Решение по дело №681/2018 на Административен съд - Варна

Р Е Ш Е Н И Е

 

№………………………………….

 

……………………………., гр.Варна

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

 

 

ВАРНЕНСКИЯТ  АДМИНИСТРАТИВЕН  СЪД, Деветнадесети състав в открито съдебно заседание на 29 януари  две хиляди и  двадесета година в състав:

 

          АДМИНИСТРАТИВЕН  СЪДИЯ: МАРИЯНА БАХЧЕВАН

 

при секретар Румела Михайлова изслуша докладваното от съдията административно дело № 681/2018г.

 

 

 

Производството е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Делото е образувано въз основа на жалба на „Мил Холд“ ЕООД, представлявано от управителя Л.К.С. срещу ревизионен акт №Р-03000317001333-091-001/10.11.2017г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Варна, частично потвърден в една част и изменен в друга с решение № 493/02.02.2018г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Варна при Централно управление на НАП. Потвърдената част касае задължение за данък върху добавената стойност по ЗДДС за данъчни периоди: м.01/16г., м.10/16г., м.12/16г. и м.01/17г. в общ размер на главницата 18 882.45 лева и лихви за забава – 2453.30 лева и корпоративен данък по ЗКПО за 2015г. в размер на главницата 44 526.71 лева и лихви за забава в размер на 7286.87 лева. Ревизионният акт е изменен в частта на корпоративния данък по ЗКПО за 2016г. като е определен размер на главницата 10 707.37 лева и лихви за забава – 666.29 лева и е отменен в частта на данък върху добавената стойност /ДДС/ за м.08/16г. в размер на главницата 47 123.35 лева и лихви за забава – 8007.47 лева.

В жалбата изрично се подчертава, че се иска отмяна на потвърдената и изменената част на ревизионния акт досежно: ДДС за м.01/206г. в размер на 7953.66 лева и лихви 1403.38 лева; ДДС за м.10/2016г. в размер на 3252.44 лева и лихви 326.27 лева; ДДС за м.11/2016г. в размер на 2842.57 лева и лихви 267.63 лева; ДДС за м.12/2016г. в размер 3568.70 лева и лихви 357.43 лева; ДДС за м.01/2017г. в размер 1265.08 лева и лихви 98.59 лева; корпоративен данък за 2015г. в размер на 44 526.71 лева и лихви 7286.87 лева и корпоративен данък за 2016г. в размер 10 707.37 лева и лихви 666.29 лева. Установените и потвърдени  допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС са в общ размер 66005.80 лв., лихви върху тях в размер на 10 462.44 лв. и корпоративен данък по ЗКПО в общ размер 70663.98 лв. и лихви в размер на 8913.32 лв.

Жалбоподателят намира за недоказани изводите на органите по приходите за наличие на предпоставки за извършване на ревизията по особения ред по чл.122 от ДО ПК, а определените при ревизията данъчни задължения за незаконосъобразни. Намира за неправилно определена данъчната основа по ЗДДС и ЗКПО за изпълнените от дружеството строителните услуги на обект ул.„***” № 19, за които на основание чл.86, ал.1 от ЗДДС е начислен допълнително ДДС в размер на 47123,35 лв. за данъчен период м.08.2016 г. и са начислени допълнителни приходи в размер на 235616,74 лв., включен в данъчната основа по чл. 122, ал. 4 от ДОПК.

1.            За начисления ДДС и определените допълнителни приходи по ЗКПО за изпълнените СМР услуги на лица, които притежават право на строеж, изтъква следните доводи:

В ревизионното производство се открояват две хипотези на извършените СМР услуги: СМР услуги, които не са фактурирани на получателите им и СМР услуги, които са фактурирани на получателите им.

1.1.За нефактурираните СМР услуги, органите по приходите са приели, че същите са безвъзмездни услуги по смисъла на чл.9, ал.3, т.2 от ДОПК и данъчната основа на същите е следвало да се определи по реда на чл.27, ал.2 от ЗДДС, т.е. до размера на направените преки разходи, представляващи фактическата себестойност. Не е съгласен с подхода на органите по приходите за определяне на фактическата себестойност, които са използвали пазарни цени с експертна оценка, възложена в хода на ревизията, а неотчетените от дружеството преки разходи за извършването им. Това са услугите за апартамент № 1, апартамент 3 и подземен гараж 1; апартамент № 2 и др. Изтъква, че при ревизията са представени и събрани доказателства за отчетената от дружеството себестойност по сч.сметка 615, при заприхождаване на готовите обекти по сметка 303. Въз основа на същата се установява, че извършените преки разходи за построяването на сградата са в размер на 264719.17 лв. за 719.65 кв.м РЗП, или за 1 кв.м. застроена площ преките разходи са в размер на 367.84 лв. С експертната оценка е установена себестойност за обекта в размер на 332968 лв. или 462.68 лв. за 1 кв.м. От експертното лице са използвани  пазарните цени на услугите, публикувани в списание „Строителен надзор” кн. 7-8 от 2016 г., а не данните отчетени в дружеството, което я определя като средна пазарна себестойност, а не фактическа себестойност, включваща отчетените от дружеството преки разходи, което е в нарушение на изискванията по чл. 27, ал.2 от ЗДДС за определяне на данъчната основа.

1.2. За фактурираните СМР услуги, органите по приходите не са приели определената между страните данъчна основа по чл. 26, ал.2 от ЗДДС, посочена в издадените фактури. Същите приемат, че данъчната основа следва да се определи по особените правила на чл. 27, ал. 2 от ЗДДС за безвъзмездни услуги към датата на въвеждане на сградата в експлоатация по себестойност определена в хода на ревизията по експертна оценка. Неоснователно органите по приходите са определили фактурираните CMP услуги като безвъзмездни услуги по смисъла на чл.9, ал.3, т.2 от ДОПК. След като за извършените услуги дружеството е издало фактури, начислило е ДДС, отразило ги е в отчетните си регистри по ЗДДС, начислило е приход и отразило вземането си от клиентите, то услугите са възмездни и данъчната основа се определя на база възнаграждението, получено или дължимо на дружеството във връзка с доставката, съгласно изискванията на чл.26, ал.2 от ЗДДС. Предвид това неправилно органа по приходите е приложил особените правила по чл.27, ал.2 от ЗДДС, като е приел, че услугите са безвъзмездни. Освен това, дори при прилагане на чл.27, ал.2 от ЗДДС данъчната основа е неправилно определена до размера на определената себестойност с експертна оценка, а не до фактическите преки разходи, отразени в счетоводството на дружеството.  Това са услуги, извършени за обекти: магазин 1, апартамент 8, паркомясто 11; апартаменти б и 7 , паркоместа 2 и 3 ; и апартамент 9, апартамент 10, апартамент 2, апартамент 3 и подземен гараж 1 и др.

1.3. За сделките за продажба право на строеж и идеални части, с плащания по НА **/13.03.2015 г. - ап. 5; НА ***/13.03.2015 г. - ап.4, ПМ 5; НА ***/24.03.2015 г. - ап.9а; НА ***/ 17.03.2015г. - ап.2, от дружеството са издадени фактури с данъчна основа, включваща договорената между страните цена на доставката и авансово платени СМР услуги. В жалбата се прави оплакване, че органите по приходите не са съобразили обстоятелството, че към датите на сделките, дружеството е нерегистрирано по ЗДДС лице и за извършените продажби на право на строеж преди регистрацията по ЗДДС, дружеството не следва да начислява ДДС. Данъкът се дължи единствено за авансово платените СМР услуги, изпълнени след датата на регистрация на дружеството по ЗДДС, при съобразяване на правилата за определяне на данъчната основа по чл.26, ал.2 от ЗДДС предвид договорена цена, посочена в издадените фактури. Това правило е съобразено за сделките по НА 182/24.03.2015 г. и НА 160/17.03.2015 г.

1.4. Жалбоподателят смята, че незаконосъобразно е извършеното увеличение на приходите от изпълнени СМР услуги, довели до определянето на допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. и 2016 г. Смята, че органите по приходите неоснователно са отъждествили данъчната основа за определяне задължения за косвения данък с подлежащите на отчитане приходи от услуги, тъй като ЗКПО и счетоводното законодателство не поставят знак за равенство със ЗДДС. Сочи, че правилата за отчитане на приходи от услуги са регламентирани в СС 18 – „Отчитане на приходи”. Според регламента на т.7.1. от СС 18., приходите се признават в зависимост от етапа на завършеност на сделката, към датата на съставянето на счетоводния баланс, при условие, че резултатът от сделката, може да бъде оценен надеждно. Според него, за да е налице надеждно оценяване на резултата от сделката, следва да са изпълнени едновременно условията по т.7.2., а именно: сумата на прихода може да бъде изчислен, предприятието има икономическа изгода, етапът на завършеност на услугата може надеждно да се определи към датата на съставяне на счетоводния баланс и разходите, направени по сделката и за завършването ѝ могат надеждно да бъдат измерени. В т.7.3 са посочени алтернативни начини за изчисляване на етапа на завършеност, както и начина за изчисляване на разходите по сделката. Подчертава, че основното изискване по т.3.1 от СС 18 е правилната оценка на приходите, която се определя по справедлива стойност на полученото или подлежащото на получаване възнаграждение.  Изтъква, че само за фактурирания обем е вероятно предприятието да има икономическа изгода, свързана със сделките и това е определящото при признаване на приходите, според изискванията на т.5.1 от СС 18. В този смисъл за определените с РА допълнителни приходи, чрез използваната при ревизията експертна оценка не може да се твърди, че предприятието ще има икономическа изгода, след като плащания в установените с РА размери не са договаряни между страните и не са установени при ревизията. По отношение на СМР услуги за обекти, за които дружеството е учредило право на строеж и е издало фактури към датата на нотариалните актове,  сочи, че учреденото в полза на лицата право на строеж е за конкретните обекти, посочени в нотариалните актове. До изграждането на обектите от дружеството разходите не могат да бъдат надлежно измерени, което е основание за неотчитане на приходите от учреденото право на строеж, според изискванията на т.5.1., б. „б” от СС 18. Към датата на въвеждане на обекта в експлоатация за дружеството са възникнали основания за отчитането на приходите, които дружеството е съобразило, като е отчело приход от същите.

2. Оспорва се като неоснователно  отказването на  данъчен кредит по фактури в общ размер 7066.89 лв. и непризнаване на разхода за доставките на материали в общ размер 42179.31 лв., свързани с изграждането на обекти на дружеството. Основният довод на органите по приходите е обстоятелството, че фактурите са издадени след датата на въвеждане в експлоатация на обекта на ул. „К.В.” № 19. Ревизиращите не са съобразили, че това са разходи, които участват в отчетената от дружеството себестойност за изграждането на обекта и са свързани с облагаемите доставки, извършвани от дружеството. Изтъква се, че това не са фиктивни доставки, а реални такива. В големия документооборот на доставчика, изграждащ и други обекти е възможно допускане на технически грешки при изписването предмета на доставките и забавяне на фактурирането, но с оглед на факта, че същите са отразени за изграждането на конкретния обект, задължение на органа е било да установи при доставчика, действителния обект, на който са изпълнени услугите. Прави оплакване, че формалния подход на ревизиращите органи, без проверка при доставчика, лишава дружеството от правото на данъчен кредит и разход за дейността му, при наличие на законовите предпоставки. Това затруднява правото за защита на ревизираното дружество, тъй като при отстраняване на грешките от доставчика и отразяване на фактурите в следващ данъчен период, това няма да доведе до промяна на резултата, но  предвид отказа на данъчен кредит с обжалвания РА, дружеството неоснователно ще бъде лишено от правото му на данъчен кредит. Смята, че ако бъде извършен анализ на отчетените разходи ще се установи, че това не са дублирани разходи, а действително извършени услуги в обекта, изграждане от дружеството. Счита, че органът по приходите е следвало да го  уведоми своевременно в хода на производството за установените несъответствия, за да можем да уточни и да изиска от доставчика отстраняване на допуснатите от негова страна грешки при издаването им, а органът  по приходите да разгледа съвкупно всички факти и обстоятелства, свързани с правото на данъчен кредит и влиянието им върху задълженията ни за ДДС. Вместо да изпълнят своите задължения, органите по приходите са направили извод за наличие на документи с невярно съдържание. Непризнаването на разходите, влече след себе си допълнителни задължения за корпоративен данък, които ако не бъдат признати в годината на отчитане на приходите, никога няма да бъдат признати, а това е в противоречие с принципа за съпоставимост на приходите и разходите. Видно е, че отчетената себестойност от дружеството не е по-голяма от средната пазарна себестойност по експертната оценка. Предвид, че основата по ЗКПО е определена по чл.122 от ДОПК, то органите по приходите е следвало  да приложат същия подход и при определяне на разходите, като включат в разходите дейността на дружеството, себестойността определена с експертната оценка, която е по-висока от отчетената. В случая признатата от тях себестойност е в размер на 143150.33 лв, поради което данъчната основа за сделките посочени в т.1.1. и 1.2. от жалбата също следва да се съобрази с направеното намаление.

3. За основа за облагане с корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г., оспорва  определянето ѝ по чл.122, ал.4 от ДОПК. Като основание за прилагане на особения ред се твърдят обстоятелствата по чл.122, ал.1, т.2 и 4 от ДОПК, а именно наличие на данни за укрити приходи и непредставяне на счетоводна отчетност или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Счита, че посочените обстоятелства не са налице, тъй като всички изводи и данни са следствие от представените от дружеството документи и въз основа на вписванията в счетоводството на дружеството. Неверни са изводите, че воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за облагане, при положение, че всички изводи се базират на счетоводството. Основният спор е свързан с извършваното от дружеството строителство, всички разходи се отразяват като незавършено строителство до момента на въвеждане сградата в експлоатация, а приходите са отчетени според облигационните отношения между страните и изискванията на счетоводното законодателство. Предвид характера на спора установими са релевантните за спора обстоятелства - отчетена фактическа себестойност, отчетени приходи, разходи и др. Намира доводите за укрити приходи са недоказани при ревизията, тъй като за всички сделки са представени доказателства и същите са отчетени в счетоводството на дружеството. Изводите на органите се основават именно на тези доказателства и на счетоводните операции. В този смисъл не е налице укриване. Различното третиране на сделките, доказателствата, условията за отчитане на приходите и разходите, както и определяне на техните данъчно признати размери имат характер на счетоводни грешки, коригирането на които е по реда на материалните норми на ЗКПО, а не по особения ред на ДОПК, както неправилно е приел органа по приходите.

Неоснователни и незаконосъобразни са всички останали преобразувания на резултата за 2015 г. и 2016 г., довели до неправилно образувана основа за облагане с корпоративен данък, включително и непризнаване на отсрочените приходи за бъдещи периоди по сметка 704, представляващи 5 % от приходите за „гаранционно обслужване”.

4. Обжалва като незаконосъобразно непризнаването на  разхода за брак на опожарената сграда в гр. Варна, ул. „***” № 20 в размер на 203959.05 лв., съгласно протокол за брак на ДМА № 1/30.11.2016 г., следствие на опожаряване на имота. От отговора на Първа РСПБЗН-Варна се потвърждава факта за възникнал пожар в гараж, находящ се в съседство на опожарената сграда, придобита с НА №      **/10.10.2016г. Разпространяването на пожара върху имота не е по причини, за които дружеството отговаря, но е довело до пълното му разрушаване и погиването му, а с това и неговото бракуване. Това причинява обективна невъзможност да се осъществява дейността на дружеството в този обект и води до неизбежно прекратяване на дейността му за този обект, което го определя като непреодолима сила по смисъла на чл.306 ал.2 от Търговския закон. Претендира присъждане на сторените по делото съдебни разноски.

Доводите, изложени в жалбата се поддържат от жалбоподателя  в  писмената защита с вх.№ 2105/11.02.2020г., представена  чрез адв.И.С..

Ответникът в писмено становище с вх.№ 2854/24.02.2020г. чрез гл.юрисконсулт И. Н.П. оспорва жалбата като неоснователна и изтъква излага следните съображения по съществото на спора:

I. Във връзка с неотчетени през 2015 г. приходи от продажба право на строеж в размер на 446 084,41 лв. и неотчетени през 2016 г. приходи от извършени строително-ремонтни услуги в полза на лицата, на които е прехвърлено право на строеж през 2015 г., в размер на 395 425,27 лв.:

1. Относно неотчетени приходи от продажба право на строеж през 2015г. в хода на ревизията е установено, че е НА № ***/24.03.2015 г., НA № ***/24.03.2015 г., НА № ***/13.03.2015 г., НА № ***/13.03.2015 г., НА № ***/24.03.2015 г., EIA № ***/17.03.2015 г., НА № ***/29.05.2015 г. от страна на жалбоподателя са извършени разпоредителни сделки за продажба на право на строеж върху поземлен имот, в който се изгражда жилищна сграда, находяща се в гр. Варна, ул. „К.В.“ № 19. Придобивайки правото на строеж, физическите лица от купувачи на имот, се превръщат във възложители на строителна услуга за довършване на съответните обекти. При анализ на приложените към административната преписка нотариални актове, с които е прехвърлено правото на строеж, е установено, че между страните не е договорена цена за строително-ремонтните работи по изграждане на обектите. Както от страна на ревизираното лице, така и от страна на купувачите, не са представени и сключени между страните договори /след прехвърляне на правото на строеж/ за извършване на строително-ремонтни работи. Поради обстоятелството, че към датата на разпоредителните сделки сградата не е завършена, правото на строеж в случая е обект на самостоятелна прехвърлителна сделка и не е обвързано с изграждането на съответния обект. Действително, правото на строеж се калкулира в разходите по строителството на обекта, но част от него е продадено преди завършване на сградата на етап „груб строеж“ /от който момент същото се трансформира в право на собственост/ и дружеството е следвало да отчете приходи от продажба и съответно да отпише отчетна стойност пропорционално на разгърнатата застроена площ, с оглед принципа на съпоставимост между приходи и разходи.

Съгласно счетоводен стандарт № 18 Приходи, „приход“ е брутният поток от икономически изгоди през периода, създаден в хода на обичайната дейност на предприятието, когато този поток води до увеличаване на собствения капитал отделно от увеличенията, свързани с вноските на собствениците. Съгласно т. 5.1. от стандарта, приходът се признава, когато е вероятно предприятието да има икономическа изгода, свързана със сделката; сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена; направените разходи или тези, които ще бъдат направени във връзка със сделката, могат надеждно да бъдат измерени; приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените за нея разходи /принцип на съпоставимост между приходите и разходите/.

В случая за жалбоподателя са налице основания за признаване на приходите през отчетния период, през който са извършени разпоредителните сделки по прехвърляне на правото на строеж по посочените НА - прехвърлил е на купувачите значителни рискове и изгоди, свързани със собствеността, сумата на прихода може надеждно да се изчисли, както и направените разходи, поради което е следвало да признае приходите през отчетен период 2015 г. Жалбоподателят не оспорва, че с посочените нотариални актове е прехвърлено право на строеж, но твърди, че договорената в тях и платена цена включва изграждането на завършените апартаменти, поради което част от тази сума представлява авансово плащане за СМР услуга. Счита, че предвид обстоятелството, че жилищната сграда е въведена в експлоатация през 2016 г., към този момент извършените разходи за изграждане на обектите подлежат на признаване за данъчни цели. Поради това ревизираното дружество счита, че за него не е възникнала икономическа изгода през 2015 г. да отчете приходите, а такава възниква през 2016 г., когато същите са правилно отчетени от „Мил холд“ ЕООД.

В Ревизионният акт се твърди, че в  нотариалните актове е уговорена  цена за прехвърляне на правото на строеж. Не са представени предварителни договори или други документи, от които да се потвърждава твърдението на жалбоподателя, че посочената в НА цена включва освен стойността на правото на строеж на обектите и цената на СМР до окончателното им изграждане. Следователно, страните изрично са договорили в писмена форма, че уговорената и платена цена е единствено и само за прехвърляне правото на строеж. Ревизиращите органи са съобразили действията си с тази писмена уговорка, при липса доказателства, от които да се установява, че това е някаква друга цена, органите по приходите са се съобразили с волята на страните, ясно изразена в актовете за продажба. Да се приеме твърдението на дружеството, че в цената, посочена в нотариалните актове за продажба правото на строеж, е калкулирана и цената на обектите до пълна степен на завършеност, противоречи на изрично формулираното в НА. Да се приеме твърдението на жалбоподателя означава, да се позволи на лицето да променя своята изразена в НА воля. Поради противоправното поведение на „Мил холд“ ЕООД не са съставени документи, и да му се позволи да променя изразената вече воля, означава жалбоподателят да черпи ползи от това свое противоречащо на закона поведение, което е недопустимо. Вярно е, че тъй като към момента на продажбите е нямало издаден акт обр. 14, не е могло юридически да се прехвърли друго, освен правото на стоеж, но това не означава, че не би могло да се уговори изрично, че в посочената цена ще се включи и плащане за извършване на СМР услуги до окончателното изграждане на обектите.

Следователно, налице са писмени съглашения между жалбоподателя и купувачите, материализирани с нотариални актове, установяващи размера на цената за продажбата на правото на строеж. С горепосоченото твърдение на практика жалбоподателят иска да опровергае съдържанието на документа, тъй като претендира, че материализираното с него изявление не отговаря на действителната воля на неговия автор. Това би могло да стане с представяне на обратно писмо /контрлетр/, установяващо действително формирана воля, различна от материализираната в НА. Такова обаче не е представено. Ответникът приема, че посочената в НА цена е за продажбата на правото на строеж на обособените самостоятелни обекти. Поради това, изслушаното и прието в с.з. на 20.11.2019 г. заключение на СТЕ е неотносимо към спора и подчертава, че не следва да се кредитира. Процесуалният представител на ответника моли  съдът да приеме, че заключението на вещото лице е недопустимо и в условията на евентуалност - неотносимо и не следва да се кредитира. Видно от заключението, експертът е използвал три сделки за аналог, но нотариалните актове за тях не бяха представени и приложени към доказателствения материал по делото, което е достатъчно основание за недопустимост на същото. Освен това, заключението е и необосновано - при разпита вещото лице посочи, че при посещение в Агенцията по вписванията са подбрани около 21 аналогични сделки, от които са подбрани 4, като най-аналогични са 3 от тях. Всичко това са само твърдения на експерта, че само тези са най-адекватните аналози, не са представени нотариалните актове, за да се прецени дали твърденията са верни. Сочените от вещото лице корекционни коефициенти също са необосновани: по отношение на аналог 1 - следва да е с по-нисък коефициент за местоположение, за инфраструктура и за транспортна достъпност; необоснован е корекционен коефициент 10 % на аналог 3 за включените ид. ч. в площта - от описанието на този аналог на стр. 6-7 от заключението е видно, че в предмета на продажба са включени и ид. ч. от общите части, но поради обстоятелството, че са посочени в НА само като идеално число, а не и като кв. м. /които могат да се изчислят/, вещото лице е приело, че не са налице такива, което е необосновано. Поради изложеното, моли съда  да не кредитира  СТЕ, приета в с.з. на 20.11.2019 г.

Намира за правилен и обоснован извода на ревизиращите органи, че жалбоподателят е следвало да отчете приходи от продажба на право на строеж през 2015 г. в общ размер на 446084.41 лв. В съдебното производство не се доказа размер на приходите от продажба право на строеж на процесиите обекти, различен от 446 084.41 лв., поради което правилно в данъчната основа за 2015 г. органите по приходите са включили неотчетени приходи в този размер.

2.     Относно неотчетени приходи от извършени строително-монтажни работи в размер на 395 425.27 лв. в полза на лицата, на които е прехвърлено право на строеж през 2015 г.:

Според приложените към административната преписка нотариални актове, жалбоподателят е извършил продажби на право на строеж през 2015 г. и на недвижим имот на етап „груб строеж“ през 2016 г. Установено е, че „Мил Холд“ ЕООД не е отчело приходи от продажба на право на строеж през 2015 г„ част от приходите са отчетени през 2016 г. Установено е, че от жалбоподателя не са отчетени приходи във връзка с предоставените от него СМР услуги по строителство на процесиите обекти. Продажбата на право на строеж на един обект или продажбата на недвижими имот на етап груб строеж не представлява продажба на завършен недвижим имот, готов за експлоатация.

Видно от договор за строителство от 22.05.2014 г., сключен между „Мил Холд” ЕООД в качеството му на възложител и „Инвестиции и строителство” ЕООД в качеството му на изпълнител, страните са се споразумели за извършване на СМР, посочени в приложение №1 към същия, за изграждане на жилищна сграда, находяща се в гр. Варна, ул. „К.В.“ № 19. При анализ на представената количествено-стойностна сметка на обекта се установява, че „Ивестиции и строителство” ЕООД ще изпълни строително-монтажни работи по процесния обект до приключването му в завършен вид с поставяне на ел. инсталации, ВиК, дограма, мазилки и т.н. Установява се, че лицата, които са закупили „право на строеж” по процесиите нотариални актове, не се явяват като възложители/инвеститори по представения договор за строителство. От жалбоподателя не са представени предварителни договори за покупко-продажба на спорните обекти. Следователно, ревизираното дружество е основният възложител/инвеститор за изпълнение на обекта до въвеждането му в експлоатация, без допълнително участие на третите лица, придобили правото на строеж.

Правото на строеж е нормативно уредено в Закона за собствеността. Съгласно чл. 92 от ЗС, собственикът на земята е собственик и на постройките и насажденията върху нея, освен ако е установено друго. Следователно, процесиите физически лица стават собственици на част от изградената от жалбоподателя сграда. Отделно от това чл. 63 от ЗС регламентира, че собственикът може да отстъпи на друго лице правото да построи сграда върху неговата земя, като стане собственик на постройката, какъвто може да се приеме, че е настоящият случай. В конкретния случай, не са налице данни да е уговорено нещо различно от покупко - продажба на право на строеж и идеални части от право на собственост върху спорния обект. Не са представени доказателства за сключен договор за строителство и предоставяне на строителна услуга от дружество, различно от „Инвестиции и строителство” ЕООД, с възложител, различен от жалбоподателя. Следователно, физическите лица - купувачи на правото на строеж, след завършване на обекта и въвеждането му в експлоатация от „Мил Холд“ ЕООД, автоматично стават собственици и на самостоятелни обекти от постройката/сградата - съответстваща на тяхната част от закупеното право на строеж и припадащите се идеални части, т.е. придобиват недвижим имот. Предвид факта, че от жалбоподателя не е отчетен приход във връзка с извършените от него строително-монтажните работи на обекта следва извода, че обектите от сградата са предоставени безвъзмездно на лицата, които притежават право на строеж и идеални части от съответния обект/жилище. Ако се приемат за достоверни твърденията на жалбоподателя че е извършена покупко-продажба на недвижими имоти на посочената в нотариалните актове цена, това би означавало, че предприятието изгражда жилищната сграда, от която не само не би реализирало печалба, но дори не би покрило извършените разходи по строителството, т.е. дарява обектите на процесиите физически лица.

Предвид икономически и търговски необоснованото поведение на жалбоподателя обосновано е прието, че физическите лица, придобили правото на строеж, са заплатили дължимото за изграждане на обекта до въвеждането му в експлоатация, но от „Мил Холд” ЕООД не е отчетен приход за получените от него плащания. Следва да се отбележи, че физическите лица, участвали при прокупко-продажбите, нямат интерес да посочат неизгодни за тях факти и обстоятелства, а именно: че закупеното е на по-висока стойност, тъй като за тях могат да възникнат неизгодни финансови проблеми с държавни органи.

С непредставянето на предварителни и окончателни договори между оспорващото дружество и купувачите по отделните продажби се препятства възможността за добиване на представа за договорената крайна продажна цена с отделните купувачи по отношение на процесиите обекти, както и за уговорената степен на завършеност.

От друга страна, не е представена счетоводна отчетност, данни и сведения, необходими за установяване основата за облагане с данъци, тъй като дружеството не само не е отчело приходи от извършени СМР услуги, но не е отразило и всички разходи по изграждането на жилищната сграда до въвеждането  ѝ  в експлоатация. За целите на данъчното облагане се съобразява обстоятелството, че задълженият субект води нередовно счетоводство, не отчита приходи и разходи и не представя документи, необходими за установяване на основата за облагане с данъци, което от своя страна е довело до облагането по особения ред.

Предвид обстоятелството, че от страна на жалбоподателя не са представени първични счетоводни документи и счетоводни регистри относно себестойността на строителството по изграждане на обекта, стойността на предоставената услуга, съответно единичната себестойност на кв. м. от изградената сграда, правилно е определена на основание чл. 122, ал. 2, т. 16 от ДОПК от вещо лице по възложена в хода на ревизионното производство оценителна експертиза, а именно цена на кв. м. в размер на 462.68 лв. Ответникът моли да бъде кредитирана тази оценителна експертиза като компетентно дадена и обоснована /стр. 1009 - стр. 988/. Предвид обстоятелството, че „Мил Холд“ ЕООД не е представило доказателства за извършените преки разходи за построяването на обекта, а от друга липсват въобще данни за договорени между него и носителите на правото на строеж и собствениците на обекти, продадени от оспорващия в груб строеж, цени за извършване на СМР за изграждане и съответно довършване на строежа, няма друга възможност за определяне размера на разходите за СМР услугите, освен чрез експертиза.

Неправилно жалбоподателят не е отчел приходи от предоставени СМР услуги на купувачите на право на строеж и на обекти на етап „груб строеж“, находящи се в процесната сграда. Безспорно са предоставени такива СМР услуги, предвид въвеждането в експлоатация на сградата, и момента на изповядване на сделките за учредяване право на строеж за отделните обекти /2015 г./, както и момента на прехвърляне правото на собственост върху самостоятелни обекти, изпълнени на етап груб строеж /2016 г./. След като е налице издадено удостоверение за въвеждане в експлоатация - 28.07.2016 г., и са съставени актове обр. 15 и обр. 16, следва да се приеме, че към посочената дата не са налице недовършени работи по отделните обекти в сградата, т.е. във времевия период между изповядване на сделките по учредяване право на строеж и продажба на обекти в груб строеж и въвеждане на сградата в експлоатация несъмнено са изпълнени СМР. Приходи от предоставените такива СМР на лицата-купувачи дружеството не е отчело към момента на въвеждане в експлоатация на сградата. Безспорно е, че жалбоподателят е възложил извършване на строителството на сградата на „Инвестиции и строителство“ ЕООД, както и че строежът е предаден от строителя на възложителите /собственици или носители на ограничени вещни права в имота/ със съставянето на акт обр. 15. Разгледани поотделно и в съвкупност доказателствата по административната преписка сочат на наличието на предоставени на купувачите на обекти в сградата от дружеството-жалбоподател услуги - извършване на СМР във връзка с изграждането и довършването на процесните самостоятелни обекти в сградата. Ответникът моли съда да приеме за правилен извода на ревизиращите органи, че приходите от предоставянето на тези услуги следва да се вземат предвид при определяне на данъчната основа по реда на чл.122 и сл. от ДОПК.

Моли съда  да счете  за необосновано и недоказано твърдението на жалбоподателя, че цената по НА за прехвърляне правото на строеж през 2015 г. включва и сумата, дължима от купувачите за цялостното изграждане на обектите, по съображения, изложени подробно в т. I, 1 от настоящото изложение.

II. Относно непризнати разходи в общ размер на 42 179.31 лв. и непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 10 928.79 лв. за закупени стоки и материали по фактури, издадени след въвеждане в експлоатация на жилищната сграда:

Разходите и упражненото право на приспадане на данъчен кредит са по фактури, подробно описани в табличен вид на стр. 40-42 от РД /стр. 1542 - 1544 от адм. преписка/ и стр. 60-63 от РД /стр. 1521 - 1524 от адм. преписка/.

При преглед на приложените към административната преписка фактури /стр. 1343- 1443/ се установява, че същите са издадени през периода м.10 - м. 12.2016 г. и са с предмет на доставка - строителни материали и мебели. Безспорно е обстоятелството, че с удостоверение № ***/28.07.201бг., издадено от Община Варна, процесният обект е въведен в експлоатация, предвид което не може да се приеме, че по същия са извършвани строително-ремонтни работи, тъй като за да бъде приет и въведен в експлоатация един обект, то същият следва да е в завършен вид. Съгласно акт обр. 15 /приложение № 15 към чл. 7, ал. 3 т. 15 от Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството/ относно установяване годността за приемане на строежа от 25.05.201бг. /стр.1299 - 1319/, всички материали, вложени по време на строителството, са доставени със сертификат за качество и са представени декларации за съответствие на вложените материали, като не са констатирани неизвършени, недовършени или неодобрени СМР.

Установява се, че след въвеждането в експлоатация на сградата не са сключвани договори между жалбоподателя и собствениците на отделните обекти за извършване на довършителни работи, в т.ч. и обзавеждане, с оглед посоченото не може да се приеме, че процесиите стоки и материали са вложени в изграждането на обекта.

Изтъква за установено, че строителството на сградата, находяща се в гр.Варна, ул. „К.В.“ № 19, е възложено от „Мил Холд“ ЕООД на изпълнител - „Инвестиции и строителство“ ЕООД, съгласно договор от 22.05.2014г. /стр. 1270 - 1281/. Видно от приложените към договора количествено-стойностни сметки, изпълнителят се задължава да извърши строително-монтажни работи на обекта до приключването му в завършен вид, в т.ч. монтаж на асансьор, ел. инсталация, В и К, дограма. Съгласно чл. 3 от договора, възложителят - „Мил Холд“ ЕООД, не участва пряко или косвено със свои сили, средства, организация и материали в извършването на строежа на сградата. Не са представени анекси и/или други доказателства за разваляне на договора. Видно и от приложения констативен акт за установяване годността на строежа, като строител е вписан „Инвестиции и строителство“ ЕООД. Посоченото потвърждава извода, че закупените стоки и услуги по процесните фактури не са вложени при изграждане на процесната жилищна сграда.

Излага  извода, че стоките и материалите по процесиите фактури не са свързани с изграждането на процесния обект и правилно същите не са включени като разходи при определянето на данъчната основа по реда на чл.122 и сл. от ДОПК, както и е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите за тяхната покупка.

Подчертава, че в хода на съдебното производство не бяха представени доказателства в подкрепа на твърденията на жалбоподателя. Видно от заключението на първата СТЕ с.д. № 10222/05.06.2018 г., при отговора на въпрос 4.4. експертът изрично е посочил, че няма данни кои от материалните и стоките по фактурите са за изграждането на процесната жилищна сграда, като е уточнено, че в посочените фактури има и такива за други обекти на дружеството. Възложена е повторна СТЕ, която също не установява верността на твърденията „Мил Холд“ ЕООД. Видно от разпита на вещото лице, проведен в публичното съдебно заседание, проведено на 26.09.2018 г., експертът изрично е заявил, че освен фактурите не са му представени други документи, не може да каже, че точно тези материали са използвани при изграждането точно на процесната сграда.  Ответникът смята, че с експертизата са дадени само предположения на вещото лице, а не и категоричен извод, че стоките по процесните фактури са използвани за изграждането на спорните обекти, поради което моли да не бъде взета предвид.

ІІІ. Относно непризнати разходи за брак на дълготраен материален актив, нанесени в следствие на пожар /непреодолима сила/ в размер на 203 959,05 лв.:

Моли съда да приеме за неоснователни и недоказани доводите на жалбоподателя за наличието на пожар, при който е погинала вещта, предвид обстоятелството, че не са представени документи, издадени от компетентните органи, удостоверяващи тези твърдения. С оглед посоченото, спорът между страните не касае обстоятелството пожарът има ли или не характер на непредвидимо обстоятелство /непреодолима сила/.

Бракуването е един от способите за отписване, както на дълготрайни материални активи, така и на краткотрайни такива, от баланса на предприятието. Към бракуване се пристъпва тогава, когато активът е негоден за използване поради фактическото му изхабяване или повреди, или когато е морално остарял и е невъзможно да бъде използван или продаден. За извършеното бракуване следва да се състави акт за брак, в който да се посочи състоянието на съответния актив, причините за бракуването му и да се предложи начин на ликвидация. В конкретния случай, от жалбоподателя е представен протокол за брак № 1/30.11.2016г., съгласно който комисия е установила техническо състояние на ДМА - жилищна сграда, находяща се в гр.Варна, ул. „***“ № 20 - погинал, вследствие на нанесени материални щети след пожар. Същевременно от страна на дружеството не са представени издадени от съответните компетентни държавни органи документи, удостоверяващи, че в процесния недвижим имот е възникнал пожар. Нещо повече, въз основа на събрани в хода на ревизионното производство доказателства е установено, че е възникнал пожар в съседен имот, но не е образувано досъдебно производство, както и няма данни за нанесените материални щети.

Видно от  показания на свидетелите,  запалилият се гараж се намира в имота на „Мил Холд“ ЕООД, находящ се на ул. „***“ № 20, което противоречи на данните, съдържащи се в представената по делото от ОУПБЗН отчетна телефонограма. В последната изрично е посочено местопроизшествието - гараж на ул. „***“ № 18, т.е. не в обекта на ревизираното дружество. В съдържащия се в административната преписка НА за покупка на имота /стр. 1488 - 1487/ също липсват данни за гараж, находящ се в процесния имот. Освен това, дадените свидетелски показания са за значителни материални щети, включително съборен покрив, докато от телефонограмата това не е видно. Предвид тези установени противоречия, счита, че свидетелските показания не  доказват твърдението на жалбоподателя, че сградата му е погинала вследствие на пожар.

Моли съда да съобрази, че са налице противоречиви твърдения от страна на жалбоподателя по отношение на това в кой имот е възникнал пожарът. В молба вх. № 1000/18.01.2019 г. е посочено, че лицето не твърди, че пожарът е възникнал в съседен имот, а в собствения му такъв, находящ се на ул.„***“ № 20. В съдебното заседание на 13.06.2018 г. обаче /последна страница на протокола/, изрично е посочено: „Пожарът е възникнал на административен адрес „***“ № 18, а нашата сграда е на адрес „***“ № 20 и те са долепени една до друга, което ще се установи както от скиците, така и от разпита на свидетели.“.

В представената и приета като доказателство по делото телефонограма № 1199 от 29.11.2016 г. изрично е посочено, че произшествието е възникнало на адрес: ул. „***“ 18 в обект: гараж с площ 18 кв. м. Видно от съдържащите се в административната преписка скица на сграда № 15-233360-14.05.2016 г. с идентификатор 10135.1030.188.3 /стр. 1485/ и скица на поземлен имот № 15-233353-1405.2016 г. с идентификатор 10135.1030.188 /стр. 1484/, процесният имот с идентификатор 188 и адрес: ул. „***“ № 20 граничи с други два имота - вдясно с имот с идентификатор 189 и вляво с имот с идентификатор 187. От интернет приложение Гугъл карти и съдържащите се в него сателитни снимки ясно се вижда, че имотът с идентификатор 189 е с номер на адрес 22, а този с идентификатор 187 е с номер на адрес 18, където според телефонограмата е възникнал пожара. Видно от скицата на л. 1484, в имот с идентификатор 187 и адрес: ул. „***“ № 18 се намират две сгради, като нито една от тях не е близо до границата с процесния имот на ул.„***“ № 20 и до сградите, намиращи си в него.

От изложеното ответникът прави извода, че не е налице реалност на извършения брак, поради липса на доказателства за извършено унищожаване на актива вследствие на възникнал пожар в съседен имот. Моли съда да приеме за  правилни и законосъобразни изводите на органите по приходите за непризнаване на  разходи за брак на ДМА в размер на 203 959,05 лв и същите не са взети предвид при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 от ДОПК.

Моли за постановяване на  решение, с което да бъде отхвърлена жалбата като неоснователна и да бъде  присъдено  юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 066 лв.

Жалбата е подадена в законоустановения срок от лице с право на оспорване пред надлежния съд, поради което е процесуално допустима.

В потвърдената и обжалвана част от ревизионния акт е установено следното:

І. По Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/.

Относно определяне на данъчната основа за облагане с корпоративен данък по ЗКПО за 2015 г. и 2016 г.:

Установено е, че основната дейност на „Мил холд“ ЕООД през ревизирания период е строителство на жилищна сграда, находяща се в гр.Варна, ул. „К.В.“ № 19, съгласно разрешение за строеж № 98/24.10.2014г. /стр. 1292/, въведена в експлоатация с удостоверение № 175/28.07.2016 г. за въвеждане в експлоатация на строеж: жилищна сграда /стр. 1320-132 1/.

В хода на ревизионното производство, органите по приходите са констатирали, че през м.03.2015г. и м.05.2015г. от дружеството са извършени разпоредителни сделки за продажба на право на строеж, върху поземлен имот,  в който се изгражда жилищна страда,  находяща се в гр. Варна, ул. „К.В.” № 19, а именно: апартаменти с № № / 1, 2, 4, 5, 9, 9а, 10, ведно с прилежащи към тях избени помещения и идеални части от 1 имота, както и паркомясто № 5 /стр. 1204-1235/.

Установено е, че към датата на прехвърляне на правото на строеж върху посочените обекти, „Мил Холд" ЕООД не е регистрирано по ЗДДС лице, като дружеството е издало фактури без начислен данък, но не е отчело приходи от продажбите, с оглед на което не са спазени изискванията на Закона за счетоводството  и приложимите счетоводни стандарти.

Отделно от посоченото е установено, че строителството на сградата, находяща се в гр. Варна, ул. „К.В." № 19, е възложено от „Мил Холд“ ЕООД на изпълнител - „Инвестиции и строителство" ЕООД, съгласно договор от 22.05.2014г. /стр. 1270-1281/. Видно от приложените към договора количествено-стойностни сметки, изпълнителят се задължава да извърши строително-монтажни работи на обекта до приключването му в завършен вид, в т.ч. монтаж на асансьор, ел. инсталация, В и К, дограма. Установено е, че физическите лица, придобили правото на строеж по  процесиите нотариални актове, не са възложители/инвеститори по договора за строителство между „Мил Холд“ ЕООД и „Инвестиции и строителство“ ЕООД. В тази връзка е констатирано, че не са представени договори, сключени между физическите лица и „Мил Холд“ ЕООД за извършване на строително-монтажни работи, съответно не са отчетени приходи. С оглед посоченото е установено, че ревизираното лице е възложител/инвеститор за изпълнение на обекта до въвеждането на сградата в експлоатация, без участие на трети лица, придобили правото на строеж.

Отделно от посоченото, при анализ на събраните по реда на ДОПК доказателства е констатирано, че към датата на въвеждане на сградата в експлоатация не са отчетени всички разходи във връзка с изграждането ѝ в т.ч. ел. работи, В и К, покривна хидроизолация на сградата, доставка и монтаж на дограма, входни врати и асансьор и др.  Въз основа на това е установено, че по представените от ревизираното лице първични счетоводни и търговски документи и счетоводни регистри, не може да се установят всички направени разходи за изграждане на сградата, до въвеждането ѝ в експлоатация. Въз основа на анализ на събраните в хода на ревизията доказателства е установено, че воденото от ревизираното лице счетоводство е нередовно, защото са допуснати нарушения на основни счетоводни принципи, както предвид неотчитането на всички приходи от извършените продажби, така и предвид неотразяването на всички разходи във връзка със строителството на сградата по договор със свързано лице по смисъла на пар.1, т.3, б. „д“ от ДР на ДОПК - „Инвестиции и строителство“ ЕООД.

При тази фактическа обстановка органите по приходите са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, а именно: т. 2 - налице са данни за укрити приходи или доходи.; т. 4 - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. На основание чл. 124, ал. 1 от ДОПК на ревизираното лице е връчено уведомление с изх. № Р—03000317001333-113- 001/14.09.2016 г. /стр. 1047-1050/, в което е посочено изрично, че основата за облагане с корпоративен данък за периода от 01.01.2015г. до 31.12.2016 г., ще бъде определена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Връчени са и уведомление по чл. 17 от ДОПК изх. № Р- 03000317001333-139-001/14.09.2017 г. /стр. 1042-1046/, както и искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице изх. № Р—ОЗОООЗ17001333-040- 003/14.09.2017 г. /стр. 1624-1625/, с които от дружеството е изискано да представи декларации по чл.124, ал.3 от ДОПК относно данни за имуществото, вида и размера на направените разходи и източниците на доходи за периода 01.01.2015г. - 3 1.12.2016г. От страна на ревизираното лице не е взето становище, както и не са представени декларации по чл.124 ал.3 от ДОПК.

Предвид установената при ревизията фактическа обстановка, органът по приходите е приложил нормата на чл. 122 ал. 2 от ДОПК, като е извършил анализ на относимите към задълженото лице обстоятелства от т. 1 до т. 16 за ревизирания период, които са посочени конкретно на стр.53-56 в ревизионния доклад /стр. 1528-1531 от адм. преписка/ и е определил основата за облагане с корпоративен данък по ЗКПО за периода от 01.01.2015г. до 31.12.2016 г.  по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК.

С оглед гореизложеното, с оспорения ревизионен акт за ревизираните периоди е определена данъчна основа за облагане с корпоративен данък по ЗКПО по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, както следва:

1.     За отчетен период 2015г.

За период 2015 г. дружеството е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО, с деклариран счетоводен резултат – печалба в размер на 9540.54 лв. Не са декларирани преобразувания в посока на увеличение/намаление и е деклариран данъчен финансов резултат - печалба в размер на 9540.54 лв. и дължим корпоративен данък в размер на 954.05 лв.

Установено е, че в подадената ГДД по ЗКПО и в отчета за приходите и разходите дружеството е декларирано приходи в общ размер на 11190.48 лв., в т.ч. приходи от продажба на услуги - 5054.09 лв., приходи от лихви - 6115.39 лв., финансови приходи - 21.00 лв.; разходи в общ размер на 1649.94 лв., в т.ч. разходи за външни услуги - 514.71 лв., разходи за лихви - 436.06 лв., други финансови разходи - 699.17 лв.

1.1.          По отношение на приходите от дейността:

1)    Съгласно договор от 23.09.2015г. /стр.2 16-218/ „Мил Холд“ ЕООД отдава под наем недвижим имот, находящ се в гр. Варна, ул. „***“ №17 ап. 3 на наемател – И.А., за срок от една година. Договорен е месечен наем в размер на 500 евро /977.92 лв./. Във връзка с процесния договор от дружеството е издадена фактура № 10..04/13.11.2015г. с дан. основа 2682.62 лв. и ДДС 536.53 лв„ която е осчетоводена по сметка 704 “Приходи за бъдещи периоди“ и приходите от наем са отчетени за 2016г.

С оглед посоченото, органите по приходите са констатирали, че дружеството е следвало да декларира приход от наем в размер на 2682.62 лв., през текущия отчетен период - 2015г.

2)    Установено е, че от дружеството през м.03.2015г. и м.05.2015г. са извършени разпоредителни сделки за продажба на учредено право на строеж върху поземлен имот, в който се изгражда жилищна сграда, находяща се в гр. Варна, ул. „К.В.“ № 19, а именно апартаменти с №№ 1, 2, 4, 5, 9, 9а, 10, ведно с прилежащи към тях избени помещения и идеални части от имота, както и паркомясто № 5, както следва:

-                     НА № ***/24.03.2015 г„ с който е продадено право на строеж за построяване на an. 1, за сумата от 94857.76 лв. /стр. 1224-1226/. От страна на дружеството е издадена фактура № 9/24.03.2015г. на стойност 94857.76 лв.;

-                     НА № ***/24.03.2015 г., с който е продадено право на строеж за построяване на ап. 9, за сумата от 95835.67 лв. /стр. 1228-1229/. От страна на дружеството е издадена фактура № 10/24.03.2015г. на стойност 94857.76 лв.;

-                     НА № ***/13.03.2015 г., с който е продадено право на строеж за построяване на ап. 5, за сумата от 50851.58 лв. /стр. 1206-1208/. От страна на дружеството е издадена фактура № 6/13.03.2015г. на стойност 55936.00 лв., в т.ч. право на строеж - 50851.58 лв. и СМР-5084.42 лв.;

-                     НА № ***/13.03.2015 г„ с който е продадено право на строеж за построяване на ап. 4 и паркомясто 5, за сумата от 50851.58 лв. /стр. 1211-1213/. От страна на дружеството е издадена фактура № 7/13.03.2015г. на стойност 55936.00 лв., в т.ч. право на строеж - 50851.58 лв. и СМР - 5084.42 лв.;

-                     НА № ***/24.03.2015 г„ с който е продадено право на строеж за построяване на ап. 9а, за сумата от 23469.96 лв. /стр. 1220-1221/. От страна на дружеството е издадена фактура № 3/19.12.2014г. на обща стойност 39116.00 дв., в т.ч. продажба на право на строеж - 23469.96 и СМР - 15646.64 лв.;

-                     НА № ***/17.03.2015 г., с който е продадено право на строеж за построяване на ап. 2, за сумата от 49286.92 лв. /стр. 1216-1218/. От страна на дружеството е издадена фактура № 8/17.03.2015г. на стойност 49286.92 лв.;

-                     НА № ***/29.05.2015 г„ с който е продадено право на строеж за построяване на ап. 10, за сумата от 97791.50 лв. /стр. 1233-1235/. От страна на дружеството е издадена фактура № 15/01.06.2015г. с дан. основа  84 302.77 лв  и ДДС 16860.56 лв.

Установено е, че след продажбата на правото на строеж не са сключени договори, между дружеството, в качеството му на изпълнител и процесните физически лица - купувачи, като възложители за извършване на строително-монтажни работи по изграждане на обектите.

Предвид изложеното е направен извод, че по процесните нотариални актове дружеството е прехвърлило право на строеж на договорена между страните цена, издадени са фактури, но ревизираното лице не е отчело приходи от продажбите. Общият размер на неотчетените от дружеството приходи от продажба на правото на строеж е в размер на 446084.41 лв.

1.2.          По отношение на разходите за дейността:

3)    Съгласно договор от 19.06.2015г. /стр. 185-188/, физическо лице отдава под наем недвижими имоти на „Мил Холд“ ЕООД. находящи се в гр.Варна, ул. „***“ № 17, ап.3 и гараж 1 и 2. за срок от две години. Договорен е месечен наем в размер на 700.00 лв. Установено е, че през 2015г. от „Мил Холд“ ЕООД е платен наем за пет месеца в общ размер на 3500.00 лв., отразени по счетоводна сметка 493 „Разчети по договори“.

Следователно дружеството е декларирало с ГДД за 2015г. разходи за външни услуги в по-нисък размер.

С оглед гореизложеното, с оспорения ревизионен акт е определена данъчна основа за облагане с корпоративен данък по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК за 2015г. в размер на 454807.57 лв., получена като разлика между установения размер на приходите - 459957.51 лв., в т.ч. приходи от продажба на услуги 7736.71 лв. /5054.09 лв. декларирани от лицето + 2682.62 лв. установени при ревизията/, приходи от лихви - 61 15.39 лв., финансови приходи - 21.00 лв, приходи от продадено право на строеж - 446084.41 лв. и установени разходи в размер на 5 149.94 лв., в т.ч. разходи за външни услуги - 4014.71 лв. /514.71 лв. декларирани от лицето + 3500.00 установени при ревизията/, разходи за лихви 436.06 лв., финансови разходи - 699.17 лв. Върху така определената данъчна основа е установен дължим корпоративен данък в размер на 45480.76 лв., от страна на дружеството е внесен данък в размер на 954.05 лв., което определя данък за довнасяне в размер на 44526.71 лв. и лихва за забава в размер на 7286.87 лв.

2.               За отчетен период 2016г.

За период 2016 г. дружеството е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО, с деклариран счетоводен резултат - печалба в размер на 162176.26 лв. Не са декларирани преобразувания в посока на увеличение/намаление и е деклариран данъчен финансов резултат - печалба в размер на 162176.26 лв, и дължим корпоративен данък в размер на 16 217.63 лв. Установено е, че в подадената ГДД по ЗКПО и в отчета за приходите и разходите, дружеството е декларирало приходи в общ размер на 732894.62 лв, в т.ч. приходи от продажба на продукция - 667638.39 лв, приходи от продажба на услуги - 43847.30 лв, приходи от продажба на дълготрайни активи - 17049.74 лв, приходи от лихви - 4359.19 лв; разходи в общ размер на 570718.36 лв, в т.ч. разходи за материали - 798.90 лв, разходи за външни услуги - 86720.32 лв, други разходи - 204795.22 лв, разходи за лихви - 5101.36 лв, финансови разходи - 707.20 лв, намаление на запасите от продукция и незавършено производство - 255545.62 лв, балансова стойност на продадени активи - 17049.74 лв.

При анализ на събраните в хода на ревизията доказателства са установени следните обстоятелства:

2.1.          По отношение на приходите от дейността:

2.1.1.   Установено е. че по счетоводна сметка 704 „Приходи за бъдещи периоди“ /стр. 1341/ са отсрочени приходи за „гаранционно обслужване“ в размер на 34208.05 лв., във връзка със строителство на жилищна сграда, находища се в гр. Варна, ул.„К.В.“ № 19.

В хода на ревизията от /дружеството е представен договор за строителство от 22.05.2014г. между „Мил Холд“ ЕООД - възложител и „Инвестиции и строителство“ ЕООД - изпълнител, с предмет: строителство на жилищна сграда, находящ се в гр. Варна, ул. „К.В.“ № 19. Не са представени анекси, споразумения или други документи към договора. При анализ на същия е установено, че съгласно чл.14 изпълнителят е длъжен да отстранява в седмодневен срок и за своя сметка всички евентуално възникнали недостатъци по време на осъществяването на строежа, както и появилите се скрити такива след извършване на строителството в гаранционните срокове по ЗУТ и наредба по чл.160 ал.3 от ЗУТ /Наредба № 2 от 31.07.2003г. за въвеждане в експлоатация на строежите в Република България и минимални гаранционни срокове за изпълнени строителни и монтажни работи, съоръжения и строителни обекти, обн. ДВ, бр.72/15.08.2003г./. Според посочената клауза, възложителят няма ангажименти за предприемане на последващи действия след приемане на обекта. Съгласно, удостоверение № ***/28.07.2016г. за въвеждане в експлоатация, издадено от Община Варна, жилищна сграда, находяща се в УПИ III -7, кв.536, по плана на 14-ти микрорайон на гр. Варна, ул. „К.В.“ № 19 е одобрена за ползване и въведена в експлоатация, издаден е акт образец 15 от 25.05.2016г. поради това не е налице основание за отсрочване на приход от страна на ревизираното дружество. Органите по приходите са посочили, че счетоводното законодателство определя специален ред за отчитане на гаранционното обслужване. За отстраняване на дефекти в бъдещи периоди по строежи, приети и въведени в действие, в рамките на договорените гаранционни срокове строителят, в случая - „Инвестиции и строителство“ ЕООД, може да начислява провизии по реда на т.9.5 от Счетоводен стандарт № 11 „Договори за строителство“ и по правилата на Счетоводен стандарт № 37 „Отчитане на провизии“, т.е. чрез формиране на данъчна временна разлика по реда на чл.38 от ЗКПО, представляваща отсрочен актив.

Предвид гореизложеното, при определяне на данъчната основа по чл.122 от ДОПК следва да се включи приход в размер на 34208.05 лв.

2.1.2.   Установено е, че дружеството не е декларирало приходи от извършени строително-монтажни работи на съучредителите на правото на строеж, както и на лицата, на които е прехвърлено през 2015г. право на строеж, във връзка с изграждане на жилищната сграда, находяща се в гр. Варна, ул. „К.В.“ № 19.

При анализ на събраните в хода на ревизионното производство документи органите по приходите са констатирали, че ревизираното лице е извършило продажби на право на строеж през 2015г. и на недвижим имот на етап „груб строеж“ през 2016г. Установено е, че в нотариалните актове, с които е прехвърлено правото на строеж, страните не са договорили цена за строително-ремонтните работи за изграждане на обектите. От страна на ревизираното лице не са представени и сключени между страните договори /след прехвърляне на правото на строеж/ за извършване на строително- ремонтни работи. Извършени са насрещни проверки на физическите лица, придобили правото на строеж върху посочените недвижими имоти, в хода на които са изискани документи и писмени обяснения, относно придобиване го на собственост върху имотите, в т.ч. предварителни  договори за покупко-продажба: документи относно разплащането между  страните; издадени фактури от „Мил Холд“ ЕООД ;  доказателства за извършени допълнително строително-монтажни работи /СМР/  и за размера на направените разходи и за чия сметка са същите. Представените от лицата доказателства са подробно описани на стр.24-27 от ревизионния акт /стр.1557-1560 от адм.преписка/.

Установено е, че жилищната сграда, находяща се в гр. Варна, ул.„К.В.“ № 19, е въведена в експлоатация на 28.07.2016г. същевременно от дружеството не са отчетени приходи във връзка с предоставени от него строителни услуги по изграждането на процесните обекти.

Отделно от посоченото е констатирано, че по предоставените от дружеството счетоводни регистри, не са отчетени всички разходи във връзка с изграждането на обекта до момента на въвеждането му в експлоатация, в т.ч. ел. работи, В и К, покривна хидроизолация на сградата, доставка и монтаж на дограма, входни врати и асансьор и др. Следователно, по представените от лицето първични счетоводни и търговски документи и счетоводни регистри, не може да се установят всички направени разходи за изграждане на сградата до въвеждането ѝ в експлоатация.

За определяне на стойността на предоставените строително-монтажни услуги, съответно единичната себестойност на кв. м. от изградената сграда към 28.07.2016г. /въвеждането на сградата в експлоатация/, в хода на ревизионното производство е възложена и изготвена експертиза вх. № 16540-29/21.08.2017 г. /стр.988-1006/ от лицензиран оценител на недвижими имоти Н Н А. Стойностите са изчислени от вещото лице и са посочени без ДДС, взета е предвид степента на завършеност на съответните обекти към датата на сделката и оценката е определена при използване на метода на увеличената стойност. С вх. № ВхК-16540-41/09.10.2017г. /л. 1007-1008/ е представено становище, с което е отстранена допусната техническа грешка в изготвената експертиза при определяне на стойността на довършителните работи за ап. 3 и подземен гараж 1. Въз основа на изготвената експертиза е определена фактическа себестойност на кв. м  застроена площ в размер на 462.68 лв./кв. м.

Извършена е съпоставка с отчетените приходи в счетоводството на ревизираното лице и е установено, че не са отчетени приходи от предоставените строително-монтажни работи, както следва:

А/ Относно учреденото право на строеж по НА №***/25.07.2014г. за магазин 1, ап.6, 7, 8 и изба 6, 7, 8, паркомясто 11, дворно паркомясто 2 и 3.

Установено е, че през 2016г. дружеството е отчело приход от продажба на правото на строеж в размер на 9136.50 лева., което е прието за неоснователно от органите по приходите, за това че с процесния нотариален акт страните взаимно са си учредили право на строеж, т.е. не е налице продажба и не следва да се признава приход от нея. Констатирано е, че в счетоводството на дружеството през 2016г. не са отчетени приходи от извършени СМР услуги по изграждане на обектите до въвеждане в експлоатация. Същевременно,  съгласно чл.63 от Закона за собствеността във връзка с чл.92 от същия закон, физическите лица, придобили правото на строеж, след въвеждане на сградата в експлоатация стават собственици на самостоятелните обекти в нея.

Предвид обстоятелството, че дружеството не е отчело приход във връзка с извършените от него СМР е прието, че обектите са предоставени безвъзмездно на лицата.

Установената от експертизата себестойност на СМР услугите по построяването на процесните обекти е в общ размер от 154 299 лева, което е приета, че следва да се включи като приход при определяне на данъчната основа по чл.122 от ДОПК.

Б/ Относно продаденото право на строеж по НА №***/24.03.2015г., НА №***/24.03.2015г., НА №***/17.03.2015г., НА №***/29.05.2015г.  /стр.1205-1235/ за апартаменти 1, 2, 9 и 10 ведно с прилежащите към тях избени помещения и идеални части от имота.

Установено е, че през 2016г. дружеството е отчело приход от продажба на правото на строеж за процесните обекти в общ размер от 320 911.29 лева, който неоснователно е отсрочен, а е следвало да се отчете през 2015г.

Констатирано е, че след продажбата на правото на строеж страните не са сключвали договори за извършване на СМР за изграждане на обектите, както и че в счетоводството на ревизираното дружество през 2016г. са отчетени приходи от извършените СМР услуги само за изграждане на ап.10 в размер на 4 691.66 лева. По отношение на останалите обекти дружеството не е отчело приходи от извършени СМР услуги, подробно описани на стр.30-38 от РД /стр. 1546-1554 от адм. преписка/. Същевременно, съгласно чл.63 от ЗС във връзка с чл.92 от с.з., физическите лица, придобили правото на строеж, след въвеждане на сградата в експлоатация стават собственици и на самостоятелните обекти от сградата, т.е. придобиват недвижим имот. Предвид обстоятелството, че от дружеството не е отчетен приход във връзка с извършените от него строително-монтажни работи, е прието, че обектите са предоставени безвъзмездно на лицата.

Установената от експертизата себестойност на СМР услугите по построяване на процесиите обектите е в общ размер на 97215.00 лв., която е прието, че следва да се включи като приход при определяне на данъчната основа по чл.122 от ДОПК.

В/ Относно продадено право на строеж по НA № ***/13.03.2015г., НА № ***/13.03.2015г. /стр. 1205-1235/ за апартаменти с №№ 4, 5, ведно с прилежащи към тях избени помещения и идеални части от недвижимия имот, както и паркомясто № 5.

Установено е, че през 2016г. дружеството е отчело приход от продажба на право на строеж   за      процесните  обекти в общ размер на 101703.16 лв, който неоснователно е отсрочен, а е следвало да се отчете през 2015г.

Констатирано е, че след продажбата на правото на строеж между страните не са сключени договори за извършване на строително-монтажни работи по изграждане на обектите, както и че в счетоводството на дружеството през 2016г. са отчетени приходи от извършените СМР услуги по изграждане на ап.4, ап.5 и паркомясто 5 в общ размер на 71815.34 лв. Същевременно, органите по приходите са установили, че дружеството е издало фактури въз основа на изготвени актове обр. 19 за извършени СМР услуги на обща стойност 117870.13 лв.

Предвид посоченото е прието, че при определяне на данъчната основа по чл.122 и сл. от ДОПК следва да се включи приход в размер на 117 870.13 лева.

Г/ Относно продаденото право на строеж по НА №***/24.03.3015г. за апартамент 9а.

Установено е, че през 2016г. дружеството е отчело приход от продажба на право на строеж в размер на 23469.96 лв., който неоснователно е отсрочен, а е следвало да се отчете през 2015г.

Констатирано е, че през 2016г. от дружеството е отчетен приход за извършени строително-монтажни работи в размер на 15646.64 лв. Органите по приходите са констатирали, че клиентът е платил авансово за СМР услугите преди регистрацията на  ревизираното дружество по  ЗДДС, т.е. плащане в размер на 15646.64 лв. е с включен ДДС.

Предвид гореизложеното, при определяне на данъчната основа по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК  следва да се включи стойността на извършените СМР без ДДС в размер на 13038.87 лв.

Д/ Относно продажба на ап.3 и подземен гараж 1 на етап „груб строеж”  по НА № **/18.01.2016г. /стр. 1239-1241/.

Установено е, че договорената между страните продажна цена по посочения НА е в размер на 89968.16 лв. с включен ДДС, като от страна на дружеството са издадени  фактури, подробно описани на стр.36 от РД /стр. 1548 от адм. преписка/, на обща : стойност 74973.47 лв. и ДДС в размер на 14994.69 лв. Констатирано е, че през 2016г. дружеството е отчело приход от продажба на процесния имот в размер на 50492.76 лв. Констатирано е, че след продажбата на имота на етап „груб строеж“ между страните не са сключени договори за извършване на довършителни строително-ремонтни работи по изграждане на обектите, както и че в счетоводството на дружеството през 2016г. не са отчетени приходи от извършените СМР услуги. Установената от експертизата себестойност на довършителните СМР услуги по построяване на процесните обектите в завършен вид към датата на въвеждане на сградата в експлоатация е в размер на 21428.96 лв., която е прието, че следва да се включи като  приход при определяне на данъчната основа по чл. 122 от ДОПК. Установено е, че при определянето на данъчната основа по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК следва да се включи и приход от продажба на имота до етап „груб строеж“ в размер на 74973.47 лв.

Е/Относно продажба на an. 11 и гараж 2 по НА № **/20.12.2016г.

Установено е, че договорената между страните продажна цена по посочения НА е в размер на 85078.61 лв. с включен ДДС, като от страна на дружеството са издадени фактури, подробно описани на стр.38 от РД /стр. 1546 от адм. преписка/, на обща стойност 70898.84 лв и ДДС в размер на 14179.77 лв.

Констатирано е, че през 2016г. дружеството е отчело приход от продажбата на процесния имот в размер на 70898.84 лв., с оглед на което процесната сума следва да се включи като приход при определяне на данъчната основа по чл. 122 и сл. от ДОПК.

2.2.     По отношение на разходите за дейността:

2.2.1. Относно осчетоводени разходи по сч. сметка 615 „Разходи по продажба“, партида „К.В.“ № 19 /стр. 1155-1172/, който не са свързани с изграждане на процесната сграда:

- в размер на 42179.31 лв., подробно описани в табличен вид на стр.40-42 от РД /стр. 1542-1544 от адм. преписка/ с посочен № и дата на фактурата, доставчик, предмет на доставка - стоки и материали, стойност.

Органите по приходите са констатирали, че жилищната страда, находяща се в  гр.Варна, ул. „К.В.“ № 19 е въведена в експлоатация на 28.07.2016г.,  а  процесните фактури са издадени през периода м. 10 - м. 12.2016г. и м.01.2017г. Отделно от посоченото, е установено, че в част от фактурите са посочени обектите, за които се отнасят разходите, а именно: ул.„***“ № 22, ул. „К. В“ № 41, ул. „Б.“, ул. „К. В“ № 41-43.

С оглед изложеното е направен извод, че не може да се приеме, че стоките и  услугите по процесните фактури се отнасят за обект, който е приет и въведен в  експлоатация, а не е в незавършен вид, т.е. не касаят обекта на ул.„К.В.“ № 19, по партидата на който са осчетоводени;

2.2.2.   Установено е, че по счетоводна сметка 615 „Разходи по продажба“, партида „К.В.“ № 19 /стр. 1164/ са осчетоводени разходи в размер на 1004.17 лв„ по фактура № 10645/14.11.2016г., издадена от „Юникомс Компютри“ ЕООД, с предмет на доставка - преносим компютър /стр. 14617.

Съгласно счетоводната политика на дружеството, възприетият стойностен праг на същественост, под който материалните активи, независимо от факта, че са с дългосрочен характер, се отчитат като текущ разход при придобиването, е под 700.00лв.

С оглед посоченото е констатирано, че разход в размер на 1004.17 лв. не се признава за текущ, тъй като касае придобиване на дълготраен материален актив. Дружеството е следвало да отрази процесния актив в данъчния амортизационен план, като полагащата се за него амортизация за 2016г. е в размер на 41.84 лв. /1004.17лв. х 50 % / 12 м. х 1 м./ и именно посочената сума е следвало да се признае за разход при определяне на данъчната основа по чл.122 от ДОПК.

2.2.3.   В хода на ревизията от страна на „Мил Холд“ ЕООД е представено писмо от МВР - ГД „ПБЗН“ - РД „ПБЗН“ - Варна - Първа Районна служба „ПБЗН“, съгласно което на 29.11.2016г. в Първа РСПБЗН е получено съобщение за пожар в гаражно помещение на адрес ул. „***“ срещу кооперация № 18 - ул. „***“ 20 гр. Варна. Служителите от Първа РСПБЗН са посетили произшествието. Вследствие на произшествието са нанесени материални щети /стр.1490/. Констатирано е, че процесното писмо е с изх. № 751/04.04.2017г., в отговор на изпратено от „Мил Холд“ ЕООД писмо,  заведено с вх. № 432/03.04.2017г., което е подадено след годишното приключване на  отчетна 2016г.

От страна на дружеството не са представени други документи във връзка с процесното произшествие - удостоверение, експертиза от районната служба за пожарна безопасност, протокол, служебна бележка или друг документ, удостоверяващи точното място на пожара - вид и местонахождение на обекта на пожара; как е възникнал пожара; причина за възникване на пожара; степен на нанесените щети при пожара. По електронен път на 11.08.2017г. от ревизираното лице са получени следните документи от счетоводна кантора „Поликонсулт“ ООД, обслужваща ревизираното лице /стр. 1493-1497/:

-                     заповед № 1/30.11.2016г. за извършване на инвентаризация на активите и пасивите на ул. „***" 20, гр. Варна от определена комисия;

-                     инвентаризационен опис №1 за инвентаризация на ДМА от комисия в състав: председател: Т Г А и членове: 1. М.К. 2. Ф. Ф, съгласно Заповед № 1 от 30.11.2017г. Инвентаризацията е започнала на 30.11.2017г. Установен е наличен актив - земя на ул. „***" 20 на стойност 17 049.74лв.;

-                     сравнителна ведомост за резултатите от проведената инвентаризация, съгласно която актив - земя ул. „***“ 20 на стойност 17049.74лв. е наличен и установена липса на жилищна сграда ул. „***“ 20 на стойност 203 959.05лв.;

-                     протокол за бракуване на ДМА № 1/30.11.2016г., съгласно който комисия е установила, че ДМА жилищна сграда на ул. „***“ 20 е въведен за първи път в експлоатация на 10.10.2016г. със стойност 203 959.05лв„ начислена амортизация 0.00лв.; техническо състояние на актива - погинал, причина за това състояние - нанесени материални щети след пожар, виновни - няма. На основание изложеното комисията е приела, че активът не може да се използва според предназначението му в системата на предприятието,  в което се намира, нито в друго предприятие. Взето е решение същият да бъде ликвидиран и осчетоводен по дебита на сметка 609/ кредит на сметка 203 сума в размер на 203 959.05 лева;

-                     заповед за ликвидация на ДМА без № и дата, с която ДМА жилищна сграда ул. „***" № 20 се ликвидира, чрез извозване на отпадъци.

В хода на ревизионното производство във връзка с изискани документи от Първа РСПБЗН - Варна, е получено писмо, съгласно което, на 29.11.2016г. в 04ч. и 44мин. в Първа РСПБЗН - Варна е получено съобщение за пожар в гараж на адрес, ул. *** № 18, гр. Варна, като информация относно причините за пожара и нанесените материални щети могат да бъдат получени от съответните следствени органи /стр. 1009-1010/

Във връзка с посоченото, от Окръжна прокуратура Варна, Окръжен следствен отдел е получено писмо вх. № 16540-40/03.10.2017г„ съгласно което по регистрите и информационните масиви на Окръжен следствен отдел в ОП Варна, няма образувано досъдебно производство за възникнал пожар в гараж на адрес ул. „***“ № 18, гр. Варна /стр. 1012-1015/.

Въз основа на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, органите по приходите са приели, че както от ревизираното лице, така и от съответните държавни органи, не са представени документи, удостоверяващи възникнал пожар на адрес гр. Варна. ул. „***“ № 18 и нанесени материални щети на имот. собственост на дружеството.

С оглед посоченото, за данъчни цели не са признати разходи за брак на дълготраен материален актив, нанесени в следствие на пожар /непреодолима сила/, в размер на 203959.05 лв.

Във връзка с гореизложеното и извършен анализ по чл. 122, ал.2 от ДОПК е прието, както следва:

Приходи от дейността в общ размер на 649 188.55 лв, в т.ч.:

Приходи от продажба на СМР услуги - 549 724.27лв.

Приходи от наеми - 43 847.30лв.

Приходи отчетени като приходи за бъдещи периоди - 34 208.05лв.

Приходи от продажба на ид. части от земя - 17 049.74лв.

Приходи от лихви - 4 359.19лв.

Разходи за дейността в общ размер на 225 639.51 лв, в т.ч.:

Разходи за материали - 96.46 лв. /осчетоводени 798.90 лв. - 702.44лв. несвързани с дейността/

Разходи за външни услуги 59 492.58 лева /осчетоводени 86 720.32 лева, 27 227.74 лв несвързани с дейността и документално необосновани и 3500.00 лв. наем за 2015 г./

Разходи за амортизации - 41.84 лв. /преносим компютър/

Други разходи - 0лв. /осчетоводени 204 795.22 лв. - 203 959.05 лв. брак на сграда ул. „***“ № 20 и 836.17 лв. документално необосновани/

Разходи за лихви -5101.36 лв

Други финансови разходи - 707.20 лв

Разходи за изграждане на жилищна сграда ул. „К.В.“ №19 в размер на 143 150.33 лв. /осчетоводени по сч. сметка 615 „Разходи за продажби“ в размер на 255 545.62 лв. - 112 395.29 лв. разходи несвързани с дейността и документално необосновани/

Отчетна стойност на продадени идеални части земя – 17049.74 лева.

Определена е данъчна основа по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК в размер на 423549.04 лв. и дължим корпоративен данък за 2016г. в размер на 42354.90 лв. След приспадане на внесения от дружеството данък в размер на 16217.63 лв., е определено допълнително задължение за внасяне в размер на 26137.27 лв. и лихва за забава в размер на 1626.45 лв.

3.                Относно неотчетени приходи от извършени строително-монтажни работи в полза на съучредителите на правото на строеж, във връзка с изграждане на жилищна сграда, находяща се в гр. Варна, ул.„К.В.“ № 19, в размер на 154299.00 лв.

Установено е, че с НА № ***от 25.07.2014г. /стр.1195-1203/, „Мил Холд“ ЕООД и три физически лица, всички като съсобственици на недвижим имот /идеални части от който ревизираното дружество придобива с НA № ***/24.07.2014 г. - стр.1192-1194/,  находяща се в гр.Варна, ул. „К.В.“ № 19, целият с площ от 227 кв.м., си разпределят правото на строеж, като взаимно си учредяват право на строеж за построяване на жилищна сграда, съобразно одобрена документация, като конкретно е описано разпределението между страните. Участниците в нотариалното производство са заявили, че дават съгласието си всеки един от тях поотделно да се разпорежда с идеалните части от имота и от учреденото им право на строеж, като съгласието служи и като декларация на основание чл.33 от Закона за собствеността, както по отношение на правото на строеж, така и по отношение на правото на собственост върху поземления имот. В случая, по процесния нотариален акт страните не са поели задължения за насрещни престации, поради което решаващият орган е счел, че неоснователно органите по приходите са приели, че с въвеждане на сградата в експлоатация дружеството е следвало да отчете приход от извършените строително-монтажни   работи по построяването на обектите на съучредителите на правото на строеж. Въз основа на приложените към административната преписка доказателства, директора на дирекция „ОДОП” е счел за обоснован извода за наличие на неотчетени приходи, но е приел, че неправилно в ревизионния акт е определен характерът на тези приходи, както и периодът, в който е следвало да бъдат отчетени.

С процесния нотариален акт за разпределение право на строеж, страните са извършили делба на право на строеж за цялата сграда, което преди този момент се разпределя между всички съсобственици съобразно правата им върху земята. При делба всеки от съсобствениците получава дял. съответен на притежаваните права. До момента на подялбата на правото на строеж и тъй като се касае за сграда в етажна собственост, съсобствеността при притежаваните права се разпростира върху всички самостоятелни обекти на сградата. При извършване на делба на право на строеж за сграда в етажна собственост, всеки от съсобствениците трябва да получи такъв обем право на строеж /толкова обекти от сградата/, който да съответства на обема на притежаваните от него права във всички обекти от етажната собственост. В случай, че се яви превишение, т.е. получи повече, отколкото съответства на правата му. дължи се уравнение съобразно правата на останалите съсобственици. Видно от процесния нотариален акт, при разпределението жалбоподателят е получил по-голямата част от обектите в новостроящата се сграда. При това положение безспорно се установява, че същият е получил при делбата дял. надвишаващ дела му от съсобствеността върху земята. С подписването на нотариалния акт страните са изразили недвусмислена воля, като липсват уговорки за уравнение на дяловете на правото на строеж за останалите съсобственици, поради което директорът на дирекция „ОДОП” е приел, че полученото от „Мил Холд”  ЕООД превишение представлява реализиран извънреден приход. Същото може да се приеме за възмездяване на извършените от жалбоподателя СМР услуги по построяване на обектите на съсобствениците. Тъй като, считано от датата на подписване на нотариалния акт, съсобствениците са получили правото да се разпореждат с обектите от бъдещата сграда, решаващият орган е приел в решението си, че извънредният приход за ревизираното лице е възникнал и е следвало да бъде отчетен през 2014г.

В хода на обжалването на ревизионния акт по административен ред, жалбата в тази част е уважена и същия е изменен, както следва:

Определената от органите по приходите за 2016г. данъчна основа по чл.122 и сл. от ДОПК в размер на 423549.04 лв е  намалена  със сума в размер на 154299.00 лв, в резултат на което е определена  данъчна основа в размер на 269250.04 лв  и дължим корпоративен данък в размер на 26925.04 лв. От страна на ревизираното лице е внесен данък в размер на 16217.63 лв, поради което е определен дължим корпоративен данък за довнасяне в размер на 10707.37 лв. На основание чл. 175 ал. 1 от ДОПК, чл. 1 от ЗЛВДТДПВД и чл. 9 от ЗКПО е начислена  лихва за периода от 01.04.2017 г. до 10.11.2017 г. в р-р на 666.29 лв.

II. По ЗДДС.

1.            Относно непризнат данъчен кредит на основание чл.70. ал.1. т.2 във връзка с чл.69, ал.1 от ЗДДС в общ размер на 10928.79 лв., в т.ч. за м. 10.2016г. в размер на 3252.44 лв.. за м.11.2016г. в размер на 2842.57 лв.. за м. 12.2016г. в размер на 3568.70 лв. и за м.01.2017г. в размер на 1265.08 лв.

Установено е, че ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м.м.10. 11. 12.2016г. и м.01.2017г. по фактури за доставка на строителни материали и обзавеждане, подробно описани в табличен вид на стр.60-63 от РД /стр. 1521-1524 от адм. преписка/.

При анализ на представените от лицето счетоводни регистри е констатирано, че процесните фактури са осчетоводени по сч.сметка 615 ..Разходи по продажба", партида „К.В.”  № 19. т.е. участват в себестойността за изграждане на обекта. Същевременно е установено, че процесната жилищна сграда е въведена в експлоатация на 28.07.2016г., а фактурите са издадени през периода м.10 - м.12.2016г. и м.01.2017г.. следователно стоките и услугите не са свързани е изграждането на обекта. Констатирано е, че в част от фактурите са посочени обектите, за които се отнасят стоките и материалите, а именно: ул. ”***”  22, ул. „К. В“ 41, ул. „Б.“, ул. „К. В“ 41-43. Предвид, че процесният обект е въведен в експлоатация на 28.07.2016г., то същият е в завършен вид и органите по приходите не са приели, че процесиите материали са вложени в изграждането му. В хода на ревизионното производство от физическите лица - купувачи на отделни обекти са представени писмени обяснения, съгласно които имотите са получени в завършен вид към момента на подписване на акт № **/28.07.2016г., съгласно приложение № 1 към предварителния договор: под-ламинат и теракот, стени - замазка, шпакловка и боядисани, санитарни помещения напълно обзаведени, интериорни врати. ел. инсталация 100% завършена. След акт 16 не са извършвани довършителни работи .

Органите по приходите са приели, че осчетоводените разходи не са свързани със стопанската дейност на дружеството и не са използвани от задълженото лице за последващи облагаеми доставки по смисъла на ЗДДС, като същите са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

На основание чл.70, ал.1, т.2 във връзка с чл.69. ал.1 от ЗДДС с РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит по процесиите фактури в общ размер на 10928.79 лв., за данъчни периоди м.м.10, 11, 12.2016г. и м.01.2017г.

2.            Относно начислен ДДС на основание чл.86, ал.1 във връзка с чл.25, ал.8 от ЗДДС за данъчен период м.01.2016г. в размер на 7953.66 лв.

С нотариален акт №15/18.01.2016г. „Мил Холд” ЕООД продава на Х В Б недвижим имот на етап „груб строеж” в жилищна сграда, находяща се в гр.Варна, ул.”К.В.” №19: апартамент 3, изба 3 и подземен гараж 1 за сумата от 46 000 евро или 89 968.16 лева /стр.1239-1241/.

От  „Мил Холд”  ЕООД са издадени следните фактури:

-                     № 11/24.03.2015г. на стойност 40000.00 лв., предмет на доставка - продажба право на строеж an. 3. Сумата е платена по банков път с б.б. 24.03.2015г. /стр.76/;

-                     № 14/15.04.2015г. на стойност 7722.00 лв,  предмет на доставка - продажба недвижим имот ап. 3. Плащането е извършено по банков път - б.б. 15.04.2015г. /стр.80/;

-                     № 10..08/29.01.2016г. с дан. основа 2770.76 лв. и ДДС 554.15 лв., предмет на доставка - продажба недвижим имот ап.3;

-                     № 10..011/01.12.2016г. с дан. основа 7416.67 лв. и ДДС 1483.33 лв., предмет на .поставка - продажба недвижим имот ап. 3;

-                     № 10..013/01.02.2017г. с дан. основа 1172.72 лв. и ДДС 293.18 лв., предмет на доставка - продажба недвижим имот ап. 3;

-                     № 10..020/02.05.2017г. с дан. основа 23 796.12 лв. и ДДС 4759.23 лв., предмет на доставка - продажба ап.3.

Обща стойност на издадените фактури за продажба на недвижим имот е 89968.16 лв.

С оглед разпоредбата на чл.25. ал.2 от ЗДДС,  данъчното събитие е възникнало на датата на издаване на нотариалният акт, с който е прехвърлена собствеността - 18.01.2016г. В тази връзка е прието, че дружеството като нерегистрирано по ЗДДС лице е получило във връзка с покупко-продажбата на процесния имот авансово плащане по облагаема доставка преди регистрацията по ЗДДС в размер на 47722.00 лв,  която фактически е извършена след регистрацията на жалбоподателя по ЗДДС.

Органите по приходите са посочили, че разпоредбата на чл. 25  ал.7 от ЗДДС определя, че когато преди да е възникнало данъчно събитие се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането /за размера на плащането/. В тези случаи се приема, че данъкът е включен в размера на извършеното плащане.

Съгласно чл. 25, ал.8 от ЗДДС, когато нерегистрирано по този закон лице получи авансово плащане по облагаема доставка и фактически извърши тази доставка след датата на регистрацията си по този закон, смята се, че полученото авансово плащане съдържа данъка, който става изискуем на датата, на която става изискуем данъкът по доставката.

Органите по приходите са приели, че специалната императивна норма на чл.18 от ЗЗД, регламентира изискване за прехвърлянето на право на собственост или вещни права върху недвижим имот да се оформят с нотариален акт. В конкретния случай, физическото лице купувач на имота, преди прехвърляне на собствеността е направило авансови плащания, приравнени на доставка съгласно чл.25, ал.7 от ЗДДС. Към датите на постъпване на сумите жалбоподателят е нерегистрирано лице по ЗДДС и е получил аванс по облагаема доставка, който става изискуем на датата, на която става изискуем данъкът по доставката. Данъчното събитие възниква на датата на издаване на нотариалния акт, с който е прехвърлена собствеността. С оглед разпоредбата на чл.113 ал.4 от ЗДДС, жалбоподателят е следвало да издаде фактура не по-късно от пет дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, т.е. до 23.01.2016г. и да начисли ДДС в размер на 7953.66 лева, включен в стойността на авансовата вноска в общ размер на 47 722 лева.

С оглед на посоченото и на основание чл.86 ал.1 от ЗДДС, във връзка с чл.25  ал.8 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 7953.66 лв при данъчна основа 39768.34 лв  за дан. период 01.2016г.

Ревизионният акт е отменен от решаващия орган в частта на  начислен ДДС на основание чл.86, ал.1 във връзка с чл.9  ал.3  т.2 от ЗДДС, чл.25  ал.8 от ЗДДС и чл.27  ал.2 от ЗДДС за данъчен период м.08.2016г. в общ размер на 47123.35 лв и начислени лихви в размер на 8007.47 лева във връзка с НА № ***/25.07.2014г., НА № ***/24.03.2015г.,  НА № ***/24.03.2015г., НА № ***/13.03.2015г.,  НА № ***/13.03.2015г., НА № ***/24.03.2015г., НА № ***/17.03.2015г., НА № **/18.01.2016г. и НА № ***/29.03.2015г.

Следователно, с решение №493/02.02.2018г. на директора на дирекция „ОДОП” ревизионният акт е потвърден в частта на определения данък върху добавената стойност по ЗДДС на обща стойност 18 882.45 лева главница и лихви за забава в общ размер 2 453.30 лева, както следва:

·       м.01./2016г. главница 7953.66 лева и лихви 1403.38 лева;

·       м.10/2016г. главница 3252.44 лева и лихви 326.27 лева;

·       м.11/2016г. главница 2842.57 лева и лихви 267.63 лева;

·       м.12/2016г. главница 3568.70 лева и лихви 357.43 лева;

·       м.01/2017г. главница 1265.08 лева и лихви 98.59 лева.

Ревизионният акт е отменен в частта на определен данък върху добавената стойност по ЗДДС за м.08/2016г. в размер на 47 123.35 лева и лихви 8 007.47 лева.

С решението по административното обжалване ревизионният акт е потвърден в частта на определение корпоративен данък по ЗКПО за 2015г. в размер на 44 526.71 лева и лихви в размер на 7 286.87 лева. И е изменен в частта на корпоративния  данък по ЗКПО за 2016г. като е определен нов размер от 10 707.37 лева и лихви от 666.29 лева.

В хода на съдебното производство е приета съдебно-техническа експертиза с вх.№10222/05.06.2018г., изготвена от инж. М.А., според която пазарната цена на правото на строеж  към датата на изповядване на сделките по нотариалните актове с №№ **/13.03.2015г., **/13.03.2015г., **/17.03.2015г., ***/29.05.2015г., **/24.03.2015г., **/24.03.2015г. и **/24.03.2015г. е 128.40 лева на квадратен метър. Определената от вещото лице пазарна цена на строително-монтажните работи по процесните обекти е 412.78 лева/кв.м без ДДС. Заключението е било оспорено от процесуалния представител на ответника в съдебното заседание на 13 юни 2018г., поради което съдът е допуснал повторна съдебно-техническа експертиза в частта относно вложените в изграждането на обектите строителни материали – предмет на доставките по фактурите, описани на стр.40-45 и стр.60-63 от ревизионния доклад. Според приетото от съда заключение на инж.Т.О. с вх.№ 16115/18.09.2018г. Вещото лице е определило стойност на материалите и услугите, описани в процесните фактури, които са относими към изграждането на жилищната сграда с административен адрес: гр.Варна, ул.”К.В.” №19 в размер на 17 992.06 лева без ДДС.

Приета е съдебно-счетоводна експертиза с вх.№ 13958/17.09.2019г., изготвена от вещото лице Д.Х., според която фактурираните СМР услуги за периода от 01.01.2015г. до 31.12.2016г. са в общ размер от 169 796.55 лева, които са намерили отражение по дебита на сметка 615 „Разходи по продажби”. Разходи в размер на 163 396.55 лева според вещото лице са свързани с изграждането на процесната жилищна сграда и такива в размер на 6 400 лева не са свързани с нея. Вещото лице е посочило, че в счетоводството на жалбоподателя липсват извършени счетоводни записвания, от които да е видно как е формирана цената на правото на строеж, включена в стойността на продадените обекти. Не е установена разлика между отчета за приходите и разходите за 2015г. и 2016г. с декларираните от дружеството приходи и разходи в годишните данъчни декларация за 2015г. и за 2016г. Вещото лице е отбелязало, че жалбоподателят не разполага с достатъчно надеждна информация за изчисляване на приходите и разходите съгласно Счетоводен стандарт 11 „Договори в строителството”, както и за прилагане на методите „съотношение на частта от разходите по договора, направени за извършената до момента работа, към предвидените общи разходи по договора”, „преглед на извършената работа” и „завършеност на физическата част от работата по договора”.

По делото е приета и съдебно-техническа експертиза с вх.№16578/08.11.2019г., изготвена от вещото лице Д.Д., според чието заключение пазарната цена на правото на строеж  за процесните обекти е 237.40 лева за кв.м. С приетата допълнителна съдебно-счетоводна експертиза с вх.№ 949/21.01.2020г., вещото лице Д.Х. е изчислила данъчната основа за облагане по ЗКПО за 2015г. и за 2016г., определена по реда на чл.122 от ДОПК като вземе предвид пазарната цена на правото на строеж, определена от заключението на вещото лице Д.Д. с вх.№16578/08.11.2019г.

Спорът на определените с РА и потвърдени с решението на директора на дирекция „ОДОП” задължения за ДДС по ЗДДС и корпоративен данък по ЗКПО, съдът намира за изцяло правен.

І. Съображения относно провеждане на ревизията в частта на определения корпоративен данък по ЗКПО по реда на чл.122 от ДОПК.

Органите по приходите са установили, че са налице обстоятелства по чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК – данни за укрити приходи или доходи и по чл.122 ал.1 т.4 от ДОПК – липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред.

Съдът намира за правилно приложението на чл.122 ал.1 т.2 и т.4 от ДОПК,  налични са посочените основания за провеждане на ревизията по особения ред и определяне на данъчната основа на задълженията по ЗКПО по реда на чл.124 от ДОПК, поради следните съображения: С НА №**том І рег.№***дело №**/2016г., купувачът Х В Б купува право на строеж /ПС/ върху ап.3, избено помещение №3 и подземен гараж № 1 общо за 46 000 евро =89 968.16 лева. Плащането  не е фактурирано от „Мил Холд“ ЕООД. С НА №***том І рег.№**** дело №***/2015г., купувачът Л. Д Я купува право на строеж върху ап.1 и избено помещение №1 за 48 500 евро=94 857.76 лева

Фактура №9/24.03.2015г., издадена  от „Мил Холд“ ЕООД  за продажба на правото на строеж на стойност 94 857.76 лева. С НА №**том 2 рег.№***дело №***/2015г., купувачът „Си Ейч“ ООД купува право на строеж върху ап.10 за 50 000 евро; /при курс 1.96 лв/1 евро=98 000 лева/. „Мил Холд“ ЕООД издава към „Си Ейч“ ООД фактура №0…15/01.06.2015г. за „покупка на ап.10,  ул.“К.В.“ №19, по нот.акт №***/29.05.2015г.“  за 97 791.50 лева, от които дан.основа 84 302.77 лева, ДДС 16 860.56  лева. Макар и във фактурата да е посочена покупка на апартамент като основание е цитиран и самия нотариален акт, с който всъщност е продадено право на строеж. С НА №***том І рег.№****дело №***/2015г., купувачът С Е Х купува право на строеж върху ап.9 и изб.помещение №9 за 49 000 евро=95 835.67 лева. Издадената „Мил Холд“ ЕООД към С Е Х фактура №0…10/24.03.2015г. е за „продажба на учредено право на строеж ап.9 на ул.К.В. 19“ за 94 857.76 лева.  С НА №***том І рег.№ ****дело №***/2015г., купувачите  Ц П К и А Г К купуват право на строеж върху ап.9а за 12 000 евро=23 469.96 лева. Във връзка с тази сделка е издадена фактура №0…3/19.12.2014г. от „Мил Холд“ ЕООД на А Г К за „покупка на недвижим имот ап.9а ул.К.В. 19“ за 23 469.96 лева и за “СМР“ на стойност 15 646.64 лева обща стойност 39 116.60 лева. Въпреки, че е посочено във фактурата основание „покупка на недвижим имот”, стойността съвпада с тази на правото на строеж, закупено по нотариалния акт  с №***/2015г. и тази цена е отделена във фактурата от цената на СМР. С НА №***том І рег.№ ****дело №***/2015г., купувачът  М В Б чрез пълномощника си В С Б купува право на строеж върху ап.2 и избено помещение №2  за 25 200 евро=49 286.92 лева Фактура №0…8/17.03.2015г., издадена от „Мил Холд“ ЕООД на М В Б е за „продажба на учредено право на строеж, ул.****19“ за 49 286.92 лева. С НА №***том І рег.№***дело №***/2015г., купувачът Х Аа П купува право на строеж върху ап.4, избено помещение №4 и паркомясто №5 за „обща продажна цена на продаваното учредено право на строеж“ в размер на 26 000 евро=50 851.58 лева, за което е издадена от „Мил Холд“ ЕООД фактура №0…7/13.03.2015г. за „продажба на учредено право на строеж, ул.К.В. 19“ на стойност 55 936 лева. С НА №***том І рег.№ ***дело №***/2015г., купувачът  Х Й П купува право на строеж върху ап.5 и избено помещение №5 за 26 000 евро=50 851.58 лева и издадената от „Мил Холд“ ЕООД към Х Й П фактура №0…6/13.03.2015г. е за „продажба на право на строеж ап.5 на ул.К.В. 19 по н.а.***/13.03.2015г.“ на стойност 55 936 лева. Тоест, осъществените през 2015г. от „Мил Холд” ЕООД разпоредителни сделки са за продажба на правото на строеж, което е предмет и на фактурите, издадени във връзка с изброените нотариални актове. След като предмет на нотариалните сделки и предмет на фактурите е именно продажбата на правото на строеж като в двата вида документи неговата стойност съвпада няма никакво значение, че неговия размер  е по-голям  от пазарната цена, определена с приетите от съда експертизи  предвид свободата на договаряне. В тази връзка, съдът смята, че след като нотариалните актове и фактурите касаят продажба правото на строеж, то не може да се приеме  твърдението на жалбоподателя, че в неговата продажна цена е включена и продажната цена на СМР, затова и не следва да се вземат предвид заключенията по съдебно-счетоводните експертизи отнасящи се до установяване на пазарната цена на правото на строеж. Нещо повече, неразграничаването на стойността на СМР услугите и правото на строеж обосновава извода за наличие на основание по чл.122 ал.1 т.4 от ДОПК – липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане.

Продажба на СМР услуги „Мил Холд” ЕООД е извършило само въз основа на следните фактури, издадени от него: №10..3/13.11.2015г. за „частично плащане за покупко-продажба на недвижим имот“ за 16 000 лева, от които дан.основа 13 333.33 лева и ДДС 2 666.67 лева; №10…5/02.12.2015г. за „частично плащане за покупко-продажба на недвижим имот“ за 19 204.94 лева, от които дан.основа 16 004.12 лева и ДДС 3 200.82 лева; №10…6/21.12.2015г. за „окончателно плащане за покупко-продажба на недвижим имот“ за 43 028.26 лева, от които дан.основа 35 856.88 лева и ДДС 7 171.38 лева; №10…7/22.01.2016г. за „СМР“ за 5 630 лева, от които дан.основа 4 691.66 лева и ДДС 938.33 лева; №0…42/07.06.2016г. за „покупка на гараж №2, ул.К.В. №19“ за 6 845.41 лева, от които дан.основа 5 704.51 лева и ДДС 1 140.90 лева; №0…68/11.01.2017г. за „доплащане на довършителни работи на ап.10, ап.11, ул. К.В. 19“ за 1 278 лева, от които дан.основа 1 065 лева и ДДС 213 лева; фактура №0…3/19.12.2014г.,  включваща  “СМР“ на стойност 15 646.64 лева обща стойност 39 116.60 лева; фактура №10…10/01.12.2016г. за „покупка на недвижим имот ап.2 на ул.К.В. 19“ за 12 321.72 лева, от които дан.основа 10 268.10 лева и ДДС 2 053.62 лева; №0…5/13.03.2015г.  за „СМР“ на стойност 9 800 лева; №0…13/31.03.2015г. за „СМР“ на стойност 9 800 лева; №0…64/01.2015г. за „СМР“ на обща стойност 13 984 лева, от които дан.основа 11 653.33 лева и ДДС 2 330.67 лева; №0…4/13.03.2015г. за „СМР“ на стойност 9 800 лева; №0…12/31.03.2015г.  за „СМР“ на стойност 9 800 лева; №10…1/20.04.2015г. за „СМР“ на стойност 22 446.50 лева; №0…63/01.11.2016г. за „СМР“ на стойност 13 984 лева, от които дан.основа 11 653.33 лева и ДДС 2 330.67 лева; №0…71/31.01.2017г. за „СМР“ на стойност 10 200 лева, от които дан.основа 8 500 лева и ДДС 1 700 лева; №10…14/01.02.2017г. за „СМР“ на стойност 3 785 лева, от които дан.основа 3 154.17 лева и ДДС 630.83 лева. Голяма част от тях са издадени след въвеждане на сградата в експлоатация, което предполага, че СМР услугите са били вече извършени. Съдебно-счетоводните експертизи са единодушни, че в счетоводството на жалбоподателя липсват счетоводни отразявания и документи, които да показват начина на формиране на цената на СМР услугите. Ето защо, тези стойности не биха могли да бъдат съотнесени и приспаднати от цената на правото на строеж по изложение вече съображения.

Спорът е дали е трябвало приходите от  правото на строеж да бъдат  отчетени и съответно признати  през 2015г. ? Съдът счита, че продажната стойност на правото на строеж се калкулира в себестойността на строителните обекти, а не обратното както твърди жалбоподателя  и   след като в счетоводството му  няма данни за подобно остойностяване  и не е направено  разграничаване на цената на правото на строеж от тази на СМР, както и няма сключени между жалбоподателя и купувачите на договори за извършване на самото строителство, не може да се приеме, че в продажната цена на правото на строеж е включена цялата цена на обектите в завършен вид. Фактурираните  продажби на правото на строеж сочат за придобити от дружеството приходи, които   е  трябвало  да бъдат  отчетени и признати  през 2015 годината на основание чл.5.1.  от Счетоводен стандарт 18 „Приходи”, тъй като през 2015г. дружеството е имало икономическа изгода, свързана със споменатите сделки, сумата на прихода е можело да бъде надеждно изчислена и разходите, направени във връзка с процесните сделки са могли да бъдат надеждно измерени. При продажба правото на строеж, обикновено купувачът, а не продавачът има разходи и те са свързани с  данъка, дължим при придобиване  по ЗМДТ, таксата за вписване на нотариалния акт по чл. 2 от Тарифата за държавните такси, събирани от Агенцията по вписванията и нотариалната такса, събирана от нотариуса по ЗННД.

Жалбоподателят не оспорва, че приходите от продажбата на правото на строеж не са били отчетени  през 2015г. и това се установява и от приетите по делото съдебно-счетоводни експертизи. Следователно, налице са данни за укрити приходи  през 2015г. Приетите по делото съдебно-счетоводни експертизи установяват и наличието на основанието по чл.122 ал.1 т.4 от ДОПК.

Правилно ревизията е била извършена по специалния ред на чл.122-124 от ДОПК  и за 2016г. като съображенията за това са следните: Установява се, че с НА № *** от 25.07.2014г. /стр.1195-1203/, „Мил Холд“ ЕООД и три физически лица, всички като съсобственици на недвижим имот /идеални части от който ревизираното дружество придобива с НA № ***/24.07.2014 г. - стр.1192-1194/, находяща се в гр.Варна, ул. „К.В.“ № 19, целият с площ от 227 кв.м., си разпределят правото на строеж, като взаимно си учредяват право на строеж за построяване на жилищна сграда, съобразно одобрена документация, като конкретно е описано разпределението между страните. Участниците в нотариалното производство са заявили, че дават съгласието си всеки един от тях поотделно да се разпорежда с идеалните части от имота и от учреденото им право на строеж, като съгласието служи и като декларация на основание чл.33 от Закона за собствеността, както по отношение на правото на строеж, така и по отношение на правото на собственост върху поземления имот. С процесния нотариален акт за разпределение право на строеж, страните са извършили делба на право на строеж за цялата сграда, което преди този момент се разпределя между всички съсобственици съобразно правата им върху земята. При делба всеки от съсобствениците получава дял, съответен на притежаваните права. До момента на подялбата на правото на строеж и тъй като се касае за сграда в етажна собственост, съсобствеността при притежаваните права се разпростира върху всички самостоятелни обекти на сградата. При извършване на делба на право на строеж за сграда в етажна собственост, всеки от съсобствениците трябва да получи такъв обем право на строеж /толкова обекти от сградата/, който да съответства на обема на притежаваните от него права във всички обекти от етажната собственост. В случай, че се яви превишение, т.е. получи повече, отколкото съответства на правата му,  дължи се уравнение съобразно правата на останалите съсобственици. Видно от процесния нотариален акт, при разпределението жалбоподателят е получил по-голямата част от обектите в новостроящата се сграда. При това положение безспорно се установява, че същият е получил при делбата дял, надвишаващ дела му от съсобствеността върху земята. С подписването на нотариалния акт страните са изразили недвусмислена воля, като липсват уговорки за уравнение на дяловете на правото на строеж за останалите съсобственици, поради което следва да се приеме, че полученото от „Мил Холд” ЕООД превишение представлява реализиран извънреден приход, който не е бил отчетен и представлява укрит по смисъла на чл.122 ал.1 т.2 от ДОПК.

Освен това, приход в размер на 320 911.29 лева от  продаденото право на строеж по НА №***/24.03.2015г., НА №***/24.03.2015г., НА №***/17.03.2015г. и НА №***/29.05.2015г. е отчетен през 2016г. вместо през 2015г. Отчетени са приходи само за изграждане на апартамент 10 в размер на 4691.66 лева, но за останалите обекти не са отчетени приходи от извършени СМР услуги  /стр.30-38 от ревизионния доклад и стр.1546-1554 от адм.преписка/. По този начин, жалбоподателят е намалил приходната  част на отчета си за 2016г., което е довело до заплащането на по-нисък размер на данъка върху печалбата и в същото време сочи към укриване на доходи през същия период, което е обосновало провеждането на ревизия по специалния ред на чл.122 и сл. от ДОПК.

ІІ. Във връзка с установения  корпоративен данък по ЗКПО, съдът изразява следните съображения:

1.     За отчетния период 2015г.

С фактурирането през 2015г. от страна на дружеството на продажбите на правото на строеж, които са били и нотариално изповядани през 2015г., сочи, че юридическото лице е получило приход през същата година, който не е бил отчетен и признат. Към датата на  продажбите на правото на строеж жалбоподателят  е бил наясно  с изчисляването на разходите по тяхното извършване след като е можел да го остойности включително и да си начисли печалба при продажбата му. От това може да се направи извода, че по отношение цената на правото на строеж разходите във връзка с него  към 2015г. е можело да бъдат надежно измерени и изчислени, което от своя страна води до необходимостта от отчитане и признаване на приходите от продажбата на правото на строеж, съгласно правилата, заложени в глава  „Признаване на приходите и разходите  по договора” от чл.6.1.до 6.11. от Счетоводен стандарт 11 „Договори за строителство” и глава „Признаване на приходи” /чл.5.1.- 5.3./ от Счетоводен стандарт 18 „Приходи”.  Жалбоподателят не може да черпи права от неправомерното си поведение  във връзка с липсата на разграничение на стойността на правото на строеж и остойностяване на СМР, което нарушава принципите  за текущо счетоводно отчитане и документална обоснованост, залегнали в чл.3 от Закона за счетоводството.

Не са оборени констатациите от ревизията, че с договор от 19.06.2015г. /стр.185-188/ физическо лице отдава под наем недвижим имот на „Мил Холд” ЕООД, находящ се в гр.Варна, ул.”***” №17 ап.3 и гаражи 1 и 2  за срок от две години. Договорен е месечен наем в размер на 700 лева. Установено е, че през 2015г. „Мил Холд” ЕООД е платило наем за 5 месеца в общ размер от 3500 лева, отразени по счетоводна сметка 493 „Разчети по договори”. Жалбоподателят не оспорва, че през 2015г. с ГДД е декларирал разходи за външни услуги в по-нисък размер.

С оглед на изложеното, съдът намира за правилно и обосновано определянето на данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2015г. по реда на чл.122 и сл. от ДОПК в размер на 454 807.57 лева, получена от разликата между установения размер на приходите в т.ч. 459 957.51 лева в т.ч. приходи от продажба на услуги 7736.71 лева /5054.09 лева декларирани от ревизираното лице + 2682.62 лева установено при ревизията/, приходи от лихви – 6115.39 лева, финансови приходи – 21 лева, приходи от продадено право на строеж – 446 084.41 лева и установени разходи в размер на 5149.94 лева в т.ч. разходи за външни услуги – 4014.71 лева /514.71 лева декларирани от ревизираното лице + 3500 лева установени при ревизията/, разходи за лихви – 436.06 лева, финансови разходи – 699.17 лева. Върху така определената данъчна основа правилно и законосъобразно  органите по приходите са установили дължим корпоративен данък в размер на 45 480.76 лева, от който дружеството е внесло 954.05 лева, като е определен данък за довнасяне в размер на 44 526.71 лева и лихва за забава в размер на 7286.87 лева. Жалбата на „Мил Холд” ЕООД срещу тази част на ревизионния акт трябва да бъде отхвърлена като неоснователна.

2.     За отчетен период 2016г.

За този период „Мил Холд” ЕООД е подало ГДД по чл.92 от ЗКПО, с която е декларирало печалба в размер на 162 176.26 лева и корпоративен данък в размер на 16 217.63 лева. В подадената ГДД за 2016г. и в отчета за приходи и разходи са декларирани приходи в общ размер на 732 894.62 лева в т.ч. приходи от продажба на продукция – 667 638.39 лева, приходи от продажба на услуги – 43 847.30 лева, приходи от продажба на дълготрайни активи – 17 049.74 лева, приходи от лихви – 4359.19 лева. Отчетени са  разходи в общ размер от 570 718.36 лв в т.ч. разходи за материали – 798.90 лв, разходи за външни услуги – 86 720.32 лв, други разходи – 204 795.22 лв, разходи за лихви – 5101.36 лв, финансови разходи – 707.20 лв, намаление на запасите от продукция и незавършено строителство – 255 545.62 лв, балансова стойност на продадени активи – 17 049.74 лева.

В ревизията е установено, че в счетоводна сметка 704 „Приходи от бъдещи периоди” /стр.1341/ са отсрочени приходи за „гаранционно обслужване” в размер на 34208.05 лева във връзка със строителството на жилищна сграда, находяща се в гр.Варна, ул.”К. В” №19. Съгласно чл.14 от договора за строителство, сключен на 22.05.2014г. между „Мил Холд” ЕООД – възложител и „Инвестиции и строителство” ЕООД – изпълнител, строителят   е длъжен да отстранява в 7-дневен срок за своя сметка всички евентуално възникнали недостатъци по време на осъществяване на строежа, както и появилите се скрили такива след завършване на строителството, но в гаранционните срокове по Закона за устройство на територията и Наредба №2/31.07.2003г. за въвеждане в експлоатация на строежите в Република България и минималните гаранционни срокове за изпълнени строителни и монтажни работи, съоръжения и строителни обекти. Горепосочената жилищна сграда е била въведена в експлоатация с удостоверение №***/28.07.2016г., издадено от община Варна и издаден акт образец 15 от 25.05.2016г.  Съгласно чл.9.5. от Счетоводен стандарт „Договори за строителство”, когато за извършената по договора работа са договорени за отстраняване (чрез ремонт или подмяна) производствени дефекти, очакваните разходи се признават като провизия по реда на НСС 37 - Провизии, условни задължения и условни активи, т.е. строителят може да начисли провизии чрез формиране на данъчна временна разлика по реда на чл.38 от ЗКПО, представляваща отсрочен актив.  Не може да се приеме твърдението в жалбата, че приходите от гаранционно обслужване са разходи за „Мил Холд” ЕООД, тъй като то е възложител по договора за строителство. Съгласно чл.160 ал.3 от ЗУТ, ролята на гаранционните срокове е за  осигуряване нормалното функциониране и ползване на завършените строителни обекти и отстраняване на скритите дефекти след приемането им и въвеждане в експлоатация (ползване) с наредба на министъра на регионалното развитие и благоустройството се определят минимални гаранционни срокове за изпълнени строителни и монтажни работи, съоръжения и строителни обекти. Отговорността на строителя по чл.163 ал.2 т.1 от ЗУТ включва изпълнението на строежа в съответствие с издадените строителни книжа и с изискванията на чл. 169, ал. 1 и 3 от ЗУТ, както и с правилата за изпълнение на строителните и монтажните работи. При преценка на гаранционната отговорност на строителя следва да се има предвид именно разпоредбата на чл.169 а.1 от ЗУТ, според която: „Строежите се проектират, изпълняват и поддържат в съответствие с основните изисквания към строежите, определени в приложение І на Регламент (ЕС) № 305/2011 на Европейския парламент и на Съвета от 9 март 2011 г. за определяне на хармонизирани условия за предлагането на пазара на строителни продукти и за отмяна на Директива 89/106/ЕИО на Съвета (ОВ, L 88/5 от 4 април 2011 г.), за: 1. механично съпротивление и устойчивост; 2. безопасност в случай на пожар; 3. хигиена, здраве и околна среда; 4. достъпност и безопасност при експлоатация; 5. защита от шум; 6. икономия на енергия и топлосъхранение; 7. устойчиво използване на природните ресурси.”. Следователно, гаранционната отговорност на строителя е както към участниците в процеса на изграждането на строежа, така и към третите лица негови потребители , и  тя „включва задължението на строителя за обезвреда на всяко лице потребител на строителен обект – строеж, ако в продължение на определен в закона (гаранционен) срок бъдат проявени недостатъци. С оглед на изложеното, не е било налице основание за отсрочване на прихода, поради което правилно органите по приходите при определяне на данъчната основа по реда на чл.122 от ДОПК са включили за 2016г. приход в размер на 34 208.05 лева.

Не бяха опровергани констатациите в ревизионния акт, че  „Мил Холд” ЕООД не е декларирало приходи от извършени строително-монтажни работи на съучредителите на правото на строеж, както и на лицата, на които през 2015г. е продало правото на строеж във връзка с изграждане на жилищната сграда на ул.”К.В” №19 в гр.Варна.  Дружеството твърди, че продажбата на СМР е била включена в цената на правото на строеж, но тяхната цена не е договорена между него и купувачите. След продажбата на правото на строеж, не са сключвани  договори  с купувачите  за извършени строително-монтажни работи, липсват такива и между тях и строителя „Инвестиции и строителство” ЕООД.  Във връзка с продаденото право на строеж с нотариален акт №171/25.07.2014г., ревизираното дружество е отчело през 2016г. приход от продажбата на правото на строеж в размер на 9136.50 лева, но не са отчетени приходи във връзка със СМР по изграждане на обекта до въвеждане в експлоатация на цялата сграда. Приход в размер на 320 911.29 лева от  продаденото право на строеж по НА №***/24.03.2015г., НА №***/24.03.2015г., НА №***/17.03.2015г. и НА №***/29.05.2015г. е отчетен през 2016г. вместо през 2015г. Отчетени са приходи само за изграждане на апартамент 10 в размер на 4691.66 лева, но за останалите обекти не са отчетени приходи от извършени СМР услуги  /стр.30-38 от ревизионния доклад и стр.1546-1554 от адм.преписка/. Въз основа на експертиза, приета в хода на ревизията е установено, че себестойността на СМР услугите по построяването на обектите по горепосочените нотариални актове е в общ размер от 97 215 лева, която правилно органите по приходите са приели, че трябва да бъде включена като приход за 2016г. при определяне на данъчната основа по чл.122 и сл. от ДОПК. Едва през 2016г. жалбоподателят е отчел приход от продажбата на правото на строеж в общ размер от 101 703.16 лева по нотариални актове №***/13.03.2015г. и №***/13.03.2015г. /стр.1205-1235/. Отчетени са приходи от извършени СМР услуги за апартаменти 4 и 5 и паркомясто 5 в общ размер от 71 815.34 лева, въпреки че дружеството е издало фактури въз основа на изготвени актове обр.19 за извършени СМР услуги на обща стойност 117 870.13 лева, която сума правилно е била включена от органите по приходите в данъчната основа по чл.122-124 от ДОПК. Жалбоподателят е отчел приход от  продадено право на строеж по НА №***/24.03.2015г. през 2016г. в размер на 23 469.96 лева Във връзка с изграждането на ап.9а купувачът е платил авансово СМР услуги преди регистрацията на „Мил Холд” ЕООД по ЗДДС за това правилно органите по приходите са приели, че авансовото плащане от 15646.64 лева е с включен ДДС и трябва да бъде прибавено към данъчната основа по чл.122 и сл. от ДОПК. Във връзка с продажбата на правото на строеж по НА №**/18.01.2016г. /стр.1239-1241/ между страните е договорена продажна цена от 89 968.16 лева с включен ДДС, като от дружеството са издадени фактури  на обща стойност 74 973.47 лева и ДДС в размер на 14 994.69 лева /стр.36 от РД и стр.1548 от адм.преписка/. Дружеството, обаче, е отчело приход от продажба на процесния имот само в размер на 50 492.76 лева. Ето защо, правилно органите по приходите са включили към данъчната основа по чл.122 и сл. от ДОПК прихода от продажбата на горепосочения имот в размер на 74 973.47 лева, както и стойността на СМР услугите в размер от 21 428.96 лева, определена въз основа на експертизата, приета в хода на ревизионното производство. Във връзка с продажбата на ап.11 и гараж 2 по НА №**/20.12.2016г. на обща стойност 85 078.61 лева с включен ДДС и дружеството е издало фактури на обща стойност  главница 70 898.84 лева и ДДС -14 179.77 лева, които е трябвало да отчете през 2016г. /стр.38 от РД, стр.1546 от адм.преписка/  и като не го е сторило, органите по приходите правилно са включили прихода от 70 898.84 лева в  данъчната основа по чл.122 и сл. от ДОПК.

От непризнатите в ревизионния акт разходите за 2016г., жалбоподателят оспорва единствено свързаните с брак в размер на 203 959.05 лева на дълготраен материален актив – сграда на ул.”***” №20  в гр.Варна, придобит от „Мил Холд” ЕООД въз основа на НА №**/10.10.2016г. /стр.1487-1488/. Въпреки съставените заповед за извършване на инвентаризация, инвентаризационен опис, сравнителна ведомост за резултатите от проведената инвентаризация, протокол за бракуване на ДМА и заповед за ликвидация на ДМА, органите по приходите са приели, че не са представени документи, удостоверяващи възникването на пожар в гр.Варна, ул.”***” №18, който да е унищожил сградата, находяща се на ул.”***” №20 – собственост на жалбоподателя. Според писмо на Регионална дирекция „Пожарна безопасност и защита на населението” гр.Варна с вх.№ 16540-36/30.08.2017г. в отговор на искане на органите по приходите в хода на ревизията е отговорено, че причинените от пожара материални щети трябва да се потърси информация от следствените органи.  Според писмо на Окръжен следствен отдел към Варненска окръжна прокуратура с вх.№ 16540/03.10.2017г. по регистрационните информационни масиви няма образувано досъдебно производство за възникнал пожар в гараж на ул.”***” №18 в гр.Варна /стр.1012-1015/. Действително, според телефонограма №1199/29.11.2016г. за възникнал пожар в гараж на ул.”***” №18, гр.Варна е записано в таблицата за унищожено имущество: мебели, маси, столове, домашно имущество и опушни стени. Няма данни за цялостно унищожаване на гаража в следствие на пожара, за да се приеме, че той е унищожил и сградата на жалбоподателя, находяща се на ул.”***” №20. Наличните по делото официални писмени документи за възникнал пожар в гараж на ул.”***” №18 не могат да бъдат опровергани от свидетелските показания, че пожарът е възникнал в сградата на жалбоподателя на ул.”***” №20, за което твърдение липсват писмени документи, издадени от съответните държавни органи на пожарната, на полицията и на прокуратурата. От съдържащите се в административната преписка скица №15-233353/14.05.2016г. на СГКК – Варна за сграда с идентификатор 10135.1030.188 /стр.1484/ с административен адрес: гр.Варна, ул.”***” №20 граничи от едната страна с имот с идентификатор 10135.1030.189 с административен адрес: гр.Варна, ул.”****” №22 и от другата страна с имот с идентификатор 10135.1030.187 с административен адрес: гр.Варна, ул.”***” №18 /видно от Интернет приложение „Гугъл карти”/. От скица №15-233353/14.05.2016г. на СГКК –Варна става ясно, че в имот 187 с административен адрес: гр.Варна, ул.”***” №18 се намират свободно разположена сгради и постройка и двете не граничат с имота на жалбоподателя, нито с негови сгради. В хода на съдебното производство също не беше доказано пожарът възникнал в гаража на ул.”****” №18 да е унищожил до степен да бъде бракувана сграда, разположена в имота на жалбоподателя с адрес: гр.Варна, ул.”***” №20. Предвид изложеното, правилно ревизиращите органи не са признали разход за 2016г. във връзка с бракуване на ДМА на стойност 203 959.05 лева. В останалата част, съдът намира за правилни и законосъобразни преобразуванията, направени от ревизиращите органи и определената данъчна основа по реда на чл.122 и сл. от ДОПК в размер на 423 549.04 лева, от която сума са приспаднали 154 299 лева – приходи от извършени строително-монтажни работи в полза на съучредителите на правото на строеж във връзка с изграждането на жилищна сграда в гр.Варна, ул.”К.В” №19. В резултат на това е определена данъчна основа в размер на 269 250.04 лева и дължим корпоративен данък за 2016г. в размер на 26 925.04 лева. От страна на ревизираното лице е внесен данък в размер на 16 217.63 лева, поради което се дължи корпоративен данък за довнасяне в размер на 10 707.37 лева и лихви за забава – 666.29 лева. Предвид гореизложеното, съдът намира жалбата в тази част за неоснователна.

ІІІ. По отношение на определения данък върху добавената стойност по ЗДДС /допълнително начислен и отказано право на приспадане на данъчен кредит/, съдът излага следните аргументи:

Съгласно чл.45 ал.2 от ЗДДС, учредяването или прехвърлянето на право на строеж се смята за освободена доставка по ал. 1 до момента на издаването на разрешение за строеж на сградата, за която се учредява или прехвърля правото на строеж. В настоящия случай, разрешението за строеж на процесната жилищна сграда с №**, е издадено на 24.10.2014г., следователно сделките по продажбата на правото на строеж по НА № ***/24.03.2015 г., НA № ***/24.03.2015 г., НА № ***/13.03.2015 г., НА № ***/13.03.2015 г., НА № ***/24.03.2015 г., НA № ***/17.03.2015 г., НА № ***/29.05.2015 г. са облагаеми доставки и ревизираното дружество е трябвало да начисли ДДС и да предприеме действия по задължителна регистрация, съгласно чл.96 ал.1 от ЗДДС още през 2015г.  Въпреки това, обаче, дружеството е приело същите тези доставки за необлагаеми. В хода на ревизията е установено, че е упражнило право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди месеците октомври, ноември и декември 2016г. и месец януари 2017г. по фактури за доставка на строителни материали и обзавеждане, подробно описани в табличен вид на стр.60-63 от Ревизионния доклад  /стр.1521-1524 от адм.преписка/.

Дори, ако задължението за регистриране по ЗДДС да беше възникнало след завършване на строителството, жалбоподателят е трябвало да сторнира фактурите за продажба на правото на строеж и да издаде нови фактури за крайната продажна цена на всеки от обектите, която да включва всички СМР и да начисли ДДС върху продажбата им в готов вид. Ако сумите по първоначално издадената фактура не съвпадат – извършени са повече по обем СМР или по-малко, тогава жалбоподателя е  следвало да издаде дебитно, съответно кредитно известие. Това също не е било сторено от него.

Съгласно чл.96 ал. 2 и ал. 4 от ЗДДС, в облагаемия оборот се включват и получените авансови плащания по облагаеми доставки. Ако стойността на авансовото плащане е над 50 000 лв ще възникне задължение за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС в 7 дневен срок от датата, на която е достигнат оборота (съобразно текста на изречение второ на чл. 96, ал. 1 от закона). В разглеждания казус, видно от фактурите за продажба на правото на строеж, издадени от „Мил Холд” ЕООД във връзка с  горепосочените  нотариални актове, още през данъчен период м.03/2015г.  дружеството е реализирало облагаем оборот от над 50 000 лева и за него е възникнало задължение за регистрация по ЗДДС, което не е изпълнило в срока по чл.96 ал.1 от ЗДДС. Съгласно чл. 25, ал.8 от ЗДДС, когато нерегистрирано по този закон лице получи авансово плащане по облагаема доставка и фактически извърши тази доставка след датата на регистрацията си по този закон, смята се, че полученото авансово плащане съдържа данъка, който става изискуем на датата, на която става изискуем данъкът по доставката. В решение по дело С - 419/02, т. 48, Съдът на ЕС се е произнесъл, че когато е извършено предварително плащане, ДДС става изискуемо, без да е осъществена все още доставката. Съгласно чл. 79, ал.9 от ППЗДДС, в случаите по чл. 25, ал. 8 от ЗДДС, при възникване на данъчното събитие за доставката регистрираното лице задължително издава фактура, в която посочва цялата данъчна основа на доставката. Жалбоподателят не се е съобразил с гореизложените законови изисквания и при възникнало данъчно събитие по смисъла на чл.25 ал.2 от ЗДДС във връзка с нотариален акт №**/18.01.2016г., въз основа на който „Мил Холд” ЕООД продава на Х В Б недвижим имот на етап „груб строеж”, находящ се в гр.Варна, ул.”К.В” 19, а именно – апартамент 3, изба 3 и подземен гараж 1 за сумата от 46 000 евро или 89 968.16 лева /стр.1239-1241/, по силата на чл.25 ал.7 от ЗДДС данъкът върху добавената стойност  върху това  плащане е станал изискуем към датата на получаването му, като се приема, че е включен в размера на извършеното плащане. С оглед на това, правилно с ревизионния акт на основание чл.86 ал.1 от ЗДДС във връзка с чл.25 ал.8 от ЗДДС е начислен ДДС за м.01/2016г. в размер на 7953.66 лева  при данъчна основа 39768.34 лева във връзка с продажба на апартамент 3, изба 3 и подземен гараж 1 за сумата от 46 000 евро или 89 968.16 лева /стр.1239-1241 от адм.преписка/, за която е издаден нотариален акт №15/18.01.2016г. с купувач Х В Б.

Правилно органите по приходите са му отказали признаване на данъчен кредит на „Мил Холд” ЕООД на основание чл.70 ал.1 т.2 от ЗДДС във връзка с чл.69 ал.1 от същия закон в общ размер от 10928.79 лева в т.ч. за м.10/2016г. в размер на 3252.44 лева, за м.11/2016г. в размер на 2842.57 лева, за м.12/2016г. в размер на 3568.70 лева и за м.01/2017г. в размер на 1265.08 лева. Констатациите на органите по приходите за липса на основания за приспадане на данъчен кредит не бяха оборени от жалбоподателя предвид това, че върху него лежи доказателствената тежест за съществуването на предпоставки по упражняване на това данъчно право. Съдът споделя изводите, направени в ревизионния акт и намира за необходимо да добави следното: По смисъла на  чл.69 във връзка с чл.68  от ЗДДС, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави,  когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. Следователно, след като продажбите  на правото на строеж и на обекти в процесната жилищна сграда са били необлагаеми доставки /ревизираното дружество не е начислило ДДС при получаване на плащанията/, за него не може да възникне право на приспадане на данъка за строителните материали и обзавеждане във връзка с тяхното изграждане. Философията на самото право на упражняване на данъчен кредит  е данъкът по ЗДДС да бъде приспаднат само във връзка с облагаеми доставки, по които лицето е било доставчик и съответно получател и които са свързани с упражняваната от него икономическа дейност. В този ред на мисли, в областта на строителството, строителят – регистрирано по ЗДДС лице или достигнал оборот над 50 000 лева е длъжен при продажбата на право на строеж или на обекти да начисли ДДС и да го внесе, дори когато купувачите са физически лица, които не са регистрирани по ЗДДС и не може да претендира приспадане на данъчен кредит по тези доставки. Може да претендира право на приспадане на данъчен кредит само, ако е начислил ДДС върху продажната цена на правото на строеж и купувача е друго данъчно регистрирано лице по ЗДДС. В случай, че  е начислил и внесъл данъка по продажбата на правото на строеж или обекти, строителят/възложителят може да упражни право на приспадане  на данъчен кредит  по облагаемите доставки, извършени от негови подизпълнители /съответно от строителя/   - регистрирани по ЗДДС лица по издадени от тях фактури във връзка с доставените му строителни материали и/или услуги  и обзавеждане. Тези условия по разглежданото дело не са били налице.

Освен това, в дадения случай, процесната сграда е била въведена в експлоатация на 28.07.2016г., а фактурите по които жалбоподателя е упражнил право на приспадане на данъчен кредит са издадени в периода м.10-м.12/2016г. и м.01/2017г., поради което правилно органите по приходите са приели, че не са свързани с изграждането на жилищната сграда и отделно от това е констатирано, че част от фактурите се отнасят до други обекти на адреси: ул.”***” №22, ул.”К.В” №41 и №43, ул. „Б.”.

Предвид изложеното, съдът намира за неоснователна жалбата на „Мил Холд” ЕООД срещу установения с ревизионния акт данък върху добавената стойност по ЗДДС за данъчните периоди от м.01/2016г.,  м.10/2016г., м.11/2016г., м.12/2016г. и м.01/2017г. в общ размер от 18 882.45 лева и лихви в общ размер от  2453.30 лева.

В обобщение, съдът счита, че обжалваният ревизионен акт е съставен от компетентен орган в установената от закона форма, при спазване на административно-производствените правила и при правилно приложение на материалния закон. Жалбата срещу него трябва да бъде изцяло отхвърлена като неоснователна и недоказана.

В полза на ответника следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение, чийто размер с оглед на фактическата и правна сложност на делото трябва да бъде определен по реда на чл.24 от Наредбата за заплащането на правната помощ, която е единствено приложима предвид установеното несъответствие на Наредба № 1 за минималните размери на адвокатското възнаграждение с правото на ЕС в решение от 23 ноември 2017 година на Съда на Европейския съюз по  съединени дела С – 427 / 16 и С – 428 / 16.

Мотивиран от изложеното  съдът

 

Р Е Ш И:

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Мил Холд“ ЕООД, представлявано от управителя Л.К.С. срещу ревизионен акт №Р-03000317001333-091-001/10.11.2017г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Варна, частично потвърден в частта на ДДС за м.01/206г. в размер на 7953.66 лева и лихви 1403.38 лева; ДДС за м.10/2016г. в размер на 3252.44 лева и лихви 326.27 лева; ДДС за м.11/2016г. в размер на 2842.57 лева и лихви 267.63 лева; ДДС за м.12/2016г. в размер 3568.70 лева и лихви 357.43 лева; ДДС за м.01/2017г. в размер 1265.08 лева и лихви 98.59 лева; корпоративен данък за 2015г. в размер на 44 526.71 лева и лихви 7286.87 лева и изменен в частта на корпоративен данък за 2016г. в размер 10 707.37 лева и лихви 666.29 лева, с решение № 493/02.02.2018г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Варна при Централно управление на НАП.

ОСЪЖДА  „Мил Холд“ ЕООД, представлявано от управителя Л.К.С. да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Варна при Централно управление на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 200 /двеста/ лева.

 

Решението може да бъде обжалвано с касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от съобщаването му.

 

 

АДМИНИСТРАТИВЕН   СЪДИЯ: