Решение по дело №1800/2023 на Административен съд - Варна

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „БРИТ КОМ 1“ ЕООД, ЕИК ***, чрез адв. П. С. - САК, против РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г. на органи по приходите при ТД на НАП-Варна, поправен с РА № П-03000323142987-003-001/18.07.2023г., в частта им, в която са потвърдени с Решение № 31/24.07.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП“-Варна, с които на дружеството са установени задължения за ДДС по ЗДДС за периода м.01 – м.10.2018г., м.12.2018г., за 2019г., 2020г. и за м.01 – м.05.2021г. в размер на 10512,74 лв. – главница, и 10756,48 лева - лихва.

Жалбоподателят твърди нищожност на РА за поправка на очевидна фактическа грешка № П-03000323142987-003-001/18.07.2023г., който не му бил съобщен и не му била дадена възможност да го обжалва. Подчертава, че директорът на дирекция „ОДОП“ се е произнесъл по него 6 дни след издаването му, като го е потвърдил, без същият да е бил обжалван пред него. Тъй като не е бил обжалван, същият в тази си част е влязъл в сила, а при наличието на частично влязъл в сила РА, повторното установяване на данъчно задължение за същия период може да стане само по специалния ред за изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски по чл. 133 и чл. 134 ДОПК. Тъй като същият не е приложен, то в тази му част процесното ревизионно производство е недопустимо, а оспореният РА е нищожен. Счита, че с РА за поправка са установени данъчни задължения по ЗДДС за проверявания период, каквито органът по приходите, издал ревизионния акт е приел, че не съществуват, т.е. не се касае за ОФГ, а за изменение на волята на издателя на акта. Сочи че, директорът на Дирекция „ОДОП“ не разполага с правомощие да връща ревизионния акт в производството по обжалването му, за извършване на нова ревизия в частта по ЗДДС за данъчните периоди, за които в РА е установено, че не се дължи ДДС.

На следващо място, жалбоподателят релевира възражения, че ревизионните актове са нищожни, тъй като са издадени като електронни документи, но не са подписани от издателите им с КЕП, съобразно с дадените с Решение от 20.10.2022г. по дело С-362/2021 г. на СЕС тълкувания, свързани с валидността на квалифицирания електронен подпис.

По същество, жалбоподателят оспорва изцяло издадения РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г. с доводи, че в хода на ревизията са допуснати съществени нарушения на производствените правила и неправилно е приложен материалният закон. Намира, че при издаването му е допуснато съществено нарушение на чл. 32 ДОПК с оглед неспазване на процедурата на връчване на уведомление по чл. 17 ДОПК и по чл. 124 ДОПК. Оспорва доначисляването на ДДС данъчни периоди: 06.2018г. и 09.2018г., 12.2018г. и м.02.2020г., тъй като не са налице основанията за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК. Счита, че твърдените от ревизиращите обстоятелства не установяват наличието на посочените хипотези на чл.122, ал.1, т.2, т.3, т.4, т.5 и т.8 от ДОПК. Навежда доводи, че неоснователно е начислен ДДС за платени суми за получени услуги от „FACEBOOK IRELAND LIMITED" и "GOOGLE IRELAND LIMITED”, както и че незаконосъобразно е начислен ДДС върху доставки с доставчик „1001 GOLD“, за които са издадени 4 бр. кредитни известия в размер на 32 000 лв. и ДДС - 6 400лв. Твърди, че кредитните известия са издадени по предвидения в закона ред и при наличие на основания за издаването им. По изложените съображения иска обявяването за нищожни, респективно - отмяна на оспорения РА и РА за поправка на ОФГ, в частта им, в която са потвърдени с Решение № 31/24.07.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП“-Варна.

В съдебно заседание жалбоподателят, чрез процесуалния си представител, поддържа жалбата на наведените в нея основания. Претендира присъждане на сторените по делото разноски и в условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на юрисконсултското възнаграждение. Депозира и подробни писмени бележки с идентични на изложените в жалбата и откритото заседание доводи.

Ответната страна – Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, чрез гл. ю.к. Х. Г. М. - С., оспорва жалбата като неоснователна и моли за нейното отхвърляне. В депозирани писмени бележки излага подробни контрааргументи на всяко едно от оплакванията на жалбоподателя. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение на НАП съобразно материалния интерес по делото.

След преценка на събраните по делото доказателства, съдът приема за установено от фактическа страна, следното:

Ревизията на БРИТ КОМ 1“ ЕООД е възложена със заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-03000321005327-020-001/17.09.2021г. за срок от три месеца, считано от датата на връчването  по електронен път – 27.09.2021г. /л.127/, и е обхващала задълженията за данък добавена стойност по ЗДДС за периода от 01.01.2018г. до 26.05.2021г., за корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2017г. - 31.12.2020г. и за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода 01.01.2017г.-31.12.2020г. Със Заповед № Р-03000321005327-023-001/10.11.2021г., връчена на 15.11.2021г., ревизионното производство е било спряно поради извършване проверка на дружеството с УИН П-03000321143548, а със № Р-03000321005327-143-001/15.08.2022г., връчена на 17.08.2022г. - възобновено. Със ЗВР № Р-03000321005327-020-002/30.09.2022г., връчена на 04.10.2022г., срокът за извършване на ревизията е удължен до 01.12.2022г. Цитираните заповеди са издадени от С. А. П. - Началник Сектор „Ревизии“, оправомощен да възлага извършването на ревизии със Заповед № Д-1675/27.08.2021г. и Заповед № Д-150/01.02.2022г. на и.д. директор на ТД на НАП-Варна, съгласно Заповед № 606/29.10.2021г. на изп. директор на НАП /л.131/. За резултатите от ревизията, в срока по чл.117, ал.1 ДОПК, е съставен ревизионен доклад /РД/ № Р-03000321005327-092-001/15.12.2022 г., фактическите констатации в който са потвърдени с ревизионен акт РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г. Актът е обжалван изцяло пред директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна с депозирана жалба № 37238-7/01.02.2023г., чиито нередности са били отстранени с отговор № 109-4/25.05.2023г. С РА № П-03000323142987-003-001/18.07.2023г. /л.876/, на основание чл.133, ал.3 от ДОПК, и поради констатирана очевидна фактическа грешка в РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г., органите по приходите са поправили същия в частта на установените задължения за ДДС за м.03, 06, 09 и 12.2019г., и за м.03, 06, 09 и 12.2020г. Във връзка с инициираното от жалбоподателя оспорване по административен ред, с Решение № 31/24.07.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП“-Варна, връчено на 26.07.2023г., поправено поради констатирана ОФГ с Решение № 31-П/01.08.2023г., РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г., поправен с РА № П-03000323142987-003-001/18.07.2023г., е потвърден в частта, в която на дружеството са установени задължения по ЗДДС за периода м.01.2018г. - м.05.2021г. в размер на 10 512.74 лева - главница, и 10 756.48 лева – лихви, и отменен – в останалата част.

В хода на ревизията от фактическа страна е установено, следното:

На основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК, на 29.09.2021г. на ревизираното лице е връчено ИПДПОЗЛ Р-03000321005327-040-001/28.09.2021г./л.134/ Представени са счетоводни регистри и справки. Изискани са доказателства от трети лица, извършени са насрещни проверки на други задължени лица. С нарочни протоколи/ л. 140, 233, 259, 268, 563/ са присъединени доказателства, събрани в хода на други административни производства.

Въз основа на събраните доказателства органите до приходи са приели, че за жалбоподателя са налице обстоятелства по чл. 122. ал. 1 от ДОПК: г. 2 - налице са данни за укрити приходи или доходи; т. 4 - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред; т. 5 - документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване. Органите по приходи са предприели задължителните процесуални действия и на жалбоподателя са връчени Уведомление по чл. 17, ал.1, т. 2 от ДОПК № Р-03000321005327-139-001/04.10.2022г. за нормите, касаещи наказателната отговорност /л. 75/, и Уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК № Р-03000321005327-113-001/04.10.2022г./л. 79/, че основата за облагане с включените в обхвата на ревизията данъчни задължения ще бъде определена по реда на чл. 122-124а от ДОПК. Едновременно с връчване на уведомленията на жалбоподателя е връчено и искане № Р- 03000321005327-040-002/04.10.2022г. за представяне на декларации по чл. 124, ал. 3 от ДОПК за всяка ревизирана година /л. 73- 72/. Уведомленията и искането са връчени лично на представляващия дружество - Н. И. на 04.10.2022г., при извършено посещение в магазин „1001 Голд", находящ се на Колхозен пазар в гр.Варна.

От страна на дружеството не са представени изисканите декларации по чл.124, ал.3 от ДОПК, както и не е представено становище по връчените уведомления. На основание чл.37,ал.5 от ДОПК са поискани данни, сведения, документи, данни в електронен вид, носители на информация, справки, писмени обяснения от трети лица и са представени обяснения. Органите по приходи са извършили подробен анализ на относимите към жалбоподателя обстоятелства по чл. 122, ат. 2 от ДОПК /стр. 5-64 от РД/.

Установено е, че през ревизирания период дружеството осъществява търговската си дейност в нает магазин в гр. Варна, а именно - търговски обект № 195, находящ се на пазарна площадка Централен/колхозен/ пазар. Обектът се полза по договор № 16325/09.06.2016г., сключен между "Брит ком 1" ЕООД и "Пазари" ЕАД, с който е договорена месечна цена на наема в размер на 3715 лв. Обектът, в който дружеството осъществява търговската си дейност, е магазин за злато с наименование "1001 Gold", находящ се в гр. Варна, ул. Дрин №65. Дружеството е регистрирано по ЗДДС на 14.01.2017г., респективно - дерегистрирано на 26.05.2021г., на основание 176 от ЗДДС.

При проверка на декларираните за този период от дружеството облагаеми доставки, ревизиращите са установили, че през 2020г. са издадени четири кредитни известия към "1001 Gold" /л.309 - 312/, към фактури, издадени през 11.2019г., а именно:

 

Номер и дата	Данъчна основа	ДДС	Общо	Предмет
**********/03.02.2020	-8000	-1600	-9600	злато
**********/03.02.2020	-8000	-1600	-9600	злато
**********/03.02.2020	-8000	-1600	-9600	злато
**********/03.02.2020	-8000	-1600	-9600	злато
X	-32000	-6400	-38400	X

 

В счетоводството във връзка с издадените кредитни известия са съставени следните, сторнировъчни счетоводни статии:

- дебит сч.с/ка 411 "клиенти" с/у кредита на сч.с/ка 702"приходи от продажби на стоки" със сума в размер на общо 32000лв.

-дебит сч.сметка 411 "клиенти" с/у кредита на сч.с/ка 453"разчети за ДДС" със сума в размер на 6400лв.

Органите на фиска констатирали, че с издаването и декларирането на кредитните известия, е постигнато намаляване на данъчната основа на облагаемите доставки с 20% , както и на намаляване на размера на дължимия ДДС за периода.

Кредитните известия са издадени към следните фактури за продажба:

 

Период	№ на документ	Дата на издаване	Идент.№ на контрагент а	Име на контрагент	Предмет на доставка	Сума до	Начислен ДДС
11.2019	**********	06.11.19	********* 999999	1001 GOLD	продажба на стока	8000	1600
11.2019	**********	06.11.19	********* 999999	1001 GOLD	продажба на стока	8000	1600
11.2019	**********	07.11.19	********* 999999	1001 GOLD	продажба на стока	8000	1600
11.2019	**********	07.11.19	********* 999999	1001 GOLD	продажба на стока	8000	1600
общо	X	X	X	X	X		6400

 

Във връзка с извършените продажби, от ревизираното лице са взети следните счетоводни операции:

• дебит на сч. сметка 501 - каса, срещу кредит на сч. сметка 411-135 Клиенти, с аналитичен признак 1001 GOLD.
• дебит на сч. сметка 411-135 Клиенти, с аналитичен признак 1001 GOLD срещу кредита на сч. с/ка 702 "Приходи от продажби на стоки".

В писмено обяснение, задълженото лице посочва като основание за издаване на кредитните известия „връщане на стоката“. Пояснено е, че през 2019г. е извършена продажба на злато към фирма от ЕС, нерегистрирана по ЗДДС, за продажбата са издадени фискални бонове и е начислен ДДС; в началото на 2020г., стоката е върната и съответно са издадени кредитни известия.

Ревизиращите са приели, че при анализа на счетоводната отчетност, не се установяват данни за връщане на стоки по процесиите фактури, както и връщане на паричните средства, получени от дружеството при издаване на фактурите. Общата стойност по фактурите е била регистрирана чрез ФУ, т.е. разплащането е било в брой, такова е било и счетоводното отчитане на стопанската операция. При анализ на отчетените обороти, регистрирани чрез ФУ, приходната администрация не е установила отчетен сторно оборот, в съответствие с издадените кредитни известия, съгласно изискванията на чл.31 от Наредба №18 за регистриране и отчитане чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти. Същото се установява и при преглед на предоставените от ЗЛ месечни отчети от ФУ. С оглед разпоредбата на чл.115, ал.3 от ЗДДС, са приели, че не са налице основания за издаване и включване в дневника за продажбите на горецитираните кредитни известия. Ревизиращите са се позовали и на чл.37, ал.4 от ДОПК, съгласно която в случай, че задълженото лице не представи изисканите доказателства органът по приходите може да приеме, че такива не съществуват, и се преценяват само събраните в хода на производството доказателства.

На следващо място, в хода на ревизията при извършена проверка в ИС на НАП е установено, че за периода от 01.01.2018г. - 31.12.2018г. "FACEBOOK IRELAND LIMITED" и "GOOGLE IRELAND LIMITED" декларират предоставени услуги на „БРИТ КОМ 1“ ЕООД в общ размер на 2 566 евро, като от "FACEBOOK IRELAND LIMITED" са в размер на 1 331 евро, а от "GOOGLE IRELAND LIMITED" - в размер на 1 235 евро, по периоди, подробно описани на стр.60 от РД. За получените услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, „БРИТ КОМ 1“ ЕООД е следвало да издаде протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС, с които да начисли дължимия ДДС - не по -късно от 15 дни от датата на която данъка е станал изискуем. Извършен е преглед и анализ на дневници за продажби и СД за периода 01.01.2018 г. - 31.12.2018 г., при който се установи, че задълженото лице, като платец по глава осма от ЗДДС не е начислило изискуемия ДДС и за получените услуги не са издадени протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС със самоначислен ДДС. От приходната администрация е определен данък по реда на чл.21, ал.2 вр. чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС, както следва:

 

Месец	Сума в евро	Сума в лева	Дължим ДДС лв.
03.2018	1758	3438.35	687.67
06.2018	417	815.58	163.12
09.2018	154	301.20	60.24
12.2018	237	463.53	92.71
общо	2566	5018.66	1003.74

 

През 2019г. са отново са извършени плащания към доставчици, регистрирани за целите на ДДС в други държави членки, а именно - към "FACEBOOK IRELAND LIMITED" с VIN IE9692928F.

При извършена проверка в ИС на НАП е установено, че за периода от 01.01.2019г. - 31.12.2019 г. "FACEBOOK IRELAND LIMITED" декларират предоставени услуги на ревизираното лице в общ размер на 2 046 евро по периоди, подробно описани на стр.61 от РД.

За получените услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, дружеството е следвало да издаде протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС, с които да начисли дължимия ДДС - не по - късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем. Извършен е преглед и анализ на дневници за продажби и СД за периода 01.01.2019 г. - 31.12.2019 г., при който е установено, че задълженото лице, като платец по глава осма от ЗДДС, не е начислило изискуемия ДДС и за получените услуги не са издадени протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС. Данъкът е определен по реда на чл.21, ал.2 вр. чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС, както следва:

 

Месец	Сума в евро	Сума в лева, данъчна основа	Дължим ДДС,лв.
03.2019	128	250.35	50.07
06.2019	334	653.25	130.65
09.2019	272	531.99	106.40
12.2019	1312	2566.05	513.21
общо	2046	4001.64	800.33

 

През 2020г. са извършени идентични плащания към доставчици регистрирани за целите на ДДС в други държави членки, а именно - към "FACEBOOK IRELAND LIMITED" с VIN IE9692928F в общ размер на 2 723.82 лв.

При извършена проверка в ИС на НАП е установено, че за периода от 01.01.2020г. - 31.12.2020г. "FACEBOOK IRELAND LIMITED" декларират предоставени услуги на ревизираното лице в общ размер на 5902 евро по периоди, подробно описани на стр.62 - 63 от РД.

За получените услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, дружеството е следвало да издаде протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС, с които да начисли дължимия ДДС - не по - късно от 15 дни от датата, на която данъкът е станал изискуем. Извършен е преглед и анализ на дневници за продажби и СД за периода 01.01.2020г. - 31.12.2020г., при който е установено, че задълженото лице, като платец по глава осма от ЗДДС, не е начислило изискуемия ДДС и за получените услуги не са издадени протоколи по чл. 117, ал. 1 от ЗДДС. Данъкът е определен по реда на чл.21, ал.2 вр. чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС, както следва:

 

Месец	Сума в евро	Сума в лева	Дължим ДДС,лв.
03.2020	695	1359.30	271.86
06.2020	1 660	3246.68	649.34
09.2020	1 395	2728.38	545.68
12.2020	2152	4208.95	841.79
общо	5902	11543.31	2308.67

 

В хода на ревизията не са представени издадените фактури от чуждестранните дружества, по които е извършено плащането, и по които лицето е получател на услуги, поради което ревизиращите са приели, че услугата е получена и данъкът е изискуем и дължим през третия месец от съответното тримесечие, през което доставчика декларира извършената услуга. Поради липсата на документи, ревизиращите не са установили дали получената услуга обслужва стопанската дейност на „БРИТ КОМ 1“ ЕООД, още повече, че в счетоводството не са отчетени разходи, а разчети. Предвид горните обстоятелства, приходната администрация е приела, че за ревизираното дружество не са налице обстоятелства по чл.69 от ЗДДС за упражняване право на приспадане на данъчен кредит, във връзка с начисления при ревизията ДДС за получените услуги от FACEBOOK IRELAND LIMITED и GOOGLE IRELAND LIMITED.

Ревизиращите са направили съответните констатации по данъчни периоди за задълженията на дружеството по ЗДДС, като във връзка с гореустановеното са приели нови данъчни основи и са коригирали резултатите на дружеството като са начислили дължим ДДС за следните периоди – за дан. период м. 03/2018г. - 687,67 лв.; за дан. период м. 06/2018г. - 163.12 лв.: за дан. период м. 09/2018г. - 60,24 лв.;за дан. период м. 12/2018 г. - 92,71 лв.; за дан. период м. 03/2019г. - 50,07 лв.; за дан. период м. 06/2019г. - 130,65 лв.; за дан. период м. 09/2019г. - 106,40 лв.; за дан. период м. 12/2019г. - 513,21 лв.; за дан. период м. 03/2020г. - 271,86 лв.; за дан. период м. 06/2020г. - 649,34 лв.; за дан. период м. 09/2020г. - 545,68 лв.; за дан. период м. 12/2020г. - 841,79 лв.

В хода на съдебното производство е допусната ССчЕ. В т.1 от изготвеното заключение вещото лице установява какъв ДДС е внесен от жалбоподателя към момента на експертизата за всеки един от данъчните периоди, за които са определени данъчни задължения по ЗДДС и лихви върху тях, има ли приспаднат и възстановен ДДС, като резултатите от анализа са отразени в Таблица 1 и 2. По т.2 от експертизата вещото лице посочва, че документите, представени на ревизиращия екип, са подробно описани в ревизионен доклад № Р-03000321005327-092-001/15.12.2022 г. Липсват данни за унищожени или повредени до степен негодни за ползване документи. В счетоводството на дружеството са липсвали документи за получените рекламни услуги от „FACEBOOK IRELAND LIMITED” и „GOOGLE IRELAND LIMITED“. По третия въпрос относно счетоводното отразяване на доставките от двете чуждестранни дружества и правото на ревизираното лице на данъчен кредит по тях, експертизата сочи, че са осчетоводени единствено плащания към „FACEBOOK IRELAND LIMITED” и „GOOGLE IRELAND LIMITED“. Доставките са облагаеми. Протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС не са издавани и не е приспадан данъчен кредит. До двойно внасяне на данъка в бюджета няма да се стигне. Заплащането на ДДС от страна на „Брит Ком 1“ ЕООД за получените доставки на рекламни услуги и непризнаването на правото на данъчен кредит ще означава, че начисленият ДДС остава изцяло в тежест на получателя по доставките.

При така установеното от фактическа страна, съдът прави следните правни изводи:

Жалбата е подадена от надлежна страна, в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, след изчерпване на задължителното административно обжалване приключило с Решение № 31/24.07.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП“-Варна, поправено поради констатирана ОФГ с Решение № 31-П/01.08.2023г., поради което е ДОПУСТИМА.

Разгледана по същество, жалбата е НЕОСНОВАТЕЛНА.

При извършване на задължителната проверка по чл.160, ал.2 ДОПК съдът намира, че ревизията е възложена от компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите – органа по приходите възложил ревизията и ръководителя на ревизията, в законоустановената форма и определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията. ЗВР, ЗИЗВР, ревизионният доклад и ревизионният акт, са издадени като електронни документи, подписани с квалифицирани електронни подписи. При проверка на електронните документи се установява, че същите са подписани от органите по приходите, посочени като техен автор, с квалифициран електронен подпис по чл.13, ал.3 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ), приравнен на саморъчен, съгласно изричното указание на чл.13, ал.4 от ЗЕДЕУУ, в срока на валидност на удостоверението по чл.25 от закона. Видно от файловете в приложения по преписката електронен носител - диск, съдържанието на електронните сертификати отговаря на изискуемото за валидни КЕП. От изложеното следва, че ревизията е възложена редовно и РА отговаря на изискването на чл.120, ал.1, т.8 от ДОПК, респективно - че релевираните от жалбоподателя възражения за неспазени изискванията относно съдържанието на електронните сертификати /подписи/ /т.2 от жалбата/ са неоснователни. Същите са общи, декларативни и не кореспондират с гореизложените факти относно характера и валидността на електронно разписаните документи.

Изцяло неоснователни са и подробно изложените от жалбоподателя доводи за нищожност на издадения РА № П-03000323142987-003-001/18.07.2023г., с който е била поправена явна фактическа грешка на първоначално издадения РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г., респективно – за произнасяне „свръх петитум“ от страна на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна с Решение № 31/24.07.2023г. по отношение на акта за поправка. Съгласно разпоредбата на чл.133, ал.3 от ДОПК, органът по приходите може по своя инициатива или по молба на заинтересованото лице да поправи очевидна фактическа грешка в ревизионния акт. В този случай се издава ревизионен акт, без да са необходими заповед за възлагане на ревизия и ревизионен доклад. Ревизионният акт за поправката се обжалва едновременно с поправения ревизионен акт или самостоятелно. Фактите по делото изцяло запълват хипотезата на цитираната норма. Безспорно в РД са предложени за установяване съответни задължения за ДДС във връзка с получени услуги от „FACEBOOK IRELAND LIMITED” и „GOOGLE IRELAND LIMITED“. РД представлява неразделна част и подробни мотиви на издавания РА, на осн. чл.120 от ДОПК. Въпросните установявания първоначално не са намерили отражения в издадения РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г., което е наложило неговото допълване с РА № П-03000323142987-003-001/18.07.2023г. В мотивите на РА органът издател на акта е посочил, че потвърждава установените обстоятелства, които имат отношение към определяне на размера на дължим ДДС, във връзка с процесните констатации, като в табличен вид е посочил задълженията за 2018 г. В РА не се съдържат подробни мотиви, а и между РД и РА от страна на жалбоподателя не са представени доказателства, въз основа на които се установява недължимост на ДДС за 2019 г. и 2020 г., за същите констатации. Именно с оглед на това е установено наличие на допусната очевидна фактическа грешка в отразяването на формираната воля в разпоредителната част на акта от 17.01.2023г., поради което са налице условията на чл.133, ал.3 ДОПК. Причините, които са довели до опущението, както и инициативата за неговото отстраняване, са ирелевантни за законосъобразността на извършената поправка. Издаването на коригиращия акт не е резултат от новоформирана воля, определяща нови задължения на ревизираното лице, а съответно отразяване на подробно описаните в РД допълнителни задължения по периоди, с които лицето е било запознато след съставянето му. В тази връзка, основателно и законосъобразно решаващият орган се е произнесъл по законосъобразността и на двата РА, представляващи неделимо цяло. Решението му не е постановено „свръх петитум“, предвид обективираната от страна на дружеството воля в депозираната пред административния орган жалба да оспори всички определени му задължения, т.е. РА в цялост. След като директорът на Дирекция ОДОП Варна е сезиран с твърдение за незаконосъобразност на РА в цялост, неделима част от който е съставения РД, то логично и разумно е да се приеме, че е сезиран и с определените с РА за поправка на РА задължения по повод на получените услуги по см. на чл.21, ал.2 от ЗДДС. Гореизложените съображения налагат извод, че обжалваният ревизионен акт, инкорпориращ издадения акт за поправка, не страда от пороци, влечащи неговата нищожност, а произнасянето от страна на решаващият орган по него в цялост е допустимо.

Не могат да бъдат споделени доводите на жалбоподателя за допуснати в хода на производството съществени процесуални нарушения поради провеждането му по особения ред на чл.122 ДОПК, без да са налице основанията за това. Дори сами по себе си да са основателни, в каквато насока е и заключението по т.2 на изготвената експертиза, посочените възражения биха били относими към частта на РА, която е била отменена от решаващия орган, с обхват задължения по ЗКПО и данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица, чиито данъчни основи са били определени по посочения ред. Същите са неотносими към процесните задължения за ДДС, предвид начина и доказателствата, въз основа на които същите са установени. Целта на разпоредбите, регламентиращи ревизиите по особения ред, е да се извърши облагане в случаи, когато данните, необходими за установяване на данъчните задължения съобразно приложимия материален данъчен закон, липсват или не са достатъчни. В случая, ревизиращите, макар и да са обосновали провеждането на производството с обхват няколко вида данъчни задължения по реда на чл.122 ДОПК, при процесните задължения по ЗДДС същите са разполагали и са се позовали на достатъчно налични счетоводни и платежни данни и материали, към които са приложили съответните материалноправни разпоредби, което е било потвърдено и от решаващия орган. В този смисъл, наличието или липсата на предпоставки за провеждане на ревизията по особения ред, се явяват ирелевантни за процесните задължения, които приходните органи са установили на база счетоводството на ревизираното лице и извършени служебни справки.

Не могат да бъдат споделени доводите на жалбоподателя за нарушение на чл. 32 ДОПК с оглед неспазване на процедурата на връчване на уведомление по чл. 17 ДОПК и по чл. 124 ДОПК. Същите са декларативни и некореспондиращи с фактите хо делото. Както беше посочено по-горе, по отношение на уведомленията не е прилагана процедурата по чл.32 ДОПК, а същите са връчени лично на представляващия дружество - Н. И. на 04.10.2022г. Фактът, че това не е станало на адреса на дружеството по чл.8 ДОПК по никакъв начин не рефлектира върху законосъобразността на извършените процесуални действия. Не се констатират процесуални нарушения и при съставянето и връчването на останалите документи в хода на производството. Преобладаващата част от документите, материализиращи съществени за производството процесуални действия, са били връчени лично и по електронен път на представляващ дружеството, което е гарантирало възможността му да следи развитието на производството и да упражни правото си на защита на всеки етап, което и ефективно е сторило.

Съдът намира, че ревизиращите правилно са приели предоставени услуги на ревизираното лице от „Google Ireland Limited“ и „Facebook Ireland Limited“, предвид установени плащания от него към чуждестранните дружества, респективно - декларирано от тях предоставяне на услуги именно към „Брит ком 1“ ЕООД. Проведеното от жалбоподателя оспорване по същество на изводите на приходната администрация е декларативно и неподкрепено с конкретни доказателства, като жалбоподателят неоснователно се домогва да обоснове липсата на доставки с липсата на фактури. Съгласно приложимата разпоредба на чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено на територията на страната и доставката е с място на изпълнение на територията на страната и е облагаема, данъкът е изискуем от получателя по доставката при доставка на услуги. Установените плащания по банков път от банковата сметка на жалбоподателя към чуждестранните търговци, както и декларираните във VIES-системата от тях доставки на услуги към „Брит ком 1“ ЕООД през ревизирания период, доказват тяхното получаване от дружеството, за което същото е следвало да начисли ДДС, на основание чл.82, ал.2, т.3 от ЗДДС.

Твърденията в хода на ревизионното производство, наведени от страна на жалбоподателя, че услугите не са извършени към него, а задължения към двете чуждестранни лица е имало дружество „Франчо“ ЕООД /л.313/, за чиято сметка ревизираното лице е платило, правилно и обосновано са отхвърлени от ревизиращите като житейски нелогични и некореспондиращи с останалите доказателства. В конкретния случай от страна на жалбоподателят не се представят доказателства за съществуващи задължения към „Франчо“. По данни от информационната система VIES / л.772-769, л.756-753/ се установява по безспорен начин, към кой получател са декларирани предоставени услуги от „Google Ireland Limited“ и „Facebook Ireland Limited“, описани по тримесечия в таблици на стр. 60-63 от РД. Източникът на данни за системата VIES е информацията, съдържаща се във VIES-декларациите, които търговците подават. Т.е., касае се за достоверен независим източник, придаващ висока доказателствена стойност на справките от него. Безспорно, предоставените от двете дружества услуги попадат в обхвата на чл.21, ал. 2 от ЗДДС, а именно доставка с място на изпълнение на територията на страната, където жалбоподателят е с установена независима икономическа дейност. От доказателствата по административната преписка се установява още, че от страна на жалбоподателя не са издадени протоколи по чл. 117, ал.1 от ЗДДС, което не се оспорва и от самия него.

В хода на приетата съдебно-счетоводна експертиза вещото лице е изследвало извършени счетоводни записвания относно извършените плащания към „Google Ireland Limited“ и „Facebook Ireland Limited“, като не са установени счетоводни такива, различни от установените от органите по приходи. Експертизата потвърждава, че липсват фактури и протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС / такива не са издавани и не са включвани в отчетните регистри по ЗДДС на „Брит Ком 1“ ЕООД/, както и че става въпрос за доставки с място на изпълнение на територията на страната, които не са изрично регламентирани като освободени, т.е. описаните доставки на рекламни услуги са облагаеми. Обстоятелството, че жалбоподателят не притежава фактури, издадени от процесните доставчици, не може да бъде аргумент в подкрепа на тезата за липса на доставка на услуги, най – малкото защото липсата на фактури би могла да се дължи на неговото противоправно поведение. В конкретния случай намира приложимост и нормата на чл. 116, ал. 1 от ДОПК първо предложение, която регламентира, че в случай че за установяване на задълженията на ревизираното лице е необходимо да се изяснят факти и обстоятелства извън територията на страната, задължение на ревизирания е да представи доказателства за изясняването им. В конкретния случай от страна на жалбоподателя не са ангажирани доказателства, че заплатените от него суми към „Google Ireland Limited“ и „Facebook Ireland Limited“ не са насрещна престация за безспорно предоставени му услуги от двете чуждестранни дружества. Факт е, че процесните дружества доставчици декларират информация през VIES системата за осъществена доставка с получател „Брит Ком 1“ ЕООД, факт е и обстоятелството, че в случаите, в които такива са осъществени към „Франчо“, както се твърди, същите доставчици декларират такива именно към този получател. Следователно „Google Ireland Limited“ и „Facebook Ireland Limited“ са разграничили предоставените услуги към тези две дружества. Релевираният от жалбоподателя и безспорен факт, включително потвърден и от експертизата, че не е ползвал данъчен кредит по процесните доставки, не би могъл да бъде аргумент за тяхното неосъществяване. Той е пряко свързан и с безспорно установената липса на фактури, като противоправно поведение на самия жалбоподател. След като жалбоподателят не е начислил данъка в съответствие с разпоредбите на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС - не е издал протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, законосъобразно с РА и РА за поправка е начислен такъв, както следва: за дан. период м. 03/2018г. – 687,67 лв.; за дан. период м. 06/2018г. – 163,12 лв.; за дан. период м. 09/2018г. – 60,24 лв.; за дан. период м. 12/2018 г. – 92,71 лв.; за дан. период м. 03/2019г. – 50,07 лв.; за дан. период м. 06/2019г. – 130,65 лв.; за дан. период м. 09/2019г. – 106,40 лв.; за дан. период м. 12/2019г. – 513,21 лв.; за дан. период м. 03/2020г. – 271,86 лв.; за дан. период м. 06/2020г. – 649,34 лв.; за дан. период м. 09/2020г. – 545,68 лв.; за дан. период м. 12/2020г. – 841,79 лв.

Правилно и обосновано органите на фиска са приели, че четирите кредитни известия към „1001 GOLD“са неоснователно издадени, респективно и съставянето на сторнировъчните счетоводни статии е неправомерно. При жалбоподателя не са налични доказателства за връщане на стоки, което би обосновало издаването на кредитните известия. Наред с това, и в несъответствие с дадените в хода на ревизионното производство обяснения от ревизираното лице за основанията за издаването им, в хода на съдебното производство по същество, процесуалният представител на жалбоподателя сочи, че такова дружество не съществувало, и поради това са издадени кредитните известия. При анализ на представените фактури и кредитни известия /л. 312-309/ се установява, че в същите липсва посочване на идентификационен номер по ДДС /VAT/ на получателя - „1001 GOLD“ SRL. С оглед на това е невъзможно, както органите по приходите, така и административния орган, а и съдът да извършат проверка за съществуване на процесния субект или за проверка дали дружеството притежава регистрация по ДДС на територията на ЕС. Безспорен факт е, че фактурите за осъществени доставки са включени в отчетните регистри по ЗДДС на доставчика – ревизираното лице, с което последния е признал, че е осъществил доставка към „1001 GOLD“ SRL. По отношение на твърденията, обаче, че процесната доставка е развалена, стоката е върната, извършеното плащане също, не са представени доказателства. Липсва и представен приемо-предавателен протокол или друго доказателство за връщане на стоките. Именно и с оглед на това следва да се приеме, че липсват основания за издаване на кредитни известия. В счетоводството на ревизираното дружество не е отразено връщане на стоки, както и връщане на платените парични средства на клиента по продажбите.

Съгласно чл. 115, ал. 1 от ЗДДС, кредитни и дебитни известия се издават при изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура. Съгласно чл. 115, ал. 2 ЗДДС, известието се издава задължително не по-късно от 5 дни от възникване на съответното обстоятелство по ал. 1. Цитираните норми въвеждат в националното законодателство разпоредбата на чл. 90 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006г. относно Общата система на данък добавена стойност, според която в случаите на анулиране, разваляне, отказ или пълно или частично неплащане, или когато цената е намалена след извършването на доставката, основата се намалява съответно, съгласно условия, които се определят от държавите-членки. Следователно релевантните факти, които обуславят издаване на кредитно известие, и които подлежат на доказване, са намаление на данъчната основа на доставките или разваляне на същите. За да може да бъде преценено дали кредитните известия са издадени в съответствие с посочените норми, следва да са налице доказателства за възникване на пораждащите издаването им обстоятелства. В конкретния случай не е доказано наличие на нито едно от обстоятелства по чл. 115 от ЗДДС за издаване на данъчно кредитно известие. По време на ревизията и пред съда не са представени никакви доказателства във връзка със сключените сделки, нито каквито и да било доказателства за тяхното изпълнение или разваляне. Тъй като по делото не са представени никакви доказателства в тази насока, не може да се установи и кога евентуално е настъпило основанието за твърдените корекции. За да се приеме, че е налице разваляне на доставка по посочените от доставчика фактури, то както се посочи и по-горе, следва да се представят категорични доказателства за това, а именно, че стоката е върната, че плащането от страна на доставчика също е възстановено, че в счетоводството на доставчика е налично осчетоводяване връщане на стоки, следва да е налице и информация за вида на стоката. Доказателства за тези обстоятелства безспорно липсват, респективно – сторнировъчните счетоводни статии са взети без основание, поради което правило и законосъобразно приходната администрация е начислила за д.п. м. 02/2020 г. ДДС в размер на 6 400 лв.

Между страните по делото липсва спор относно начина на изчисляване на данъчните задължения на дружеството, като при извършена служебна проверка съдът констатира, че същите са правилно определени. За данъчните периоди с допълнително установени задължения по ЗДДС, както и за останалите периоди, за които ревизиращите са констатирали, че посочените от дружеството резултати в справките декларации не следва да се коригира, но дължимият данък не е внесен, органите правилно са начислили съответни лихви за невнесените в срок суми, на основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ. Публичен изпълнител в ТД НАП Варна е образувал изпълнително дело за събиране на публичните задължения на жалбоподателя № *********/2017г. На 03.01.2023г. е постъпила от жалбоподателя сума в размер 35 000 лв. за погасяване на публични задължения и същите са разпределени по видове задължения с Разпореждане от 09.01.2023г. на публичен изпълнител в ТД НАП Варна /л. 870-864/. Предвид това, част от лихвите за просрочие в РА са изчислени до дата 03.01.2023г., а останалата част за непогасените данъчни задължения са изчислени до датата на съставяне на РА. С оглед разпоредбите на чл. 89 от ЗДДС и чл. 175, ат. 1 от ДОПК органите по приходи правилно са начислили лихвите за просрочие за съответните месеци на 2018г., 2019г., 2020г. и 2021г.

Изготвената и приета ССчЕ, допусната по формулирани от жалбоподателя въпроси, дава заключение, което кореспондира с фактическите установявания на ревизиращите, с изключение на въпроса по т.2 относно особения ред на провеждане на ревизията, за което бяха изложени съображения по - горе. Следва да се подчертае, отговорът на въпрос 1 от експертизата, доколкото същият е изобщо относим към насоките на оспорване от страна на жалбоподателя, изцяло съответства на установеното от ревизиращите органи в хода на производството. Извършените плащания на 17.01.2023г. /датата на РА/, 24.01.2023г. и 07.02.2023г. са обстоятелства, които не влияят върху определените лихвите, което е потвърдено и от вещото лице при изслушване на експертизата. Вещото лице допълнително сочи, че не е установило ревизиращите, при издаване на РА, да не са съобразили някакво плащане.

Предвид изложеното, съдът намира, че ревизиращите правилно са определили допълнителни задължения на ревизираното лице по ЗДДС във връзка с получените услуги от „Google Ireland Limited“ и „Facebook Ireland Limited“ и основателно не са признали издадените кредитни известия към „1001 Gold“.

При този изход на спора, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК следва в полза на ответника да се присъди юрисконсултско възнаграждение в претендирания размер от 2 314,23 лева, като съдът намира направеното от жалбоподателя възражение за прекомерност за неоснователно. Възнаграждението е претендирано от процесуалния представител на ответника с оглед разпоредбите на чл.8, ал.1 вр. чл.7, ал.2, т.3 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и обжалвания материален интерес – 21 269,22 лв. Действително, според разрешението, дадено с т. 3 от Решение на СЕС по дело С-438/22, "Член 101, параграф 2 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС трябва да се тълкува в смисъл, че ако установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения, и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, нарушава забраната по член 101, параграф 1 ДФЕС, националният съд е длъжен да откаже да приложи тази национална правна уредба, включително когато предвидените в тази наредба минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги". Тези постановки, обаче, не ограничават правомощието на съда да ползва тези цени (на висшия орган на съсловната организация) като критерий и коректив на уговореното и платено или дължимото без да е платено (при осъщественото от юрисконсулта процесуално представителство) възнаграждение, представляващо част от отговорността за разноски, при отчитане на действителната фактическа и правна сложност на делото (арг. от чл. 78, ал. 5 ГПК), обема и качеството на осъществената от страната процесуална защита. При съобразяване на фактическата и правна усложненост на спора (оспорват се няколко фактически и правни основания на РА), продължителността на първоинстанционното производство (проведени са пет открити съдебни заседания), съдържанието на осъщественото от ю.к. М. - С. процесуално представителство – подробно аргументирани становища по всяко искане за събиране на доказателства по делото, обстойно мотивирана пледоария и писмена защита с обсъждане на събраните доказателствата, настоящият състав приема, че претендираното юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 314,23 лева съответства на правната и фактическа сложност на делото, респективно – на обема и качеството на осъществената от процесуалния представител на ответника защита.

Водим от горното, Варненският административен съд, IХ-ти състав

 

РЕШИ:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Брит ком 1“ ЕООД, ЕИК ***, против РА № Р-03000321005327-091-001/17.01.2023г. на органи по приходите при ТД на НАП-Варна, поправен с РА № П-03000323142987-003-001/18.07.2023г., в частта, в която са потвърдени с Решение № 31/24.07.2023г. на директора на Дирекция „ОДОП“-Варна, с които на дружеството са установени задължения за ДДС по ЗДДС за периода м.01 – м.10.2018г., м.12.2018г., за 2019г., 2020г. и за м.01 – м.05.2021г. в размер на 10512,74 лв. – главница, и 10756,48 лева - лихва.

ОСЪЖДА „Брит ком 1“ ЕООД, ЕИК ***, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна, юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 314,23 лева (две хиляди триста и четиринадесет лева и 23 стотинки).

Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния административен съд на РБ, в 14-дневен срок от съобщаването му на страните!