Р Е Ш Е Н И Е
№ ……………………….
……………………………..,
Варна
В ИМЕТО НА
НАРОДА
ВАРНЕНСКИЯТ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, Деветнадесети състав в открито съдебно заседание на пети октомври две хиляди двадесет и
втора година в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: МАРИЯНА БАХЧЕВАН
При секретар Румела Михайлова изслуша
докладваното от съдията административно
дело № 207/2022г. за да се произнесе
взе предвид следното:
Производството е по реда на чл.156 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Делото е образувано по жалбата на Й.Г.К. – В. срещу ревизионен акт
№Р-03000321001561-091-001/29.09.2021г., издаден от органи по приходите при
Териториална дирекция на Националната агенция за приходите гр.Варна, потвърден
с решение №287/15.12.2021г. на директора на дирекция „Обжалване и
данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ при ЦУ на НАП.
В жалбата се навеждат оплаквания за
материална незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт. Изтъква се, че не
са налице основания за провеждане на ревизията по особения ред, регламентиран в
чл.122 и сл. от ДОПК и данъчната основа не е изчислена законосъобразно. Твърди
се ,че органите по приходите не са спазили условията на чл.2, чл.3 и чл.5 от ДОПК, тъй като не са установили безпристрастно фактите по случая. Подчертава
се, че кражбата на счетоводната документация на ревизираното лице е доказан
факт и сторно операциите са извършени при спазване на нормативните правила по
чл.26 ал.1 т.1-11, чл.31 ал.2 във връзка с чл.35 ал.1 от Наредба
№Н-18/13.12.2006г. Сочи се, че сторно бележките съдържат всички необходими
реквизити. Прави се оплакване, че начисляването на данък върху добавената
стойност е извършено по неустановеното предположение, че срещу плащания
чрез ПОС терминал са скрити недекларирани продажби. Жалбоподателят смята, че
ревизиращите органи не са доказали извършени облагаеми продажби, за които не е начислила ДДС. Иска
отмяна на ревизионния акт и присъждане на сторените съдебни разноски.
Ответникът – директорът на дирекция „ОДОП“
чрез гл.юрисконсулт Д.М. в писмено становище вх.№ 15660/20.10.2022г. оспорва
жалбата като неоснователна и иска нейното отхвърляне. Претендира се присъждане
на юрисконсултско възнаграждение в размер на 735.80 лева. Смята, че са доказани предпоставките за
провеждане на ревизия по реда на чл.122 от ДОПК. Сочи се, че ревизираното лице
е представило счетоводни регистри на сметка 411 „Клиенти“, представляващи
годишна главна книга на сметката за периоди 2014г., 2015г., 2017г. и 2018г.,
присъединени в ревизията /стр.108-105/, като се отбелязва, че такива счетоводни
регистри се водят при двустранно, а не
при едностранно счетоводство, поради което е налице основание да се счита, че
жалбоподателката е водила двустранно счетоводство. От тези регистри е видно и
че счетоводството е водено автоматизирано, т.е. на програмен продукт и
ревизираното лице е можело да представи извлечение от него – счетоводна
отчетност, независимо от заявената кражба на първични и вторични счетоводни
документи. Ответникът смята, че жалбоподателката не е доказала, че постъпилите
в нейната банкова сметка *** в търговския обект са върнати на купувачите при развалени от
тяхна страна при разваляне на покупко-продажбите. Оспорва се истинността на
сторно бележките като се изтъква, че те са създадени единствено за нуждите на
ревизионното производство. Заявява се, че не са били налице основанията на
чл.31 от Наредба №Н-18/13.12.2006г. за извършване на сторно операции. Обръща се
внимание, че ревизираното лице е дало противоречиви обяснения в хода на
ревизията относно сторнирането на сумите. Сочи се, че ревизията е установила за
отделните периоди по-големи суми на сторнирани покупки, отколкото на
маркираните продажби. Тоест, трябва да се сравнява оборотът, маркиран във ФУ и
платен чрез ПОС терминал /за който ревизираното лице не твърди, че стоките са
върнати и плащанията са сторнирани/ с оборотът, който не е маркиран във ФУ и е
платен чрез ПОС терминал, тъй като за него са изписани касови бележки от
кочан. Подчертава се правилността на
извода, че платените парични суми са от търговски оборот, който при сумирането
му за последните 12 месеца надхвърля 50 000 лева, изискуем минимум за
регистрация по чл.96 ал.1 от Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/.
Добавено е, че жалбоподателката сама е подала коригираща декларация по чл.50 от
Закона за данъците върху доходите на физическите лица за 2018г., в която е
декларирала оборот от 63 174.94 лева.
Решение №287/15.12.2021г. на директора на дирекция „ОДОП“ гр.Варна е
съобщено на адресата му на 18.01.2022г. видно от известието за доставяне.
Жалбата срещу него е постъпила на 31.01.2022г., т.е. в 14-дневния срок за
обжалване. Подадена е от лице с активна процесуална легитимация срещу
административен акт, подлежащ на обжалване, поради което жалбата е процесуално
допустима.
Въз основа на съдържащите се в
административната преписка документи и доказателствата, събрани в хода на
съдебното производство и предвид твърденията на страните, съдът установи
следното от фактическа страна:
За
ревизирания период, жалбоподателката в качеството си на едноличен търговец „Г. – Й.Г.“ с ЕИК ******* е извършвала търговска дейност – продажба на
изделия от благородни метали и ремонт на бижутерия в търговски обект –
златарско ателие, находящ се в гр.Варна, ул.“Д-р Пискюлиев“ № 50. На
24.03.2021г. в Търговския регистър е вписано заличаване на едноличния търговец.
В търговския обект е било регистрирано фискално устройство с дистанционна
връзка към НАП, което е било въведено в експлоатация на 30.06.2017г. и
дерегистрирано на 01.10.2018г. На датата на дерегистрация в същия търговски
обект същото фискално устройство отново е било регистрирано, но на името на
дъщерята на жалбоподателката – И. И. /която е свързано лице по смисъла на §1 т.3
б.“а“ от ДР на ДОПК – майка и дъщеря/ действаща с едноличен търговец „Г. – И. И.“ с ЕИК *****. През ревизирания период едноличния търговец на
жалбоподателката не е бил регистриран по ЗДДС и по нейни данни е водено
едностранно счетоводно записване по реда на чл.3 ал.4 от Закона за
счетоводството /ЗСч/.
При ревизията е установено наличието на
обстоятелство по чл.122 ал.1 т.4 и т.5
от ДОПК - липсва или не е
представена счетоводна отчетност съгласно Закона
за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за
установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите,
необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне
на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред; документите, необходими за установяване на основата за облагане с
данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване, поради което
данъчната основа е изчислена по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК, за което
жалбоподателката е получила уведомление по чл.124 ал.1 от ДОПК с №
Р-03000211001561-113-001/24.06.2021г. За оборване на това основание,
жалбоподателката е представила писмено обяснение, че счетоводната ѝ
документация е била открадната на 10.01.2021г., за което е била заведена
преписка ЗМ №42/2021г. по описа на Трето РУ при ОД на МВР – Варна.
Когато
органите на приходите са поискали да видят в оригинал касовите книги и сторно
бележките, жалбоподателката е заявила, че и те са били откраднати при
изпращането им от Велико Търново /където първоначално се е водило
счетоводството на едноличния търговец/, за което е представено удостоверение от
МВР.
За 2018г. ревизираното лице е подало декларация по чл.50
от ЗДДФЛ с вх.№ 0300И0649942/21.04.2019г., в която е посочила печалби и приходи
в размер на 4098.77 лева. В хода на ревизията е установено, че едноличния
търговец е достигнал на 28.02.2018г. оборот от
51 339.70 лева през последните 12 месеца, поради което на основание
чл.96 ал.1 от ЗДДС е бил длъжен до 07.03.2018г. да подаде заявление за
регистрация по чл.101 ал.6 и ал.7 от ЗДДС и да бъде регистрирано до 21.03.2018г.
С
ревизионния акт е установено, че Й.Г.К. действаща с ЕТ „Г.-Й.Г.“ дължи данък върху добавената стойност в
общ размер от 6144.53 лева и лихви от 1971.57 лева за извършените облагаеми
доставки за периода от изтичане на срока, в който е следвало да подаде
заявление за регистрация по ЗДДС -
22.03.2018г. до датата, на която е
преустановила дейността си като едноличен търговец – 30.09.2018г.
В хода на
ревизията са установени плащания от клиенти чрез ПОС терминал, постъпили по
банковата сметка на едноличния търговец, които не са били регистрирани в ЕКАФП,
както следва: за 2017г. /от шести до
дванадесети месец/ платени суми общо в размер на 23 950.60 лева чрез ПОС
терминал, а отчетени в ЕКАФП – 18 841.20 лева; за ревизирания период от
22.03.2018г. до 31.12.2018г. наредени са били суми в размер на 23 710 лева
чрез ПОС устройство, а са били отчетени в ЕКАФП – 13 200.70 лева. Според
обяснението на жалбоподателката, част от
сумите не са били отчетени в ЕКАФП, защото са били вписани в касови бележки от
кочан, заради спиране на ел.захранването. За самите сторно бележки също твърди,
че са били издадени от кочан.
Жалбоподателката
не е представила счетоводна отчетност, като органите по приходите са приели, че
от регистъра главна книга на сметка 411 „Клиенти“ /л.105-108/ става ясно, че счетоводството е
било водено на програмен продукт /автоматизирано/ и ревизираното лице е можело
да представи извлечение от него, макар и да твърди, че счетоводната му
документация е била открадната. При проверката на движението по банковите
сметки на жалбоподателката е било установено, че са били получени суми с
основание „покупки на ПОС“, които не са били отчетени като приходи в
счетоводството на едноличния търговец. Ревизиращите
органи са изразили становище, че разплащанията с банкови карти чрез ПОС
терминал не са сред изключенията по чл.3 ал.1 от Наредба №Н-18/2006г., при
които търговците могат да не отчитат извършените продажби през фискалното
устройство. Жалбоподателката е сторнирала част от тези плащания чрез ПОС
терминал без същите да са били отчетени във фискалното устройство, което според
ревизиращия екип е в разрез с правилата
по чл.31 ал.1 и ал.2 и чл.33 ал.1 и ал.2 от
Наредба №Н-18/2006г. Установено е в ревизионния акт, че на датите на
сторно операциите, в паметта на фискалното устройство в търговския обект не е
имало отчетен оборот на стойност, достатъчна за връщане на клиента на платената
от него цена. Търговецът не е съставил и приемо-предавателни протоколи или друг
документ, удостоверяващ връщане на стоките от клиентите.
Отделно от
това, в дневните отчети на ЕКАФП не е
имало операции „служебно въведени“ или „служебно изведени“ суми. При
проследяване на записванията в регистър главна книга на сметка 411 „Клиенти“ за
2017г. и за 2018г. /стр.105-106/ и сравняването им с отчетите на фискалното
устройство за същия период не са установени разлики между отчетените обороти от
ФУ и осчетоводените такива в регистъра, което сочи, че спорните плащания чрез
ПОС терминал /постъпили по банковите сметки на Й.Г.К.-В./, които не са били
отчетени през фискалния апарат, както и не са били осчетоводени. Същите са били
сторнирани със сторно бележки от кочан, но няма доказателства за реално връщане
на сумите от каса или по банков път.
В рамките
на съдебното производство бяха приети две заключения по съдебно-счетоводни
експертизи с вх.№ 8906/07.06.2022г. и
допълнителна с вх.№ 14116/23.09.2022г. В първото заключение, вещото лице е
посочило, че за периода м.март – м.септември 2018г. от писмените обяснения на Й.Г.
дадени пред ревизиращите органи и от справката за издадените сторно бележки
става ясно, че сумите са били върнати от касата в търговския обект – златарско
ателие, стопанисвано от ЕТ „Г.-Й.Г.“ и са в общ размер от 10 141 лева, които са били
осчетоводени по сметка Кт501-каса.
Според вещото лице посочените сторно квитанции не отговарят на изискванията на
чл.26 ал.1 от Наредба №Н-18/2006г. –
няма посочени брой и наименования на продадените стоки и липсва касов бон за
извършената продажба. Поради липса на счетоводна документация, вещото лице е
било затруднено да провери дали в счетоводството на едноличния търговец са били
отчетени върнатите на клиентите суми по сторно бележките. При изчисляване на
данъчната основа, вещото лице е включило общия оборот от фискалното устройство
и плащанията по ПОС терминала, които са били регистрирани във фискалната му
памет, както и плащанията по ПОС терминала, които не са били регистрирани в
касовия апарат. При изчисляването на данъчната основа и съответно на ДДС,
вещото лице е съобразило разпоредбата на
чл.67 ал.3 от ЗДДС, според която: „Данъкът се смята включен в обявената
цена, когато се предлагат стоки – предмет на доставки на дребно в търговската
мрежа“ и според изчисленията му в ревизирания период, облагаемият оборот на
жалбоподателката е бил общо 36 867.20 лева, от които данъчна основа от
30 722.67 лева и ДДС в размер на 6 144.53 лева. Тоест, изчисленията
съвпадат с тези в ревизионния акт. В една от задачите, вещото лице е взело
предвид сторнираните суми, за които жалбоподателката е представила сторно
бележки /три на брой на л.31, 33 и 34 от делото/: за периода
01.04.2018г.-30.04.2018г. – сторнирани 1100 лева, за периода
01.05.2018г.-31.05.2018г. – сторнирани 1025 лева и за периода
01.07.2018г.-31.07.2018г. – сторнирани 1242 лева, и ги е приспаднало от оборота, което е довело до намаляване на
данъчната основа – общо 27 924.34 лева и съответно до по-малък размер на
дължимия ДДС – 5 575.86 лева и лихви – 1783.58 лева.
В
допълнителната експертиза, вещото лице е взело предвид и трите сторно бележки
за 2017г. за месеците: август – 700 лева сторнирана сума, октомври – 757 лева
сторнирана сума и декември – 1139 лева
сторнирана сума и след приспадането им от облагаемия оборот, отчетен през
същите месеци е изчислило, че за периода от 01.03.2017г. до 28.02.2017г.
едноличния търговец е имал оборот от 48 743.70 лева, следователно не е
достигнал облагаемия оборот от 50 000 лева, за който е необходима
регистрация по ЗДДС.
За да се
провери законосъобразността на обжалвания ревизионен акт, първо съдът трябва да
изследва дали са били налице основанията по чл.122 ал.1 т.4 и т.5 от ДОПК за
провеждане на ревизията срещу жалбоподателката по особения ред.
Непредставянето
на счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството и липсата на документите, необходими за
установяване на основата за облагане с данъци, жалбоподателката е обяснила с
извършена кражба на счетоводната документация. Тоест, тя не отрича факта, че не
е представила на ревизиращите органи счетоводни документи, като оправдава този
свой пропуск с форсмажорно обстоятелство
– кражба. В тази връзка следва да се провери доколко нейното твърдение за осъществена кражба единствено на
счетоводна документация в обект, който представлява златарско ателие е
обосновано и доказано.
В
ревизионното производство са представени
две удостоверения от Трето РУ при ОД на МВР – Варна, според първото
/стр.182 от преписката/ Й.Г. е заявила,
че на 10.01.2021г. неизвестно лице е извършило кражба на фирмени документи –
четири броя касови книги за 2014г., 2015г., 2017г. и 2018г. , банкови
извлечения на фирмата от ПОС терминал за същия период, три броя сторно кочани,
материална книга на фирмата и извлечения
от банкова сметка ***. По заявителския материал е била образувана преписка
№42/2021г. по описа на Трето РУ – Варна. Жалбоподателката е заявила и увреждане
на заден ляв прозорец на лекия ѝ автомобил. От удостоверението не става
ясно, Й.Г. в кой обект е заявила, че е била извършена кражба. Увреждането на
заден ляв прозорец без да се конкретизира щетата също не дава ясен отговор дали
кражбата на документацията е била извършена от автомобила. Във второто
удостоверение от Трето РУ – Варна /стр.15 от преписката/ се уточнява, че Й.Г. е
заявила счупване на стъклото на задната лява врата на лекия ѝ автомобил,
докато е бил паркиран пред бл.114 в ж.к. „Младост“ в гр.Варна, от който освен
документацията е посочила, че са били взети и лични вещи – лаптоп, електронна
везна и дамско кожено яке. Същото е уточнила и в писмените обяснения, дадени
пред органите по приходите.
Представената
главна книга на сметка 411 „Клиенти“ от лист 105 до лист 108 от
административната преписка е оформена по начин, който недвусмислено говори за
ползване на програмен/софтуерен продукт. В тази връзка, правилни са изводите на
ревизиращия екип, че жалбоподателката е можела да представи извлечения от него,
касаещи счетоводните записвания. Тоест, счетоводната документация, за която
твърди, че е била открадната, би трябвало да се съхранява на електронен носител
и е било възможно нейното възпроизвеждане. Следва да се добави, че в чл.42 от
Наредба №Н-18/2006г. са изброени документите, които трябва да бъдат съхранявани
от търговците в стационарните търговски обекти и сред тях са и тези, за които
жалбоподателката твърди, че са били откраднати. В случай, че тя е трябвало да
ги изпрати в оригинал на проверяващите органи, в противоречие с житейската логика и добрите търговски практики
е оригинални документи да бъдат оставени за цяло денонощия /според
писменото ѝ обяснение/ в лек
автомобил на неохраняем паркинг. Ако се
предположи, че програмния продукт, който жалбоподателката е ползвала във връзка
със счетоводството на едноличния търговец е бил инсталиран на лаптопа, за който
е заявила, че също е бил откраднат от лекия автомобил, отново възниква въпроса
защо счетоводството на търговеца не се съхранява в търговския обект или на
адреса на управление, както изискват нормативните правила. От своята
безстопанственост, жалбоподателката не
може да черпи изгодни за себе си правни последици. В този смисъла, непредставянето
на счетоводната документация е в нарушение на задължението на всяко ревизирано
лице по чл.37 ал.2 от ДОПК и не може да се оправдае с заявената кражба.
Горното
обосновава наличието на основанията по чл.122 ал.1 т.4 и т.5 от ДОПК за
провеждане на ревизия по особения ред, за което жалбоподателката е била
надлежно информирана според изискването на чл.124 ал.1 от ДОПК. Следователно,
съдът намира, че посочените основания по чл.122 ал.1 от ДОПК са подкрепени със
събраните доказателства, което води до прехвърляне на доказателствената тежест
върху жалбоподателката за оборване на фактическите констатации в ревизионния
акт, които се смятат за верни до доказване на противното.
Вторият
въпрос, който трябва да бъде обхванат от съдебната проверка е
законосъобразността на сторно операциите, които са в основата на правния спор.
Тяхното действително осъществяване води би довело до погрешност на изводите в ревизионния акт, че
жалбоподателката към 28.02.2018г. е достигнала минимален оборот от 50 000
лева, поради което е била длъжна да се регистрира по ЗДДС. Жалбоподателката Й.Г. в условията на пълно и главно доказване трябва
да установи, че сторно операциите са били надлежно извършени, за да приеме
съда, че органите по приходите незаконосъобразно са начислили ДДС за
ревизирания период.
Във връзка
с оспорване на констатациите в ревизионния акт,
жалбоподателката е представила в хода на ревизията и което беше ползвано
от вещото лице, а именно: главна книга
на сметка 411 „Клиенти“, 7 броя сторно бележки /копия, а не
оригинали/ от стр.148 до стр.154 от
преписката, дневни отчети от фискалното
устройство и извлечения от банковата сметка. В ревизионния акт /от стр.10 до
стр.12/ е направен задълбочен анализ на 7-те броя сторно бележки от кочан и
органите по приходите не са ги приели за годно доказателство, поради следните
причини:
1. Съгласно сторно касова бележка №13/10.08.2017г.
е сторнирана сумата от 700 лева по касова бележка № 000050/29.07.2017г. В
същото време за оборота от 29.07.2017г. няма посочено нищо, т.е.
жалбоподателката твърди, че е върнала сумата от 700 лева от каса в ден, за
който няма отчетен във фискалното устройство оборот.
2. Съгласно сторно касова бележка №24/19.09.2017г.
е сторнирана сумата от 1080 лева. На 18.09.2017г. има оборот регистриран във ФУ
от 649 лева, а за 19.09.2017г. няма отразен оборот, а се твърди, че сумата е
върната от касата;
3. Съгласно сторно касова бележка №
27/05.10.2017г. е сторнирана сума от 757 лева по касова бележка
№000190/05.10.2017г. и сумата е върната от каса, но отчетения през ФУ дневен
оборот е 98 лева;
4. Съгласно сторно касова бележка №48/29.12.2017г.
е сторнирана сума от 1139 лева по касови бележки № 000316/22.12.2017г.,
№000325/26.12.2017г. и №000326/26.12.2017г. Установено е, че на 22.12.2017г. е
била отчетена през ЕКАФП сумата от 439 лева, която обаче е била платена чрез
ПОС терминал /т.е. не е постъпила в брой в касата/, на 26.12.2017г. през ЕКАФП
са били платени в брой само 405 лева, другите 540 лева са постъпили по ПОС
терминал. Следователно, към 29.12.2017г. общо платените в брой са били 405
лева, а жалбоподателката твърди, че на 29.12.2017г. е върнала от каса сумата от
1139 лева;
5. Съгласно сторно касова бележка №7/26.04.2018г.
е сторнирана сумата от 1100 лева по касови бележки №000525/13.04.2018г. и
№000526/13.04.2018г. жалбоподателката твърди, че са сумата е върната от каса,
но единствените постъпили в брой пари са в размер на 864 лева на 13.04.2018г.
6. Съгласно сторно касова бележка №9/28.05.2018г.
е сторнирана сумата от 1025 лева по касова бележка № 000596/28.05.2018г.
Жалбоподателката твърди, че сумата е била върната от каса, но постъпилите пари
в брой, отчетени през ЕКАФП на същата дата са в размер от 133 лева;
7. Съгласно сторно касова бележка №13/05.07.2018г.
е сторнирана сумата от 1242 лева по касови бележки №000632/07.06.2018г.,
№000642/15.06.2018г. и №000667/03.07.2018г. Жалбоподателката твърди, че сумата
е върната от касата в обекта, но сумите постъпили в брой през ЕКАФП за периода от 07.06.2018г. до 05.07.2018г. са
в общ размер от 380 лева.
За датите,
на които са сторнирани гореописаните суми, в дневните отчети липсва отразяване
на операция „служебно въведени суми“ или „служебно изведени суми“, за да се
приеме, че в действителност в касата е имало достатъчно налични пари, от които е могло да се извърши връщане
на процесните суми.
Други различни на вид 6 броя разписки за върнати
суми /които също са само копия/ бяха
представени едва в съдебното производство с оправданието, че са били намерени
по-късно при преместването на търговския обект от адрес: гр.Варна, ул.“Д-р
Пискюлиев“ №50 /по договор за наем от 10.12.2018г./ на адрес: гр.Варна, ул.“Д-р
Пискюлиев“ №48 по договор за наем от 03.01.2022г. В изявлението си в съдебното
заседание на 06.04.2022г. пълномощника на жалбоподателката заяви, че именно
тези 6 броя разписки са били открити едва при преместването на търговския обект
през януари 2022г. /за който факт представи договор за наем, сключен на
03.01.2022г./, поради което не са могли да бъдат представени в ревизионното
производство. Твърдейки, че това са различни сторно операции и макар
документите да изглеждат по различен начин, разписките за върнати суми, представени
в съдебното производство и сторно касовите бележки, представени в ревизионното
имат странни сходства по отношение на сумите и имената на купувачите, които
вкарват съмнения в достоверността на тяхното съдържание.
Разписките
за върнати суми, представени пред съда са следните:
1. Разписка за върната сума от 28.05.2018г. с
купувач Н. М. И. за сумата от 1025 лева;
2. Разписка за върната сума от 29.12.2017г. с
купувач А. Ю. А. за сумата от 1139 лева;
3. Разписка за върната сума от 05.07.2018г. с
купувач Б. Д. Д. за
сумата от 1242 лева;
4. Разписка за върната сума от 26.04.2018г. с
купувач И.М.М. за сумата от 1100 лева;
5. Разписка за върната сума от 10.08.2017г. с
купувач С.Б.М. за сумата от 700 лева;
6. Разписка за върната сума от 05.10.2017г. с
купувач М.М.И. от с.Здравец за сумата от 757 лева.
Във всяка
от гореизброените разписки е записано: „Броил сумата: Й.К.-В.“, като подписа е
видимо един и същ и е положен печат на ЕТ „Г.-Й.Г.“.
В
ревизионното производство са представени сторно касови бележки от кочан, както
следва:
1. Касова бележка №9 от 28.05.2018г. с купувач Н. М. И. за сумата от 1025 лева;
2. Касова бележка №48 от 29.12.2017г. с купувач А. Ю. А. за сумата от 1139 лева;
3. Касова бележка №13 от 05.07.2018г. с купувач Б. Д. Д. за сумата от 1242 лева;
4. Касова бележка №7 от 26.04.2018г. с купувач И. М. М. за сумата от 1100 лева;
5. Касова бележка №13 от 10.08.2017г. с купувач С. Б. М. за сумата от 700 лева;
6. Касова бележка №27 от 05.10.2017г. с купувач М. М. И. от с.Здравец за сумата от 757 лева;
7. Касова бележка №24 от 19.09.2017г. с купувач А. Ю. А. за сумата от 1080 лева;
Положеният
за касиер „Й.К.“ подпис в тези сторно касови бележки се различава с просто око
от подписа положен в разписките за върнати суми, представени пред съда.
В
обобщение, разписките за върнати суми, за които се твърди, че не са могли да
бъдат представени в ревизионното производство, защото са били открити едва през
м.януари 2022г., когато жалбоподателката е местила търговския си обект от №50
на №48 на ул.“Д-р Пискюлиев“ в гр.Варна, съдържат имената на същите купувачи, върнали същите суми, отразени в сторно
касовите бележки, представени по време на ревизията. Отбелязаните съвпадения са много подозрителни. Измежду тях се откроява следния случай: сумата от 757 лева е върната
от купувачката М. М. И. от с.*** според разписката за върнати суми /представена пред съда/ от
05.10.2017г., същата сума от 757 лева е била върната от М. М. И. от с.***,
според сторно касова бележка /представена пред ревизиращите органи/ №27 на
същата дата – 05.10.2017г.
Следователно,
разписките за върнати суми и сторно касовите бележки са
частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила,
обвързваща съда, същите не се ползват с достоверна дата по смисъла на чл.181 от ГПК и могат да бъдат антидатирани, т.е.
да бъдат съставени за нуждите на ревизионното и за съдебното производство.
Тяхното несвоевременно представяне противоречи на задължението по чл.37 ал.2 от ДОПК на ревизираното лице да представи данни, сведения, документи, книжа,
носители на информация и други доказателства, отнасящи се до неговите права и
задължения, до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в
съответното производство, и да посочи всички лица, държавни или общински
органи, при които се намират такива.
При
преценка по своето вътрешно убеждение на съдържанието на процесните частни документи, съдът съпоставяйки ги с останалия доказателствен
материал установява следното: Описаното в сторно касовите бележки и в разписките за върнати суми не отговаря на действително осъществени
сторно операции. На първо място, има подозрителните сходства между документи,
които са представени в ревизионното производство и тези, за които се твърди, че
не са били открити по време на ревизията и са представени за първи път пред
съда, с оглед на наведените от
жалбоподателката твърдения, че касаят различни сторнирания, но всъщност се
отнасят за едни и същи суми, с едни и
същи купувачи, и са от едни и същи дати.
На второ място, твърденията на жалбоподателката, че сторнираните суми са били
върнати от касата в търговския обект са недоказани, предвид липсата на
регистриран в ЕКАФП оборот за платени суми в брой.
Недостоверността
на сторно касовите бележки води към извода, че сторнираните по тях суми не могат да бъдат
приспаднати от облагаемия оборот за периода 01.03.2017г. – 28.02.2018г. Съдът
не може да приеме заключението на експертизата, че оборотът на едноличния
търговец за ревизирания период е бил едва 48 743.70 лева. Остава
неопроверган изводът в ревизионния акт, че облагаемият оборот на
жалбоподателката за последните 12 месеца е достигнал размер от 51 339.70
лева.
При
направения анализ е установено в ревизионния акт, че плащания от клиенти чрез
ПОС терминал, постъпили в банковата сметка на ревизираното лице, които не са
били регистрирани в ЕКАФП са както следва: за 2017г. от м.юни общо в размер на
23 950.60 лева, при отчетен в ЕКАФП оборот от 18 851.20 лева; за
ревизирания период от 22.03.2018г. до 31.12.2018г. общо в размер на 23 710
лева, при отчетени в ЕКАФП само 13 200.70 лева. Тези данни говорят за
системно не регистриране в ЕКАФП на
суми, които са били платени чрез ПОС терминал. По тази причина, правилно при
определяне на облагаемия оборот ревизиращите органи са включили: оборота от ФУ включително плащанията чрез ПОС
терминал и плащанията чрез ПОС терминал,
които не са били отчетени във ФУ. В изпълнение на чл.67 ал.3 от ЗДДС,
основателно е прието, че ДДС се смята за включен в обявената цена при
доставките на дребно, поради което от размера на облагаемия оборот е определена данъчната основа за всеки
от месеците и съответно е начислен и дължимия ДДС. Правилността на
констатациите в ревизионния акт беше потвърдена и от първоначално изготвената
счетоводна експертиза.
Въз основа на установената фактическа
обстановка, съдът извежда следните правни заключения:
Сторно операции могат да се
извършват при рекламация или
връщане на стока, при
операторска грешка или при намаление на данъчната основа, след приключена
сметка на клиента. Те се документират чрез издаване на
документ от ФУ/ИАСУТД (сторно фискален бон/сторно системен бон). Редът за
извършване на сторно операции чрез фискално устройство (ФУ) или интегрирана
автоматизирана система за управление на търговската дейност (ИАСУТД) в
търговски обект е регламентиран в разпоредбите на чл. 31 на Наредба
№Н-18/13.12.2006 г. За извършването на сторно операция чрез ФУ/ИАСУТД е
необходимо сторно документът (бон) да съдържа най-малко посочените в чл. 26, ал.
1, т. 1 – 11 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г. реквизити, както и номер, дата и
час на издаване на фискалния/системния бон, по повод на който се издава сторно
документът, причината за сторно операцията и надпис „СТОРНО“. Когато сторно
документът (бона) се издава от ФУ, съдържа и индивидуалния номер на фискалната
памет от фискалния бон, по който се извършва сторно операцията, а когато се
издава от ИАСУТД, съдържа индивидуален номер на ИАСУТД от системния бон, по
който се извършва сторно операцията. В случай че сторно документът отразява
операция по фискален бон за продажба, съдържащ уникален номер на продажбата, в
сторно документа се отразява и уникалният номер на продажбата, по която се
извършва сторното.
Горепосочените
норми категорично подчертават, че сторно операциите могат да се извършват само
въз основа на фискален бон. Ако издадената касова бележка е била от кочан, остава задължението
по чл.31 ал.4 от Наредба №Н-18/2006г. за търговеца да документира сторно операцията
в момента на възстановяване изцяло или частично
в брой на заплатената от клиента сума. Когато възстановяването на сумата се
извършва чрез предоставяне на ваучер или други заместващи парите платежни
средства, се извършва сторно операция, след което се отразява продажбата на
ваучер или заместващите парите платежни средства. Нужно е да се отбележи, че одобрените модели ФУ/ИАСУТД допускат при приключването на
фискалния/ системен бон да се отрази т.н. „смесен начин“ на разплащане –
например една част в брой, останалата чрез с начин на плащане резерв 1 –
„НЗОК“, ваучер, банкова дебитна/кредитна карта или друг начин. В случай, че в
един фискален/ системен бон е използван смесен начин на плащане, разпоредбите
на Наредба №Н-18/13.12.2006 г. допускат възстановяването изцяло или частично в
брой на заплатените от клиентите суми.
Разпоредбата
на чл.31 ал.3 от Наредба №Н-18/2006г. е императивна и гласи: „При извършване на
сторно операция се извършва и проверка за касова наличност във ФУ/ИАСУТД. Не се
допуска извършване на сторно операция при недостатъчна касова наличност, с
изключение на случаите на сторно операция при операторска грешка, включително
по отношение начина на плащане.“. В разглеждания казус, жалбоподателката
твърди, че е извършила сторно операции поради рекламации от страна на
клиентите, а не поради операторска грешка и въпреки това за всяко от
сторниранията в ревизионния акт е
доказана недостатъчна касова наличност.
Важно е да
се подчертае, че е
допустимо сторно операциите да се документират с касови бележки от кочан
в търговски обект само в случаите, които са посочени в чл. 36, ал. 1 и чл.
37 от Наредба №Н-18/13.12.2006 г., а именно: на спиране на захранващото напрежение; на извършване на
експертиза на ФУ от Българския институт по метрология; по време на ремонт на ФУ
за вписаното в паспорта време; при блокирало ФУ/ИАСУТД поради нарушена
дистанционна връзка с НАП, за не повече от 48 часа от блокирането; при блокирала ЕСФП
поради прекъсване на връзката между нивомерната система и централното
регистриращо устройство, с изключение на продажбите на течни горива в данъчна
група „В“; при нефункциониране на ФУ поради временна неработоспособност на софтуера за
управление на продажбите в търговския обект, до отстраняване на повредата;
времето, през което софтуерът е неизправен, се удостоверява от лицето по чл. 3
и лицето, поддържащо софтуера; бедствие по смисъла на Закона за защита при бедствия; при регистрирана от
съответните органи кражба на ФУ в обекта, където е извършена кражбата, за срок
не по-дълъг от 7 дни. Жалбоподателката не докажа наличието на нито едно от тези
извънредни обстоятелства по чл.36 ал.1 от Наредба №Н-18/2006г. Нито в жалбата,
нито в хода на съдебното дирене, не бяха наведени твърдения от нея за повреда или
кражба на фискалното устройство към момента на сторниране на операциите. Изключително
съмнително би било твърдението за
евентуално спиране на електричеството
едновременно при продажбите и при тяхното сторниране. Не трябва да се
забравя и изискването към търговеца по
чл.36 ал.4 от цитираната наредба, за всяко ФУ да осигурява отделен кочан с касови бележки на
гърба, на който предварително да изписва
индивидуалният номер на устройството.
Нито една от обсъдените разпоредби на
чл.31 от Наредба №Н-18/2006г. не са били изпълнени от Й.Г. по отношение на всяка
от сторно операциите, поради което съдът приема, че всички те са били извършени
незаконосъобразно и правилно не са били изключени от органите по приходите при определяне на
данъчната основа по чл.124 от ДОПК.
С оглед на всички съображения, съдът
намира обжалвания ревизионен акт за
напълно законосъобразен, издаден от
компетентен орган, в установената форма, при спазване на
административно-производствените правила и материалния закон, и съобразяване с
целта на закона. Разглежданата в настоящото съдебно производство жалба е
напълно неоснователна и недоказана, поради което трябва да бъде отхвърлена.
За ответника възниква правото да му бъде
присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 735.80 лева на основание
чл.161 ал.1 от ДОПК във връзка с чл.7 ал.2 т.2 от Наредба №1 от 9 юли 2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Мотивиран
от горното и на основание чл.160 от ДОПК, както и на основание чл.143 ал.3 от АПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на жалбата на Й.Г.К. – В.
срещу ревизионен акт №Р-03000321001561-091-001/29.09.2021г., издаден от органи
по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите
гр.Варна, потвърден с решение №287/15.12.2021г. на директора на дирекция
„Обжалване и данъчно-осигурителна практика“
при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА Й.Г.К.
– В. да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ЦУ
на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 735.80 лева.
Решението
може да бъде обжалвано с касационна жалба пред Върховния административен съд в
14-дневен срок от съобщаването му.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: