№_________
гр.
Варна___________2019 г.
В ИМЕТО
НА НАРОДА
Варненският
административен съд, VІІ-ми
състав, в публичното заседание на тринадесети март две хиляди и деветнадесета
година в състав:
Административен съдия: Ирена
Обретенова
при секретаря Румела Михайлова, като разгледа докладваното от съдията Обретенова адм. дело № 1983 на Административен съд - Варна
по описа за 2017 година, за да се
произнесе, взе предвид:
Производството е по реда
на чл. 156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по жалба на „Амбалаж –
Търговище“ ЕООД, ЕИК: *********, със седалище и адрес на управление: гр. Търговище,
ул. „Родопи“ № 5, ап. 7 против Ревизионен акт /РА/ № Р-03002516006040-091-001/24.03.2017
г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна в частта, потвърдена с Решение № 184/14.06.2017 г. на
директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна при
ЦУ на НАП, с която в резултат на отказано право на данъчен кредит по фактура №
3967/05.04.2016г., издадена от „Мизия Логистика“ ООД са установени задължения за ДДС за данъчен
период м. 04.2016г. в размер на
90 000,00 лева – главница и 10 325,16 лева – лихви.
Жалбоподателят счита РА за незаконосъобразен,
постановен при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила и в
противоречие с материалния закон. Оспорва като необосновани изводите на
приходните органи, че не са изпълнени изискванията за възникване на право на
данъчен кредит по процесната фактура, свързани с наличие на облагаема доставка.
Твърди, че от представените по делото договори се установява, че изпълнението
на СМР е възложено на „Мизия Милк“ ООД преди преобразуването му, а същите са
изпълнени от ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“, като реалното извършване на строителството на
обекта е установено от представените протоколи за приемане на извършени работи
по видове и етапи, издадени фактури към доставчици и окончателна фактура към
подизпълнителя, които са намерили счетоводно отражение в счетоводствата на
дружествата. Изразява несъгласие с приетото от органите по приходите, че
строителните дейности по изграждане на обекта реално са завършени до края на
2013 година, поради което фактурата е следвало да бъде издадена от „Мизия Милк“
ООД до датата на преобразуването на дружеството, посочвайки, че констативният
акт за приемане годността на строежа е издаден на 01.12.2015 година. На
изложените основания претендира отмяна на издадения РА и присъждане на
сторените по делото разноски.
Ответникът по жалбата – директорът на
дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител,
оспорва жалбата и моли същата да бъде отхвърлена като неоснователна. Отправя
искане за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение без значение
от изхода на делото в размер на 3 535,00 лева, претендиран в депозирани
писмени молби.
След преценка на събраните доказателства,
съдът намира за установено от фактическа страна следното:
Ревизията е възложена със Заповед за
възлагане на ревизията /ЗВР/ № Р-03002516006040-020-001/01.09.2016 г. /л. 5/
със срок до три месеца от връчването й – 13.09.2016 г. /л. 3 – л. 4/, с обхват:
установяване на задължения за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове
на юридически лица за периода от 01.01.2015 г. до 31.12.2015 г. и за данък
върху добавената стойност за периода от 01.04.2016 г. до 31.04.2016 година. Със
заповедта е определен ревизиращ екип в състав: Р. М. М. – главен инспектор по
приходите /ръководител на ревизията/, и Н. А. П.– главен инспектор по
приходите. Със Заповед за изменение на ЗВР № Р-03002516006040-020-002/12.12.2016
г. /л. 9/ срокът за извършване на ревизията е продължен до 13.01.2017 г., а със
Заповед за изменение на ЗВР № Р-03002516006040-020-003/11.01.2017 г. /л. 13/ – до
13.02.2017 година. Трите заповеди са издадени от Ш. А. С.– началник сектор,
оправомощена да издава заповеди за възлагане на ревизии със Заповед № Д-604/28.04.2016
г. /л. 1 – л. 2/ на директора на ТД на НАП Варна.
В срока по чл. 117 от ДОПК е съставен
Ревизионен доклад /РД/ № Р-03002516006040-092-001/27.02.2017 г. /л. 396 – л. 405/,
фактическите констатации в който, ведно с предложените за установяване
задължения, са потвърдени с Ревизионен акт № Р-03002516006040-091-001/24.03.2017
г. /л. 413 – л. 416/, издаден от Ш. А. С.– възложил ревизията, и Р. М. М. –
ръководител на ревизията, с който в тежест на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД, са
установени задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.04.2016 г. в размер на 117 070,57
– главница, и 10 325,16 лева – лихви.
Ревизионният акт е обжалван пред директора
на дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, който с Решение № 184/14.06.2017г. го
е потвърдил в частта на установените допълнителни задължения за ДДС за
д.п.м.04.2016г. в размер на 90 000 лева и 10 325,16 лева - лихви.
Предмет на обжалване в настоящото съдебно
производство е Ревизионен акт № Р-03002516006040-091-001/24.03.2017 г. в
частта, с която в тежест на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД са установени
допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС за д.п.м.04.2016 г. в размер на
90 000,00 лева – главница и
10 325,16 лева – лихви, във връзка с непризнато право на данъчен кредит по
фактура № 3967/05.04.2016 г., издадена от „Мизия логистика“ ООД.
В хода на ревизията е установено, че „Амбалаж
– Търговище“ ЕООД е упражнило право на приспадане на пълен данъчен кредит за
д.п.м.04.2016 г. по фактура № 3967/05.04.2016 г., с данъчна основа от
450 000,00 лева и ДДС в размер на 90 000,00 лева, с предмет на
доставка: „разходи за придобиване на ДМА в процес на …… 10 броя -
320 000,00 лева и услуги за придобиване на ДМА в процес на …… 10 броя -
130 000,00 лева“, издадена от „Мизия логистика“ ООД /л. 354/. Разплащането
по фактурата е извършено по банков път на няколко транша, като на стр. 6 – стр.
7 от РД /л. 403-гръб – л. 402/ са посочени конкретните дати и точният размер на
сумите, които са превеждани на тях. В счетоводството на ревизираното лице
плащанията са отразени по дебита на сч. сметка 401 „Доставчици“ и по кредита на
сч. сметка 5032 „Разплащателна сметка в лева ПИБ“.
Констатирано е, че през същия данъчен
период /м.04.2016 г./ с Нотариален акт /НА/ за покупко-продажба на недвижим
имот № 177, том IV, peг. № 5482 от 19.04.2016 г. /л. 349 – л. 350/, „Амбалаж –
Търговище“ ЕООД продава на „ЕСТ Трейд“ ООД следните свои собствени недвижими
имоти, находящи се в гр. Търговище, Промишлена зона – поземлен имот с
идентификатор № 73626.504.88 с площ от 4 171 кв.м., ведно с построените в имота
сграда с идентификатор № 73626.504.88.2 с площ от 208 кв.м., с предназначение:
промишлена сграда, едноетажна, представляваща изваръчно и водно стопанство, и
сграда с идентификатор № 73626.504.88.3 с площ от 1358 кв.м., с предназначение:
промишлена сграда, едноетажна, представляваща хладилни камери за зреене и
съхранение на сирене и кашкавал за общата сума от 600 000,00 лева без ДДС,
които ще бъдат изплатени на продавача изцяло с кредит от „Първа инвестиционна
банка“ АД, отпуснат на купувача. Във връзка с продажбата на недвижимия имот от
„Амбалаж – Търговище“ ЕООД е издадена фактура № 1/26.04.2016 г. /л. 355/ с данъчна
основа от 600 000,00 лева и ДДС в размер на 120 000,00 лева, с предмет
на доставка: „недвижим имот – скл. база 1, 1 бр. – 80 000,00 лева;
недвижим имот – скл. база 2, 1 бр. – 460 000,00 лева; земя – скл. база –
60 000,00 лева, с доставчик „Амбалаж – Търговище“ ЕООД и получател „ЕСТ
Трейд“ ООД.
С цел установяване на обстоятелствата от
значение за ревизията, органите по приходите са извършили процесуални действия,
подробно описани в констативната част на изготвения РД, неразделна част от
ревизионния акт, по смисъла на чл. 120, ал. 2 от ДОПК. РД е приложен на л. 396 – л. 405 от административната
преписка и съдържащите се в него констатации не е необходимо да бъдат подробно
преповтаряни в настоящото решение.
Във връзка с отправено искане за
представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ от
„Амбалаж – Търговище“ ЕООД са представени документи, подробно описани в
придружително писмо вх. № ВхК-7966/17.10.2016 г. /л. 390/, между които копие на
процесната фактура /л. 354/; Акт № 2072/02.09.1999 г. за частна държавна
собственост, издаден от Областна администрация – Област Търговище /л. 333 – л.
334/, съгласно който имот, представляващ
асфалтова площадка с площ на парцела от 4349 кв.м., находящ се в гр. Търговище,
кв. 5, парцел IV,
Промишлена зона, е включен в капитала на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД; Разрешение за строеж № РС-01-27/07.03.2011 г.,
издадено от главния архитект на Община Търговище /л. 335 – л. 336/, с което се
разрешава на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД, в качеството на възложител, да извърши
строително-монтажни работи /СМР/ за строеж: складова база – малка сграда -
изваръчно и водно стопанство, голяма сграда - хладилни камери за зреене и
съхраняване на сирене и кашкавал, с обща
застроена площ 1843,50 кв.м. в УПИ IV – 2127, кв. 5, ПИ № 73626.504.88,
Промишлена зона гр. Търговище; Удостоверение за въвеждане в експлоатация на
строеж № РВЕ-01-72/08.12.2015 г., издадено от главния архитект на Община
Търговище /л. 337/, с който описаният в Разрешение за строеж № РС-01-27/07.03.2011
г. строеж е въведен в експлоатация.
С Протокол № 1217149/08.02.2017г. /л. 27 –
л. 28/, към доказателствата по ревизионната преписка е приобщен Протокол от
извършена насрещна проверка № П-03002516113174-141—001/14.07.2016 г. /л. 25 –
л. 26/ на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД във връзка с възложена ревизия на „ЕСТ
Трейд“ ООД и за установяване на факти и обстоятелства относно продажбата на
недвижим имот с фактура № 1/26.04.2016 г., в хода на която от „Амбалаж –
Търговище“ ЕООД са представени писмени обяснения /л. 22-гръб/. Според тези
обяснения, дружеството е собственик на земя, върху която по проект са изградени
сгради, като разходите и услугите по изграждането на проекта са извършени от
„Мизия логистика“ ООД и са префактурирани с фактура № 3967/05.04.2016 година.
В отговор на искане за представяне на
документи и писмени обяснения от трети лица /ИПДПОТЛ/, обективиран в
придружително писмо вх. № ВхК-9618/07.12.2016 г. /л. 296/, на л. 240 – л. 294 от
„Мизия логистика“ са представени: копие на процесната фактура; хронологични
регистри на счетоводни сметки, по които са отчитани разходи за придобиване на
ДМА в процес на изграждане, от придобиването им през
Установено е, че съгласно представената
главна книга за
От Община Търговище са представени
документи във връзка с издадените Разрешение за строеж № РС-01-27/07.03.2011 г.
и Удостоверение за въвеждане в експлоатация на строеж № РВЕ-01-72/08.12.2015 г.
/л. 299 – л. 323/, в т.ч.:
-
Договор за строителство от 29.03.2011 г., сключен
между „Амбалаж – Търговище“ ЕООД – възложител и „Радита“ ООД – изпълнител, с
предмет: Строително-монтажни работи за строеж: складова база, малка сграда –
изваръчно и водно стопанство, голяма сграда – хладилни камери за зреене и
съхраняване на сирене и кашкавал, в УПИ IV – 2127, кв. 5, ПИ № 73626.504.88,
Промишлена зона гр. Търговище. Договорен е срок за изпълнение 12 месеца,
считано от датата на сключване на договора, и цена на строително-монтажните
работи в размер на 1 500 000,00 лева без ДДС /л. 322/;
-
Удостоверение № I-TV 013722 и Удостоверение № I-NV 004570,
издадени от Камарата на строителите в България, удостоверяващи вписването на
„Радита“ ООД в Централния професионален регистър на строителя за изпълнение на
строежи от първа до пета категория /л. 320 – л. 321/;
-
Документи, съставяни в процеса на
строителството, в които като строител е вписано „Радита“ ООД - Заповедна книга
№ 5 от 23.02.2012 г. за процесния строеж /л. 318 – л. 319/; Протокол за
откриване на строителна площадка и определяне на строителна линия и ниво на строежа
от 22.02.2012 г. /л. 311 – л. 317/; Констативен акт от 28.03.2012 г. за
установяване съответствието на строежа с издадените строителни книжа и за това,
че подробният устройствен план е приложен по отношение на застрояването, изготвен
в присъствието на строителя „Радита“ ООД, с положен подпис и печат от негова
страна /л. 310/; Констативен акт за установяване годността за приемане на
строежа от 01.12.2015 година /л. 301 – л. 305/ и др.
Органите по приходите са констатирали, че
съгласно вписаните данни в констативния акт за установяване годността за
приемане на строежа от 01.12.2015 г. всички видове СМР, подлежащи на закриване,
са извършени от 23.02.2012 г. до 28.08.2012 г., работите по електрическите
инсталации са извършени от 18.03.2012 г. до 03.09.2012 г., а работите по
водопроводна и канализационни инсталации са извършени от 18.03.2012 г. до
16.10.2013 година. Констатирано е също, че като един от съставителите на този
акт е вписан и строителят „Радита“ ООД, с положен подпис и печат от негова
страна.
От Община Търговище е представена и декларация
за съответствие, издадена и подписана от строителя „Радита“ ООД /л. 299/, с
която дружеството декларира, че е доставило обикновен бетон, отговарящ на БДС,
произведен в негов Бетонов възел II и предназначен за влагане в строителен
обект: Строително-монтажни работи за строеж: складова база, малка сграда –
изваръчно и водно стопанство, голяма сграда – хладилни камери за зреене и
съхраняване на сирене и кашкавал, в УПИ IV – 2127, кв. 5, ПИ № 73626.504.88,
Промишлена зона гр. Търговище.
Изготвено е
ИПДПОТЛ до „Радита“ ООД, в
отговор на което от дружеството са представени следните документи: Договор за
строителство от 29.03.2011 г., сключен между „Амбалаж – Търговище“ ЕООД –
възложител и „Радита“ ООД – изпълнител /л. 235 – л. 236/, идентичен с договора,
представен от Община Търговище; анекс от 31.03.2011 г. към договор за
строителство от 29.03.2011 г., сключен между „Амбалаж – Търговище“ ЕООД,
„Радита“ ООД и „Мизия Милк“ ООД /л. 234/, съгласно който страните по него се
съгласяват, че задълженията на „Радита“ ООД по описания договор отпадат и тези
задължения се поемат изцяло от „Мизия Милк“ ООД - последното дружество ще бъде
изпълнител по първоначалния договор за строителство. Съгласно т. 3 от анекса, „Радита“ ООД поема задължението само да
съдейства на останалите страни при оформянето на съответните строителни
документи, за което е договорено възнаграждение в размер на 500,00 лева. От „Радита“
ООД е представено писмено обяснение/л. 237/, съгласно което във връзка с
договора не са извършвани никакви строително-монтажни работи, няма издавани
фактури към „Амбалаж – Търговище“ ЕООД, както и няма извършени плащания между
страните.
В отговор на ИПДПОТЛ, с придружително писмо вх. № ВхК-659/30.01.2017
г. /л. 231/ от „Мизия Милк“ ООД са представени следните документи: главна книга
за
Представено е писмено обяснение от
управителя на „Мизия Милк“ ООД /л. 230/, в което се посочва, че дружеството има
сключен договор от 07.04.2011г. на база Анекс от 31.03.2011 г. за изпълнение на
СМР на обект „Складова база“, собственост на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД; за
изпълнението на обекта има сключен договор с подизпълнител ЕТ „Е. ЕК“ за
организация и изпълнение на СМР с материали и механизация на „Мизия Милк“ ООД /използвани
са строители и строителен техник на ЕТ „Е. ЕК“/; изготвени са количествени стойности по
извършените СМР; при преобразуването се прехвърля на „Мизия логистика“ ООД като
разходи за придобиване – сметка 207 – 268 293,18 лева, и сметка 6112 –
65 869,87 лева, или общо 334 163,05 лева, тъй като няма Акт 16, за да
се оформи като ДМА – сграда.
Анализирайки събраните доказателства,
органите на приходната администрация са приели, че натрупаните към 01.01.2012
г., съгласно счетоводството на „Мизия Милк“ ООД, разходи по счетоводна сметка
207 „Разходи за придобиване на ДМА“ в размер на 1 812 870,47 лева не касаят
строителството на складовата база, предвид факта, че съгласно строителната
документация същото е започнало на 22.02.2012 г.; издадената от ЕТ „Е. ЕК – Е.
Т.“ към „Мизия Милк“ ООД фактура № 152/30.11.2011 г., с данъчна основа от
50 000,00 лева и ДДС в размер на 10 000,00 лева, с предмет на
доставка – извършени СМР, не касае извършени строително-ремонтни работи на
складовата база, находяща се в гр. Търговище, тъй като строителството е започнало
на 22.02.2012 г. и не са представени първични счетоводни документи,
удостоверяващи направени разходи в размерите, посочени в протокол за
установяване завършването и за заплащане на натурални видове строителни и
монтажни работи от 18.06.2013 година. При съпоставка на строителната
документация, представена от Община Търговище, и представените от „Мизия Милк“
ООД протоколи за извършени строително-монтажни работи, с вписан изпълнител ЕТ „Е.
ЕК – Е. Т.“, са констатирани множество несъответствия, касаещи описаните СМР, датите
на съставяне на протоколите, лицата, подписалите строителните книжа, и т.н., а
в представените от Община Търговище строителни книжа никъде не е вписано в
каквото и да е качество дружеството „Мизия логистика“ ООД/„Мизия Милк“ ООД,
поради което е прието, че твърденията на ревизираното лице, че строителството
на процесния обект е извършено от „Мизия логистика“ ООД/„Мизия Милк“ ООД, не
кореспондират с представената от Община Търговище строителна документация. Констатирано
е, че нито от ревизираното лице, нито от „Мизия логистика“ ЕООД, в качеството
му на приемащо част от имуществото на преобразуващото се дружество „Мизия Милк“
ООД лице, са представени изискващите се съгласно чл. 6 от сключения договор за
строителство от 07.04.2011 г. между „Амбалаж – Търговище“ ЕООД /възложител/ и „Мизия
Милк“ ООД /изпълнител/ протоколи за действително изпълнение на видовете СМР и
количествени сметки. Установено е, че процесните доставки са между свързани
лица, тъй като управител и представляващ на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД е Н. М.
Т., която е съпруга на Е. Р. Т.– съдружник в „Мизия логистика“ ООД и притежаващ
95 % от капитала му, като същевременно Н. М. Т. е съдружник в „ЕСТ трейд“ ООД
/дружеството придобило собствеността върху процесния недвижим имот с НА № 177
от 19.04.2016 г./, притежаваща 75 % от капитала му. Органите по приходите са
приели, че представените от „Мизия Милк“ ООД документи относно отразените и
прехвърлените на „Мизия логистика“ ЕООД „Разходи за придобиване на ДМА“ в
размер на 329 147,00 лева не удостоверяват по категоричен начин, че
разходите са извършени именно във връзка с изграждането на обект „Складова
база: малка база – изваръчно и водно стопанство и голяма сграда – хладилни
камери“.
Въз основа на установените факти и
обстоятелства и събраните доказателства, ревизиращите са приели, че не е
осъществена реална доставка на стоки и услуги по процесната фактура, респ. не е
възникнало данъчно събитие, поради което, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и
чл. 70, ал. 5 във връзка с чл. 6, чл. 9 и чл. 25 от ЗДДС, не са признали на
„Амбалаж – Търговище“ ЕООД право на приспадане на данъчен кредит за д.п.м.04.2016
г. в размер на 90 000,00 лева по издадената от „Мизия логистика“ ООД фактура
№ 3967/05.04.2016 година.
Горестоящият административен орган /директорът
на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП/ е възприел изцяло фактическите
установявания и достигнатите въз основа тях изводи от органите по приходите и е
потвърдил издадения РА в посочената част. Приел е, че не са представени
документи, от които да се установи извършването на
процесните СМР, респ. наличие на доставка на услуга по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. В потвърждаващото оспорения по съдебен ред РА Решение № 184/14.06.2017 г. е посочено, че
спорната фактура, по която ревизираното лице претендира право на ползване на
данъчен кредит, не отговаря на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива
2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС, тъй
като в описанието на услугата не се съдържа релевантна информация, необходима
за индивидуализирането на престацията, което препятства възможността да се
установи дали услугите са извършени и то именно от посочения във фактурата
доставчик.
В хода на административния контрол е
установено, че на „Мизия Милк“ ООД е извършена ревизия, с обхват: ДДС по ЗДДС
за периода 01.01.2013 г. – 31.12.2014 г.;
КД по ЗКПО за период
Посредством посочения идентификатор на
имота, директорът на Дирекция
„ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП е установил, че предмет на договора за наем е
складовата база, услугите за изграждането на която се твърди от жалбоподателя,
че са фактурирани на „Амбалаж
– Търговище“ ЕООД с
процесната фактура
№ 3967/05.04.2016г.,
издадена от „Мизия
логистика“ ЕООД. Предвид констатираното отдаване под наем на имота заедно с
построените в него сгради, решаващият орган е обосновал извод, че не може да се
приеме, че строително-монтажните работи са продължили до м.12.2015 г.
/издаването на удостоверението за въвеждане в експлоатация/, което се потвърждава
и от представената строителна документация от Община Търговище, при анализ на
която се установява, че архитектурно-строителната част, електрически инсталации
и водопроводна и канализационна инсталация са изградени за периода от
22.02.2012 г. до 06.11.2012 година. Предвид посоченото е обоснован извод, че
процесният обект е изграден и използван по предназначение, много преди
издаването на удостоверението за въвеждането му в експлоатация.
По делото е назначена и приета
Съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/, от чието заключение /л. 115 – л. 128 от
делото/ се установява, че от представените счетоводни документи и извършената
справка в счетоводствата на „Мизия логистика”ООД, Мизия милк”ООД и „Амбалаж
Търговище”ЕООД не може да се установи съответствие на заведените сгради от
ревизираното лице със сграда с идентификатор № 73626.504.88.2 с площ 208 кв.м.,
с предназначение: промишлена сграда, едноетажна, представляваща изваръчно и
водно стопанство и сграда с идентификатор № 73626.504.88.3 с площ 1358 кв.м., с
предназначение: промишлена сграда, едноетажна, представляваща хладилни камери
за зреене и съхранение на сирене и кашкавал; че е налице разлика в стойността
на прехвърлените по Договор за преобразуване от 26.08.2013 г. „разходи за
придобиване на ДМА“ – 329 147,00
лева със заприходените в счетоводството на приемащото дружество такива -
268 293,18 лева, а за разходите за изграждане на хладилник разликата е
незначителна, като не са установени данни за оценка на по-ниска стойност на
разходите за придобиване на ДМА при заприхождаването им в придобиващото
дружество „Мизия логистика“ ООД. Вещото лице М.М. е заключила, че сумата от
329 147,00 лева, посочена по т. 6.5. в договора за преобразуване от 26.08.2013 г., не
кореспондира с данните от хронологичната отчетност по сч. сметка 207 за периода
Експертизата е установила заплащане на
процесната фактура изцяло по банков път, извършено от „Амбалаж – Търговище“ ЕООД до края на
Вещото лице не е установило издадени,
осчетоводени и заплатени документи за извършени СМР по Договор за строителство
от 29.03.2011 г., сключен
между „Амбалаж – Търговище“ ЕООД – възложител и „Радита“ ООД – изпълнител,
както и издадени фактури за извършени СМР от „Мизия Милк“ ООД към „Амбалаж –
Търговище“ ЕООД. Установено е издаването на една фактура № 152/30.11.2011 г. от
ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“ на „Мизия Милк“ ООД на стойност без ДДС 50 000,00 лева
и ДДС в размер на 10 000,00 лева, която е заплатена изцяло по банков път
през
Експертът е констатирал, че за извършване
на СМР за процесните обекти „Мизия Милк“ ООД не е използвало собствен кадрови
ресурс. В табличен вид на стр. 10 – стр. 11 от заключението /л. 124 – л. 125 от
делото/ са посочени работниците на ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“, работили в обект „Строителство“,
между които е и М. Т. М., заемаща длъжност „Техник строителство и архитектура“.
Вещото лице М. е посочила, че доколкото липсват съпътстващи документи, от които
да се установят СМР, които са извършени, и видовете материали, които са
вложени, не може да даде отговор на въпроса дали ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“ е ползвал
подизпълнители и какви документи са съставяни между тях, както и разполагал ли
е с материалите, вложени при строителството и осчетоводени ли са фактури от ЕТ
във връзка със закупуването им и има ли разплащания по тези фактури. По
отношение на доставките от „Дени Плам“ ЕООД вещото лице е посочило, че между този
търговец и „Мизия Милк“ ООД е сключен договор от 10.05.2011 г. с предмет СМР на
процесната складова база, част ЕЛ, със срок за изпълнение на договорените СМР
до 20.05.2013 година. Установено е, че по издадените от това дружество фактури
е начислен ДДС, като същите са осчетоводени от получателя по тях „Мизия Милк“
ООД. Констатирано е, че „Дени Плам“ ЕООД е разполагало с необходимия трудов
ресурс за извършване на фактурираните услуги.
Експертизата е посочила, че може да се
направи заключение, че разходите от съответните видове са преминали към
приемащото дружество „Мизия логистика“ ООД и са били фактурирани от него на
„Амбалаж – Търговище“ ЕООД с фактура № 3967/05.04.2016 г., като е направено
уточнение, че липсата на аналитична отчетност по посочените сметки за
изследваните отчетни периоди в двете дружества, както и липсата на
идентифициращи данни на обектите, на които са извършени СМР и доставени
материали във фактурите на доставчиците на „Мизия Милк“ ООД и „Мизия логистика“
ООД, възпрепятстват даването на категоричен отговор по така поставените
въпроси.
Вещото лице е установило, че поради
липсата на съпътстващи документи, от които да се установи вида и количеството
на извършените СМР и вложените материали, не може да се направи категорична
връзка на издадената от ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“ на „Мизия Милк“ ООД фактура №
152/30.11.2011 г. с предмета на доставка по процесната фактура №
3967/05.04.2016 година.
Констатирано е, че фактура № 1/26.04.2016
г., с доставчик „Амбалаж – Търговище“ ЕООД и получател „ЕСТ Трейд“ ООД е изцяло
заплатена по банков път от „ЕСТ Трейд“ ООД до края на м.07.2016 г. по сметки с
титуляр „Амбалаж – Търговище“ ЕООД.
В открито съдебно заседание по приемане на
заключението вещото лице М. заявява, че от горната идентификационната част на
представените протоколи за извършени СМР към издадените от „Дени Плам“ ЕООД
фактури не става ясно какво точно отразяват същите /за какво точно се отнасят/.
По
искане на жалбоподателя е назначена допълнителна ССЕ, според заключението на
която /л. 214 – л. 217 от делото/ допълнително представените по делото фактури,
издадени съответно от „Мултитрейд Комерс“, Германия и „Архон Панел“, Гърция,
приети в с.з. от 05.12.2018 г. са отразени в счетоводството на „Мизия Милк“ ООД
като придобити дълготрайни материални активи по сметка 2041 – Съоръжения, а не
като материали, вложени в спорните обекти. Вещото лице М. е посочила, че по
тези фактури, доставките по които представляват вътреобщностни придобивания /ВОП/,
е начислен ДДС от получателя „Мизия Милк“ ООД чрез протоколи по чл. 117 от ЗДДС, като по същите е упражнено и право на данъчен кредит, поради което няма
ефективно внасяне /плащане/ на ДДС.
По делото е работила съдебно-техническа
експертиза /СТЕ/, в чието заключение /л. 145 – л. 151 от делото/ са описани
изградените сгради, представляващи процесната складова база, находяща се в гр.
Търговище, Промишлена зона, като са посочени актовете, съставени по време на
строителството. Вещото лице П.М. е констатирала, че описаните в представените
протоколи обр. 19 с възложител „Мизия Милк“ ООД и изпълнител ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“
за обект: „Складова база“ СМР, както и СМР, описани в представените протоколи
обр. 19 с възложител „Мизия Милк“ ООД и изпълнител „Дени Плам“ ЕООД за обект:
„Складова база“, са извършени на място и отговарят по вид и количество на
отделните видове СМР и на необходимите СМР по част Конструкции, част
Архитектура, част ВиК и част Ел. инсталации за изграждане на процесния строеж.
Заключенията по ССЕ, СТЕ и допълнителната
ССЕ са приети като доказателства по делото без оспорване от страните, като съдът
ги възприема за обективно и компетентно дадени и безпристрастно изготвени.
С протоколни определения от проведени
открити съдебни заседания към доказателствения материал по делото са приобщени представените
от жалбоподателя документи, по които са работили вещите лица при изготвяне на
заключенията по назначените експертизи (л. 176 – л.
В хода на настоящото съдебно производство са
събрани гласни доказателства – разпитани са свидетелите Х. И. Г. и М. Т. М..
Според показанията на свид. Г. същият е
заверил договора за преобразуване на „Мизия Милк“ ООД и е издал одиторския
доклад за фактическите констатации по чл. 262у от Търговския закон. Този
свидетел посочва, че в баланса на „Мизия Милк“ ООД е имало разходи за придобиване
на дълготрайни активи в размер на 329 147,00 лева, които не са установени
с точност, доколкото задължението на одитора е да установи дали придобитият
капитал надвишава чистата стойност на прехвърлените активи.
Св. М. дава показания, че е работила като
строителен техник в „Мизия Милк“ ООД при изграждането на обекта за „Амбалаж –
Търговище“ ЕООД, като посочва, последният
е започнат по стопански начин през
Преценката на събраните в хода на
съдебното производство доказателства ще бъде направена от съда във връзка с
обсъждането на отделните релевантни факти, твърдяни от страните по делото.
Предвид установеното от фактическа страна
съдът прави следните правни изводи:
Жалбата е подадена от легитимирано лице, в
срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, след изчерпване възможността за обжалване по
административен ред и пред надлежния съд, поради което е ДОПУСТИМА.
При извършване на задължителната проверка
по чл. 160, ал. 2 от ДОПК, съдът констатира, че ревизията е възложена от
компетентен орган и е приключила в определения от него срок. Ревизионният акт е
издаден от компетентни органи – възложителя на ревизията и ръководителя на
ревизията в съответствие с чл. 119, ал. 2 от ДОПК и Тълкувателно решение №
5/13.12.2016 г. на ВАС на РБ, постановено по тълкувателно дело № 10/2016 г., и
определя данъчни задължения за периода, за който е възложена ревизията, поради
което не са налице пороци, влечащи нищожност на ревизионния акт.
Видно от приложените по преписката
разпечатки от ИС „Контрол”, заповедите за възлагане на ревизия, ревизионният
доклад и ревизионният акт са издадени като електронни документи, подписани с
електронен подпис. В открито съдебно заседание от 29 ноември 2017 година,
електронните документи, представени на оптичен носител – 1 брой CD, са приети
като доказателства по делото. При проверка на електронните документи с
приложението StamplT /на „Информационно обслужване“ АД/, съдът установи
следното: 1. ЗВР № Р-03002516006040-020-001/01.09.2016г. е подписана с електронен подпис от Ш. А.
С.и е материализирана като документ на 01.09.2016 година. При зареждане на удостоверението към файла
с електронния подпис се установява, че това е квалифицираният електронен подпис
на Ш. А. С., както и че срокът на валидност на удостоверението е за периода от 21.01.2016
г. до 20.01.2017
година. 2. ЗИЗВР № Р-03002516006040-020-002/12.12.2016
г. е подписана с електронен подпис от Ш. А.
С.и е материализирана като документ на 12.12.2016 година. При зареждане на
удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че това е
квалифицираният електронен подпис на Ш. А. С., както и че срокът на валидност
на удостоверението е за периода от 21.01.2016 г.
до 20.01.2017 година.
3. ЗИЗВР № Р-03002516006040-020-003/11.01.2017
г. е подписана с електронен подпис от Ш. А.
С.и е материализирана като документ на 11.01.2017 година. При зареждане на
удостоверението към файла с електронния подпис се установява, че това е
квалифицираният електронен подпис на Ш. А. С., както и че срокът на валидност
на удостоверението е за периода от 21.01.2016 г.
до 20.01.2017 година.
4. РД № Р-03002516006040-092-001/27.02.2017
г. е подписан с електронните подписи на Р. М.
М. – главен инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ и Н. А. П.–
главен инспектор по приходите, като подписите са положени на 27.02.2017 г.,
когато РД е материализиран като електронен документ. При зареждане на
удостоверенията към файловете с електронните подписи се установява, че това са
квалифицираните електронни подписи съответно на Р. М. М. и Н. А. П.със срок на
валидност за подписите и на двамата от 19.01.2017
г. до 19.01.2018
година. 5. РА № № Р-03002516006040-091-001/24.03.2017 г. е
подписан с електронните подписи на Ш. А. С.– началник сектор, възложил
ревизията, и Р. М. М. – главен инспектор по приходите – ръководител на
ревизията, като подписите са положени на 24.03.2017 г., когато РА е
материализиран като електронен документ. При
зареждане на удостоверението към файловете с електронните подписи се
установява, че това са квалифицираните електронни подписи съответно на Ш. А. С.и
Р. М. М., със срок на валидност за подписите и на двамата от 19.01.2017 г.
до 19.01.2018 година.
От гореизложеното следва, че ЗВР, двете
ЗИЗВР, РД и РА са подписани от посочените като техни издатели органи по
приходите с квалифициран електронен подпис по чл. 13, ал. 3 от Закона електронния
документ и електронните удостоверителни услуги /ЗЕДЕУУ/, приравнен на саморъчен
съгласно изричното указание на чл. 13, ал. 4 от ЗЕДЕУУ, като документите са
подписани в срока на действие на удостоверението по чл. 24 /отм./ от ЗЕДЕУУ,
т.е. ревизията е редовно възложена и РА отговаря на изискването на чл. 120, ал.
1 т. 8 от ДОПК.
Обжалваният ревизионен акт, чиято
неразделна част е РД, е издаден в изискуемата от закона писмена форма и
обективира както фактическите основания на органите по приходите във връзка с
установените данъчни задължения на ревизираното лице, така и правните основания
за издаване на акта. Публичните вземания са конкретизирани по основание, по
размер и по субект. В контекста на изложеното съдът приема атакувания по
съдебен ред РА за съответстващ на законовите изисквания за форма на административен
акт.
Всички развити
от жалбоподателя доводи изразяват по същество оспорване на материалната
законосъобразност на РА, а при извършената от съда служебна проверка не се
установяват допуснати от органите по приходите съществени нарушения на
административно-производствените правила,
които да обосноват отмяна на РА само на това основание.
По отношение на
материалната законосъобразност на РА, Съдът съобрази следното:
В случая обективното извършване на
доставките на място като наличен и конкретен резултат от СМР услугите не е
спорно между участниците в съдебния процес, като това се установява и от
приетото без оспорване заключение по СТЕ.
Спорът между страните по делото се
концентрира върху въпроса дали спорните доставки на СМР са осъществени именно
от издателя на процесната фактура – „Мизия логистика“ ООД.
Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС
данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да
приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки
или услуги по облагаема доставка. Съгласно чл. 69 от ЗДДС регистрирано лице има
право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчик -
регистрирано по закона лице, му е доставил, които стоки или услуги ще се
използват за извършване на облагаеми доставки, а според чл. 71 от ЗДДС лицето –
получател, може да упражни правото си на данъчен кредит, когато притежава някой
от документите, посочени в т. 1 – т. 9. Регистрирано по ЗДДС лице има право да
приспадне като данъчен кредит данъка за получени от него облагаеми доставки на
стоки или услуги, когато използва същите за осъществяване на облагаеми доставки
и когато притежава за получените доставки данъчен документ с изискуемите от
закона реквизити, като въведените изисквания за възникване право на приспадане
на данъчен кредит са по отношение на конкретната доставка, по която е
претендирано това право /по която е приспаднат данъкът в подадената
справка-декларация/, а не по всяка друга доставка на същата стока или услуга,
осъществена между други лица в процеса на реализация на тази стока или услуга и
представляваща предходна по отношение на процесната доставка.
Съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС не е налице
право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. В закона няма
легално определение на понятието „неправомерно начислен данък“ по смисъла на
чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, но по аргумент от противното това ще е всяка една
хипотеза, при която начисляването на данъка е станало в нарушение на
императивни законови разпоредби. И доколкото, освен притежаването на данъчния документ
по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, кумулативното осъществяване на елементите от
регламентираният в ЗДДС сложен фактически състав за възникване на правото на
данъчен кредит включва и установяването на реалното получаване на стоките или
извършването на услугите по облагаемата доставка – аргумент от чл. 6, ал. 1 и
чл. 9, ал. 1 от ЗДДС /арг. от чл. 68, ал. 2 от ЗДДС/, то начисляването на данък
при липса на реална доставка на стока или услуга е „неправомерно“ по смисъла на
чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и е основание за непризнаване на право на данъчен кредит.
При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид
документи за доказване на относимите във връзка с това факти и обстоятелства,
определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена, е
съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства.
Именно данъчният субект е този, който
следва да докаже наличието на предпоставките на ЗДДС за възникване на право на
приспадане на данъчен кредит по процесната фактура. Това следва от общия
принцип за разпределяне на доказателствената тежест в процеса, според който
всяка страна следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи
изгодни за себе си правни последици. Поради това, че данъчният субект
претендира право на приспадане на данъчен кредит, то той е този който следва да
докаже изпълнението на всички законови изисквания по чл. 86 от ЗДДС и реалното
осъществяване на доставката по процесната фактура, по смисъла на чл. 9 от ЗДДС.
Съдът намира за правилен изводът на
органите по приходите, че от събраните в хода на ревизията доказателства не се
установява реалността на доставките по процесната фактура.
В конкретния случай, между страните не се спори и се установява от
представените доказателства, в това число и приетото заключение по назначената
ССЕ, че процесната фактура е коректно осчетоводена от жалбоподателя и от прекия
му доставчик, като е включена в подадената от последния справка-декларация по
ЗДДС за д.п.м.04.2016 година. Независимо
от притежаването на фактура обаче само наличието на първични счетоводни
документи и счетоводното отразяване на операциите не е достатъчно основание
съответната доставка на стока /или услуга/ да бъде призната за реално
осъществена. За да бъде реално осъществена една доставка, следва стоките, съответно
услугите, предмет на същата, да бъдат действително получени от получателя,
респ. извършени от посоченото във фактурата като неин издател лице.
В конкретния случай относно предмета на
доставката са представени договор за строителство, сключен между жалбоподателя и „Радита“ ООД и анекс към
него, според който задълженията на „Радита“ ООД по договора се поемат изцяло от
„Мизия Милк“ ООД; договор за строителство от 07.04.2011 г., сключен между
„Амбалаж – Търговище“ ЕООД и „Мизия Милк“ ООД, с идентичен предмет; договор за
строителство между „Мизия Милк“ ООД /възложител/ и ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“
/изпълнител/, със същия предмет – изграждане на процесните обекти; фактура с
доставчик ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“ и получател „Мизия Милк“ ООД, с предмет на доставка
„извършени СМР“; протоколи за установяване завършването и заплащането на
натурални видове строителни и монтажни работи; фактури с получател „Мизия Милк“
ООД, с предмет на доставка „строително-ремонтни работи и строителни материали“;
фактури с доставчик „Дени Плам“ ЕООД и получател „Мизия Милк“ ООД, с предмет на
доставка „СМР и материали по протокол“ и протоколи за извършени СМР.
От събраните по делото доказателства не може да се направи обоснован
извод, че доставчикът „Мизия логистика“ ООД, респ. праводателят му –
„Мизия Милк“ ООД, е извършил услугите,
предмет на фактурата, издадена на жалбоподателя. Представените договори
свидетелстват за наличие на облигационна връзка между страните, но единствено
въз основа на тях не може да се заключи, че поетите съгласно съдържанието им
задължения са изпълнени и то именно от посочените в договорите, респ. фактурите
лица. Не са представени никакви
доказателства за установяване на вида и обема на фактурираните от прекия
доставчик строителни работи, липсва количествено-стойностна сметка на вложени
материали и труд, както и актове за отчитане на извършените строителни работи. Съгласно
чл. 6, ал. 1 от сключения между „Амбалаж – Търговище“ ЕООД /възложител/ и
„Мизия Милк“ ООД /изпълнител/ договор за строителство от 07.04.2011 г. цената
на договорената услуга се формира от приложената количествена сметка, като
според ал. 2 разплащането се извършва от възложителя на изпълнителя след
представяне на надлежно подписан протокол за действително изпълнените видове
СМР и фактура. Нито в хода на ревизията, нито при административното и съдебното
обжалване на РА са представени изискващите по силата на договора от 07.04.2011
г. документи, въз основа на които следва да се определи цената на извършените
СМР, доколкото такава не е предварително договорена между съконтрагентите, и да
се извърши разплащането между тях. Тоест, по делото не са налице доказателства
за реалното извършване на процесните СМР услуги от издателя на спорната фактура
– „Мизия логистика“ ООД, респ. от неговия праводател и страна по договора за
строителство – „Мизия Милк“ ООД.
Не водят до
различен от горния извод и представените от „Мизия Милк“ ООД договор за
строителство от 15.04.2011 г. между „Мизия Милк“ ООД /възложител/ и ЕТ „Е. ЕК –
Е. Т.“ /изпълнител/, фактура № 152/30.11.2011 г. с доставчик ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“
и получател „Мизия Милк“ ООД, с данъчна основа от 50 000,00 лева и ДДС в
размер на 10 000,00 лева, с предмет на доставка „извършени СМР“ и протоколи
за установяване завършването и заплащането на натурални видове строителни и
монтажни работи от 16.09.2011 г., от 20.07.2012 г., от 18.03.2013 г. и
18.06.2013 година. На първо място, според чл. 1 (2) от договор за строителство
от 07.04.2011 г. между жалбоподателя и „Мизия Милк“ ООД, строителството следва
да се извърши с материали на изпълнителя /„Мизия Милк“ ООД/, а не на
подизпълнител, както се твърди в жалбата. На следващо място, издадената от ЕТ „Е.
ЕК – Е. Т.“ фактура е с твърде общ и неясен предмет /извършени СМР/, а
приложените към нея и договора за строителство от 15.04.2011 г. протоколи за
установяване завършването и заплащането на натурални видове строителни и
монтажни работи не са подписани от страните, като в някои от тях липсват и
данни за съставилите ги лица, поради което същите не следва да бъдат
кредитирани. Представените протоколи по
своята правна същност представляват частни диспозитивни документи, които не
притежават обвързваща съда материална доказателствена сила, а следва да бъдат
преценявани съвкупно с останалия, събран по делото доказателствен материал и
във връзка с установените факти. Протоколите обр. 19 за установяване извършването на СМР не фигурират сред
изброените актове в чл. 7, ал.
3 от Наредба № 3/31.07.2003 г. на МРРБ за съставяне на актове и протоколи по време на строителството,
за да имат доказателствената сила по чл. 1, ал. 4 от същата наредба. Такава сила
имат единствено посочените в чл. 7, ал. 3 от Наредба № 3/31.07.2003 г. на МРРБ
актове, каквито по отношение на процесния строеж са представени в хода на
ревизионното производство от трето лице – Община Търговище. Протоколът за
откриване на строителна площадка и определяне на строителна линия и ниво на
строежа е издаден на 22.02.2012 г., като съгласно чл. 157, ал. 1 от Закона за
устройство на територията /ЗУТ/ именно съставянето на този протокол се счита за начало на
строежа. Фактура № 152/30.11.2011 г., с доставчик ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“ и
получател „Мизия Милк“ ООД, както и част от приложените към нея протоколи за
извършени СМР са с по-ранна дата, поради което правилно приходните органи са
приели, че същите не могат да се отнесат към извършените строително-ремонтни
работи на складовата база, находяща се в гр. Търговище.
В строителните книжа,
представени от Община Търговище, никъде не е вписано в каквото и да е качество
дружеството „Мизия логистика“ ООД/„Мизия Милк“ ООД. Навсякъде като
изпълнител/строител е отразено „Радита“
ООД, поради което твърдението на жалбоподателя, че строителството на процесния обект е извършено от „Мизия логистика“
ООД/„Мизия Милк“ ООД, противоречи на представената от Община Търговище
официална строителна документация. Налице са множество несъответствия между
строителните книжа и протоколите за извършени строително-монтажни работи, с
вписан изпълнител ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“.
По отношение на
работниците, които са фактическите извършители на СМР, в представения от Община
Търговище Констативен акт от 01.12.2015 г. за установяване годността за
приемане на строежа са вписани имена на физически лица – заварчици, за които по
време на ревизията е установено, че са в трудови правоотношения с „Радита“ ООД,
а не с „Мизия Милк“ ООД или със сочения подизпълнител ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“.
Според договора
за строителство от 07.04.2011 г. материалите са на „Мизия Милк“ ООД, за което в
хода на съдебното производство са представени документи /фактури и протоколи по
чл. 117/. Тези данни обаче противоречат на представената от Община Търговище
Декларация за съответствие, според която бетонът е доставен от „Радита“ ООД,
произведен е в негов Бетонов възел II и е предназначен за влагане в процесния
строителен обект. Освен това, по отношение на представените фактури и протоколи
по чл. 117 от ЗДДС,
издадени от „Мултитрейд Комерс“, Германия и „Архон Панел“, Гърция, вещото лице М. изрично е посочила в
заключението по допълнителната ССЕ, че същите са отразени в
счетоводството на „Мизия Милк“ ООД като придобити дълготрайни материални активи
по сметка 2041 – Съоръжения, а не като материали, вложени в спорните обекти. Поради изложените по-горе съображения, при
преценката на доказателствените източници и съдържащата се в тях информация
относно осъществяването на този доказателствено релевантен факт следва да се
даде предимство на декларацията за съответствие, тъй като същата е част от
официалната строителна документация и е представена от трето, незаинтересовано
от изхода на правния спор, лице – орган
на местно самоуправление.
По делото не е категорично установено, че разходите,
свързани с изграждането на процесните сгради, са преминали от преобразуващото
се дружество „Мизия Милк“ ООД – изпълнител на строежа съгласно договора за строителство от 07.04.2011 г. към доставчика по спорната фактура №
3967/05.04.2016 г. – „Мизия логистика“ ООД. Съгласно чл. 1 /2/ от договора за
преобразуване от 26.08.2013 г., в имуществото, което се отделя от „Мизия Милк“
ООД и се поема от приемащото дружество „Мизия логистика“ ООД, се включва и
описаното в т. 6.5. Разходи за придобиване на ДМА в размер на 329 147,00
лева – съгласно счетоводен баланс на „Мизия Милк“ ООД към 30.06.2013 г., и в т.
6.11. Разходи за изграждане на хладилник в размер на 65 870,00 лева –
съгласно счетоводен баланс на „Мизия Милк“ ООД към 30.06.2013 година. От
представената главна книга за
Поради липсата
на съпътстващи издадената от ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“ на „Мизия Милк“ ООД фактура №
152/30.11.2011 г. документи, не може да се установят обектите, за които се
отнасят извършените СМР, видът, количеството, единичната цена и стойността на
СМР и на вложените в обекта материали. Във връзка с това ССЕ е заключила, че за
СМР, описани в представените протоколи обр. 19 с възложител „Мизия Милк“ ООД и
изпълнител ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.” за обект: „Складова база” не са установени в
счетоводствата на търговците издадени данъчни документи /фактури/ на датата на
съответния протокол или към датата на преобразуването на „Мизия Милк“ ООД и
прехвърлянето на разходите към „Мизия логистика“ ООД, нито са извършени
плащания от „Мизия Милк“ ООД към ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“. Липсата на ангажирани
доказателства за реално осъществени СМР от подизпълнителя ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“,
обуславя нереалност и на доставката по процесната фактура.
По делото не се
установи изпълнение на спорния обект и от страна на подизпълнителя „Дени Плам“ ЕООД. Въпреки цитирания от
вещото лице М. в заключението по ССЕ договор между това дружество и „Мизия
Милк“ ООД за извършване на СМР на процесната складова база, такъв не е представен
по делото. В хода на ревизията са представени единствено фактури с издател
„Дени Плам“ ЕООД и получател „Мизия Милк“ ООД, с предмет на доставка „СМР и
материали по протокол“, и протоколи за извършено СМР, които обаче не носят
подписа на представител на „Мизия Милк“ ООД, поради което не може да се
установи тяхната автентичност. Въпреки че ССЕ е посочила, че по издадените от „Дени
Плам“ ЕООД фактури е начислен ДДС и същите са осчетоводени от получателя по тях
„Мизия Милк“ ООД, както и че доставчикът по фактурите е разполагал с
необходимия трудов ресурс за извършване на фактурираните услуги, в открито
съдебно заседание по приемане на заключението вещото лице М. заявява, че от
идентификационната част на представените протоколи за извършени СМР към
издадените от „Дени Плам“ ЕООД фактури не става ясно какво точно отразяват
същите. Следователно издадените от този търговец документи не могат да се
обвържат категорично с извършването на процесните СМР.
Извод за реални доставки на СМР услуги по
оспорената фактура № 3967/05.04.2016 г., издадена от „Мизия логистика“ ООД, не
може да се направи и от събраните по делото гласни доказателства. Показанията
на свид. М., че при изграждането на обекта за „Амбалаж – Търговище“ ЕООД е работила
като строителен техник в „Мизия Милк“ ООД, противоречат на констатациите в
заключението по ССЕ, че за извършване на СМР за процесните обекти „Мизия Милк“
ООД не е използвало собствен кадрови ресурс, както и че за периода, през който
се твърди, че е изграден обектът, М. М. е била назначена по трудов договор на
длъжност „Техник строителство и архитектура“ в ЕТ „Е. ЕК – Е. Т.“. Не
кореспондират на събраните по делото писмени доказателства /съставените актове
по време на строителството, представени от Община Търговище, и в частност Протокол
за откриване на строителна площадка и определяне на строителна линия и ниво на
строежа от 22.02.2012 г./ твърденията на този свидетел, че строителството е
извършено през периода 2009 година – 2010 година. В показанията си свид. М.
заявява, че „Радита“ ООД е работило по конструктивната и техническата част и е
осъществявало строителния контрол и надзор, което е в пълен противовес на т. 3
от приложения към ревизионната преписка анекс от 31.03.2011 г. към договор за
строителство от 29.03.2011 г., сключен между „Амбалаж – Търговище“ ЕООД,
„Радита“ ООД и „Мизия Милк“ ООД, съгласно която „Радита“ ООД поема задължението
само да съдейства на останалите страни при оформянето на съответните строителни
документи, за което е договорено възнаграждение в размер на 500,00 лева, както
и на представеното от „Радита“ ООД писмено обяснение, в което дружеството
посочва, че във връзка с договора не са извършвани никакви строително-монтажни
работи, няма издавани фактури към „Амбалаж – Търговище“ ЕООД, както и няма
извършени плащания между страните.
С дадените показания от свид. Г. –
одиторът, заверил договора за преобразуване на „Мизия Милк“ ООД и издал
одиторския доклад за фактическите констатации по чл. 262у от ТЗ жалбоподателят се домогва да докаже, че
разходите, свързани с изграждането на процесните сгради са преминали от
преобразуващото се дружество „Мизия Милк“ ООД към доставчика по спорната фактура № 3967/05.04.2016 г. – „Мизия
логистика“ ООД. Доколкото самият свидетел заявява, че разходите за придобиване
на ДМА, преминали от „Мизия Милк“ ООД към Мизия логистика“ ООД, не са
установени с точност, и с оглед на обстоятелството, че от събраните по делото
доказателства, в т.ч. и от заключението по ССЕ, се установява, че е налице разлика в стойността на
прехвърлените по Договор за преобразуване от 26.08.2013 г. „разходи за
придобиване на ДМА“
със заприходените в счетоводството на приемащото дружество такива, както и че посочената
по т. 6.5. в договора
за преобразуване от 26.08.2013 г. сума не кореспондира с данните от
хронологичната отчетност по сч. сметка 207 за периода
На следващо място, следва да бъде
отбелязано, че не е налице индивидуализация на предмета на фактурата. В
последната е посочено „разходи за придобиване на ДМА в процес на …… 10 броя - 320 000,00
лева и услуги за придобиване на ДМА в процес на …… 10 броя - 130 000,00
лева“, при което липсват всякакви индивидуализиращи белези на ДМА – предмет на
фактурите. Съгласно разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС фактурата
задължително съдържа количеството и вида на стоката, вида на услугата.
Съдържанието на спорната фактура не отговаря на изискването на чл. 226, т. 6 от
Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредба на чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС
– в описанието на нейния предмет не се съдържа релевантната информация,
необходима за индивидуализирането на престацията. Непълнотата на фактурата
препятства установяването на съответствието на действително извършена доставка,
възможността за доказване реалността на доставката, и е самостоятелно основание
за непризнаване на отразените в нея разходи. В този смисъл е налице практика и
на Съда на Европейския съюз /СЕС/, който в решението по дело С-271/12 приема,
че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчно задължените лица,
получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение
към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация
с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на
фактурираните сделки.
С основание в
решението на директора на дирекция
„ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП е прието, че процесният обект е изграден и
използван по предназначение много преди издаването на удостоверението за
въвеждането му в експлоатация, респ. е следвало да бъде фактуриран в период,
предшестващ преобразуването на „Мизия
Милк“ ООД и създаването на „Мизия
логистика“ ООД. За това свидетелства както приложеният към доказателствата по
делото договор за наем от 01.09.2012 г., сключен между „Амбалаж – Търговище“
ЕООД – наемодател и „Мизия Милк“ ООД – наемател с предмет отдаване под наем на
недвижимия имот, който по силата на Акт № 2072/02.09.1999 г. за държавна
собственост, издаден от Областна администрация – Област Търговище, е включен в
капитала на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД, ведно с построените в него сгради, така
и свидетелските показания на строителния техник на обекта М. М., според които обектът
е приключен през 2013 година. В подкрепа на това, че сградите са построени
няколко години преди фактурирането на СМР услугите по изграждането им, е и представената от Община Търговище
строителна документация, от която е видно, че архитектурно-строителната част,
електрически инсталации и водопроводна и канализационна инсталация са изградени
през периода 22.02.2012 година – 06.11.2012 година. Посоченото обстоятелство представлява косвено
доказателство, от което се извлича допълнителен аргумент в подкрепа на
достигнатия от приходните органи правилен извод за липса на реална доставка на
СМР услуги по фактура
№ 3967/05.04.2016 г., издадена от „Мизия логистика“ ООД.
Горните изводи не се разколебават и от
наличието на данни за извършено плащане между страните по процесната фактура. Обстоятелството,
че при жалбоподателя са налице доказателства за извършени плащания, които са
осчетоводени в неговото счетоводство, както и констатацията на вещото лице М.,
че процесната фактура е заплатена изцяло по банков път до края на
Наличието на данни за последваща реализация на
изградените обекти не променя извода за липса на реална доставка на СМР по
спорната фактура. От една страна, прехвърлянето на собствеността върху
поземления имот, ведно с построените върху него сгради, извършено от оспорващото
търговско дружество с НА № 177 от 19.04.2016 г., не е част от фактическия състав,
обективиращ предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен
кредит по фактурираните на жалбоподателя от „Мизия логистика“ ООД СМР услуги по
изграждане на обектите, а от друга – сделката по покупко-продажба на недвижимия
имот е осъществена между свързани лица – управител и представляващ на „Амбалаж
– Търговище“ ЕООД е Н. М. Т., която е и съдружник в „ЕСТ трейд“ ООД, като
притежаващ 75 % от неговия капитал.
С оглед изложените мотиви, съдът намира, че в
случая липсва доставка на СМР услуги, за която да е възникнало задължението за
издаване на данъчна фактура и начисляване на ДДС, поради което за получателя по
същата не възниква право на данъчен кредит, а начисленият данък се явява
неправомерно начислен по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. В съответствие с
материалния закон и на посочените правни основания органите по приходите
правилно са отказали претендираното от жалбоподателя право на данъчен кредит по
издадената от Мизия
логистика“ ООД фактура № 3967/05.04.2016 г., поради което жалбата срещу РА в частта на
установените допълнителни задължения за ДДС
в размер на 90 000 лева, както и лихвите за забава се явява
неоснователна и следва да се отхвърли.
При този изход на делото, претенцията на
жалбоподателя за присъждане на разноски е неоснователна, а на ответната страна
на основание чл. 161, ал. 1, изречение второ и трето от ДОПК следва да бъде
присъдено юрисконсултско възнаграждение. Ответникът претендира присъждане на
юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 535,00 лева. По аргумент от
чл. 161, ал. 1, изречение трето от ДОПК дължимият размер на юрисконсултско
възнаграждение се определя по правилата на Наредба № 1/09.07.2004 г. за
минималните размери на адвокатските възнаграждения, т.е. в конкретния случай
съобразно материалния интерес, обусловен от спора по настоящото дело /чл. 8,
ал. 1 от Наредба № 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения/. Последният се формира от сбора на определените с РА в
обжалваната му част публични задължения – главница и лихви, и в настоящия казус
е в размер на 100 325,16 лева /90 000 лева + 10 325,16лв./. Дължимото
юрисконсултско възнаграждение, изчислено върху така определения материален
интерес по делото /100 325,16 лева/, съобразно чл. 8, ал. 1, т. 5 от
Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения, е в размер на 3 533,25 лева. По изложените съображения
искането за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение в полза на
дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП е основателно в посочения размер.
Водим от горното, Варненският
административен съд, VII-ми
състав
Р
Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Амбалаж – Търговище“ ЕООД, ЕИК: *********,
със седалище и адрес на управление: гр. Търговище, ул. „Родопи“ № 5, ап. 7
против Ревизионен акт № Р-03002516006040-091-001/24.03.2017 г., издаден от
органи по приходите при ТД на НАП Варна в частта, потвърдена с Решение №
184/14.06.2017 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна
практика“ – Варна при ЦУ на НАП, с която,
в резултат на отказано право на данъчен кредит по фактура №
3967/05.04.2016г., издадена от „Мизия Логистика“ ООД са установени задължения за ДДС за данъчен
период м. 04.2016г. в размер на 90 000,00 лева – главница и 10 325,16
лева – лихви.
ОСЪЖДА „Амбалаж – Търговище“ ЕООД, ЕИК: *********, със
седалище и адрес на управление: гр. Търговище, ул. „Родопи“ № 5, ап. 7, да
заплати в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна
при ЦУ на НАП разноски
за юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 533,25 лева /Три хиляди петстотин тридесет и три лева
и двадесет и пет стотинки/.
Решението подлежи на касационно обжалване
пред Върховния административен съд на Република България, в 14-дневен срок от
съобщаването му на страните.
Съдия:………………..