Решение по дело №674/2020 на Административен съд - Бургас

Р Е Ш Е Н И Е

 

Номер 1766             Година 17.12.2020           Град  Бургас

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – БУРГАС, Х състав, на двадесет и девети септември две хиляди и двадесета година в публично заседание, в състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ:  Даниела Драгнева

 

Секретар Йовка Банкова

Прокурор  

като разгледа докладваното от съдия Драгнева, административен характер дело номер 674 по описа за 2020 година и за да се произнесе взе в предвид следното:

Производството по делото е по реда на чл.156 и следващите от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба на „Си Би Ес Ойл” ЕООД с ЕИК: *********, с адрес за кореспонденция гр.Бургас, бизнес център “Приморец“, офис 202, представлявано от управителя Т. Д. К.против ревизионен акт № Р-02000219002295-091-001/25.11.2019г. издаден от началник сектор-възложил ревизията и главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията,  потвърден с решение № 39/26.02.2020г. на директор на дирекция „ОДОП“ гр.Бургас, при Централно управление на Националната агенция по приходите. Счита обжалваният ревизионен акт за незаконосъобразен и прави искане да бъде отменен и да му се присъдят направените по делото разноски.

Ответникът – Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Бургас, редовно уведомен, чрез процесуалния си представител оспорва жалбата, като неоснователна и прави искане да се отхвърли и да му се присъди юрисконсултско възнаграждение.

Административен съд Бургас, след като прецени твърденията на страните и събраните в хода на производството доказателства, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Със заповед за възлагане на ревизия № Р-02000219002295-020-001/08.04.2019г. (л.847 от делото), издадена от началник на сектор „Ревизии“, в дирекция “Контрол” при ТД на НАП гр.Бургас е възложено да бъде извършена ревизия на „Си Би Ес Ойл” ЕООД, относно отговорност за корпоративен данък за периода 01.01.2014г.-31.12.2018г., данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, данък върху добавената стойност, ДОО - за осигурители, вноски за здравно осигуряване – за осигурители, универсален пенсионен фонд – за осигурители и професионален пенсионен фонд всички за периода 01.03.2014г.-28.02.2019г. Определени са лицата които да извършат ревизията и срок за нейното завършване – 3 месеца, считано от датата на връчване на заповедта. Заповедта е издадена от компетентен орган, в рамките на делегираните му правомощия със заповед № РД-3/02.01.2019г. (л.19-20 от делото) на директора на ТД на НАП гр.Бургас, в съответствие с нормата на чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК и е връчена по електронен път на 16.04.2019г.

Със заповеди за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000219002295-020-02/12.07.2019г. (л.270 от делото) и № Р-02000219002295-020-03/16.08.2019г. (л.265 от делото) издадени от началник сектор в дирекция „Контрол” при ТД на НАП гр.Бургас е удължен срока за извършване на ревизията до 16.08.2019г., съответно до 16.09.2019г. Заповедите са издадени от компетентен орган, съобразно делегираните му правомощия и нормата на чл.114, ал.2 от ДОПК и са връчени на дружеството по електронен път на 05.08.2019г. и 16.08.2019г.

Със заповед за изменение на заповед за възлагане на ревизия № Р-02000219002295-020-04/12.09.2019г. (л.219 от делото) издадена от началник сектор в дирекция „Контрол” при ТД на НАП гр.Бургас, е променен обхвата на ревизията, като е включено и установяване на задължения на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода 01.01.2014г.-28.02.2019г. Заповедта е издадена от компетентен орган, съобразно делегираните му правомощия и нормата на чл.113, ал.3 от ДОПК и е връчена на дружеството по електронен път  на 13.09.2019г.

С ревизионен доклад № Р-02000219002295-092-001/02.10.2019г. (л.159-216 от делото), съставен на основание чл.117 от ДОПК е направено предложение за установяване на задължения на „Си Би Ес Ойл” ЕООД по видове, периоди и лихви за просрочие към тях, изчислени към 02.10.2019г. Ревизионният доклад е връчен по електронен път на дружеството на 04.10.2019г.

С уведомление за продължаване срока за подаване на възражения и представяне на доказателства по ревизионен доклад № Р-02000219001437-РУС-001/15.10.2019г. (л.155 от делото) е продължен срока за подаване на възражения до 13.11.2019г.. Възраженията са постъпили с вх.№ ИТ-00-11461-11.11.2019г. (л.152-153 от делото), като към тях са приложени писмени доказателства.

С ревизионен акт № Р-02000219002295-091-001/25.11.2019г. (л.124-147 от делото) издаден от началник сектор - възложил ревизията и главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, в съответствие с правомощията им по чл.119, ал.2 от ДОПК, е установен размера на задълженията на дружеството по видове, периоди и лихвите за просрочие към тях, изчислени към 25.11.2019г. Ревизионният акт е връчен на 26.11.2019г. видно от удостоверение за извършено връчване поелектронен път в ИС „Контрол“(л.148 от делото) и е обжалван по административен ред с жалба вх.№ ИТ-00-12502/09.12.2019г. (л.122-123 от делото).

Ревизионният акт е потвърден с решение № 39/26.02.2020г. на директор на дирекция „ОДОП“ гр.Бургас, при ЦУ на НАП (л.10-17 от делото). Решението е връчено на 27.02.2020г. и с жалба вх.№ 04-С-Ж-184#4/12.03.2020г. (л.6-7 от делото), ревизионния акт е обжалван по съдебен ред.

Жалбата е процесуално допустима, като подадена в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК, от надлежна страна, имаща право и интерес от обжалването. Разгледана по същество жалбата е частично основателна.

Съобразно разпоредбата на чл.160, ал.2 от ДОПК, съдът преценява законосъобразността и обосноваността на обжалвания акт, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби при издаването му.

Обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, при спазване на установената писмена форма и процесуалните изисквания на закона, но в частично несъответствие с материалноправните изисквания.

По ЗДДС:

С ревизионният акт, са установени задължения на „Си Би Ес Ойл” ЕООД по данък върху добавената стойност, както следва:

- за периода 01.12.2014г.-31.12.2014г. в размер на главница 4 097,96 лева и лихви 2 022,63 лева;

- за периода 01.12.2015г.-31.12.2015г.  в размер на главница 6 077,00 лева и лихви 2 382,34 лева;

- за периода 01.12.2016г.-31.12.2016г., в размер на главница 4 340,37 лева и лихви 1 260,01 лева;

- за периода 01.12.2017г.-31.12.2017г., в размер на главница 5 280,35 лева и лихви 997,48 лева; 

- за периода 01.12.2018г.-31.12.2018г., в размер на главница 3 883,46 лева и лихви 339,83 лева.

За да определят задълженията органите по приходите са приели, че е налице използването или отделянето на стоки/активи за лични нужди.

Съгласно чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС за възмездна доставка на услуга се смята и предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото лице, на собственика, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. При предоставянето на ползване на стоки от стопанските активи на предприятие за лични нужди на собственика или персонала е налице доставка на услуга по предоставяне на ползването на тези активи по чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС. В тези случаи собствеността остава на данъчно задълженото лице, което може да си възстанови използването върху актива, или самото ползване е смесено – за нуждите на икономическата дейност и за лични нужди.

Поради това като възмездни и облагаеми с ДДС следва да се третират само тези доставки на стоки за лично потребление от собственик/персонал, за които при придобиването им е приспаднат данъчен кредит. Това е така както за основния актив, който се ползва за лични нужди, така и при включване в данъчната основа на услугата по ползването на преките разходи, свързани с извършването и́, като в случая се включват преките разходи само на стоките и услугите, за които е ползван данъчен кредит.

Данъчната основа на доставка на услуги по чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС се определя съгласно чл.27, ал. 2 от ЗДДС и представлява „сумата на направените преки разходи, свързани с извършването и“ и на основание чл.86, ал.1 от ЗДДС върху така определената данъчна основа следва да се начисли ДДС с протокол по чл.117, ал.1 от ЗДДС. Когато е упражнено незабавно право на данъчен кредит за актива, лицето е длъжно да начисли данък при предоставянето на ползването на актива или на съответната част от него, за която е ползван данъчен кредит, за лични нужди на собственика или персонала пропорционално на размера на ползването, като за данъчното третиране и определяне на данъчната основа на доставката на услугата за ползване за лични нужди се прилага логично и разумно определено съотношение. Лицето разполага и с правната възможност впоследствие, ако личното ползване е трайно и относително стабилно, да избере данъчното третиране да се извърши чрез корекция на приспаднатия данъчен кредит с прилагане на съответната на ползването пропорция между стопанската дейност и личните нужди.

В случая ревизираното лице е приспаднало данъчен кредит в пълен размер при закупуване на активи – МПС и ползване под наем на недвижими имоти, в т.ч. наем и разходи за консумативи, които използва и за лични нужди и по тази причина е длъжно да начисли данък върху частта за лично ползване.

„Си Би Ес Ойл“ ЕООД през ревизирания период е притежавало следните автомобили: Д. Д., Хюндай ИХ 20, Хюндай ИХ 35, Волво ХС 90 R и Лексус RX 400 H - взет под наем от управителя на дружеството с договор от 01.02.2018г.

В хода на ревизията от дружеството са изискани и изготвени подробни справки за пропътуваните километри съгласно наличните в документацията му пътни листи за всяко МПС по години и изразходваното гориво. В резултат на извършения анализ на данните са установени размерите на направените и осчетоводени разходи за ремонт, гориво, смазочни масла, гуми, амортизации и др. за съответните МПС, ползвани и за лични нужди от управителя, работници и трети лица през всяка от ревизираните години, за които дружеството посочва за 2015г. съотношение 78/22, за 2017г. съотношение 85/15 и за 2018г. съотношение 66/34.

Установените разходи за МПС за лични нужди по години и дължим ДДС е определен както следва:

- 2014г. – 0,00 лева;

- 2015г. - 11 207,51 лева и ДДС 2 241,50 лева;

- 2016г. – 0,00 лева;

- 2017г. - 5 499,43 лева и ДДС 1 099,89 лева;

- 2018г. - 10 398,52 лева и ДДС 2 079,71 лева;

Общо: 27 105,46 лева и ДДС 5 421,10 лева.

„Си Би Ес Ойл“ ЕООД през ревизирания период е ползвало под наем следните недвижими имоти:

- Къща 31, находяща се в гр.София, вилно селище „София вилидж“, състояща се от два етажа, сутерен и гараж с две клетки общо 600,00 кв.м. срещу месечен наем в размер на 3 500,00 евро без ДДС и всички действителни разходи за ел.енергия, вода, газ и други разходи, свързани с експлоатирането му.

- къща с РЗП от 400 кв.м., находяща се в гр.София, местност „Вилна зона – Беловодски път“ с площ от 820 кв.м. срещу месечен наем в размер на 300,00 евро (равностойност на 586,75 лв.) без ДДС и всички действителни разходи за ел.енергия, вода, газ и други разходи, свързани с експлоатирането му.

Ревизиращият екип е направил анализ на извършваната дейност и направените разходи за наем и консумативи на ползвани под наем имоти, през всяка от ревизираните години и декларираното съотношение на МПС, и е приел средно съотношение на всички направени разходи към същите за лични нужди на управителя и неговото семейство 76,33/23,67% и е начисли ДДС на основание чл.86, ал.1 от ЗДДС, както следва:

Разходи за наем и консумативи и дължим ДДС, са определени както следва:

За 2014г.  - 20 489,79 лева (86 564,38 лева – разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди) и ДДС 4 097,96 лева (17 312,87 – ползван ДДС за платени разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди);

За 2015г. - 19 177,51 лева (81 020,34 лева – разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди) и ДДС 3 835,50 лева (16 204,05 – ползван ДДС за платени разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди);

За 2016г. - 21 701,87 лева (91 685,13 лева – разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди) и ДДС 4 340,37 лева (18 337,00 – ползван ДДС за платени разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди);

За 2017г. – 20 902,32 лева (88 307,23 лева – разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди) и ДДС 4 180,46 лева (17 661,44 – ползван ДДС за платени разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди);

За 2018г. - 9 018,77 лева (38 102,13 лева – разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди) и ДДС 1 803,75 лева (7 620,43 – ползван ДДС за платени разходи за наем и поддръжка х 23,67 % за лични нужди);

Разходите за лични нужди са изчислени в общ размер на 91 290,26 лева и ДДС 18 258,04 лева

На база представените от ЗЛ документи за отчетени разходи, свързани с цитираните автомобили и взети под наем недвижими имоти и базирайки се на посочените от ЗЛ съотношения за дейността и за лични нужди през ревизираните периоди, е определен дължимия ДДС на доставките на безвъзмездна услуга по предоставяне на ползването на автомобили и къщи за лични нужди, на основание чл.86, ал.1 във връзка с чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС, по данъчни периоди, както следва:

За данъчен период от 01.12.2014г. до 31.12.2014г.

Прието е, че къщата, която дружеството наема и ползва в дейността си, се ползва и за лични нужди на управителя и неговото семейство в съотношение 76,33/23,67.

За извършените разходи за лични нужди от РЛ не е начислен ДДС, чрез издаване на протоколи по чл.117, ал.1, т.3 от ЗДДС и на основание чл.86, ал.2 от ЗДДС, във връзка с чл.9, ал.3, т.2 от ЗДДС върху установената данъчна основа 20 489,79 лева е начислен ДДС в размер на 4 097,96 лева за доставката на безвъзмездна услуга по предоставяне на ползването на къща за лични нужди. Така установения ДДС не е внесен и на основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ е определена лихва за забава.

За данъчен период от 01.12.2015г. до 31.12.2015г.

Прието е, че къщата, която дружеството наема и ползва в дейността си, се ползва и за лични нужди на управителя и неговото семейство в съотношение 76,33/23,67, а автомобилите се използват в съотношение 78/22.

За извършените разходи за лични нужди от РЛ не е начислен ДДС, чрез издаване на протоколи по чл.117, ал.1, т.3 от ЗДДС, както за къщата така и за автомобилите. Ето защо и на основание чл.86, ал.2 от ЗДДС, във връзка с чл.9, ал.3, т.2 от ЗДДС върху установената основа 19 177,51 лева е начислен ДДС в размер на 3 835,50 лева за доставките на безвъзмездни услуги по предоставяне на ползването на къща за лични нужди. Съответно върху установената основа 11 207,51 лева е начислен ДДС в размер на 2 241,50 лева за доставките на безвъзмездни услуги по предоставяне на ползването на автомобили за лични нужди. Така установеният ДДС в размер на 6 077,00 лева не е внесен и на основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ е определена лихва за забава.

За данъчен период от 01.12.2016г. до 31.12.2016г.

Прието е, че къщата, която дружеството наема и ползва в дейността си, се ползва и за лични нужди на управителя и неговото семейство в съотношение 76,33/23,67.

За извършените разходи за лични нужди от РЛ не е начислен ДДС, чрез издаване на протоколи по чл.117, ал.1, т.3 от ЗДДС и на основание чл.86, ал.2 от ЗДДС, във връзка с чл.9, ал.3, т.2 от ЗДДС върху установената данъчна основа 21 701,87 лева е начислен ДДС в размер на 4 340,37 лева за доставката на безвъзмездна услуга по предоставяне на ползването на къща за лични нужди. Така установения ДДС не е внесен и на основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ е определена лихва за забава.

За данъчен период от 01.12.2017г. до 31.12.2017г.

Прието е, че къщата, която дружеството наема и ползва в дейността си, се ползва и за лични нужди на управителя и неговото семейство в съотношение 76,33/23,67, а автомобилите се използват в съотношение 85/15.

За извършените разходи за лични нужди от РЛ не е начислен ДДС чрез издаване на протоколи по чл.117, ал.1, т.3 от ЗДДС, както за къщата така и за автомобилите. Ето защо и на основание чл.86, ал.2 от ЗДДС, във връзка с чл.9, ал.3, т.2 от ЗДДС върху установената основа 20 902,32 лева е начислен ДДС в размер на 4 180,46 лв. за доставките на безвъзмездни услуги по предоставяне на ползването на къща за лични нужди. Съответно върху установената основа 5 499,43 лв. е начислен ДДС в размер на 1 099,89 лева за доставките на безвъзмездни услуги по предоставяне на ползването на автомобили за лични нужди. Така установеният ДДС в размер на 5 280,35 лева не е внесен и на основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ е определена лихва за забава.

За данъчен период от 01.12.2018г. до 31.12.2018г.

Прието е, че къщата, която дружеството наема и ползва в дейността си, се ползва и за лични нужди на управителя и неговото семейство в съотношение 76,33/23,67, а автомобилите се използват в съотношение 66/34.

За извършените разходи за лични нужди от РЛ не е начислен ДДС чрез издаване на протоколи по чл.117, ал.1, т.3 от ЗДДС, както за къщата така и за автомобилите. Ето защо и на основание чл.86, ал.2 от ЗДДС, във връзка с чл.9, ал.3, т.2 от ЗДДС върху установената основа 9 018,77 лева ревизията е начислила ДДС в размер на 1 803,75 лева за доставките на безвъзмездни услуги по предоставяне на ползването на къща за лични нужди. Съответно върху установената основа 10 398,52 лева ревизията е начислила ДДС в размер на 2 079,71 лева за доставките на безвъзмездни услуги по предоставяне на ползването на автомобили за лични нужди. Така установеният ДДС в размер на 3 883,46 лева не е внесен и на основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ е определена лихва за забава.

Правилно са установени допълнителни задължения на дружеството по ЗДДС във връзка с ползваните леки автомобили.

Не е налице спор по делото, че закупените и наетите от дружеството леки автомобили са ползвани освен за служебни и за лични нужди на управителя на дружеството. В хода на ревизионното производство от управителя на дружеството е декларирано лично ползване както следва: за 2014г. – нула; за 2015г. – 22 %; за 2016г. – нула; за 2017г. – 15 % и за 2018г. - 34 %, като съобразно така декларираното е определено и съотношението между личното и служебното ползване на леките автомобили.

След като не е налице спор по делото, че леките автомобили фактически са ползвани и за лични нужди на управителя на дружеството-жалбоподател, тоест за цели извън икономическата дейност на дружеството, то е налице предоставяне на услуги по смисъла на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС, които са приравнени на възмездните доставки и подлежат на облагане с ДДС. Предоставянето на тези услуги е облагаема доставка по смисъла на чл.12, ал.1 от ЗДДС и правилно от органите по приходите са установени допълнителни задължения за ДДС по тях. Съответно, по отношение на процесните периоди от 2016г. до 2018г. е съобразена и разпоредбата на чл.27, ал.6 от ЗДДС (в сила от 01.01.2016г.), която изрично предвижда, че в случаите по чл.9, ал.3, т.1 и 2 при едновременно използване на стоки и/или услуги и за независима икономическа дейност за целите на определянето на преките разходи по ал.2, изречение първо, второ и трето, данъчната основа се разпределя пропорционално в зависимост от степента на използване на съответната стока и/или услуга за лични нужди на собственика, на работниците и служителите или за цели, различни от независимата икономическа дейност.

Начисляването на ДДС върху безвъзмездните доставки на услуги е в съответствие с решението на СЕС от 16.02.2012 г. по дело С-118/11, „ЕОН Асет Мениджмънт“ ООД, според което автомобил, дълготраен актив, се използва за целите на облагаеми сделки, ако данъчнозадълженото лице в това си качество придобива този актив и го включва изцяло в имуществото на своето предприятие, като дължимият при придобиването ДДС подлежи изцяло и незабавно на приспадане. Всяка употреба на този актив за лични нужди на данъчнозадълженото лице или за нуждите на неговия персонал, или по-общо за цели, различни от икономическата дейност на лицето, се приравнява на възмездна доставка на услуги.  

Правилно е определен и размерът на дължимият ДДС, като е възприето съотношението между лично и служебно ползване на автомобилите декларирано от управителя на дружеството. В този смисъл в сезиращата съда жалба и в хода на съдебното производство не са направени твърдения и не са ангажирани доказателства посредством които да се установи друго съотношение на ползването на леките автомобили, което да доведе до неправилно определяне на размера на задълженията на дружеството по ЗДДС, в тази им част. 

Неправилно с обжалвания ревизионен акт са установени допълнителни задължения на дружеството по ЗДДС във връзка с ползваните недвижими имоти.

Не е налице спор по делото, че през процесните периоди дружеството е ползвало под наем първо една, а в последствие друга къща в гр.София, във връзка с което е извършило разходи за наем и експлоатация (ток, вода, газ и др.). Спора по делото е относно това дали къщите са ползвани изцяло за служебни цели или са ползвани и за лични цели от управителя и персонала на дружеството.

В случая, ревизионното производство не е проведено по реда на чл.122 и сл. от ДОПК и процесния ревизионен акт не се ползва с призумтивната доказателствена сила по чл.124, ал.2 от ДОПК, поради което в тежест на органите по приходите е да обосноват всички фактически констатации от които произтичат определените допълнителни осигурителни задължения за субекта. Ето защо, в тежест на органите по приходите е да докажат, както че е било налице лично ползване на недвижимите имоти от управителя и/или служителите на дружеството, така и че правилно е определено съотношение между лично и служебно ползване.

От събраните по делото доказателства не се установява, че недвижимите имоти находящи се в гр.София, за които дружеството е направило разходи за наем и експлоатация, са ползвани освен за дейността на дружеството и за лични нужди от управителя и/или служителите.

Съгласно чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС, за възмездна доставка на услуга се смята и предоставянето на услуга за личните нужди на данъчно задълженото лице, на собственика, на работниците и служителите или по-общо за цели, различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, при извършването на която се използва стока, при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит

При анализ на нормата на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС, се установява, че за да бъде третирана една доставка като възмездна по смисъла на тази норма е необходимо да бъдат установени кумулативно следните обстоятелства: 1.предоставена услуга на данъчно задълженото лице, на собственика, на работниците и служителите; 2.тази услуга да е за техни лични нужди, съответно за цели различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице и 3.при извършването на услугата да се ползва стока при производството, вноса или придобиването на която е приспаднат изцяло или частично данъчен кредит. Липсата на която и да е от тези предпоставки води до неприложимост на нормата на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС.

Безспорно, дружеството-жалбоподател, по силата на сключени договори за наем, през процесните периоди е ползвало различни недвижими имоти в гр.София, във връзка с което е извършвало разходи за наем и консумативи (ток, вода и др.), като е ползвало изцяло съответния данъчен кредит. Съответно не се спори, че в моментите когато са били в гр.София, управителя на дружеството и неговите служители са ползвали част от къщата, като спора е дали това ползване е било за лични нужди.

За да бъде прието, че ползването е било за лични нужди по смисъла на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС, следва да бъде безспорно установено, че това ползване е било за цели различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, което не е сторено в хода на ревизионното производство.

В дадените писмени обяснения (л.341-342 от делото), от управителя на дружеството се сочи, че във връзка с необходимостта от чести служебни командировки, с цел посещение на настоящи и бизнес-партньори в София и околността, както и за постигане на финансови резултати е наемана къща. Тя се е ползвала при служебни командировки на управителя и служители с цел икономия на средства от хотелско настаняване и наем на офис. В тези обяснения е декларирано и че постоянния адрес на управителя и свързаните с него лица е в гр.Бургас, ул.“Христо Ботев“ № 50 и в София той не разполага със собствен имот, съответно че разходът отчетен като наем за офис и място за настаняване в гр.София е пряко свързан с дейността на дружеството и се ползва за административните и управленски нужди, както и за място за провеждане на срещи и настаняване на командировани от фирмата лица.

В хода на ревизионното производство не са събрани доказателства които да оборват цитираните твърдения на управителя на дружеството.

На първо място, за да се обосноват извод за лично ползване на имота, органите по приходите са приели, че съгласно подробния опис на обзавеждането на къщата, направени в приложение № 1 към договор за наем от 01.04.2018г., тя разполага със всички необходими неща за живеене на семейството на управителя, а от направените ежемесечни разходи за консумативи се потвърждава нейното редовно ползване.

Наличието на оборудване за живеене и ежемесечните разходи за консумативи, обосновават извода, че къщите са ползвани по време на договора за наем, но не установява дали ползването е свързано с икономическата дейност на дружеството или е било за лични нужди на управителя и членовете на неговото семейство. В този смисъл, от управителя на дружеството не се спори, че когато се е намирал в гр.София, във връзка с дейността на дружеството отсяда в къщата, за да не плаща за хотел, но това ползване не би могло да се приеме, че е за лични нужди.

При липсата на други доказателства за ползване на част от къщите за лични нужди, този извод се базира на предположения, което е недопустимо.

Така изложеното се отнася и до втория изложен мотив, а именно, че  през всички ревизирани периоди продажбите са предимно на „Котура“ ЕООД по договор за конкретната година, без да има промени в клаузите му, а направените ежемесечни разходи за наем и консумативи, са постоянни и непрекъснати през всяка от ревизираните години, което обстоятелство предполага, че живее семейството на управителя там. Както самите органи по приходите сочат, от тях се „предполага“, че в къщите е живяло семейството на управителя. В случая, дори не се сочат, лицата които са включени в обобщения термин „семейството на управителя“ и не може да се извърши преценка дали пребиваването на тези лица е свързано с дейността на дружеството или не, доколкото не е налице спор по делото, че служители на дружеството през процесните периоди са били съпругата, сестрата и сина на управителя и чието пребиваване безспорно би могло да е свързано с дейността на дружеството.

На следващо място, прието е, че от представените пътни листи в хода на ревизията става ясно, че децата се превозват ежедневно със служебните автомобили до руско училище в гр.София, където Тодор Костов не притежава собствено жилище. В случая, отново не се сочат кои са децата, които се превозват до училището, за да може да се установи тяхната роднинска връзка с управителя на дружеството, както и времето през което те са учили в това училище. Също така от представените пътни листи не се установяват ежедневни пътувания до това училище, през целия период от 01.01.2014г. до 31.12.2018г., през които е прието, че част от къщата е ползвана за лични нужди.

В този смисъл, в представената пътна книжка на автомобил „Додж Дуранго“ (л.45-53 от делото), са посочени различни маршрути изминати през 2014г., 2015г., 2016г., като по отношение на движението в София е посочено единствено „София-градско“, както и други дестинации, но не и пътуване до „Руско училище“ или „училище“.

Аналогични са и отбелязванията в пътните книжки на автомобил „Хюндай І 20“(л.54-61 от делото) за изминатите маршрути през 2014г. и 2015г., на автомобил „Хюндай І 35“(л.61гръб-65 от делото) за изминатите маршрути през 2017г., на автомобил „Хюндай І 35“(л.66-76 от делото) за изминатите маршрути през 2015г., 2016г. и 2017г., на автомобил „Волво“(л.77-85 от делото), за изминатите маршрути през 2017г. и на автомобил „Волво“(л.85гръб-92 от делото), за изминатите маршрути през 2018г.

Единствено в представената пътна книжка на автомобил „Лексус“(л.104-111 от делото), за изминатите маршрути през 2018г. има отбелязани пътувания по маршрут „“София Вилидж“- у-ще …“, което би могло да се приеме, че касае именно пътуване до училище, но тези пътувания са само на следните дни от месец февруари 2018г. - 13, 14, 15, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 27. Наличието на пътувания през десет дни от 2018г. до „у-ще“ не би могло да обоснове извода както, че такива пътувания са извършени през целия ревизиран период от 2014г. до 2018г., така и че през целия период наетите къщи са ползвани за лични нужди от управителя и/или неговото семейство и служители на дружеството.

В допълнение на изложеното, следва да се има в предвид, че една от възможните хипотези, при която би било налице лично ползване от управителя на дружеството и неговите служители на част от имотите, е те да са живели през процесните периоди изключително и само в гр.София, в къщата за която дружеството е отчело разходи. В този случай, фактически би бил налице предоставяне под наем на част от имота, за което управителя и служителите на дружеството не плащат наем, като същото се третира от данъчното законодателство, като възнаграждение в натура. В случая обаче, не се твърди и от събраните по делото доказателства не се установява, през процесните периоди тези лица изцяло да са живели в гр.София, напротив сочи се, че постоянното им местоживеене ***, като управителя е имал освен това и жилище в комплекс „Свети Тома“ – Созопол, като именно с пътуванията от и до този комплекс се обосновава личното ползване на леките автомобили, поради което тази хипотеза не намира приложение.

На следващо място, както правилно е посочено и в решението на директора на дирекция „ОДОП“, установеното ползване на леките автомобили на дружеството за лични нужди, също не обосновава извода, че и недвижимите имоти са ползвани за задоволяване на такива нужди. В този смисъл, дори и да беше доказано, че и недвижимите имоти са ползвани за лични нужди, съотношението между служебното и лично ползване следва също да бъде установено, като то не може да бъде привнесено автоматично от декларираното лично ползване на МПС, тъй като не е последствие от него. Ето защо, в случая, неправилно това съотношение не е установено по отношение на недвижимите имоти, а е възприета осреднена стойност от декларираното лично ползване на МПС от 76,33/23,67%.

В допълнение на изложеното, следва да се има в предвид и че не става ясно защо се е стигнало до определяне на осреднен процент на личното ползване на имотите, а не е възприет директно декларирания от управителя на дружеството процент за всяка една от годините, през които са ползвани леките автомобили за лични нужди.

На второ място, твърди се че е определена осреднена стойност, но това осредняване не е правилно изчислено, доколкото при декларирани за 2014г. – нула; за 2015г. – 22 %; за 2016г. – нула; за 2017г. – 15 % и за 2018г. - 34 %, е определен среден процент 23,67% (/22%+15%+34%/:3), като са отчетени само годините в които е прието, че има лично ползване на МПС, но не и 2014г. и 2016г., а след като се сочи че е осреднено ползване за петте години, следва всички те да бъдат отчетени. Въпреки това, дори и да бъде възприет за правилен този подход за определяне на средния процент на ползването, то е следвало за 2014г. и 2016г. да не бъде прието, че е налице лично ползване, а не и за тези години да бъдат определени задължения на дружеството.

Видно от изложеното, в случая от органите по приходите не се доказва личното ползване на недвижимите имоти, въпреки, че е негова доказателствената тежест, а хипотетичната възможност за това не е основание за облагане на безвъзмездни доставки на предполагаеми услуги, чието реално извършване не е установено. Този извод е в съответствие с приложимото решение на СЕС по съединени дела С- 210/11 и С- 211/11, в т. 27 от което е посочено, че член 13, Б, буква б) от Шеста директива 77/388 представлява изключение от общия принцип, че всяка възмездна доставка на услуги от данъчнозадължено лице се облага с ДДС, и текстът му следователно подлежи на стриктно тълкуване. Ако някое от условията, посочени в предходната точка, не е изпълнено, споменатата разпоредба не може да се приложи по аналогия с мотива, че използването за лични нужди с оглед на обитаване на недвижим имот, който е част от стопанските активи, най-много наподобява като резултат на отдаването под наем по смисъла на тази разпоредба (в този смисъл вж. Решение по дело Seeling, посочено по-горе, точки 44 и 45).

С оглед на изложеното, незаконосъобразно с ревизионния акт на основание чл.9, ал.3, т.1 ЗДДС е начислен ДДС по отношение на приетото лично ползване на недвижимите имоти.

С оглед на изложеното, обжалвания ревизионен акт следва да бъде отменен в частта относно установените задължения на дружеството по ЗДДС за данъчен период 01.12.2014г.-31.12.2014г. в размер на главницата 4 097,96 лева и за данъчен период 01.12.2016г.-31.12.2016г. в размер на главницата 4 340,37 лева, които задължения са определени във връзка с прието лично ползване на недвижимите имоти. Поради незаконосъобразно определяне на главните задължения по ЗДДС за тези периоди и тяхната недължимост, следва да бъдат отменени и установените акцесорно задължение за заплащане на лихва.

Обжалвания ревизионен акт следва да бъде изменен в частта относно установените задължения на дружеството по ЗДДС за останалите данъчни периоди, като се установят само задълженията свързани с личното ползване на леките автомобил, както следва:

- за данъчен период 01.12.2015г.-31.12.2015г. вместо главница в размер на 6 077,00 лева и лихви в размер на 2 382,34 лева, се определят главница в размер на 2 241,50 лева (разходи за МПС за лични нужди) и лихва в размер на 878,73 лева, изчислена до датата на издаване на ревизионния акт – 25.11.2019г.

- за данъчен период 01.12.2017г.-31.12.2017г. вместо главница в размер на 5 280,35 лева и лихви в размер на 997,48 лева, се определят главница в размер на 1 099,89 лева (разходи за МПС за лични нужди) и лихва в размер на 207,77 лева.

- за данъчен период 01.12.2018г.-31.12.2018г. вместо главница в размер на 3 883,46 лева и лихви в размер на 339,83 лева, се определят главница в размер на 2 079,71 лева (разходи за МПС за лични нужди) и лихва в размер на 181,99 лева.

По ЗКПО:

С ревизионният акт са установени задължения на „Си Би Ес Ойл“ ЕООД за корпоративен данък, както следва:

- за периода 01.01.2014г.-31.12.2014г. в размер на главница 2 048,98 лева и лихви 1 560,31 лева;                      

- за периода 01.01.2015г.-31.12.2015г.  в размер на главница 3 448,57 лева и лихви 1 375,27 лева;

- за периода 01.01.2016г.-31.12.2016г., в размер на главница 4 169,16 лева и лихви 1 122,29 лева;

- за периода 01.01.2017г.-31.12.2017г., в размер на главница 2 653,69 лева и лихви 445,26 лева; 

- за периода 01.01.2018г.-31.12.2018г., в размер на главница 2 196,00 лева и лихви 564,96 лева.

За да установят тези задължения, органите по приходите са приели, че през ревизираните периоди дружеството притежава и ползва МПС, както за лични, така и за служебни цели.

От „Си Би Ес Ойл“ ЕООД са изчислени през ревизираните години съотношения на общо изразходваните гориво, амортизация и наем и изразходваните гориво, амортизации и наем за лични нужди, както следва: за  2014г. – нула; за 2015г. – 78/22 %; за 2016г. – нула; за 2017г. – 85/15 % и за 2018г. - 66/34 %.

Установени са всички разходи за МПС за лични нужди по години и дължим ДДС, а именно:

-         за 2014г. – 0,00 лева;

-         за 2015г. - 11 207,51 лева и ДДС 2 241,50 лева;

-         за 2016г. – 0,00 лева;

-         за 2017г. - 5 499,43 лева и ДДС 1 099,89 лева;

-         за 2018г. - 10 398,52 лева. и ДДС 2 079,71 лева

или общо 27 105,46 лева и ДДС 5 421,10 лева.

На основание чл.86, ал.2 от ЗДДС във връзка с чл.9, ал.3, т.2 от ЗДДС върху изчислените суми е начислен ДДС към м.12. на съответната година.

При изчисляване на дължимия корпоративен данък е взето предвид декларираното съотношение на общо направените разходи за амортизации, горива и поддръжка на МПС към същите за лично ползване от управителя на дружеството или трети лица, а именно:

-         за 2014г. – 0,00 лева,

-         за 2015г. – 8 804,40 лева и КД 880,44 лева;

-         за 2016г. – 0,00 лева,

-         за 2017г. - 5 634,65 лева и КД 563,46 лева и

-         за 2018г. - 12 149,54 лева. и КД 1 214,95 лева

или общо 26 588,59 лева и КД 2 658,85 лева.

На основание чл.26, т.1 във връзка с чл.23, ал.2 от ЗКПО с разходите „несвързани с дейността“ е увеличен счетоводния финансов резултат с постоянните разлики, установени като разходи за лични нужди на управителя, работници и трети лица за всяка отчетна година.

Освен това по смисъла на ЗКПО предоставянето на безвъзмездни доставки на стоки и услуги се третират като дарения. Счетоводните разходи за дарения се признават за данъчни цели само ако попадат в обхвата на изрично регламентираните хипотези в чл.31 от ЗКПО. В конкретния случай, ползваната от собственика на „Си Би Ес Ойл“ ЕООД безвъзмездна услуга не попада сред изброените в чл. 31, ал.1-4 от закона. Във връзка с посоченото, с размера на определената данъчна основа за възмездна доставка се преобразува счетоводния финансов резултат по реда на чл.26, т.7 от ЗКПО.

През ревизирания период дружеството ползва под наем недвижими имоти в гр.София, по отношение на които констатациите са описани при установяване на задълженията на дружеството по ЗДДС.

Ревизиращият екип след като е анализирал подробно извършваната дейност /посредничество при продажба на горива през всички ревизирани години, като покупки основно от двете рафинерии S C Petrotel-Lukoil S A Румъния и Rompetrol S A Румъния и продажби предимно на „Котура“ ЕООД с и съответно направените ежемесечни разходи за наем и консумативи, в т.ч. ел. енергия, вода, газ и поддръжка, които са постоянни и непрекъснати през всяка от ревизираните години и декларираното съотношение на МПС, е приел средно съотношение на всички направени разходи към същите за лични нужди на управителя и неговото семейство 76.33/23.67% (среден % между декларираните от дружеството 22% за 2015г., 15% за 2017г. и 34% за 2018г.) и е начислил ДДС и е увеличил размерът на данъчният финансов резултат за облагане с корпоративен данък, както следва:

За 2014г. разходи за поддръжка и експлоатация – данъчна основа 4 419,46 лева и ползван ДДС 883,91 лева, разходи за наем 82 144,92 лева и ползван ДДС 16 428,96 лева, ползване за лични нужди 23,67 % и е определена данъчна основа в размер на 20 489,79 лева (/4 419,46 лева + 82 144,92 лева/ х 23,67 %) и ДДС 4 097,96 лева.

За 2015г. разходи за поддръжка и експлоатация – данъчна основа 6 220,83 лева и ползван ДДС 1 244,17 лева, разходи за наем 74 799,51 лева и ползван ДДС 14 959,88 лева, ползване за лични нужди 23,67 % и е определена данъчна основа в размер на 19 177,51 лева (/6 220,83 лева + 74 799,51 лева/ х 23,67 %) и ДДС 3 835,50 лева.

За 2016г. разходи за поддръжка и експлоатация – данъчна основа 4 494,80 лева и ползван ДДС 898,96 лева, разходи за наем 87 190,33 лева и ползван ДДС 17 438,04 лева, ползване за лични нужди 23,67 % и е определена данъчна основа в размер на 21 701,87 лева (/4 494,80 лева + 87 190,33 лева/ х 23,67 %) и ДДС 4 340,37 лева.

За 2017г. разходи за поддръжка и експлоатация – данъчна основа 6 162,31 лева и ползван ДДС 1 232,48 лева, разходи за наем 82 144,92 лева и ползван ДДС 16 428,96 лева, ползване за лични нужди 23,67 % и е определена данъчна основа в размер на 20 902,32 лева (/6 162,31 лева + 82 144,92 лева/ х 23,67 %) и ДДС 4 180,46 лева.

За 2018г. разходи за поддръжка и експлоатация – данъчна основа 2 701,60 лева и ползван ДДС 540,33 лева, разходи за наем 35 400,53 лева и ползван ДДС 7 080,10 лева, ползване за лични нужди 23,67 % и е определена данъчна основа в размер на 9 018,77 лева (/2 701,60 лева + 35 400,53лева/ х 23,67 %) и ДДС 1 803,75 лева.

Всичко разходи за наем и консумативи за лични нужди по години и дължими ДДС и корпоративен данък, са определени както следва:

-  за 2014г. данъчна основа 20 489,79 лв., ДДС 4 097,96 лв. и КД 2 048,98 лв.;

-  за 2015г. данъчна основа 19 177,51 лв., ДДС 3 835,50 лв. и КД 1 917,75 лв.;

-  за 2016г. данъчна основа 21 701,87 лв., ДДС 4 340,37 лв. и КД 2 170,19 лв.;

-  за 2017г. данъчна основа 20 902,32 лв., ДДС 4 180,46 лв. и КД 2 090,23 лв.

-  за 2018г. данъчна основа 9 018,77 лв., ДДС 1 803,75 лв. и КД 901,88 лева.

Общо данъчна основа 91 290,26 лв., ДДС 18 258,04 лв. и КД 9 129,03 лв.

При предоставянето на ползване на стоки от стопанските активи на предприятие за лични нужди на собственика или персонала, като например: ползване на част от закупен или взет под наем за нуждите на дружество недвижим имот и за жилище; ползване на служебен автомобил за лични нужди от собственика или от трети лица, е налице доставка на услуга по предоставяне на ползването на тези активи по чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС. В тези случаи собствеността остава на данъчно задълженото лице, което може да си възстанови използването върху актива, или самото ползване е смесено – за нуждите на икономическата дейност и за лични нужди. Поради това като възмездни и облагаеми с ДДС следва да се третират само тези доставки на стоки за лично потребление от собственик/персонал, за които при придобиването им е приспаднат данъчен кредит. Това е така както за основния актив, който се ползва за лични нужди (например недвижим имот или автомобил), което следва и буквално от нормата на чл.9, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, така и при включване в данъчната основа на услугата по ползването на преките разходи, свързани с извършването и, като в случая се включват преките разходи само на стоките и услугите, за които е ползван данъчен кредит.

Данъчната основа на доставка на услуги по чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС се определя съгласно чл.27, ал.2 от ЗДДС и представлява „сумата на направените преки разходи, свързани с извършването и“ и на основание чл.86, ал.1 от ЗДДС върху така определената данъчна основа следва да се начисли ДДС с протокол по чл.117, ал.1 от ЗДДС.

На основание чл.26, т.1 във връзка с чл.23, ал.2 от ЗКПО с разходите „несвързани с дейността“ се увеличава счетоводния финансов резултат с постоянните разлики, установени като разходи за лични нужди на управителя, работници и трети лица за всяка отчетна година.

Освен това по смисъла на ЗКПО предоставянето на безплатни /безвъзмездни/ доставки на стоки и услуги се третират като дарения. Счетоводните разходи за дарения се признават за данъчни цели само ако попадат в обхвата на изрично регламентираните хипотези в чл.31 от ЗКПО.

В конкретния случай, ползваната от собственика на „Си Би Ес Ойл“ ЕООД безвъзмездна услуга не попада сред изброените в чл. 31, ал.1-4 от закона. Във връзка с посоченото, с размера на определената данъчна основа за възмездна доставка се преобразува счетоводния финансов резултат по реда на чл.26, т.7 от ЗКПО.

Правилно с обжалвания ревизионен акт са установени допълнителни задължения на дружеството по ЗКПО във връзка с ползваните леки автомобили.

Не е налице спор по делото, че леките автомобили са ползвани освен за служебни и за лични нужди на управителя на дружеството. В хода на ревизионното производство от управителя на дружеството е декларирано лично ползване както следва: за 2014г. – нула; за 2015г. – 22 %; за 2016г. – нула; за 2017г. – 15 % и за 2018г. - 34 %, като съобразно така декларираното е определено и съотношението между личното и служебното ползване на леките автомобили.

След като не е налице спор по делото, че леките автомобили фактически са ползвани и за лични нужди на управителя, тоест за цели извън икономическата дейност на дружеството, то е налице предоставяне на услуги по смисъла на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС, които са приравнени на възмездните доставки и подлежат на облагане с ДДС. Предоставянето на тези услуги е облагаема доставка по смисъла на чл.12, ал.1 от ЗДДС и както беше посочено вече,  правилно от органите по приходите са установени на дружеството допълнителни задължения за ДДС по тях, чийто размер е определен съобразно декларираното съотношение между личното и служебно ползване на автомобилите.

Правилно са установени и допълнителни задължения на дружеството по ЗКПО за 2014г., 2015г., 2016г., 2017г. и 2018г., по отношение на приетото лично ползване на леките автомобил. След като по делото се установява лично ползване на автомобилите, то са налице основанията по чл.26, т.1, във връзка с чл.23, ал.2 от ЗКПО, с разходите „несвързани с дейността“ да се увеличи счетоводния финансов резултат с постоянните разлики, установени като разходи за лични нужди на управителя, работници и трети лица за всяка отчетна година. Ето защо, правилно с размера на определената данъчна основа за тези доставки е преобразуван счетоводния финансов резултат по реда на чл.26, т.7 от ЗКПО, през процесните години.

Неправилно с обжалвания ревизионен акт са установени допълнителни задължения на дружеството по ЗКПО във връзка с ползваните недвижими имоти, тъй като не се установява тяхното лично ползване.

По подробно изложените мотиви по отношение на установените задължения на дружеството по ЗДДС, за тези доставки, следва да се приеме, че от събраните по делото доказателства не се установява, че недвижимите имоти находящи се в гр.София, за които дружеството е направило разходи за наем и експлоатация са ползвани и за лични нужди от управителя и/или служителите на дружеството.

За да бъде прието, че ползването е било за лични нужди по смисъла на чл.9, ал.3, т.1 от ЗДДС, следва да бъде безспорно установено, че това ползване е било за цели различни от независимата икономическа дейност на данъчно задълженото лице, което не е сторено в хода на ревизионното производство.

От управителя на дружеството се сочи, че имотите са ползвани единствено във връзка с дейността на дружеството, с оглед необходимостта от чести служебни командировки, с цел посещение на настоящи и бизнес-партньори в София и околността, както и за постигане на финансови резултати е наемана къща.

В хода на ревизионното производство не са събрани доказателства които да оборват тези твърдения.

За да се обоснове извод за лично ползване на имота, не е достатъчно да се установи, че къщите разполага със всички необходими неща за живеене на семейството на управителя, както и от направените ежемесечни разходи за консумативи не се потвърждава нейното редовно ползване. Наличието на оборудване за живеене и ежемесечните разходи за консумативи, обосновават извода, че къщите са ползвани по време на договора за наем, но не установява дали ползването е свързано с икономическата дейност на дружеството или е било за лични нужди на управителя и/или членовете на неговото семейство.

От представените пътни листи, също не се установява ежедневно превозване до посоченото руско училище, през целия период, през които е прието, че част от къщата е ползвана за лични нужди. Единствено в представената пътна книжка на автомобил „Лексус“(л.104-111 от делото), за изминатите маршрути през 2018г. има отбелязани пътувания по маршрут „“София Вилидж“- у-ще …“, но те касаят десет дни от месец февруари 2018г. и въз основа на тях не би могъл да се обоснове извода както, че такива пътувания са извършени през целия ревизиран период от 2014г. до 2018г., така и че през целия период наетите къщи са ползвани за лични нужди от управителя и/или неговото семейство и служители на дружеството.

При липсата на други доказателства за ползване на част от къщите за лични нужди, този извод се базира на предположения, което е недопустимо.

След като по делото не се установява лично ползване на наетите от дружеството недвижими имоти, не са налице основанията по чл.26, т.1, във връзка с чл.23, ал.2 от ЗКПО, с разходите „несвързани с дейността“ да се увеличи счетоводния финансов резултат с постоянните разлики, установени като разходи за лични нужди на управителя, работници и трети лица за всяка отчетна година. Ето защо, неправилно с размера на определената данъчна основа за тези доставки е преобразуван счетоводния финансов резултат по реда на чл.26, т.7 от ЗКПО, през процесните години.

Правилно на основание чл.78 от ЗКПО при определяне за задълженията на дружеството по ЗКПО за 2015г. финансовият му резултат е увеличен със сумата от 6503,80 лева представляваща осчетоводени приходи по кредита на сметка 709-други приходи от продажба на лизингов автомобил Хюндай ИХ 20, които не са включени в размера на приходите и декларирания счетоводен и данъчен финансов резултат по ГДД по чл.92 от ЗКПО. По отношение на тези констатации от дружеството не се излагат конкретни твърдения и не се ангажират доказателства посредством които да се установи, че тези суми са били включени при определяне на финансовия му резултат за 2015г. в подадените ГДД и правилно същият е бил преобразуван.

Правилно на основание чл.26, т.2 от ЗКПО при определяне на задълженията на дружеството за 2018г. е увеличен финансовия резултат със сумата от 791,67 лева, което се дължи на допусната от дружеството греша и изправление на справка от 2012г., която не следва да дава отражение на разходите извършени през 2018г.  По отношение на тези констатации от дружеството също не се излагат конкретни твърдения и не се ангажират доказателства посредством които да се установи, че не е допусната тази грешка и правилно с тази сума е увеличен финансовия му резултат за 2018г.

В хода на ревизията е установено, че съгласно чл. 85, във връзка с чл. 84 и чл. 83, ал. 2, т. 1 от ЗКПО „Си Би Ес ойл“ ЕООД е било задължено да прави тримесечни авансови вноски за 2014 г., 2015 г. и 2018 г. в размер, определен в посочената в чл.87 от ЗКПО формула. Съгласно чл. 87а от ЗКПО, дружеството е декларирало в ГДД за 2013г., 2014г. и 2017г. размер на тримесечни авансови вноски в размер на 0,00 лева и не е подало декларация по чл.88 от ЗКПО за увеличаване на авансовите вноски. При тези обстоятелства и съгласно чл.89, ал.1 от ЗКПО, с ревизионния акт е начислена лихва върху сумата, определена по чл.89, ал.2 от ЗКПО. Дружеството не е изчислило и не е посочило определените по този ред суми в размер на 8 179,44 лева за 2014г., 1 343,45 лева за 2015г. и 5 803,29 лева за 2018г., в т.21.2 на подадените ГДД по чл. 92 от ЗКПО, съответно за 2014г., 2015г. и 2018г. Ревизиращият екип, на основание чл. 89, ал. 5 от ЗКПО е определил лихви съгласно ЗЛДТДПДВ в размер, както следва:

- 592,30 лева за периода от 16.04.2014г. до 31.12.2014г.;

- 97,19 лв. за периода от 16.04.2015г. до 31.12.2015г.;

- 419,16 лв. за периода от 16.04.2018г. до 31.12.2018г.

Във връзка с така начислените лихви за невнесени авансови вноски за корпоративен данък за посочените периоди, от жалбоподателят не излага конкретни доводи с твърдения за тяхното незакоонсъобразно определяне.

Доколкото не е спорно обстоятелство, че дружеството не е внасяло дължимите авансови вноски, за периода на забавата, законосъобразно е прието в ревизионния акт, че се дължат лихви, на основание чл.175 от ДОПК за невнесени в срок авансови вноски за корпоративен данък, в посочените размери.

С оглед на изложеното, обжалвания ревизионен акт следва да бъде отменен в частта относно установените задължения на дружеството по ЗКПО за данъчен период 01.01.2014г.-31.12.2014г. в размер на главницата 2 048,98 лева, които задължения са определени във връзка с прието лично ползване на недвижимите имоти. По отношение на установените лихви за забава за този данъчен период в размер на 1 560,31 лева, същите следва да се изменят, като се установят задължения за лихви в размер на 592,30 лева изчислени за периода от 16.04.2014г. до 31.12.2014г., във връзка с установеното неплащане на дължимите авансови вноски за корпоративен данък.

Така изложеното се отнася и до установените задължения на дружеството за корпоративен данък за данъчен период 01.12.2016г.-31.12.2016г. в размер на главницата 4 169,16 лева, определени във връзка с прието лично ползване на недвижимите имоти, които следва да се отменят. Установените лихви за забава в размер на 1 122,29 лева също следва да се отменят поради незаконосъобразно определяне на главните задължения за корпоративен данък.

Обжалвания ревизионен акт следва да бъде изменен в частта относно установените задължения на дружеството по ЗКПО за останалите данъчни периоди, като се изключат задълженията свързани с приетото лично ползване на недвижимите имоти, както следва:

- за данъчен период 01.12.2015г.-31.12.2015г. вместо главница в размер на 3 448,57 лева и лихви в размер на 1 375,27 лева, се определят главница в размер на 1 530,82 лева (880,44 лева разходи за МПС за лични нужди + 650,38 лева неосчетоводени приходи във връзка с продажба на МПС) и лихва в размер на 664,53 лева (567,37 лева лихва върху допълнително установения КД, изчислена до датата на издаване на ревизионния акт + 97,19 лева лихви изчислени за периода от 16.04.2015г. до 31.12.2015г. във връзка с установеното неплащане на дължимите авансови вноски за КД).

- за данъчен период 01.12.2017г.-31.12.2017г. вместо главница в размер на 2 653,69 лева и лихви в размер на 445,26 лева, се определят главница в размер на 563,46 лева (разходи за МПС за лични нужди) и лихва в размер на 94,54 лева  изчислена върху допълнително установения КД, до датата на издаване на ревизионния акт.

- за данъчен период 01.12.2018г.-31.12.2018г. вместо главница в размер на 2 196,00 лева и лихви в размер на 564,96 лева, се определят главница в размер на 1 294,12 лева (1 214,95 лева разходи за МПС за лични нужди + 79,17 лева във връзка с допусната грешка) и лихва в размер на 505,08 лева (85,92 лева лихва върху допълнително установения КД, изчислена до датата на издаване на ревизионния акт + 419,16 лева лихви изчислени за периода от 16.04.2018г. до 31.12.2018г. във връзка с установеното неплащане на дължимите авансови вноски за КД).

За данък върху доходите на чуждестранни юридически лица

В хода на ревизията е установено, че е сключен Договор за паричен заем от 28.05.2013г. между ARMADA ENERJY Limited – заемодател и „Си Би Ес Ойл“ ЕООД – заемател. Дружеството е регистрирано в Република Сейшели и предоставя парични средства под формата на заем в размер на 30 000,00  щатски долари (при курс 1.50379 лева). С анекс от 26.09.2013г. към посочения договор са предоставени още 38 500,00 щатски долари (при курс 1,4448 лева). Съгласно договора и анекса към него се дължи годишна лихва в размер на 5 % върху предоставената сума/главница.

С договор за паричен заем от 25.01.2017г. между същите дружества са предоставени парични средства под формата на заем в размер на 88 780,00 евро. Дължимата сума следва да се изплати на заемодателя до 31.12.2019г., като е договорена лихва в размер на 3 %.

Сумите са получени по банков път и са осчетоводени по К-та на с/ка 499 – други кредитори през 2013г. в размер на 100 542,00 лева и през 2017г. в размер на 173 638,58 лева и към 31.12.2018г. е в размер на 274 180,58 лева.

През ревизирания период няма върнати суми по кредита, начислени са лихви към 31.12.2014г. в размер на 2 170,00 лева и към 31.12.2015г. в размер на 2 170,00 лева.

Прието е, че в случая за дружеството възниква задължение за начисляване дължимите по договорите за заем лихви, в съответствие с принципа на текущо начисляване, регламентиран в чл.4, ал.1, т.1 от ЗСч (отм.) и чл.26 от действащия ЗСч, като разход в момента на неговото възникване, независимо от момента на плащането. От този момент, в който доходът от лихви е станал изискуем, чуждестранното юридическо лице е могло да претендира изплащането му, което означава, че той е на негово разположение, тоест дохода е вече придобит. Каквито и действия да са възприели страните по отношение на уговорените лихви, те са последващи спрямо момента на начисляването на лихвите в счетоводството като разход, последващи са и по отношение изискуемостта за вземането. Релевантен, за целите на данъчното облагане е единствен моментът на начисляването, защото към този момент дължимата сума е следвало да бъде удържана и обложена с дължимия по чл.195 от ЗКПО данък. Споразумението, в частта за лихвите , намира опора в разпоредбата на чл.108 от ЗЗД и представлява опрощаване на вземане. То е допустимо за целите на облигационното право и служи, когато страните в едно чисто облигационно правоотношение се споразумеят да се разпоредят с вземането по този начин.

Дължимостта на данъка, не се определя и е независима от последващите споразумения за недължимост на лихвите по договорите за заем. Опрощаването на вземане по чл.108 от ЗЗД е разпореждане с вече придобит доход. Именно съществуването на вземането/доход е условие за действителността на опрощаването, което иначе би било нищожно, поради липса на предмет.

Съгласно чл.13 от ЗКПО, когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен договор, ако има такъв. Процедурата за прилагане на спогодбите за избягване на международното двойно данъчно облагане на доходите и имуществото по отношение на чуждестранни лица е уредена в раздел ІІІ, чл.135 - 143 от ДОПК. Между правителството на Република България и правителството на Сейшели няма сключена Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци на доходите.

С оглед на изложеното е прието, че за дохода от лихви в полза на ARMADA ENERJY Limited, платеца на дохода „Си Би Ес Ойл“ ЕООД следва да удържи данък по чл.195 от ЗКПО в размер на 10 % от размера на начислените лихви. За ревизираното лице е приложима разпоредбата на чл.202, ал.2 от ЗКПО т. е, като платец на този еднократен данък възниква задължение за удържането и внасянето на данък по реда на чл.195 от ЗКПО. Данъкът се внася в републиканския бюджет по сметка на териториалната дирекция на НАП по място на регистрация на платеца на дохода. В изпълнение на чл.201 от ЗКПО предприятията, платци на доходи, удържали окончателен данък за начислени доходи на чуждестранни лица, декларират тези обстоятелства с данъчна декларация по образец.

В предвид на изложеното на „Си Би Ес Ойл“ ЕООД, като платец на дохода са установени на основание чл.195, чл.200 и чл.202 от ЗКПО, във връзка с чл.13 от ЗКПО, следните задължения:

- за периодите 01.01.2014г.-31.03.2014г., 01.04.2014г.-30.06.2014г., 01.07.2014г.-30.09.2014г., 01.10.2014г.-31.12.2014г., 01.01.2015г.-31.03.2015г., 01.04.2015г.-30.06.2015г., 01.07.2015г.-30.09.2015г.,  01.10.2015г.-31.03.2015г., 01.01.2016г.-31.03.2016г., 01.04.2016г.-30.06.2016г., 01.07.2016г.-30.09.2016г. и 01.10.2016г.-31.12.2016г., върху размера на дължимите лихви за всяко тримесечие – 1 256,78 лева е начислен данък в размер на 125,68 лева за всеки период, който не е внесен.

- за периода 01.01.2017г.- 31.03.2017г. върху размер на дължимите лихви за тримесечието – 2 197,32 лева е начислен данък в размер на 219,73 лева, който не е внесен.

- за периодите 01.04.2017г.-30.06.2017г., 01.07.2017г.-30.09.2017г., 01.10.2017г.-31.12.2017г., 01.01.2018г.-31.03.2018г., 01.04.2018г.-30.06.2018г., 01.07.2018г.-30.09.2018г. и 01.10.2018г.-31.12.2018г., върху размера на дължимите лихви за всяко тримесечие – 2 559,07 лева е начислен данък в размер на 255,91 лева за всеки период, който не е внесен.

На основание чл.175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от ЗЛДТДПДВ за така установените задължения е определена и лихва за забава.

По отношение на тези задължения на дружеството, в сезиращата съда жалба не са изложени конкретни възражения за незаконосъобразност, но доколкото предмет на оспорване в настоящото производство е издадения на дружеството ревизионен акт в цялост, съдът дължи проверка за неговата законосъобразност и в тази му част.

Правилно от органите по приходите са установените задължения на „Си Би Ес“ ЕООД за данък върху доходите на чуждестранни юридически лица, за процесните периоди.

Не е налице спор по делото, че между ARMADA ENERJY Limited, в качеството му на заемодател и „Си Би Ес Ойл“ ЕООД, в качеството му на заемател са сключени два договора и един анекс, по силата на които жалбоподателя е получил в заем сума в общ размер на 274 180,58 лева, която е счетоводно отразена. По отношение на сумите дадени в заем през 2013г. е договорено заплащането на 5 % годишна лихва, а по отношение на тези от 2017г. – 3 %, като в счетоводството на жалбоподателя са отразени единствено лихви към 31.12.2014г. и 31.12.2015г. в размер на 2 170,00 лева, за всяка от годините.

 В случая, неправилно дружеството не е осчетоводило дължимите по договорите и анекса лихви, върху предоставените му в заем суми, през всяка една от процесните години, през които безспорно заемите не са върнати.

През различните периоди са действали чл.4, ал.1, т.1 от ЗСч (отм.) и чл.26 от ЗСч. Съгласно чл.4, ал.1, т.1 от ЗСч (отм.) счетоводството се осъществява и финансовите отчети се съставят в съответствие с изискванията на този закон при съобразяването основните счетоводни принципи, един от които е на текущо начисляване. Съгласно този принцип приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Съответно, съгласно чл.26, ал.1, т.4 от ЗСч, позициите, които се представят във финансовите отчети, се признават и оценяват в съответствие с посочените принципи, един от които е на начисляване. Съгласно този принцип предприятието изготвя финансовите си отчети, с изключение на отчетите, свързани с паричните потоци, на базата на принципа на начисляването – ефектите от сделки и други събития се признават в момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти, и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят.

В случая, за сумите получени в заем през 2013г., по силата на сключените договор и анекс „Си Би Ес Ойл“ ЕООД е следвало да начисли договорените лихви в размер на 5 % годишно, за всеки конкретен месец, доколкото в раздел 2, буква „Ф“ от договора за заем (л.27-29 от делото) е предвидено, че кредитополучателя трябва да заплати начислената лихва в последния ден на всеки месец. Аналогична договореност е налице и в договора от 2017г. (л.22гръб-25 от делото), по силата на който обаче дължимата лихва е 3 %.

ARMADA ENERJY Limited е регистрирано в Република Сейшели, с която държава Република България няма сключена Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци на доходите, поради което съгласно чл.13 от ЗКПО по отношение на доходите придобити от това дружество намират приложение нормите на ЗКПО.

Съгласно чл.12, ал.5, ал.1 от ЗКПО, дължимите от „Си Би Ес Ойл“ ЕООД лихви по договорите представляват доход за ARMADA ENERJY Limited, като доходи, начислени от местно юридическо лице, в полза на чуждестранно юридическо лице.

Тези доходи на ARMADA ENERJY Limited, съгласно чл.195, ал.1 от ЗКПО, като доходи от източници в страната, посочени в чл.12, ал.5, т.1 от ЗКПО, подлежат на облагане с данък при източника, който е окончателен. Този данък, съгласно чл.195, ал.2 от ЗКПО следва да бъде удържан от местното юридическо лице – „Си Би Ес“ ЕООД, което дружеството в изпълнение на цитираните вече  счетоводни принципи е следвало да ги отрази счетоводно. Съответно, съгласно чл.202, ал.2 от ЗКПО „Си Би Ес“ ЕООД е следвало като платец на доходи, удържащ данък при източника по чл.195 от ЗКПО, да внесе дължимите данъци в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляване на дохода, като в този смисъл правилно на дружеството са определени тези допълнителните задължения за тримесечни периоди.

Правилно за тримесечните периодите от 01.01.2014г. до 31.12.2016г. е определена данъчна основа в размер на 1 256,78 лева на тримесечие, като са взети в предвид, че договорената годишна лихва между страните по договора е 5% от получените в заем суми в общ размер 100 542,00 лева, които не са върнати през този период. Ето защо, дължимата годишна лихва е в размер на 5 027,10 лева (100 542,00 лева х 5 %), а на тримесечие 1 256,78 лева (5 027,10 лева : 4). Съответно при изчисляване на размера на определяните задълженията е съобразена и разпоредбата на чл.200, ал.2 от ЗКПО, съгласно която данъчната ставка на данъка върху доходите по чл.195 от ЗКПО е 10 %, като са определени задължения на „Си Би Ес“ ЕООД за данък върху доходите на чуждестранни юридически лица в размер на 125,68 лева за всяко от посочените тримесечия (1 256,78 лева х 10 %).

Правилно за периода от 01.01.2017г. до 31.03.2017г. е определена данъчна основа в размер на 2 197,32 лева за тримесечие, като сумата от 1 256,78 лева е  договорената и дължима лихва между страните по договорите от 2013г. за първото тримесечие, а сумата от 940,54 лева представлява 3 % от получената в заем сума по договора от 25.09.2017г. в размер на 173 638,58 лева изчислена правилно само за периода от получаване на сумата на 27.01.2017г. до 31.03.2017г., от който начален момент текат лихви, съгласно сключения договор. В съответствие с чл.200, ал.2 от ЗКПО данъчната ставка е определена в размер на 10 % и дължимият данък правилно е изчислен в размер на 219,73 лева.

Правилно за тримесечните периодите от 01.04.2017г. до 31.12.2018г. е определена данъчна основа в размер на 2 559,07 лева на тримесечие, като сумата от 1 256,78 лева е  договорената и дължима лихва между страните по договорите от 2013г., а сумата от 1 302,29 лева е  договорената и дължима лихва между страните по договора от 25.09.2017г. в размер на 173 638,58 лева. В съответствие с чл.200, ал.2 от ЗКПО данъчната ставка е определена в размер на 10 % и дължимият данък за всяко от тримесечията правилно е определен в размер на 255,91 лева.

В случая допълнително установеният на дружеството данък не е внесен, поради което правилно са установени и задължения за лихви, изчислени до датата на издаване на ревизионния акт.

С оглед на изложеното, обжалвания ревизионен акт, в частта в която са установени задължения на „Си Би Ес“ ЕООД за данък върху доходите на чуждестранни юридически лица е законосъобразен и жалбата срещу него в тази и́ част е неоснователна и следва да бъде отхвърлена.

Вноски за ДОО и ЗО за осигурител

„Си Би Ес“ ЕООД има назначени работници и служители през целия ревизиран период, то е работодател и се явява осигурител по смисъла на чл.5, ал.1 от КСО, тъй като има задължение по закон да внася осигурителни вноски за други физически лица.

За месеците от февруари до май 2018г., са установени задължения на дружеството за ДОО и ЗО по следните съображения:  

По данни вписани в пътните книжки на автомобилите на дружеството Lexus и VOLVO, обичайни маршрути са извършвани до общ.Созопол, местност „Алепу“, комплекс „Свети Тома“, собственост на Тодор Костов, до руско училище в гр.София, ул.„Св. Наум“ № 36 и до офиса на дружеството в гр.София, кв.Бояна, ул.„Беловодски път“. Лица, посочени като шофьори на автомобилите са Танислав Митов и Ивайло Зехиров.

Поискани са обяснения относно разминаването в информацията за Т.Митов и Ив.Зехиров, тъй като те липсват във ведомостите за изплащане на работните заплати. Ив.Зехиров няма информация за сключен трудов договор, а договора на Т.Митов е за два работни дни, след което е прекратен и вписването на същите като водачи в пътните книжки на л.а.Лексус и л.а.Волво за І-во тримесечие на 2018г. и до края на м.май 2018г. Според обясненията на управителя Т.Митов не се явява на работа, поради което е прекратен трудовия му договор, а Ив.Зехиров е работил в качеството му на стажант за кратък период, без определено работно време и не се е стигнало до сключване на трудов договор.

Ревизиращият екип е приел, че като шофьори в дружеството са назначавани през ревизирания период лицата Г.Ников и П.Данчев на минималния осигурителен доход. Г.Ников е в болнични за периода от 11.09.2017г. до 02.03.2018г. вкл., след което е прекратен трудовия му договор. С П.Данчев дружеството има сключен трудов договор за периода от 01.11.2017г. до 02.02.2018г., когато е прекратен. Направен е извода, че от м.02.2018г. в дружеството липсват достатъчно лица на длъжност шофьори, които да обслужват автомобилите на дружество.

Основанието за сключване на трудов договор с условие за стажуване е предвидено в чл.233а от КТ. Стажуването е изпълнение на работа под наставничеството на работодател или наставник, с цел усвояване на практически умения по придобитата професия. Основанието за сключване е уредено в чл. 233б от КТ. Абсолютно задължително е изискването за писмена форма както и да съдържа всички реквизити на трудовия договор – място на работа, длъжност, характера на работата, датата на сключване и началото на изпълнението му, времетраенето, размер на основния и допълнителен платен годишен отпуск, еднакъв срок за предизвестие за двете страни, възнаграждението и периодичността на изплащането му, продължителността на работния ден.Трудовия договор с условие за стажуване е срочен и може да се сключва за не по-малко от 6 месеца и за не повече от 12 месеца. Трудовият договор за стажуване подлежи на деклариране съгласно изискванията на Наредба №5 за съдържанието и реда за изпращане на уведомлението по чл. 62, ал. 5 от Кодекса на труда. В основанията за сключване на трудовия договор е предвиден код – „16“. Срокът за подаване на уведомлението е както и при останалите трудови договори – 3 дни от сключването и 7 дни от прекратяването на договора.

Поради изложените по-горе мотиви ревизиращия екип е начислил за периода 01.02.2018г.–31.05.2018г. осигурителни вноски върху минимален осигурителен доход от 613,00 лева, предвиден за длъжността „шофьор на лек автомобил“ или по 153,20 лева на месец и здравноосигурителни вноски от 196,14 лева на месец или по 49,03 лева за месеците февруари и март и по 49,04 лева за месеците април и май, за едно лице.

За дължимите не декларирани и невнесени осигурителни вноски за ДОО и ЗО са начислени и лихви за забава.

В потвърждаващото решение на директора на Дирекция „ОДОП“ са приети за правилно установени задълженията на дружеството за ДОО и ЗО, по следните мотиви:

Въз основа на представените в хода на проверката пътни книжки и дадените в хода на ревизията писмени обяснения от управителя на дружеството, е установено, че лицето Ивайло Зехиров е работил като шофьор през периода от 01.02.2018г. до 30.05.2018г. без трудов договор, деклариран съгласно изискванията на Наредба № 5 за съдържанието и реда за изпращане на уведомлението по чл. 62, ал. 5 от Кодекса на труда. При тези обстоятелства, ревизиращият екип, на основание чл. 4, ал. 1, т. 1 от КСО, чл. 5, ал. 1 от КСО и чл. 40, ал. 1 от ЗЗО, правилно е начислил по 153,25 лв. ДОО месечно и 49,04 лв. здравни осигуровки за периода от 01.02.2018 г. до 30.05.2018 г. върху осигурителен доход  в размер на 613 лв., определен съгласно приложение № 1 на чл. 9, т. 1 от Закона за бюджета на ДОО за 2018г.

Направените от органите по приходите изводи не се споделят от настоящия съдебен състав.

Неправилно е прието, че за периода от 01.02.2018г. до 30.05.2018г. Ивайло Зехиров е работил като шофьор в дружеството, без трудов договор.

В Кодекса на труда са уредени трудовите отношения между работника или служителя и работодателя, както и други отношения, непосредствено свързани с тях, поради което в хода на производството по установяване на данъчни и осигурителни задължения на лицата, което се развива по ДОПК, по тези въпроси следва да намери приложение Кодекса на труда, като специален по отношение на ДОПК.

Съгласно чл.1, ал.2 от КТ, отношенията при предоставянето на работна сила се уреждат само като трудови правоотношения.

Съгласно чл. 405а, ал.1 от КТ, когато се установи, че работна сила се предоставя в нарушение на чл.1, ал.2, съществуването на трудовото правоотношение се обявява с постановление, издадено от контролните органи на инспекцията по труда. В тези случаи съществуването на трудовото правоотношение може да се установява с всички доказателствени средства. В постановлението се определя началната дата на възникването на трудовото правоотношение.

Видно от посочените разпоредби, единственият орган който е компетентен да обяви съществуването на едно трудово правоотношение са контролните органи на Инспекцията по труда, което става с нарочно постановление, подлежащо на обжалване по съдебен ред пред съответния Административен съд. В случая не е налице такова постановление, като не се твърди и не се установява в хода на ревизионното производство да е била сезирана Инспекцията по труда и тя да се е произнесла по този въпрос.

Установяването на правоотношения по трудов договор е преюдициален въпрос по отношение определяне с ревизионен акт от органите по приходите на задължения по КСО. Едва след изпълнение на тази специална и отделна процедура по чл.405а от КТ и то от овластения за това орган, завършила с издаден протокол за обявяване на дадени правоотношения по конкретни граждански договори за трудови правоотношения, органът по приходите може да определя задължения, произтичащи от тези договори за данъци и за осигурителни вноски за довнасяне на база плащанията по договорите, които са обявени за трудови по предвидения в КТ ред.

Липсата на влязло в сила постановление издадено по реда на чл.405а от КТ, препятства както органа по приходите, така и съда в настоящото производство по обжалване на ревизионен акт, да изследват наличието или липсата на трудово правоотношение с лицето с което не е сключен трудов договор. Следва да се има в предвид, че ако се приеме тезата на органа по приходите, би се стигнало до нарушаване правото на защита на дружеството-жалбоподател, доколкото без да е налице надлежно проведено производство по чл.405а от КТ и издадено постановление, ще се обяви едно правоотношение за трудово по реда на косвения контрол, което е недопустимо. Не следва да се забравя и че страна по трудовия договор е и физическото лице, което въпреки, че не е участвало в настоящото производство, ще му бъдат създадени права и/или задължения и то не само, че не може да се защити, но и може въобще да не узнае.

Следва да се има в предвид и че в случая ревизионното производство не е проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК и съставеният ревизионен акт не се ползва с призумтивната доказателствена сила по чл.124, ал. 2 от ДОПК, поради което в тежест на органите по приходите е да обосноват всички фактически констатации от които произтичат определените допълнителни осигурителни задължения за субекта. Това не е сторено от него, като направените констатации се базират единствено на извършен анализ на представените пътни книжки на два автомобила собственост на дружеството и обясненията на неговия управител, без да са събирани никакви допълнителни доказателства, включително и не са искани обяснения от лицето за което се приеме, че е следвало да има трудов договор.

В допълнение на изложеното, следва да се има в предвид и че посредством представените пътни книжки и писмени обяснения не би могло да се установи безспорно че през  целият период от 01.02.2018г. до 30.05.2018г. Ивайло Зехиров е работил като шофьор в дружеството, без трудов договор. Видно от представеното копие на пътна книжка на лек автомобил Волво за първото тримесечие на 2018г. (л.426-439 от делото), на титулната страница са посочени като водачи Тодор Костов, Ивайло Зехиров и Димитрий Костов, същевременно отделните пътувания е посочено, че са извършени в периода от 01.04.2018г. до 20.06.2018г., като не става ясно на какво се дължи това разминаване между титулната страница и съдържанието на пътната книжка. Също така, в пътната книжка за всяко от пътуванията е налице подпис на водача, но не е посочено неговото име и не се установява безспорно това да е бил Ивайло Зехиров, тъй като няма пречка да е бил и някои от другите водачи посочени на титулната страница. Същевременно в дадените от управителя на дружеството писмени обяснения в хода на ревизионното производство (л.446, л.447 и л.723 от делото), се сочи че Ивайло Зехиров е работил за кратък период от време, без обаче същия да е конкретно посочен.

Така изложеното се отнася и до другото лице посочено в ревизионния доклад и ревизионния акт, като упражняващо трудова дейност през този период, без трудов договор - Танислав Митов. По отношение на него в писмените обяснения на управителя на дружеството се сочи, че е имал трудов договор сключен на 27.03.2018г. и анулиран на 29.03.2018г., като от Митов не са искани обяснения в хода на ревизионното производство за наличието на трудови правоотношения с дружеството през процесните периоди.

С оглед на изложеното и след като органът по приходите не е компетентния орган да обяви едно правоотношение за трудови и по делото не се установява безспорно, че лицата са престирали труд в полза на дружеството без да имат сключен трудов договор, незаконосъобразно са установени задължения на дружеството за вноски за ДОО и здравно осигуряване за осигурители, през периода от 01.02.2018г. до 31.05.2018г. и ревизионния акт следва да бъде отменен в тази му част. Поради незаконосъобразно определяне на главните задължения и тяхната недължимост, следва да бъдат отменени и установените акцесорни задължения за заплащане на лихва.

С оглед на изложеното жалбата на „Си Би Ес Ойл” ЕООД е частично основателна.

От жалбоподателя са представени доказателства за направени съдебно-деловодни разноски в общ размер на 3 600,00 лева, от които заплатено адвокатско възнаграждение – 3 000,00 лева, възнаграждение на вещото лице – 550,00 лева и държавна такса 50,00 лева. Съобразно отменените със съдебно решение задължения в общ размер на 39 265,94 лева, следва да му бъдат присъдени разноски в размер на 2 537,64 лева.

Дължимото на ответника юрисконсултско възнаграждение е в размер на 1 023,14 лева, определен на основание чл.8, ал.1, т.4 от Наредба № 1/09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, изчислено съобразно размера на определените със съдебното решение задължения в общ размер на 16 437,98 лева.

Мотивиран от горното, Административен съд гр.Бургас, Х-ти състав

 

Р Е Ш И :

 

ОТМЕНЯ ревизионен акт № Р-02000219002295-091-001/25.11.2019г. издаден от началник сектор-възложил ревизията и главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията, в ЧАСТТА в която на „Си Би Ес Ойл” ЕООД с ЕИК: *********, са установени следните задължения:

- за данък върху добавената стойност за данъчен период 01.12.2014г.-31.12.2014г. в размер на главницата 4 097,96 лева и лихви 2 022,63 лева;

- за данък върху добавената стойност за данъчен период 01.12.2016г.-31.12.2016г. в размер на главницата 4 340,37 лева и лихви 1 260,01 лева.;

- за корпоративен данък за данъчен период 01.01.2014г.-31.12.2014г. в размер на главницата 2 048,98 лева;

- за корпоративен данък за данъчен период 01.12.2016г.-31.12.2016г. в размер на главницата 4 169,16 лева и лихви 1 222,29 лева;

- за вноски за държавно обществено осигуряване за данъчен период 01.02.2018г.-31.05.2018г. в размер на главницата 613,00 лева и лихви 94,50 лева и

- за вноски за здравно осигуряване за данъчен период 01.02.2018г.-31.05.2018г. в размер на главницата 196,18 лева и лихви 30,78 лева.;

ИЗМЕНЯ ревизионен акт № Р-02000219002295-091-001/25.11.2019г. издаден от началник сектор-възложил ревизията и главен инспектор по приходите-ръководител на ревизията, в ЧАСТТА в която на „Си Би Ес Ойл” ЕООД с ЕИК: *********, са установени следните задължения:

- за данък върху добавената стойност за данъчен период 01.12.2015г.-31.12.2015г. в размер на главница 6 077,00 лева и лихви в размер на 2 382,34 лева, като ОПРЕДЕЛЯ главница в размер на 2 241,50 лева и лихви в размер на 878,73 лева.

- за данък върху добавената стойност за данъчен период 01.12.2017г.-31.12.2017г. в размер на главница 5 280,35 лева и лихви в размер на 997,48 лева, като ОПРЕДЕЛЯ главница в размер на 1 099,89 лева и лихва в размер на 207,77 лева.

- за данък върху добавената стойност за данъчен период 01.12.2018г.-31.12.2018г. в размер на главница 3 883,46 лева и лихви в размер на 339,83 лева, като ОПРЕДЕЛЯ главница в размер на 2 079,71 лева и лихви в размер на 181,99 лева.

- за лихви за корпоративен данък за данъчен период 01.01.2014г.-31.12.2014г. в размер на 1 560,31 лева, като ОПРЕДЕЛЯ лихви в размер на 592,30 лева.

- за корпоративен данък за данъчен период 01.01.2015г.-31.12.2015г. в размер на главницата 3 448,57 лева и лихви в размер на 1 375,27 лева, като ОПРЕДЕЛЯ главница в размер на 1 530,82 лева и лихви в размер на 664,53 лева.

- за корпоративен данък за данъчен период 01.01.2017г.-31.12.2017г. в размер на главницата 2 653,69 лева и лихви в размер на 445,26 лева, като ОПРЕДЕЛЯ главница в размер на 563,46 лева и лихви в размер на 94,54 лева.

- за корпоративен данък за данъчен период 01.01.2018г.-31.12.2018г. в размер на главницата 2 196,00 лева и лихви в размер на 564,96 лева, като ОПРЕДЕЛЯ главница в размер на 1 294,12 лева и лихви в размер на 505,08 лева.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Си Би Ес Ойл” ЕООД с ЕИК: *********, с адрес за кореспонденция гр.Бургас, бизнес център “Приморец“, офис 202, представлявано от управителя Тодор Димитров Костов, в останалата и́ част.

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Бургас, при ЦУ на НАП да заплати в полза на „Си Би Ес Ойл” ЕООД с ЕИК: *********, с адрес за кореспонденция гр.Бургас, бизнес център “Приморец“, офис 202, представлявано от управителя Тодор Димитров Костов разноски по делото, за настоящата съдебна инстанция в размер на 2 537,64 лева (две хиляди петстотин тридесет и седем лева и шестдесет и четири стотинки).

ОСЪЖДА „Си Би Ес Ойл” ЕООД с ЕИК: *********, с адрес за кореспонденция гр.Бургас, бизнес център “Приморец“, офис 202, представлявано от управителя Т. Д. К.да заплати в полза на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр.Бургас, при ЦУ на НАП разноски по делото, за настоящата съдебна инстанция в размер на 1 023,14 лева (хиляда двадесет и три лева и четиринадесет стотинки).

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба в 14-дневен срок, от съобщаването на страните пред Върховен административен съд.

 

 

СЪДИЯ: