Р
Е Ш Е
Н И Е
№
град Ловеч, 20.10.2021 година
В ИМЕТО НА НАРОДА
ЛОВЕШКИЯТ
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, втори
административен състав, в открито съдебно заседание на двадесети септември две
хиляди двадесет и първа година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Г. ХРИСТОВА
при секретаря Десислава Минчева и в присъствието на прокурора
Кирил Петров, като разгледа докладваното от съдия Христова а.х.д. № 142/2021г.
по описа на АС Ловеч, и на основание данните по делото и закона, за да се
произнесе съобрази:
Производството е по реда на чл.203 и сл. от АПК, във
връзка с чл.1,
ал.1 от Закон за отговорността на
държавата и общините за вреди (ЗОДОВ).
Административното дело е образувано по искова молба от
„****” ООД с ЕИК *****, със седалище и адрес на управление гр. Ловеч, ул.
„Търговска” №22, ет.4, ст.412, представлявано от управителя Г.А.Г., против Национална
агенция за приходите с ЕИК ********* и адрес гр. София, бул. „Дондуков” №52. С исковата молба се претендира обезщетение за претърпени
от дружеството имуществени вреди в размер на 8214,91 лева, представляващи
невъзстановен ДДС, в резултат от отменен с влязъл в сила на 11.10.2017г.
съдебен акт (Решение №208/10.06.2016г. по адм. дело №215/2016г. по описа на АС
Велико Търново) Акт за дерегистрация по ЗДДС № 110991500010924 от 16.12.2015г.
на орган по приходите, с който е прекратена регистрацията на дружеството по ДДС.
Претендира се и законната лихва върху главницата, считано от предявяване на
иска до окончателното й изплащане.
В исковата молба се твърди, че с Акт за дерегистрация
по ЗДДС №110991500010924/16.12.2015г. на орган по приходите в ТД на НАП Велико
Търново е прекратена регистрацията на „****” ООД, гр. Ловеч. Актът е обжалван
по съдебен ред, като с Решение №208/10.06.2016г., постановено по адм. дело
№215/2016г. на АдмС Велико Търново същият е отменен. Решението на АдмС Велико
Търново е оставено в сила след проведения инстанционен контрол с Решение
№12045/11.10.2017г., постановено по адм. дело №8544/2016г. по описа на ВАС.
Излага се, че за периода от дерегистрацията (21.12.2015г.) до отмяната й с
влязло в сила съдебно решение (11.10.2017г.) дружеството е претърпяло
имуществени вреди в размер на 8214,91 лева в следствие невъзможността да му бъде
възстановен ДДС. Поддържа се, че е налице фактическия състав на отговорността
на държавата, визирана в чл.1, ал.1 от ЗОДОВ – незаконосъобразен
административен акт, издаден при упражняване на административна дейност от
длъжностно лице, отменен по съответния ред; реално претърпяна вреда от такъв
административен акт в размер на 8214,91 лева, представляваща невъзможност за
възстановяване на ДДС, и пряка причинна връзка между отменения акт и вредите. Иска
се от съда да бъде осъдена Национална агенция за приходите да заплати на „****”
ООД, гр. Ловеч исковата сума, съставляваща претърпени имуществени вреди от
невъзстановен ДДС за сумата 8214,91 лева, както и законната лихва върху
главницата, считано от предявяване на иска да окончателното й изплащане.
Претендират се направените разноски по делото.
В съдебно заседание оспорващият лично и чрез упълномощен
адвокат поддържа исковата молба на заявените в нея основания.
В съдебно заседание ответникът по жалбата чрез
упълномощен юрисконсулт оспорва ИМ.
Участващият по делото на основание чл.10, ал.1 от ЗОДОВ прокурор от Окръжна прокуратура Ловеч дава заключение за основателност на
исковата молба в размер съобразно заключението на вещото лице.
Съдът, като обсъди събраните по делото доказателства,
намира за установено от фактическа страна следното:
С Акт за дерегистрация по ЗДДС
№110991500010924/16.12.2015г. на ст. инспектор по приходите при ТД на НАП
Велико Търново (л.5) е прекратена регистрацията по ЗДДС на „****” ООД, гр.
Ловеч. Актът е връчен на дружеството на 21.12.2015г., от която дата то се счита
за дерегистирано по ЗДДС. Административният акт е обжалван от дружеството по
административен ред, като с Решение №77/02.03.2016г. на директора на Дирекция
„ОДОП” Велико Търново е потвърден. Предвид на това актът е обжалван пред АдмС
Велико Търново, който с Решение №208/10.06.2016г., постановено по адм. дело
№215/2016г. (л.7) го е отменил. По жалба на директора на Дирекция „ОДОП” Велико
Търново против решението на АдмС Велико Търново във Върховния административен
съд е образувано адм. дело №8544/2016г., като със свое Решение
№12045/11.10.2017г. (л.11) ВАС е оставил в сила Решение №208/10.06.2016г.,
постановено по адм. дело №215/2016г. по описа на АдмС Велико Търново. Предвид
необжалваемостта на решението на ВАС, оставеното с него в сила Решение
№208/10.06.2016г. по адм. дело №215/2016г. на АС Велико Търново е влязло в сила
на 11.10.2017г., от която дата дружеството се счита за регистрирано по ЗДДС.
За установяване размера на исковата претенция от
дружеството е представена справка за сумите за ДДС за внасяне и за
възстановяване (л.13-14) и 874 броя фактури (л.15-л.906). Поискано е
назначаване на съдебно-счетоводна експертиза.
В заключението си (л.927) по назначената от съда
експертиза, вещото лице констатира, че размерът на ДДС за внасяне и ДДС за
възстановяване за периода от дерегистрацията до окончателната й отмяна от съда
на база представените от ищеца копия на фактури за покупки и продажби,
съставени през този период и справки за сумите (ДДС), които те формират за
периода, получени с натрупване чисто аритметично са 8214,91 лева ДДС за
възстановяване, както се претендира в исковата молба. Излага се обаче, че
установяването на сумата на подлежащото на възстановяване ДДС не може да бъде изчислена
чисто аритметично по начина, по който претендира ищецът. Предвид на това вещото
лице е извършило проверка в счетоводството на дружеството за направените
счетоводни записвания през процесния период и по месеци по покупките и
продажбите, при която е установило, че осчетоводените фактури са значително
по-малко от представените като доказателства по делото. За целите на
експертизата вещото лице на база осчетоводените фактури (по периоди на
осчетоводяване) е изготвило примерни Дневници на покупките и продажбите, приложени
към експертизата, които съдържат данни за данъчните основи, ДДС за
възстановяване и ДДС за внасяне, както и общите суми по фактурите, които са
равнени с направените счетоводни записвания през периода. В резултат на това е
получило остатъчна сума за възстановяване на ДДС за исковия период в размер на
1916,02 лева.
Вещото лице е посочило, че горните изчисления е
направило за целите на експертизата, но точното изчисляване на размера на
подлежащата за възстановяване сума на ДДС за периода може да бъде определена
чрез осчетоводяване на всички покупки и продажби с посочване на размера на ДДС
във всяка фактура по дати, изготвяне от страна на дружеството на Дневници на
покупките и продажбите по периоди, Справки-декларации по ДДС също по периоди, и
горните документи да бъдат регистрирани в НАП. При изготвяне на експертизата
вещото лице е установило, че при фактурите за продажби не е спазена поредността
на номерата, има много пропуснати номера на фактури и е възможно това да не са
всички продажби, реализирани през периода, дружеството не е представило
доказателства за извършени свободни продажби в брой или с наложен платеж. Констатирало
е още, че в представените фактури за покупки има доставки, използвани и за
лични нужди, на които трябва да се начислява ДДС за внасяне в зависимост от
приетия процент на ползване, в описа на фактурите за покупки е включена и
проформа фактура за 980 лева и 196 лева ДДС, която не е счетоводен документ и
ДДС по него не може да бъде възстановен. Вещото лице е посочило, че за точно установяване
на подлежащото на възстановяване ДДС е необходимо да се извърши данъчна
проверка на дружеството по отношение на необходимо-присъщите му разходи и какъв
е дължимия размер на данъка върху ползваните за лични нужди доставки.
В съдебно заседание вещото лице поддържа така
изготвената и представена от него по делото съдебно-счетоводна експертиза.
Излага същите констатации и изводи, до които е достигнало в експертизата. Допълва,
че при направената проверка в счетоводната къща, която води счетоводството на
фирмата и направените хронологически извлечения от счетоводните сметки, по
които са направени счетоводните записвания е установило, че много по-малък брой
фактури от приложените по делото са действително осчетоводени през процесния
период, като служителите от счетоводната къща са казали, че каквото им е
представено през този период за осчетоводяване от фирмата, са го осчетоводили.
Потвърждава, че фактически процедурата, по която може да се направи корекцията
и да се изчисли ДДС за възстановяване или внасяне, е: изготвяне на дневници за
покупко-продажби и справки-декларации по периоди от датата на дерегистрацията
до датата на отмяната на решението; тези дневници и справки-декларации да се
представят в НАП, те правят отключване на периоди назад, за да могат тези
дневници да влязат в системата на НАП и от там нататък да излязат коректните данни
за това – за внасяне или за възстановяване се оказва резултата; а ако трябва да
се осчетоводят и неосчетоводените фактури, това става пак в счетоводството на
фирмата и води до корекция на годишните резултати за тези две години; т.е. има
съответен ред, по който може да стане коректното изчисляване на резултата за
ДДС. Заключението по експертизата не е оспорено и е прието без възражение от
страните по делото.
С определение на съда от 29.04.2021г. (л.907), съдът е
изпратил препис от исковата молба и приложенията към нея на ответника, като му
е указал съответните възможности, с които разполага в едномесечен срок от
получаването им. В предоставения едномесечен срок от НАП не е постъпил писмен
отговор със становище по допустимостта и основателността на иска; становище по
обстоятелствата, на които се установява иска; възражение срещу иска и
обстоятелствата, на които те се основават; не са представяни доказателства, не
са правени доказателствени искания.
С определение на съда от 13.07.2021г. (л.913) са
конституирани страните по делото и на страните са дадени указания относно
разпределението на доказателствената тежест за установяване на релевантните за
спора факти и обстоятелства. Предвид заключението на вещото лице по назначената
съдебно-счетоводна експертиза, констатациите в него и с оглед диспозитивното
начало в исковия процес, съдът в проведеното на 20.09.2021г. открито съдебно
заседание отново е указал на страните разпределението на доказателствената
тежест и възможността в тази връзка за ангажиране на доказателства. И ищецът, и
ответникът са ангажирали изрично становище, че нямат доказателствени искания.
Въз основа на
така приетото от фактическа страна, съдът направи следните правни изводи:
Съобразно чл.7 от ЗОДОВ, искът за обезщетение се
предявява пред съда по мястото на увреждането или по настоящия адрес или
седалището на увредения срещу органите по чл.1, ал.1 и чл.2, ал.1 от ЗОДОВ, от
чиито незаконни актове, действия или бездействия са причинени вредите. Седалището
и адреса на управление на търговското дружество е гр. Ловеч, правното основание
на иска е чл.1, ал.1 от ЗОДОВ, с оглед на което исковата молба е предявена пред
компетентния съд при спазване на правилата за родова и местна подсъдност.
Претенцията е родово подсъдна на административните съдилища, съгласно т.1 от
диспозитива на ТП № 2/19.05.2015г. по ТД № 2/2014г. на ОС на ГК на ВКС и Първа
и Втора колегия на ВАС. ИМ е подадена от лице с надлежна активна процесуална
легитимация, насочена е против ответник с надлежна пасивна процесуална
легитимация (самостоятелно юридическо лице, в чиято структура е издателят на
отменения акт за дерегистрация по ЗДДС – чл.2, ал.2 от ЗНАП и чл.3 от
Устройствения правилник на Национална агенция за приходите), и отговаря на
формалните изисквания за реквизити, което я прави процесуално допустима за
разглеждане в настоящото производство.
Разгледана по същество, исковата молба е неоснователна
по следните съображения:
Съгласно чл.203, ал.1 от АПК, исковете за обезщетения
за вреди, причинени на граждани или юридически лица от незаконосъобразни
актове, действия или бездействия на административни органи и длъжностни лица,
се разглеждат по реда на глава ХІ от АПК. За неуредените въпроси за
имуществената отговорност чл.203, ал.2 от АПК препраща към разпоредбите на ЗОДОВ,
който се явява специален закон в производството за обезщетение. Препращането е
само към материалноправните норми, касаещи имуществената отговорност.
За да възникне правото на иск за обезщетение по чл.1,
ал.1 от ЗОДОВ вр. с чл.204, ал.1 от АПК, задължително е необходимо наличието на
няколко кумулативно определени предпоставки, а именно: незаконосъобразен акт на
орган или длъжностно лице на държавата, като незаконосъобразният акт да е при
или по повод изпълнението на административна дейност; причинена вреда –
имуществена или неимуществена; пряка и непосредствена причинна връзка между
незаконосъобразния акт и настъпилия вредоносен резултат. Цитираната правна
норма и чл.4 ЗОДОВ сочат, че следва да се установи наличието на причинна връзка
между вредите и незаконния административен акт като елемент от горепосочения
фактически състав, от който възниква обезщетителната отговорност на Държавата –
тази вреда, която следва закономерно от незаконосъобразния административен акт
на съответния административен орган, по силата на безусловно необходимата
връзка между тях.
Доказателствената тежест за установяване на кумулативното
наличие на всичките три предпоставки се носи от ищеца, търсещ присъждане на
обезщетение за причинени му вреди. По силата на общата препращаща разпоредба на
чл.144 от АПК, за неуредените в този дял въпроси се прилага Гражданският
процесуален кодекс (ГПК). Според чл.8, ал.2 от ГПК, страните посочват фактите,
на които основават исканията си, и представят доказателства за тях, а по силата
на чл.154, ал.1 от ГПК, всяка
страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или
възражения. За да бъде уважен искът за вреди, следва доказването на фактите от
хипотезата на правната норма да е пълно, съобразно общото правило на чл.154,
ал.1 от ГПК, като тежестта за това е на ищеца съобразно диспозитивното начало в
процеса. В тази връзка съдът е дал изрични указания на ищеца и ответника
относно разпределянето на доказателствената тежест с определение от 13.07.2021г.
и в о.с.з. на 20.09.2021г. и за кои факти следва да ангажират доказателства. По
силата на чл.146, ал.2 от ГПК вр. с чл.144 от АПК съдът е задължен да укаже на
страните за кои от твърдените от тях факти не сочат доказателства, но няма
задължение да им указва какви точно доказателства следва да представят или
ангажират. Тази преценка е изцяло в прерогативите на страните, като съдът
събира всички допуснати доказателства, представени или ангажирани от тях
(чл.148 от ГПК), и въз основа на тези доказателства и на закона решава спора.
За възникване на право на обезщетение, е необходимо
ищецът в настоящото производство да докаже наличието на следните кумулативни
предпоставки: незаконосъобразен административен акт на орган или длъжностно
лице на ответника, настъпила вреда в правната сфера на ищеца, която включва
реално причинени материални вреди, и пряка и непосредствена причинна връзка
между незаконосъобразния акт и настъпилата вреда.
При липса на който и да е от елементите на описания
фактически състав не може да се реализира отговорността на държавата.
При разглеждане на предявения иск на първо място
следва да се отбележи, че в съответствие с диспозитивното начало на исковия
процес съдът разглежда само основанията на претенцията на ищеца, съдържащи се в
исковата му молба, въз основа на която е образувано настоящото производство, и
доказателствата, представени от него.
Исковата претенция за заплащане на обезщетение е
предявена при спазване изискването на чл.204, ал.1 от АПК във вр. с чл.17, ал.6
от ДОПК. Безспорно е, че в случая е налице първата от хипотезите по цитирания
текст на чл.1, ал.1, предл.1 от ЗОДОВ – незаконосъобразен административен акт
на орган по приходите, чиято унищожаемост е призната по реда на съдебния
контрол, визиран в ДОПК, с влезли в сила съдебни решения. Акт за дерегистрация
по ЗДДС № 110991500010924/16.12.2015г. е бил отменен с Решение №
208/10.06.2016г. по адм. дело № 215/2016г. на Административен съд Велико
Търново. Първоинстанционното решение е било потвърдено с Решение №
12045/11.10.2017г. по адм. д. № 8544/2016г. на ВАС. От тази дата –
11.10.2017г., е влязла в сила и отмяната на акта за дерегистрация по ЗДДС на
дружеството.
Следователно и при безспорната отмяна на Акт за
дерегистрация по ЗДДС № 110991500010924/16.12.2015г. на орган по приходите в
НАП като незаконосъобразен, е налице първата материалноправна предпоставка – незаконосъобразен
акт на държавен орган, при или по повод изпълнение на административна дейност,
отменен по съответния ред. Не са налице обаче останалите две предпоставки, за
да бъде уважена исковата претенция.
На първо място не е доказано наличието на настъпила
вреда в конкретен размер.
Имуществената вреда най-общо представлява претърпяна
загуба. Загубата е измерима величина, изразяваща се в настъпил в патримониума
на съответното лице резултат с отрицателен знак и равняваща се на стойността на
загубеното. Наличното, към момента на извършване на неправомерните действия,
имуществено състояние намалява, обеднява с нещо.
Пропуснатата полза представлява разликата между
реалното пропускане да се увеличи имуществото на лицето, макар да са
съществували всички необходими условия за това. Този вид увреждане лишава
увредения от една сигурна, но не и евентуално възможна облага.
Вредата според исковата молба се сформира от неусвоен,
неползван, но дължим според ищеца данъчен кредит, т.е. пропусната полза.
Предвидените от закона за обезщетение пропуснати ползи не са бъдещи и
евентуални, а винаги настоящи и сигурни, следствие именно на конкретни
обстоятелства, имащи характерни и индивидуални белези, чиято сигурна полза е
останала неосъществена, пропусната, нереализирана.
В случая претендираното обезщетение в размер на 8214,91
лева не отговаря на законовите критерии, тъй като пропуснатата полза се
обезщетява само ако представлява реална, а не хипотетична вреда, т.е. тя следва
да е ясно и непротиворечиво установима.
Този извод на съда почива и на възприетото в Тълкувателно
решение № 3/12.12.2012г. на ВКС по т.д. № 3/2012г., ОСГТК: „Както в правната
доктрина, така и в съдебната практика, пропуснатата полза се дефинира като
неосъществено увеличаване на имуществото на кредитора. Установяването на
пропуснатата полза се основава на предположение за състоянието, в което
имуществото на кредитора би се намирало, ако длъжникът беше изпълнил точно
задължението си, съпоставено с имуществото му към момента на неизпълнението.
Тъй като пропуснатата полза представлява реална, а не хипотетична вреда, това
предположение винаги трябва да се изгражда на
доказана възможност за сигурно увеличаване на имуществото и не може да
почива на логическо допускане за закономерно настъпване на увеличаването. Пропуснатата
полза е елемент от фактическия състав, пораждащ правото на обезщетение. Поради
това и при липса на изрично установена в закона презумпция за настъпването й, пропуснатата полза не се предполага, а
следва да бъде доказана в процеса”.
По делото ищецът не се е справил с доказателствената
тежест, като не е доказал не само имуществена вреда от пропуснати ползи за него
в размер на претендираните 8214,91 лева, но дори и вреда в размер на 1916,02
лева съобразно заключението на вещото лице.
Както експертът категорично е установил, при
представените от ищеца фактури за продажби не е спазена поредността на
издаване, т.е. има много пропуснати номера на фактури и е възможно това да не
са всички продажби, реализирани през периода, дружеството не е представило и доказателства
за извършени свободни продажби в брой или с наложен платеж. Представянето на
всички фактури за продажби е задължително условие за правилното изчисляване на
ДДС за периода, тъй като резултатът може да е и с отрицателен знак, респективно
да има ДДС за внасяне, а не за възстановяване.
От друга страна, както е посочено в заключението по
допуснатата ССчЕ, установяването на сумата на подлежащото на възстановяване ДДС
не може да бъде извършено чисто аритметично по начина, по който претендира
ищеца.
Съгласно чл.3, ал.1 и ал.2 от Закон за счетоводството
(ЗСч), текущото счетоводно отчитане се организира по реда на този закон и се
извършва по способа на двустранното счетоводно записване, като предприятията
осъществяват текущото счетоводно отчитане
на всички стопански операции, които водят до изменения на имущественото и
финансовото им състояние, финансовите резултати от дейността, паричните потоци
и собствения капитал, в хронологичен ред. Разпоредбата на чл.11, ал.1, т.1
от ЗСч също задължава предприятията да осигуряват при изграждането и
поддържането на счетоводната си система всеобхватно
хронологично регистриране на счетоводните операции. Към Закона за
счетоводството изрично препращат и редица норми на ЗДДС, вкл. и чл.74, ал.1.
По делото е безспорно установено и това не се оспорва
от ищеца, че в счетоводството на дружеството осчетоводените фактури са
значително по-малко от представените като доказателства по делото. Следователно
при установяване на данъчния резултат на дружеството не могат да бъдат взети
предвид фактури, които не са осчетоводени от него, и за които липсва основание
за начисляване на данъчен кредит или има задължение за внасяне на ДДС. Аргумент
за този извод е и разпоредбата на чл.93, ал.1, т.1 от ЗДДС, съгласно която при
липса на заведено счетоводство съгласно изискванията на Закона за
счетоводството сроковете за възстановяване на ДДС спират да текат, и се
възобновяват при завеждането му.
Неоснователно е възражението на ищеца, че не е
осчетоводил всички фактури поради дерегистрацията му по ЗДДС и невъзможността
да ползва данъчен кредит. Наличието или не на регистрация по ЗДДС не
освобождава търговеца от задължението да организира и води счетоводството си по
реда и съгласно изискванията на ЗСч, включително да осъществява текущото
счетоводно отчитане на всички свои стопански операции, които водят до изменения
на имущественото и финансовото му състояние, финансовите резултати от
дейността, паричните потоци и собствения капитал.
На следващо място, в представените фактури за покупки
има доставки, използвани и за лични нужди, на които трябва да се начислява ДДС
за внасяне в зависимост от приетия процент на ползване. Осчетоводяването на
тези фактури също би променило данъчния резултат.
При наличието на значителен брой неосчетоводени
фактури, липсата на част от фактурите за продажби, осъществени от дружеството
за исковия период, и наличието на доставки, използвани и за лични нужди, по
които се дължи ДДС за внасяне, ищецът не е представил неоспорими доказателства
за правото му да приспадне ДДС, т.е. да ползва данъчен кредит, поради което и
не доказва настъпили вреди в неговия патримониум както по основание, така и по
размер.
В тази връзка е неоснователно позоваването на
изготвената по делото ССчЕ. Както бе посочено, вещото лице е категорично, че установяването
на сумата на подлежащото на възстановяване ДДС не може да бъде извършена чисто
аритметично по начина, по който претендира ищеца, а изчисленията си е направило
само за целите на експертизата и то само на база осчетоводените фактури, без да
е съобразявало липсващите фактури за продажби и доставките за лични нужди,
върху които се дължи ДДС за внасяне. Въпреки ясните и точни указания към ищеца
във връзка с констатациите в експертизата, той не е ангажирал допълнителни
доказателства, нито е поискал поставяне на допълнителни задачи към вещото лице
за доказване на претенцията си по основание и размер.
Нещо повече – в задължително за националните
юрисдикции решение по делото С-664/2016 на СЕС (по преюдицално запитване по
сходен казус) Съдът на Европейския съюз, анализирайки материалноправните предпоставки
за възникване на правото на данъчен кредит, посочва че данъчнозадълженото лице,
което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените
условия за това – т.43-45. Изводите в т.48 на същото решение сочат, че ако
данъчнозадължено лице, което не е в състояние да представи доказателство за
платения върху получените доставки ДДС и дължимия за възстановяване ДДС чрез
представяне на фактури или други документи, не може да се ползва с право на
приспадане на ДДС само въз основа на оценка, направена в експертиза, назначена
от национална юрисдикция.
При липсата на безспорни доказателства за настъпили
имуществени вреди от пропуснати ползи и за техния размер, не се установява
наличието и на третата предпоставка по ЗОДОВ – пряка и непосредствена
причинно-следствена връзка между твърдяните вреди и отменения акт.
В съответствие с изложените дотук мотиви, предпоставките
за ангажиране отговорността на ответника на посоченото правно основание (чл.1,
ал.1 от ЗОДОВ) не са налице и затова претенцията на ищеца за заплащане на
обезщетение за твърдените имуществени вреди е неоснователна и недоказана.
Налице е и още едно самостоятелно основание за
отхвърляне на исковата претенция. Съгласно императивната разпоредба на чл.8,
ал.3 от ЗОДОВ, когато закон или указ е предвидил специален начин на
обезщетение, този закон не се прилага.
Съгласно чл.110, ал.1, т.3 от ЗДДС регистрацията се
прекратява по инициатива на органа по приходите с издаване на акт за
дерегистрация, когато е налице основание за дерегистрация по реда на чл.176 от
закона. В тези случаи датата на дерегистрация е датата на връчване на акта за
дерегистрация (чл.110, ал.2, изр. второ от ЗДДС). По силата на чл.106, ал.1 от ЗДДС прекратяване на регистрацията (дерегистрация) по този закон е процедура,
въз основа на която след датата на дерегистрация лицето няма право да начислява
данък и да приспада данъчен кредит освен в случаите, когато този закон е
предвидил друго.
При обжалване по съдебен ред в случаите, в които
съответният съд се произнася с решение, с което се отменя акта за дерегистрация
по ЗДДС по инициатива на приходната администрация, това произвежда действие от
датата на влизане в сила на съдебното решение. Това означава, че за периода от
връчването на акта до влизане в сила на решението за отмяната му, лицето се
счита за дерегистрирано по ЗДДС. Датата на влизане в сила на решението е
датата, на която се регистрира по ЗДДС задълженото лице.
Предвид горното за периода 21.12.2015г. - 10.10.2017г.
включително за „****” ООД не е налице право както да начислява ДДС, така и да
приспада данъчен кредит във връзка с извършваната от него дейност.
СЕС има трайна практика, според която задължението за
идентификация на данъчнозадълженото лице, чрез вписването му в регистъра и
предоставяне на ДДС-номер, представлява само формално изискване, което не
оказва влияние върху качеството на лицето като данъчнозадължено лице и върху
обхвата на облагането с ДДС на извършените от лицето доставки (Решение на СЕС
от 14.03.2013г. по дело С-527/11, Ablessio SIA, т.24-25), нито има значение за
правото на това лице да приспадане данъчен кредит за получените от него стоки и
услуги, използвани за извършването на тези доставки (Решение на СЕС от 21.10.2010г.
по дело С-385/09, Nidera, т.48-50).
С оглед на последващата регистрация на дружеството по
ДДС след отмяната на акта за дерегистрация, считано от 11.10.2017г., за него е била
налице възможност да приложи разпоредбата на чл.74 от ЗДДС и да приспадне
данъчен кредит за активите, налични към датата на последващата си регистрация
по ЗДДС.
По силата на чл.74, ал.1 от ЗДДС, регистрирано лице
има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг
начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата
на регистрацията му по този закон, които са налични към датата на
регистрацията, и за които са налице конкретно определени в ал.2 условия. Тази
национална регламентация е в унисон с приложимите норми на Правото на ЕС – съгласно
членове 180 и 182 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно
общата система на данъка върху добавената стойност, на данъчнозадълженото лице
може да се разреши да извърши приспадане, въпреки че не е упражнило правото си
по време на данъчния период, през който това право е възникнало, при спазване
на определени условия и ред, посочени в националната правна уредба (вж. Решение
на СЕС от 12.07.2012г., ЕМС-България Транспорт, C-284/11, т.46 и цитираната там
съдебна практика).
В съответствие с чл.74, ал.1 от ЗДДС, „****” ООД е
разполагало със законово регламентирана възможност да поиска възстановяването
на данъчен кредит в размера, претендиран с исковата молба, за наличните активи
към датата на регистрацията си (чл.75, ал.1 от ЗДДС).
Съгласно чл.75, ал.2 от ЗДДС, правото на приспадане на
данъчен кредит по ал.1 се упражнява през
данъчния период, през който е възникнало, или в един от следващите дванадесет
данъчни периода, като съответните документи по чл.71 се отразяват в
дневника за покупките със съответстващите на наличните активи или получените
услуги данъчна основа и данък. Именно този законов ред е приложим съгласно заключението
на вещото лице, след като то изрично е посочило, че за коректно изчисляване на
подлежащия за възстановяване или внасяне ДДС дружеството следва да: изготви
дневници за покупко-продажби и справки-декларации по периоди от датата на
дерегистрацията до датата на отмяната на решението; тези дневници и
справки-декларации да се представят в НАП, те правят отключване на периоди
назад, за да могат дневниците да влязат в системата на НАП и след това да
излязат коректните данни за това – за внасяне или за възстановяване се оказва
резултата; т.е. има съответен ред, по който може да стане коректното
изчисляване на резултата за ДДС, и това става чрез системата на НАП.
По националното законодателство регистрацията по ЗДДС
е първата необходима предпоставка за упражняване на право на данъчен кредит
(чл.68 от ЗДДС), като съгласно чл.72, ал.1 от ЗДДС е предвидена възможност
регистрирано лице да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за
данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите
12 данъчни периода, което безспорно ищецът не е сторил.
Всъщност законодателят в унисон с чл.167, чл.179, чл.180,
чл.182 и чл.273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006г. относно
общата система на данъка върху добавената стойност, практиката на СЕС (т.32 от
решение по дело С 81/17 СЕС, решения от 21.06.2012г., Mahagеben и Dаvid,
C-80/11 и C-142/11, т.37, и от 19.10.2017г., Paper Consult, C-101/16, т.35),
признава правото на приспадане на данъчен кредит за налични активи и получени
услуги преди датата на регистрация (чл.74, ал.1 от ЗДДС) за закупените или
придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за
счетоводството преди датата на регистрацията му, които са налични към датата на
регистрацията, при наличието на условията по ал.2 – наличие на облагаеми
доставки, фактури с посочен ДДС, доставчикът е регистрирано по закона лице към
датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази
дата; регистрационен опис по образец на наличните активи, съставен към датата
на регистрация по този закон и подаден не по-късно от 45 дни от датата на
регистрация; активите са придобити от лицето до 5 години, а за недвижими вещи –
до 20 години, преди датата на регистрация по този закон.
Практиката на СЕС е постоянна по въпроса, че възможността
правото на приспадане на ДДС да се упражнява без никакво ограничение във
времето, би била в противоречие с принципа на правната сигурност, който изисква
да не бъде възможно безкрайното преразглеждане на данъчното положение на
данъчнозадълженото лице от гледна точка на правата и на задълженията му спрямо
данъчната администрация. Затова преклузивен срок, чието изтичане води до
санкциониране на данъчнозадълженото лице, което не е положило достатъчна грижа
и е пропуснало да поиска приспадане на ДДС по получените доставки, като го
лишава от право на приспадане, не може да се приеме за несъвместим с режима по
Директивата за ДДС, доколкото този срок се прилага еднакво за аналогични права
в данъчната област, основани на вътрешното право, и за тези, които са основани
на правото на Съюза (принцип на равностойност), от една страна, а от друга — не
прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на
приспадане (принцип на ефективност). В случая в ЗДДС е наличен именно такъв
преклузивен срок – чл.75, ал.2 от ЗДДС, пропускането на който го лишава от
право на приспадане.
След регистрацията си по ЗДДС на 11.10.2017г. (с факта
на отмяна на акта за дерегистрация), ищецът не твърди и не представя
доказателства да се е позовавал пред приходната администрация на правото си на
приспадане (прихващане) на данъчен кредит за облагаемите активи, налични към
тази дата, като твърди, че вредата е формирана в период 21.12.2015-11.10.2017г.
Бездействието на данъчно задълженото лице да реализира
правата си по чл.74 и сл. от ЗДДС за приспадане на данъчен кредит и изтичането
на преклузивния срок по чл.75, ал.2 от ЗДДС не му предоставят нова възможност
да претендира вреди от невъзстановено ДДС по реда на ЗОДОВ. Наличието на друг
ред за обезщетяване на вредите по смисъла на чл.8, ал.3 от ЗОДОВ изключва
приложението на този закон, което също води до неоснователност на предявения
иск.
С оглед на изложените съображения съдът намира, че
ищецът не е установил кумулативното наличие на всички предвидени от
законодателя предпоставки, даващи основание за реализиране на отговорността по
ЗОДОВ на ответника, и че е налице специален ред в ЗДДС по смисъла на чл.8, ал.3
от ЗОДОВ, поради което искът му следва да се отхвърли като недоказан и
неоснователен.
При този изход на спора разноски на ищеца не се
дължат, а ответникът не е претендирал такива.
Водим от горното, Ловешки административен съд, втори
административен състав,
Р Е Ш И:
ОТХВЪРЛЯ като недоказан и неоснователен предявения от „****”
ООД с ЕИК *****, седалище и адрес на управление гр. Ловеч, ул. „Търговска” №22,
ет.4, ст.412, представлявано от управителя Г.А.Г., иск против Национална
агенция за приходите гр. София.
Решението може да бъде обжалвано чрез АС Ловеч пред
Върховния административен съд в четиринадесетдневен срок от съобщението до
страните, че е изготвено.
Препис от решението да се изпрати на страните по
делото.
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪДИЯ: