Р
Е Ш Е
Н И Е
№……………..
.................................... 2018 година,
гр.ВАРНА
В
И М Е
Т О Н
А Н А
Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД
гр.Варна, ХХХІІ-ри състав :
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ГЕРГАНА СТОЯНОВА
В
съдебно заседание, проведено на 14.12.2017
г. при на секретар Мая Вълева
разгледа докладваното от
председателя административно дело № 1989/2016г. и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството
е по чл. 156 и сл. от ДОПК и е образувано по жалба от „Ал Риал Бийч” ООД, срещу
Ревизионен акт № Р-03000314001568-091-001/24.04.2015 г. издаден от В.Г.Х. –
началник сектор, възложил ревизията и Т.Л.П. – гл. инспектор по приходите,
ръководител на ревизията – и двамата при ТД на НАП – Варна, частично потвърден
с Решение № 323/13.07.2015 г. на Директора на Дирекция „ОДОП” гр. Варна при ЦУ
на НАП, с което административният орган е потвърдил РА в частта, с която на дружеството
са определени задължения по по
ЗКПО за д.п. 2013г. в размер на 4309.70лв. и лихви – 466.70лв. и задължения по
ЗДДС за д.п. м. 03.2014г. в размер на 32 395.40лв. и лихви 3381.91лв..
Пред
настоящия състав спорът е сложен за разглеждане
по силата на Решение №8517 от 08.07.2016
г. на ВАС, Осмо отделение, с което е отменено Решение № 427/29.02.2016 г. постановено по адм. дело № 2509/2015 г. и
делото е върнато за ново разглеждане от
друг съдебен състав.
При настоящото ново разглеждане на
делото предмет на съдебна проверка за законосъобразност е частта от РА №
Р-03000314001568-091-001/24.04.2015г. с която на дружеството са установени задължения по
ЗДДС за д.п. м. 03.2014г. в размер на
32 395.40лв. и лихви 3381.91лв.
В останалата част Решение № 472/29.02.2016 г. досежно установените задължения на дружеството по ЗКПО не е обжалвано и е влязло в законна сила.
По
отношение на установените задължения по ЗДДС за д. м. 03.2014 г.
В хода на ревизионното производство е
констатирано, че са осъществени
продажби през м.03.2014 г. по фактури с номера както следва:
№ **********/17.03.2014 г. на Стилияна
Лазарова Вичева, съгл. НА
71/17.03.2014г. на стойност 6989.97 лв. и ДДС 1397.99 лв. /л..81-85/
№ **********/17.03.2014 г. на Й.Л. В.,
съгл. НА 72/2014г.на стойност 6128.70 лв. и ДДС 1397.99 лв. /л. 74-79/ на
стойност 44179.86 лв. и ДДС 8835.97 лв./л. 65-67/
№ **********/17.03.2014 г. на Л.Й.В., съгл. НА 73/17.03.2014г. на
стойност 18186.25 лв. (10737.13 евро) . и ДДС 3637.25 лв./стр.68-73/
Спорът
при настоящото му ново разглеждане е концентриран върху продажба на недвижим имот - фактура №
**********/17.03.2014г., издадена на Л.Й.В., съгласно НА № 73/2014 г. с
купувачи Л. Й. В. и В. С. В..
Според приетото от РО фактът, че С.. В. ЕГН**********
и Й. Л. В. ЕГН ********** са дъщери на Л.
Й.В. с ЕГН ********** и на Виолета Стоянова Вичева с ЕГН ********** -
съдружници в ревизираното дружество. Органите по приходите приемат, че всички
те са свързани лица по смисъла на §1,
т.3 от ДР на ДОПК, поради което и сделките, описани в цитираните фактури от
17.03.2014 г. са определени като такива
между свързани лица. Поради това данъчното им облагане следва да се
осъществи при данъчна основа по пазарни цени.
Ревизираното лице не оспорва констатацията
на РО за наличие на предпоставките, визирани в §1, т.3 от ДР на ДОПК и
аналогичните на тях в §1, т.34 от ДР на
ЗДДС, дефиниращи понятието „свързани лица“.
Оспорва обаче определената от органите по
приходите пазарна цена на процесния
апартамент с аргумента, че същата неправилно е формирана като средно аритметична, възлизаща на 1120.71
лв./кв.м.
В конкретния случай органите по приходите
са възприети реда и начините на прилагане на метода на сравнимите
неконтролирани цени - чл.64 от Наредбата във връзка с чл.116, ал.4,
ал.5 и ал.7 от ДОПК. При изчисленията според изискването на чл. 18 от наредбата
съпоставяли цената, на продукти и услуги
по контролирана сделка с цената на продукти и услуги по съпоставима
неконтролирана сделка, осъществена при съпоставими условия.
Съгласно чл.19 от Наредбата този метод се
прилага,
когато са налице 1/съпоставими сделки с продукти и услуги, осъществявани между свързаното
лице и независими лица, или 2/ съпоставими сделки с продукти или услуги,
осъществявани между независими лица.
За определянето на пазарна цена на ап. №
39 – предмет на изследваната сделка е възприет методът на сравнимите
неконтролируеми цени, съгласно съдържанието, дадено в чл. 18 от Наредба №
Н-9/14.08.2006 г . и предпоставките за прилагането му, визирани в чл. 19 от
същата наредба.
Направено
сравнение между цена на кв.м. при продажба на апартаменти
в обекта на етап груб строеж, осъществени от «Алфа Лонг Бийч» ООД към
несвързани лица през м.03.2014 г. и м.04.2014г., изброени на л. 9 от РД (л.228 от адм. преписка/ и от «Ал
Риад Бийч» ООД на Виктор Николаевич Иванов - несвързано лице.
Съпоставени
са продажбите на Стилияна Лазарова Вичева с ЕГН **********, Й.Л.В. с ЕГН **********
и Л.Й.В. с ЕГН ********** с тези на несвързаното лице В.Н.И. и от «Алфа Лонг
Бийч» ООД към несвързаните лица, като последните са осъществени при съпоставими
условия - еднаквата степен на завършеност на обектите в груб строеж,
удостоверена с Удостоверение за степен на завършеност № У - 55/14.03.2014 г.
За
определянето на пазарната цена са ползвани данните, съдържащи се в предоставените копия на
Нотариалните актове за осъществените през
периодите - м. март и м. април
2014 г. продажби от Агенцията по вписванията, като са взети предвид само тези,
при съставянето на които е представено Удостоверение за степен на завършеност №
У - 55/14.03.2014г. – НА № 197/07.05.2014 г. за продажбата на ап. № 54 на
В.Иванов.
От
изследвани сделки въз основа на
цените за продадените обекти за кв.м., РО определил средна цена кв.м. при етап „груб
строеж“ в размер на 1120.71 лв.(табл. 10
от РД).
Така
определената цена за кв. м. отнесена
към квадратурата на процесния ап. № 39 – 162.59 кв.м.формирана данъчна основа
по реда на чл.27, ал.З, т. 1, б. «а» в размер на 182217.00 лв., увеличена с платените нотариални такси и
данък по ЗМДТ – общо 183040.50 лв. ., върху която е определен ДДС 36608.10 лв.
Дължимият
от ревизираното лице ДДС е намален с
начисления от него размер 4212.70 лв.
при продажбата по ф. № *********/17.03.2014 г. и е определен размер за внасяне от 32395.40 лв.
Спорният
между страните въпрос е относно правилното определяне на пазарната цена на процесния апартамент 39, предмет на
сделката по изследваната фактура.
Съгласно чл. 26, ал.1 ЗДДС/ред.ДВ, бр.108/29.12.2006
г.1 в сила от 01.01.2007 г./ данъчна основа по смисъла на този закон е
стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост
от това, дали доставката е облагаема, или освободена. Съобразно чл. 26, ал.2 ЗДДС, в същата редакция, данъчната основа се определя на базата на всичко,
което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във
връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и
стотинки, без данъка по този закон. Не се смятат за възнаграждение по доставка
всякакви плащания на лихви и неустойки, които имат обезщетителен характер.
Особените случаи при определяне на данъчната основа
са посочени в чл. 27 ЗДДС, като в ал.3 на цитираната разпоредба се сочи, че
данъчната основа е пазарната цена при доставка между свързани лица, какъвто е и настоящият случай.
Съгласно разпоредбата на § 1, т. 14 ДР ЗКПО,
"пазарна цена" е цената по смисъла на § 1, т. 8 ДР ДОПК, а именно
сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена
при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между
лица, които не са свързани. Методите за определянето и са регламентиране в § 1, т. 10 ДР ДОПК. Начинът за прилагане на
методите са определени в Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за
прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Органът по
приходи не е направил съпоставка с друга неконтролирана сделка от същия вид
така, както императивно изисква нормата на чл. 16, ал.1 ЗКПО, а именно "да
се вземе под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на
обичайните сделки от съответния вид по пазарни цени". Така установената
пазарна цена не е съобразена с изискванията на Наредба № H-9 от 14 август 2006
г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени
и по-конкретно, от страна на данъчния орган не е извършен анализ на
съпоставимостта между контролирана и неконтролирана сделка на базата на
описаните в наредбата фактори, като характеристика на услугата - предмет на
сделката; функции, които всяко от лицата, участващи в сравняваните сделки,
изпълнява като се отчитат използваните активи и поети рискове, както и
условията по сравняваните сделки; икономически условия; бизнес стратегии.
В РД е посочен на конкретния
метод, използван в хода на ревизията - на сравнимите
неконтролирани цени между независими търговци.
Методът на сравнимите
неконтролирани цени между независими търговци предполага анализ и изводи на
органа по приходи, свързани с констатирани различия или не, между сравняваните
сделки или между лицата, участващи в тях и влиянието им върху цената при
пазарни условия, какъвто анализ и изводи в такава посока също отсъстват.
Относно
изискването на ползвания метод сравняваните сделки да са извършени при съпоставими условия, органите по приходите
се задоволили да съобразят единствено факта, че обектите, предмет на същите
сделки, към момента на продажбите са във
фаза „груб строеж“, като обаче при формиране на крайната усреднена цена от
1120.71 лв./кв.м. е получена чрез просто
аритметично действие, други аргументи
липсват, което прави тази оценка необоснована.
Разрешаването на текущия
административноправен спор, налага да се съобрази следната нормативна уредба:
Според § 5, т. 46 от ДР на
ЗУТ - "Груб строеж" е сграда или постройка, на която са изпълнени
ограждащите стени и покривът, без или със различна степен на изпълнени
довършителни работи.
Според чл. 26, ал.2 от ЗДДС - "Данъчната
основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението,
получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя
или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон. Не
се смятат за възнаграждение по доставка всякакви плащания на неустойки и лихви
с обезщетителен характер.".
Определената от данъчния орган "пазарна
стойност" на обекта на сделката по ф-ра №**********/17.03.2014 г., описан
подробно в НА № 73:17.03.2014 г. не е нито
фактически, нито правно обоснована. Експертиза за определянето и РО не
е назначил. Пазарната цена е формирана
чрез прости изчисления след съпоставка на сделки, без да е извършен
анализ на обстоятелствата за целите на корекцията по чл. 11 от Наредба № Н-9/2006
г., както и дали неконтролираната сделка е извършена при съпоставими условия.
Във връзка с
указанията, дадени от ВАС, по делото
бяха назначени СОЕ, като съдът
кредитира изцяло заключението, дадено
от в.л. М.Я. – експерт счетоводител и лицензиран оценител на
недвижими имоти,
При определяне на
пазарната цена на ап. 39 вещото лице е изготвило два варианта: при първия е ползван методът на сравнимите неконтролирани цени, като определящ при избора на
сравними обекти на осъществени
изследвани сделки (избор на
пазарни аналози) е факторът време – 4 от продажбите са извършени в период м. март 2014 г. (данъчният период –
предмет на ревизията), една от тях е
извършена на 03.04.2014 г. –дата
непосредствено близка до края на
ревизирания период. Като пазарни аналози са избрани и изследвани пет апартамента,
в същия район, в който се намира обекта
на оценяване, описани подробно в таблица, от която е видно, че два са в
продадени в завършен вид, а три – във фаза груб строеж. Вземайки предвид този
факт, само по показател „степен на завършеност“ вещото лице прилага корекционен
коефициент от 50% при изчислението на пазарната цена. Експертът не е взел
предвид при това изчисление изследваните от
РО продажби, осъществени на 23. 04.2014 г. като
при изслушването му в открито съдебно заседание се аргументира за този избор с
пояснението, че се касае за сделки с
апартаменти в завършен вид и периодът, отдалечен с повече от месец времето на
ревизията.
Продажна цена
изчислена е по нотариалните актове, включва застроена площ, идеалните части по
НА и са приложени коригиращите коефициентите в зависимост от показателите. Определена
е в евро на кв.м. и се получава от
продажната цена, разделена на застроената площ плюс идеалните части по
съответните коефициенти на корекция.
Определената
пазарна стойност на процесния ап. № 39 е
размер 51732 лв. без ДДС.
Съдът кредитира заключението на вещото лице М.Я. във Вариант 1 като последователно, логично и
пълно, при правилно избран и приложен
метод на оценяване.
Не може да бъде
споделен поддържания от процесуалния
представител на ответника довод
за наличие на предпоставки за изключване на сделките по фактури НА №
71/17.03.2014 г. и НА № 72/17.03.2014г., основаващ се на тезата за „свързани лица“.
Двете сделки са
осъществени между ЮЛ търговско
дружество и две физически лица, което ги изключва от рамката на дефинираното
с §1, т.3 от ДР на ДОПК понятие, въпреки
наличието на родствена връзка с управляващите дружеството.
Съгласно разпоредбата на чл. 27, ал.3 от ЗДДС,при доставки между свързани лица, данъчната основа е пазарната цена
/редакцията и към 2007 г./. Съгласно § 1, т. 16 от ЗДДС, "пазарна цена" е цената по смисъла на § 1, т.8 от ДР на ДОПК,определена чрез методите за определяне на пазарни
цени по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, тоест сумата без ДДС и акцизите, която би била
платена при същите условия за идентична
или сходна стока или услуга, по сделка между лица, които не са свързани и
определена по следните методи: методът на сравнимите неконтролирани цени между
независими търговци; методът на пазарните цени, където обичайната пазарна цена
е цената, използвана в процеса на продажба на стоки и услуги в непроменена
форма на независим партньор, намалена с разходите на търговеца и с обичайната
печалба; методът на увеличената стойност, при който обичайната пазарна цена се
определя като стойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба;
методът на транзакционната нетна печалба и методът на разпределената печалба.
Методът на
сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката
на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата
неконтролирана сделка - чл. 8 от Наредбата. Вещото лице по назначената
съдебно-техническа експертиза, която съдът кредитира, като компетентно и
обективно дадена, е използвало във втори вариант-метода на сравнимите
неконтролирани цени.,който съобразно изричните указания дадени от ВАС се счита
за най-приложимият в конкретния случай. При определяне на пазарната стойност
експертизата е взела предвид конкретните характеристики на имотите,
местоположение, време на осъществяване на сделките със сравними обекти, отчела е и субективният елемент покупателна
способност, тъй като
част от продажбите са осъществени с граждани на Русия и Украйна.
Съгласно чл. 11 от Наредба № Н-9/2006 г. за реда и
начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени, когато в
резултат на анализа на съпоставимостта се установят съществени различия между
контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, при прилагане на
съответния метод се извършват корекции на резултатите от неконтролираната
сделка с цел постигане на достатъчна степен на съпоставимост между сравняваните
сделки. Тези корекции отразяват ефекта от такива различия върху цената или
печалбата.
Корекционният коефициент правилно е
приложен от вещото лице.
Определена е
справедлива пазарна цена на ап. 39 в
размер от 51 732 лв. Съобразно нея
в открито съдебно заседание на 14.12.2017 г. вещото лице, прибавяйки
разходите по прехвърлянето определя данъчна основа в размер на 52555.50 лв.;
дължим данък по ЗДДС в размер от 10511.10 лв. и остатък за довнасяне в размер
от 6873.85 лв.
Предвид изложеното
оспорването на приетата по делото СОЕ
направено от процесуалния представител на ответника е изцяло неоснователно. Изрично
както в самата експертиза, така и при изслушването му в съдебно заседание
вещото лице уточнява, че за определяне на пазарната цена на процесните имоти по
метода на сравнимите неконтролирани цени са използвани реално извършени сделки с апартаменти със сходни
характеристики.
Съдът счита, дадената от процесуалния представител на
ответника пазарна цена на процесния апартамент 39 посредством направените в
писмените бележки прости аритметични изчисления за недопустима и няма да я
съобрази.
Определянето на пазарна цена на недвижими
имоти не е произволна дейност, подчинена е на ясни и детайлни правила и
алгоритми, за извършването и се изисква лицензирана експертна компетентност, включително
и в рамките на ревизионно производство, с каквато осъществяващия процесуално
представителство не разполага. След като
в хода на ревизионното производство органите по приходите не са назначили експерт за изготвяне на пазарна цена на
спорния имот, не са направили
необходимия анализ на приетите за
съпоставяни сделки, не са отчели характеристиките на изследваните обекти на
продажби , то възприетата от тях пазарна цена в размер от 1120.71 лв. се явява
необоснована и правно неиздържана.
При така
установеното съдът приема за данъчна основа на сделката по НА № 13/ 17.03.2014 г. и ф. №
**********/17.03.2014 г. определената от вещото лице - 52555.50 лв.; дължим данък по ЗДДС в размер
от 10511.10 лв. внесен такъв в размер от 3637.25 лв. и остатък за довнасяне в
размер от 6873.85 лв.
Предвид изложеното
съдът счита, че установеното с подложения на съдебен контрол РА
№Р-03000314001568-091-001/24.04.2015 г. данъчно задължение по ЗДДС за данъчен период м. март 2014 г. за неправилно,
предвид констатираните пороци
при определяне на пазарната цена на
процесния имот от РО и приетото от съда
относно заключението съдебно
счетоводната експертиза във Вариант 1.
Ревизионният
акт следва да се измени, като данъкът по
ЗДДС следва да се установи в размер, изчислен според приетата по експертизата
данъчна основа.
Мотивиран от горното на основание чл. 160 от ДОПК, съдът
Р Е
Ш И :
ИЗМЕНЯ Ревизионен
акт № Р-03000314001568-091-001/24.04.2015
г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, изменен с Решение №
323/13.07.2015 г. на директора на дирекция „ОДОП“ при ЦУ
на НАП Варна, с който на „Ал риал бийч“ ООД,
представлявано от Виолета Стоянова Вичева и Л.Й.В., с адрес на управление в гр. за данъчен период
м. март 2014г. е определено задължение по ЗДДС в размер на 32395.40 лв. главница и лихва в размер на 3381.91 лв. КАТО УСТАНОВЯВА задължение по ЗДДС за същия период в размер на 6873.85
лв.(за довнасяне) лв. ведно със дължимата
лихва.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред ВАС в 14 дневен срок от връчването му на страните.
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
ГЕРГАНА
СТОЯНОВА