РЕПУБЛИКА
БЪЛГАРИЯ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - ПЛОВДИВ
Р Е Ш Е Н И Е
№ 1652
13.10.2023 г., гр.Пловдив
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен
съд Пловдив,
трети състав, в публично заседание на деветнадесети септември, две хиляди двадесет
и трета година в състав:
Административен
съдия: Любомира Несторова
При секретаря М.Г. като разгледа
докладваното АД № 1576 по описа за 2023 г., за да се произнесе взе предвид
следното:
Производството е по реда на чл.
186, ал. 4 ЗДДС вр. чл. 145 и сл. АПК.
Образувано е по жалба на „ЕМ ОЙЛ“
ЕООД с ЕИК *********, с адрес по чл. 8 от ДОПК: ***, с управител В.Л.Д., против Заповед за налагане
на принудителна административна мярка /ПАМ/ №ФК-122-0116155 от 10.03.2023г.
издадена от началник отдел "Оперативни дейности"-Пловдив в ЦУ на НАП,с
която на основание чл. 186, ал.3 от ЗДДС е наложена принудителна
административна мярка - запечатване на търговски обект-офис на автосервиз,
находящ се в ***, стопанисван от „ЕМ ОЙЛ“ ЕООД с ЕИК ********* и забрана за
достъп до него за срок от 14 дни на основание чл. 186, ал.1 от ЗДДС.
Жалбоподателят твърди, че оспорената
заповед е незаконосъобразна поради допуснати съществени процесуални нарушения и
неправилно приложение на материалния закон, неспазване на установената форма и
несъответствие с целта на закона. Излага оплаквания за нарушение на
административнопроизводствените правила при издаване на оспорваната заповед,
навеждайки твърдения за неизяснена фактическа обстановка. Сочи липса на мотиви
относно необходимостта за налагане на ПАМ и относно срока, за който е наложена.
Оспорва издадената заповед за налагане на ПАМ и с аргумент за несъразмерност на
същата с целта за която служи такава мярка. На изложените основания моли за
отмяна на акта. В съдебно заседание не изпраща представител.
Ответникът – Началник отдел
"Оперативни дейности" Пловдив
в ЦУ на НАП, чрез упълномощен юрисконсулт, изразява становище за
неоснователност на жалбата. Представени са и писмени бележки от същия
процесуален представител, с които оспорва жалбата и моли съдът да потвърди
оспорената заповед. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, след преценка на събраните по
делото доказателства, становищата на страните и нормативните актове
регламентиращи процесните отношения, приема за установено следното:
Жалбата е подадена от надлежна
страна, в срока по чл. 149 АПК и при наличието на правен интерес, поради което
се явява допустима за разглеждане.
Съдът установи следното: На
07.03.2023г, в 11:55 часа е извършена проверка на търговски обект по смисъла на
§ 1 т. 41 от ДР на ЗДДС - офис на автосервиз, находиш се в ***, стопанисван от
„ЕМ ОЙЛ” ЕООД, при която е констатирано,
че дружеството, в качеството му на задължено лице по чл.3. ал.1 от Наредба № Н
- 18/13.12.2006г. на МФ регистриране и отчитане чрез фискални устройства на
продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управление го
им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин,
не регистрира и отчита всяка извършена продажба на стоки и услуги от търговски
обект чрез фискално устройство, с което е допуснало нарушение на разпоредбите на
същата наредба.
На 07.03.2023г. в 11.41 часа е
извършена контролна покупка на 1 брой силиконов спрей на стойност 9 лв. платени в брой на З.П.Д.-
продавач от Г.П.Н.-проверяващ, преди легитимация и не е издаден фискален бон от
въведеното в експлоатация фискално устройство, модел DAISY COMPACT М 2 с ИН на
ФУ DY 437468 и ИН на ФП 36595504 нито от кочан с ръчни касови бележки, отговарящ
на изискванията на Наредба Н-18/13.12.2006г на МФ.
Прието е, че нарушението води до
неотразяване на приходи.
Установените факти са обективирани в
протокол за извършена проверка сер. АА № 01
16155/07.03.2023г. на основание чл. 110. ал. 4. вр. чл. 50, ал. 1 от Данъчно-
осигурителния процесуален кодекс, съставен от Г.П.Н., на длъжност инспектор по
приходите в дирекция „Оперативни дейности- Пловдив, Главна дирекция „Фискален
контрол” при ЦУ на НАП.
В хода на проверката са събрани: въпросен
лист за установяване на стоката, два броя декларации и е извършен опис на
паричните средства.
Процесната заповед е издадена въз
основа резултатите от проверката и събраните в хода на същата доказателства,
като е прието, че нарушението изпълнява състава на чл. 186, ал. 1, т. 1 буква
"а" ЗДДС.
В заповедта са изложени мотиви, че
срокът на запечатване се определя съобразно тежестта на нарушението и
последиците от същото, вида и местоположението на търговския обект; характера
на дейността. Посочено е, че срокът е съобразен с целената превенция за
преустановяване на незаконосъобразни практики в обекта. Както и че с
изпълнението на ПАМ се гарантира, че
всички лица ще спазват законовите норми и ще се осигурят бюджетните приходи,
както и надлежното и законово деклариране на движението на стоки и на всички
реализирани обороти. Посочено е, че ако не бъде приложена ПАМ съществува
възможност от извършване на ново нарушение, от което за фиска ще настъпят
значителни и труднопоправими вреди, които засягат пряко интересите на
държавата, поради неотразяването на реално извършените продажби, водещо до
неправилно определяне на дължимите налози.
С преписката е представен и АУАН № F699822
от 16.03.2023 г., за констатираното с Протокола за извършена проверка серия АА
№ 01 16155/07.03.2023г.
При така установената фактическа
обстановка, съдът достигна до следните правни изводи:
Заповедта е издадена от компетентен
орган съгласно чл. 186, ал. 3 ЗДДС,
предвид и представените Заповед № ЗЦУ-1148/25.08.2020 г. на Изпълнителен
директор на НАП, като е постановена и в изискуемата от закона писмена форма,
поради което съдът приема, че същата не страда от пороци водещи до нейната
нищожност.
Съдът намира за неоснователни
възраженията на жалбоподателя за допуснати при издаване на оспорената заповед
съществени процесуални нарушения, изразяващи се в неизяснена фактическа
обстановка. Видно е от съдържанието на оспорения административен акт, че в
същия подробно е описана фактическата обстановка, свързана с мястото и датата
на извършването му, извършената покупка на стойност 9 лв. и неиздаването на
фискален касов бон.
Заповедта безспорно съдържа и мотиви,
които в частта относно съставомерността на нарушението и необходимостта от
прилагане на ПАМ са ясни и конкретни, отразяващи особеностите на процесния
случай. Те отговарят на изискването на
чл. 186, ал. 3 ЗДДС за мотивиране на акта и са достатъчни, за да може да
се извърши проверката за законосъобразност на оспорената заповед, включително
за съответствието на мярката с целта на закона. Както от самата заповед, така и
от доказателствата към преписката, категорично се установява, че се отнася за
неиздаден касов бон от въведеното в експлоатация в обекта ФУ. Допълнително
следва да се посочи, че доколкото органът изрично се е позовал и на Протокола
за проверка от 07.03.2023г., респ. на констатациите и установяванията в същия,
последните следва да се приемат за част от мотивите на оспорения акт, съдържащи
в подробност и конкретната фактическа обстановка.
Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 1
от Наредба Н-18/2006 г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните
от него продажби на стоки или услуги в или от търговски обект чрез издаване на
фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен при изрично
предвидените в закона изключения. В случая административното производството е
образувано за нарушение на ЗДДС свързано именно с регистриране и отчитане на
продажбите и за този вид нарушения, разпоредбата на чл. 185, ал. 1 ЗДДС
предвижда налагането на глоба или имуществена санкция. Отделно от това,
независимо от предвидените глоби и имуществени санкции, нормата на чл. 186, ал.
1, т. 1, б. "а" ЗДДС регламентира налагането на ПАМ запечатване на
обект за срок до един месец, спрямо лице, което не спази реда или начина за
издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за
доставка/продажба. Съгласно чл. 118, ал. 3 ЗДДС фискалната касова бележка е
хартиен документ, регистриращ продажба/доставка на стока или услуга в търговски
обект, по която се плаща в брой, с чек, с ваучер, с банкова кредитна или
дебитна карта, издаден от въведено в експлоатация фискално устройство, от
одобрен тип, в случая – фискално устройство с конкретизиран в атакуваната
заповед модел и ИН.
Описаната по-горе фактическа
обстановка относно неотчетена в обекта продажба чрез издаване на ФКБ, се
установява по безспорен начин от обсъдените във фактическата част на настоящото
решение писмени доказателства. Видно от същите продажба е извършена, цената е
заплатена и не е издадена фискална касова бележка, което обстоятелство надлежно
е отразено в протокола от проверката, подписан без възражения.
Предвид горното, съдът намира, че в
случая безспорно е осъществен състава на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. "а" ЗДДС, основанието на което е наложена процесната ПАМ. В този случай
административният орган действа при условията на обвързана компетентност и няма
право на преценка по същество дали да наложи ПАМ или не, без значение каква е
стойността на покупката, за която не е издаден касов бон.
Основните възражения се свеждат до
немотивираност на заповедта за прилагане на ПАМ в частта относно определения
срок, както за несъответствие на мярката с целта на закона и до нарушаване
принципа на съразмерност.
С процесната ПАМ се цели
предотвратяване на административни нарушения. При определяне на срока на
мярката следва органите по приходите както да извършат преценка по отношение на
конкретното нарушение и по отношение на конкретния нарушител, така и да
мотивират заповедта за прилагане на ПАМ като посочат конкретните си съображения
– фактическите и правни основания за определяне на конкретен срок на ПАМ. При
определянето на срока на запечатване на търговския обект административните
органи трябва да се ръководят от ясни критерии, които след това при съдебния
контрол по реда на чл. 169 АПК да бъдат обсъдени.
Срокът на ПАМ се
определя по целесъобразност като, в настоящия случай, преценката на органа е
незаконосъобразна. При определяне продължителността на срока, органът действа
при условията на оперативна самостоятелност, което следва и от използвания в
чл. 186, ал. 1 ЗДДС израз "до 30 дни" (Решение № 13682 от 15.10.2019
г. на ВАС по адм. д. № 4440/2019 г., I о., докладчик съдията М. Р. ).
Посочените в оспорвания акт мотиви
относно определяне на срока на ПАМ са недостатъчни и общи. При липса на конкретни
мотиви относно срока на мярката е невъзможно да се прецени съответствието на
целта на административния акт с целта на закона като критерий за
законосъобразност на акта в неговата цялост.
Изложените мотиви по отношение
продължителността на срока за налагане на ПАМ не съдържат обосноваване на обстоятелството
как тежестта на конкретното нарушение обуславя определянето на срок на ПАМ от 14 дни. Не следва да се приема, че срокът е
обусловен единствено от посочването на факти за конкретния нарушител, предметът
му на дейност, предлагани стоки, взаимоотношенията му с фиска до този момент,
фактите относно обекта – местоположение. Липсват мотиви относно утежняващите
или смекчаващите обстоятелства, имащи връзка с нарушението. Липсва
обосноваване, основано на съотнасяне към релевантни за спора факти или към
обстоятелства, имащи значение за определяне тежестта на конкретното нарушение
(като например реализирания оборот до момента с оглед стойността на
предлаганите услуги, разлика между касова и фактическа наличност към определен
момент от работното време, за която разлика да има данни, че е поради
неиздаване на фискален касов бон за извършени продажби, респ. причините за тази
разлика, съпоставка с оборота в други дни и др.) и оттам - към срока, за който
се налага мярката. Определеният 14-дневен срок на ПАМ по никакъв начин не е
обоснован от органите по приходите с тежестта на конкретното нарушение,
извършено от оспорващото дружество, както и с обстоятелствата, при които е
извършено.
Така например не е ясно по какъв начин
местонахождението на търговския обект обосновава само по себе си необходимост
от "осигуряване защита на обществения интерес, като се предотврати
възможността за извършени на нови нарушения". От мотивите в оспорената
заповед не става ясно и как евентуално извършване и на друго нарушение на
данъчното законодателство, обуславя определянето на по-дълъг срок на ПАМ, която
в случая органът налага за неиздаването на фискален касов бон. Неясно е и как
точно се отразяват на преценката за определяне на срока на мярката посочените в
оспорваната заповед стойността на отчетената продажба от контролната покупка.
Изброяването е формално и не способства за установяване от съда на конкретните
съображения за определяне именно на срок на мярката 14 дни.
Безспорно следва органите по приходите
да осигуряват защита на обществения интерес, като се предотвратява възможността
за извършване на нови нарушения, безспорно принципно неиздаването на фискален
бон за извършена продажба създава предпоставки с това си поведение търговецът
да накърнява обществения интерес и фискалната политика, укривайки част от
продажбите с отражение върху реализираните доходи, но тези констатации следва
да са обвързани с конкретните обстоятелства във връзка с конкретно нарушение и
конкретния нарушител. Общото принципно посочване, че с процесното нарушение се
засяга утвърдения ред на данъчна дисциплина, който осигурява пълна отчетност на
извършените от лицата продажби и тяхната регистрация, както и само позоваването
на евентуална последваща невъзможност за проследяване на реалните обороти и че
извършеното деяние показва поведение на лицето, насочено срещу установената
фискална дисциплина, макар и да са принципно елемент от тежестта на
нарушението, не удовлетворява изискванията за мотивираност на решението на
органите по приходите по отношение на срока на мярката, доколкото не са
обвързани с конкретни констатации по отношение на конкретното нарушение.
В случая органите по приходите не
са извършили преценка на конкретни фактически обстоятелства и обективни данни,
обусловили адекватната степен на административна принуда в определения от
органа срок. Не са изяснени, в съответствие с чл. 35 АПК, релевантните факти и
обстоятелства в този аспект, което представлява съществено нарушение на
административнопроизводствените правила, водещо до отмяна на оспорвания акт.
Налагането на принудителната
административна мярка за 14-дневен срок е целесъобразно (адекватно) само при
наличие на утежняващи обстоятелства – например неединично нарушение, особено
висока цена на продажбата, за която не е издаден документ за продажба по чл.
118 ЗДДС и/или ясни индиции, че издаването на касов
бон се пропуска с цел избягване на данъчно облагане. След като нарушението е
констатирано в обект и по отношение на лице, за които няма данни да не е за
първи път, не е установено от органа по приходите да са произтекли съществени
вредни последици за държавния бюджет, то налагането на ПАМ за срок от 14 дни,
съдът приема, че не би могло да се определи като съразмерно – предвид и
стойността на продажбата (9 лв.) и размера на вредите, които евентуално биха
настъпили за държавния бюджет, в сравнение с тези, които биха настъпили за
жалбоподателя, осигуряващ и ремонтни дейности, ако обектът бъде запечатан за
срок от 14 дни. При тази продължителност на срока се засяга съществено правната
сфера на адресата на ПАМ и се игнорира целта на закона за защита на обществения
интерес чрез налагането на адекватни на нарушението мерки.
Съдът намира, че оспорената заповед е
издадена в противоречие с принципа на съразмерност, уреден в чл. 6, ал. 5 АПК и
в ЕКЗПЧОС, доколкото запечатването на процесния търговски обект, за срок от 14
дни, засяга съществено правната сфера на жалбоподателя и е явно несъизмеримо с
преследваната от закона цел. Дори да се приеме, че са налице мотиви за
прилагане на процесната ПАМ по отношение на срока, то несъответствието с
принципа на съразмерност влече материална незаконосъобразност на оспорвания
акт.
Предвид изложеното съдът приема, че
оспорваната заповед е издадена при неспазване на изискването за форма, при
съществено нарушение на административнопроизводствените правила, в противоречие
с материалния закон и не съответства на
целта на закона, с оглед на което и по аргумент от чл. 146, т. 2, 3, 4 и 5 АПК
се явява незаконосъобразна и следва да бъде отменена.
В този смисъл е и практиката на ВАС
- Решение № 3784 от 24.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 13273/2020 г., VIII о.,
Решение № 4037 от 30.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 10717/2020 г., VIII о.,
Решение № 2555 от 24.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9666/2020 г., VIII о.,
Решение № 4335 от 5.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12828/2020 г., I о.,,
Решение № 1108 от 28.01.2021 г. на ВАС по адм. д. № 8169/2020 г., VIII о.,
Решение № 1449 от 3.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 9664/2020 г., I о., Решение
№ 1424 от 3.02.2021 г. на ВАС по адм. д. № 10639/2020 г., I о. и др.
Мотивиран от гореизложеното и на основание
чл. 172, ал. 2 АПК, Съдът
Р Е Ш И:
ОТМЕНЯ
Заповед за налагане на принудителна административна мярка /ПАМ/
№ФК-122-0116155 от 10.03.2023г. издадена от началник отдел "Оперативни
дейности"-Пловдив в ЦУ на НАП,с която на основание чл. 186, ал.3 от ЗДДС е
наложена принудителна административна мярка - запечатване на търговски
обект-офис на автосервиз, находящ се в ***, стопанисван от „ЕМ ОЙЛ“ ЕООД, с ЕИК
********* и забрана за достъп до него за срок от 14 дни на основание чл. 186,
ал.1 от ЗДДС.
Решението подлежи на касационно
обжалване в 14-дневен срок от съобщението до страните пред Върховен
административен съд.
Административен
съдия: