Р Е Ш Е Н И Е
№ 130 20.06.2023г. град Кюстендил
В
ИМЕТО НА НАРОДА
Кюстендилският административен съд
на
двадесет и втори май две
хиляди и двадесет и трета година
в
открито съдебно заседание в следния състав:
Административен
съдия: МИЛЕНА АЛЕКСОВА-СТОИЛОВА
при секретаря Ирена Симеонова
като разгледа докладваното
от съдия Алексова-Стоилова
административно
дело № 68 по описа на съда за 2022г.
и за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.
Адв.Т.Т. от АД „Б. и Т.“ със седалище и адрес на управление ***
като пълномощник на „Е.Б.“ ЕООД, ЕИК **** с адрес
за кореспонденция: гр.Д, пл.“С“ №*, х-л „Р“,
офис *** със законен представител управителя Е К П обжалва
Ревизионен акт /РА/ №Р-2200102000167-091-001/20.07.2021г. на органи по
приходите при ТД на НАП – София В ЧАСТТА, с която е изменен и потвърден с
Решение №68/14.01.2022г. на директора на дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП за
определените допълнителни задължения за довнасяне, както следва:
1/в изменителната част на РА на установения резултат по ЗКПО
за 2018г. от данъчен финансов резултат – данъчна печалба в размер на
2 030 032.62лв. на данъчен финансов резултат – данъчна печалба в
размер на 872 211.12лв., ведно със съответната лихва за забава и
2/в потвърдените части на РА за отказания данъчен кредит по
отношение на фактури №**********/15.08.2019г. и №**********/31.08.2019г.,
издадени от „А“ ЕООД, ведно със съответната лихва за забава и за преобразувания
финансов резултат на основание чл.26, т.2 от ЗКПО във вр. с чл.10, ал.1 от ЗКПО
с размера на издадените от „С.М.С. И“ ЕООД фактури, ведно със съответната лихва
за забава.
Жалбоподателят претендира нарушения на материалния закон при
издаване на оспорената част от РА и моли за неговата отмяна. По отношение
отказа от приспадане на данъчен кредит за фактурите твърди доказване на услугите
със събраните доказателства, наличие на кадрова обезпеченост на доставчика и
липса на данни за знание у жалбоподателя за евентуална злоупотреба или измама
при доставчика. По отношение преобразувания финансов резултат по фактурите на
„С.М.С. И“ ЕООД твърди реалност на разходите поради документална обоснованост и
съдебно оспорване пред АССГ на РА, на който се позовава ревизията от
предходното ревизионно производство.
В с.з. и писмена молба пълномощникът на жалбоподателя
поддържа жалбата. Претендира деловодни разноски.
В с.з. и писмена молба пълномощникът на ответния директор на
дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП оспорва жалбата като неоснователна. Претендира
юрисконсултско възнаграждение.
Кюстендилският административен съд, след запознаване с
жалбата и събраните по делото доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност,
намира за установена следната фактическата обстановка по спора:
Ревизионното производство е образувано по заповед за
възлагане на ревизия №Р-22001020006167-020-001/12.10.2020г. на „Е.Б.“ ЕООД,
издадена от Г И М като заместник на М С Х, която заповед е изменена със
заповед №Р-22001020006167-020-002/20.01.2021г. на М С Х. Извършването на
ревизията е възложено на главен инспектор В И С /ръководител на ревизията/ и
старши инспектор В Д Р. Ревизията е обхванала задълженията за корпоративен
данък през периода 01.01.2018г. – 31.12.2019г. и за ДДС през периода 01.06.2018г.
– 31.07.2020г. Издателите на заповедите са с възложени функции на органи по
чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК въз основа на заповед №РД-01-128/18.02.2020г. на
директора на ТД на НАП – София.
Резултатите от ревизията са обективирани в Ревизионен доклад /РД/ №Р-22001020006167-092-001/18.05.2021г.
на органите по приходите. Установена е дейност на дружеството по СМР като
подизпълнител по договор от 01.11.2017г. с „Е И“ ЕООД през 2018 – 2020г. на
обект „М ц“ – гр.София с работници на дружеството и подизпълнителите „Х С“
ЕООД, „А“ ЕООД, „С и“ ЕООД и „Е Х г“ ЕООД. Отношения
между жалбоподателя и подизпълнителите са уреждани чрез съставяне на двустранни
протоколи за СМР, въз основа но които са издавани фактури, разпращани по банков
път. По предходна ревизия на жалбоподателя е издаден РА
№Р-2200108008293-091-001/25.10.2019г. Настоящата ревизия е установила, че
жалбоподателят е водил счетоводна отчетност съобразно изискванията на ЗСч и
счетоводните стандарти без нарушения на счетоводното законодателство. По
отделни задължения е установено следното:
1.по ЗКПО за 2018г. е декларирана счетоводна печалба от
259 034.80лв. с дължим данък 25 903.48лв., който е внесен. По
отношение на декларирания счетоводен резултат е установена необходимост от
коригиране:
1.1.със сделките, сключени с цел отклонение от данъчно
облагане по чл.16, ал.2, т.4 от ЗКПО по РА
№№Р-2200108008293-091-001/25.10.2019г., потвърден с решение №51/13.01.2020г. на
директора на дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП. С посочения РА е отказано
приспадане на данъчен кредит по фактурите за 2018г., издадени от „С.М.С. И“
ЕООД поради липса на реално извършени СМР с ДДС на стойност 122 635.26лв.
С данъчната основа по тези фактури е увеличен счетоводния финансов резултат за
данъчни цели от 613 176.32лв. Фактурите са с №7/27.01.2018г.,
№8/27.02.2018г., №9/29.03.2018г., №10/30.04.2018г. и №11/09.05.2018г.
1.2.с разходите за доставки на услуги за СМР с данъчна
основа 1 157 821.50лв., отчетени като текущи разходи по фактури,
издадени от подизпълнителя „Х С“ ЕООД през периода м.06-м.12.2018г., които
фактури не отразяват реално извършени доставки по договор от 15.06.2018г. Фактурите
касаят доставки с предмет „СМР на обект М ц“. Ревизията е установила липса на
кадрова обезпеченост на подизпълнителя по отчетените протоколи обр.19.
Ревизията е приела, че разходите по фактурите са документално необосновани и не
са признати за данъчни цели.
Така, със стойността на данъчната основа по фактурите от
„С.М.С. И“ ЕООД по т.1.1 от 613 176.32лв. и стойността на непризнатите
разходи по фактурите от „Х с“ ЕООД по т.1.2 от 1 157 821.50лв. е
увеличен счетоводни финансов резултат за данъчни цели на сумата
2 030 032.62лв. и е установен корпоративен данък от
203 003.26лв. с разлика за довнасяне от 177 099.78лв. с лихвите към
нея.
2.по ЗКПО за 2019г. е декларирана счетоводна печалба от 403 011.05лв.
с дължим данък 40 301.11лв. Внесеният данък е 22 740лв. Разликата за
довнасяне е 17 561.11лв. По отношение на декларирания счетоводен резултат
е установена необходимост от коригиране с разходите за доставка на услуги за
СМР на обща стойност 1 442 917лв., отчетени като текущи разходи по фактури:
2.1. издадени от „Х с“ ЕООД за СМР с данъчна основа
504 281лв. за м.01 и м.02.2019г. по идентични мотиви с изложените по-горе
за подизпълнителя и
2.2. издадени от „А“ ЕООД за СМР с данъчна основа
938 636лв. по фактури за м.05 и м.07-12.2019г. Ревизията е установила, че
фактурите не отразяват реално извършени доставки по договор от 20.05.2019г.
поради липса на материално-техническа и кадрова обезпеченост на подизпълнителя.
Поради липса на документална обоснованост на разходите по
т.2.1 и т.2.2 по см. на чл.26, т.2 от ЗКПО, със сумата 1 442 917лв. е
увеличен счетоводния финансов резултат за данъчни цели за 2019г. на данъчна
печалба от 1 845 928.05лв., изчислен е корпоративен данък от
184 592.80лв. с разлика за довнасяне от 161 852.80лв. с лихвите към
нея.
3.по ЗДДС:
Ревизията е установила, че жалбоподателят е извършвал
дейност през ревизирания период 01.06.2018г. - 31.07.2020г. във вид на
строителни и строително-ремонтни дейности като подизпълнител на обект „М ц“ –
гр.София и от края на м.04.2019г. стопанисва под наем обществена пералня в с.О,
община Сапарева баня. Дейността е реална – подавани са справки-декларации,
регистри с дневници за покупки и продажби. Над 99% от приходите са формирани от
изпълнението на договора от 01.11.2017г. с „Е и“ ЕООД за СМР. На обектите на „Е
иг“ ЕООД жалбоподателят е работил с наети от него лица по трудово
правоотношение и с подизпълнителите „Х с“ ЕООД, „Е Х г“ ЕООД, „С и“ ЕООД и „А“
ЕООД на база съставяни двустранни протоколи и издадени фактури. По отделни
доставчици задълженията за ДДС са следните:
3.1. за подизпълнителя „Х с“ ЕООД за данъчни периоди
м.06.-м.12.2018г. и м.01-м.02.2019г. на основание чл.68, ал.1, т.1 във вр. с
чл.69, ал.1, т.1 и чл.9 от ЗДСС е
отказано правото на приспадане на данъчен кредит по издадените фактури в общ
размер 332 420.50лв. по договора за възлагане от 15.06.2018г. В резултат
на насрещната проверка и представените от управителя на подизпълнителя
счетоводни документи ревизията е установила, че подизпълнителят не може да осигури
материално-техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на договорените СМР.
3.2. за подизпълнителя „А“ ЕООД за данъчни периоди м.05.2019г.,
м.07-м.12.2019г., м.01-м.04.2020г. и м.06-м.07.2020г. на основание чл.68, ал.1,
т.1 във вр. с чл.69, ал.1, т.1 и чл.9 от
ЗДСС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по издадените фактури в
общ размер 367 606.80лв. по договора за възлагане от 20.05.2019г. В
резултат на насрещната проверка и представените от управителя на подизпълнителя
счетоводни документи ревизията е установила, че подизпълнителя не може да осигури
материално-техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на договорените СМР,
включително с декларираните от него подизпълнители.
С оглед на изложеното, ревизията е формирала извод, че за
декларираните от РЛ доставки по т.3.1 и т.3.2 на общата сума 700 027.30лв.
по фактурите, издадени от „Х с“ ЕООД и „А“ ЕООД не са налице реални доставки по
см. на чл.6 и чл.9 от ЗДДС и данъчно събитие по чл.25, ал.2 от ЗДДС поради
което не е налице основание за признаване правото на приспадане на данъчен
кредит по фактурите на доставчиците. Касае се за издадени фактури, без да са
налице реално развили се търговски взаимоотношения между РЛ и подизпълнителите.
В ревизионния доклад ревизията е посочила сумите по отделни данъчни периоди. Ревизията
е установила, че не се налага корекция на декларирания от дружеството ДДС за
м.03, м.04 и м.06.2019г. и м.05.2020г.
3.3. Ревизията е установила, че РЛ е отчело фактури и
данъчни кредитни известия на доставки от „Л к С л“ ЕАД.
РЛ е ползвало данъчен кредит и в следващ данъчен период е включило фактурите със
знак „минус“, поради което са начислени лихви за периода на неправомерно
ползване на данъчния кредит, както следва: за м.07-м.09.2018г. върху
9 128.36лв. се дължи лихва от 154.69лв. и за м.08-м.09.2018г. върху сумата
2 039.58лв. се дължи лихва от 17.00лв.
3.4. Ревизията е установила и неправомерно ползван от РЛ
данъчен кредит по две фактури:
-от „Е Х г“ ЕООД по фактура №0…04/27.06.2018г. с ДДС 824лв.,
която фактура е включена в дневника за покупки в м.06.2018г., а данъчното
кредитно известие е издадено в м.09.2019г., поради което ревизията е начислила
лихва 21.06лв.
-от „С“ ЕООД по фактура №*********/10.07.2018г. с ДДС
23.96лв., която фактура е включена в дневника за покупки за м.07.2018г., а
данъчното кредитно известие е издадено в м.08.2018г., поради което ревизията е
начислила лихва 0.21лв.
Общата дължима сума по РД е
1 255 558.91лв. главница и лихви към 18.05.2021г. Към РД са приложени
представените от РЛ с писмо №КПД-5907/19.11.2020г. оборотни ведомости за 2018г.
и 2019г., отчети за приходите и разходите, баланс, данъчни и амортизационни
планове, договори за възлагане, фактури за разходи, протоколи обр.19 за
извършените СМР, аналитични регистри, договори за наем, договор за счетоводно
обслужване и справки обр.Кд 41-Кд46 /вж. л.709-804/, представените от
поизпълнителите „Х с“ ЕООД и „А“ ЕООД договори и счетоводни документи за
извършените СМР /вж. л.827-929/ и са приобщени данните от проверка в ИС
„Контрол“ и СУП на НАП, модул „Трудови договори“. Ревизионният доклад е връчен
на РЛ на 21.05.2021г. /вж. л.58-гръб/.
По уведомление на РЛ
вх.№53-00-1375/02.06.2021г. /вж. л.671/, с Уведомление от 03.06.2021г. срокът
за възражения по доклада е удължен до 04.07.2021г., за което жалбоподателят е
уведомен на 03.06.2021г. /вж.л.672/. В удължения срок РЛ не е подало
възражения.
С оспорения РА
№Р-22001020000167-091-001/20.07.2021г. са потвърдени публичните задължения на
РЛ. РА е връчен на РЛ на 07.09.2021г.
С жалба вх.№53-06-7393/20.09.2021г. РЛ е оспорило РА пред
директора на дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП /вж. л.82/. С опис към
жалбата РЛ е представило писмени доказателства: 6бр. граждански договори между
работници и подизпълнителите, 6бр. сметки за изплатени суми по чл.45, ал.4 от ЗДДФЛ по тези договори, 6бр. приемо-предавателни протоколи, 9бр. нотариално
заверени декларации от служители на „Х С“ ЕООД и книги за инструктаж по
безопасност и здраве от подизпълнителите /стр.96-659/.
Със споразумение вх.№23-22-1536-4/04.11.2021г. е продължен
срока по чл.156, ал.7 от ДОПК до 1 месец от изтичане на срока по чл.155, ал.1
от ДОПК /вж. л.457/. Преписката е постъпила при решаващия орган на 28.09.2021г.
/вж. л.463/.
С Решение №68/14.01.2022г. директорът на дирекция „ОДОП“ –
София при ЦУ на НАП е приел за недопустима жалбата срещу РА в частта на
декларирания ДДС за м.06.2019г. поради липса на корекция в данъка. В тази част
жалбата е оставена без разглеждане и е прекратено производството. В останалата
част жалбата е приета за допустима. С решението в допустимата част на жалбата
органът е:
-отменил РА в частта за установените резултати по ДДС за
данъчни периоди м.06-м.12.2018г., м.01-м.02, м.05, м.07, м.09-м.12.2019г.,
м.01-04.2020г. и м.06-м.07.2020г. и за корпоративен данък по ЗКПО за данъчен
период 2019г., ведно със съответната лихва за забава,
-изменил РА в частта за установения резултат по ЗКПО за
данъчен период 2018г. от данъчен финансов резултат – данъчна печалба в размер
на 2 030 032.62лв. на данъчен финансов резултат – данъчна печалба в
размер на 872 211.12лв., ведно със съответната лихва за забава и
-е потвърдил РА в останалата оспорена част.
В мотивите на решението органът е приел за незаконосъобразни
извършените от ревизията корекции на декларираните резултати по ЗДДС за
непризнатото право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на
700 027.30лв. по фактурите, издадени от „Х с“ ЕООД и „А“ ЕООД поради
събраните доказателства за реално изпълнение на доставките и липсата на
доказателства за упражняване на правото на приспадане с измамна цел или с цел
злоупотреба, съгласно Решение от 21.06.2012г. на СЕС по обединени дела С-80/11
и С-142/11. Приел е за законосъобразен определения за внасяне ДДС общо в размер
на 31 033.49лв., произтичащ от внесен ДДС в по-малък размер от
декларирания, което е довело до установяване на по-голям размер на ДДС за
внасяне след извършени корекции на резултата по отделни периоди /вж. стр.10 от
решението. По отношение на данъка по ЗКПО за данъчен период 2018г. счетоводната
данъчна печалба е намалена с непризнатите разходи по фактурите на „С.М.С.
Инженеринг“ ЕООД за 613 176.32лв., като е прието за незаконосъобразно
непризнаване на разходите за доставки на услуги по фактурите на „Х с“ ЕООД. По
отношение на данъка по ЗКПО за данъчен период 2019г. е прието за
незаконосъобразно непризнаването на разходите по всички посочени в РД и РА
фактури, издадени от „Х с“ и „А“ ЕООД. За законосъобразни са приети изводите в
РА за дължими лихви във връзка с издадените фактури и кредитни известия за ДДС
по фактурите на „Л к С Л“ ЕАД, „Е Х г“ ЕООД и „С“ ЕООД поради липса на
доказателства, опровергаващи изводите на органите по приходите.
Решението на решаващият орган е връчено на РЛ на 19.01.2022г.
Жалбата е подадена на 27.01.2022г.
Към преписката е приложен СD-R, съдържащ доказателства за валидност на електронните
подписи, с които органите по приходите са подписали издадените от тях актове в
ревизионното производство.
В съдебното производство са приложени решение №1818/18.03.2022г.
по адм.д.№2049/2020г. по описа на АССГ и решение №1099/01.02.2023г. по
адм.д.№5731/2022г. по описа на ВАС. С решението на ВАС е оставено в сила
решението на АССГ, с което е отменен РА №Р-22001018008293-091-001/25.10.2019г.
на органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение №51/13.01.2020г.
на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП, с който на „Е.Б.“ ЕООД са
определени задължения по ДДС за данъчни периоди от м.11.2017г. до м.05.2018г. в
общ размер 167 332.36лв. Като част от незаконосъобразно определените
задължения за ДДС са фактурите по процесния РА, издадени от подизпълнителя
„С.М.С И“ ЕООД с предмет извършени СМР на обект „М ц“ – гр.С /вж. стр.990 –
първи абзац/.
Горната фактическа обстановка се установява и доказва от
посочените писмени доказателства.
С оглед установената фактическа
обстановка по делото, съдът намира жалбата за допустима. Подадена е от
представител на надлежен правен субект по см. на чл.147, ал.1 от АПК във вр. с
§2 от ДР на ДОПК. Адресат на РА в процесните части е дружеството -
жалбоподател, което обстоятелство го определя като легитимирано лице за
неговото оспорване. РА е с утежняващ за адресата характер. Оспорването е
осъществено в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК пред компетентния административен
съд. Предметът на оспорване е съобразен с правилото на чл.156, ал.1 от ДОПК
/частта от РА, която не е отменена с решението по чл.155 от ДОПК/.
Разгледана по същество, при условията на чл.160, ал.2 и ал.5
от ДОПК, жалбата е основателна. Съображенията за това са следните:
РА е издаден от компетентни органи.
Съгласно чл.119, ал.2 от ДОПК, РА се издава от органа, възложил ревизията и
ръководителя на ревизията. Органът с правомощие да възлага ревизията е
определен в чл.112, ал.2 от ДОПК. Съгласно заповед №РД-01-128/18.02.2020г. на
директора на ТД на НАП – София, възлагането на ревизията е осъществено в
хипотезата на чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК – от органи по приходите, определени от
директора на ТД на НАП. Титуляр на правото е М С Х, която е издател на РА. По
правилото на чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК възложителят на ревизията с издаване на
заповедта за възлагане на ревизията определя нейния ръководител. В случая, със
заповедта за възлагане и изменителната заповед като ръководител на ревизията е
определена Валентина Иванова Секулова на длъжност главен инспектор по
приходите. РА е подписан от посочените органи по приходите с валидни електронни
подписи и е издаден във формата на електронен документ. Страните не спорят
относно компетентността.
РА съответства
на предвидената за него мотивирана писмена форма по см. на 120, ал.1 и ал.2 от
ДОПК. Съдържа данни относно издателите, РЛ, обхвата на ревизията, има мотиви за
издаване и разпоредителна част. Към РА е приложен РД, който има съдържанието по
чл.117, ал.2 от ДОПК и е съставен от екипа ревизори по заповедите за възлагане
на ревизията. Докладът е придружен от писмените доказателства – негови
приложения.
РА е издаден при спазване на формалната процедура по ДОПК.
Съгласно правилото на чл.108, ал.1 от ДОПК данъчните задължения се установяват
с РА по чл.118 от ДОПК. Нормата на чл.110, ал.2 от ДОПК определя ревизията като
съвкупност от действия на органите по приходите, насочени към установяване на
задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Тези действия са
регламентирани в чл.112 и сл. от ДОПК и включват образуване на ревизионно
производство посредством издаване на заповед за възлагане на ревизия от
компетентното длъжно лице, връчване на заповедта на РЛ и нейните изменения,
спазване на срока за извършване на ревизията /вж. чл.114 от ДОПК/ в съответното
място /чл.115 от ДОПК/, изготвяне на РД по чл.117 от ДОПК и издаване на РА по
чл.118-120 от ДОПК с осигуряване право на РЛ за възражения и представяне на
доказателства. В случая по делото, органите по приходите са спазили императивно
уредената процедура за издаване на РА, за което страните не спорят. Отделно от
това, е спазена и процедурата по задължителен административен контрол на РА по
чл.152-155 от ДОПК. След постъпване на жалбата срещу РА, производството е
пренесено пред компетентния решаващ орган по чл.152, ал.2 от ДОПК – директора
на дирекция „ОДОП“ - София при ЦУ на НАП, който е издал Решение в срока по
чл.155, ал.1, продължен по чл.156, ал.7 от ДОПК и е упражнил валидно
правомощията по чл.155, ал.2 и ал.8 от ДОПК. В решението органът е обсъдил
приложените към жалбата писмени доказателства и е формирал изводите въз основа
на цялостен анализ на доказателствата и приложимото национално и съюзно право.
РА в оспорените части обаче е издаден в нарушение на материалния
закон. По отделни публични задължения изводите на съда са следните:
-По отношение на изменената част от РА на установения
резултат по ЗКПО за 2018г. от данъчен финансов резултат – данъчна печалба в
размер на 2 030 032.62лв. на данъчен финансов резултат – данъчна
печалба в размер на 872 211.12лв., ведно със съответната лихва за забава.
Съвкупният анализ на съдържанието на РД и РА установява, че
задължението по ЗКПО за 2018г. е формирано, като към декларираната от
жалбоподателя счетоводна печалба от 259 034.80лв. органите по приходите са
прибавили: 1/данъчната основа от 613 176.32лв. на фактурите, издадени от
„С.М.С. Иг“ ЕООД, за които с РА №Р-22001018008293-091-001/25.10.2019г.,
потвърден с Решение №51/13.01.2020г. на директора на дирекция „ОДОП“ - София
при ЦУ на НАП, е отказано приспадане на данъчен кредит поради липса на реално
извършени СМР по см. на чл.16, ал.2, т.4 от ЗКПО и 2/разходите за доставки на
услуги за СМР от 1 157 821.50лв. по фактурите от „Х с“ ЕООД през
периода м.06-м.12.2018г. поради липса на реално извършени доставки по см. на
чл.26, т.2 от ЗКПО. Така, общата сума от 2 030 032.62лв. е приета за
счетоводен финансов резултат за данъчни цели и върху него е изчислен дължимия
корпоративен данък от 203 003.26лв. С решението на ответния орган
оспорения РА е изменен, като данъчния финансов резултат – данъчна печалба е
намален на 872 211.12лв. Прието е, че разходите за доставки на услуги по
фактурите от „Х С“ ЕООД в размер на 1 157 821.50лв. отразяват реални
доставки, противно на изводите в РД и РА. В изменителната част на решението
сумата 872 211.12лв. включва декларираната от РЛ данъчна печалба от
259 034.80лв. и сумата от данъчната основа по фактурите, за които е
отказано приспадане на данъчен кредит по фактурите от „С.М.С. И“ ЕООД от
613 176.32лв. Спорът по настоящето дело е относно сумата по фактурите от
„С.М.С.И“ ЕООД. За формирането на тази сума органите са взели предвид издадения
на жалбоподателя предходен РА от 25.10.2019г., потвърден с решението на органа.
Този РА обаче е отменен с решение №1818/18.03.2022г. по адм.д.№2049/2020г. на
АССГ, оставено в сила с решение №1099/01.02.2023г. по адм.д.№5731/2022г. на
ВАС, в сила от 01.02.2023г. Съдилищата са установили наличие на материално правните
предпоставки за надлежно упражняване на правото на приспадане на ДДС от жалбоподателя
като получател на доставките /СМР/ по см. на чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1,
т.1 от ЗДДС, т.к. тези доставки са действително извършени, т.е. същите са
реални. Следователно, липсва посоченото в процесния РА и изменителното решение
правно основание по чл.16, ал.2, т.4 от ЗКПО. Данъчната основа от
613 176.32лв. по посочените пет фактури от „С.М.С И“ ЕООД за
м.01-м.05.2018г. касае реално извършени услуги поради което не е налице
отклонение от данъчно облагане. От тук, не е дължимо и коригиране на
декларирания от РЛ данъчен резултат – данъчна печалба от 259 034.80лв. и
не дължимо увеличаване на декларирания и внесен корпоративен данък от
25 903.48лв. Влязлото в сила отменително решение на АССГ по см. на чл.177,
ал.1, изр.2 от АПК има действие по отношение на всички. Съдебната отмяна има
обратно действие. Това означава, че с обратна сила отпадат разпоредените с отменения
РА задължения, поради което тази материалноправна промяна трябва да бъде
зачетена от всички, включително от страните по спора и настоящия съд. Влязлото
в сила съдебно решение на АССГ води до отпадане на основанието за коригиране на
декларираната от дружеството счетоводна печалба за 2018г. със сумите по
фактурите от „С.М.С. Инженеринг“ ЕООД. Това съдебно решение е преустановило
правния спор досежно дължимостта на изчислените в ревизията суми за
корпоративен данък за 2018г. Никоя от страните не може повече да оспорва
правилността на съдебно установеното, т.е. незаконосъобразността на процесния
РА и на решението на ответника в изменителната част, с които е наредено плащане
на завишената сума за корпоративен данък. Установеното задължение за данъка по
фактурите от „С.М.С. И“ ЕООД е с отпаднало правно основание. Изложеното
обосновава извод за незаконосъобразност на РА в оспорената част, изменена с
решението на ответния орган. Поради незаконосъобразност на РА за главницата,
незаконосъобразен е РА и в частта за начислената лихва за забава като акцесорно
плащане.
-По отношение на потвърдената част на РА досежно преобразувания
финансов резултат на основание чл.26, т.2 от ЗКПО във вр. с чл.10, ал.1 от ЗКПО
с размера на издадените от „С.М.С. И“ ЕООД фактури, ведно със съответната лихва
за забава.
Отпадналата с обратна сила необходимост от деклариране на
данъчен финансов резултат – данъчна печалба на данъчните основи по фактурите от
„С.М.С. И“ ЕООД поради установената с влязлото в сила решение на АССГ реалност
на доставките на услугите за СМР, води до липса на основанието по чл.26, т.2 от ЗКПО. Осчетоводените от РЛ суми по фактурите следва да се признаят за данъчни
цели, т.к. с отменителното съдебно решение е призната документалната обоснованост
на разходите по чл.10, ал.1 от ЗКПО чрез първични счетоводни документи по см.
на ЗСч, отразяващи вярно стопанските операции. Изложеното обосновава извод за незаконосъобразност
на РА в оспорената част, потвърдена с решението на ответния орган. Поради
незаконосъобразността на РА за главницата, незаконосъобразен е РА и в частта за
начислената лихва за забава като акцесорно плащане.
-По отношение на потвърдената част от РА досежно отказания
данъчен кредит по фактури №**********/15.08.2019г. и №**********/31.08.2019г.,
издадени от „А“ ЕООД, ведно със съответната лихва за забава.
Посочените две фактури са приложени на л.755 и л.756 от
делото. С тях са фактурирани извършени от подизпълнителя СМР на обект „М ц“. И
двете фактури са издадени въз основа на протоколи от 15.08.2019г. и
31.08.2019г. за приемане на извършените СМР с подписи на възложителя и
изпълнителя. Протоколите съдържат видове работи по мярка, количество, единична
цена и стойност. Стойностите в протоколите съответстват на стойностите по
фактурите. Фактурите в качеството на първични счетоводни документи имат
реквизитите по чл.6, ал.1 от ЗСч и отговарят на изискванията на чл.114 от ЗДДС,
респ. на чл.226 от Директива 2006/112. Наличието на издадени фактури от доставчика
за извършени доставки на услуги през процесните периоди и на други писмени
доказателства във вид на договор за възлагане на СРД от 20.05.2019г.,
приемо-предавателни протоколи и документи за заплащане на сумите по банков път
от възложителя на изпълнителя, начисляването на ДДС от РЛ във фактурите по
договора от 01.11.2017г. с „Емар инженеринг“ ЕООД, ведно с извода на
ревизиращите органи за редовно водено
счетоводство от РЛ за процесните периоди обективират извод за реалност на
доставките. Частните писмени документи не са оспорени от приходната
администрация по реда на чл.193 от ГПК във вр. с чл.144 от АПК и §2 от ДР на ДОПК по отношение на тяхната автентичност и съдържание, поради което се ползват
със съответната доказателствена сила. Фактурите и останалите писмени документи
са редовни от формална страна. Страните не спорят относно наличието на
регистрация на РЛ по ЗДДС през спорния период, предмета на дейност на
дружеството, определен в РД и РА и достоверността на счетоводните книги и
записвания при РЛ.
Спорът между страните е за реално извършени доставки по
фактурите по см. на чл.9, ал.1 от ЗДДС по отношение условията за упражняване
правото на приспадане на данъчен кредит по чл.71, т.1 във вр. с чл.68, ал.1 от ЗДДС.
По спорният въпрос има трайно формирана практика на СЕС,
прилагана от ВАС, за това, че под понятията „доставка на стоки“ и „доставка на
услуги“ следва да се разбира всяка сделка по прехвърляне на материална вещ във
фактическо разпореждане от едно лице на друго, респ. влагане на услугите в
дейността на РЛ и че националният съд следва да определя във всеки отделен
случай в зависимост от фактите по делото дали е налице такова прехвърляне,
респ. влагане в дейността въз основа на обща преценка на всички доказателства и
фактически обстоятелства по спора в главното производство, като лицето, което
иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените за това
условия /вж. Решение на Съда от 18.07.2013г. по дело С-78/12/. Съгласно
тълкуването на чл.14 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г., не се
изисква доставчикът да е собственик върху определена стока, а само да се
установи прехвърлянето на стоката, т.е. физическото предаване. Преценката за
наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит се осъществява
от националния съд съобразно правилата за доказване на националното право.
Трудностите в процеса по събиране на доказателства при фирмите-доставчици не
могат да се тълкуват във вреда на РЛ. В решение на СЕС от 13.02.2014г. по дело
С-18/13 Съдът изрично е приел, че обстоятелството, че по делото в главното
производство доставената услуга не е била действително извършена от посочения
във фактурите доставчик или негов подизпълнител, по-специално тъй като
последните не са разполагали с необходимия персонал, материал, активи, разходи
за услугата, липса на оправдание в счетоводната документация или се оказва, че
някои от документите не са били подписани от посочените в тях като доставчици
лица, само по себе си не е достатъчно да се изключи правото на приспадане на
данъчен кредит. Практиката отразява разбирането, че не може получателят на
доставките да бъде задължен да доказва, респ. да е отговорен за действия и/или
бездействия на доставчика си, включително с какви работници е работил
доставчика, дали е спазил трудовото и осигурително законодателство, дали е имал
на разположение складове и бази за съхранение на доставените стоки, как е водил
счетоводната си отчетност и др., когато няма данни за измамни действия от РЛ,
съответно за знание или участие в такива действия /вж. решение по дело С-324/11
на СЕС/. Отделно от това, съгласно Решение на СЕС от 21.06.2012г. по съединени
дела С-80/11 и С-142/11г, отказът да се признае правото на приспадане на
данъчен кредит е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на
приспадане, като данъчния орган следва надлежно да установи обективните
обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото
лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото
си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг
стопански субект нагоре по веригата на доставки.
Спазвайки критериите за доказване в съюзното право,
прилагани последователно от ВАС, в случая по делото приходните органи не
доказват подобно поведение на РЛ. Освен това, плащането на дължимите суми от
фактурите по банков път е лишено от стопанска логика при липса на реална
доставка. Не на последно място, за всички останали фактурирани СМР от „А“ ЕООД
през 2019г. /за м.05, м.07, м.09-м.12.2019г./ решаващия орган е признал реалност
на доставките, поради което няма правна и житейска логика да не признае
реалност и за данъчен период м.08.2019г. по двете спорни фактури. В мотивите на
решението на ответния орган не се сочат отделни, самостоятелни мотиви за тези
две фактури, различи от общите мотиви за отмяна на РА по отношение на отказа за
признаване правото на данъчен кредит за всичките фактури с доставчик „А“ ЕООД
за 2019г. и 2020г.
Събраните по делото доказателства в своята съвкупност
обосновават извод за реални доставки на услугите по двете фактури, поради което
на РЛ следва да се признае правото на приспадане на данъчен кредит по см. на
чл.71, т.1 във вр. с чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС за данъчен период м.08.2019г.
Изложеното обосновава извод за незаконосъобразност на РА в
оспорената част, потвърдена с решението на ответния орган. Поради
незаконосъобразността на РА за главницата, незаконосъобразен е РА и в частта за
начислената лихва за забава като акцесорно плащане.
На основание чл.161, ал.1 от ДОПК НАП дължи заплащане на
жалбоподателя на деловодни разноски в размер на 50лв. за ДТ.
Поради изхода от спора ответникът няма право на
юрисконсултско възнаграждение.
Мотивиран
от горното, съдът
Р
Е Ш И:
ОТМЕНЯ
по оспорване на „Е.Б.“ ЕООД /с посочени данни/ Ревизионен акт
№Р-2200102000167-091-001/20.07.2021г. на органи по приходите при ТД на НАП –
София В ЧАСТТА, с която е изменен и потвърден с Решение №68/14.01.2022г. на
директора на дирекция „ОДОП“ - София при ЦУ на НАП по определените на
дружеството допълнителни задължения за довнасяне, както следва:
1/в изменителната част на РА на установения резултат по ЗКПО
за 2018г. от данъчен финансов резултат – данъчна печалба в размер на
2 030 032.62лв. на данъчен финансов резултат – данъчна печалба в
размер на 872 211.12лв., ведно със съответната лихва за забава и
2/в потвърдените части на РА за отказания данъчен кредит по
отношение на фактури №**********/15.08.2019г. и №**********/31.08.2019г.,
издадени от „Астемо“ ЕООД, ведно със съответната лихва за забава и за
преобразувания финансов резултат на основание чл.26, т.2 от ЗКПО във вр. с
чл.10, ал.1 от ЗКПО с размера на издадените от „С.М.С. И“ ЕООД фактури, ведно
със съответната лихва за забава.
ОСЪЖДА НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ да заплати на „Е.Б.“ ЕООД
/с посочени данни/ деловодни разноски в
размер на 50лв. /петдесет лева/.
Решението подлежи на касационно обжалване от страните пред
ВАС в 14-дневен срок получаване на съобщенията за изготвянето му.
Решението да се съобщи на страните.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: