Р Е Ш Е Н И Е
№ 23
гр. Габрово, 21.03.2023 г.
В И М Е Т О Н А Н А
Р О Д А
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – ГАБРОВО, в публично съдебно заседание на шести
март през две хиляди двадесет и трета година, в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: ДИЯН АТАНАСОВ
при секретаря МАРИЕЛА КАРАДЖОВА и
с участието на прокурор ………………, като разгледа докладваното от съдия Атанасов
адм. дело № 19 по описа на съда за 2023
година и за да се произнесе взе предвид следното:
Производството е по реда на чл. 145 и сл. от
Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 186, ал. 4 от Закона
за данък върху добавената стойност /ЗДДС/.
Образувано е по жалба на на „***“ ЕООД, с ЕИК ***, със седалище и адрес
на управление в с. Баланите, общ. Габрово, представлявано от управителя Д. Д.а
Ч., с пълномощник Адвокатско дружество „И. и Л.“, представлявано от адв. И.И. и
адв. С. Л.-П., против заповед № 11378 от 09.01.2023 г. на Началник отдел
„Оперативни дейности“ – Велико Търново в дирекция „Оперативни дейности“, Главна
дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. „а“ от ЗДДС е
постановено налагане на принудителна административна мярка – запечатване на
търговски обект – магазин в гр. Габрово, стопанисван от
дружеството-жалбоподател, като със същия акт е наложена и забрана по чл. 187,
ал. 1 от ЗДДС за достъп до обекта за срок от 10 дни.
Жалбоподателят счита, че заповедта
е незаконосъобразна, немотивирана, неправилна, необоснована и в разрез с целите
на закона. Твърди, че липсвали мотиви за издаването й, като били преписани
законовите изисквания. Не били посочени конкретни фактически основания - какви конкретно органът счита, че биха
били неприятните последици за фиска и държавата, нито вредите. Липсвали и
конкретни мотиви какви са критериите, по които е преценена като налична
опасност за фиска. Следвало да се съобрази и че става дума за чисто формални
нарушения - неиздаване на фискален бон на неголяма стойност от 105,40 лева. Не
било преценено и съпоставено от НАП значителните затруднения и разходи, които
отстраняването на стоките от магазина ще коства на дружеството, което следва да
стори по силата на чл. 187, ал. 2 от ЗДДС. Поради това се прави искане съдът да
постанови решение, с което да отмени оспорената заповед, а в полза на
жалбоподателя да се присъдят направените по делото разноски.
В с.з.
предствител на жалбоподателя не се явява.
Ответната страна, Началник отдел „Оперативни
дейности“ – Велико Търново в дирекция „Оперативни дейности“, Главна дирекция
„Фискален контрол“ в ЦУ на НАП, се представлява в с.з. от юрисконсулт К. Д.,
който оспорва жалбата. Излага съображения за законосъобразност на оспорената
заповед. Счита, че събраните доказателства установяват извършването на
твърдяното нарушение – неиздаване на касова бележка, като при констатирането на
този факт органът е задължен да наложи процесната ПАМ при условията на чл. 186
от ЗДДС. Счита, че стойността на осъществената покупка, за която не е издадена
касова бележка, надвишава средния дневен оборот на търговския обект, с оглед на
което наложената мярка е законосъобразна, правилна и обоснована. Затова моли
съда да отхвърли жалбата и да присъди на НАП възнаграждение за юрисконсулт.
В хода на производството са приети като
доказателства материалите от административната преписка.
След съвкупна преценка на събраните по делото
доказателства, на доводите и възраженията на страните, и като извърши служебна
проверка за законосъобразност, съдът приема за установено от фактическа страна следното:
На 30.12.2022 г., за времето от 11,00 ч. до 12,45
ч., Г.Х. Ю. и Н. К. Т., инспектори по приходите при ЦУ на НАП, ГД „Фискален
контрол“, отдел „Оперативни дейности“-Велико Търново, извършили проверка на
търговски обект по смисъла на параграф 1, т. 41 от ДР на ЗДДС - магазин за
мъжко, дамско и детско облекло, находящ се в гр. Габрово, пл. „Първи май 1876“
№ 3, стопанисван от “***” ЕООД, с ЕИК: ***. Констатациите от проверката са
отразени в съставен от органите по приходите протокол серия АА №
0106653/30.12.2022 г., както следва:
В обекта било монтирано и въведено в
експлоатация фискално устройство модел “Tremol М 20”, с № на фискално
устройство ZK61566 и № на фискална памет 50208588. Органите по приходите наблюдавали
извършването на две продажби на стоки на клиенти в магазина, при които не били
издадени фискални касови бележки. В 11,20 ч. била извършена контролна покупка
на два броя спортни комплекти (долнище и горнище) с единична цена на комплекта
52,00 лева и един брой (чифт) дамски чорапи на цена 1,40 лева, с обща стойност
на покупката 105,40 лева. От страна на инспектора по приходите Г.Х.Ю.било извършено
плащане на стоките в брой от с шест банкноти по 20 лева и две монети от 20
стотинки. Плащането било прието от Е.П.Д., продавач-консултант, работещ по
трудово правоотношение в дружеството - жалбоподател, като тя върнала дължимото ресто
в размер на 15.00 лева. Едновременно с плащането обаче горепосоченият продавач
- служител на “***” ЕООД не издал фискална касова бележка от монтираното и
въведено в експлоатация фискално устройство, нито от кочан с ръчни касови
бележки.
Горните констатации не са оспорени от
жалбоподателя, като се установяват и от отпечатаните отчети от фискалното
устройство, където не са отразени продажби за деня. Не се оспорва и факта, че
продавачът – консултант Е..Д.е наета по трудово правоотношение в дружеството,
стопанисващо проверения търговски обект – магазин, като това обстоятелство е
потвърдено от нея в приложената писмена декларация.
Същевременно, при самата последваща проверка
на място (след контролната покупка) била извършена проверка на касата, при
която е установено равенство с отчета на фискалното устройство – констатирано е
наличие на 100,00 лева - служебно въведени в началото на работния ден.
Паричните средства от контролната покупка, както и паричните средства от
продажбите, извършени на двете лица преди това, били изведени от касата и
липсвали.
Констативният протокол е подписан без
възражения от служителя на търговеца-жалбоподател и не е оспорен от него.
Така установените обстоятелства са обосновали
извод, че е налице неизпълнение на задължението за регистриране и отчитане на
извършените от дружеството продажби в търговски обект чрез издаване на фискална
касова бележка от фискално устройство (фискален бон). Въз основа на приетия за
установен фактически състав е издадена процесната заповед № 11378 от 09.01.2023
г. от началник отдел "Оперативни дейности" - Велико Търново в
дирекция "Оперативни дейности" в Главна дирекция "Фискален
контрол" в ЦУ на НАП, с която поради установените нарушения на чл. 25, ал.
1 вр. чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ във вр. с чл. 118 ал. 1
и ал. 4 т. 1 от ЗДДС, и на осн. чл. 186 ал. 1 т. 1 б. «а» и чл. 187 ал. 1 от ЗДДС е разпоредено прилагането на ПАМ спрямо «***» ЕООД – запечатване на
търговския обект – магазин за мъжко, дамско и детско облекло, находящ се в гр.
Габрово, пл. „Първи май 1876“ № 3 и забрана за достъп до него за срок от 10 /десет/
дни, като запечатването да
се извърши в 14-дневен срок от влизане в сила на заповедта. Със заповедта е
указано на търговеца да отстрани наличните в обекта и прилежащите му складове
стоки в срок до определената дата на запечатване.
Според текстовата част на заповедта за
прилагане на ПАМ при определяне конкретно на продължителността на мярката са
взети предвид вида и обема на упражняваната в съответния обект дейност. Прието
е, че срокът е подходящ с оглед постигане целите на мярката, състоящи се в
защита на интереса на държавния бюджет за законосъобразно регистриране и
отчитане на продажбите чрез фискалното устройство в проверения търговски обект,
правилното отчитане на реализираните обороти, както и осъществяване на
превенция срещу превръщането на установеното противоправно поведение в трайна
практика. Отчетени са тежестта на извършеното нарушение и последиците от него,
вкл. стойността на покупката за която не е издаден фискален бон и която е на
значителна стойност за артикулите, които се предлагат в обекта; местоположението
на търговския обект - на главната търговска улица за град Габрово; характера на
търговския обект, предлагащ широк асортимент мъжко, дамско и детско облекло;
площта на същия - около 100 кв. м., заетите в него две лица и оборота от
извършените продажби - по отчет от фискалното устройство около 16000 лева от
започването на дейността през месец февруари до момента на проверката, като е
посочено, че съществуват съмнения за достоверността на този оборот, предвид
констатациите за неиздаване на фискални касови бонове. Допълнителен аргумент
при индивидуализиране на срока за налагане на ПАМ са и обстоятелствата, че в
обекта на “***” - ЕООД, за периода преди извършването на контролната покупка,
от страна на органите по приходите, при извършеното наблюдение е забелязано, че
на двама клиенти, заплатили на касата покупките си, също не са издадени
фискални касови бонове. Отбелязано е и обстоятелството, че при извършеното
преброяване на паричните средства в касата на обекта е налице равенство с
отчета на фискалното устройство - налични са само 100.00 лева служебно въведени
в началото на работния ден. Паричните средства от контролната покупка, както и
паричните средства от продажбите извършени на двете лица преди това, са
изведени от касата и липсват.
Заповедта за прилагане на ПАМ е връчена на
пълномощник на дружеството – адресат на 11.03.2023 г., а жалбата срещу нея е
постъпила в АС Габрово на 25.01.2023 г.
При така установената фактическа обстановка,
съдът достига до следните правни изводи:
Жалбата е процесуално допустима, като подадена
в срока по чл. 149 ал. 1 от АПК, от надлежна страна, имаща право и интерес от
обжалването. Разгледана по същество, същата е неоснователна.
Издател на оспорваната в настоящото съдебно
производство Заповед за налагане на ПАМ № 11378 от 09.01.2023 г. е Началник
отдел "Оперативни дейности" - В. Търново в дирекция "Оперативни
дейности", Главна дирекция "Фискален контрол" при ЦУ на НАП.
Съгласно чл. 186 ал. 3 от ЗДДС принудителната административна мярка по ал. 1 се
прилага с мотивирана заповед на органа по приходите или от оправомощено от него
длъжностно лице. Със заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. /л. 25 от делото / изп.
директор на НАП е определил началниците на отдели "Оперативни
дейности" в дирекция "Оперативни дейности" в ГД "ФК" в
ЦУ на НАП да издават заповеди за налагане на ПАМ по чл. 186 от ЗДДС.
Следователно заповедта е издадена от материално и териториално компетентен
орган.
Заповедта е издадена в изискуемата писмена
форма и съдържа реквизитите по чл. 59 ал. 2 от АПК. Неоснователни са наведените
от оспорващото дружество възражения, че в нея не са изложени мотиви - същата
съдържа подробно описание на фактическите и правни основания за издаване на
акта, включително позоваване на съдържанието на протокола за извършена проверка
сер. АА № 0106653 от 23.09.2022 г. Отделни мотиви са изложени за
продължителността на срока на запечатване на търговския обект и забраната за
достъп до него. Съдът не установява допуснати в хода на административното
производство нарушения на административно-производствените правила от
категорията на съществените. Не се констатират и допуснати нарушения при
извършване на проверката в обекта на жалбоподателя, включително и по отношение
на компетентността на проверяващите органи по приходите. Правомощията на
длъжностните лица - инспектори в отдел "Оперативни дейности" – Велико
Търново в Дирекция "Оперативни дейности" в Главна дирекция
"Фискален контрол" в ЦУ на НАП са разписани в разпоредбата на чл. 12
ал. 2 от ДОПК, в която освен изрично задължение и права като служителите,
осъществяващи фискален контрол, са им предоставени правомощията по ал. 1 на
същата разпоредба на чл. 12 от ДОПК, в ал. 1, т. 1 от който е посочено, че
органите по приходите при спазване на разпоредбите на този кодекс извършват
проверки и ревизии. Гореизложеното обосновава материалната компетентност на
лицата, извършили проверката. Относно териториалната им компетентност
приложение намира разпоредбата на чл. 12 ал. 6 от ДОПК, че правомощията им се
осъществяват на територията на цялата страна независимо от компетентността по
чл. 8 от ДОПК.
Не се откриват и пороци, засягащи материалната
законосъобразност на оспорената заповед. Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б.
"а" от ЗДДС ПАМ запечатване на обект за срок до 30 дни, независимо от
предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не спази
реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по
установения ред за доставка/продажба. По силата на чл. 187 ал. 1 от ЗДДС, при
прилагане на ПАМ по чл. 186, ал. 1 се забранява и достъпа до обекта или
обектите на лицето, а наличните стоки в тези обекти и прилежащите към тях
складове се отстраняват от лицето или от негов пълномощник. С нормата на чл.
118 ал. 1 от ЗДДС е регламентирано задължение за лицата да регистрират и
отчитат извършените от тях доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване
на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез
издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление
на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг
данъчен документ. По силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. на МФ
всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на
стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова
бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва
чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен
дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по
смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи или чрез пощенски
паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на
пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.
Следователно всяко нарушение на тези норми, вкл. неиздаване на касова бележка
за продажба на услуга представлява неспазване на реда или начина за издаване на
този документ за продажбата и обосновава прилагането на ПАМ от вида на
процесната. Това е така, защото, съгласно чл. 25, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006
г. на МФ, независимо от документирането с първичен счетоводен документ,
задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от
ИАСУТД за всяка продажба като фискалната касова бележка се издава при извършване
на плащането, а според чл. 33, ал. 1 от Наредба № Н-18/2006 г. извън случаите
на продажби/сторно операции всяка промяна на касовата наличност (начална сума,
въвеждане и извеждане на пари във и извън касата) на ФУ се регистрира във ФУ
чрез операциите "служебно въведени" или "служебно изведени"
суми.
От цитираните разпоредби може да се направи
извод, че при установено по съответния ред неспазване на задължението за
отчитане на продажбите чрез издаване на фискална касова бележка или касова
бележка от кочан, административният орган действа при условията на обвързана
компетентност и налагането на ПАМ – "запечатване на обект и забрана за
достъп до него" е безалтернативно. Законът определя момента, в който
следва да се издаде бележка различно – в зависимост от вида на търговията –
директна или разносна. В общия случай на директна търговия, какъвто е и
процесният, фискалната касова бележка се издава при извършване на плащането.
След като в случая не се спори, че е извършена продажба на стока и след
приключването й е извършено плащане, като платената сума е приета от служител
на жалбоподателя, то с приемането на платената сума, е било дължимо и
издаването на касова бележка. След като липсва касова бележка при извършване на
плащането е извършено нарушение на реда и начина на документиране на продажбата
и е изпълнено материално правното условие на чл. 186 ал. 1 т. 1 б. «а» от ЗДДС
за прилагане на процесната ПАМ.
По отношение на продължителността на срока на
мярката органът следва да съобрази всички факти и обстоятелства в конкретния
случай и да изложи мотиви относно определянето на продължителността на този
срок, т.е. органът действа при условията на оперативна самостоятелност, което
следва и от използвания в чл. 186, ал. 1 израз "до 30 дни".
Настоящият съдебен състав приема, че в
разглеждания случай издателят на заповедта е направил и аргументирал дължимата
преценка, с оглед на конкретния случай и вида на извършеното нарушение, като
определеният 10-дневен срок е съобразен с принципа на съразмерност, дефиниран в
чл. 6 от АПК. Изложените в заповедта мотиви на стр. 13 от делото съдържат
подробна аргументация относно продължителността на срока, за който е наложена
процесната ПАМ и са съобразени с особеностите на конкретния случай. Отчетени са
тежестта на извършеното нарушение и последиците от него, вкл. стойността на
покупката за която не е издаден фискален бон и която е не е с незначителна
стойност спрямо артикулите, които се предлагат в обекта; местоположението на
търговския обект - на главната търговска улица за областен град, какъвто е гр.
Габрово; характера на търговския обект, предлагащ широк асортимент мъжко,
дамско и детско облекло; площта на същия - около 100 кв. м., заетите в него две
лица и оборота от извършените продажби - по отчет от фискалното устройство
около 16 000 лева от започването на дейността през месец февруари до момента на
проверката, като е посочено, че съществуват съмнения за достоверността на този
оборот, предвид констатациите за неиздаване на фискални касови бонове. Отчетено
е и обстоятелството, че преди извършването на контролната покупка, при
наблюдение от страна на органите по приходите е забелязано, че на двама
клиенти, заплатили на касата покупките си, също не са издадени фискални касови
бонове. Отчетено е и, че паричните средства от контролната покупка, както и
паричните средства от продажбите, извършени на двете лица преди това, са
изведени от касата и липсват. Прието е, че 10-дневния срок е подходящ, с оглед
постигане целите на мярката, състоящи се в защита на интереса на държавния
бюджет за законосъобразно регистриране и отчитане на продажбите чрез фискалното
устройство в проверения търговски обект, правилното отчитане на реализираните
обороти, както и осъществяване на превенция срещу превръщането на установеното
противоправно поведение в трайна практика, т.е. определеният срок на наложената
ПАМ е обоснован с предназначението й както да охрани интересите на фиска, като
се прекратят подобни противоправни практики, така и за да се даде възможност на
търговеца да реорганизира дейността си и създаде нормална организация на
отчетността на плащанията (т. е. да коригира поведението си).
Изложеното води до извод за неоснователност на
възражението за липса на мотиви, свързани с неблагоприятните последици за фиска
и държавата. С неиздаването на изискуемата по чл. 118 ал. 1 от ЗДДС фискална
касова бележка за извършена в търговския обект продажба при всички положения е
нарушена фискалната политика на държавата. Констатираните от органите по
приходите за сравнително кратко време еднотипни нарушения са повече от едно, т.е.
налице са достатъчно основания да се направи извод за системност и постоянство
в неспазването на реда и начина за издаване на съответен фискален бон за
продажба. Именно затова неоснователно се явява и възражението на жалбоподателя,
че се касае за чисто формални нарушения, и следва да се вземе предвид, че
неиздадения фискален бон не е на голяма стойност. Преди всичко следва да се
вземе предвид, че се касае за търговски обект, в който се осъществява търговия
на дребно и в който не е документално отчетена друга продажба за деня. Следва
да се споделят изложените в оспорваната заповед мотиви и наведените в с.з.
доводи от процесуалния представител на НАП, според които оборотът от извършени
продажби по отчет от фискалното устройство възлиза на около 16 000 лв. от
започване на дейността през м. февруари 2022 г. и следователно дневният оборот
до момента на извършване на проверката възлиза средно на около 80 лв. При това
положение не може да се възприеме довода за неголяма стойност на неиздаденият
касов бон, още повече, че задължението за издаването му не е обвързано със
стойността на покупката. Мотивиран и фактически обоснован от конкретните
обективни данни е изводът, че е извършено нарушение и нарушителят може да
извърши друго такова. Изложеното е показател за трайно отклонение от спазване
на данъчното законодателство и обосновава нуждата от прилагането на ПАМ като
при отчитане на индивидуалните специфики на търговския обект и населеното
място, определеният срок от 10 дни при допустими до 30 дни се явява съразмерен.
Продължителността се обосновава още и от значимостта на охраняваното обществено
отношение. Затова съдът приема, че определеният срок от 10 дни за запечатване
на обекта и забрана за достъп до него за същия срок по чл. 187 ал. 1 от ЗДДС
отговаря на тежестта на нарушението и е съобразен с целите, предвидени в чл. 22
от ЗАНН за налагане на ПАМ, поради което е законосъобразен и съобразен с
принципа за съразмерност по чл. 6 от АПК и целта на закона. Негативните
последици от налагането на ПАМ върху жалбоподателя са резултат от собственото
му поведение, изразяващо се в неиздаването на фискален бон за извършена
продажба.
На последно място, заповедта е издадена и в
съответствие с целта на закона, а именно - предотвратяване и преустановяване на
административни нарушения в защита на държавния бюджет и за осигуряване на
регулярност на приходите и нормално функциониране на цялата държавна бюджетна
система /в т. см. - Решение № 755
от 17.01.2019 г. на
ВАС по адм. д. № 9649/2018 г., Решение №
9497 от 14.07.2020 г.
на ВАС по адм. д. № 4657/2020 г., I о. и др./. Видно от изложените в заповедта
мотиви, мярката цели да постигне промяна в начина на извършване дейността в
конкретния търговски обект, като прекият резултат е правилно отчитане на
дейността, а индиректният - недопускане вреда за фиска. В случая се касае за
законоустановена цел, тъй като нормата на чл. 22 от ЗАНН предвижда налагане на
принудителни административни мерки за предотвратяването и преустановяването на
административни нарушения. Уредената в чл. 186 ал. 1 т. 1 б. «а» от ЗДДС принудителна
административна мярка "запечатване на обект" е насочена към постигане
именно на такава превантивна цел, доколкото към момента на постановяването й «***»
ЕООД не е преустановило дейността си в търговския обект, т. е. съществува
възможност за извършването и на друго нарушение, свързано с неиздаване на
документ за извършено плащане. В случая издадената заповед цели именно това, с
оглед защита интересите на държавния бюджет от правилно отчитане на продажбите
и определяне размера на публичните задължения.
По изложените мотиви съдът приема, че
оспорената заповед е издадена от компетентен орган, в определената форма, при
спазване на процесуалните правила, в съответствие с материалните разпоредби и
целта на закона, поради което по отношение на нея не са налице основанията по
чл. 146 от АПК за отмяната й и жалбата следва да бъде отхвърлена като
неоснователна.
При този изход на делото искането на
представителя на ответника за присъждане на направените по делото разноски за
юрисконсултско възнаграждение се явява основателно, съгласно разпоредбата на чл. 143 от АПК и
чл. 78, ал. 8 от ГПК във връзка с чл. 144 от АПК. На
осн. чл. 24 от Наредбата за заплащането на правната помощ във вр. с чл. 37, ал. 1 от Закона за правната помощ и с оглед невисоката фактическа и правна сложност на
делото, съдът ще осъди жалбоподателя да заплати на ответника юрисконсултско възнаграждение
в размер от 100 лева.
Водим от горното и на основание чл. 172 ал. 2
от АПК, съдът
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на „***“ ЕООД,
ЕИК: ***, със седалище и адрес на управление с. Баланите, общ. Габрово,
представлявано от управителя Д. Д.а Ч., против Заповед за налагане на ПАМ № 11378 от 09.01.2023 г. на
Началник отдел „Оперативни дейности“ – Велико Търново в дирекция „Оперативни
дейности“, Главна дирекция „Фискален контрол“ в ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА „***“ ЕООД, ЕИК: ***,
със седалище и адрес на управление с. Баланите, общ. Габрово, представлявано от
управителя Д.Д.а Ч., да заплати на НАЦИОНАЛНА
АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ – гр. София разноски по делото в размер на 100,00 (сто) лева.
Решението подлежи на касационно обжалване пред Върховния
административен съд в 14-дневен срок от връчването му на страните.
СЪДИЯ:
/Д. Атанасов/