването на правото на данъчен кредит е с измамна цел или с цел
злоупотреба, след като всички представени от ревизираното дружество доказателства
сочат обратното.
Съгласно разпоредбите на чл. 68 и
чл. 69 от ЗДДС, за да бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит, е
необходимо данъчнозадълженото лице да притежава данъчен документ (фактура),
съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът във фактурата да е начислен
във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е
използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. Всички тези
предпоставки са налице по отношение на ревизирания субект, видно и от
заключението на вещото лице. При наличието на достатъчно безспорни
доказателства относно договарянето, получаването и приемането на услугите и
последващото им участие в независимата икономическа дейност на кооперацията
неправилно и необосновано органите по приходите са приели, че е налице
нереалност на доставките по фактурите и е осъществен фактическият състав на чл.
70, ал. 5 от ЗДДС. Отказът за признаване на данъчен кредит на това основание е
незаконосъобразен по същество, поради което и постановеният ревизионен акт, с
който са установени допълнителни задължения по ЗДДС, следва да бъде отменен на
основание чл. 146, т. 3 и т. 4 от АПК, във вр. чл. 160, ал. 2 от ДОПК и § 2 от
ДР на ДОПК.
С оглед на изхода от спора и на
основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК жалбоподателят има право на сторените от него разноски
по делото в размер на общо 1690 лева съобразно представения списък на разноски
по чл. 80 от ГПК.
Водим от горното и на основание
чл. 160, ал. 1 от ДОПК, Добричкият административен съд
Р Е Ш И :
ОТМЕНЯ ревизионен акт
(РА) № Р-030008200007531-091-001/29.06.2021
г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение №
196/14.09.2021 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, с
който на ТПК „П.“, ЕИК ХХХХХ, със седалище и адрес на управление : град Добрич,
площад ХХХХХ, представлявана от М.П.П., е
определен допълнителен ДДС за внасяне за данъчни периоди м. 06.2020 и м.07.2020
г. в размер на 12 550, 80 лева главница и 1 151, 63 лева лихви.
ОСЪЖДА Национална агенция по
приходите да заплати на ТПК „П.“, ЕИК ХХХХХ, със седалище и
адрес на управление : град Добрич, площад ХХХХХ, представлявано от М.П.П., сумата от 1690 лева, съставляваща разноски за първата инстанция.
РЕШЕНИЕТО може да бъде обжалвано с
касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването
му на страните.
Административен съдия :