Решение по дело №913/2022 на Административен съд - Хасково

Производството е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по жалба от Д.Н.М. ***, подадена чрез адв. Я.С. от САК, против Ревизионен акт № Р-16002621002818-091-001/16.06.2022г., издаден от органи по приходите, с който на основание чл.19 от ДОПК е установена отговорността на М. за задължения на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, потвърден с Решение № 381/26.08.2022г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ЦУ на НАП – Пловдив.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на РА. Счита се, че е необоснован, издаден при противоречие с материалния закон и при съществено нарушение на процесуалните правила. На първо място се сочи, че през 2020г. бил издаден РА на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, който влязъл в сила, като в това производство било представено нотариално заверено пълномощно, с което жалбоподателят упълномощил М. Я. да представлява дружеството пред местни и чуждестранни държавни органи, администрация, което обстоятелство ревизионните органи не обсъдили и анализирали. По отношение оспорения РА се определя като невярно твърдението в него за подаване на възражението срещу ревизионния доклад след дадения за това срок. Това възражение било изпратено по пощата и пристигнало в НАП на 09.06.2022г. Доводите за осъществяване на търговска дейност от страна на жалбоподателя чрез множество търговски обекти, не били подкрепени с доказателства. Фактическата обстановка по случая не била изяснена в цялост. РА бил обжалван по административен ред и въпреки посоченото от решаващият орган, че ревизионните органи не изследвали в цялост всички хипотези и не събрали достатъчно доказателства за изпълнен фактически състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК, бил потвърден. Изразява се несъгласие с приобщените в хода на ревизията доказателства и се сочи в тази връзка, че единствената хипотеза, при която ДОПК позволявал приобщаване на събрани доказателства в друго ревизионно производство, била предвидена в чл.63, като в случая предметът и задачата на събраните в предходно производство доказателства не били напълно идентични с тези по текущото производство по издаване на РА. Според съдебната практика, мотивите и изводите на друг орган по приходите, изградени в друго ревизионно производство, били непротивопоставими на ревизираното лице в производството за реализиране на отговорност по чл.19 от ДОПК. В случая всички изводи, възприети от ревизионните органи, почивали на предходно развилото се ревизионно производство спрямо дружеството „А. П. Г. Е.“ ЕООД. Влезлите в сила ревизионни актове, с които били установени задълженията, обвързвали ревизията по чл.19 от ДОПК единствено по отношение на размера на данъчните задължения, подлежащи на събиране.

На следващо място, налице били фактически правни противоречия между РД и РА. Съществувало фактическо противоречие за броя на телефонните номера, за които имало сключени договори между посоченото дружество и „** Б.“ АД, като твърдението от последното дружество противоречало на твърденията на ревизионния орган относно съществували договори за общо над 800 телефонни номера. Въпреки противоречието ревизионните органи приели за доказано правото на собственост върху многобройни телефонни номера, което било необосновано с оглед на това, че предоставените документи били нечетливи и от тях не можело да се направи извод за притежавани над 800 бр. номера. Ревизионният орган посочил, че не били представени всички договори и анекси, но не мотивирал твърдението си с доказателства. Противоречие съществувало и по отношение на „Йетел България“ АД, като ревизиращият орган твърдял, че дружеството имало сключени договори за общо 649 телефонни номера, но „Йетел България“ АД представило единствено копие на договори за общо 72 бр.. Правните противоречия се изразявали в това, че в РД като основание за ангажиране на отговорността на жалбоподателя бил посочен чл.19, ал.1 от ДОПК, а в РА – чл.19, ал.2 от ДОПК, впоследствие директорът на Дирекция ОДОП посочил, че РА следва да бъде потвърден и отговорността да се ангажира на основание чл.19, ал.1 от ДОПК. Смесването на двата фактически състава на отговорността по чл.19 от ДОПК било недопустимо от гледна точка на отговорността относно визираните в посочените алинеи хипотези и правото на адекватна защита на ревизираното лице. Относно отговорността по чл.19, ал.1 от ДОПК се аргументира в жалбата твърдението, че жалбоподателят не знаел, че с укриването и недекларирането на приходи на дружеството, на което бил управител, ще възпрепятства възможността за събирането на задълженията по ЗДДС и ЗКПО. Относно приетото от органите по приходите, че оспорващият изпълнил фактическия състав на чл.19, ал.1 от ДОПК като не представил документи, които му били изискани в хода на ревизионното производство, се сочи, че действията, доказващи ангажиране на отговорността на жалбоподателя, следвало да бъдат изключително свързани с процеса по събиране на задълженията, но тези, извършени по време на ревизионното производство и свързани с установяване на техния размер, не можело да бъдат тълкувани в негова вреда и да бъдат използвани като основание за ангажиране на отговорността му. В тази връзка се изтъква, че административните органи обосновават наличието на укриване единствено с предположения относно поведението на ревизираното лице, включително и неговите мотиви, но не и с конкретни факти или доказателства. Следователно не бил налице вторият елемент от фактическия състав по чл.19 от ДОПК – да е налице поведение на лицето, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител. Третият елемент от отговорността по чл.19 от ДОПК, също не бил налице, доколкото не съществувала причинно-следствена връзка между действията на ревизираното лице и невъзможността за събиране на публичните вземания, като това следвало да се приеме с оглед съдебната практика. Не съществувала обективната невъзможност за събиране на публичните вземания. Освен това, от подадените годишни финансови отчети на дружеството било видно, че през ревизирания период същото не разполагало с никакви материални активи и извършвало търговска дейност на загуба от 2016г. насам, поради което не можело да се приеме, че твърдените извършени действия от жалбоподателя били единствена предпоставка за настъпване на обективната невъзможност за събиране на публичните задължения. От РО не било доказано, че преди извършените от М. действия дружеството разполагало с имущество, от което да можело да бъдат удовлетворени установените публични задължения. Не било изследвано, установено или доказано, че вследствие на възприетите действия на физическото лице юридическото лице не притежавало необходимите парични средства и дълготрайни материални активи, за да покрие публичните си задължения. Не била посочена от органите по приходите конкретна дата, от която А. П. Г. Е.“ ЕООД било прекатегоризирано в „задължено лице с несъбираем дълг“. В тази връзка следвало да се има предвид, че дружеството поначало нямало възможност да изпълнява своите публични задължения, съответно нямало как последващите действия на М. да са единствената и пряка причина, поради която да е настъпила обективна невъзможност за събиране на задълженията. На следващо място, в РД и РА нямало твърдения за извършени от страна на жалбоподателя на отчуждителни сделки с имуществото на фирмата. В съдебната практика било застъпено становището, че прехвърлянето на дружествени дялове след започване на ревизионното производство не може да се тълкува като действие във вреда на ревизираното лице, тъй като не било във връзка с имуществото на дружеството. Заключенията на РО в обратна насока не били мотивирани, тъй като не се посочвали конкретни фактически и правни действия, извършени от физическото лице М.. Визирано било единствено, че жалбоподателят се разпореждал с парични средства, без да било изяснено в какво се изразявали тези разпореждания, както и че дружеството имало възможност да реализира продажби, но такива не били доказани от РО. Не била налице недобросъвестност. Липсата на доказателства и съображения за извършени недобросъвестни действия по плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчуждяване на имущество, включително предприятието на задълженото лице, безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, или на извършени действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и осребряване в полза на третото лице, следвало да се приемат за обстоятелства, водещи до невъзможност да бъде ангажирана отговорността на оспорващия. Предвид гореизложеното РА се явявал немотивиран, поради което не съответствал на изискванията за форма по чл.120, ал.1 от ДОПК.

По изложените съображения се претендира отмяна на РА и присъждане на разноски по делото. В съдебно заседание и в писмени бележки, се излагат допълнителни съображение за незаконосъобразност на РА. Сочи се, че оспорващият участвал изцяло формално в качеството си на управител на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, без да изпълнявал организационни или управленски дейности, без да имал достъп до търговската и счетоводна документация, не декларирал данни пред НАП и не бил запознат с такива. Не се интересувал, нито се е занимавал с дружествените дела. Прави се анализ на събраните в хода на съдебния процес доказателства. Релевира се довод за нищожност на РА, поради неподписването му с КЕП, съгласно изискванията на Регламент (ЕС) №910/2014г. В подкрепа на всичко изложено се цитира съдебна практика.

Ответникът по жалбата – Директор на дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика“ - Пловдив, чрез процесуален представител в съдебно заседание, в писмени молби и защита, оспорва жалбата и я счита за неоснователна. Прави искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение по реда на Наредба №1/09.07.20004г. и възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на пълномощниците на жалбоподателя.

Окръжна прокуратура – Хасково, конституирана в настоящото производството на основание чл.159 от ДОПК, изразява становище за законосъобразност на РА, съответно за неоснователност на жалбата.

Административен съд – Хасково, след като прецени събраните по делото доказателства, ведно с доводите, възраженията и изразените становища на страните, прие за установено следното:

Със Заповед № РД-09-2433/16.12.2019г. (л.115), издадена от директора на ТД на НАП – Пловдив, са определени органи по приходите, които да издават заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113, ал.3 от ДОПК, да издават резолюции за възлагане извършването на проверки, като изпълняват и правомощията по чл.7, ал.3, чл.63, чл.114, ал.2 и чл.119, ал.2 от ДОПК, като Приложение №1 към същата съдържа списък на органите по приходите при ТД на НАП – Пловдив, които при отсъствие на началниците на сектори „Ревизии“ ще изпълняват правомощията им, определени с посочената заповед.

Със Заповед № РД-09-2515/29.11.2021г. на директора на ТД на НАП – Пловдив (л.119) е изменено утвърденото със Заповед № РД-09-2428/13.12.2019г. разпределение по сектори и екипи на органите по приходите от отдел „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Пловдив, като във връзка с определянето на длъжностните лица, които да изпълняват функциите на ръководители на екипи в отдел „Ревизии“, дирекция „Контрол“, считано от 01.12.2021г. е определен нов състав на органите по приходи по сектори и екипи с месторабота в гр.Пловдив и тези с изнесено работно място в офиси в страната, сред които е и офис Хасково.

Не е спорно по делото, че както длъжностното лице, възложило ревизията, така и ревизиращия екип, са служители в ТД на НАП – Пловдив и попадат в обхвата на цитираните по-горе заповеди.

На 14.05.2021г. от С. П. П. на длъжност началник на сектор при ТД на НАП – Пловдив е издадена Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16002621002818-020-001/14.05.2021г. (л.145, приложение I), с която на основание чл.112 и чл.113 от ДОПК е възложено да бъде извършена ревизия на Д.Н.М. ***, ЕГН **********, за установяване отговорността му за задълженията на „А. П. Г. Е.“ ЕООД. Определен е ревизиращият екип и обхвата на ревизията по видове задължения по периоди, а именно: Отговорност за корпоративен данък за периода от 01.01.2015г. до 31.12.2018г.; отговорност за ДДС за периода от 01.12.2015г. до 20.09.2019г., определен е срок за извършване на ревизията – три месеца от връчване на ЗВР.

Със Заповед за изменение на ЗВР от 10.01.2022г. с № Р-16002621002818-020-002/10.01.2022г. (л.179) органът, възложил ревизията, е удължил срока за завършването й – до 08.03.2022г.

ЗВР и ЗИЗВР са били връчени лично на ръка на Д.Н.М., съответно на 08.10.2021г. и на 24.01.2022г. (л.149, 183).

На 18.03.2022г. от органите по приходите, включени в състава на ревизиращия екип, е съставен Ревизионен доклад № Р-16002621002818-092-001, с който са предложили да бъдат установени задълженията на ревизирания данъчен субект по видове и по периоди, подробно посочени в него. Ревизионният доклад е връчен лично на ръка на Д.Н.М. на дата 10.05.2022г., видно от приложената разписка (л.116). На посочената дата М. е попълнил и декларация, с която е определил себе си като лице за контакт по време на ревизията (л.117).

На 16.06.2022г. от С. П. П. на длъжност началник на сектор при ТД на НАП Пловдив – възложител на ревизията, и М. Г. Г. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията, е издаден обжалвания Ревизионен акт № Р-16002621002818-091-001/16.06.2022г., с който са установени задълженията на ревизирания данъчен субект по видове и по периоди, в общ размер на 609 257.20 лв. – главници и лихви. Ревизионният акт е връчен на електронен адрес *** на дата 16.06.2022г. (л.81), ведно с приложенията, сред които и документ за възражение срещу РД – вх.№К7-35/09.06.2022г.

На 04.07.2022г. от Д.Н.М., чрез адв. Я.С., е била депозирана жалба (л.20) до директора на дирекция „ОДОП“ – Пловдив, а последният с Решение №381/26.08.2022г. потвърдил Ревизионен акт № Р-16002621002818-091-001/16.06.2022г. за определена отговорност по чл.19 от ДОПК за задълженията на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, както следва: Отговорност за корпоративен данък за периода от 01.01.2015г. до 31.12.2018г. в размер на 139 060.64 лв. главници и 48 570.27 лв. лихви; отговорност за ДДС за периода от 01.12.2015г. до 20.09.2019г. в размер на 293 723.62 лв. главници и 127 902.67 лв. лихви – общо 432 784.26 лв. главници и 176 472.94 лв. лихви, или всичко 609 257.20 лв.

В решението се сочи, че в РД било записано, че Д.Н.М. бил управител на „А. П. Г. Е.“ ЕООД от 08.05.2013г. до 20.09.2019г., като според ревизиращите органи, лицето укрило известни му факти и обстоятелства, които по закон било длъжно да обяви пред приходната администрация, и за които знаело. Отговорността на физическото лице била ангажирана за това, че с подадени справки-декларации по ЗДДС за всички отчетни периоди от м.12.2015г. до м.09.2019г. били декларирани занижени стойности на ДДС за внасяне, както и бил укрит корпоративен данък за 2015г., 2016г., 2017г. и 2018г. финансови години, като в тази връзка бил издаден РА № Р-16002620000277-091-001/12.10.2020г., поправен с Акт за поправка на РА № П-16002620190591-003-001/23.12.2020г., издадени на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, с които приключила ревизия по ЗДДС за данъчни периоди от 01.12.2014г. до 07.01.2020г. и по ЗКПО за 2014г., 2015г., 2016г., 2017г. и 2018г. и с които били установени задължения по ЗДДС в размер на 356 724.51 лв. главница с 112 178,95 лв. лихва и по ЗКПО – 143 976.44 лв. главница с 34 515.80 лв. лихва, като лихвите били изчислени към 18.11.2020г. При извършената ревизия на „А. П. Г. Е.“ ЕООД било установено, че от дружеството не били отчетени приходи от продажба на услуги във връзка с: договори за посредничество при сключването на застраховки с „ОЗК - ЗАСТРАХОВАНЕ“, съгласно Договор за застрахователно агентство №10100202-5924/20.11.2013г.; извършване на парични преводи чрез платформата ИЗИПЕЙ; комисионерство при предоставянето на телефонни СИМ-карти от името на мобилни оператори – „** Б.“ ЕАД и „Т. Б.“ АД. Във връзка с установени обстоятелства по чл.122, ал.1, т.4 и т.5 от ДОПК и след анализ по реда на чл.122, ал.2 от ДОПК, била определена данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2014г. - 2018г. и данъчна основа на извършените доставки, по които регистрираното лице било изпълнител, формирана от отчетените облагаеми доставки по справки-декларации по ЗДДС и неотчетените приходи. На основание чл.86, ал.1 и ал.2, във връзка с чл.82 от ЗДДС, в резултат на извършения анализ по реда на чл.122 ал.2 от ДОПК била определена данъчна основа, за която се дължало допълнително ДДС. РА, ведно с поправката на РА, издадени на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, не били обжалвани и били влезли в сила към датата на възлагане на ревизионното производство за отговорност по чл.19 от ДОПК на Д.Н.М., и били присъединени към процесния РА, ведно с РД и всички приложения към него. Обжалваният РА бил мотивиран с това, че в качеството му на управител физическото лице знаело за подаването на некоректни данни в СД по ЗДДС за всички ревизирани отчетни периоди и за декларираните задължения за корпоративен данък в по-малък размер, като липсата на деклариране или разликата между декларираното по надлежния ред и действително установеното при ревизията, съставлявало укриване по смисъла на чл.19, ал.1 от ДОПК. Следствието от поведението на лицето по укриване на фактите и обстоятелствата довело до състояние на невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. Налице бил умисъл в действията на М., като била налице връзка между това знание и възпрепятстването на публичния изпълнител за реализиране на способи и мерки за погасяване на задълженията за данъци и осигуровки. Органите по приходите били приели за реализиран и състава на чл.19, ал.2 от ДОПК и като доказателство за това посочили споразумение за съвместна дейност от 01.03.2017г., съгласно което „А. П. Г. Е.“ ЕООД предоставило на „ВИН КОМЕРС ФОРТИЙН“ ЕООД свои СИМ-карти. За проведените разговори „А. П. Г. Е.“ ЕООД издавало фактури, които следвало да бъдат платени по банков път, като от приложени банкови извлечения било установено, че сумите постъпвали по сметка на „АЙ ПИ ГРУП МЕДИКЪЛ“ ЕООД, чийто управител също бил Д.Н.М.. Установено било и че по договор за наем на МПС от „А. П. Г. Е.“ ЕООД били платени 2 086 евро, която сума е била задържана от наемодателя „ЛИОН РЕНТ-А-КАР“ ЕООД като гаранция до връщането на наетия автомобил и след приключване на договора била възстановена по сметка, която не принадлежала на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, а на М. Н. Я., назначен на трудов договор в дружеството за периода 29.10.2014г. - 14.09.2017г. От това бил направен извод, че М. знаел по кои сметки били извършвани описаните плащания, които следвало да постъпят в патримониума на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, след като той бил лицето, подписало договорите и споразуменията и контролирал цялата търговска дейност на дружеството. Посочено е и че при ревизията са били установени недекларирани приходи както следва: за 2015г. – 113 338.15 лв., за 2016г. – 144 752.20 лв., за 2017г. – 347 695.80 лв., за 2018г. – 928 989.53 лв. и е отбелязано, че в РД било записано, че ГФО на „А. П. Г. Е.“ ЕООД били приемани и подписвани от Д.М.. Описано в решението е установено прекратяване на счетоводно обслужване на „А. П. Г. Е.“ ЕООД с „Н.“ ЕООД, станало на 13.08.2019г., като преди това – на 08.08.2019г. бил изготвен приемно-предавателен протокол за предаване на всички счетоводни документи на дружеството, ведно с всички действащи и изтекли договори, по които било страна, счетоводни книга, отчети и др. Отбелязано е също, че във връзка с искане за представяне на документи и писмени обяснения М. бил търсен многократно с цел представяне на документи на дружеството и на данни от проверката за установяване на факти и обстоятелства, но разписките били върнати с гриф „отказва получаване“. Искане било изпратено и на ел. поща, но документи не били получени. Установено било и че в хода на проверка за установяване на факти и обстоятелства били предприети действия за промяна собствеността на дружеството, правната му форма, управителя, адреса за кореспонденция, както и седалището и адреса на управление, на дата 20.09.2019г., като действията били извършени след издаването на 01.08.2019г. на искане за представяне на документи и писмени обяснения и предприелите действия по връчването му. Посочено е, че органите по приходите не са разполагали с надеждни доказателства за наличните ДМА и парични средства в дружеството към датата на продажбата на дяловете и освобождаването на ревизираното лице от отговорност спрямо „А. П. Г. Е.“ ЕООД. Описани са извършените от органите по приходите действия (налагане на обезпечителни мерки – запори, запитвания за предоставяне на информация за наличие на имущество на дружеството, възбрана) във връзка с обективната несъбираемост на задълженията от главния длъжник, като било прието, че „А. П. Г. Е.“ ЕООД не притежавало имущество, което да послужи за обезпечение и реализация, не било участник в приватизационни процедури, не притежавало земеделска и горска техника, земеделски земи, кораби и въздухоплавателни средства, нямало безналични ценни книжа. От публичен изпълнител било извършено категоризиране на задълженото лице „А. П. Г. Е.“ ЕООД, като на база събраните доказателства, както и въз основа на всички факти и обстоятелства, станали известни в производството по събиране и съгласно утвърдени от изпълнителния директор на НАП Указания Хе 20-00-131/11.06.2014г., била определена категоризация на дълга като „несъбираем“.

На следващо място в решението е направен анализ на фактическия състав на отговорността по чл.19, ал.1 и ал.2 от ДОПК и отбелязано, че в конкретния случай органите по приходите направили извод за наличието на основания за прилагане и на двете хипотези на чл.19 от ДОПК. Относно предпоставките за отговорността по чл.19, ал.1 е посочено на първо място, че Д.Н.М. ръководил и контролирал дейността на дружеството в периодите, за които били формирани данъчни и публични задължения на „А. П. Г. Е.“ ЕООД и в които били извършени действия, увреждащи фиска. На следващо място, установено било, че лицето умишлено не отчело всички приходи от продажба на услуги. Установените с РА задължения се явявали укрити, тъй като приходната администрация не могла да узнае за тях преди издаване на ревизионния акт, с който те били вменени като задължения на дружеството. Налице били подадени декларации по чл.25 от ЗДДС от страна на „А. П. Г. Е.“ ЕООД за всички ревизирани периоди, които отразявали нереално ефекта от стопанските операции на юридическото лице, като по този начин били укрити данъци по ЗДДС и ЗКПО. Самият акт на некоректно деклариране на задължения от страна на посоченото дружество показвал причинно-следствената връзка между анализираните елементи на фактическия състав на чл.19, ал.1 от ДОПК, тъй като липсата на данни за възникнали задължения от юридическото лице препятствала събирането на задълженията за данъци по ЗДДС. Администрацията била лишена от изпълнително основание, въз основа на което да проведе евентуално принудително изпълнение с оглед некоректните данни в подадената декларация, която представлявала изпълнително основание, съгласно чл.209, ал.2, т.2 от ДОПК. Нещо повече, ревизираното лице възпрепятствало органите по приходите в хода на ревизията, като не представило исканите документи и счетоводната отчетност на юридическото лице. Приема се в решението, че именно М. е укрил релевантните за коректното данъчно облагане данни, като тези обстоятелства били доказани в хода на ревизията чрез извършени множество насрещни проверки на клиенти и доставчици на дружеството („А. П. Г. Е.“ ЕООД). Лицето знаело за подадените некоректни данни в справките-декларации но ЗДДС и в ГДД по ЗКПО, респективно и за бъдещо определяне на задължения на фирмата за данъци в по-малък размер. Липсата на деклариране или разликата между декларираното по надлежния ред и действително установеното при ревизията, съставлявало укриване по смисъла на чл.19, ал.1 от ДОПК. На следващо място в решението е записано, че органите по приходите са изследвали дали бил изпълнен фактическият състав на чл.19, ал.2 от ДОПК, като в тази връзка решаващият орган посочил, че в хода на ревизионното производство не били установени данни за изплатен дивидент или „скрито разпределение на печалбата“. Налице били данни за разпореждане с парични средства, чрез насочването им към банкови сметки, които не били собственост на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, но тези обстоятелства не били изследвани в цялост и до степен, доказваща безспорно лична облага в полза на ревизираното лице, което да се квалифицирало като изплатен дивидент или скрито разпределение на печалбата. Факт било, че дружеството получател на сумите по договор с „ВИН КОМЕРС ФОРТИЙН“ ЕООД било „АЙ ПИ ГРУП МЕДИКЪЛ“ ЕООД, чийто управител също било Д.М., но това не доказвало умишлено отклоняване на средства. Вероятността за наличие на насрещни вземания и задължения между двете дружества не била изследвана. Идентичен бил случаят с възстановената гаранция в размер на 2 086 евро по договор за наем на МПС. В РА нямало изложени аргументи за умишлено разпореждане с имущество на дружеството, с цел избягване на плащане на публични задължения. Не била коментирана разпоредбата на чл.19, ал.4 от ДОПК относно това, че отговорността на управителя на задълженото лице по чл.19, ал.2 от ДОПК била винаги ограничена до размера на извършеното разпореждане. По така изложените съображения, директорът на ОДОП – Пловдив потвърдил обжалвания пред него РА за установена отговорност по реда на чл.19 от ДОПК за дължимите и невнесени задължения на „А. П. Г. Е.“ ЕООД по РА № Р-16002620000277-091-001/12.10.2020г., поправен с Акт да поправка на РА № П-16002620190591-003-001/23.12.2020г.

Решението е връчено на електронния адрес ***  на дата 26.08.2022г. (л.34 от делото).

Жалбата срещу процесния РА е подадена на 09.09.2022г. (л.35), чрез ТД на НАП – Пловдив и заведена в Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението“ – Пловдив под вх.№94-00-163/12.09.2022г.

Към делото са приложени всички събрани в хода на ревизионното производство доказателства, които бяха обект на запознаване от страна на съда, като се приеха и такива, представени в хода на настоящия съдебен процес.

По делото се назначиха съдебно-компютърна и съдебно-счетоводна експертизи.

Вещото лице по съдебно-компютърната експертиза заявява, че:

1. Обжалваният РА е подписан с КЕП, отговарящи на изискванията на член 26, буква „а“ от Регламент (ЕС) №910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО.

2. Електронните подписи, положени върху РА, били обвързани с имейла на лицата и с парола, която трябвало да въведат при използването им.

3. От направената проверка на използваните за подписване на РА КЕП се виждало, че информация, съгласно изискванията относно предоставената информация на доставчика на удостоверителни услуги за регистрация на физически лица, представляващи юридически лица - “Политика при предоставяне на квалифицирани удостоверения …“, била предоставена и съответно проверена от доставчика на услугата.

4. Документът (РА) не бил променян откакто бил положен КЕП.

5. В „Приложение I“ от Регламент (ЕС) № 910/20, в буква „б“ били описани „набор от данни, които еднозначно представляват издалия квалифицираното удостоверение доставчик на квалифицирани удостоверителни услуги“, като в случая от прегледа на КЕП в оспорените електронни документи се установило, че били включени всички елементи, посочени като минимални.

6. Положените в РА КЕП били „невидими“. За да можело да се видят детайлите трябвало да се използва компютър, с инсталирана подходяща програма като Adobe Acrobat Reader. Подписването на РА с КЕП било видимо на стр. 27 от документа.

7. Електронните подписи, положени върху РА, отговаряли на изискванията за КЕП по смисъла на Регламент (ЕС) № 910/2014.

В съдебно заседание вещото лице заявява, че в периода на издаване на РА КЕП (конкретно на М. Г. Г.) е бил валиден.

По съдебно-счетоводна експертиза вещото лице посочва, че:

1. След като установило какви са данъчните основи по проверяваните фактури от мобилните оператори („Т. Б.“ ЕАД, „Мобилтел“ ЕАД и „** Б.“ ЕАД) и след приспадането на получените отстъпки, е направило сравнение на единствената налична по делото фактура № **********/20.09.2018г., издадена от „А. П. Г. Е.“ ЕООД на „Вини Комерс Фортийн“ ЕООД, като е посочило, че от страна на последното плащания не били извършвани в полза на издателя на фактурата. Отбелязало е, че по делото не е налична нито една друга фактура на „А. П. Г. Е.“ ЕООД за продажба, тъй като, съгласно описаното в РД, по време на ревизията дружеството не представило никакви първични документи и счетоводни справки;

2. Тъй като дейността на дружеството била разностранна – застраховки, разплащания през „Изипей“ и предоставяне на мобилни телефонни услуги, експертът не е могъл да установи на кои клиенти във връзка с коя от дейностите било фактурирано, липсвали първичните документи;

3. Счита, че за фактурите на „Т. Б.“ ЕАД няма записан файл с приложения на представения по делото диск (CD). От прегледа на приложенията към фактурите с диска на „** Б.“ ЕАД се установило, че има описана и приспадната търговска отстъпка.

4. Предвид наличните по делото документи, вещото лице не може да отговори категорично на въпрос 4, но все пак с оглед наличната фактура №**********/20.09.2018г. посочва, че данъчната основа по издадената от „А. П. Г. Е.“ ЕООД фактура следва да е 244.71 лв. без ДДС, а тя била 223.02 лв., т.е. по-малка и то при положение, че не се открили разбивките по три телефонни номера, следователно дружеството фактурирало на загуба;

5. Тъй като вещото лице не успяло да се запознае със счетоводната документация и първичните документи на „А. П. Г. Е.“ ЕООД, не могло да установи какъв е размера на приходите, начислени от дружеството във връзка с отдаването на телефони на свои клиенти. Сумата на приходите по ГДД на посоченото дружество фигурирали в РД по делото, но тъй като били извършвани няколко различни дейности не можело да каже каква част от тези приходи били свързани с издадените фактури от мобилните оператори.

В съдебно заседание вещото лице пояснява, че представеното приложение към обсъжданата фактура не касае месеца, за който е била издадена и не може да изследва дали по същата тази фактура имало отстъпки (т.е. че на практика няма регистрирана печалба за „А. П. Г. Е.“ ЕООД). Отново сочи, че сравняването на фактурите, издадени от последно посоченото дружество към клиенти на мобилни услуги с фактурите на мобилните оператори, за да се установи дали е по-голям разходът и е по-малък приходът или обратното, е невъзможно, тъй като дружеството извършвало и друг вид дейности. Невъзможно било да се установи коя фактура в дневника за продажби за коя услуга точно била издадена без да се видят самите (първични) документи, каквито не били налице в случая.

Съдът кредитира заключенията на вещите лица в съвкупност с останалите писмени доказателства, събрани по делото.

От показанията на свидетеля Н.К.К. – бивш счетоводител на „А. П. Г. Е.“ ЕООД в периода от началото на 2018г. до август 2019г., се установява, че Д.М. не се интересувал от счетоводството на дружеството, комуникацията с него се случвала рядко. Документите във връзка със счетоводството ѝ били предоставяни от служители на фирмата, вкл. и от майката на М..

Свидетелят Т. Т.К. – на длъжност „застраховател“ в „А. П. Г. Е.“ ЕООД в периода от 2014г. до януари 2016г., заявява, че и след посочения период извършвала лични услуги за дружеството, носела фактури в счетоводството, с които преди това Д.М. не бил запознаван, тъй като това не го интересувало. През годините, през които работила във фирмата, М. почти не се прибирал в гр.Х., не го е виждала да подписва документи.

От ответника по делото, наред с административната преписка по издаване на обжалвания РА, се представи и молба с приложение (л.196 и сл.), от което се установяват лицата, подавали декларации по ЗДДС за периода 01.12.2015г. – 20.09.2019г. и по ЗКПО за периода 01.01.2015г. – 31.12.2018г., за „А. П. Г. Е.“ ЕООД. Представена и молба (л.251), към която са приложени доказателства за връчване на РА № Р-16002620000277-91-001/12.10.2020г., издаден на „А. П. Г. Е.“ ЕООД.

Приеха се по делото и множество други доказателства, представени от трети неучастващи в процеса лица, които имат отношение към предмета на спора.

При така установената фактическа обстановка съдът направи следните правни изводи:

Жалбата е допустима. Същата е подадена в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК от лице с правен интерес, насочена е срещу РА, потвърден от решаващия орган, който от своя страна се е произнесъл в срока по чл. 155, ал. 1 от ДОПК.

Разгледана по същество, жалбата е основателна.

При извършване на служебната проверка по чл. 160, ал. 2 от ДОПК съдът констатира, че ревизията е възложена от компетентен орган, видно от приложената Заповед № РД-09-2515/29.11.2021г. на директора на ТД на НАП – Пловдив (л.119), изменена със Заповед № РД-09-2428/13.12.2019г. и е приключила в определения срок. РА изхожда от компетентни органи по чл. 119, ал. 2 от ДОПК – възложителят на ревизията и ръководителят на същата, определен със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16002621002818-020-001/14.05.2021г. на началник сектор при ТД на НАП – Пловдив (л.145, приложение I).

РА е обективиран в писмена форма при спазване на изискванията по чл. 120, ал. 1 от ДОПК като неразделна част от същия е РД, издаден в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. РА и РД са подписани от издателите си с валидни електронни подписи, което се установява от приложените по делото сертификати и от изготвената по делото съдебно-техническа експертиза.

Предвид гореизложеното не се установява да е допуснато нарушение на процесуалните правила по възлагане и извършване на ревизията.

По отношение съответствието на РА с материалния закон, съдът намира следното:

С разпоредбата на чл. 19 ДОПК е създаден особен случай на лична имуществена отговорност на лица, управляващи задължени за данъци/осигурителни вноски субекти – задължени лица по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК. Фактическият състав на разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК включва кумулативно следните елементи: 1. лицето да има качеството на орган на управление или на управител на задължено лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК към момента, към който са установени публичните задължения; 2. да е налице поведение на това лице, изразяващо се в действие или бездействие, чрез което се укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред органа по приходите или публичния изпълнител; 3. причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за събиране на задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски и 4. невъзможност за събиране на публични вземания – данъци и задължителни осигурителни вноски. Тежестта за установяване на всички тези елементи от фактическия състав е на органа по приходите, който следва да докаже същите.

Безспорно установено е и не се спори по делото, че е налице първата предвидена в чл. 19, ал. 1 ДОПК предпоставка, а именно че Д.М. е имал качеството на управител на дружеството – длъжник за процесния период.

Установява се също, че е налице невъзможност дължимите от дружеството „А. П. Г. Е.“ ЕООД данъчни задължения, установени с влязъл в сила РА, да бъдат събрани, предвид изчерпаната възможност за това.

Не се установява обаче да са налице останалите предпоставки по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, за да бъде ангажирана отговорността на жалбоподателя по този ред.

Елемент на фактическия състав по чл. 19, ал. 1 ДОПК е наличието на укриване на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било длъжно да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител. Укриването на факти и обстоятелства, като проявна форма на поведението на субекта на отговорността предполага активно, съзнателно действие. При наличието на законово задължение за лицето, в качеството му на член на орган на управление или управител да обяви определени факти и обстоятелства пред органа по приходите или пред публичния изпълнител, нормата на ал. 1 на чл. 19 ДОПК изисква това лице не просто да не изпълни задължението си за заявяване на фактите и обстоятелствата, а да ги укрие. Неизпълнението, което може да е резултат на различни причини, включително и на небрежност, не е достатъчно, тъй като разпоредбата изисква да е налице волево действие по укриването на тези факти.

В настоящия случай, отговорността на жалбоподателя е ангажирана за това, че с подадени справки-декларации по ЗДДС за всички отчетни периоди от м.12.2015г. до 09.2019г. са декларирани занижени стойности на ДДС за внасяне, както и е укрит корпоративен данък за 2015г., 2016г., 2017г. и 2018г. финансови години. В тази връзка приходния орган е приел, че след като има разминаване между декларираното и действителното, а именно декларирани са по-ниски стойности на дължим ДДС за внасяне и корпоративен данък, то Д.М. съзнателно е укрил определени обстоятелства, които е бил длъжен да обяви.

Този извод съдът не споделя.

Следва да се отбележи, че "действителното" според приходния орган, е установеното с влезлия в сила РА, издаден по отношение на дружеството „А. П. Г. Е.“ ЕООД.

От събраните по делото доказателства и назначената съдебно –счетоводна експертиза се установява, а и не е спорно между страните, че за процесните периоди са подавани своевременно справки-декларации /СД/ по ЗДДС, които са приемани от приходната администрация без да са констатирани разминавания. Не е спорно също така, че в подаваните СД за процесните периоди са декларирани конкретни размери за дължим ДДС, като едва след извършена ревизия на дружеството, приключила с РА № Р-16002620000277-091-001/12.10.2020г., поправен с Акт за поправка на РА № П-16002620190591-003-001/23.12.2020г., е установено, че така декларираните стойности на ДДС за внасяне са занижени, тъй като дружеството не е отчело приходи от продажба на услуги във връзка с договори за посредничество при сключване на застраховки с „ОЗК-Застраховане“, съгласно Договор за застрахователно агентство № IO100202-5924/20.11.2013г., извършване на парични преводи чрез платформата ИЗИПЕЙ и комисионерство при предоставянето на СИМ – карти от името на мобилните оператори „А1 ВЪЛГАРИЯ“ ЕАД и „Т. Б.“ АД, съответно това е довело до укриване на корпоративен данък и неначислен дължим ДДС.

При това положение, макар и да се установява невярно деклариране на дължим ДДС за посочения период, не може да се приеме автоматично, че е налице укриване на факти и обстоятелства по смисъла на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Следва да се отбележи, че целената последица, относима към производството по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, не е данъчно предимство, а настъпването на невъзможност да се съберат задълженията за данъци. Твърдяното укриване на факти и обстоятелства в случая е обосновано с влезлия в сила РА и констатациите по същия, които обаче имат отношение към задълженията на дружеството. Не е обосновано и доказано как поведението на управителя на дружеството, изразяващо се в невярно деклариране, се свързва с невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството.

В РА не са налице и релевантни констатации в горепосочения смисъл по отношение на вменената отговорност за корпоративен данък за периода 01.01.2015 г. – 31.12.2018 г. За същата приходният орган се е позовал на установеното с влезлия в сила РА № Р-16002620000277-091-001/12.10.2020г., поправен с Акт за поправка на РА № П-16002620190591-003-001/23.12.2020г. Отново се касае за невярно деклариране, без да става ясно как то рефлектира върху несъбраемостта на задълженията на дружеството.

Предвид гореизложеното и при невъзприемане на доводите, че декларирането на по-ниски стойности на дължим ДДС за внасяне и корпоративен данък за процесните периоди представлява "укриване на факти и обстоятелства" по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК, съдът счита, че не е налице и причинно-следствена връзка между действията на Д.М. и обективната невъзможност да бъдат събрани задължения за данъци на дружеството. Обусловеността на несъбираемостта на публичните задължения от укриването на фактите и обстоятелствата, е абсолютно необходима предпоставка за възникване на отговорността по ал. 1 на чл. 19 ДОПК, а такава обусловеност в случая не е налице.

Очевидна е липсата на причинна връзка между фактите и обстоятелствата, които се твърди да са били укрити от Д.М. и твърдяната невъзможност да се съберат задълженията на юридическото лице. Неправомерното попълване на СД по ЗДДС или на ГДД, може да е предпоставка за възникване на самите данъчни задължения, но не и за невъзможността те да бъдат събрани. Освен това тази невъзможност трябва пряко и непосредствено да произтича от укриването на факти и обстоятелства, които по закон лицето е било длъжно да обяви пред органа по приходите. Едно задължение става несъбираемо, когато имуществото на дружеството е намаляло в резултат именно на умишлените действия на управителя. От съдържанието на процесния РА не се установява, ревизиращият екип да е изследвал как действията на управителя на дружеството са рефлектирали върху последното, съответно са довели до невъзможност за събиране на процесните задължения.

Следва да се отбележи, че укриването на факти и обстоятелства следва да бъде причината за несъбирането на задълженията. В този смисъл е необходимо да бъде установено имущественото състояние на задълженото юридическо лице по чл. 14, ал. 1 и ал. 2 ДОПК преди и след твърдяното поведение на субекта на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК. В случая ревизиращите органи не са извършили подобно сравнение, а единствено е налице констатация за несъбираемост на задълженията. Обстоятелството, че дългът на „А. П. Г. Е.“ ЕООД е категоризиран като "несъбираем" по никакъв начин не обуславя наличието на този резултат като пряка последица от недобросъвестни действия на управителя на дружеството по чл. 19, ал. 1 ДОПК, т. е. не е доказано, че поведението на субекта на отговорността е единствената причина за несъбирането на данъчните задължения на дружеството.

Предвид обстоятелството, че предпоставките на чл. 19, ал. 1 ДОПК се прилагат само в условията на кумулативност и липсата дори на една от тях води до невъзможност да се ангажира личната отговорност на управителя, съдът намира, че ревизионният акт, като издаден в противоречие с материалния закон, следва да бъде отменен.

При този изход на производството, в полза на жалбоподателя се дължат разноски. Такива следва да му се присъдят в общ размер от 5090.00 лв., от които 10.00 лв. – внесена държавна такса, 1080.00 лв. - възнаграждение за вещи лица, и адвокатско възнаграждение в размер от 4000.00 лв., договорено и платено в брой, съгласно договор за правна защита и съдействие от 11.05.2022г. с инкорпорирана разписка. Направеното от ответната страна възражение за прекомерност на адвокатския хонорар съдът не споделя, доколкото същото е под размера, предвиден в чл. 7, ал. 2, т. 6 вр. чл. 8, ал. 1 от НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 160 и 161, ал. 1 от ДОПК, съдът

Р Е Ш И:

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-16002621002818-091-001/16.06.2022г., потвърден с Решение № 381/26.08.2022г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"– гр. Пловдив, с който на Д.Н.М. в качеството му на управител на "А. П. Г. Е." ЕООД – Х., за отговорност по чл. 19, ал. 1 от ДОПК за задължения на същото дружество, са определени задължения за ДДС за периода 01.12.2015г. – 20.09.2019г. в размер 293 723.62 лв. – главница и прилежащи лихви в размер 127 902.67лв., и корпоративен данък за периода 01.01.2015г.- 31.12.2018г. в размер 139 060.64 лв. и прилежащи лихви в размер 48 570.27 лв.

ОСЪЖДА Дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП да заплати на Д.Н.М., ЕГН **********, с посочен съдебен адрес ***, направените по делото разноски в размер на 5090.00 /пет хиляди и деветдесет/ лева.

Решението подлежи на обжалване пред Върховния административен съд в 14 - дневен срок от съобщаването му на страните.

Съдия: