№ 474
гр. Велико
Търново,13.11.2018 г.
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – гр. Велико
Търново, VІІІ-ми състав, в открито заседание на двадесет и пети октомври две хиляди и
осемнадесета година, в състав:
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: Диана
Костова
разгледа
докл***аното от съдия Костова адм. дело
№138/2018г. и за да се
произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на Глава ХІХ от ДОПК.
Образувано е по жалба на Д.Г. *** против Ревизионен акт – РА-
№ Р-04001517002674-091-001/31.10.2017 г., издаден от Н.С.И.на
длъжност Началник сектор „Ревизии", възложила ревизията и Г.Л.Г.на
длъжност главен инспектор по приходите при Териториална дирекция на НАП Велико
Търново, ръководител на ревизията, с който на Д.Г.М. е вменена отговорност по
чл. 19 от ДОПК за задължения на „Олимпия 13" ЕООД по РА №
Р-22221415000511-091-001/30.07.2015 г. - данък върху добавената стойност за
данъчни периоди от 01.07.2013 г. до 31.10.2013 г. общо в размер на 352 713,24
лв. и лихви до 31.10.2017 г. в размер на 144 976,23 лв. и потвърден с решение №
22/29.1.2018г. на Директор Дирекция“Обжалване и данъчно осигурителна практика“
Велико Търново при ЦУ на НАП.
В жалбата се навеждат доводи за
незаконосъобразност на административния акт тъй като същият е постановен при
съществено нарушение на процесуалните правила, изразяващи се в постановяване на
акт, без да е установена с необходимите доказателства фактическата обстановка
по спора, което от своя страна е довело до това РА да се базира на
предположения. На следващо място намира, че РА е постановен при противиречие с
материалния закон, доколкото не са налице всички кумулативно изискуеми
предпоставки по чл. 19, ал1 от ДОПК за ангажиране на нейната отговорност като
управител на дружеството, по отношение на което са установени определени
задължения по ЗДДС и съответно несъбрани. Намира ,че органът по приходите не е
доказал причинно следствената връзка между нейното поведение и вредоносния
резултат, не е налице действие или бездействие, при което са укрити факти и
обстоятелства. Нормата на чл. 19, ал1 от ДОПК изисква обаче само и единствено
поведението на управителя да е довело до несъбиране на установените публични
задължения, което в настоящия казус не е доказано. По тези и допълнително
развити съображения в представена в срока по чл. 149, ал3 от ГПК във вр. с §2
от ДОПК писмена защита от съда се иска да се отмени обжалвания РА. В съдебно
заседание се представлява от ***. С., който поддържа така подадената жалба с
направените в нея оплаквания. Претендира заплащане на разноски в
производството, за което представя списък по чл. 80 от ГПК във вр. с §2 от ДОПК
, съгласно представения договор за правна защита и съдействие.
Ответник по жалбата Директор на Дирекция “Обжалване и
данъчно-осигурителна практика” – гр.Велико Търново при Централно управление на Национална агенция
за приходите, чрез процесуалния си представител *** К. намира че подадената жалбата е неоснователна и като такава следва
да бъде отхвърлена. Счита, че са налице всички кумулативно изискуеми
предпоставки по чл. 19, ал1 от ДОПК за ангаж5иране на личната отговорност на
жалбоподателката за задължения на представляваното от нея дружество. Не
кореспондира с доказателствата по делото твърдението й ,че не е подписвала СД
по ЗДДС. Моли да се вземат предвид и подробните съображения , изложени в
потвърдителното решение на ДОДОП Велико Търново, и въз основа на които моли да
бъде отхвърлена така подадената жалба. Претендира присъждане на ***ско
възнаграждение в размер на 7507 лева, за което представя списък на разноските
по чл. 80 от ГПК във вр. с §2 от ДОПК.
Представителят на Великотърновска
окръжна прокуратура намира подадената жалба за неоснователна и недоказана. От
събраните в хода на производството доказателства не са опровергани фактическите
и правни изводи на органите по приходите, поради което предлага да се произнесе
съдът с решение в този смисъл.
Съдът като взе предвид становищата
на страните ,събраните в хода на производството доказателства, включително и от
представената по делото административна преписка от фактическа страна намира за
установено следното: Ревизията е възложена,
съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, със Заповед за възлагане на ревизия
(ЗВР) Р-04001517002674-020-001/28.04.2017 г., връчена на 15.05.2017 г. Издадена
от упълномощеното със Заповед №6/3.1.2017г. на Директор на ТД на нАП Велико
Търново лице. На основание чл. 117 от ДОПК е съставен РД №
Р-04001517002674-092-001/28.08.2017 г„ връчен по реда на чл. 32 от ДОПК на
06.10.2017 г. Срещу когото не направено възражение. За обективното установяване
на обстоятелствата, имащи значение за ревизията, органите по приходи са
извършили процесуални действия, подробно описани в констативната част на
изготвения РД, неразделна част от ревизионния акт, по смисъла на чл. 120, ал. 2
от ДОПК. След като не е подадено възражнеие, органът по приходите и издал
спорния РА, подписан от лицето възложило ревизията и органа по приходите
ръководител на ревизията. С обжалвания РА на Д.М. е вменена отговорност по чл.
19 от ДОПК за задължения на „Олимпия 13" ЕООД, установени с PA №
Р-22221415000511-091- 001/30.07.2015 г., за данък върху добавената стойност за
данъчни периоди от 01.07.2013 г. до 31.10.2013 г. общо в размер на 497 689,47
лв. в т.ч. главница в размер на 352 713,24 лева и лихви до 31.10.2017 г. в
размер на 144 976,23 лв.
Със ЗВР № 1400782/30.01.2014 г. на „Олимпия 13"
ЕООД е възложено извършване на ревизия за установяване на задължения по ЗДДС,
за периода от 01.07.2013 г. до 31.10.2013 г. Ревизионното производство е приключило
с издаване на РА № Р-2214-1400782-
091-01/31.10.2014 г., който е обжалван
по административен ред пред Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. С
Решение № 57/20.01.2015 г. обжалваният РА № Р-2214-1400782-091-01/31.10.2014 г.
е отменен и преписката е върната за възлагане на нова ревизия.
Със ЗВР №
Р-22221415000511-020-001/28.01.2015 г. е образувано ново ревизионно
производство, приключило с издаването на РА № Р-22221415000511-091- 01/30.07.2015 г., който не е бил обжалван и е
влязъл в законна сила. Органите по приходите са установили, че съгласно данни
от Търговския регистър, от 09.04.2013 г. до 24.03.2015 г. Д.М. е била
управител, представляващ и едноличен собственик на капитала на „Олимпия
13" ЕООД, а от 25.03.2015 г. и до сега управител и едноличен собственик на
капитала е М.Д. Й.. Продажбата на дружествените дялове от капитала на „Олимпия
13" ЕООД е извършена в хода на ревизионното производство приключило с РА №
Р-22221415000511-091- 001/30.07.2015 г.
В хипотеза на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, наличието
на укрити факти и обстоятелства, подлежащи на обявяване, е от определящо
значение за вменяването на отговорност за събирането на данъчните задължения
и/или задълженията за задължителни осигурителни вноски на дружеството. Така
например, неподаване в срок на декларация или подаването на непълна или невярна
декларация, в която лицето е укрило определени факти и обстоятелства, води до
сбъдването на определените от закона условия за реализиране на отговорността.
Като субект на укриването, същата разпоредба сочи управителят на дружеството,
което е в съответствие с вменените му от чл. 141, ал. 1 и ал. 2 от Търговския
закон (ТЗ) задължения да представлява дружеството, като организира и ръководи дейността
му. Именно в качеството на представляващ, управителят има задължение да подпише
и подаде изискуемите от закона данъчни декларации на дружеството. В чл. 99, ал.
4 от ДОПК е предвидено, че действието по подаване на данъчните декларации може
да бъде извършено и от пълномощник. Упълномощаването за подаване на данъчни
декларации обаче не означава, че на пълномощника е делегирана управленска
правосопособност, респективно управителят е лишен от същата. Аргумент за това е
разпоредбата на чл. 39, ал. 1 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД),
съгласно която обемът на представителната власт на пълномощника спрямо третите
лица се определя според това, което упълномощителят е изявил. Следователно,
упълномощаването на определено лице да подава данъчни декларации от имено на
дадено дружество, не освобождава управителя на юридическото лице от
задължението му да следи за достоверността на съдържанието на съставяните
документи, както и да полага необходимата грижа и да предприема съответните
действия в посока на това, подадените данъчни декларации да отразяват вярно и
точно търговската дейност на дружеството. Аргументи в подкрепа на изложеното
могат да бъдат извлечени и от разпоредбата на чл. 36 от ЗЗД, съгласно която
едно лице може да представлява друго по разпоредба на закона или по волята на
представляващия, като последиците от правните действия, които представителят
извършва, възникват направо за представлявания. С оглед на горното от правно естество органът по приходите е
намерил, че СД по ЗДДС са били подавани от жалбоподателката ,а
разминаването между декларираните
данни в подадените декларации и счетоводни регистри на „Олимпия 13" ЕООД
от една страна и действителната стопанска дейност на дружеството от друга
страна, следва да бъде квалифицирано като резултат от „укриване на факти и
обстоятелства" по смисъла на чл. 19, ал. 1 от ДОПК от Д.М.. С Акт за
предаване на документи № 0573-00- 15/05.07.2017 г., издаден във връзка с Искане
за ползване на документи № Р- 04001517002674-999-003/03.07.2017 г„ посочения
РА, РД въз основа на който е издаден, както и приложенията към него, са
включени в доказателствения материал по ревизията, приключила с издаването на
понастоящем обжалвания Ревизионен акт № Р- 04001517002674-091 -001/31.10.2017
г. В случая е установено, че с горепосочения ревизионен акт на „Олимпия
13" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури от 5
доставчика, поради липса на доказателства за реално получаване на стоките и
услугите (абсолютна симулация). Отказаното право на данъчен кредит е по 17 бр.
фактури, издадени от „Литвар" ЕООД, с обща стойност на данъчната основа
416 222,00 лв. и ДДС в размер на 83 244,40 лв., по 13 бр. фактури, издадени от
"Бул Агро-50" ЕООД с обща стойност на данъчната основа 1 201 592,00
лв. и ДДС в размер на 240 318,40 лв., по 6 бр. фактури, издадени от
"Радост-78" ЕООД с обща стойност на данъчната основа 136462,00 лв. и
ДДС в размер на 27 292,40 лв., по една фактура, издадена от „Наси 2013"
ЕООД, с данъчна основа 7 016,00 лв. и ДДС в размер на 1 403,20 лв. и по две
фактури, издадени от „Мотоспорт-Иванов" ЕООД, с данъчна основа в размер на
2 259,20 лв. и ДДС - 451,84 лв. На осн. чл. 68, ал. 1, т. 1, вр. чл. 69, ал. 1
от ЗДДС, не е било признато правото на ползвания от „Олимпия 13" ЕООД
данъчен кредит по тези фактури. Фактическите основания за това са били липса на
доказателства за реалност на доставките, установено от извършените насрещни
проверки на доставчиците и от прегледаните счетоводни и други документи на
„Олимпия 13" ЕООД. Съгласно изложеното в РД органите по приходи са
установили също, че ревизираното лице - „Олимпия 13" ЕООД е знаело, че
„сделките", с които обосновава правото си на приспадане на данъчен кредит
са част от данъчна измама, документите (фактурите) не отразяват реално осъществена
стопанска операция и чрез включването им дневниците за покупки ревизираното
лице е действало недобросъвестно. Въз основа на събраните при ревизията на
„Олимпия 13" ЕООД доказателства, е установено и от жалбоподателката не се
спори, че част от съставените документи относно твърдяните доставки, а именно
приемателни протоколи и фактури, са подписани от Д.М.. От представените при
ревизията счетоводни регистри е видно още, че подписът на жалбоподателката е
положен и върху тях.
Органът по приходите освен това е счел, че
жалбоподателката е била длъжна да знае
възникнали ли са данъчни последици от подписаните от нея документи (приемателни
протоколи, фактури), като се касае за начина на отчитане на тези документи в
счетоводството на „Олимпия 13" ЕООД. Както вече беше посочено,
представените при ревизията на дружеството счетоводни регистри носят подписа на
жалбоподателката. Нейният подпис носят и други документи, представени от името
на дружеството - справки, описи и др., както и обявеният в Търговския регистър
към Агенцията по вписванията ГФО за 2013 г. (Баланс, Отчет за паричния поток,
Отчет за приходи и разходи и др.). Д.М. е подписала изброените документи, в
качеството си на ръководител/управител, т.е. лице, което е отговорно за достоверността
на декларираните в тези документи данни, съгласно ЗСч. /отм./. Това безспорно
доказва, че Д.М. е имала достъп до документацията на дружеството. Установено е
още, че за периода от 01.07.2013 г. до 31.10.2013 г. именно тя е съставител на
подадените в НАП СД по ЗДДС, подробно описани в РД, с които е деклариран
по-малък размер на ДДС за внасяне, отколкото установения при ревизията,
приключила с издадения РА № Р-22221415000511-091-001/30.07.2015 г.
От изброените до тук обстоятелства, органът по
приходите е намерил, че те преценени в съвкупност, безпротиворечиво и в
достатъчно убедителна степен (за да се приеме доказването за пълно) следва, че Д.М.
е участвала в изготвянето на документи, които не отразяват факти от обективната
действителност и е знаела, че въз основа на тези документи „Олимпия 13"
ЕООД е ползвало неправомерно данъчен кредит. В случая събраните
при ревизията на „Олимпия 13" ЕООД доказателства
са намерени за напълно достатъчни за
установяване на знанието й и допълнителни такива не са необходими, тъй като би
следвало да се отчита, че в сравнение с мнозинството факти, чието осъществяване
по необходимост е свързано с отражение в обективната действителност (по начин,
достъпен за непосредствено възприемане), фактът на знание като такъв от
психичния мир на човека може да възникне, без да остави следи в
действителността. Освен това, нормално е лице, у което се търси знание за
укриване на факти от приходната администрация, да съобрази своето поведение,
като избягва всички форми на демонстриране на знанието си. В случая обаче и без
демонстриране на знание от страна на жалбоподателката, са намерени за доказателства за съзнателно и целенасочено предоставяне на
неверни данни в справките- декларации по чл. 125 от ЗДДС и отчетни регистри по
чл. 124 от ЗДДС (чл.125, ал. 3 от ЗДДС) на „Олимпия 13" ЕООД за данъчни
периоди м.07.2013 г„ м.08.2013 г., м.09.2013 г. и м. 10.2013 г., с цел
намаляване на данъчната тежест.
От събраните при ревизията на дружеството
доказателства - банкови извлечения от разплащателни сметки в Уникредит Булбанк
АД и ПИБ АД се установява, че за периода от 28.06.2013 г. до 28.11.2013 г. са
изтеглени общо 290 989,22 лв. в брой от банкови сметки на дружеството, така
както са посочени в РД. При което жалбоподателката
вместо да декларира дължимите от дружеството задължения в СД по ЗДДС, които
впоследствие са установени с РА № Р-2221415000511-091 - 001/30.07.2015 г. и
съответно да ги заплати, е предприела действия по теглене на пари от банковите
сметки на дружеството.
В хода на ревизията е установено, че срещу „Олимпия
13" ЕООД има образувано изпълнително дело № 22150037458/2015 г., касаещо и
задълженията, за които на Д.М. е вменена отговорност с обжалвания РА. От
анализа на издаденото постановление за налагане на обезпечителни марки се
установява, че на 18.09.2015 г. е наложен запор върху банковите сметки на
дружеството, като е установено, че по тях няма авоари. Публичният изпълнител е
установил невъзможност за събиране на установените публични вземания поради
липса на имущество и/или активи, върху които да бъде предприето принудително
изпълнение, в резултат на което е издадено Разпореждане за прекратяване на
производство по принудително изпълнение съгласно чл. 225, ал. 1, т. 4 от ДОПК с
Изх. № С 170022-035-0176745/08.02.2017 г. по изп. Дело № 22150037458/2015 г. Същото е
влязло в сила на 15.03.2017 г. От така изложеното органът по приходите е
формирал извод, че ефективното събиране на установените
задължения на „Олимпия 13" ЕООД е препятствано от жалбоподателката и не
може да бъде постигнато.
Органът по приходите е намерил, че е налице и
причинно- следствена връзка между поведението на управителя, изразяващо се в
укриване на факти и обстоятелства и невъзможността за събиране на съответното
задължение от юридическото лице.
Приел, е че в случая от анализа на събраните
доказателства се установява, че е налице причинно- следствена връзка между
укритите факти и обстоятелства и несъбираемостта на съответното задължение от
юридическото лице. Такава връзка е налице, тъй като е установено, че укриването
на действителния размер на задълженията е възпрепятствало тяхното събиране, тъй
като към момента, в който е следвало да се декларират те, „Олимпия 13"
ЕООД е било действащо предприятие, осъществявало е дейност и е притежавало
активи (материални запаси, вземания, парични средства и т.н.), от които
приходната администрация е можела да събере това задължение, която възможност
кам настоящия момент не е налице, поради липсата на имущество в патримониума на
задълженото лице. Този извод се подкрепя по несъмнен начин от приложения към
преписката баланс на „Олимпия 13" ЕООД за 2013 г., от който е видно, че
към 31.12.2013 г. дружеството е притежавало парични средства в брой в размер на
115 хил. лв. и е имало вземания от клиенти и доставчици в размер на 863 хил. лв.
От събраната оборотна ведомост към 31.10.2013 г. се установява, че дружеството
е имало налични парични средства в брой в размер на 125 601,27 лв. и вземания
от клиенти в размер на 546 526,44 лв., към които публичният изпълнител би могъл
да се насочи за обезпечаване на публичните задължения, ако бяха декларирани
своевременно в СД по ЗДДС на дружеството за периода от 01.07.2013 г. до
31.10.2013 г.
При това положение е формиран извод, че несъмнено е
налице причинно-следствена връзка между подаването на СД по ЗДДС с неверни
данни и последвалата невъзможност за събиране на установените с ревизионен акт
задължения на „Олимпия 13" ЕООД по ЗДДС за данъчни периоди м.07.2013 г.,
м.08.2013 г., м.09.2013 г. и м. 10.2013 г. Подаването на декларация с декларирани
задължения в значително по - нисък размер от действителния е причина приходната
администрация да не предяви своевременно своите претенции за заплащане на
дължимото от дружеството. Налага се изводът, че целенасоченото недобросъвестно
поведение на управителя е единствената причина тези задължения да се установят
едва след извършване на ревизия на „Олимпия 13" ЕООД, както е причина и за
последвалата несъбираемост на задълженията на дружеството, установени с
описания по-горе РА на „Олимпия 13" ЕООД.
При доказано в ревизионното производство кумулативно
наличие на разглежданите предпоставки, правилно ревизиращите органи са
ангажирали отговорност по чл. 19, ал. 1 от ДОПК на Д.М. в размера на
несъбраните задължения на „Олипмия 13" ЕООД, установени с РА № Р-2221415000511-091-001/30.07.2015
г„ възлизащи с лихвите към 31.10.2017 г. на 497 689,47 лв.
При горната фактическа
обстановка се констатира, че оспореният ревизионен акт е издаден след 14 –
дневния срок по чл. 119, ал. 2 от ДОПК, но доколкото този срок е инструктивен,
това процесуално нарушение не е съществено, т.е. не е основание за отмяна на
РА.
РА е обжалван в предвидения за това срок, пред контролния в
йерархията на приходната администрация орган, който с решението си частично го
е потвърдил. Така постановеният от Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно
-осигурителна практика” - гр. Велико Търново резултат и подаването на жалбата в
рамките на предвидения за това преклузивен процесуален срок, налагат извод за
нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.
По повод на така образуваното ахд е изслушана
и съдебно- графологична експертиза, която съдът цени като обективна и
беспристрастна и същата установява, че подаваните СД по ЗДДС , намиращи се на
стр.166 до стр169 папка 1 от делото са ксерокопиие и от извършеното изследване
се установява ,че същите са подавани по електронен път до ТД на НАП, поради
което не се съдържат саморъчно полагани подписи с химикал, а само електронни
такива ,които не е спорно, че представляват квалифициран подпис на
жалбоподателката.
При така установената
безспорна фактическа обстановка ,съдът прави следните правни изводи: Процесуалният
ред за реализиране на отговорността на третите лица по чл.16, 18 и 19 от ДОПК е
уреден в чл.21 от ДОПК, като съгласно ал.1 от същия отговорността на третите
лица се установява с ревизионен акт. Производството по издаване на този акт
следва да бъде проведено при спазване на императивните правила на ревизионното
производство, включително относно посочването в заповедта за възлагане на
ревизия на ревизиран период и вида на ревизираните задължения. В настоящия
случай, видно от съдържанието на Заповед за възлагане на ревизия №
Р-16000915005405-020-001/13.07.2015г.,
това изискване е спазено. Не може да се сподели възражението на
оспорващия, за допуснато съществено процесуално нарушение с последвалото
изменение на заповедта. Каза се, в същата изрично е посочено, че ревизията се
възлага за „установяване на отговорност по чл. 19 от ДОПК за задължения за
данъци и/или ЗОВ на „****““. Изменението със ЗВР №
Р-16000915005405-020-002/16.11.2015г. третира единствено удължаване срока на
ревизията. Действително в текста на изменителната заповед не е цитиран отново
чл. 19 от ДОПК, но изрично е посочено, че ревизията е за установяване на
отговорността на ревизираното физическо лице за задълженията на „****“ ЕООД.
Изложеното до тук налага да се
приеме, че процесното ревизионно производство е възложено от материално
компетентен административен орган, при спазване на предвидените за това
процедурни правила. Ревизионният акт е постановен в изискваната от закона форма
и от компетентния за това, в съответствие с нормата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК,
орган на приходната администрация.
В разпоредбите на чл.19, чл.20 и чл.21 от ДОПК са регламентирани
предпоставките и реда за ангажиране на особен вид лична имуществена
отговорност, предвидена за трети лица - членове на органи на управление или
управители на задължено лице по чл.14, ал.1 и 2 от ДОПК. Материално-правните
норми на ал.1 и ал.2 на чл.19 ДОПК регламентират самостоятелни хипотези на тази
отговорност, различни по своя фактически състав.
В
настоящия случай, предмет на съдебната проверка е наличието или липсата на
предпоставките на лична имуществена отговорност по чл. 19, ал.1 ДОПК.
Кумулативно необходимите предпоставки за това са: 1) лицето, чиято лична
имуществена отговорност се ангажира, да има качеството на член на орган на
управление или управител на задължено лице по чл.14, т.1 и 2 ДОПК, към момента
за който са установени публичните задължения за последното, 2) да е налице
поведение на това лице, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства,
които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния
изпълнител, 3) причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за
събиране на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/, 4)
невъзможност за събиране на публични вземания – данъци и ЗОВ. Отговорността е
ограничена до размера на несъбраното задължение.
С
оглед характера на особената отговорност- отговорност на трети лица за
задължения на задължено лице по чл.14,
т.1 и 2 ДОПК, доказателствената тежест
за установяване на елементите от фактическия състав е на органа по приходите, в
качеството му на ревизиращ орган. Задължение на органа по приходите е да
установи наличието на посочените по-горе предпоставки.
Тук
следва да се отбележи, че в съдебната практика са формирани две позиции относно
полето на доказателствената сила на влезлите в сила ревизионни актове, с които
са установени задължения за лицата по чл.14, т.1 и 2 ДОПК, респективно за
възможността да бъдат противопоставени на лицата, спрямо които се реализира
отговорността по чл. 19 от ДОПК. Според първата - влезлият в сила ревизионен
акт обвързва ревизията по чл.19 от ДОПК само относно размера на подлежащите на
събиране задължения. Констатациите на ревизионния акт, съставен на дружеството,
не могат да бъдат противопоставяни на управителя му в ревизия по реда на чл.
19, ал. 1 от ДОПК, понеже двете отговорности са различни и произтичат от
различни фактически състави. (в този смисъл
решение № 1072 от 28.01.2014 г. по адм.дело № 12588 по описа за 2013 г.
на ВАС и Решение № 9442 от 14.09.2015 г. по адм. д. № 10623/2014 г. на ВАС).
Според втората - влезлите в сила, ревизионните актове се ползват с
доказателства сила и относно обстоятелствата, формиращи задълженията (така
Решение № 890 от 27.01.2016 г. по адм. д. № 1734/2015 на ВАС и Решение № 2645 от 09.03.2016 г. по адм. д. № 3166/2015 на ВАС).
Действително фактите, които са установени
в РА са установени в ревизионно производство, по което страна е дружеството, а
не управителят. Въпреки това, не е спорно, че на жалбоподателката в качеството
на управител, е била предоставена възможност да ангажира доказателства за
реалността на съответните доставки, от която съшата не се е възползвал и
изрично не е заявила знанието си по отношение на тяхната реалност.
Обстоятелството, че същият в последствие не е могъл да оспори ревизионният акт
се дължи на решението му, в качеството на едноличен собственик на дружеството
(в хода на тази ревизия), да прехвърли дружествените си дялове на друго
лице.
Без
съмнение, в случая, ответникът следва да установи, че към релевантния момент на
подаване на всяка СД по ЗДДС, управителят е знаел или е следвало да знае, че
липсва данъчно събитие, тъй като доставките не са реално извършени. От друга
страна установяването на знанието е пряко свързано с факта на нереалност на
доставките, а в настоящото производство органите по приходите не са длъжни
отново да установяват тази нереалност, напротив реалността следва да се докаже
от лицето което я претендира. Жалбоподателят в случая не е лишен от възможност
да ангажира всички възможни доказателствени средства за установяване на
фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици по силата на чл.
154 от ГПК във вр. с §2 от ДОПК в тази
насока съдът изрично му указал доказателствената тежест. Въпреки това, оспорващият се задоволява с позицията, че не
може да бъде доказано наличието на субективния елемент – знанието му, че
доставките са нереални. При това положение съдът също следва да приеме, че
реалността на доставките, във връзка с които е формирано задължението на
дружеството, не е доказана, а декларираните от жалбоподателката в качеството на управител, обстоятелства са
съзнателно действие, отразяващи факти, които не са част от обективната
действителност.
Предвид
горното, настоящият състав намира, че с оглед спецификата на ползване на
данъчен кредит с фактури, които не отразяват реални доставки, в случая е налице
и втората предпоставка - поведение на лицето, изразяващо се в укриване на факти
и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите.
В случая субект на укриването е управителя, доколкото при действието на чл.
141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи дейността
му по силата на чл. 141, ал. 1 от ТЗ. С оглед на това същият формира представа
относно сключването и изпълнението на сделките, които ЗДДС квалифицира като
облагаеми доставки. Информирането на приходната администрация за извършените и
получените облагаеми доставки се извършва във формата на справка-декларация по
силата на чл. 125 от ЗДДС. Разминаването между декларираното и действителното е
укриване на факти и обстоятелства, поради което настоящата инстанция намира ,
че е налице и втората предпоставка за ангажиране на личната отговорност на
жалбоподателката. В този смисъл Решение № 890 от 27.01.2016 г. по адм. д. №
1734/2015г. на ВАС и Решение № 15873 от 12.12.2012 г. по адм. д. № 4426/2012г.
на ВАС.
Причинно-следствената
връзка, представлява обусловеността на несъбираемостта на публичните задължения
от укриването на фактите и обстоятелствата. В практиката на ВАС без противоречия
се приема, че съставът на чл. 19 от ДОПК изисква уникалност на каузалната
връзка между поведението на субекта на отговорността и несъбирането на
данъчните задължения на дружеството, от чиито управител се търси вземането.
Укриването на факти и обстоятелства предполага наличието на умисъл, което
следва от посочената в нормата причинно-следствена връзка между деянието и
невъзможността да се съберат публичните вземания; деянието в тази хипотеза има
две възможни проявни форми – действие или бездействие; тоест следва да е налице
волево поведение на субекта, което цели пряко укриването на проявените факти и
обстоятелства от приходната администрация, като лицето съзнава, че с неговото
поведение води до невъзможността да се събират публични задължения.
Тоест независимо дали укритите факти и
обстоятелства са относими към определянето на данъчните задължения пред/от
органа по приходите, или към етапа на принудителното изпълнение, предприето от
публичния изпълнител, във всички случаи тяхното укриване следва да бъде
причината за несъбирането на задълженията. В този смисъл е необходимо да бъде
установено имущественото състояние на задълженото юридическо лице по чл. 14,
ал.1 и ал. 2 от ДОПК преди и след твърдяното поведение на управителя по
укриване на факти и обстоятелства.
В
случая от доказателствата по делото се установява, че дружеството не е притежавало необходимите парични средства
и ДМА, за да покрие кумулираните задължения към финансови институции, реп. и
публичните такива към фиска. При тази фактическа обстановка - дружество, което
не е разполагало с достатъчни активи и парични средства, т.е. по начало не е
можело да изпълнява задълженията си поради финансовото си състояние, органите
на приходната администрация не ангажират надлежни доказателства, че
впоследствие установените данъчни задължения не са изпълнени единствено поради
укриване от страна на управителя на факти при декларирането по ЗДДС.
Като
довод за наличието на изискуемата причинно-следствена връзка ревизиращите са
посочили единствено обстоятелството, че дружеството към датата на действията на
публичен изпълнител не е разполагало с
достатъчно парични средства за погасяване на задълженията си към НАП.
Посочената констатация отразява един резултат, но по никакъв начин не обуславя
наличието на този резултат като пряка последица от укриване от страна на
управителя на факти при декларирането по ЗДДС.
В
този аспект предприетите от оспорващия действия, в хода на текуща ревизия,
свързани с прехвърляне предприятието на трето лице, също не доказват еднозначно
уникалността на каузалната връзка, за да се определи поведението на субекта на
отговорността като единствена причина за несъбирането на данъчните задължения
на дружеството.
Обективната
невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци или задължителни
осигурителни вноски, като последица от действията по укриването на фактите и
обстоятелствата, е предвидена в закона като последният съществен елемент от
фактическия състав. Редакцията на текста „не могат да бъдат събрани” не може да
бъде тълкувана разширително и свързвана със затрудняване или друг начин
ограничаване на възможностите за принудително събиране на публичните вземания.
Текстът е еднозначен и изисква установяване, че задълженията не могат да бъдат
събрани, т.е. въпреки предприетите действия от приходната администрация и
публичния изпълнител, е налице невъзможност да бъдат събрани.
С
оглед на представените писмени доказателства от страна на ответника не може еднозначно да се установи дали
невъзможността за събиране на процесните публични вземания е пряка последица от
действията по укриването на фактите и обстоятелствата или се дължи на
недостатъчно активно поведение отстрана на органите по приходите. Още повече,
както бе посочено отговорността на ревизираното лице е ограничена до размера на
несъбраното задължение, т.е. обстоятелството, че материалните активи на
дружеството не могат да послужат за цялостно удовлетворяване на публичните
задължения не води до пряка последица -
невъзможност за събиране на цялото публично вземане.
След като не е налице
кумулативният фактически състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК, не може да се реализира
отговорността на ревизираното лице. В настоящия случай, в тежест на органа по
приходите е да докаже всички елементи на този състави като основание за
реализиране на отговорност. При процесуалната пасивност на органа по приходите,
съдът е длъжен да приеме за ненастъпили недоказаните факти от описания
фактически състав.
При този изход на делото и на
основание чл. 161 от ДОПК в полза на жалбоподателката следва да се присъдят
направените разноски д.т. в размер на 10 лева и заплатено ***окатско
възнаграждение в размер на 9000 лева
По изложените съображения и на основание
чл. 160 от ДОПК Административен съд - Велико Търново, осми състав
Р Е
Ш И :
ОТМЕНЯ по жалба на Д.Г. *** против
Ревизионен акт – РА- № Р-04001517002674-091-001/31.10.2017 г., издаден от Н.С.И.на
длъжност Началник сектор „Ревизии", възложила ревизията и Г.Л.Г.на
длъжност главен инспектор по приходите при Териториална дирекция на НАП Велико
Търново, ръководител на ревизията, с който на Д.Г.М. е вменена отговорност по
чл. 19 от ДОПК за задължения на „Олимпия 13" ЕООД по РА №
Р-22221415000511-091-001/30.07.2015 г. - данък върху добавената стойност за
данъчни периоди от 01.07.2013 г. до 31.10.2013 г. общо в размер на 352 713,24
лв. и лихви до 31.10.2017 г. в размер на 144 976,23 лв. и потвърден с решение №
22/29.1.2018г. на Директор Дирекция“Обжалване и данъчно осигурителна практика“
Велико Търново при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно
осигурителна практика” - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП да заплати на Д.Г. ***
разноски в производството в размер на девет хиляди и десет лева.
РЕШЕНИЕТО подлежи на касационно обжалване в
14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховния административен
съд.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: