Р     Е     Ш     Е     Н     И     Е

 

Номер     1226          Година  2018, 30.05.            Град  ПЛОВДИВ

 

В ИМЕТО НА НАРОДА

 

ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – Първо отделение, ІІІ състав

 

   на 13.02.2018 година

 

в публично заседание в следния състав:

 

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТАНЯ КОМСАЛОВА

 

Секретар: МИГЛЕНА НАЙДЕНОВА

 

с участието на ПРОКУРОР ПЕТЪР ПЕТРОВ, като разгледа докладваното от СЪДИЯ ТАНЯ КОМСАЛОВА адм. дело номер 1069 по описа за 2017 година и като обсъди:

 

Жалбоподателят „ФИРМА“ЕООД, ЕИК по Булстат ********, със седалище и адрес на управление *****, представлявано от М.С. – управител, е оспорил Ревизио­нен акт /РА/ № Р-16001616003201-091-001 от 23.12.2016г., издаден от екип в състав П.Д.С.– началник сектор в ТД на НАП – Пловдив, в качеството му на орган, възложил ревизията, и К.Г.Д.– главен инспектор по при­хо­дите в ТД на НАП – Плов­див, в качеството й на ръководител ревизията, потвърден с Решение № 149 от 23.03.2017г. на ди­ректор на ди­рек­ция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /ОДОП/ – Плов­­див при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА, с която на дружеството допълнително е начислен ДДС в размер на 520 546,52 лв. с прилежащи лихви 170 698,84 лв., не e признато правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 9 471,67 лв. с прилежащи лихви 3 480,41 лв., установени са лихви в размер на 336,85 лв. за невнесен в срок ДДС, както и допълнително е установен корпоративен данък за 2010г., 2011г., 2012г., 2013г., 2014г. и 2015г., съответно в размер на 39 328,00 лв., 46 097,76 лв., 42 659,61 лв., 58 015,14 лв., 52 585,98 лв. и 49 834,80 лв., с прилежащи лихви 23 027,94 лв., 22 213,79 лв., 16 178,44 лв., 16 107,21 лв., 9 256,25 лв. и 3 697,74 лв.

Недоволен от така издадения РА, потвърден от дире­ктор на дирекция “ОДОП” гр. Пловдив, жал­­боподателят счита на първо място, че актът е неправилен, незаконосъобразен и необоснован, постановен при допуснати нарушения на процесуалния и материалния закон. Излагат се съображения за нищожност на РА, както и че неправилно ревизията е извършена по реда на чл.122 и сл. ДОПК. На второ място се излагат съ­ображения по отношение материалната незаконосъобразност на РА, като се въз­разява относно изводите на ревизиращите, че такси за управление и поддръжка са събирани от всички собственици на обекти в комплексите, а не само от тези, които ползват имотите си, както сочи жалбоподателят. Твърди се на следващо място, че неправилно от ревизиращите е прието, че всички апартаменти са отдавани под наем от дружеството-жалбоподател, без да е отчетен фактът, че една част от тях са били отдавани под наем от самите собственици, поради което и не следва да бъдат начислявани приходи от резервацията им. Възразява се и относно неправилно определения размер на приходите от резервации за к.к. *, както и относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от доставчиците ФИРМА, ФИРМА и ФИРМА. Настоява се за отмяна на РА в неговата цялост и присъждане на сторените в процеса разноски. Подробни съображения са изложени в депозирана по делото писмена защита.

Ответникът по жалбата – директор на дирекция “ОДОП”– Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Г., счита жалбата за неосно­вателна, поради което настоява за отхвърлянето й. Подробни съображения са изложени в депозирана по делото писмена защита. Пре­тендира присъждане на юрис­консултско възнаг­раждение. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение. Иска се прилагане разпоредбата на чл.161 ал.3 ДОПК.

Окръжна прокуратура – Пловдив, чрез прокурор П., дава становище за неоснователност на жалбата.

Пловдивският административен съд – първо отделение, трети състав, след като прецени поотделно и в съвкупност събраните в настоящото производство доказателства, намира за установено следното.

Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001616003201-020-001 от 11.05.2016г. на компетентния орган – П.Д.С., в качеството му на началник сектор при ТД на НАП – Пловдив /л.1525/ било образувано ревизионно производство, насочено към установяване на публични задължения на жалбоподателя за данък върху добавената стойност за периода 01.12.2010г.-31.12.2015г., ДОО - за осигурители за периода 01.12.2010г.-31.12.2015г., Универсален пенсионен фонд - за осигурители за периода 01.12.2010г.-31.12.2015г., Професионален пенсионен фонд – за осигурители за периода 01.12.2010г.-31.12.2015г., вноски за здравно осигуряване – за осигурители за периода 01.12.2010г.-31.12.2015г., корпоративен данък за периода 01.01.2010г.-31.12.2015г. и данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за периода 01.12.2010г.-31.12.2015г. със срок на приключване три месеца, считано от връчването й, което е редовно сторено на 20.05.2016г. Впоследствие със Заповеди за изменение на ЗВР № № Р-16001616003201-020-002/22.08.2016г. и № Р-16001616003201-020-003/19.09.2016г., издадени от С.Ц.З. на длъжност главен инспектор по приходите, в качеството й на заместник на П.Д.*/л.1517 и сл./ срокът е последователно продължен до 20.10.2016г. – в рамките на този по чл.114 ал.2 във вр. с ал.1 ДОПК, които заповеди също са редовно връчени на проверяваното лице.

В срока по чл.117 ал.1 ДОПК бил съставен и ревизионен доклад от проверяващите органи по приходите № Р-16001616003201-092-001/03.11.2016г. /л.119 и сл./ връчен на ревизирания субект на дата 03.11.2016г., срещу който в рамките на предвидения в чл.117 ал.5 ДОПК срок е постъпило възражение от данъчно задълженото лице.

Въз основа на РД в срока по чл.119 ал.2 ДОПК бил съставен и РА № Р-16001616003201-091-001/23.12.2016г. от компетентните, съобразно новелата на чл.119 ал.2 ДОПК, органи по приходите, с който на оспорващия допълнително е начислен ДДС в размер на 520 546,52 лв. с прилежащи лихви 170 698,84 лв., не е признат данъчен кредит в размер на 9 471,67 лв. с прилежащи лихви 3 480,41 лв., определени са задължения за лихви в размер на 336,85 лв. за невнесен в срок ДДС, както и допълнително е установен корпоративен данък за 2010г., 2011г., 2012г., 2013г., 2014г. и 2015г., съответно в размер на 39 328,00 лв., 46 097,76 лв., 42 659,61 лв., 58 015,14 лв., 52 585,98 лв. и 49 834,80 лв., с прилежащи лихви 23 027,94 лв., 22 213,79 лв., 16 178,44 лв., 16 107,21 лв., 9 256,25 лв. и 3 697,74 лв.

В срока по чл.152 ал.1 ДОПК този РА бил обжалван изцяло пред директора на дирекция “ОДОП” – Пловдив при ЦУ на НАП. По повод тази жалба в срока по чл.155 ал.1 ДОПК директорът на дирекция “ОДОП” – гр.Пловдив постановил и решението си под № 149/23.03.2017г., с което потвърдил РА в обжалваната част относно посочените по-горе задължения. Това решение е връчено на адресата му на дата 27.03.2017г. Последвало е подаването на жалбата до съда чрез директора на дирекция „ОДОП“ гр. Пловдив, входирана на 10.04.2017г., т.е. същата е подадена в срока по чл.156 ал.1 ДОПК.

ПО ДОПУСТИМОСТТА.

При така установеното настоящата инстанция на съда намира, че жалбата до съда е процесуално допустима като подадена в предвидения за това срок, против подлежащ на съдебен контрол административен акт след надлежно изчерпан административен ред за неговото оспорване, и от лице, имащо правен интерес от това.

ПО СЪЩЕСТВО.

На първо място следва да се посочи, че съдът намира РА за издаден от компетентни органи по приходите /така чл.119 ал.2 ДОПК в сега действащата им редакция/, в предвидената за това форма и при липсата на допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, очертани в ДОПК за провеж­дане на ревизионното производство.

По отношение направеното възражение за нищожност на РА, съдът намира за установено следното:

Противоположните ста­новища на жалбоподателя и ответника се отнасят до валидността на ревизионния акт, като проверката относно валидността на акта не е единственото искане, което следва да бъде разгледано в настоящото производство. По това искане, с оглед разрешаването на административноправния спор, следва в случая да се посочи, че съгласно разпоредбата на чл.160 ал.2 ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма и спазени ли са процесуалноправните и материалноправните разпоредби по издаването му.

В тази насока и с оглед очертания предмет на спора и в жалбата, съдът намира, че следва да извърши цялостна проверка относно ва­лидността на ревизионния акт, в т.ч. и относно спазването на процесуалните раз­поредби по неговото издаване в аспекта на издаването му от компетентен орган. Необходимо в тази насока е да се посочи, че за да е нищожен един пуб­личноправен акт, той трябва да е засегнат от толкова тежък порок, който да прави невъзможно и недопустимо оставането му в правната действителност. Нищожният административен акт не поражда никакви правни последици за адресатите си и за да не създава правна привидност, че съществува, при констатиране на основание за нищожност, съдът следва да го отстрани от правния мир като правното средство за това е обявяване на неговата нищожност. Правомощие за това в настоя­щото производство дава разпоредбата на чл.160 ал.2 ДОПК. Установяването на нищожност може да стане дори да липсва нарочно искане за това, с оглед пра­вомощията на съда за цялостна проверка на акта /чл.160 ал.2 ДОПК/. В случая обаче е налице изричен петитум за обявяване на нищожност, изразен както в нарочна молба /л.2177/, така и в съдебно заседание от процесуалния представител на жалбоподателя.

В административното право, за разлика от гражданското, липсва специален законов текст, който да регламентира в кои случаи съответният акт е нищожен и в кои случаи е унищожаем. Основното разграничение в теорията и съдебната практика на порочните актове на администрацията е разделението им на нищожни и унищожаеми в зависимост от степента и качеството на порока (дефекта), от който е засегнат актът. Общоприето е становището в теорията и съдебната практика, че ни­щожни са тези административни актове, които поради радикални, основни и тежки недостатъци, се дисквалифицират като административни актове и въобще като юри­дически актове и се третират от правото като несъществуващи, поради което изобщо не могат да породят правни последици. Във всеки отделен случай действи­телността на административния акт се преценява конкретно, с оглед тежестта на порока, от който е засегнат акта, и дали той е годен да предизвика промяна в прав­ната сфера на адресатите му.

Настоящият съдебен състав счита, че основания за прогласяване на нищожност на административен акт са такива съществени, радикални пороци като нару­шаване изискванията за компетентност, пълна липса на форма /например задъл­жителна писмена форма/, пълна липса на правно основание за издаване на акта, невъзможен предмет, несъществуващ адресат и др.

Следва в тази връзка да бъде съобразено, че съгласно разпоредбите на чл.112 ал.1 и ал.2 т.1 ДОПК, ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизията от органа по приходите, определен от териториалния директор на ком­петентната териториална дирекция. Изложеното до тук налага да се приеме, че процесното ревизионно произ­водство е възложено от материално компетентен административен орган, при спаз­ване на предвидените за това процедурни правила. Това е така, тъй като към дело­то е приложена Заповед № РД-09-456/04.04.2016г., в чиято т.I.2. е посочено, че: „Началниците на сектори в отдели „Ревизии“ с месторабота Пловдив…“ са опре­делени на основание чл.112 ДОПК да издават заповеди за възлагане на реви­зии, включително и в случаите на връщане на преписките за издаване на нови ре­визионни актове, както и на основание чл.155 ал.4 от *к. да издават заповеди за изменение на първоначално издадени заповеди за възлагане на ревизии, както и други правомощия в тази насока. Към цитираната заповед е налично и приложение, от което е видно, че П.Д.С., лицето, издало ЗВР, е началник сектор при ТД на НАП – Пловдив. ЗИ на ЗВР са издадени от С.Ц.З. в качеството й на заместник на П.Д.*в съответствие с Приложение № 1 към посочената по-горе Заповед №РД-09-456/04.04.2016г. В съдържанието на всички заповеди - за възлагането и изменението на ревизията, ревизионния доклад и ревизионния акт, е отразено, че са издадени чрез информационна система „Контрол“ като електронен документ, подписан с електронен подпис. От представените от страна на ответника и приети като доказателства –  CD със записани в него електронни документи - РА, РД, ЗВР и ЗИ на ЗВР, ведно с прилежащите им сертификати, справки от сайта на доставчиците на удостоверителни услуги за верификация на документ, както и копия от удостоверения за електронни подписи /л.11-18, л.2160-2176, л.2286-2294/ се установява, че те представляват актове, подписани с валидни квалифицирани електронни подписи. За пълнота на изложеното следва да бъде посочено също така, че именно във връзка с представянето на тези доказателства на жалбоподателя е дадена възможност да се запознае и изрази становище, в т.ч. и относно тяхното оспорване. Такова становище, респ. оспорване от жалбоподателя в указания му срок, не е изразено.

При положение, че всички цитирани актове са редовно връчени на жалбоподателя, още повече, че още с първата ЗВР са определени задълженията, ревизираният период и ревизиращият екип, то евентуални нередовности при издаването на ЗИ на ЗВР, в частност липсата на представени по делото доказателства П.Д.*– началник сектор да е бил в отпуск по болест или в командировка, с оглед издаването им от С.Ц.З. – главен инспектор по приходите, в каквато връзка са наведени възражения в писмената защита от страна на жалбоподателя, доколкото тези заповеди единствено е продължаван срокът за извършване на ревизията, не могат на самостоятелно основание да обосноват извод за нищожността на атакувания РА. Отделно от това, едно такова процесуално нарушение, дори и да е налице, не води до нищожност на РА (доколкото извършването на ревизията е възложено от компетентен орган, самата ревизия е извършена от определените със ЗВР компетентни органи, РА е издаден от компетентни органи), а до евентуално допуснато процесуално нарушение, ко­ето в съвкупност с нормата на чл.160 ДОПК определяща съда като ин­станция по същество, води и до извода, че не може да се отмени РА като неп­ра­вилен и не­за­ко­носъобразен само и единствено поради допуснати процесуални на­рушения, а следва във всички случаи да се разреши правният спор относно опре­де­ляне данъч­ни­те задължения на субекта по същество.

На следващо място, следва да бъде съобразено, че съгласно разпоредбата на чл.119 ал.2 изр. първо ДОПК, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията в 14-дневен срок от подаването на възражение или от изтичането на срока за подаване на възражение. В конкретния случай, ревизионният акт е издаден именно от П.Д.*– началник сектор, в качеството му на орган, възложил ревизията, и К.Г.Д.– главен инспектор по приходите, опреде­лена със ЗВР за ръководител на ревизията.

Или в обобщение съдът приема, че РА е издаден в предвидената за това форма и при липсата на допуснати съществени нару­шения на административно производствените правила за това, което да води до извод за неговата нищожност, което становище на съда се налага след извършената служебна проверка.

Във връзка с материалната законосъобразност на РА, съдът намира за установено следното от фактическа страна:

Извършената ревизия на жалбоподателя е за задължения по ЗДДС за периода от 01.12.2010г. до 31.12.2015г. и по ЗКПО за периода от 01.01.2010г. до 31.12.2015г., както и за данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения и ЗОВ-за осигурители за периода 01.12.2010г.-31.12.2015г. Основната извършвана дейност през ревизирания период на дружеството-жалбоподател е управление на недвижими имоти - два обекта: Апартаментен комплекс „*“ в С.В. /посочен в договорите и справките като **/ и Апартаментен комплекс **в к.к. *.

В хода на ревизията е установено, че за ревизирания период в счетоводството на „ФИРМА“*не са отчитани всички реализирани приходи от такси за управление от собствениците на апартаменти и от отдаване под наем на трети лица на обектите в комплексите, както и че представената счетоводна отчетност не отговаря на изисквания на ЗСч и  воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, освен това не са били представени всички изискани документи, договори, справки – обстоятелства по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК.

За да достигнат до тези изводи ревизиращите са установили, че съгласно представен договор, сключен с Общото събрание на собствениците на апартаментите, предимно чуждестранни граждани, в комплекс „*“ С.В. (за другия комплекс дружеството не е представило такъв договор) годишната такса за управление и поддръжка, се определя в размер на 8 евро без ДДС на квадратен метър от общата площ, включително общите части на притежавания имот в комплекса.

В отговор на отправено ИПДПОЗЛ от дружеството-жалбоподател е посочено, че таксата за поддръжка се определя всяка година на Общо събрание на собствениците и зависи от квадратурата на всеки апартамент. Дружеството освен това префактурира на собствениците консумативите, които заплаща за общите части, използваните от някои от тях интернет услуги и кабелна телевизия. Към сумата, дължима от собствениците на апартаменти, дружеството прибавя и разходи, направени от него за съответните апартаменти като дребни ремонтни услуги, закупени малоценни активи и други допълнителни услуги. В края на всяка година дружеството се отчита пред собствениците, като изготвя списък с всички апартаменти и дължимите годишни суми. Съгласно тези отчети за 2010г. – 2013г. е приета годишна такса за управление в размер на 6,52 евро на квадратен метър в **и 6,67 евро на квадратен метър в **; за 2014г. – 2015г. е приета годишна такса за управление в размер на 8,02 евро на квадратен метър в **и 7,00 евро на квадратен метър в **.

Въз основа на предоставени справки от жалбоподателя е констатирано от ревизиращите, че за 2012г. в апартаментен комплекс ** са отчетени приходи от платени такси за управление и поддръжка само от 8 апартамента (от общо 65), през 2013г. – от 10 апартамента, през 2014г. – от 12 апартамента, през 2015г. – от 21 апартамента, а дружеството отчита разходи за поддръжка на общите части на целия комплекс. Аналогично, за 2012г. в апартаментен комплекс **са отчетени приходи от платени такси за управление и поддръжка от 24 апартамента (от общо 52), през 2013г. – от 32 апартамента, през 2014г. – от 24 апартамента, през 2015г. – от 29 апартамента, а дружеството отчита разходи за поддръжка на общите части на целия комплекс. От представените отчети за начислени такси за управление и поддръжка в края на всяка година е установено, че за някои апартаменти не е начислена и отчетена като приход такса за управление и поддръжка, а за други са начислени такива такси за частичен период от време през годината. Прието е също така, че със собствениците на апартаменти няма подписвани индивидуални договори за управление и поддръжка, както и няма посочено основание за неначисляване на такси при отсъствие на собствениците в представения договор за управление и поддръжка от 01.01.2011г., т.е., ревизиращите не са приели за обосновани твърденията на жалбоподателя за недължими годишни или частични/месечни такси от собственици, които не посещават комплексите за продължителен период, но на които са предоставяни услуги по поддръжка и охрана на общите им площи (поддръжка на зелени площи и басейн, паркинги, охрана и др.).

Поради изложеното, предвид наличните документи и с оглед безспорното обстоятелство, че процесните услуги са били предоставени от дружеството-жалбоподател на всички собственици от комплексите, са изчислени неотчетените за пълна календарна година такси, подробно представени в приложение № 18 към РД – по комплекси, апартаменти, площ, собственик, сума, като са съобразени осчетоводените такива. Неотчетените приходи от предоставени услуги по управление в обобщен вид са както следва:

2010г.

к.к. * - 19 484,89 лв.

*26 045,89 лв.

Общо                             45 530,78 лв.

2011г.

к.к. * – 19 893,58 лв.

*39 278,87 лв.

Общо                              59 172,45 лв.

2012г.

к.к. * – 61 729,33 лв.

*40 434,05 лв.

Общо                            102 163,38 лв.

2013г.

к.к. * – 59 305,02 лв.

*29 442,47 лв.

Общо                              88 747,49 лв.

2014г.

к.к. * – 60 770,81 лв.

*46 644,34 лв.

Общо                            107 415,15 лв.

2015г.

к.к. * – 49 653,12 лв.

*42 016,70 лв.

Общо                              91 669,82 лв.

Отделно от горното, в хода на ревизията са анализирани и отчетените приходи от настанени курортисти в отдаваните под наем апартаменти от двата комплекса. Разгледани са предоставените от дружеството 14 бр. с превод на български език от лицензиран преводач копия на договори, всички подписани през 2008г. В същите е предвидена комисионна в размер на 20 % от брутните приходи от отдаване под наем по отношение на резервации и отдаване под наем, подсигурени от „ФИРМА“ЕООД, но за периода няма отчетени такива.

В отговор на отправено ИПДПОЗЛ от счетоводителя на дружеството-жалбоподател е посочено, че за периода 2009-2015г. получаваните суми от наеми са отчитани като приход на дружеството изцяло, като на собствениците не са превеждани или изплащани по друг начин доходи от наеми (с изключение на изплатен доход на M.G.в размер на 2 092,74 лв. и удържан данък при източника 232,53 лв. през 2012г.), т.е. всички наеми са третирани от жалбоподателя като собствени приходи, като този факт е потвърден и при направена проверка на представените извлечения от банковите сметки на дружеството.

В хода на ревизията не са представени задължителните по горните договори справки-декларации за приходите, посочващи окончателните резултати от отдаване под наем, нощувките и разпределянето на частта от приходите за собственика на съответния апартамент, изискани по надлежния ред, както и книги или други документи за направените резервации. Установено е, че издаваните от ревизираното дружество фактури за наем съдържат само обща сума, дължима от клиента, без да е посочено кой номер апартамент /студио или вила/ се предоставят за ползване, за какъв период от време /дати/ са отдадени под наем и каква е цената на нощувките за всеки апартамент или вила. По този начин от страна на ревизиращите е прието, че е възпрепятствано извършване на проверка и ревизия за правилното счетоводно отразяване, отчитане на приходите и формирането на данъчната основа. От издадените фактури от дружеството е видно, че не е начисляван туристически данък за предоставяните услуги. Счетено е, че отчетените приходи от резервации са на много ниски стойности. Визирана е разпоредбата на чл.116 от Закона за туризма, изискващ лицата, извършващи хотелиерство да водят регистър за настанените лица, за гражданството им и за броя на реализираните от тях нощувки, но такъв не е бил представен от „ФИРМА“ЕООД.

От ревизиращите органи са изискани документи както от жалбоподателя, така и от общинските органи, свързани с категоризация на обектите, но данни за наличието на такава не са били установени. Същевременно, на официалния електронен сайт на к.к. „*“ /www.suncoastresort.net/, както и в други сайтове /www.vaskonitravel.com, pochivka.bg/ е установено, че дружеството се рекламира като хотелски комплекс с три/четири звезди, разполагащ с 65 хотелски единици: 10 бр. студия, 30 бр. апартамента с една спалня, 19 бр. апартамента с две спални, 2 бр. апартамента с три спални и 4 бр. вили. Установено е, че през целия ревизиран период дружеството е рекламирало посочения курортен комплекс, като в подкрепа на това са и издадените фактури от „Почивка БГ“*за „ВИП Обява“.

В отговор на отправено ИПДПОЗЛ бившият управител на дружеството Г.Т. е дал писмени обяснения, в които посочва, че дейността на дружеството е била така организирана, че да не може да се установят приходите и разходите, действителното движение на паричните средства, с цел да се прикрият действителните приходи, а от там и задълженията за внасяне на ДДС и корпоративен данък. Т. посочва също така, че и на него и на настоящия управител са били изплащани, без да са отчитани, бонуси в размер на 5 % от резервациите, които са възлизали на около 500,00 лв./месечно.

Направен е извод от ревизиращите органи, че дадените обяснения косвено потвърждават установеното вече и от ревизията, а именно, че действително отчетността не е водена редовно, че приходите не са отчитани в пълен размер и че се е целяло именно укриване и неплащане на данъци. От така дадените обяснения е установено още, че бившата рецепционистка А.Д. ежедневно е предавала оборота от рецепцията на К.Б., който се е подписвал в специална книга – „дневник на оборота“, каквато не е била представена нито в хода на проверката, нито при ревизията; по нареждане на едноличния собственик, лицето Г.Т. е превеждало пари от дружествената сметка по личната си сметка и от там на лица, пряко свързани с дейността на фирмата.

В тази връзка са анализирани и описани движенията по банковите сметки на дружеството от лицето Г.Е. Т. – бивш управител на „ФИРМА“*през периода 01.05.2008г. – 19.05.2014г.; от лицето Й.М.Й. – със сключен трудов договор през периода 28.11.2008г. – 18.05.2014г., работило в дружеството на длъжност „мениджър маркетинг и продажби“, а от 19.05.2014г. до момента – на длъжност „управител“; от лицето К.Б. – чуждестранен гражданин, работил в дружеството по трудов договор като рецепционист през периода 01.12.2014г. – 30.11.2015г.; от лицето М.Р.С. – работила за периода 02.10.2007г. – 27.11.2015г. на длъжност „организатор“ в „*“. Подробно са описани движенията по сметките от гр. 50, както и значителните салда в касата по години от порядъка на 100 – 200 000 лв., при отчетени приходи в по-малки размери. Направен е извод, че приходите, отчетени по счетоводни данни и по ГДД, са в по-малък размер от данните в паричния поток по отношение на посочените нетни постъпления от търговска дейност за съответната година и че всички вноски и тегления от лицата Г.Т. и Й.Й. са с неясен характер, няма основание и произход на тези средства.

С цел установяване на действително реализираните приходи от дружеството е изискана и представена информация за цени на предоставяните нощувки за периода 2010г. – 2015г., както следва:

от 2010г. до 2012г.

- Студио (2 души) – юни, септември – 60 лв.; юли, август – 80 лв.;

- Апартамент 1 спалня – юни, септември – 80 лв.; юли, август – 110 лв.;

- Апартамент 2 спални – юни, септември – 110 лв.; юли, август – 140 лв.;

- Вила – юни, септември – 170 лв.; юли, август – 230 лв.;

от 2013г. до 2014г.

- Студио (2 души) – юни, септември – 80 лв.; юли, август – 100 лв.;

- Апартамент 1 спалня – юни, септември – 100 лв.; юли, август – 130 лв.;

- Апартамент 2 спални – юни, септември – 130 лв.; юли, август – 160 лв.;

- Вила – юни, септември – 190 лв.; юли, август – 230 лв.;

за 2015г.

- Студио (2 души) – юни, септември – 70 лв.; юли, август – 90 лв.;

- Апартамент 1 спалня – юни, септември – 90 лв.; юли, август – 120 лв.;

- Апартамент 2 спални – юни, септември – 110 лв.; юли, август – 150 лв.;

- Вила – юни, септември – 170 лв.; юли, август – 200 лв.

Констатирано е, че посочените цени съвпадат с тези, обявени на сайта за предлагани нощувки от дружеството.

Ревизиращите са установили, че неосчетоводените приходи от резервации за к.к. „*“ са следните: за 2010г. – 347 760,67 лв., за 2011г. – 401 805,22 лв., за 2012г. – 396 787,97 лв., за 2013г. – 469 837,75 лв., за 2014г. – 437 913,96 лв. и за 2015г. – 401 688,97 лв., като е прието твърдението, че апартаментите в **не се предлагат активно, поради продължителни неприключили ремонтни дейности на общите части и няма обявени цени за резервации. За да сторят това, са анализирани относимите обстоятелства по чл.122 ал.2 ДОПК, във връзка с горепосочените цени, срока на туристическия сезон (три месеца през лятото), приетият среден процент на заетост (по данни на НСИ, ИС ИНФОСТАТ, раздел – туризъм, среден процент на заетост за 3-то тримесечие /активен летен сезон/ на съответната година за региона – 2010г. 63,41 %; 2011г. 72,88 %; 2012г.: месец юли 82,21 %, месец август 79,02 %, месец септември 47,88 %; 2013г.: месец юли 80,51 %, месец август 80,29 %, месец септември  50,17 %; 2014г.: месец юли 2014г. 78,19 %, месец август 77,13 %, месец септември 43,57 %; 2015г.: месец юли 74,86 %, месец август 78,60 %, месец септември 47,78 %), издадените фактури. Дружеството-жалбоподател е надлежно уведомено, че основата му за облагане с преки и косвени данъци за ревизирания период ще бъде определена по реда на чл.122 ДОПК и че при определяне на данъчната основа са взети предвид относимите обстоятелства по ал.2 от същия.

С оглед на описаните обстоятелства и събраните доказателства, органите по приходите са констатирали неотчетени приходи /облагаеми доставки/ от събрани такси и направени резервации от нощувки, за които е прието, че представляват доставка на услуга по смисъла на чл.9 ЗДД* Същите са облагаеми по смисъла на чл.12 ЗДДС поради това, че са с място на изпълнение на територията на страната и са извършени от данъчнозадължено по ЗДДС лице.

Въз основа на констатациите, подробно изложени в РА и РД, и на база извършения анализ по реда на чл.122 ал.2 ДОПК, ревизиращите органи са определили данъчната основа, върху която да се начисли ДДС за неотчетените приходи от такси за услуги по поддръжка и охрана на общите площи (поддръжка на зелени площи и басейн, паркинги, охрана и др.), предоставени от дружеството-жалбоподател на всички собственици от комплексите, като са изчислени неотчетените за пълна календарна година такси /по комплекси, апартаменти, площ, собственик, сума/, съобразявайки и осчетоводените такива.

По този начин, към 31.12. на всяка от ревизираните години е определена следната данъчна основа за неотчетените приходи от такси:

За 2010г. - 45 530,78 лв.;

За 2011г. - 59 172,45 лв.;

За 2012г. - 102 163,38 лв.;

За 2013г. - 88 747,49 лв.;

За 2014г. - 107 415,15 лв.;

За 2015г. - 91 669,82 лв.

Върху така определената данъчна основа е начислен ДДС в размер съответно на 9 106,15 лв., 11 834,49 лв., 20 432,67 лв., 17 749,49 лв., 21 483,03 лв. и 18 333,96 лв.

Отделно от горното, на база извършения анализ по реда на чл.122 ал.2 ДОПК, ревизиращият екип е определил данъчната основа, върху която да се начисли ДДС и за допълнително установените облагаеми доставки  по неотчетени резервации и нощувки в к.к. „*“, ползвайки данни за средна леглова заетост в комплекса по години и по месеци, публикувани на официалната интернет страница на НСИ, и информация за цени на нощувка – за ден/месец, за вид обект /студио, апартамент или вила/.

По този начин за месеците юли, август и септември на 2011г., 2012г., 2013г., 2014г. и 2015г. е определена данъчна основа за неотчетените приходи от нощувки, както следва:

за 2011г. – м.07 - 146 445,26 лв., м.08 - 146 222,16 лв. и м.09 - 109 137,80 лв.;

за 2012г. – м.07 - 164 719,55 лв., м.08 -160 368,12 лв. и м.09 - 71 700,30 лв.;

за 2013г. – м.07 - 189 725,64 лв., м.08 - 188 677,28 лв. и м.09 - 91 434,83 лв.;

за 2014г. – м.07 - 180 056,36 лв., м.08 - 178 451,28 лв. и м.09 - 79 406,32 лв.;

за 2015г. – м.07 - 156 680,63 лв., м.08 - 167 294,79 лв. и м.09 - 75 713,55 лв.

Върху така определената данъчна основа е начислен ДДС по периоди и размери, както следва:

за 2011г. – м.07 - 29 289,05 лв., м.08 - 29 244,43 лв. и м.09 - 21 827,56 лв.;

за 2012г. – м.07 - 32 943,91 лв., м.08 - 32 073,62 лв. и м.09 - 14 340,06 лв.;

за 2013г. – м.07 - 37 945,12 лв., м.08 - 37 735,45 лв. и м.09 - 18 286,96 лв.;

за 2014г. – м.07 - 36 011,27 лв., м.08 - 35 690,25 лв. и м.09 - 15 881,27 лв.;

за 2015г. – м.07 - 31 736,12 лв., м.08 - 33 458,95 лв. и м.09 - 15 142,71 лв.

Прието е, че като регистрирано по ЗДДС лице, „ФИРМА“*е задължено да начислява косвен данък за доставките, по които е изпълнител, които са облагаеми по смисъла на ЗДДС и представляват доставки на услуги - поддръжка и управление на апартаменти за сезонно ползване в апартаментни комплекси „*“ в  С.В. и **в *, отдаване под наем и извършване други дейности, осигуряващи приходи от ползването на апартаментите и оборудването им.

Данъчната основа на тези доставки е определена от органа по приходите по реда на чл.122 ал.2 ДОПК, като допълнително установения с ревизията ДДС в общ размер на 520 546,52 лв. е начислен на основание чл.86 ал.1 и ал.2 ЗДДС, с прилежащи лихви 170 698,84 лв.

Освен това, определена е и данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2010г., 2011г., 2012г., 2013г., 2014г. и 2015г., като към декларираните приходи са прибавени укритите такива от неначислени и неотчетени за пълна календарна година такси за управление и обслужване (съответно по години 45 530,78 лв., 59 172,45 лв., 102 163,38 лв., 88 747,49 лв., 107 415,15 лв. и 91 669,82 лв.) и от неначислени и неотчетени резервации за нощувки (съответно по години 347 760,67 лв., 401 805,22 лв., 396 787,97 лв., 469 837,75 лв., 437 913,96 лв. и 401 688,97 лв.), а от декларираните разходи са приспаднати посочените в ГДД корекции, свързани с непризнати за данъчни цели разходи – за лихви, глоби, без документи и др.

От формирания данъчен финансов резултат за 2010г., 2011г. и 2012г. е признато пренасяне на данъчна загуба от предходни години, а предвид направените констатации и приспаднатата изцяло загуба през 2012г., за следващите години не е признато декларираната такава. По този начин е формирана съответната данъчна печалба по години и са доначислени полагащите се корпоративен данък, с прилежащи лихви, предмет на обжалване, както следва: за 2010г., 2011г., 2012г., 2013г., 2014г. и 2015г., съответно в размер на 39 328,00 лв., 46 097,76 лв., 42 659,61 лв., 58 015,14 лв., 52 585,98 лв. и 49 834,80 лв., с прилежащи лихви 23 027,94 лв., 22 213,79 лв., 16 178,44 лв., 16 107,21 лв., 9 256,25 лв. и 3 697,74 лв.

На жалбоподателя е отказано също така правото на приспадане на данъчен кредит, поради липса на реална доставка по смисъла на чл.6 и чл.9 ЗДДС по фактури, издадени от ФИРМА,  ФИРМА“ *и ФИРМА, с предмет строителни материали, халати, чаршафи и хавлиени кърпи и услуги по договор в общ размер на 9 471,67 лв., както следва:

За м.10.2013г. не е признат данъчен кредит в размер на 4 666,67 лв. по 2 броя фактури, издадени от ФИРМА с ЕИК ********. Предмет на доставките са строителни материали – фибран, стиропор, минерална мазилка, вата, гипсофазер и др. Плащането е в брой, за което са представени фискални бонове. Извършена е насрещна проверка на доставчика, в хода на която изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл.32 ДОПК, тъй като не е открит представляващ или упълномощено лице за получаване на съобщения. В регламентирания от закона срок не са представени исканите документи. При проверка в информационната система на НАП е установено, че процесните фактури са отразени в дневника за продажби и в СД по ЗДДС за м.10.2013г. от  ФИРМА. Дружеството e дерегистрирано по ЗДДС на 06.01.2014г. във връзка с установени обстоятелства по реда чл.176 ал.1 ЗДД* В подадената годишна данъчна декларация по чл.92 ЗКПО за 2013г. от ФИРМА няма декларирани амортизируеми активи, от което е направен извод, че дружеството не разполага със собствени такива. Няма данни и за наети ДМА. Констатирано е, че ФИРМА няма декларирани търговски и складови бази, обекти /собствени и наети/, където да осъществява стопанска дейност, съгласно данни от справка за обща регистрация на задълженото лице. Няма декларирани МПС, съгласно данни от справка на КАТ. При извършената проверка в ПП Справки за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 КТ е констатирано, че  през 2013г. в дружеството има назначени 4 лица по трудови правоотношения на длъжности: сценограф, ръководител постановъчна част и декоратор сценичен, като за м.10.2013г. не разполага с работници и служители на трудови договори. При проверка в ПП СУП е установено, че дружеството има данъчно-осигурителни задължения в общ размер на 489 450 лв.

В отговор на отправено ИПДПОЗЛ във връзка с този доставчик жалбоподателят е представил копия на двете фактури с предмет на доставката строителни материали /стиропор, минерална мазилка, вата и др./, с приложени към тях фискални бонове и договор от 01.10.2013г., съгласно който изпълнителят ФИРМА приема да направи топлоизолация на секция А, ет.1, както и монтаж на гипсокартон в СПА център и басейн на обект **в *, за срок до 20.10.2013г. за сумата от 14 500,00 лв. с ДД* От ревизираното дружество не са представени документи, удостоверяващи извършен транспорт /собствен или нает/ на строителните материали по спорните фактури, както и информация за чия сметка са транспортните разходи по доставката, как е било организирано приемо-предаването на материалите на обект на жалбоподателя.

В резултат на извършен анализ от страна на органите по приходите на документи, предоставени от ревизираното дружество, на извършената насрещна проверка на доставчика и на данни от информационната система на НАП, е формиран извод, че както прекият доставчик ФИРМА, така и жалбоподателят не представят годни доказателства за реално извършено прехвърляне на собственост и транспортиране на фактурираните количества строителни материали /стиропор, минерална мазилка, вата и др./, от обект на доставчика до обект на „ФИРМА“ЕООД. Това е дало основание на ревизиращите органи да приемат, че не са налице годни доказателства за реално изпълнение на доставки на стоки по смисъла на чл.6 ЗДДС по издадените 2 броя фактури от ФИРМА, поради което на основание чл.70 ал.5 ЗДДС във връзка с чл.68 ал.1 т.1 и чл.69 ал.1 т.1 ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 4 666,671 лв.

За м.11.2012г. не е признат данъчен кредит в размер на 1 000,00 лв. по фактура № 1315/30.08.2012г., издадена от ФИРМАс ЕИК *****. Предмет на доставката са консумативи по спецификация - халати, чаршафи, хавлиени кърпи. Плащането е извършено в брой, за което е представен фискален бон. В хода на извършена насрещна проверка на доставчика, изготвеното ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл.32 ДОПК, тъй като не е открит представляващ или упълномощено лице за получаване на съобщения. В регламентирания от закона срок не са представени исканите документи.                     При проверка в информационната система на НАП е установено, че процесната фактура е отразена в дневника за продажби и в СД по ЗДДС за м.09.2012г. от  ФИРМА“ЕООД. Дружеството e дерегистрирано по ЗДДС на 16.11.2012г. във връзка с установени обстоятелства по чл.176 ал.1 ЗДДС. В подадената ГДД по чл.92 ЗКПО за 2012г. от ФИРМА няма декларирани амортизируеми активи, от което е направен извод, че дружеството не разполага със собствени такива. Няма данни и за наети ДМА. Констатирано е, че ФИРМА няма декларирани търговски и складови бази, обекти /собствени и наети/, където да осъществява стопанска дейност, съгласно данни от справка за обща регистрация на задълженото лице. Няма декларирани МПС, съгласно данни от справка на КАТ. При извършената проверка в ПП Справки за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 КТ е констатирано, че през м.08.2012г. в дружеството няма назначени лица по трудови правоотношения. При проверка в ПП СУП е установено, че  дружеството има данъчно-осигурителни задължения в общ размер на 2 130 483,72 лв.

В отговор на отправено ИПДПОЗЛ по отношение на този доставчик жалбоподателят е представил копия на процесната фактура с приложени спецификация № 1315/30.08.2012г. и фискален бон. От прегледа на приложената спецификация е установено, че за получател и доставчик са положени печат и подпис, без данни за лицата, издали и съответно получили документа. От дружеството-жалбоподател не са представени документи, удостоверяващи извършен транспорт /собствен или нает/ на стоките, фактурирани от ФИРМА“ЕООД, както и информация за чия сметка са транспортните разходи по доставката, как е било организирано приемо-предаването на стоките в обект на жалбоподателя.

В резултат на извършен анализ от страна на органите по приходите на документи и данни, предоставени от ревизираното дружество, на извършената насрещна проверка на доставчика, на данни от информационната система на НАП, е формиран извод, че както прекият доставчик ФИРМА“ЕООД, така и дружеството-жалбоподател не представят доказателства за реално извършено прехвърляне на собственост и транспортиране на фактурираните стоки - халати, чаршафи, хавлиени кърпи. Това е дало основание на ревизиращите органи да приемат, че не са налице доказателства за реално изпълнение на доставка на стоки по смисъла на чл.6 ЗДДС по издадената фактура от ФИРМА“ЕООД, поради което на основание чл.70 ал.5 ЗДДС във връзка с чл.68 ал.1 т.1 и чл.69 ал.1 т.1 ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 1 000,00 лв.

За м.12.2012г. и м.01.2013г. не е признат данъчен кредит в общ размер на 3 805,00 лв. по 2 броя фактури, издадени от ФИРМА с ЕИК *****. Предмет на доставките са СМР дейности - ремонт, гипсокартон, шпакловане и довършителни работи. Разплащането е в брой, за което са представени фискални бонове. В хода на извършената насрещна проверка, ИПДПОЗЛ е връчено на 01.07.2016г. по електронен път, като в регламентирания от закона срок не са представени документи. Такива са представени след приключване на насрещната проверка, както следва: фактура № **********/18.12.2012г. и фактура № **********/15.01.2013г., фискални бонове за извършено разплащане в брой; договор от 03.12.2012г., сключен между „ФИРМА“*– възложител  и ФИРМА - изпълнител, с предмет - доставка и монтаж на гипсокартон и шпакловане, както и довършителни СМР - лепене на теракот и первази на обект ***, за срок до 16.12.2012г., за сумата от 12 030,00 лв. с ДД* Към договора са приложени оферта от 28.11.2012г. и спецификация от 18.12.2012г. за изпълнение на СМР за комплекс ***; протокол - образец акт 19 към договор от 03.12.2012г. с описание на СМР дейности на обща сума 12 030,00 лв., който съдържа печати на двете дружества и подписи, без изписани имена и длъжност на лицата, подписали се за предал и приел, липсва дата; договор от 04.01.2013г., сключен между „ФИРМА“*– възложител и ФИРМА - изпълнител, с предмет - доставка и монтаж на гипсокартон и шпакловане, както и довършителни СМР – демонтаж, доставка и монтаж на бойлери на обект ***, за срок до 15.01.2013г. за сумата от 10 800,00 лв. с ДД* Към договора са приложени оферта от 28.12.2012г. и спецификация от 15.01.2013г. за изпълнение на СМР за комплекс ***; протокол - образец акт 19 към договор от 04.01.2013г. с описание на СМР дейности на обща сума 10 800,00 лв., който съдържа печати на двете дружества и подписи, без изписани имена и длъжност на лицата, подписали се за предал и приел, липсва дата; граждански договор № 3/03.12.2012г. с лицето В.В.А. с ЕГН **********; граждански договор № 4/03.12.2012г. с лицето Г.Я.Т.с ЕГН ************; граждански договор № 5/03.12.2012г. с лицето О.Г.А.с ЕГН **********; граждански договор № 6/03.12.2012г. с лицето Б.Г.А. с ЕГН **********; граждански договор № 7/03.12.2012г. с лицето С.Д.С. с ЕГН **********; във връзка с вложените материали, описани в протокол - образец акт 19, е представена фактура № 1655/11.01.2013г. за доставка на материали от ФИРМА, както и договор от 03.12.2012г., сключен между ФИРМА*и ФИРМА; счетоводни разпечатки на счетоводни сметки 411 Клиенти и 501 Каса в лева.

По данни, съдържащи се в представените граждански договори, ревизиращият екип е направил проверка в ПП СУП – трудови договори и е констатирал, че на лицата В.В.А., О.Г.А., Б.Г.А. и С.Д.С. не са изплащани възнаграждения по извънтрудови правоотношения от ФИРМА. За лицето Г.Я.Т.е установено, че вписаният ЕГН е невалиден. По информация от централизираната база данни „Справки по чл.57 ЗДДФЛ и чл.73 за изплатени суми от фирми“ е констатирано, че за 2012г. и 2013г. ФИРМА не е декларирало изплатени суми на физически лица.               При извършена проверка в информационната система на НАП е установено, че двете фактури са отразени в дневника за продажби и в СД по ЗДДС за м.01.2013г. от ФИРМА. Дружеството e регистрирано по ЗДДС на 23.11.2012г. и дерегистрирано на 08.05.2013г. във връзка с установени обстоятелства по реда чл.176 ал.1 ЗДД* По данни от справка за обща регистрация на ЗЛ е констатирано, че дружеството няма декларирани стопански обекти. В подадените ГДД по чл.92 ЗКПО за 2012г. и 2013г. от ФИРМА не са посочени амортизируеми активи, от което е направен извод, че дружеството не разполага със собствени такива. Няма данни и за наети ДМА. Констатирано е, че ФИРМА няма декларирани търговски и складови бази, обекти /собствени и наети/, където да осъществява стопанска дейност, съгласно данни от справка за обща регистрация на задълженото лице. Няма декларирани МПС, съгласно данни от справка на КАТ. При проверка в СУП е установено, че  дружеството има данъчно-осигурителни задължения в общ размер на 982 765,62 лв. По данни от извършената проверка в ПП Справки за всички подадени уведомления от работодател по чл.62 КТ е констатирано, че през м.12.2012г. и м.01.2013г. в дружеството няма назначени лица по трудови правоотношения. При направена справка за регистрирани устройства с дистанционна връзка е установено, че ЕКАФП с номер на ФУ DY351087 и ФП 36431887 е регистриран в обект за продажба на автомобили и мотоциклети. След преглед на регистрирани данни от Z отчетите от ФУ DY351087 и ФП 36431887 за периода от 01.01.2013г. до 29.02.2013г. органите по приходите са установили, че за издадените фискални бонове № 37 от 08.01.2013г. за сумата от 12 030,00 лв. и № 60 от 08.02.2013г. за сумата от 10 800,00 лв. няма регистрирани данни по ФУ, т.е. няма регистрирани продажби в брой.

В резултат на извършен анализ от страна на органите по приходите на документи и данни, предоставени от ревизираното дружество и от прекия доставчик на услугите ФИРМА, както и на данни от информационната система на НАП, е формиран извод, че въпросният доставчик не разполага с необходимия материален, технически и трудов ресурс за извършване на договорените СМР към датата на издаване на процесните фактури към жалбоподателя, както и че липсват доказателства за превъзлагане на подизпълнители, поради което е прието за недоказано извършването на фактурираните  услуги по смисъла на чл.9 ЗДДС от издателя ФИРМА, поради което на основание чл.70 ал.5 ЗДДС във връзка с чл.68 ал.1 т.1 и чл.69 ал.1 т.1 ЗДДС е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 3 805,00 лв.

И най-сетне, в хода на ревизията е констатирано, че дружеството-жалбоподател е декларирало ДДС за внасяне по СД по ЗДДС за периоди м.10.2012г. и м.01.2014г., който не е издължен, поради което са определени лихви в размер на 336,85 лв.

За да потвърди РА, решаващият орган изцяло е възприел мотивите на ревизиращия екип, като е посочил подробно и нормативната уредба, уреждаща този вид отношения, цитирана е и практика на СЕС по идентични казуси. Всъщност по делото не съществува спор относно установената в ревизията фактическа обстановка.

В хода съдебното производството по искане на жалбоподателя са изслушани и приети съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи, както следва:

Вещото лице счетоводител след проверка на документите по делото и в счетоводството на дружеството-жалбоподател, е съпоставило данните от ГФО за ревизирания период с движението по счетоводните журнали – оборотни ведомости и главни книги по сметки, проследило е движението по паричните сметки на „ФИРМА“ЕООД: 501 Каса, 503 Разплащателна сметка в лева и 504 Разплащателна сметка във валута и е дало заключение, че счетоводните записи отговарят на тези в приключвателните оборотни ведомости на дружеството-жалбоподател. На база движението по счетоводни сметки от гр.50 /парични средства/ е изготвило парични потоци за процесните години, които е съпоставило с паричните потоци, неразделна част към ГФО на дружеството-жалбоподател в табличен вид, като в заключение е констатирало относно постъпленията от клиенти, че през ревизирания период постъпилите плащания от клиенти са отчетени по ГФО и посочените такива в паричните потоци на дружеството съвпадат. Констатирано е обаче несъответствие на парични наличности за 2012г. и 2013г. между счетоводно отчетените и посочените такива за 2012г. и 2013г., като наличността на парични средства за 2012г. към 31.12.2012г. по счетоводни данни е 137 000 лв., а в паричния поток и баланса на ГФО е посочена сума от 143 000 лв. – разлика от 6 000 лв. за 2013г. към 31.12.2013г. експертизата е констатирала несъответствие по счетоводни данни в различните счетоводни записи по журнали, като е приела като вярно движението по парични сметки и парична наличност отразени по главна книга, тъй като наличностите по сметки като начални салда 01.01.2014г. съвпадат с тези по оборотна ведомост за 2014г. и главна книга, като разликата в паричната наличност е 40 000 лв. Относно разходната част на паричния поток експертизата също е констатирала различия в отчетеното изменение на парични средства, което е подробно проследено в заключението. Допълнително в съдебно заседание вещото лице уточнява, че разминаването вероятно се дължи на възприетия подход от конкретния счетоводител.

В заключението е проследено движението на банковите сметки на дружеството-жалбоподател и от и към личната сметка на Г.Т., като се посочва, че осчетоводяването по сметка 422 Подотчетни лица отразява изплащането на суми на служители за извършване на обичайна дейност /служебни аванси/, като съгласно вътрешните правила на фирмите, изплащаните суми на подотчетни лица /служебни аванси/ се отчитат на определен период, според целта, за която са отпуснати: в края на работния ден, в края на работната седмица, в края на месеца и т.н., като желателно е при приключване на финансовата година, всички отпуснати служебни аванси да бъдат приключени. Проследавяйки аналитичността на сметка 422 Подотчетни лица, експертизата е констатирала възстановен суми по служебни аванси от Г.Т., като от тях възстановени по банков пък са 1100 лв. за 2011г. и 7500 лв. за 2012г., констатирани са и получени касови служебни аванси, които са проследени от вещото лице в табличен вид. Уточнява се, че в счетоводните записи на дружеството МО 558/10.05.2014г. /мемориален ордер – вид счетоводен запис/ е счетоводна статия, както следва: ДТ сметка 422 Подотчетни лица партида Г.Т.; КТ сметка 442 Вземания по липси и начети партида Г.Т. със сумите от 55 025,00 лв., 4 000 лв. и 3 325,83 лв., или общо в размер на 62 350,83 лв., която сума е стойността на неотчетените служебни аванси от Г.Т. към 10.05.2014г., които са прехвърлени по сметка 442 Вземания по липси и начети.

Относно приходите от резервации, вещото лице е посочило, че същите са осчетоводени изцяло като приход на дружеството-жалбоподател, няма издавани фактури за комисионни към собствениците, както и няма счетоводни данни за превеждани суми към тях. Съгласно приложените договори, вещото лице е установило, че дружеството е договорило 20% комисионна за извършване дейност по резервации и отдаване под наем върху приходите, за тази цел е следвало на база получените суми по резервации дружеството-жалбоподател да удържа 20% за тях, за което да издава фактури за комисионни към собствениците, а разликата от получените суми по резервации да превежда на собствениците на жилища, приходът е следвало да се отчита за целите на облагането от собствениците на жилища за отдаване под наем. На база представените Отчети по журнала на операциите за Кредит = 703, АП Кредит = Услуги: **: Резервации, приложени по делото, вещото лице е проследило приходите от резервации по години в табличен вид.

Установено е, че от ревизиращия екип са доначислени приходи по неосчетоводени резервации за месеците юли, август и септември, като отчетените приходи от дружеството за трите месеца през проверяваните години, за които има издадени фактури, са приспаднати от сумите, изчислени като дължими по РА, а осчетоводените приходи от дружеството по издадени фактури за резервации през другите месеци от годината, не са приспаднати от допълнително начислените суми по обжалвания РА.

Относно отказания данъчен кредит, експертът счетоводител е направил следните изводи: фактура № 1315/30.08.2012г. е за закупени халати, чаршафи и хавлиени кърпи, необходими консумативи за извършване на дейността на дружеството относно отдаването на жилищата в к.к. * св. В. под наем, в този смисъл, според вещото лице разходът е свързан с основния предмет на дейност на дружеството. Приходите от дейността по отдаване под наем са подробно описани от вещото лице, като за тях са начислени преки и косвени данъци от жалбоподателя, начислените данъци, според вещото лице, са разчетени с бюджета и не са оспорени от страна на ревизиращите органи при извършената ревизия. Фактурите, издадени от ФИРМА и ФИРМА са за строителни материали и извършено СМР на обект Почивен комплекс **, съгласно приложените към фактурите документи – договори и протоколи, в този смисъл, според вещото лице разходът е свързан с обичайната дейност на дружеството по поддръжка на обекти с цел стопанисването им и отдаване под наем. За обекта са начислявани такси за поддръжка, върху прихода от такси са начислени данъци, същите са разчетени с бюджета и не са оспорени от страна на ревизиращите органи при извършената данъчна ревизия. Разплащането по фактурите е осъществено в брой, като към фактурите има издадени касови бонове от регистриран касов апарат, съгласно констатациите в РД, а разходът е осчетоводен по кредита на сметка 501 Каса. Вещото лице посочва също така, че съгласно констатациите в РД, при направена проверка в ИМ на НАП е констатирано, че процесните доставчици са декларирали доставките по процесните фактури в ДП и СД за съответните периоди, като фактура № 1315/30.08.2012г., издадена от ФИРМА е включена в СД за м.09.2012г.

Във връзка с наличието или не на материално, техническа и кадрова обезпеченост на всеки един от доставчиците, вещото лице е констатирало следното:

Съгласно констатациите в РД при направена проверка в ИМ на НАП ФИРМА разполага с персонал по трудови правоотношения, няма декларирани търговски обекти. В материалите по делото е приложена справка за актуалното състояние на трудовите договори, в която са декларирани 19 бр. трудови договори, от които 15 касаят периода 2011-2013г., назначение м.06.2011г. прекратяване м.03.2013г.

Съгласно констатациите в РД при направената проверка в ИМ на НАП ФИРМА разполага с четири души персонал по трудови правоотношения, няма декларирани търговски обекти, в материалите по делото е приложена справка за актуалното състояние на трудовите договори, като са декларирани 19 бр. трудови договори.

При направената проверка в ИМ на НАП, съгласно констатациите в РД ФИРМА не разполага с персонал по трудови правоотношения, няма декларирани търговски обекти, в материалите по делото е приложена справка за актуалното състояние на трудовите договори – няма декларирани трудови договори. В хода на ревизията са представени граждански договори за положен труд по извършване на СМР с пет физически лица.

И в заключение вещото лице Х. посочва, че дружеството прилага двустранно счетоводно записване съгласно чл.12 от Закона за счетоводството /ЗСч/ при компютърна обработка на информацията. Съгласно ЗСч са заведени основните регистри на хронологично и синтетично отчитане на стопанските операции, приложени са Националните стандарти за малки и средни предприятия. От обхвата и в рамките на извършената проверка на документи, дневници и регистри от експертизата е констатирано, че жалбоподателят е организирал и водил текущо счетоводно отчитане в съответствие с изискванията на ЗСч, НСС и утвърден индивидуален сметкоплан. Експертизата е констатирала неточности в представените отчети и счетоводни регистри за 2013г. За счетоводното отчитане се използват съответните счетоводни сметки и регистри, регистрите и дневниците са надлежно заведени, водят се дневник на покупките и дневник на продажбите, съгласно изискванията на ЗДДС, стопанските операции са записани в хронологичен ред. Според експерта, счетоводството на жалбоподателя в най-общ вид е водено редовно и съгласно изискванията на ЗСч и ЗДДС и действащата нормативна уредба.

Вещото лице по СТЕ след извършени посещения на място в обектите на дружеството в кк * и * В. подробно е изследвало извършени ли са на място услугите, обективирани във фактурите, издадени от ФИРМА и ФИРМА, в т.ч. е посочило и че всички обекти в комплекс *, както и апартамент № А-25 и № А-22 от комплекс * – С.В., не са в състояние да се отдават на външни лица под наем или като хотелски стаи, тъй като липсва обзавеждане и част от довършителните работи не са изпълнени.

При така установената фактическа обстановка се налагат следните правни изводи:

І. Относно реда, по който е проведено ревизионното производство.

Следва да се посочи, че всъщност спорът се концентрира в една насока – че по същество неправилно е прието от органите по приходите наличието на предпоставките по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК за преминаване към особения ред за определяне на данъчната основа на дружеството за об­лага­не с корпоративен и данък върху добавената стойност за процесните години 2010г.-2015г. по реда на чл.122 ал.2 ДОПК, следствие от игнорирането на представени от дружеството документи във връзка с приходи от събрани годишни такси за обслужване и управление, както и приходи от резервации, неправилен анализ на информацията, съдържаща се в счетоводната отчетност на дружеството и манипулативен прочит на подадените от дружеството ГФО.

Всъщност, от анализа на приложените към административната преписка доказателст­ва, съдът намира, че от страна на данъчните органи при изследване на декларираните приходи от събрани годишни такси за обслужване и управле­ние, както и приходи от резервации и пред­ставените в тази връз­ка доказателства било прието, че са на­лице обстоятелства по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК – за ре­визия при особени случаи, като същата е била раз­вита в производство и на ос­нование чл.122 ал.2 ДОПК е на­правен анализ на всички относими към субекта об­стоятел­ст­ва, като накрая е опре­делена основата за об­лагане на дружеството-жалбоподател за съот­ветните периоди, довело до възник­ване на задължения към фиска по посо­чените по вид данъчни задължения /главни­ца и лихви/.

Тук следва да се има в предвид, че съгласно чл.122 ал.1 ДОПК, органът по при­ходите може да приложи ус­та­­новения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на алинея втора основа, когато са налице обстоятелствата, посочени в т.1 - 7. Доказателствената тежест в процеса за установяване наличието на обстоятелст­вата по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК е за ответната страна, в каквато насока са и дадени нарочни указания с разпореж­дането за насрочване на делото.

На първо място, относно наличието на предпоставките по чл.122 ал.1 т.4 ДОПК е необходимо да се отбележи, че според цитираната норма на кодекса, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал.2 основа, когато липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воде­ното счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. Както вече бе казано, в хода на ревизията е констатирано, че отчетените приходи по счетоводни данни и по ГДД са в по-малък размер от данните в паричния поток по отношение на нетните постъпления от търговска дейност за съответната година и че всички вноски и тегления от лицата Г.Т. и Й.Й. (управители на дружеството-жалбоподател) са с неясен характер, няма основание и произход на тези средства. На ревизиращите не са били представени всички изискани документи – договори, справки, отчетни, книги за резервации, за платени суми и др. под. Установени са налични парични средства в касата в значителни размери, които не са били отчетени като приходи от дейността на жалбоподателя (такси за управление и обслужване и отдаване под наем или др.), установени са счетоводни операции без посочено основание по сметките от група 50. Дружеството-жалбоподател е установено, че издава факту­ри в нарушение на чл.6 ЗСЧ – липсва информация по тях за натурално изражение на стопанските операции (няма информация за кой от всички апартаменти се касае, каква е стойността на предлаганата услуга, за какъв период се отнася и т.н.), представено е само стойностно изражение. С оглед изложеното, настоящият съдебен състав намира, че коментираните обстоятелства са напълно достатъчни, за да се приеме, че в случая са налице предпоставки за извършване на ревизия при особени случаи, а именно тези по т.4 на чл.122 ал.1 ДОПК - воденото счето­водство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. Не водят до извод в обратната насока представените от жалбоподателя доказа­телства, в т.ч. и ангажираната ССЕ, доколкото с тях жалбоподателят цели да до­каже, че са налице злоупотреби от бившия управител на дружеството-жалбопо­дател Г.Т. срещу когото са налице редица производства, в т.ч. и наказа­телни, заведени от дружеството-жалбоподател. Всичко това потвърждава конста­тираното вече от органите по приходите, а именно, че са извършвани закононару­шения. Отделно от това очевидно е, че касателно постъпилите суми по банковите сметки на юридическото лице не са осчетоводявани приходи, респ. липсват начислени данъци.

Съдът намира също така и че органът по приходите правилно е констати­рал, че са безспорно установени от факти­ческа страна и обстоятелствата по чл. 122 ал.1 т.2 ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи. Достатъчно в тази насока е да се посочи, че от представените от самия жалбоподател договори за управление и поддръжка е видно, че липсва уговорка за неначисляване на так­са при отсъствие на собствениците или по-краткото им пребиваване в комплекса, напротив, в т.10.2. е уговорена дори допълнителна такса в случаите на отстраня­ване на последици и резултати от непредвидими събития. Или иначе казано, соб­ствениците са се задължили да плащат такса в пълния размер, същевременно жалбоподателят или не е издавал фактури, или е издавал такива за частично зап­латени такси, което е самостоятелно основание да бъде направен извод, че са на­лице данни за укрити приходи. В този смисъл съдът намира, че по делото с над­лежни писмени доказател­ства е установено обстоятелство по чл.122 ал.1 т.2 ДОПК - наличие на данни за укрити приходи.

Установи се на следващо място, че в хода на ревизията е извършен анализ на обстоятелствата по чл.122, ал.2, т.1, т.2, т.3, т.4, т.5, т.6, т.8, т.9, т.10, т.12 и т.16 ДОПК, като ревизиращите са определили данъчната основа, върху която да се начисли ДДС за неотчетените приходи от такси за услуги по поддръжка и охрана на общите площи, както и относно установените облагаеми доставки по неотчетени резервации и нощувки, като са съобразени отчетените такива и върху нея е определен ДДС и са начислени съответните лихви за забава за всяка една от процесните години. Същевременно към декларираните приходи са прибавени укритите такива от неначислени и неотчетени за пълна календарна година такси за управление и обслужване и от неначислени и неотчетени резервации за но­щувки, от декларираните разходи са приспаднати посочените в ГДД корекции, свързани с непризнати за данъчни цели разходи, съответно от формирания данъ­чен финансов резултат за 2010г., 2011г. и 2012г. е признато пренасяне на данъчна загуба от предходни години, а предвид направените констатации и приспаднатата изцяло загуба през 2012г. за следващите години не е признато декларираното такова и по този начин е формирана съответната данъчна печалба и са дона­числени следващите се корпоративен данък и прилежащи лихви.

Неминуемо, така определената данъчна основа по реда на чл.122 ДОПК, ще се различава от обективно осъществения данъчен фактически със­тав, но то­ва е резултат на неправомерното поведение на задълженото лице, като в слу­чая е установено, че са реализирани приходи, които не са от­че­тени по надлежния ред. Жалбоподателят обаче, разполага с процесуална възможност в хода на произ­водството по обжалване на РА да опровергае установените фактически конста­тации, като ангажира съответните доказателства, във връзка с обективно осъще­ствения данъчен фактически състав и докаже чрез проведе­но пълно насрещно доказ­ва­не, че размерът на облагаемата му данъчната осно­ва е друг, а не прие­тият от ревизиращите органи. В обсъжданата до тук насока, следва да се съоб­рази правилото, въз­ведено в чл.124 ал.2 ДОПК, съобразно което в произ­водството по обжалва­нето на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл.122 фактичес­ките констатации в него се смятат за верни до доказване на про­тивното, когато наличието на основанията по чл.122 ал.1 е подкрепено със съ­браните доказа­телства. Това означава, че на ревизионния акт е нормативно при­дадена материална доказателствена сила по отношение на обективираните в него конс­татации. Казано с други думи, тежестта за тяхното оборване е на жалбо­подателя, това важи в случай, че преди това органите по приходите са успели по несъмнен начин да докажат, че по отношение на ревизираното лице и за реви­зирания период е налице някое от изчерпателно изброените в чл.122 ал.1 ДОПК обстоятелства.

В хода на ревизията е направен подробен анализ на представените документи, писмени обяснения, декларации, отговори на отправени запитвания до трети лица, получена информация от други контролни органи и е констатирано, че жалбоподателят е реализирал приходи, които не са отчетени по надлежния ред и съответно за тях не са заплатени дължимите данъци. Това само е било доста­тъчно, за да се направи извод за наличието на основанията по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК и съответно ревизията да бъде извършена по реда, предвиден в този нормативен текст. Или иначе казано, възраженията, изложени в жалбата в тази връзка, съдът намира за неоснователни. Допълнителни мо­тиви в тази насока ще бъдат изложени по-долу в настоящото решение.

ІІ. Във връзка с допълнително определените задължения по ЗДД*

1.Относно допълнително начислен ДДС за неотчетени приходи от такси за услуги по поддръжка и охрана.

Не е спорно по делото, че дружеството-жалбоподател е осчетоводявало приходи по договор за поддръжка и охрана в кк „*“, приет от общото събрание на собствениците /л.1243/. Приходи са осчетоводявани и въп­реки, че по делото няма представен такъв договор за комплекс „*“. Спорно е неосчетоводяването на част от приходите, което според писмените обяснения на жалбоподателя /л.2052/, се дължи на факта, че: „Някои от собствениците не посещават комплексите за продължителни периоди и са изключени от предоставяните услуги (поддръжка на зелени площи и басейн, паркинг, охрана и др.). На това основание не дължат такси за поддръжка.“.

Съдът намира твърденията за жалбоподателя за недоказани.

На първо място, от представения по делото Договор за управление и под­дръжка е видно, че в него няма клауза, предвиждаща при продължително отсъс­твие на собственика, същият да бъде освобождаван от заплащането на такса. Ня­ма и данни с някои от собствениците да са изготвяни самостоятелни договори. В тази насока са и дадените от жалбоподателя обяснения /л.2052/: „Няма под­писвани индивидуални договори с всеки собственик поотделно.“, следователно няма и как да се направи извод, че с някои от собствениците е уговаряно нещо различно. Нещо повече, от наличните по преписката оборотни ведомости се уста­новява, че разходи за поддръжката и охраната в двата комплекса, са били осче­товодявани в пълен размер. Претендирано е дори и приспадането на данъчен кредит по фактури, стоките и услугите, по които се твърди, че са именно за под­дръжката на комплексите. Въпреки това, жалбоподателят е осчетоводил само ед­на част от договорените такси – по отношение една част от собствениците не са отчитани каквито и да било такси, а по отношение на друга – са отчитани такси в намален размер /л. 306 и сл./. Прави впечатление, че в приложения договор, в т.VІ е уговорена неустойка, както за забавяне на плащането, така и за неизвършване на договорената услуга от страна на жалбоподателя. По делото обаче не са анга­жирани каквито и да било доказателства за уведомяване на лицата за дължимата неустойка, не са налице и доказателства в обратния смисъл, услугата да не е пре­доставена. При това положение, съдът намира за правилни и законосъобразни изводите на ревизиращите, че след като договорените услуги са били предоста­вени от дружеството-жалбоподател на всички собственици от комплекса, същите са заплатили дължимите такси, които не са били отчетени в пълния им размер, съответно за тях не е начислен следващият се данък, в т.ч. и ДД* Съобразявайки отчетените такси, ревизиращите са изчислили неотчетените за пълна календарна година такси – по комплекси, апартаменти, площ, собственик и суми, и по този на­чин към 31.12. на всяка от ревизираните години е определена данъчна основа за неотчетените приходи от такси, върху която е начислен ДДС в размер съответно 9 106,15 лв. за 2010г., 11 834,49 лв. за 2011г., 20 432,67 лв. за 2012г., 17 749,49 лв. за 2013г., 21 483,03 лв. за 2014г. и 18 333,96 лв. за 2015г. Доказателства, които да подложат на съмнение така направените констатации и основаните на тях правни изводи, не са ангажирани в хода на съдебното производство.

Не водят до извод в обратната насока и твърденията в писмената защита на жалбоподателя, че липсват представени доказателства за възникнали валидни правоотношения между дружеството-жалбоподател и собствениците на апарта­менти, за които не е установено да са извършвали плащания на такса за уп­равление и поддръжка, но по отношение на които с РА са начислени приходи в те­жест на дружеството-жалбоподател, доколкото няма представени протоколи на Общото събрание на етажните собственици за взети решения с личното участие или чрез надлежно упълномощен представител на тези етажни собственици, нито писмен договор, сключен между тях и жалбоподателя, нито друг заместващ доку­мент и т.н. Това е така, тъй като от прегледа на представените от самия жалбо­подател обяснения и доказателства се установява друго, а именно: че таксата за поддръжка през годините е в различни размери и зависи от квадратурата на всеки апартамент (съгласно представените отчети за 2010г. – 2013г. годишната такса за управление в размер на 6,52 евро на квадратен метър в **и 6,67 евро на квадратен метър в **; за 2014г. – 2015г. годишната такса за управление в размер на 8,02 евро на квадратен метър в **и 7,00 евро на квадратен метър в **); префактурирани са използва­ните от някои от собствениците интернет услуги и кабелна телевизия, ел. енергия, вода; към сумата, дължима от собствениците на апартаменти, са прибавени и разходи за дребни ремонтни услуги, закупени малоценни активи и други допъл­нителни услуги. Или иначе казано, установява се не само договарянето на услу­гите по поддръжка и управление, но и тяхното осъществяване, посредством пред­ставените от жалбоподателя доказателства. Индиция за това е налице и в писме­ната защита, където процесуалният представител на жалбоподателя, за да обори изводите на ревизиращите за неотчетени приходи от отдаване под наем, посочва, че: „… в болшинството от случаите дружеството-жалбоподател е факту­рирало на клиентите 100 % от получения приход от резервации…. Това е на­правено именно, за да може с частта от дължимия на собствениците приход от резервации да се извърши погасяване на дължимите от собствениците на дружеството такси за управление и поддръжка на имотите.“ При положение, че се твърди, че не са налице възникнали валидни правоотношения между дру­жеството-жалбоподател и собствениците на апартаменти, за какви дължими такси за управление и поддръжка тогава говори жалбоподателят, че са погасявани.

Отделно от това, следва да бъде отчетен и фактът, че при формиране на данъчната основа, ревизиращите са взели предвид таксите именно в размерите, посочени в представените от жалбоподателя отчети - за 2010г. – 2013г. в размер на 6,52 евро на квадратен метър в **и 6,67 евро на квадратен метър в **; за 2014г. – 2015г. в размер на 8,02 евро на квадратен метър в **и 7,00 евро на квадратен метър в **, поради което и изложените в тази връзка възражения са неоснователни.

Воден от всичко изложено по-горе, съдът намира, че констатациите на органите по приходите в тази част са правилни и определените задължения зако­носъобразни.

2. Относно допълнително начислен ДДС за неотчетени приходи от неотчетени резервации и нощувки.

Не е спорно по делото, че дружеството-жалбоподател е осчетоводявало приходи от наем на апартаменти, съгласно сключени договори със собствениците на апартаменти в к.к. „*“, както и във ваканционен комплекс **/л.962 и сл. и л.1829 и сл./. Въпреки, че вещото лице по СТЕ зая­вява в заключението си, че в това си състояние обектът **не е в състояние да се отдава на външни лица под наем или като хотелска стая, тъй като липсва обзавеждане и част от довършителните работи не са изпълнени, по делото са налице доказателства за сключени договори за наем именно за обекти в този комплекс /л. 1046 и сл./. Следва да бъде отчетен фактът, че оглед на тези апартаменти е правен през 2017г., поради което и не може да се твърди със си­гурност какво е било тяхното състояние през ревизирания период. Не е спорно, а и се заявява изрично в дадено писмено обяснение от счетоводителя на дру­жеството-жалбоподател, че получаваните суми от наеми са отчитани като приход на дружеството изцяло, като на собствениците не са превеждани или изплащани по друг начин доходи от наем, с едно изключение. Установено е, както вече се по­сочи, че издаваните от дружеството фактури съдържат само обща сума, дължима от клиента, без посочване кой апартамент е предоставен под наем, за какъв пе­риод, каква е цената на нощувката. В тази връзка и с оглед на това, че ревизията е по реда на чл.122 и сл. ДОПК, след анализ на относимите обстоятелства по чл.122 ал.2 ДОПК ревизиращите са определили данъчната основа, върху която да се начисли ДДС за неотчетените приходи от облагаеми доставки по неотчетени резервации и нощувки, като са съобразени отчетените такива и върху нея е определен ДДС и са начислени съответните лихви за забава за всеки един от процесните данъчни периоди.

Жалбоподателят счита за неправилно определен предполагаемия приход от нощувки за съответните сезонни месеци, като изчислен на база офертни цени при пълна заетост на отдадените под наем имоти и без да е била изследвана ре­алната фактическа обстановка, а именно, че част от апартаментите са отдавани под наем от самите собственици, че са фактурирани 100 % от получените при­ходи, с което е извършено своеобразно прихващане на дължимите такси за уп­равление, че са използвани цени, оферирани в електронния сайт. За „реалната фактическа обстановка“ обаче, както в жалбата, така и в писмената защита, жалбоподателят се позовава единствено и само на „…счетоводната инфор­мация в дружеството…“ и „Счетоводни данни…“. Установено е обаче от орга­ните по приходите, че воденото счетоводство не дава възможност за установя­ване на основата за данъчно облагане и именно коментираните обстоятелства са наложили необходимостта да се прибегне до особения ред за извършване на да­нъчна ревизия предвиден в чл.122 и сл. ДОПК, който, както вече нееднократно се посочи, е приложим във всеки случай, когато данъчната основа не може да бъде определена по реда на съответния материален данъчен закон. Казано с други думи, когато е налице едно противоправно развитие на данъчните правоотно­шения, което е последица от проявлението на някой от фактите, възведени в чл. 122 ал.1 ДОПК, се прилага особеният ред за извършване на ревизионно произ­водство, същността на което е да се установят и анализират, онези от изброените в закона обстоятелства /критерии/, които са относими към ревизирания данъчен субект, като целта на закона е да се установи възможната пълнота от данни, ко­ито се доближават максимално до тази данъчна основа, при която би се стигнало при нормално развитие на правоотношението.

При положение, че основната дейност на лицето е управление на недви­жими имоти, в т.ч. и тяхното отдаване под наем, посредством резервации за но­щувки, с оглед правилното счетоводно отразяване на всяка една доставка на ус­луга, каквото безспорно представляват процесните такива, би следвало да разпо­лага с изискуемите в тази връзка документи, вкл. и с регистър за настанените ту­ристи със съдържание на данните, утвърдени от министъра на туризма и публи­кувани на интернет страницата на Министерството на туризма, доколкото в съ­ответствие с разпоредбата на чл.116 ЗТ, жалбоподателят е задължен да под­държа. Но такъв регистър, нито се твърди да е наличен, нито се представя от жалбоподателя. Действително, липсата на воден регистър е основание за ангажи­ране на административнонаказателна отговорност на лицето, а не за доначисля­ване на данъци /преки и косвени/, но е косвено доказателство за укриване на при­ходи, доколкото по този начин се възпрепятства установяване на действителните резервации, а от там и приходите и съответно дължимите данъци. Или иначе ка­зано, е пряка индиция за наличието на данни за злоупотреби със системата на ДД*

Съдът приема за неоснователни и твърденията на жалбоподателя, че не­правилно е определен предполагаемият приход от нощувки за съответните сезон­ни месеци, тъй като същият е определен именно на база посочени от самия жал­боподател цени за нощувка за ден/месец, за вид обект /студио, апартамент или вила/ и данни за средната леглова заетост в комплекса от НСИ. Относно твър­дението, че са налице авансови плащания, за които дружеството е издало фак­тури в месеци, предхождащи сезонните, но въпреки това тези суми не са свалени от приходите, които са начислени от ревизиращите органи за сезонните месеци – юли, август и септември, съдът намира, че същото остана недоказано, доколкото доказателства в тази връзка не бяха ангажирани. Тук е мястото да се посочи също така, че наличието на един регистър за настанените туристи или водена книга за резервациите би била достатъчна за доказване твърденията на жалбоподателя, тъй като много лесно би могло да се проследи дадена резервация кога е зап­латена и съответно кога туристите са били настанени, такива обаче, както вече нееднократно се посочи, не са представени нито в хода на ревизионното, нито в хода на съдебното производство. Ето защо, изводът, че са налице укрити приходи следствие от неотчетени в пълен размер приходи от резервации, съдът намира за правилен и законосъобразен.

С оглед изложеното и при наличието на предпоставките, предвидени в чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК, органите на приходна администрация са взели предвид всяко от относимите за ревизираното лице обстоятелства, предвидени в чл.122 ал.2 ДОПК и по този именно начин са определили основата за облагане на същото с ДДС за процесните данъчни периоди. Спрямо така определените данъч­ни основи за облагане с ДДС е приложена данъчната ставка съответно по чл.66 ал.1 ЗДД* В конкретния случай фактическите констатации в ревизионния акт, предмет на настоящото обжалване, се подкрепят от събраните в хода на админи­стративното производство доказателства, които са приети и приложени по делото. Нормативно установената материална доказателствена сила на ревизионния акт, не бе оборена от страна на жалбоподателя.

3. Относно отказан данъчен кредит в общ размер на 9 471,67 лв.

За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното право на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ЗДДС, следва да е изпълнено някое от условията, посочени в чл.71 ЗДДС, като при изследване предпоставките за възникване правото на данъчен кредит, винаги трябва да се държи сметка за това налице ли е облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 или чл.9 ал.1 ЗДДС и едва след това да се проверява изпълнението на съответните предпоставки, регламентирани в нормата на чл.71 ЗДД*

По делото не е спорно и това се установява от събраните доказателства при ревизията, че е изпълнено условието по чл.71 ал.1 т.1 ЗДДС, свързано с притежаването на данъчен документ /фактура/, издадена от доставчика.

Единствената спорна предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит по чл.68 ал.1 ЗДДС в процесния случай е наличието на осъ­ществена облагаема доставка по смисъла на чл.6 ал.1 ЗДДС на стоките по фак­тури с №№ **********/15.10.2013г. и № **********/21.10.2013г., издадени от ФИРМА с предмет различни по вид и количество строителни материали /л. 2027, л.2028/ и по фактура № 1315/30.08.2012г., издадена от ФИРМА“ *с предмет „доставка на консумативи по спецификация“ (халати, чаршафи и хавлиени кърпи) /л.2031/, както и осъществена ли е облагаема доставка по сми­съла на чл.9 ал.1 ЗДДС на услуга „СМР-ремонт, гипсокартон, шпакловане и до­вършителни работи“ по фактури с №№ 107/18.12.2012г. и № 219/15.01.2013г., из­дадени от ФИРМА.

Изводите на ревизиращите за липса на облагаема доставка между преките доставчици и жалбоподателя са обосновани с липсата на данъчно събитие по смисъла на чл.25 ал.1 ЗДДС, доколкото липсват доказателства за прехвърляне собствеността върху стоката от преките доставчици на жалбоподателя.

Тук обаче е необходимо да се разгледа друг един въпрос, а именно –връч­ването на ИПДПОЗЛ на доставчиците ФИРМА и ФИРМА по реда на чл.32 ДОПК. Действително, ненамирането на доставчик на декларирания от него адрес, не може да бъде предпоставка за непризнаване правото на данъ­чен кредит, но разгледано в съвкупност с останалите събрани по делото мате­риали, в случая, може да се каже, че ненамирането им и непредставянето на ис­каните документи от тях, има важно значение. Това е така, тъй като невъзмож­ността представители на дружествата-доставчици да бъдат открити на декларира­ните от тях адреси, с оглед извършване на ревизия на „ФИРМА“ ЕООД, е пряка индиция за наличието на несъобразяване с правно дължимото по­ведение от страна на данъчните субекти. Достатъчно в тази насока е да се съ­образи, че в чл.2 т.1 от Регламент (ЕО) № 1925/2004 на Комисията от 29 октомври 2004 година за определяне на подробни правила за прилагането на някои раз­поредби на Регламент (ЕО) № 1798/2003 на Съвета относно административното сътрудничество в областта на данъка върху добавената стойност е посочено, че „липсващ търговец“ означава търговец, регистриран като данъчно задължено ли­це за целите на ДДС, което потенциално, с намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или услуги, без да заплаща ДДС и дос­тавя тези стоки или услуги с ДДС, без да превежда дължимото ДДС на съответния национален орган. Не би било неприемливо, ако само за пълнота се добави, че в пункт 15 от Резолюция на Европейския парламент от 2 септември 2008 г., относно координирана стратегия за засилване на борбата с данъчните измами (2008/ 2033(INI) (2009/C 295 E/04) е посочено, че “Отбелязва все по-честите измами с липсващ търговец и преднамерената злоупотреба със системата на ДДС от стра­на на престъпни групи, създали такива схеми, за да се възползват от слабостите в системата; подчертава също така разследването на Евроюст във връзка с вериж­ните измами с ДДС, което включва 18 държави-членки и се отнася до данъчни из­мами, възлизащи приблизително на 2,1 млрд. евро.”. Сиреч, невъзможността тър­говецът да бъде открит на обявения от него адрес /той липсва от него/ и нена­личието на факти за ефективно разчитане на дължимия ДДС с бюджета, е пряка индиция за наличието на данни за злоупотреби със системата на ДД*

На следващо място, според легалното определение на чл.6 ал.1 ЗДДС, доставка по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост върху стока или друго вещно право върху стока, а според чл.25 ал.1 от закона, данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършена от данъчно задъл­жени по този закон лица, вътреобщностното придобиване, както и вносът на стоки по чл.16. Разпоредбата на чл.25 ал.2 ЗДДС установява, че данъчното събитие в общия случай, възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена.

В случая според съда не е установено прехвърляне правото на собственост върху стоката – различни по вид и количества строителни материали от дос­тавчика ФИРМА и „доставка на консумативи по спецификация“ от дос­тавчика ФИРМА на жалбоподателя, което съставлява доставка на стока по смисъла на това понятие, вложено в нормата на чл.6 ал.1 ЗДДС в сила от 01.01.2007г. Представените в тази връзка писмени доказателства са абсолютно недостатъчни, за да обосновават категоричен извод в тази насока.

Така, на първо място, непредставянето на изисканите документи и писмени обяснения от органите по приходите от доставчиците ФИРМА и ФИРМА е дало основание да се приеме, че липсата на документи, доказващи прехвърлянето на собствеността върху стоката, е индиция, че това реално не е сторено.

На второ място, не се спори, че преките доставчици на практика не раз­полагат със собствени ресурси за осъществяване на доставки от рода на про­цесните, а както се каза по-горе, и в тази насока не са представени никакви дока­зателства, които да опровергаят изводите на приходната администрация. От про­верката в информационните масиви на НАП се установява, че ФИРМА през м.10.2013г. разполага с петима работника по трудово правоотношение – сце­нограф, ръководител постановъчна част, сценичен декоратор. Ревизиращите са установили обаче след извършена справка в ПП СУП, че за тези лица не са вна­сяни ЗОВ за периода след м.08.2013г., което обосновава извод за липсата на кад­рова обезпеченост за изпълнение на доставките. Идентично е положението и по отношение на ФИРМА“ЕООД, където се констатират подадени уведом­ления от работодател по чл.62 КТ, но ЗОВ на лицата не са внасяни от 2011г. по данни от ПП СУП, при това положение и по отношение на този доставчик не се ус­танови наличие на кадрова обезпеченост за изпълнение на доставките.

Липсват каквито и да било доказателства по какъв начин е транспортирана стоката - липсва информация за доставчиците относно материално-техническа база за съхранение, доказателства за собствен или нает транспорт от всяко едно от тези дружества – доставчици - товарителници, пътни листове. Липсват счето­водни записвания относно съхранението на стоките, както и наличността им в пат­римониума на доставчиците към датата на издаване на фактурите. Така пред­ставените оригинални фактури и счетоводните им отразявания, са крайно недос­татъчни за опровергаване тезата на органите по приходите за липса на реална до­ставка. По отношение на ФИРМА се констатира също така, че няма дек­ларирани производствени и складови бази, търговски обекти /собствени и наети/, където да осъществява стопанска дейност и въпреки, че процесните доставки са отразени в дневниците и СД за съответния период, няма вноски по декларираните данни. По идентичен начин и по отношение на ФИРМА“*- няма дек­ларирани производствени и складови бази, търговски обекти /собствени и наети/, където да осъществява стопанска дейност и въпреки, че процесните доставки са отразени в дневниците и СД за съответния период, няма вноски по декларираните данни. Не води до извод в обратната насока и представеният договор от 01.10. 2013г., сключен с ФИРМА, доколкото същият е с предмет СМР /услуга/, а процесните фактури са с предмет доставка на стоки /различни по вид и коли­чество строителни материали/. Тук следва да се посочи, че по делото не са пред­ставени и надлежни доказателства, извън спорните фактури, за предаването на стоки от рода на процесните от преките доставчици на оспорващия, като се държи сметка, че в случая се касае за родово определени вещи, като съгласно чл.24 ал.2 ЗЗД собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени, който факт е от същест­вено значение, с оглед легалното определение на чл.6 ал.1 ЗДДС и нормата на чл.25 ЗДД*

В този смисъл съдът намира, че по делото не са налице доказателства, от които да може да се направи извод, че се е стигнало до индивидуализиране на родово определени вещи, тяхното отделяне, с постигане на съгласие за което, съгласно чл.24 ал.2 предл. първо от ЗЗД да се е прехвърлила и собствеността върху тях. А именно с датата на прехвърляне собствеността върху вещите ЗДДС свързва момента на възникване на данъчното събитие.

Не водят до извод в обратната насока и ангажираните по делото ССЕ и СТЕ, доколкото вещото лице счетоводител е констатирало, че към фактурите са приложени фискални бонове и същите са надлежно осчетоводени в дружеството-жалбоподател, факти, които не са спорни между страните. Вещото лице по СТЕ пък не е изследвало доставките от ФИРМА“ЕООД, а относно фактурите, издадени от ФИРМА, е посочило, че са за строителни материали и извър­шено СМР на обект Почивен комплекс „*“ *, съгласно приложените към фактурите документи – договори, протоколи, акт обр.19. И двете процесни фактури, издадени от този доставчик обаче касаят единствено и само доставка на стоки /строителни материали/, поради което и констатациите на вещото лице във връзка с извършени СМР няма как да бъдат съобразени. На практика, извън твърденията в жалбата, доказателства не са събирани в тази на­сока от жалбоподателя /при доказателствена тежест за него/, въпреки про­цесуалната възможност, която е имал за това.

Изводът за липса на реална доставка е наложен от документираните факти от проверки и искания с подробно посочени за представяне документи, представе­ното във връзка с тях, и елементите от фактическия състав на правото на прис­падане на данъчен кредит. Наличието на реална доставка като основен елемент от състава трябва да е доказано от обективна страна, а не само с издаване на първичен счетоводен документ и включването му в дневниците за покупки и продажби или счетоводните регистри за данъчния период.

Що се отнася до доставката на услуги, съобразно фактурите, издадени от ФИРМА, необходимо е да се отбележи следното:

Съобразно разпоредбата на чл.9 ал.1 ЗДДС, доставка на услуга е всяко извършване на услуга, а услуга по смисъла на чл.8 от закона е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обръщение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Каза се по-горе в настоящото изложение, че наличието на действително осъществена доставка е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит, както и коя доставка е облагаема. От направената кратка нормативна справка следва, че наличието на действително осъществена доставка е предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право да приспадне данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация.

В тази насока трябва да се отбележи, че именно жалбоподателят пре­тендира за себе се спорното в процеса право на данъчен кредит, което основава на доставките, отразени в процесните фактури с издател ФИРМА. Ето защо, нему бе тежестта да установи, че извършването на тези доставки от именно това дружество така, както са отразени в първичните счетоводни документи, е позитивно проявен факт. Необходимо е да се добави още, че доказателствената тежест не е равнозначна на задължение да се представят доказателства. Прин­ципите на обективната истина и служебното начало в съдебния процес налагат съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните доказателства, без да има значение дали те са представени от страната, която носи доказател­ствената тежест относно този факт, от противната страна по административния спор или пък са издирени служебно от съда. При това положение, въпросът за доказателствената тежест се свежда до последиците от недоказването. Доказа­телствената тежест се състои в правото и задължението на съда да обяви за не­настъпила тази правна последица, чийто юридически факт не е доказан. Това раз­биране произтича от законоустановеното задължение за съда да реши делото по същество, като отмени изцяло или частично ревизионния акт, като го измени в об­жалваната част или отхвърли жалбата – чл.160 ал.1 ДОПК, независимо от това дали в съдебното производство страните са ангажирали някакви доказателства или не. Изпълнението на това задължение от страна на съда означава при недо­казване да се приеме, че недоказаното не е осъществено. А щом юридическият факт не е осъществен, не могат да настъпят последиците, които съответната материалноправна норма свързва с неговото проявление. Впрочем, нормата на чл.170 ал.1 АПК /приложима по силата на §2 ДР на ДОПК/ изрично посочва това “Административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него, и изпълнението на законовите изисквания при издаването му”.

В конкретния случай няма съмнение, че процесните първични счетоводни документи касаят не нещо друго, а договор за изработка. Според легалната дефи­ниция, възведена в чл.258 ЗЗД /във връзка с чл.288 ТЗ/ - с договора за изработка изпълнителят се задължава на свой риск да изработи нещо, съгласно поръчката на другата страна, а последната – да заплати възнаграждение. Това налага да се определи, че договорът за изработка е двустранен - задължения възникват за двете страни; възмезден - налице е еквивалентно разместване на блага; комута­тивен - облагата от договора е известна към момента на сключването му; консен­суален - за сключването му е достатъчно постигане на съгласие между страните; неформален. Договорът за изработка е за facere. С него изпълнителят се задъл­жава да „изработи нещо” – един предмет на труда, един трудов резултат. Другото съществено условие от съдържанието на договора е възнаграждението.

Или иначе казано, предвид характеристиката на договора за изработка, ос­новните фактори при доставката на услуга са кадровият ресурс, с който разполага едно дружество, за да извърши дадена услуга, престацията да бъде изпълнена точно, както е поискал възложителят и не на последно място, да бъде заплатена цената на услугата. В случая безспорно е установено, че дружеството, което се претендира, че е извършило процесната услуга не разполага с персонал - нито по трудово правоотношение, нито по извънтрудово такова, доколкото по отношение на нито едно от лицата, за които са представени граждански договори, не са подавани справки по чл.73 ЗДДФЛ, доказателства в тази насока са представени и в хода на съдебното производство от процесуалния представител на ответника /л.2295 и сл./. В представените и подпечатани с печати на двете дружества про­токоли обр. 19 са положени подписи за „приел“ и „предал“, без посочване на лица­та, които са извършили приемането и предаването на спорните СМР. Не може да се приеме и че е налице заплащане цената на услугата, доколкото представените фискални бонове с №№ 37/08.01.2013г. и № 60/08.02.2013г. е установено при извършена проверка в ПП на НАП – Регистрирани данни от Z отчетите от ФУ с № DY 351087 и № ФП 36431887, че няма регистрирани данни по ФУ за разплащане в брой. Или иначе казано, не е налице и заплащане цената на услугата, поради ко­ето и не може да се приеме, че е налице доставка на услуги. Както нееднократно се посочи, каквито и да е данни в тази насока не са установени, нито в хода на ад­министративното, нито в хода на съдебното производство. Изготвените по делото съдебни експертизи също не променят този извод. Обстоятелството, че процесни­те фактури са осчетоводени от страна на жалбоподателя, не е спорно в процеса. Следва да се посочи още, че фактът, че има изпълнени СМР сходни с факту­рираните такива, установено от огледа на вещото лице, сам по себе си е косвено доказателство за извършване на процесните СМР именно от посочения в тях доставчик, в случая ФИРМА, но не е достатъчно за формиране на кате­горичен извод в тази насока, доколкото не е спорно извършването на СМР, а фак­тът, че същите са извършени от издателя на процесните фактури. Казано с други ду­ми, изготвянето на съдебна експертиза за установяването на факта извършени ли са на място услуги от категорията на процесните, без да са ангажирани каквито и да било други доказателства, само по себе си не е достатъчно, за да създаде сигурно убеждение у съда в истинността на конкретното фактическо твърдение относно действителността на процесните доставки (каквато е целта на пълното доказване), поради обстоятелството, че представляват косвено доказателство за спорния по делото въпрос. Жалбоподателят, както вече бе казано, следваше да докаже по пътя на пълно и главно доказване, че процесните фактури удостоверя­ват действителни доставки на услуги - СМР, тъй като именно той носи доказа­телствената тежест относно факта, релевантен за спорното право на данъчен кредит, който е предмет на главното доказване (наличието на действително из­вършена доставка). Ето защо, нито процесните данъчни фактури, договори, акто­ве обр. 19, сами по себе си могат да обосноват несъмнен извод, че разглежданите доставки са осъществени от прекия доставчик ФИРМА, доколкото няма данни същият да е разполагал с необходимия кадрови потенциал за извършване на въпросните СМР, няма и данни да е наел подизпълнители и най-сетне, не мо­же да бъде установено по категоричен начин кои са лицата извършили услугите, респ. приели, съответно предали извършените СМР, нито пък се установи, че е извършено плащане в брой, както се твърди от жалбоподателя. Няма данни и доставчикът да разполага с никакви материално-техническа база и ДМА. Както нееднократно се посочи каквито и да е данни за обратното не се ангажираха от страна на жалбоподателя, комуто в случая бе доказателствената тежест да установи наличието на доставките, като проявен юридически факт, от който черпи за себе си спорното в процеса право. При това положение, след като не се уста­новява осъществяването на въпросния юридически факт, не е възможно да се приеме, че спорното право на данъчен кредит се е породило и е налично в пат­римониума на жалбоподателя. Тук важи в пълна степен становището, изложено по-горе, че формалното притежание на данъчни фактури и счетоводното им отразяване, относно установяване реалността на отразените в същите стопански операции, не е достатъчно условие и не може по никакъв начин да сочи на реалност на доставката.

Признаването на право на данъчен кредит само по данъчни фактури, при неоткриване на доставчиците и/или при липса на всякакви доказателства относно реалното изпълнение на доставките, противоречи както на разпоредбите на ЗДДС, така и на тези на общностното право. Последното изисква кумулативното изпълнение на двете условия – наличие на фактура и осъществено данъчно събитие за признаване на претендираното право. Съдебната практика на СЕС е непротиворечива, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци (в този смисъл Решение от 13 декември 1989 г., Genius Holding (C-342/87, Recueil, стр. 04227) и Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen (C - 454/98, Сборник 2000, стр. I-06973). Конкретно в т. 13 на Решението по Genius Holding С-342/87 категорично се приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само за¬щото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, т.е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими.

В обсъжданата насока, без всякакво съмнение, следва в казуса да се съобрази и Решение от 06 Декември 2012 г., постановено по дело № С – 285/11, образувано по запитване на български съд, по което Съдът на Европейския съюз се е произнесъл в смисъл, че „… за да се установи обаче, че на основание на тези доставки на стоки е налице правото на приспадане, ..., е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани .... за извършването на облагаеми сделки…” /т. 31/. Т.е., във всички случаи Съдът на Европейския съюз е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, следва да е установено осъществяване на фактурираната доставка, който правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон и преценката на доказателствата в тази насока е в компетентността на националния съд. С това доказване в случая страната не се е справила по отношение на доставките по процесните фактури. Ако процесните доставки са реално извършени и облигаторните отношения между ревизирания субект и съответно неговите доставчици са се развили по начина, по който се твърди, то самият получател по необходимост следва да притежава всички доказателства за това, а това не е така.

Действително, съгласно задължителната съдебна практика на СЕС по дела С-80/2011 и С-142/2011, жалбоподателят няма задължение да доказва материално-техническата обезпеченост на доставчика си, но следва да докаже самата доставка, което в условията на пълно доказване жалбоподателят не е сторил по делото. По аргумент от т. 50 от Решение от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 на СЕС, въпреки липсата на конкретни улики за наличието на измама (доказването на които е в тежест на приходния орган), съдът по същество следва да съблюдава в рамките на спора по делото дали самият издател на фактурите е извършил въпросните доставки, като за тази цел се вземат предвид всички обстоятелства, които в случая не са доказани. След като жалбоподателят претендира, че в негова полза са престирани стоки и услуги от съответните доставчици, не може да претендира, че е добросъвестен и не участва в данъчна измама, след като по необходимост би следвало в негова полза да са доставени стоките и да са изпълнени услугите. Впрочем, в тази насока следва да се посочи, че съставянето на документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции, е указание за участие на самото ревизирано лице в данъчна измама и злоупотреба с право по смисъла на цитираната практика на СЕ* /Така и в този смисъл е Решение № 15751 от 29.12.2014 г. на ВАС на РБ по адм. дело № 3647/2014 г., I-во отд./.

В заключение, и с оглед обсъждания въпрос за разпределението на доказателствената тежест, следва да се обобщи, че приобщените, както в хода на административното, така и в хода на съдебното производство доказателства, не позволяват да се направи безпротиворечив извод, че процесните доставки са действително осъществени, като стоките по тях са доставени, съответно услугите извършени от посочените във фактурите доставчици в твърдения аспект, като жалбоподателят не ангажира категорични и безпротиворечиви доказателства във връзка с проявлението на спорните елементи от фактическия състав по чл.68 ал.1 т.1 ЗДДС, свързани с наличие на извършени облагаеми доставки по смисъла на чл.6 ал.1 и чл.9 ал.1 ЗДД*

Обратно, в случая органите на приходната администрация установиха по несъмнен начин проявлението на фактите и обстоятелствата, на които основават правомощието си да откажат да зачетат декларираното от лицето право на данъчен кредит по процесните фактури, като констатациите им, свързани с непризнаване правото на данъчен кредит на основание чл.70 ал.5 ЗДДС са обосновани и законосъобразни и се основават на логичен анализ на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, водещи до единствения възможен доказателствен извод, а именно – за липса на действително осъществени доставки по смисъла на чл.6 ал.1 и чл.9 ал.1 ЗДДС по процесните фактури.

ІІІ. Относно задълженията по ЗКПО.

Без съмнение възприетите вече изводи за законосъобразност на оспорения акт, относно установените задължения по ЗДДС, подробно изложени по-горе в настоящото решение, които няма да бъдат преповтаряни, обосновават извод за законосъобразност и на установените задължения по ЗКПО. Приобщените в хода на ревизионното производство доказателства, както и тези, събрани в настоящото съдебно производство, налагат несъмнения извод, че определянето на данъчна основа за облагане с корпоративен данък за 2010г., 2011г., 2012г., 2013г., 2014г. и 2015г., след като към декларираните приходи са прибавени укритите такива (от неначислени и неотчетени за пълна календарна година такси за управление и обслужване – за 2010г. в размер на 45 530,78 лв., за 2011г. в размер на 59 172,45 лв., за 2012г. в размер на 102 163,38 лв., за 2013г. в размер на 88 747,49 лв., за 2014г. в размер на 107 415,15 лв. и за 2015г. в размер на 91 669,82 лв., както и от неначислени и неотчетени резервации за нощувки - за 2010г. в размер на 347 760,67 лв., за 2011г. в размер на 401 805,22 лв., за 2012г. в размер на 396 787,97 лв., за 2013г. в размер на 469 837,75 лв., за 2014г. в размер на 437 913,96 лв. и за 2015г. в размер на 401 688,97 лв.), а от декларираните разходи са приспаднати посочените в ГДД корекции, свързани с непризнати за данъчни цели разходи – за лихви, глоби, без документи и др., като от формирания данъчен финансов резултат за 2010г., 2011г. и 2012г. е признато пренасяне на данъчна загуба за предходни години (предвид приспаднатата изцяло загуба през 2012г. за следващите години не е призната декларираната такава) и по този начин е формирана съответната данъчна печалба по години и са доначислени следващите се корпоративен данък и прилежащи лихви, е правилно и законосъобразно. Няма причина да не се приеме, че процесуалните действия на органите по приходите в хода на извършената на жалбоподателя ревизия, са осъществени съобразно изискванията на закона. Релевантните факти и обстоятелства са възприети и възпроизведени от ревизиращите органи в издадения от тях ревизионен акт, съотнесени са спрямо останалите констатации, направени в административното производство и въз основа на това са формирани крайните изводи на приходна администрация досежно размера на данъчния финансов резултат на дружеството за ревизираните данъчни периоди. Доказателства, които да подложат на съмнение така направените констатации и основаните на тях правни изводи, не се ангажираха в хода на настоящото производство. Тези фактически констатации не бяха оборени от страна на жалбоподателя, включително и с приетото по делото и неоспорено от страните заключение по допуснатата ССЕ.

ІV. Относно установените лихви в общ размер на 389,98 лв.

Не е спорно, че жалбоподателят за м.10.2012г. в СД по ЗДДС е декларирал сума за внасяне 469,51 лв. През периода е приключила декларирана процедура по приспадане с резултат ДДС за внасяне 26,57 лв., който е внесен на 03.12.2012г., ведно с лихва 0,14 лв. В резултат на направените от ревизията констатации, резултатът от процедурата се променя на 469,51 лв. ДДС за внасяне, поради което на основание чл.175 ДОПК, във връзка с чл.1 ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми в размер на 442,94 лв. (469,51 лв. – 26,57 лв.) е определена лихва за периода от 15.11.2012г. до 23.12.2016г. в размер на 184,96 лв.

По идентичен начин за периода м.01.2014г. е деклариран ДДС за внасяне 3160,43 лв., през периода е приключила процедура по приспадане с резултат ДДС за внасяне 2636,96 лв.(3160,43 лв. – 523,47 лв.), който е внесен със закъснение, ведно с лихва 49,47 лв. Вследствие направените констатации от ревизията, резултатът от процедурата е променен на ДДС за внасяне 3160,43 лв. или разлика за довнасяне 523,47 лв., поради което на основание чл.175 ДОПК, във връзка с чл.1 ЗЛДТДПДВ за невнесените в срок суми в размер на 523,47 лв. е определена лихва в размер на 151,89 лв., изчислена за периода от 15.02.2014г. до 23.12.2016г.

Относно така установените лихви жалбоподателят не излага конкретни възражения и не ангажира доказателства, а и при извършена служебна проверка съдът не констатира нарушения при тяхното определяне, поради което жалбата в тази й част следва да бъде отхвърлена.

Ето защо, и по изложените съображения, обжалваният административен акт се явява обоснован и законосъобразен, а жалбата – неосно­вателна.

За разноските:

При посочения изход на спора на основание чл.161 ал.1 пр. 3 ДОПК, на дирекция "Обжал­ване и данъчно-осигурителна практика" гр.Пловдив при ЦУ на НАП, се дължат из­вършените разноски по осъществената юрисконсултска защита в размер на 12 780,61 лева, които оспорващата следва да бъде осъдена да заплати.

Водим от горното, съдът:

 

Р   Е   Ш   И

 

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „ФИРМА“ЕООД, ЕИК по Булстат ********, със седалище и адрес на управление *****, представлявано от М.С. – управител, срещу Ревизио­нен акт № Р-16001616003201-091-001 от 23.12.2016г., издаден от екип в състав: П.Д.С.– началник сектор в ТД на НАП – Пловдив, в качеството му на орган, възложил ревизията, и К.Г.Д.– главен инс­пектор по при­хо­дите в ТД на НАП – Плов­див, в качеството й на ръководител ревизията, потвърден с Решение № 149 от 23.03.2017г. на ди­ректор на ди­рек­ция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – Плов­­див при ЦУ на НАП, В ЧАСТТА, с която на дружеството допълнително е начислен ДДС в размер на 520 546,52 лв. с прилежащи лихви 170 698,84 лв., не e признато правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 9 471,67 лв. с прилежащи лихви 3 480,41 лв., начислени са лихви в размер на 336,85 лв. за невнесен в срок ДДС, както и допълнително е установен корпоративен данък за 2010г., 2011г., 2012г., 2013г., 2014г. и 2015г., съответно в размер на 39 328,00 лв., 46 097,76 лв., 42 659,61 лв., 58 015,14 лв., 52 585,98 лв. и 49 834,80 лв., с прилежащи лихви 23 027,94 лв., 22 213,79 лв., 16 178,44 лв., 16 107,21 лв., 9 256,25 лв. и 3 697,74 лв. като НЕОСНОВАТЕЛНА.

ОСЪЖДА „ФИРМА“ЕООД, ЕИК по Булстат ********, със седалище и адрес на управление *****, представлявано от М.С. – управител, да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр.Пловдив при Централно управление на На­ционална агенция за приходите, сумата от 12 780,61 /дванадесет хиляди седемстотин и осемдесет лева и шестдесет и една стотинки/ лева, юрисконсултско възнаграждение.

 

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване с касационна жалба пред Върховния административен съд в четиринадесет дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

 

 

 

                    АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: /П/