Решение по дело №229/2023 на Административен съд - Смолян

Производството е образувано по жалба на "Н. - Ф. - И. И." ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр [община], [улица], ет.*, ап.*, представлявано от управителя И. А. И., чрез пълномощник - адв. Б. К., съдружник в Адвокатско дружество "К. И С." със седалище и адрес: [населено място], [улица], ет.*, със съдебен адрес: [населено място], [улица], ет.* - Адвокатско дружество "К. и с.". Оспорва се Ревизионен акт № Р-16002122004851-091-001/15.05.2023 г., издаден от С. П. П. на длъжност началник сектор - възложил ревизията и В. Г. Г. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, при ТД на Национална агенция за приходите - [населено място].

В жалбата се сочи, че е подадена срещу оспорения РА само в частите му, с които не е признат данъчен кредит в размер общо на 59 582.00 лв. по фактури, издадени от "Т. Б." ЕООД, с [ЕИК], и е начислен допълнителен ДДС в размер на 10 957.38 лв., както и са определени лихви за забава. Жалбоподателят моли да се отмени РА като незаконосъобразен и необоснован в тази му част и да се приеме, че "Н. - Ф. - И. И." ЕООД, с [ЕИК] има право на възстановяване на данъчен кредит в размер на 59 582.00 лв. и същевременно няма установените с него данъчни задължения.

В жалбата се съдържат твърдения, че изводите в РА и потвърдителното решение на директора на дирекция "ОДОП" [населено място] в смисъл, че не са налице извършени реални доставки на стоки по смисъла на чл.6 ЗДДС от страна на "Т. Б." ЕООД и по този начин издавайки данъчни документи с посочен ДДС без да е налице облагаема доставка и данъчно събитие по смисъла на ЗДДС, доставчикът неправомерно е начислил данъка, който ревизираното дружество било приспаднало. Твърди се, че тези констатации в ревизионния акт са изцяло незаконосъобразни. Твърди се, че са налице реално извършени доставки, при което дружеството жалбоподател има право да приспадне данъка за тях. За да се извърши преценка дали е осъществена реална доставка според жалбоподателя е следвало да се прецени дали е налице предвидения в чл.6, ал.1 ЗДДС правопораждащ юридически факт - прехвърлянето на правото на собственост върху стоки. В конкретния случай от събраните в хода на ревизията доказателства били налице данъчни фактури със задължителни реквизити по ЗСч и ЗДДС, транспортни документи и приемо-предавателни протоколи, придружени с кантарни бележки. След като стоките били индивидуализирани, ревизионният акт в тази част бил незаконосъобразен. По отношение на допълнително начисления ДДС, неправилно ревизиращият орган приел, че не са налице доказани ВОД по 3 бр. инвойс фактури и въз основа на това са начислени по тях ДДС, при което се счита, че в тази част издадения ревизионен акт е бил незаконосъобразен.

С оспорения РА № № Р-16002122004851-091-001/15.05.2023 г. не е признат данъчен кредит в размер на 138 772,60 лв., допълнително е начислен ДДС в размер на 10 957, 38 лв. и са начислени прилежащи лихви. Една част от непризнатия данъчен кредит касае облигационни отношения с други търговски дружества, по тази част от него съдът не е сезиран и тя е извън предмета на производство.

В съдебно заседание жалбата се поддържа от адвокат Б. К.- процесуален представител на дружеството-жалбоподател и от управителя И. И.. Сочи се в защитата по същество, че по отношение на това дружество е натрупана постоянна съдебна практика, част от която е приложена по делото. Изложените мотиви в ревизионния доклад не следвало да се вземат предвид, тъй като с гласни доказателства било установено по делото наличието на реални доставки на закупените количества диворастяща гъба от базата на „Т. Б.“ в [населено място], [област]. В хода на ревизионното производство били събрани достатъчно доказателства, че всички доставки са оформени счетоводно по надлежен ред със съответни счетоводни документи. При това положение според адв. К. ревизиращите органи в нарушение на принципа на оправданите правни очаквания с оспорения РА били отказали правото на приспадане на данъчен кредит на дружеството.

Ответникът по жалбата не изпраща представител в съдебно заседание. Постъпила е единствено молба вх. № 2866/20.09.2023г. от гл. юриск. Д. К., с която се претендира присъждане на съдебни разноски. След проведеното съдебно заседание са депозирани писмени бележки по съществото на спора.

След преценка на събраните по делото доказателства, като взе предвид становищата на страните, мотивите на РА и тези в Решение № 278/26.07.2023г. на директора на дирекция „ОДОП“-[област], след съвкупен анализ на установената по делото фактическа обстановка, АССм в настоящия си съдебен състав направи следните фактически и правни изводи:

По допустимостта на жалбата: Тя е подадена от надлежна страна, при наличие на правен интерес от търсената защита, в преклузивния срок за обжалване. Оспорената по съдебен ред част от РА е обжалвана по реда на чл. 152 и сл. ДОПК и по нея има произнасяне н постановеното решение на л. 29 и сл., том І от делото. Преценена така, жалбата се явява процесуално допустима- не са налице отрицателни процесуални предпоставки за нейното разглеждане и съдът дължи произнасяне по същество.

Разгледана по същество жалбата е неоснователна. Това е така по следните съображения:

ПО ФАКТИТЕ:

Началото на ревизионното производство е поставено със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002122004851-020-001/26.09.2022г. от началника на сектор „Ревизии“ при ТД на НАП-[област]. В хода на производството са извършени насрещни проверки на други задължени лица; Насрещна проверка на доставчика „Т. Б.“ ЕООД и „Б.“ ЕООД. След приключване на производството е издаден РД № Р-16002122004851-092-001/12.04.2023г. В този РД на базата на извършен обем от процесуални действия са изложени следните констатации, имащи пряко отношение към спорния предмет:

По отношение на непризнатия данъчен кредит в размер на 59 582 лв. по сделките с „Т. Б.“ ЕООД:

1. През ревизирания период данъчният кредит в частта, в която се оспорва РА произтича от 38 бр. фактури, издадени от 03.12.2021г. до 09.05.2022г. от контрахента „Т. Б.“ ЕООД на обща стойност 59 582 лв. (л. 391-392 от адм.д.№ 229/23г., том ІІ).

2. За данъчен период 01.08.2022г.-31.08.2022г. „Н. Ф.-И. И.“ е приспаднал пълен кредит по посочените 38 бр. фактури. За установяване наличие/липса на доставки по тези фактури от ревизиращия екит е извършена насрещна проверка, за което е съставен ПИНП № П-16001322190230-141-001/10.11.2022г. Извършени са описаните на л. 393-396, том ІІ от делото процесуални действия. Установено е, че предмет на доставка по описаните фактури са само сушени диворастящи гъби: 2 317кг. манатарка, 290 кг. тръбенка, 742 кг. челядинка, 2 кг. майска суха гъба, 526 кг. пачи крак е 2 кг. гъба булка. От „Т. Б.“ ЕООД са представени приемо-предавателни протоколи по всяка фактура за предаденото количество и кантарни бележки. Тези документи са подписани от представители на двете дружества- свид. А. Х. и И. И..

3. За автомобилите, собственост на дружеството, които са посочени като МПС с които са превозвани гъби, по фактурите от „Т. Б.“ ЕООД на дружеството-жалбоподател е изискана разпечатка от АПИ за движението по републиканската пътна мрежа в дните, в които се сочат като дати на извършени покупки. В съдебно заседание също се твърди, че лично И. И. е пътувал със собствени автомобили до [населено място] да получи стоката. За периода 01.12.2021г.-31.12.2021г. са налични 11 бр. фактури за покупка на суха гъба от дружеството-жалбоподател. Издадените от „Т. Б.“ ЕООД фактури са по дати както следва: 02.12.2021г.; 03.12.2021г.; 06.12.2021г.; 07.12.2021г.; 09.12.2021г.; 10.12.2021г.; 13.12.2021г.; 17.12.2021г.21.12.2021г.; 29.12.2021г. и 30.12.2021г. С цел установяване на маршрутите, посочени в пътните листове на автомобилите на дружеството, от АПИ е изискана справка за наличните при тях данни за движение на МПС с рег. Номера както следва: [рег. номер];[рег. номер]; [рег. номер] и [рег. номер]. Анализът на изследваните данни показва, че по посочения в пътните листове на тези МПС маршрут, за целия месец няма движение по направление [населено място]- [населено място].

4. За периода 01.01.2022г.-31.01.2022г. са налични 7 бр. фактури за покупка на суха гъба от дружеството-жалбоподател. Издадените от „Т. Б.“ ЕООД фактури са по дати както следва: 10.01.2022г.; 14.01.2022г.; 23.01.2022г.; 26.01.2022г.; 28.01.2022г.;29.01.2022г. и 31.01.2022г. За този месец също е направен обоснован извод, че няма движение на МПС-собственост на дружеството по маршрут [населено място]-[населено място].

5. За целия период 01.02.2022г.-28.02.2022г. няма записано движение на превозно средство, собственост на дружеството по пътната мрежа на РБ до [населено място] и обратно.

6. В стопанисваната база от „Т. Б.“ ЕООД в [населено място], общ. [област], Стопански двор е установено от проверка, извършена на 28.02.2022г., че към този момент помещенията и камерите за сушене били празни, без налична съхранявана сушена гъба, като машините не работели. За този месец е представена само една фактура, по която е приспаднат данъчен кредит- № ********** от 21.02.2022г.

7. За периода 01.03.2022г.-31.03.2022г. има издадена една фактура- № ********** от 31.03.2022г.за покупка на гъба с приспаднат данъчен кредит в размер [рег. номер]., като за този месец също няма записано движение на някое от посочените МПС до [населено място] и обратно.

8. Същите изводи са направени и за периода 01.04.2022г.-30.04.2022г., за който период са издадени 10 бр. фактури.

9. От представените и съдържащи се в том. ХІІ от делото разпечатки е видно, че л.а. „Ф. Д.“ с рег. № [рег. номер] през м. май 2022г. има засечено движение на три дати- 03.05.2022г.; 13.05.2022г. и 28.05.2022г. , като няма засечено движение по маршрута към [населено място] по посочения от И. И. маршрут. За този месец има издадени фактури за покупка на гъби от това дружество за датите 03.05.2022г. ;05.05.2022г.;07.05 2022г.и 09.05.2022г. Иначе казано, на датите на които се сочи извършена покупка, И. И. не е пътувал до [населено място] за да получи стока, както се твърди. Няма регистрирано движение по този маршрут и на никое от останалите МПС.

10. На база горните изследвания е направен извод, който се приема от съда, че от създадените пътни листове за доказване на транспортирането на закупените гъби от [населено място] за нито един пътен лист, не се доказва посоченият в него маршрут.

11. От прегледа на представените от ревизираното лице документи проверяващите установили, че към всяка фактура, издадена от „Т. Б.“ ЕООД е приложен фискален касов бон, като за повечето от тях плащането не било извършвано в този момент, а по-късно, при което датата на издаването му не съвпада с тази на фактурата.

12. При анализа на документално преработените количества гъби в базата на „Т. Б.“ в Стопански двор на с.- Б., съпоставен с отработените човекодни за съответните периоди е обоснован извод, че за м. декември 2021г., януари, март, април и и май 2022г. липсва материален ресурс за такава реализация, при което документалното оформяне е неправдоподобно и компроментира твърдението за реалност на сочените доставки, поради което с РД не е признато правото на приспадане на данъчен кредит за сумата 59 582 лв.

В съдебно заседание за установяване на обстоятелства, от които дружеството-жалбоподател черпи благоприятни за себе си правни последици са разпитани като свидетели А. Х. и И. К.. Първата е упълномощено лице на контрагента „Т. Б.“, а втората е работник в базата в Стопански двор на [населено място]. Те установяват, че от края на 2021г. до средата на 2022г. И. И. ходил многократно и вземал между 10-15 кашона гъби. Съдът не дава вяра на показанията на тези свидетели, тъй като те са в противоречие с множество писмени доказателства, събрани в хода на проведеното ревизионно производство. Маршрутите, посочени в пътните листове за движението на автомобилите, с които е извършвана доставката са описани от представител на дружеството, а не от трето лице. Извършен е анализ на множество доказателства от пътните камери на АПИ, които не установяват движение на тези автомобили на посочените дати по този маршрут. Тези доказателства съдът цени като по-обективни от свидетелските показания и при констатираното противоречие не дава вяра на гласните доказателства. Представените писмени доказателства са по-достоверни и от гледна точка на преценката, че те хармонират и с други писмени доказателства- липсата на разходи за горива на автомобилите, липсата на установени командировъчни разходи с които са извършвани доставките, който факт макар и второстепенен и косвен, дава основание за вяра на тези доказателства при установената колизия с гласните. По тази причина съдът при изграждането на фактическата обстановка по делото и в съответствие с вътрешното си убеждение формира извод, че не е налице реалност на доставките, предмет на приспаднатия данъчен кредит. По делото се съдържат и други косвени доказателства, които обосновават този извод, който е достоверен. Очевидната нужда на дружеството-жалбоподател да осигури произход на стоките, предмет на своята търговска дейност, е обективирала необходимостта от изрядно документално оформяне на мними покупки на диворастяща гъба. Не е нелогично изложеното в РД , че „Н. Ф.-И. И.“ ЕООД е разполагало с берачи на гъби в цялата страна, предимно от ромски произход, които предпочитат при риска да не получават социални помощи, предаваните от тях диворастящи плодове да бъдат изкупувани без документално оформяне.

При тези фактически твърдения и събрани по делото доказателства настоящият съдебен състав приема, че не е налице реалност на доставките на сушена диворастяща гъба по посочените 38 бр. фактури.

По отношение на допълнително е начислен ДДС в размер на 10 957, 38 лв. съдът приема за установено от фактическа страна следното:

S. P. d. M.- населеното място, което е посочено като адрес на доставката за логистичната компания „ A. B.“ е с географски координати 41є32 ′N: 02є56 ′Е. По делото са представени пътни листове за извършени ВОД на 13.08.2022г. и 26.06.2022г. за посочената логистична компания. При проверка на съдържанието на пътните листове от съда в нито един от тях не се установява описание на населено място, което да се намира в непосредствена близост до тези географски координати.Проверката е извършена от съда по описание на населените места, посочени в пътните листове. При въвеждането им в Google Earth, нито едно от описаните населени места не съвпада като географски координати с мястото на доставката. Проверката на доказателствата е извършена по този начин, в случай че населеното място S. P. d. M. е описано в пътните листове с друго наименование. Изводът от проверката на тези доказателства е, че посочените МПС на указаните в ЧМР дати на доставка не са посещавали логистичната база на „ A. B.“.

Освен това в хода на ревизионното производство са събрани от ревизиращия екип доказателства за движението на МПС, които според „Б.“ ООД са извършили процесните ВОД. От тези доказателства се установява по несъмнен и категоричен начин, че на посочените дати- 13.08.2022г. и 26.08.2022г. , на които по документи е декларирана извършена ВОД от „Н. Ф.- И. И.“ ЕООД, МПС с рег № [рег. номер]/[рег. номер]-за първата дата и МПС с рег № [рег. номер]/[рег. номер] за втората са се намирали на територията на [държава]. Иначе казано на тези дати, тези МПС не са се намирали в S. P. d. M., следователно не са могли да извършат ВОД.

Съдът дава вяра на тези доказателства, тъй като кореспондират с останалите такива- в ЧМР в клетка 24 липсва подпис на лицето, приело доставката по разбираеми причини.

С оглед установеното съдът приема от фактическа страна, че процесните ВОД са фиктивни, т.е. те не са реално извършени, а са оформени единствено документално.

Относно документалното оформяне на сделките съдът приема наличието на представените документи, но предвид противоречието им с останалите доказателства, по-точно с липсата на доказателства приема, че те са съставени единствена за да дадат данъчно предимство на дружеството-жалбоподател. По тази причина не беше допусната и поисканата СИЕ, тъй като тя не би внесла допълнителна яснота в казуса.

При така установената фактическа обстановка съдът приема от правна страна следното:

По частичното оспорване на издадения РА относно непризнат данъчен кредит в размер на 59 582 лв. по издадени 38 бр. фактури, в които е отразена за покупка на гъби от „Т. Б.“ ЕООД:

В съответствие с приетата по-горе фактическа обстановка, правните изводи на съда се изграждат върху приетото, че в случая не е налице реална доставка на закупени сушени диворастящи гъби от складовата база на контрагента. За всички дни, през които се твърди, че И. И. е посетил складовата база за да натовари закупените кашони с гъби, по посочения от него маршрут не се е движила нито една от колите които той посочва, а за част от периода (м. февруари 2022г.), в складовата база дори не са били съхранявани сухи гъби, като това се установява дори от свидетелските показания на свид. Х..

След като сделката е само документално отразена, а всъщност е фиктивна, правилно и законосъобразно с издадения РА не е признато приспадането на данъчен кредит в оспорения размер- 59 582 лв. Съгласно нормата на чл. 70, ал.5 ЗДДС не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон, в случая за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка от данъчно регистрирано лице. Неправомерното начисляване не се предполага и подлежи на доказване от администвативния орган, осъществяващ ревизионното производство. Ревизираното лице пък, като субект, черпещ благоприятни за себе си правни последици от приспадането на данъчния кредит следва да докаже при условията на пълно и главно доказване настъпването на правнорелевантните факти от сложния фактически състав на чл. 71 ЗДДС. Цитираната правна норма регламентира елементите на фактическия състав на възникване правото на данъчен кредит. Лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато е изпълнило едно от условията, посочени в т.1-11. В разглеждания случай се касае за хипотезата на т.1- дружеството представя данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които е получател.

Националната съдебна практика и практиката на СЕС еднозначно приемат (Решение от 6 [община] 2012 г. по дело С-324/11, Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и др.), че добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. Непредставянето на доказателства за обезпеченост за изпълнение на доставката от страна на преките доставчици, при наличието на данни за безспорно изпълнени услуги, не следва да лишава ревизираното дружество от предоставеното му от закона право на данъчен кредит в размер на начисления ДДС по издадената фактура. В случая няма основания за приемането на това правно разрешение, тъй като естеството на привидната доставка предполага елемента на узнаване за нея и от лицето, ползващо се от приспадането на данъчен кредит, в случая от представителя по закон на дружеството-жалбоподател.

При тези изводи в тази част жалбата е неоснователна и следва да бъде отхвърлена.

По отношение на допълнително начислен ДДС:

В случая начисляването на сумата 10 957,38 лв. произтича от издаването на 3 бр. фактури, с предмет вътрешно общностна доставка на сухи гъби манатарка, челядинка, булка, пачи крак с получатели три дружества в Кралство [държава], по които е приложена нулева данъчна ставка. За да е налице основания за прилагане на такава нулева ставка, нормата на чл. 7 ЗДДС приема, че допустима в хипотезата, в която се извършва доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, и е предоставил идентификационния си номер по ДДС на доставчика.

С оглед фактическата обстановка, приета по-горе от съда следва да се отбележи, че по делото не е представен транспортен документ, доказващ, че стоките са получени от друго лице на територията на Кралство [държава]. Това е така по силата на нормата на чл. 45 ППЗДДС, тъй като не се твърди противното на тезата, че транспорта е отразен като извършен от „Б.“ ООД за сметка на „Н. Ф.-И. И.“ ЕООД. Представените ЧМР не съдържат този реквизит, което като правна последица сочи на неизпълнението на условието на посочената правна норма. Извън горното, това условие не би могло да бъде изпълнено, тъй като по делото са събрани доказателства, че на датата на доставките превозните средства, с които е отразено изпълнението са се намирали на територията на РБ. С оглед горното правилно е прието, че по отношение на тези сделки не може да се приложи нулева данъчна ставка и е начислен дължимия ДДС.

Относно начислените с РА прилежащи лихви върху установените задължения: Тези задължения са акцесорни, те следват съдбата на основните данъчни задължения. След като не е налице основание за приспадане на данъчен кредит и е налице задължение за плащане на ДДС, то от момента на възникване на задължението се дължи и лихва върху него. В тази част макар и РА да е оспорен, не се сочат конкретни съображения за незаконосъобразност. В тази част жалбата също е неоснователна.

От адв. К. в съдебно заседание бяха представени съдебни решения на АССм и ВАС по обжалване на друг издаден РА на дружеството-жалбоподател за ползван данъчен кредит от покупка на гъби. Следва да се отбележи, че тези съдебни актове не могат да служат като ориентир за правна преценка в настоящия казус, тъй като във всеки отделен случай се извършва самостоятелна преценка на база събраните доказателства за наличие на реална доставка или за документално оформяне на фиктивна такава. По тази причина няма възможност за сходни правни изводи единствено на база на ревизирания субект и идентичния произход на установените задължения- от търговия с диворастящи гъби.

По разноските:

Нормата на чл. 161, ал.1 ДОПК регламентира, че на администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. В случая предвид неоснователността на жалбата присъждане на такива разноски се дължи, изчислено върху размера на оспорената част от ревизионния акт, т.е върху сумата 70 539,38лв. Съгласно нормата на чл. 8, ал.1 вр. чл. 7, ал.2,т.4 от НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, размера на дължимото възнаграждение е 6 293,15 лв., платими от жалбоподателя „Н. Ф.-И. И.“ ЕООД.

Мотивиран от горното АССм в настоящия си съдебен състав

Р Е Ш И :

ОТХВЪРЛЯ жалбата на "Н. - Ф. - И. И." ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр [община], [улица], ет.*, ап.*, представлявано от управителя И. А. И., чрез адв. Б. К., АК-[област], подадена срещу Ревизионен акт № Р-16002122004851-091-001/15.05.2023 г., издаден от С. П. П., началник сектор - възложил ревизията и В. Г. Г., главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, при ТД на Национална агенция за приходите - [населено място], в частите му, с които не е признат данъчен кредит в размер общо на 59 582.00 лв. по фактури, издадени от "Т. Б." ЕООД, с [ЕИК], и е начислен допълнителен ДДС в размер на 10 957.38 лв., ведно с определени лихви за забава.

В останалата част Ревизионен акт № Р-16002122004851-091-001/15.05.2023 г. не е обжалван по реда на чл. 156 и сл. ДОПК.

ОСЪЖДА "Н. - Ф. - И. И." ЕООД, с [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр [община], [улица], ет.*, ап.*, представлявано от управителя И. А. И., чрез адв. Б. К., АК-[област] да заплати на НАП [населено място] разноски по делото в размер на 6 293,15 лв.

Решението подлежи на обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните пред Върховен административен съд.