№ 620 / 27.10.2023г.
гр. Пазарджик
В ИМЕТО НА НАРОДА
Административен съд – Пазарджик, V състав, в
открито заседание на двадесет и седми септември през две хиляди и двадесет и трета година в състав:
Председател: Георги Видев
при
секретаря Радослава Цоневска, като разгледа административно дело № 397 по описа
на съда за 2023 г., докладвано от съдия Видев, за да се произнесе, взе предвид
следното:
Производството
е по реда на чл. 157 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е
по жалба на „Тренд - 62“ ЕООД, ЕИК ********* против Ревизионен акт №
Р-16001322001670-091-001/20.12.2022 г., издаден от началник сектор, възложил
ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията в ТД на
НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 640/13.12.2021 г. на директора на Дирекция
“ОДОП“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП.
С жалбата се претендира пълна или
алтернативно частична отмяна на ревизионния акт. Сочат се доводи за неговата
незаконосъобразност. Съображенията от жалбата се поддържат и в проведените
открити съдебни заседания, както и в писмени бележки, подадени от процесуалния
представител на жалбоподателя.
Ответникът - директор на Дирекция „Обжалване
и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив оспорва жалбата чрез процесуалния
си представител в проведените
съдебни заседания и представена писмена защита. Излага доводи за свой ред
претендира присъждане на разноски.
Административен съд - Пазарджик, като
прецени събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност и обсъди
доводите на страните, приема за установено следното от фактическа страна:
Началото на ревизионното производство е
поставено със Заповед за възлагане на ревизия № Р-16001322001670-020-001/05.04.2022
г., с обхват на ревизията от 01.01.2019 г. – 31.12.2021 г. за корпоративен
данък и данък върху добавената стойност. От ревизиращите органи е съставен
Ревизионен доклад № Р-16001322001670-092-001/28.11.2022 г., срещу който жалбоподателят
е подал възражение и ревизията, което не е уважено и ревизията е завършила с
издаването на обжалвания ревизионен акт, с който допълнително са установени
следните задължения: корпоративен данък за 2019 г. – 8 228.12 лв. главница
и 2 064.05 лв. лихви, корпоративен данък за 2020 г. – 14 443.58 лв.
главница и 2 158.69 лв. лихви, корпоративен данък за 2021 г. – 10 030.85
лв. главница и 482.08 лв. лихви, и ДДС за периода 01.01.2019 г. до 31.12.2021
г. – 55 447.37 лв. главница и 13 598.03 лв. лихви, т.е. общо данъчни
задължения – 88 149.92 лв. главница и 18 302.85 лв. лихви.
Определените задължения ревизираното
лице е обжалвало по административен ред. С Решение № 640/13.12.2021 г. директорът
на Дирекция "ОДОП" – Пловдив е потвърдил ревизионния акт.
В хода на съдебното дирене от ответника
е представена и приета административната преписка по съставяне и оспорване на
ревизионния акт.
Съдът като взе предвид констатациите в
обжалвания ревизионен акт, становищата на страните и представените по делото
доказателства, прави следните изводи:
Жалбата е подадена от лице с надлежна
легитимация, след изчерпване на фазата на административния контрол, в рамките
на преклузивния срок по чл. 156, ал. 1 от ДОПК. От външна страна същата
отговаря на изискванията на чл. 149 от ДОПК и като такава е процесуално
допустима за разглеждане по същество.
В настоящото производство и съгласно чл.
160, ал. 2 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на
ревизионния акт, като проверява дали е издаден от компетентен орган и в
съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби
по издаването му. След служебно извършена проверка съдът установи, че
обжалваният ревизионен акт е валиден, като издаден от оправомощен орган, в
съответствие с разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила в
срока по чл. 114, ал. 2 от ДОПК и РД е съставен в срока по чл. 117, ал. 1 от ДОПК. Ревизионният акт е издаден в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма, като е
подписан с валидни квалифицирани електронни подписи и съдържа изложение на
фактическите и правните основания за постановяването му. Следователно, не се
установяват пороци, касаещи формалната законосъобразност и обоснованост на РА,
както и компетентността на издателите му. Съдът намира, че процедурата по
издаване на оспорения ревизионен акт е съобразена с приложимите за случая
процесуални норми на ДОПК и не са налице процесуални нарушения, засягащи
неговата законосъобразност в цялост.
Във връзка с проверката за правилното
приложение на материалноправните норми съдът намира следното:
Ревизиращите органи са приели, че
жалбоподателят не е отчел договорени приходи от наеми на недвижими имоти (част
от складова база за преработка и съхранение на билки, сушилня на твърдо гориво, хладилни камери,
находящи се в с. Братаница Стопански двор, както и наеми на товарни автомобили
с дружествата „Агрика Експорт“ ЕООД, „ВИП Фунги“ ЕООД, „Тренд биоекспорт“ ЕООД,
„Биотренд Експорт“ ЕООД, „Алвита“ ЕООД, „Вер-фру“ ЕООД и „Гурме фууд“ ЕООД.
Счели са, че договорите са сключени при обвързващи клаузи за изпълнение на
договорените условия, отговарят на изискванията на ЗЗД и дават гаранции за
начисляване на неустойки и съдебен контрол на изпълнението им. Затова е прието
за неправоподобно обяснението на жалбоподателя, че същите са ориентировачни и
че са само формален акт по постигане на договорености, които търпят промяна
съобразно с външни неупоменати в подписаните текстове условия. В крайна сметка органите
по приходите са заключили, че по тези договори не са отчетени всички договорени
приходи от наем, като са укрити приходи за 2019 г. – 70 036 лв.
(неначислен ДДС 14 007,20 лв.), 2020 г. – 87 679.34 лв. (неначислен
ДДС 17 5357,87 лв.) и за 2021 г. – 62 369.98 лв. (неначислен ДДС
14 007,20 лв.).
Тези изводи на органите по приходите са
незаконосъобразни.
Единствено от факта, че са сключени
договори за наем, не следва, че по тях с изцяло или частично е заплащана
наемната цена. Видно от повечето от наемните договори е, че в тях е предвидено,
че „наемателят изплаща на наемодателя наемните вноски в срок по споразумение“.
Други договори предвиждат предоставяне на „разписка за получената наемна вноска,
в която се отразяват начина на плащане, датата.
В някои от договорите е предвидено заплащането на цената да се извършва
по банков път. По
делото не е спорно, а и това се потвърждава от изводите на вещото лице, че
договорите са изпълнявани частично за определени месеци, като надлежно са
документирани доставки от наем, като контрагентите на жалбоподателя са
признавали тези доставки, същите са заведени счетоводно, признати са като задължения
на съответните дружества и са извършени плащания на дължимите суми на
жалбоподателя. Разпитаните свидетели логично и безпротиворечиво установяват, че
наемните площи, сгради, съоръжения и автомобили не са ползвани постоянно, а
само в определени месеци и дни от годината, като това се е дължало на особения
характер на дейността по добив и търговска реализация на гъби, която е сезонна
и до голяма степен непредвидима, като зависи от множество климатични фактори.
Съответно през периодите, в които не са ползвани площите, сградите,
съоръженията и автомобилите не е била заплащана наемна цена.
Предвид изложените по-горе множество и
разнообразни доказателства, разгледани в тяхната съвкупност, следва да се
приеме за вярна тезата на жалбоподателя, че договорите са се изпълнявали само
при реално ползване на съответните наети вещи. Затова, като са приели, че са
били налице ежемесечни доставки през целите срокове на договорите и съответно
са налице неотчетени приходи от наемите, ревизиращите са определили
допълнителни данъчни задължения в нарушение на относимите материалноправни
разпоредби.
Частично правилно са определените от
проверяващите допълнителни данъчни задължения във връзка с автомобилите
„Инфинити Кю 30“, „Инфинити Кю 50“ и
„Фолксваген Туарег“, за които е прието, че липсват както договори за наем, така
и липсват доказателства, че са използвани при търговската дейност на
жалбоподателя.
Действително за посочените автомобили
липсват документи за извършен транспорт. Видно от заключението на вещото лице,
което съдът кредитира като компетентно изготвено, е, че плащанията по
лизинговите вноски за тези автомобили не са документирани достатъчно точно, тъй
като автомобилите не са били отдадени под наем и не са използвани в
независимата икономическа дейност на дружеството. Затова, жалбоподателят няма
право на приспадане на данъчен кредит по издадените от лизингодателите „ОТП
Лизинг“ ЕООД и „Ункредит Лизинг“ ЕАД фактури. Правилен е също изводът на вещото
лице липсва право на начисляване на амортизации за тези автомобили, с
изключение само на първите 12 месеца от придобиването на автомобила „Фолксваген
Туарег“ (придобит през 2020 г.). Разпоредбата на чл. 59, ал. 1 от ЗКПО
предвижда следното:
Чл. 59. (1) Начисляването на данъчни
амортизации се преустановява, когато съответният актив временно не се използва
(не носи икономическа изгода) през период, по-дълъг от дванадесет месеца.
Начисляването се преустановява от началото на месеца, следващ месеца, през
който е изтекъл срокът по изречение първо, и се възобновява от началото на
месеца на връщането на актива в експлоатация. Данъчният амортизируем актив не
се отписва от данъчния амортизационен план.
Видно от съдържанието на разпоредбата е,
от една страна е незаконосъобразно начисляването на данъчни амортизации ако активът
не се използва и не носи икономическа изгода. От друга страна е
законосъобразно, от момента на придобиване на актива от дружеството до изтичане
на 12 месеца да се начисляват амортизации, тъй като цитираната разпоредба
предвижда преустановяването им едва след изтичането на този период.
Съответно правилно органите по приходите
са приели, че е незаконосъобразно отчитането на разходи за материали (гориво)
за 2020 г. и 2021 г. в размер съответно на 318,18 лв. и 2 838.94 лв.,
доколкото съответните автомобили не са използвани за дейността на дружеството.
Незаконосъобразна е констатацията на
ревизиращите за липсата на реална сделка по фактурите, издадени от „ГРГ
Експорт“ ЕООД, с данъчна основа 15 000 лв. и „Трейд Учкунов“ ЕООД, с
данъчна основа 6 000 лв., отчетени като разход за външни услуги по сметка
602 през 2020 г. Единственият довод, изложен от ревизиращите, а именно
обстоятелството, че жалбоподателят е извършил корекция и се е отказал от
данъчния кредит по тези фактури не е достатъчно, за да се направи изводъът за
нереалност на услугите. Налице е
документална обоснованост на тези сделки и плащанията по тях. Към фактурите са
налични договори, приемно-предавателни протоколи и касови бонове. Както обосновано
сочи вещото лице отказът от данъчен кредит по тези фактури ги преоформя като
опростени фактури без данъчен кредит, което обосновава и допълнителен разход за
жалбоподателя със стойността на ДДС, а именно 3 000 лв. за 2020 г. и
1 800 лв. за 2021 г.
Отчетените извънредни разходи по сметка
691 за 2020 г. и 2021 г., съответно 3 833,41 лв. и 90.60 лв. „за отписани
вземания от ЗК „Спасение“ и „Асат Груп“
действително са документално необосновани. Липсват каквито и да са
доказателства, от които да следва, че е изтекъл давностният срок на вземанията,
което би представлявало евентуално основание за отписването им. В този смисъл
отново кредитира компетнтно изготвеното заключение на вещото лице. В пълна
степен изложеното важи и за „други разходи“ по сметка 609 – за 2019 г. - 590.07
лв. и за 2020 г. - 35.90 лв. „за счетоводни обороти за изравняване плащания без фактури и за глоба с фиш“. Те
също са документално необосновани, каквото е и заключението на вещото лице.
Частично законосъобразно е отчитането като разход за 2019 г. по сметка 606 –
„разходи за данъци, такси и други подобни плащания“ на сумата от 1 692.71 лв. с посочено основание –
плащания на пътни такси, касови плащания и плащания на лизингови вноски. Както
правилно е отчело вещото лице 1 171.25 лв. от тази сума представлява такса
за собствената на жалбоподателя бензиностанция. Затова документално необоснован
е само остатъкът от този така отчетен разход в размер на 521.46 лв.
Незаконосъобразно органите по приходите
не са признали разходите за лихви по лизинги по сметка 621- „разходи по лихви
за лизинг“, както следва: за 2019 г. – 3 517.27, за 2020 г. –
4 838.35 лв. и за 2021 г. – 4 134.97 лв. В тази връзка основателно
вещото лице се позовава на МСС-17, според който нетната инвестиция в лизинговия
договор представлява брутната инвестиция, дисконтирана с лихвения процент,
заложен в лизинговия договор. От там следва правилният извод на вещото лице, че
брутната инвестиция се разделя на нетна амортизируема инвестиция и лихвен
процент по всяко плащане, който представлява пряк разход.
Данъчните органи са приели също, че
жалбоподателят не е отчел приходи от лихви по предоставен през 2018 г. заем в
размер на 300 000 лв. на „Билфунги експорт“ ЕООД, доколкото средствата „по
този заем са придобити от получен банков кредит, по който се плаща 5 % годишна
лихва, които суми за лихвени плащания са отчетени като разход през съответната
година. Позовали са се на принципа на съпоставимост на приходите с извършените
от тях разходи и са приели, че неотчетените приходи от лихви по предоставения
заем представляват 5 % от стойността на предоставения ресурс, съответно не са
отчетени приходи от лихви по 15 000 лв. за 2019 г., 2020 г. и 2021 г.
Според мотивите, изложени в решение №
102/23.03.2023 г. в случая е налице нарушение на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО,
който предвижда следното:
(2) За отклонение от данъчно облагане се
смята и:
3. получаването или предоставянето на
кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на
сключване на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга
временна безвъзмездна финансова помощ, както и опрощаването на кредити или
изплащането за своя сметка на кредити, несвързани с дейността;
В тази връзка ответникът счита, че
договорената лихва в размер на 2 % не отговаря на пазарната лихва, към момента
на сключване на сделката.
Тези изводи на органите по приходите са
необосновани. Въпреки че е тяхна тежестта на доказване, те не са направили
изследване на пазарни аналози, за да докажат, че договореният процент лихва
действително се отличава от пазарната лихва към момента на сключване на
сделката. Обстоятелството, че същата сума е получена от банка при лихвен
процент 5 % не е достатъчно за такъв извод. Лихвените проценти на банките се
влияят от множество специфични фактори, които са неприложими в отношенията
между търговци. Между последните в пълна степен важи свободата на договаряне,
което също би могло да доведе до значителна разлика в лихвените проценти по
договорените заеми в сравнение с тези, предоставени от банките. Следователно,
както в административната фаза на ревизионното производство, така и в съдебния
процес, независимо от разпределената тежест на доказване, не беше установено,
че договорената лихва от 2 % е довела до отклонение от данъчно облагане.
Предвид всичко гореизложено и като
кредитира изцяло изводите на вещото лице и направените от него изчисления съдът
намира, че жалбата е частично основателна и допълнително установените данъчни
задължения на жалбоподателя следва да бъдат:
корпоративен данък за 2019 г. – 0 лв., за 2020 г. – 2 023.02 лв. –
главница и 302.33 лв. – лихва и за 2021 г. – 2 391.29 и 114.91 лв. лихва,
т.е. общо 4 414.31 лв. – главница и 417.24 лв. – лихва към 20.12.2022 г. и
ДДС за 2019 г. – 944.48 лв. – главница и 317.69 лв. – лихва, за 2020 г. – 8 260.81
лв. – главница и 1 941.83 лв. – лихва и за 2021 г. – 2 140.89 лв. –
главница и 295.87 лв. – лихва, т.е. общо
11 346.18 лв. – главница и 2 555.39 лв. – лихва към 20.12.2022 г.
Предвид гореизложеното съдът
Р
Е Ш И:
Изменя
Ревизионен акт № Р-16001322001670-091-001/20.12.2022 г., издаден от началник сектор,
възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията в
ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 640/13.12.2021 г. на директора на
Дирекция “ОДОП“ гр. Пловдив при ЦУ на
НАП, с който допълнително са установени следните задължения: корпоративен данък
за 2019 г. – 8 228.12 лв. главница и 2 064.05 лв. лихви, корпоративен
данък за 2020 г. – 14 443.58 лв. главница и 2 158.69 лв. лихви,
корпоративен данък за 2021 г. – 10 030.85 лв. главница и 482.08 лв. лихви, и
ДДС за периода 01.01.2019 г. до 31.12.2021 г. – 55 447.37 лв. главница и
13 598.03 лв. лихви, т.е. общо данъчни задължения – 88 149.92 лв.
главница и 18 302.85 лв. лихви, като изменя
тези така определени задължения както следва: корпоративен
данък за 2019 г. – 0 лв., за 2020 г. – 2 023.02 лв. – главница и 302.33 лв. –
лихва и за 2021 г. – 2 391.29 и 114.91 лв. лихва, т.е. общо 4 414.31 лв. –
главница и 417.24 лв. – лихва към 20.12.2022 г. и ДДС за 2019 г. – 944.48 лв. –
главница и 317.69 лв. – лихва, за 2020 г. – 8 260.81 лв. – главница и 1 941.83
лв. – лихва и за 2021 г. – 2 140.89 лв. – главница и 295.87 лв. – лихва, т.е.
общо 11 346.18 лв. – главница и 2 555.39
лв. – лихва към 20.12.2022 г.
Решението подлежи на касационно
обжалване чрез настоящия съд пред Върховния административен съд в 14-дневен
срок от съобщаването му на страните.
Съдия: (П)