№ 121
гр. Перник, 22.05.2019 година
В И М Е Т О Н А
Н А Р О Д А
Административен
съд–Перник, в публично съдебно заседание проведено на двадесет и пети април
през две хиляди и деветнадесета година, в състав:
Съдия: Слава Георгиева
при съдебния секретар
В. Х., като разгледа докладваното от съдия Георгиева административно дело № 24
по описа за 2019 година на Административен съд–Перник, за да се произнесе взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл.
156 – чл. 161 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс
/ДОПК/.
Образувано е по жалба на „***“ ООД, с ЕИК ***, със
седалище и адрес на управление: гр. *** представлявано от управителя Д.Г.Д.,
чрез адвокат В.Т.,*** срещу Ревизионен акт №
Р-22001417006738-091-001 от 29.05.2018г., издаден от П. Т. П.–възложил
ревизията и А. К. Н.–ръководител на ревизията, който е потвърден с Решение №
1237 от 17.08.2018г. на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно –
осигурителна практика“ *** в обжалваната му част за установени резултати по
ДДС, с които на жалбоподателя е отказано право на приспадане
на данъчен кредит в общ размер на 139 724,56 лв. за данъчните периоди
07/2013г., 09/2013г., 10/2013г., 11/2013г., 12/2013г., 01/2014г., 03/2014г.,
06/2014г„ 07/2014г., 08/2014г., 09/2014г., 11/2014г., 12/2014г., 02/2015г.,
03/2015г., 05/2015г., 06/2015г., 08/2015г., 09/2015г., 10/2015г., 11/2015г.,
12/2015г., 01/2016г., 03/2016г., 06/2016г., 07/2016г., 08/2016г., 09/2016г.,
11/2016г., 12/2016г., 01/2017г., 03/2017г. 05/2017г., 06/2017г., 07/2017г. и
08/2017г., ведно с начислените лихви за просрочие в
размер на 38 964,94лв., по 51 фактури за доставки на услуги, издадени от „***“
ООД с ЕИК *** и по 3 фактури за наем на автомобил от ***с ***и по фактура за
хотелски услуги от ***.
В жалбата се
излагат доводи, че така издадения РА, потвърден с решението на директора на
Дирекция „ОДОП“ *** е постановен при неправилно приложение на материалния
закон. Позовават се на практика на СЕС. Прави се искане РА, потвърден с решение
на директора на Дирекция „ОДОП“ ***, да се отмени изцяло като незаконосъобразен,
в частта с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит и за
начислените лихви.
В съдебно
заседание на 25.04.2019г. процесуалния представител на жалбоподателя адв. Н. И., от АК-*** поддържа изцяло подадената
жалба и пледира да се отмени издадения РА, в оспорената част, потвърден с
решението на директора на Дирекция „ОДОП“ ***, като постановен при неправилно
приложение на материалния закон. Подробни доводи развива в писмени бележки.
Претендира присъждане на направени съдебни разноски по приложен списък.
В проведеното
съдебно заседание на 25.04.2019г. ответникът по жалбата – директора на Дирекция
„ОДОП“ *** за представител изпраща гл. юк. М.С.Оспорва
жалбата, като неоснователна и недоказана. Пледира жалбата да се отхвърли. Прави
възражение за прекомерност на претендираното за присъждане
адвокатско възнаграждение. Претендира присъждане на юрисконсултско
възнаграждение.
Окръжна
прокуратура-Перник, редовно уведомена не изпраща представител в настоящото
производство и не изразява становище по жалбата.
Административен съд–Перник, в настоящия съдебен състав, след като обсъди
доводите на страните и прецени приетите по делото писмени доказателства, приема
за установено от фактическа страна следното:
Жалбата е процесуално допустима, като подадена от лице
с активна процесуална легитимация в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, поради което следва да се разгледа по изложените в
същата доводи.
Разгледана
по същество жалбата е неоснователна.
Със
Заповед № Р-22001417006738-020-001/ 09.10.2017г. П. Т.П.,
на длъжност началник сектор „Ревизии" при ТД на НАП *** е възложила извършване на ревизия на „***" ООД
за определяне на задълженията по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за
данъчните периоди от 24.06.2013г. до 31.08.2017г. Със заповедта са
определени лица, които да извършат ревизията, както е определен и срок за
извършването й. Заповедта е връчена по реда на чл. 29, ал. 4 от ДОПК на
13.10.2017г. на декларирания електронен адрес на дружеството. На основание чл.
114, ал. 1 от ДОПК, считано от тази дата започва да тече определеният 3-месечен
срок за извършване на ревизията.
На
основание чл. 113, ал. 3 и чл. 114, ал. 2 от ДОПК със Заповед за изменение на
ЗВР №Р-22001417006738-020-002/08.01.2018г., срокът за извършване на ревизията е
бил продължен, като е определен краен срок за приключването й до 13.03.2018г.
Заповедта е връчена на електронния адрес на дружеството на 08.01.2018г.
Заповедите
са издадени от П. Т.П., на длъжност началник сектор „Ревизии" при ТД на
НАП-***, оправомощена на основание чл. 11, ал. 3 от
Закона за Националната агенция за приходите във връзка с чл. 112, ал. 2, т. 1
от ДОПК със Заповед №РД-01-803/07.06.2017 г. на директора на ТД на НАП-***,
приложена по делото.
Съставен
е ревизионен доклад № Р-22001417006738-092-001/29.03.2018г., връчен по
електронен път на 03.04.2018г. В него е
установено от проверяващите органи по приходите, че дружеството –
жалбоподател е вписано в Търговския регистър на Агенцията по вписванията на
24.09.2012г. като ЕООД с наименование ***, с управител Д.Г.Д., с посочен
предмет на дейност. Дружеството е регистрирано по реда на ДОПК на 24.09.2012г.,
а регистрацията му ЗДДС е от 24.06.2013г. Дружеството е декларирало, че през
ревизирания период извършва различни видове работи, осъществявани чрез въжен
достъп – почистване на фасади на сгради, външно почистване на сгради и
прозорци, боядисване на фасади, монтиране на покривни системи и системи за безопастност, височинна работа на трудно достъпни места и
други подобни. Счетоводството на дружеството се осъществява в съответствие с
изискванията на Закона за счетоводството и при съобразяване с основните
счетоводни принципи. През ревизирания период са декларирани извършени услуги по
чл. 21, ал. 2 от ЗДДС с място на изпълнение на територията на друга
държава–членка, а именно работа чрез въжен достъп към дружества, регистрирани в
Република Франция. Основно дейността е извършвана в Република Франция, в района
на Париж и прилежащите му околности. Възложители на извършваните работи са
дружества, с които ревизираното дружество има сключени рамкови договори през
ревизирания период са SARLAMS, SARLBATREMIUM, EURL ALTAIS, SCIDOS SANTOS MICROPARCK. В издадените от
жалбоподателя фактури, същият е посочил основание за неначисляване на ДДС на
основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. В отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС
дружеството е включило в „Дневниците за покупки“ фактури за получени
услуги-работа чрез въжен достъп от ***ООД, както и хотелски услуги от *** и
наем на автомобили от ***ЕООД. Извършена е насрещна проверка на ***ООД.
Установено е, че „***" ООД е вписано в Агенция по вписванията с предмет на
дейност „Работа чрез въжен достъп, миене на сгради, смяна на стъклопакети,
ремонт на фасади, монтаж на реклами, топлоизолации, саниране на сгради,
търговия със стоки на едро и дребно, търговско представителство и
посредничество, комисионна дейност, извършване на външнотърговска дейност,
организиране и провеждане на обучителни програми. „***" ООД е с ЕИК *** и
е регистрирано по реда на ДОПК на 25.11.2008г., а по ЗДДС на 02.12.2008г. На
28.03.2013г. двете дружества са сключили договор по силата, на който „***"
ООД възлага, а ***приема да извърши работа чрез въжен достъп. Съгласно чл. 2
мястото на изпълнение на договора е Франция, lLLe de France. За процесния период „***“ООД е издало на „***" ООД 51
фактури, с предмет: работа чрез въжен достъп, като във всяка една е посочена
данъчна основа и е начислен ДДС.
Фактурите са отразени в дневниците за продажби на „***“ЕООД, в
съответния данъчен период. Фактурите са придружени с приемо-предавателни
протоколи. В протоколите е посочен период, в които са извършени дейностите чрез
въжен достъп, брой човеко дни, сума за един човеко ден и обща сума, но в тях
няма отразяване къде е станало приемо-предаването на
извършената работа. Протоколите са
двустранно подписани. Ревизията е проследила трудовата заетост на двете
дружества и е приела, че „***“ООД не разполага с необходимия кадрови,
материален и технически ресурс да извърши фактурираните към ***ООД доставки. Не
е доказана реална доставка по 51 фактури, поради което и на основание чл. 68,
ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, поради липса на реално извършени доставки по чл. 9 от ЗДДС на ***ООД не е
признато право на данъчен кредит по 51 фактури издадени от „***“ООД на
стойност-139 618.18лв.. По отношение на упражнен данъчен кредит в размер на
105.69лв. е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 71,
ал. 1, т. 2 от ЗДДС по фактури, издадени от ***и по фактура за хотелски услуги
от ***, тъй като не са представени доказателства за командироване и услугите са
предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.
В срока
по чл. 117, ал. 5 от ДОПК е подадено писмено възражение срещу констатациите,
изложени в РД и са представени допълнителни доказателства. Същото е обсъдено и
преценено като частично основателно по отношение на правните основания довели
до отказ за признаване право на данъчен кредит.
Въз
основа на издадения РД в срока по чл. 119, ал. 2 от ДОПК е бил издаден и
Ревизионен акт № Р-22001417006738-091-001/29.05.2018г., издаден от П. Т.П., на
длъжност началник сектор „Ревизии" при ТД на НАП *** - орган, възложил
ревизията, и А. К. Н., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП ***
- ръководител на ревизията. С РА е установен резултат ДДС за внасяне в размер
на 38 108,93 лв. при деклариран от субекта ДДС за възстановяване в размер на
140 580,57 лв. Разликата произтича от непризнат данъчен кредит в общ размер на
139 724,56 лв. /139 618.18лв.-упражнено право на приспадане на данъчен кредит по 51 фактури, издадени от ***ООД
и 105.69лв. отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени
от ***с ***за наем на автомобили и по фактура за хотелски услуги от ***, и са начислени лихви за забавено плащане в
размер на 38 964,94 лв.. В ревизионния акт са изложени съображения, че мястото
на изпълнение на доставките от страна на
„***“ООД, съгласно сключения договор от 28.03.2013г., е извън територията на
страната, доколкото се касае за предоставена услуга от „***“ООД, която е свързана с работа по фасади
на сгради на територията на Франция и следва да се приложи специалната
разпоредба на чл. 24, ал. 4, т. 1 от ЗДДС. Доставчикът не е имал основание да
начислява ДДС за фактурираните услуги, защото мястото им на изпълнение е във
Франция и съгласно чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък. Съгласно чл.
70, ал. 5 от ЗДДС не е налице право на данъчен кредит, който е начислен
неправомерно. Прието е, че документи, опровергаващи констатациите на
ревизиращия екип относно отказано право на данъчен кредит по фактури издадени
от ***в размер на 80.67лв. и *** в размер на 25.02лв. не са ангажирани, поради
което същите са установени в тези размери.
В срока по чл. 152, ал. 1 от ДОПК издадения РА е
обжалван от ревизираното дружество, в частта, с която е отказан данъчен кредит
и начислени лихви пред директора на Дирекция „ОДОП“ *** при ЦУ на НАП.
С Решение № 1237
от 17.08.2018г., постановено в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК директора на
Дирекция „ОДОП“ *** е потвърдил Ревизионен акт № Р-22001417006738-091-001 от
29.05.2018г. като е споделил мотивите изложени в ревизионния акт.
Посочил е, че дори да са реално осъществени услугите,
на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС ревизираното дружество няма право на данъчен
кредит за данъка, който е начислен неправомерно, тъй като процесните
доставки касаят недвижими имоти, находящи се на
територията на Република Франция. Доколкото с процесните
фактури са документирани доставки на услуги между две български данъчно
задължени лица, страните по тях са приели, че мястото на изпълнение на
доставките е на територията на България и доставчикът е начислили ДДС с данъчна
ставка в размер на 20%, а получателя–ревизираното дружество е упражнило право
на приспадане на данъчен кредит, без да е съобразило факта, че се касае за
доставки на услуги, свързани с недвижими имоти, находящи
се на територията на друга страна-членка – Република Франция. Общото правило за
определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в
разпоредбата на чл. 21, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, съответно в чл. 44 и чл. 45 от
Директива 2006/112/ЕО. Изключение от общото правило се съдържа в разпоредбата
на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, съответно в чл. 47 от Директива 2006/112/ЕО,
която урежда мястото на изпълнение на доставката на услуга, свързана с недвижим
имот, като в тези случаи се приема, че това е местонахождението на имота. Мястото на
изпълнение на доставките, фактурирани от „***" ООД, представляващи
предоставени на възложителя „***" ООД услуги, свързани с недвижими имоти
във Франция, безспорно е извън територията на страната. В тази връзка, при
данъчното третиране на процесиите услуги е следвало да се приложи специалната
разпоредба на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, което от своя страна, при
съобразяване разпоредбата на чл. 86, ал. 3 от ЗДДС, да даде основание на „***"
ООД да не начислява ДДС. Данъкът от „***“ООД е начислен неправомерно, поради
което на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС не е налице право на данъчен кредит за
данък, който е начислен неправомерно. Въз основа на тези аргументи по-горестоящия орган е приел, че по спорните фактури, издадени от „***“ ООД с ЕИК *** на настоящия жалбоподател
не възниква право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС,
съответно не възниква право на приспадане на данъчен кредит
на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за фактурите, издадени от ***и от ***.
В хода на съдебното производство се
допусна и изслуша съдебно счетоводна експертиза, която се изготви от вещото
лице П.К.. Заключението като обективно, компетентно дадено и
неоспорено от страните се прие като годно доказателство и се цени. От него се установява, че „***“ ООД с ЕИК *** са отразили в дневниците за продажби процесните 51 фактури за данъчни
периоди 06/2013г., 07/2013г., 08/2013г., 09/2013г., 10/2013г., 11/2013г.,
12/2013г., 01/2014г., 02/2014г., 03/2014г., 04/2014г., 05/2014г., 06/2014г.,
07/2014г., 08/2014г., 09/2014г., 10/2014г., 11/2014г., 12/2014г., 01/2015г.,
02/2015г., 03/2015г., 04/2015г., 05/2015г., 06/2015г., 07/2015г., 08/2015г.,
09/2015г., 10/2015г., 11/2015г., 12/2015г., 01/2016г., 02/2016г., 03/2016г.,
04/2016г., 05/2016г., 06/2016г., 07/2016г., 08/2016г., 09/2016г., 10/2016г.,
11/2016г., 12/2016г., 01/2017г., 02/2017г., 03/2017г., 04/2017г., 05/2017г.,
06/2017г., 07/2017г. и 08/2017г., с идентични
дати, облагаеми стойности и начислен ДДС. Установено е, че за начисления ДДС от „***“ ООД по процесните 51 издадени от него фактури, жалбоподателя е заплатил ДДС в същите
размери, както и в същите размери е ползвания от него данъчен кредит. Със справки-декларации за ДДС за данъчни
периоди от м. 06.2013г. до м. 08.2017г. „***“ ООД е декларирал ДДС за внасяне за
всеки период, посочен в експертизата, като е посочено, че подлежи на ефективно внасяне. Вещото лице е установило, че по отношение на „***“ ООД не е извършвана корекция от органите
по приходите на начисления ДДС. Така даденото заключение кореспондира
напълно със събраните по делото писмени доказателства, поради което и
се цени в цялост.
При
така установените факти, настоящия съдебен състав на Административен съд–Перник
като извърши цялостна проверка за законосъобразността на оспорения индивидуален
административен акт, достигна до следните правни изводи:
Ревизионният акт е издаден от компетентен орган, съгласно чл.
119, ал. 2 от ДОПК и е в предвидената от
чл. 120, ал. 1 и ал. 3 от ДОПК форма. Съдържа всички реквизити съгласно чл.
120, ал. 1, т. 1 – т. 8 от ДОПК. Посочено е името и длъжността на органите,
които го издават, номерът и датата на издаването му, данни за ревизираното
лице, обхвата на ревизията, извършените действия в хода на ревизионното
производство, мотивите за издаването му, разпоредителна част, в която са
определени задълженията на ревизираното лице, пред кой орган и в какъв срок
може да се обжалва и подпис на издателя му. В съответствие с чл. 120, ал. 2 от ДОПК към ревизионния акт е приложен ревизионният доклад, който е неразделна
негова част. Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени след изтичане
на съответните срокове по чл. 117, ал. 1 от ДОПК и по чл. 119, ал. 2 от ДОПК.
Производството, послужило за издаване на
оспорения ревизионен акт е протекло при спазване на предвидените процесуални правила
и не са допуснати нарушения, които да обосновават отмяната му. От съставените
от органите по приходите, в изпълнение на правомощията им, протоколи, които
съответстват на изискванията за форма и реквизити, е видно, че ревизиращият
екип и делегираните служители на данъчната администрация, са провели
производството при спазване на принципите за законност, обективност,
добросъвестност, право на защита и служебно начало. Положили са усилия за
приобщаване на всички относими към предмета на
ревизията доказателства и са осигурили възможност на ревизирания обект да
реализира процесуалните си права. В съдебното производство не са ангажирани
доказателства, от които да се установява нещо различно от обективираните,
в приложените протоколи, действия и изявления. Затова изводът на съда е, че в
хода на административното производство не са допуснати нарушения на
процесуалните правила, които да се приемат за съществени. Следва да се отбележи и това, че от
приобщените доказателства се установява, че заповедта за възлагане на ревизия,
заповедта за нейното изменение, ревизионният доклад и ревизионният акт са
подписани от издателите им с валидни, към момента на подписването, електронни
подписи, положени в съответствие със Закона за електронния документ и
електронния подпис. Доказателства за това са приложени по делото. От изложеното
до тук следва, че оспореният ревизионен акт отговаря на изискванията на закона
за материална компетентност на издателя му, процесуална законосъобразност и
обоснованост.
При преценката си за законосъобразност,
съдът, следва да обсъди съответствието му със материалния закон. От събраните
по делото доказателства по отношение на фактурите за доставки на услуги,
издадени от „***“ ООД
се установява следното:
Съдът намира, че спорът е изцяло правен и се свежда до това, дали в случая сме изправени
пред хипотезата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС и дали се касае
до доставка на услуга с мястото, където се намира недвижимия
имот, по която неправомерно е начислен ДДС от доставчика, съответно за
получателя не е налице право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, каквато е тезата на
органите по приходите,
която се поддържа е в настоящето производство.
Съдът
намира, че мястото на извършваните услуги – работа чрез въжен достъп е извън
територията на страната, а именно Република Франция, представляващи работа по
недвижими имоти, свързани с тяхното почистване на фасади, подмяна на покривни
конструкции, външно почистване и други. В случая принципът е данъчното облагане
да бъде извършено в мястото, където се ползват имотите и услугите /Решение на С. от 03 септември 2009 г., R. E., С-37/08,
сб. 2009 г., стр. І-07533, т. 39/ като общото правило
за определяне мястото на изпълнение на доставка на услуга, когато получател по
същата е данъчно задължено лице, видно от чл. 21, ал. 2 от ЗДДС е мястото, където
получателят е установил независимата си икономическа дейност. Съответно
изключението е в разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, съгласно която
мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира
недвижимият имот, когато услугата е свързана с недвижим имот, т.е мястото на
изпълнение на услугата е обвързано с местонахождението на имота. Доставката на
услугите е пряко свързана с недвижимите имоти и следователно същите попадат в
приложното поле на чл. 47 от Директива 2006/112/ЕО, ред. от 01.01.2010г. По делото е доказано, че е налице в достатъчна
степен връзка между извършваните услуги и недвижимата собственост, съответно
мястото, където се намира недвижимата собственост е място на крайното
потребление на услугата. Провоотношенията между
възложителя „***" ООД и подизпълнителя „***" ООД са оформени чрез
сключения между страните договор, в чл. 2 от който изрично е упоменато, че
мястото на изпълнение на договора е Франция. Изпълнителят е удостоверил, че разполага с квалифициран персонал за
осъществяване на договорените дейности. Предаването на работите е оформено чрез
двустранно подписани приемо-предавателни протоколи.
За дължимото заплащане „***" ООД е издало процесните
фактури към „***" ООД. Услугите са свързани с недвижими имоти във Франция
и безспорно са извън територията на страната.
Тезата,
че между доставката на услуги и недвижимия имот трябва да е достатъчно пряка,
за да се приложи чл. 9, § 2, буква (a) от Шеста директива се
застъпва в решение от 3.09.2009 г. по дело C-37/08,
RCI Europe. Такава връзка в случая е налице. Също така и в Решение на С. от 07 септември 2006 г., H. R. G.,
С-166/05, т. 24, под нормата
на чл. 9 (2) от Шеста директива следва да бъдат подведени доставките на услуги,
които имат достатъчно директна връзка с недвижимия имот. Според решението пряка
връзка е налице винаги, когато недвижимият имот е съществен и неизменен елемент
от услугата, и мястото на недвижимия имот съвпада с мястото на крайното
използване на услугата. По разбиране на състава в случая правилно е изследвана
връзката между извършената услуга и недвижимата собственост, поради което и
данъчните органи са достигнали до правилен извод, че в случая е приложима
разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, което е основание „***“ да не
начислява ДДС, съгласно разпоредбата на чл. 86, ал. 3 от ЗДДС. В подкрепа на
горното е и това, че настоящият жалбоподател е сключил рамкови договори с
френски дружества за услуги и е издал фактури на френски данъчно задължени
лица, идентифицирани с регистрационни номера за целите на ДДС, както и че са
приели, че мястото на изпълнение на доставките е на територията на Република
Франция, който факт не се оспорва от жалбоподателя. За тези доставки същият е
посочил чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.
На жалбоподателя бе указано да представи на български език рамковите договори с
френските дружества, но това не бе сторено в хода на съдебното дирене.
Следователно са напълно голословни твърденията му свързани с неизясняване на
въпросите относно кой е предоставил оборудване и каква отговорност е поета. При
наличните доказателства се приема, че извършените услуги са трайно и безусловно
свързани с недвижимите имоти в Република Франция. Доколкото липсва спор и няма
ангажирани доказателства противопоставими на тези
събрани от данъчните органи следва да се приеме, извършените услуги нямат и не
могат да имат самостоятелно значение извън недвижимите имоти, съответно
връзката с недвижимите имоти е пряка и непосредствена. В случая разпоредбата на
чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС има специален
характер и в случаите на колизия с други общи или специални норми, определящи
място на изпълнение при доставка на услуга, например нормата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, ги дерогира.
С оглед изложеното правилно е прието, че услугите
следва да бъдат определени като такива по чл. 21, ал. 4, ал. 1 от ЗДДС, тъй като място на изпълнение
на посочените услуги е мястото, където се намира недвижимия имот, т. е. в
Република Франция. Превъзложените от жалбоподателя на
„***“ООД дейности и предоставени на различни адреси във Франция услуги, по
същината си представляват доставки на услуги с място на изпълнение извън
територията на страната по смисъла на чл. 21, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, за които на
основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява данък. Въз основа на това съдът
намира, че правилно е отчетено от
приходните органи основание по чл. 70, ал. 5 ЗДДС за отказ на правото на
данъчен кредит на настоящия жалбоподател по 51 фактури за доставки на услуги,
издадени от „***“ ООД с ЕИК ***, тъй като ревизираното лице няма право на
данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Не е налице облагаема
сделка, тъй като по
аргумент за противното от чл. 12, ал. 1 от ЗДДС не са облагаеми доставките с
място на изпълнение извън територията на страната. По тях в съответствие с чл.
86, ал. 3 от ЗДДС не се дължи начисляване на ДДС. Начисления данък от ***ООД е неправомерно
начислен, което при действието на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и дисквалифицира
правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. Възникването на правото на приспадане на
данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от
качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /в тази връзка
т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, притежанието на данъчния документ от получателя, съгласно
чл. 71, т. 1 от ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката
/"...действителното извършване на облагаемата сделка..." според т. 30
от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за
икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело
С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на
приспадане фактически състав изключва възникването на правото. В случая не се
установи наличие на облагаеми доставки и следва, че не е възникнало право на
данъчен кредит. Извършената корекция на упражненото от жалбоподателя
право на приспадане на данъчен кредит в размер на 139 618.87 по всички
фактури издадени от ***ООД за ревизионните периоди е при правилно прилагане на
материално правните разпоредби.
Жалбоподателят е упражнил право на приспадане на
данъчен кредит и по отношение на три фактури за наем на автомобил, издадени от ***с
***посочени в СД и включени в данъчен период от 01.09.2016г. до 30.09.2016г. и
в данъчен период от 01.03.2017г. до 31.03.2017г. в размер на ДДС-80.67лв. и по
отношение на фактура издадена от ***, за ползвани хотелски услуги-посочена в СД
и включена в данъчен период от 01.11.2016г. до 30.11.2016г. в размер на
ДДС-25.02лв..
Съгласно
чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е
налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69
или 74,
когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за
дейности, различни от икономическата дейност на лицето. Посочената разпоредба
не се прилага за транспорта и нощувките на командировани от лицето лица,
съгласно чл. 70, ал. 3, т. 7. За да се
обоснове наличието на изключение по чл. 70, ал. 3, т. 7 от ЗДДС, ревизираното
дружество следва да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с
изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС, в който данъкът да е посочен на
отделен ред. Едновременно с това тези разходи следва да са извършени и
документирани в съответствие с изискванията на Наредбата за командировките в
страната и/или Наредбата за служебните командировки и специализации в чужбина,
в които са определени условията за командироване, размерите на командировъчните
пари/пътни, дневни и квартирни/, редът за отчитането им, както и правата и
задълженията на командироващите и командированите. В настоящия случай не са
налице писмени доказателства, доказващи командироване на лица от страна на
ревизираното дружество, поради което в случая е неприложима разпоредбата на чл.
70, ал. 3, т. 7 от ЗДДС, съответно на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС не
следва да се признае правото на данъчен кредит на настоящия жалбоподател по
издадените три фактури за наем на автомобили.
Услугите
за хотелско настаняване и наем на автомобил биха могли да се третират и като
предназначени за представителни или развлекателни цели, за които е налице
ограничението, предвидено в чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Съгласно чл. 62, aл. 1 от Правилника
за приложение на ЗДДС такива са: нощувки, включително хотелско настаняване,
организиране на развлекателни мероприятия, екскурзии и др. подробно изброени в
посочената правна норма. Според правилото на чл. 62, ал. 2 от ППЗДДС ал. 1 не
се прилага по отношение на организиране на симпозиуми, конгреси, конференции и
др. подобни мероприятия, които са пряко свързани с представяне или тестване на
предлаганите от лицето стоки и услуги в рамките на независимата му икономическа
дейност. За да се приложи визираното изключение на чл. 62, ал. 2 от ППЗДДС,
жалбоподателят следва да разполага с доказателства, относими
към посочените в нормата условия и в негова тежест е да ангажира такива. С
оглед на това, че ревизираното лице не ангажира доказателства, обосноваващи
наличие на обстоятелство по смисъла на чл. 62, ал. 2 от ППЗДДС за отпадане на
ограничението по чл. 62, ал. 1 от ППЗДДС във връзка с чл. чл. 70, ал. 1, т. 3
от ЗДДС, то правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите от ***АД и ***ЕООД
не е налице за „***" ООД и напълно основателно е отказано правото на
данъчен кредит. След като е отказано правото на данъчен кредит в съответствие и на основание чл. 175, ал. 1 от ДОПК във връзка с чл. 1 от
ЗЛДТДПДВ правилно са начислени лихви за забава в посочения размер.
Директива 2006/112
не съдържа правила, а СЕС е постановил, че за да се осигури неутралитета на
ДДС, държавите членки следва да предвидят във вътрешния си правен ред,
възможността да се коригира фактуриран данък, който не е следвало да бъде
начислен, при положение, че издателят на фактурата докаже своята
добросъвестност. Същевременно е постановил, че когато е отстранен риска от
загуба на данъчни приходи, принципът на неутралитет на ДДС изисква,
фактурираният ДДС, който не е следвало да бъде начислен, да може да се
коригира, без държавите членки да могат да поставят тази корекция в зависимост
от добросъвестността на издателя на фактурите. За да се приложат така установените
правила е необходимо на първо място данъкът да не е следвало да се начислява и
освен това издателят на фактурата да е доказал своята добросъвестност. От
значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен
правомерно. В конкретния случай, по процесните
фактури издадени от „***“ООД, не е следвало да се начислява ДДС, тъй като
доставките не са облагаеми и съответно ДДС е начислено неправомерно.
По отношение на твърденията в жалбата,
че за периода на ревизията са издавани актове за прихващане и възстановяване, с
които ефективно са възстановявали деклариран от дружеството ДДС за
възстановяване формиран от доставките от „***“ООД ще се посочи, че спор в тази
връзка не се формира с оглед нарочното изявление на страните в съдебно
заседание. Издадените актове за прихващане и възстановяване по фактури издадени
от ***ООД, са отразени в 35 данъчни
периода и са относими към същите данъчни периоди. С влязлото в сила изменение на
разпоредбата на чл.
129, ал. 3 от ДОПК, считано от 19.12.2007г., е уредено, че независимо от
извършеното прихващане или възстановяване, задълженията за данък подлежат на
установяване чрез извършване на ревизия.
Тази разпоредба действа занапред, понеже законодателят не й е придал обратно
действие и е приложима и в настоящия случай, тъй като всички АПВ са издадени след посоченото изменение,
видно от направените изрични вписвания в ревизионния доклад. Заповедта за
възлагане на ревизията, РА и АПВ са издадени след 19.12.2007г., поради което
изменението на чл.
129, ал. 3 от ДОПК /ДВ, бр. 108/07г./ е приложимо и процесният
РА се явява издаден от материално компетентен орган. Задълженията подлежат на
установяване чрез ревизия, точно както е процедирано
в случая.
Изложените аргументи за двойно данъчно
облагане съотнесени към конкретиката
на казуса са изцяло неоснователни.
Въз основа на изложените аргументи се налага изводът,
че за процесните фактури за доставки на услуги,
издадени от „***“ ООД с ЕИК *** и от ***АД по фактура за ползване на хотелски
услуги и ***ЕООД по фактури за наем на автомобил за настоящия жалбоподател
не е възникнало правото на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и чл. 70, ал. 1, т. 2
от ЗДДС, поради което така постановения отказ е законосъобразен.
С оглед на
изложените мотиви настоящия съдебен състав намира, че обжалвания Ревизионен акт № Р-22001417006738-091-001
от 29.05.2018г., издаден от П. Т.П.–възложил ревизията и А. К. Н.–ръководител
на ревизията, който е потвърден в обжалваната част с Решение № 1237 от
17.08.2018г. на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна
практика“ *** се явява правилен и законосъобразен, поради правилното
приложение на материалния закон, с оглед на което така подадената жалба
отхвърля като неоснователна.
Относно
разноските:
С оглед изхода
на делото направеното искане от страна на процесуалния представител на
жалбоподателя за присъждане на направените съдебни разноски е неоснователно.
С оглед изхода
на делото и на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК, във връзка с чл.
8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските
възнаграждения направеното искане от страна на процесуалния представител на
ответната страна главен юрисконсулт М.С. за присъждане на юрисконсултско
възнаграждение следва да се уважи, като жалбоподателя заплати на ответника
сумата от 4 317.00/четири хиляди триста и седемнадесет/ лева.
Водим от
изложеното и на основание чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът
Р Е Ш
И :
ОТХВЪРЛЯ жалбата на *** ООД, с ЕИК ***, със седалище и адрес на управление: гр. ***,
представлявано от управителя Д.Г.Д. против Ревизионен
акт № Р-22001417006738-091-001 от 29.05.2018г., издаден от П. Т.П.–възложил
ревизията и А. К. Н.–ръководител на ревизията, който е потвърден с Решение №
1237 от 17.08.2018г. на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно –
осигурителна практика“ ***, с който на жалбоподателя не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ
размер на 139 724.56 лева за данъчни периоди 07/2013г.,
09/2013г., 10/2013г., 11/2013г., 12/2013г., 01/2014г., 03/2014г., 06/2014г„
07/2014г., 08/2014г., 09/2014г., 11/2014г., 12/2014г., 02/2015г., 03/2015г.,
05/2015г., 06/2015г., 08/2015г., 09/2015г., 10/2015г., 11/2015г., 12/2015г.,
01/2016г., 03/2016г., 06/2016г., 07/2016г., 08/2016г., 09/2016г., 11/2016г.,
12/2016г., 01/2017г., 03/2017г„ 05/2017г., 06/2017г., 07/2017г. и 08/2017г., ведно с начислената лихва в размер
на 38 964.94лв. по 51 фактури за доставки на услуги, издадени от „***“ ООД
с ЕИК *** и от ***АД
по фактура за ползване на хотелски услуги и по три фактури
за наем на автомобил от „***“ ЕООД с ЕИК *********, като неоснователна.
ОСЪЖДА ***ООД, с ЕИК ***, със седалище и адрес на управление:
гр. ***, представлявано от управителя Д.Г.Д. да заплати на Дирекция „Обжалване
и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ *** при Централно управление на НАП,
със седалище и адрес на управление: гр. *** съдебни разноски по АД № 24/2019г.
в размер на 4 317.00/четири хиляди триста и седемнадесет/ лева.
РЕШЕНИЕТО може да се обжалва пред Върховния административен съд
на Република България в 14 – дневен срок от връчването му на страните.
Съдия: /п/