Р Е
Ш Е Н
И Е № 195
09.06.2023г.,
град Стара Загора
В И М Е Т О
Н А Н А Р О Д А
Старозагорски
административен съд, VII състав, в публично съдебно заседание
на седми април през две хиляди и двадесет и трета
година, в състав:
СЪДИЯ:
КРЕМЕНА КОСТОВА-ГРОЗЕВА
при секретар
Албена Ангелова
и с участието на
прокурор
като разгледа
докладваното от съдия КОСТОВА-ГРОЗЕВА а.д. №
710 по
описа за 2022г., за
да
се произнесе, съобрази следното:
Производството
е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК и чл. 145 и сл. от АПК във връзка с §2 от ДР
на ДОПК.
Образувано е по жалба от Н.Д. Р., в качеството й на ЕТ “Н. ***, със
седалище с. ***, общ. ***, чрез адв. Р.-САК против Ревизионен акт /РА/ №
16001621007465-091-001 от 12.07.2022г., в частта, в която е потвърден с Решение
№ 453/28.09.2022г. на Директор на ДОДП Пловдив при ЦУ на НАП, с което е
потвърден РА в частта на установени допълнително задължения за годишен и
авансов данък за ЕТ по ЗДДФЛ за годините 2014-2019г. в размер на 19 490,40
лв. главница и 14 375,51 лв. лихви.
Жалбоподателката претендира незаконосъобразност на оспорваната част от
визирания РА поради допуснати съществени процесуални нарушения и поради липса
на компетентност. Оспорва изводът на ревизиращия орган за извършване на
ревизионното производство по особения процесуален ред на чл.122 от ДОПК, като
претендира, че не била посочена хипотеза от текста, като органът следвало до
края на производството да докаже наличието на такава предпоставка, нещо, което
не изпълнил. Приходният орган сочел наличие на нередовно водено счетоводство,
но такова не било налице, от което да не можело да се установи дейността на
оспорващата. На второ място се сочело, че били налице данни недеклалирани
доходи, което обаче не било основание за провеждане на производството по чл.122
от ДОПК. Недекларирани доходи не било равнозначно на неподадена декларация или
укрити доходи, а оспорващата редовно подавала декларации според закона. По
отношение на твърдението за укрити доходи, такова не се доказало при условията
на пълно и главно доказване от органа /цитира се практика на ВАС/.
Ревизията
била повторна и във връзка с решение № 647/15.12.2021г., с което бил отменен РА
№ Р-16002420004285-091-001/22.06.2021г. Заповед за изменение на ЗВР
№Р-16001621007465-020-001 от 31.03.2022г. не посочвала аргументи за
продължаване срока на ревизията, което правело заповедта незаконосъобразна.
Ревизионният доклад /РД/ съгласно ЗИЗВР от 21.04.2022г., следвало да се издаде
до 31.05.2022г., а бил издаден на 15.06.2022г. тъй като нямало мотивирани
фактически и правни основания за продължаване срокът на ревизията, счита, че
това сочело на липса на компетентност за издаване на РА, както и че нямало
основание за извършване на повторна ревизия. Нарушен бил чл.155 от ДОПК.
Следвало производството да се продължи от онова действие, което послужило за
отмяна, съгласно чл.155, ал.6 от ДОПК, а в този случай то било повторено с цел
да се издаде нов РА, без да имало основание за това /цитира се практика на
АС-Добрич/. Допълва се, че с установяването на по-големи вземания на държавата
в повторната ревизия, бил нарушен принципът, прогласен в чл.155, ал.8 от ДОПК,
а се счита, че новият РА изменя дължимите задължения във вреда на
жалбоподателката и нарушавал обхватът на действията, за които била възложена
повторната ревизия.
На следващо място се счита, че
незаконосъобразно била начислявана лихва за период преди изискуемостта на
главницата, тъй като не следвало да се начислява такава за годината, в която
възникнали главниците, а за годината, в която била станала изискуема, но не
заплатена. Мотивират се оплаквания и,
че ревизионните органи не взели предвид представени доказателства и не
предприели действия се цел добросъвестно установяване на реалното правно
положение, тъй като обективната истина не била установена, то неправилно били
изчислени данъчните основи и неправилно бил издаден РА. Също се претендира, че
обективната истина не била установена, като били направени погрешни фактически
констатации.
На
последно място и относно материалната законосъобразност на РА се сочи, че с
потвърдената част от РА бил установен годишен авансов данък по ЗДДФЛ за ЕТ по
отношение на отпусната държавна субсидия, съгласно договор за отпускане на
безвъзмездна финансова помощ по подмярка 4.1 от ПРСР 2014-2020, която отпусната
помощ била целева и лицето разходвало сумата според стриктно определени правила
и за конкретна цел, а последвалото облагане с данък на същата препятствало
лицето да изпълни пълноценно целите, за които била отпусната помощта.
Облагането на сумите от субсидията с данък било в противоречие с целта на
закона при отпускането на държавни субсидии. Счита се, че тя не следвало да
подлежи на данъчно облагане, защото тя не била реализиран доход на лицето, а
разход за него.
Оспорващата,
редовно призована в с.з., се представлява от пълномощника си адв. Р. и поддържа
оспорването си, така както е направено с жалбата. В представена писмена защита
мотивира допълнителни доводи, вкл. и възражение за изтекла погасителна давност
по отношение вземанията за 2014г. и претендира разноски.
Ответникът,
редовно призован, не се явява и не изпраща
представител. По делото се представят писмено становище и защита, с които
се мотивира искане за оставяне без уважение изцяло на подадената жалба и се
претендира юрисконсултско възнаграждение.
Съдът,
въз основа на приложения по делото доказателствен материал, намира за установено
от фактическа страна следното:
С РА №
Р-16002420004185-091-001/22.06.2021г. издаден от Г.Ч., Началник сектор и
възложил ревизията, въз основа на РД № Р-16002420004285-092-001 от 27.05.2021г.
/л. 311-399, т. 8/ по отношение на Н.Р., действаща като ЕТ „Н.Д.-*** били
установени задължения за годишен авансов данък по ЗДДФЛ за ЕТ за периода
2014-2017г., ДОО за самоосигуряващи се лица за 2019г., вноски за здравно
осигуряване за самоосигуряващи се лица и за УПФ за 2019г., ведно с надвнесена
сума в размер на 8158,90лв., която била прихваната, съгласно р. II от РА. На 06.07.2021г. бил издаден и РА за поправка № П-16002421117345-003-001
/л.389-395, т.8/. Против РА от 22.06.2021г. и РА за поправка от 06.07.2021г. била
подадена жалба от оспорващатас вх. № 20-28-225/22.07.2021г., по която било
постановено Решение №647 от 15.12.2021г. /л. 374-381, т.9/, с което обжалваните
РА били отменени в частта на констатациите и установени задължения за годишен
данък по ЗДДФЛ за ЕТ и осигурителни вноски по КСО, ЗЗО за периода
01.01.2014г.-31.12.2019г., както и за установените задължения за ДГДО по чл.17
от ЗДДФЛ, ведно с дължимите лихви за просрочие. Решението било изпратено за
сведение в ТД на НАП Пловдив и входирано на 16.12.2021г. /л-382, т.9/.
Под № РД-09-2666 от
21.12.2021г. Директорът на ТД на НАП Пловдив на осн. 11, ал.1, т.1 и 4 от ЗНАП,
вр. с чл.112, ал.2, т.14, чл.113, ал.3, чл.119, ал.25 от ДОПК възложил
ревизионното производство по реда на чл.155, ал.4 от ДОПК на Н.Д.Р., с ЕТ „Н.Д.-***-16001621007465-020-001
от 23.12.2021г. /л.367-368, т.9/, издадена от В.К., на длъжност Началник сектор
при ТД на НАП Пловдив била възложена на екип от ревизирьори: Г. Г., ръководител
на ревизията и Д. Абр., гл. инсп. приходи извършване на ревизия по отношение на
Н.Д.Р. с регистрация като като ЕТ „Н.Д. *** и с обхват- годишен авансов данък
по ЗДДФЛ за ЕТ за периода 01.01.2014г. – 31.12.2019г.; ДГДО по чл.17 от ЗДДФЛ
за периода 01.01-31.12.2019г., ДОО за самооисуряващи се, здравно осигуряване и
УПФ за самоосигуряващи се за периода 01.01.2014г. – 31.12.2019г. ЗВР била
съобщена по електронен път, като съгласно удостоверението на л. 371, т.9 това
станало на 31.12.2021г.
С Протокол №
Р-1600621007465-ППД-001 от 10.02.2022г. към образуваното с горепосочената ЗВР
били присъединени събраните документи и доказателства по приключено ревизионно
производство с посочените РА /т.5-т.9/.
Във връзка със ЗВР от
23.12.2021г. до Н.Д. било подадено и ИПДПОЗЛ № Р-16001621007465-040-001 от
08.03.2022г. /л.310-312, т.4/, с което било поискано представяне на изрично
посочени документи. Искането било връчено по електронен път на 10.03.2022г. /л.
315, т.4/. На 31.03.2022г. до В.К. било отправено искане за продължаване срока
за извършване на ревизия /л. 84-86, т.2/, като в тази връзка на същата дата била
издадена ЗИЗВР № Р-16001621007465-020-002, с посочен обхват на ревизията, с която
срокът на същата бил продължен до 29.04.2022г. /л. 76-77, т.2/, като същата
била съобщена електронно на ревизираното лице на 04.04.2022г. /л. 80, т.2/. До В.К.
от Г. Г. било подадено искане за продължаване срока на ревизията /л.70-71,
т.2/. На осн. ДОПК от Началник сектор В.К. била издадена ЗИЗВР № Р-16001621007465-020-003
от 21.04.2022г. с посочен обхват на ревизията, с който срокът бил продължен до
31.05.2022г. /л. 65-66, т.2/. Съгласно удостоверение за извършено връчване по
електронен път в ИС “Контрол“ /л. 38 и л.69, т.2/ ЗИЗВР №
Р-16001621007465-020-003 от 21.04.2022г. била връчена на Н.Д. на 09.05.2022г.,
ведно с искане за представяне на документи и писмени обяснения.
До оспорващата
било отправено ИПДПОЗЛ № Р-16001621007465-040-002/04.05.2022г. /л. 33-35, т.2/
във връзка с възложената ревизия, с което били изискани за представяне изрични
документи, което било връчено по електронен път на 09.05.2022г. /л.37-38, т.2/,
ведно със ЗИЗВР от 21.04.2022г.
До Н.Д. било отправено
Уведомление по чл.17, ал.1, т.2 от ДОПК с № Р-16001621007465-139-001 от
13.05.2022г. /л.1-6, т.2/, както и Уведомление №
Р-16001621007465-113-001/13.05.2022г. на осн. чл.124, ал.1 от ДОПК /л.27-28,
т.2/.
На оспорващата било
връчено по електронен път на 17.05.2022г. /л.7, т.2/ искане за представяне на
документи и писмени обяснения от 13.05.2022г. /л.8-10, т.2/. Същите били
връчени електронно на 17.05.2022г. /л. 31-32, т.2/. Н.Д.Р. подала декларации по
чл.124, ал.3 от ДОПК, с които декларирала данни за имуществото, всички
източници на доходи, приходи и пр. за периода 2014-2015г. /л.234-237/ и за
периода 2015-2019г. /л. 238-244/. На 31.05.2022г. оспорващата представила
заявление /л.40, т.2/ към което приложила доказателства /вж. описаните по-долу
справки за изчисление на фактическа себестойност на продукция и материални
книги за процесния период/.
На 15.06.2022г. от
екип ревизори, определен със ЗВР от 23.12.2021г. и ЗИЗВР от 31.03. и 21.04.2022г.
бил съставен РД № Р-16001621007465-092-001 /л. 151-220/, който бил връчен по
електронен път на 21.06.2022г. /л. 145/, а на 22.06.2022г. били връчено също по
електронен път и приложенията към РД /л. 144/. Против съставения РД №
Р-16001621007465-092-001 от 15.06.2022г. от ЕТ било подадено възражение с рег.
№ 70-00-6433 от 07.07.2022г. /133-135/, което било изпратено по пощата на
05.07.2022г. съгласно пощенското клеймо /л. 137/.
От В.К.,
на длъжност „Началник сектор“ и възложил ревизията, и Г. Г. бил издаден на
12.07.2022г. РА № Р-16001621007465-091-001 въз основа на данните от РД №
Р-16001621007465-092-001 от 15.06.2022г. С него били установени допълнително
задължения за годишен авансов данък по ЗДДФЛ от ЕТ за периода 2014-2019г. /главница
и лихви/ в общ размер на 62 599,48лв. и надвнесена сума в размер на 2405,07
главница и 40,52 лв. лихва за данък върху ГДО по чл.17 от ЗДДФЛ за 2019г., за
която било постановено нейното прихващане /п. II от РА/. Съгласно приложеното удостоверение на
л. 129, РА от 12.07.2022г. бил връчен електронно на Н.Д. на 12.07.2022г. От Г. Г., на длъжност Гл. инсп. по приходите
и В.К., началник сектор въз основа на молба №
Р-16001621007465-056-001/14.07.2022г. /л.111/ бил издаден РА за поправка №
Р-16002422125076-003-01 от 14.07.2022г. Същият бил връчен електронно на
19.07.2022г. /л. 110/.
От Н.Д.,
действащата като ЕТ „Н.Д. *** била подадена жалба чрез адв. Р. по пощата на
22.07.2022г. /съгласно пощенското клеймо /л. 93/ против РА № Р-16001621007465-091-001 от 12.07.2022г., която била заведена
в ТД на НАП Пловдив под № 70-00-6951 на 25.07.2022г. /л. 88-91/. По
подадената против РА №Р-16001621007465-091-001
от 12.07.2022г. жалба от ЕТ „Н.Д.-***, входирана в ДОДОП Пловдив под рег. №
20-28-171 на 01.08.2022г. /л.87/ било издадено Решение № 453/28.09.2022г. от
Директор на ДОДОП Пловдив /л. 77-85/. Решението било подписано от издателя си -
Е.Р., с електронен подпис, за който се
прилага и заверено копие от сертификат за валидността му /л. 86/. Съгласно
удостоверение за извършено връчване по електронен път /л.8/ Решение
№453/28.09.2022г. било получено на 29.09.2022г. от оспорващата. Жалбата до съда
била подадена по пощата от адв. Р. на 03.10.2022г., съгласно пощенското клеймо
/л.6/.
По делото се прилагат
още: заповед №РД-09-2428/13.12.2019г. и Приложение №1
/л.9-16/; заповед № РД-09-314/18.02.2020г. /л. 17/; заповед № РД-09-2433/16.12.2019г.
и приложение №1 и № 2 /л.18-21/; заповед № РД-09-1600/08.10.2020г. и Приложение
№ 1 /л. 22-23/; заповед № 2-364/24.09.2021г. /л.24/; Заповед №
РД-09-1979/30.09.2021г. и Приложение № 1-2 /л. 25-28/; Заповед №
РД-09-1980/30.09.2021г. /л.29-31/; Заповед № РД-09-1979/30.09.2021г. и
Приложения № 1-2 /л. 69-72/; Заповед № РД-09-2514/29.11.2021г. /л. 32-33/;
Заповед № РД-09-2515/29.11.2021г. и Приложение № 1 /л.34-39/; Заповед № РД-09-788/13.05.2022г. и Приложение
№ 1 /л.39-43/; Заповед № РД-09-789/13.05.2022г. и Приложение № 1 /л.67-68/
електронно извлечение за валидност на електронен подпис на Е.Р. /л. 44/, на В.К.
/л.45, л.47-50/ и на Г. Г. /л. 46 и л. 51-53/; сертификат за валидност на
електронен подпис на Г. А. /л. 54/; сертификат за валидност на електронен
подпис на Г.Ч. /л. 55, л.57-62 и л. 66/ и Ю.Д. /л. 56, л. 63-64/; сертификат за
валидност на електронен подпис на А.Р. /л. 65/; извлечения извършени проверки
на КУКЕП /л. 73-76/; заявление от 31.05.2022г. и справка за изчисляване на
фактическа себестойност на реколта 2014-2019г. по видове култури, ведно с
материална книга /л. 247-248/; Протокол за извършена проверка от 29.03.2022г.
на първични счетоводни документи на ЕТ /л. 81-82, т.2/; Анекс № 1 към договор
за отпускане на финансова помощ по подмярка 4.1 от 25.07.2016г. /л.85-86, т.2/;
договор за отпускане на безвъзмездна финансова помощ по подмярка 4.1 от
20.06.2016г. /л.67-93, т.4/; справки за имущество от 16.03.2022г. /л. 95-100,
т.4/; списък на разноските /л.444, т.10/;
По
делото съдът назначи и изслуша съдебно-икономическа експертиза, изготвена от ВЛ
Г.В.. Експертът дава заключение, че ЕТ имал заведено счетоводство, но анализът
на счетоводните регистри показал, че то било водено в противоречие със
счетоводното законодателство, като били допуснати съществени нарушения при
завеждането и изписването на готовата продукция и дава съответни обяснения за
годините от процесния период – 2014-2019г. Дадено е и заключение, че от
представените от ЕТ фактури за продажби, банкови извлечения, хронологични
ведомости на сч. см. от гр.70 можело да
бъдат установени приходите за съответните години, както и, че от представени
фактури за продажби, оборотни ведомости, главни книги, хронологии на сметките
от гр.60, както и на всички сметки, по които имало движение по съответните
години, справка за фактическа себестойност на произведена продукция, справки и
РКО за раздадена рента, били достатъчни за определяне на данъчната основа и
основата за определяне на ЗОВ за съответните години.
Допълнително
в с.з. ВЛ сочи, че разходите били в см. 611 и съответно, когато има произведен
продукция тя се заприхождавала в см. 303 срещу см.311 и по този начин се
образувала себестойността на продукцията, между дебита и кредита се засичала и
себестойността. Ако имало останала налична продукция, имало
статия, която била увеличение от запасите продукция и не
било завършено производството, но нямало
извършено такова. Към 31.12. всяка година с/ка 611 била завършена. Това, което
установил експертът било, че с/ка 611 била
приключена, а с/ка 303 с кредитно салдо по счетоводни стандарти била
недопустима. Това означавало, че била
продадена продукция, която я нямало
или е била вложена в част
от производство, като също го нямало. В две
от годините била с кредитно салдо с/ка 303, а в
следваща вече имало налична продукция. Експертът сочи още, че самото счетоводство
не било коректно водено. Натрупани били
едни разходи, правени били абсурдни операции. Към 2014г.
започвало с кредитно, 2013 г. – също и в края на 2016 се изравнявало.
По задача 2 ВЛ пояснява, че в счетоводните регистри били
отразени приходите от финансиране /субсидиите/. Единствено в подаваната ГДД
тези приходи били отразени в приложение №3
на ГДД, а не в приложение №2 за дейност като
ЕТ, но в самото счетоводство приходите от финансиране били
отразени коректно. Приходите за финансиране /субсидиите/ за ДМА били
отчетени в друга, грешна сметка, но не променяли
финансовия резултат, те участват само частично при определянето на базата за
облагане, което органът по приходите установил и отчел при определянето й.
В заключение и по по задача 3, експертът сочи, че от счетоводството на фирмата предоставили
абсолютно всички необходими документи и
органът по приходите разполагал с всички документи за определяне на финансовия
резултат за съответната година.
При така
установеното от фактическа страна, от правна Съдът приема следното:
По
допустимостта на оспорването: същото е направено в
законово установения срок по чл.156, ал.1 от ДОПК, от легитимирано лице с
правен интерес и против акт, подлежащ на съдебно обжалване и контрол за
законосъобразност, в частта му, в която пряко и негативно се засяга
правната сфера на жалбоподателя, поради което е процесуално допустимо.
Разгледана
по същество жалбата е изцяло неоснователна.
Относно
валидността на РА – оспорващата страна сочи в жалбата си, че
РА бил издаден при липса на компетентност, който обаче не се обосновава с
конкретни доводи. В случая проведеното ревизионно
производство, по което е издаден и жаленият РА, изменен с решението на
ответника, е след
постановена отмяна на РА от 2021г. с Решение №647/15.12.2021г. на горестоящия данъчен орган.
Съгласно чл.155, ал.4 от ДОПК, органът по ал.1 след отмяна на ревизионния акт
изцяло или отчасти връща преписката на органа, издал заповедта за възлагане на
ревизията. В конкретният случай се установи, че
новата ЗВР /от 23.12.2022г./
не е
издадена персонално от същия орган по приходите /Г.Ч./,
възложил първоначлно ревизионното производство, а от друго лице – В.К.. По делото обаче са налични писмени доказателства,
не оспорени от оспорващата, които сочат, че към момента на издаване на ЗВР от
23.12.2021г., с която е подновена висящността на ревизионното производство,
образувано още през 2020г. по отношение на Н.Д.Р., с ЕТ „н.Д. ***, предходно
определеният персонално по реда на чл.112, ал.1, т.2 от ДОПК орган по приходите
вече не е сред лицата, посочени в заповедта на л. 25-26. Въпросната заповед №
РД-09-1979 е в сила от 01.10.2021г. и тя отменя Заповед № РД-09-2344/16.12.2019г.,
ведно с всички изменящи и допълващи я заповеди. Според този съдебен състав,
правилното тълкуване на нормата на чл.155, ал.4 от ДОПК сочи, че връщането
следва да е по отношение на органа, определен с акта по чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК да възлага ревизия, като това не се
обвързва персонално. В конкретният случай, към 23.12.2021г. е в сила Приложение
№1, към Заповед № РД-09-1979, в сила от 01.10.2021г., както и е налице изрична
заповед /л.372, т.9/ на Директора на ТД на НАП Пловдив по чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК с № РД-09-2666 от 21.12.2021г., с която извършването на ревизията е възложена
на В.К., определена за орган, съгласно заповед № РД-09-1979/30.9.2012г. Чл.155,
ал.4 от ДОПК не не повелява и ревизиращият
екип да бъде същия, както при първото ревизионно производство, а изричната
законова постановка е преписката да се върне на органа, който е издал
предходната ЗВР, нещо което в този случай Съдът, с оглед
данните от доказателствата, счита, че е спазено. Освен това, в този случай е налице
едно ревизионно производство, макар и въз основа на две ревизии, за това след отмяната на
предходния РА, то следва да започне с издаване на нова
заповед за възлагане,
като няма пречка органите по
възлагането и извършването й да са
различни от тези при първоначалната ревизия, ако те са загубили това си
качество
/какъвто е този случай/.
Не е
спорно, че актовете /РД, РА/ са издадени като
електронни документи, подписани с електронни подписи, което се удостоверя чрез
приложения CD, като не се повдига спор относно валидността на поставените от
извършилите ревизионното производство длъжностни лица електронни подписи, а по
делото са налични не оспорени писмени доказателства в тази насока. Възложената
ревизия е извършена от определените със ЗВР от 23.12.2021г.
органи по приходите – Г. Г. - главен инспектор по приходите
/ръководител на ревизията/ и Д. Абр. – главен
инспектор по приходите, които с оглед на заеманата длъжност и определянето им
за ревизиращи органи по чл.113, ал.1, т.2 от ДОПК със ЗВР, са разполагали с
необходимата материална компетентност за провеждането на ревизията и за
съставянето на Ревизионен доклад № Р-16001621007465-092-001/
15.06.2022г.
/чл.117 ал.1 от ДОПК/. Неоснователно съдът намира възражението за неспазване на
срока за съставане на РД. Срокът, определен за извършване на ревизията със ЗВР
от 23.12.2021г. е няколко пъти продължаван, последно със ЗИЗВР от 21.04.2022г. /л.
65, т.2/, с която е определено същото да приключи до 31.05.2022г. Съгласно
чл.117, ал.1 от ДОПК, РД се съставя не по-късно от 14 дни след изтичане на
срока за извършване на ревизията. РД и съставен на 15.06.2022г., с което
следва, че е бил спазен въпросният срок, който не е преклузивен по своя
характер. РД е надлежно съобщен на
ревизираната, като от нея е било
направено възражение против констатации от доклада.
Съгласно
чл.119, ал.2 от ДОПК, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията
/определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция -
чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК/ и от ръководителя на ревизията /определен със
заповедта за възлагане на ревизия - чл.113, ал.1, т.2 ДОПК/. Оспореният
Ревизионен акт безспорно е издаден от определеното от
Директор на ТД на НАП Пловдив длъжностно лице В.К., на
длъжност Началник на сектор и възложило
ревизията със ЗВР от 23.12.2021г.
и от Г. Г. на длъжност главен инспектор по
приходите, определен за ръководител на ревизията. Т.е., издателите на РА са
разполагали с материална компетентност и такава по степен, налице е и
териториална компетентност на същите, тъй като са част от териториалната
дирекция на НАП гр. Пловдив, която е компетентна териториална дирекция по
критериите на чл.8, ал.1, т.1 от ДОПК. РА е издаден и в срока по чл.119, ал.2 от ДОПК. Конкретните данни сочат,
възражението против РД е подадено на 05.07.2022г. и регистрирано на ТД на НАП
Пловдив на 07.07.2022г., а РА е издаден на 12.07.2022г. и съобщен по електронен
път на същата дата. Посочените
по-горе заповед за възлагане на ревизия, съставения Ревизионен доклад и
издаденият въз основа на него РА, са издадени чрез информационна система
"Контрол" като електронни документи, подписани с електронен подпис.
Представянето на електронните документи на хартиен носител, като заверен от
страната препис, е допустимо по силата на чл.184, ал.1 от ГПК, във вр. с § 2 от
ДР на ДОПК, като самите електронни документи се представят по делото и на
електронен носител /приложения с административната преписка CD-R/.
Оспореният
ревизионен акт е издаден в предвидената в чл.120 от ДОПК, във вр. с чл.3, ал.2
от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги форма и
при спазване на изискванията за неговото съдържание, като съставеният
Ревизионен доклад е неразделна част от него. Не се установяват при извършената
служебна проверка допуснати съществени нарушения на
административно-производствените правила в хода на проведеното ревизионно
производство. Както си визира вече, ревизионното поизводство е приключено в
срока по чл.114, ал.1 от ДОПК, РД е съставен от ревизиращите органи в срока по
чл.117, ал.1 от ДОПК, като съдържа предвидените в чл.117, ал.2 ДОПК реквизити,
при прилагане на събраните в хода на ревизионното производство доказателства,
на база на които е извършена проверка на релевантните за облагането на
жалбоподателката обстоятелства. Съответно спазен е и
срокът по чл.119, ал.2 от ДОПК за издаването на ревизионния акт. Не се
установява да има допуснати други процесуални нарушения, които да са с характер
на съществени и поради това да водят до нарушаване правото на защита на
ревизираното лице. Данните по делото сочат, че жалбоподателката
е запознавана с всички действия и актове на приходната
администрация и на нея е била предоставена възможност да
реализира защитата си, като представа
доказателства, вкл. и чрез правото на възражение против констатациите в РД. От
преписката не се установи при извършването на ревизията, събирането
и обсъждането на доказателствата; при формирането на фактическите и правните
изводи, да има допуснати нарушения на
принципите на данъчния процес от страна на ревизиращите органи. Последните
са събрали по надлежен ред предвидени в ДОПК доказателства, като относимостта и
значението им за установените публични държавни вземания, е въпрос на
материална законосъобразност на РА. В заключение Съдът приема извода, че
правото на защита на данъчно задължения субект в конкретният
случай не е било накърнено. Задълженото лице е уведомено и за установените обстоятелства по чл. 122,
ал. 1 от ДОПК с писмено уведомление по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК. В хода
на ревизията органите по приходите са попълнили преписката с необходимите
доказателства, на база на които е извършена проверка на релевантните за
облагането на жалбоподателя обстоятелства.
Относно
съответствието на оспорения ревизионен акт с приложимия материален закон, Съдът
приема следното:
Не е спорно, че през ревизирания период оспорващата, в качеството й на ЕТ е
била регистриран земеделски производител с регистрирана дейност производство и
реализация на зърнени, бобови растения и маслодайни семена. Също не е спорно,
че Н.Д. е подавала ГДД по чл.50 от ЗЗДФЛ за всички ревизирани данъчни периоди,
като в нея оспорващата е декларирала в Приложение № 2 доходи от стопанската си
дейност, а в Приложение № 3 получените доходи от дейността й като регистриран
земеделски производител.
В отменителното Решение
№647/15.12.2021г., горестоящият данъчен орган, за да върне преписката на
ревизиращия орган, е приел, че при извършване на ревизията немотивирано са били
включени като приходи конкретно визирани суми, съотв. за 2016г. и 2018г., които
са били включени в базата за определяне на приходите по чл.122 от ДОПК, но
данните от сметките по представените оборотни ведомости не са сочели на
постъпили такива приходи, както и е приел, че допълнително ревизираната е
представила и нови доказателства, които също не са били разгледани и анализирани.
Именно с тези доводи преписката е върната за ново произнасяне и за извършване
на нова ревизия за задълженията за годишен и авансов данък за ЕТ и с цел
обективно установяване на данъчната основа и размера на данъка по чл.48, ал.2
от ЗДДФЛ за ревизираните периоди. Т.е., новото производство е в хипотезата на
чл.155, ал.4, т.2 от ДОПК и не е налице с новия РА отежняване на положението на
ревизираното лице в смисъла който то претендира. Забраната за неотежняване
положението на ревизирания по чл.155, ал.8 е относима към решението на
горестоящият орган, а в този случай такова не се установява да е налице, тъй
като дори директорът на ДОДП е постановил и изменение на установените нови
задължения с процесния РА, като е постановил изменение в насока намаление на определения
техен размер.
В хода на проведеното ревизионно
производство органът приема наличие на две от хипотезите на чл.122 от ДОПК, т.2
и т.4, като оспорващата претендира, че те не са налице, съотв. възразява, че е
неправилен изводът на ответника, че производството следва да се проведе по
особения ред на чл.122 от ДОПК. За да мотивира извода си за наличие на
обстоятелства по чл.122 от ДОПК, видно от РД /стр.4/72/, екипът приема, че
избраната форма на счетоводството не осигурява възможност за хронологично и
систематично отчитане, не дава вярна, пълна и точна информация за вложени
материали, произведена продукция по вид, количество и стойност, липсва
информация точно кои били разходите, формиращи себестойност на произведената
продукция, нейното заприхождаване, вкл. нейното изписване/влагане при
потреблението й. Приема се за установени и, че неправилно били
заведени/заприходени придобити ДМА със средства от ДФЗ, вкл. не били отразени
приходи от раздадена рента в натура, както и не били отчетени текущи приходи –
субсидии от ДФЗ и др.
В РД, въз основа на констатациите от
него относно релевантните за определяне на задълженията факти, подробно органът
е мотивирал такива. Съгласно изричното изявление в процесния РА, същият
препраща към тези констатации и съотв. те се явяват фактическите основание за
неговото издаване. В тази насока не се възприема за основателно възражението на
оспорващата, че липсвала фактическа обосновка на процесния РА. Напротив, такава
се установява и тя е подробно изложена, при отчитане на всички обстоятелства,
които са били установени от приетите в хода ревизионното производство множество
доказателства, при съобразяване нормата на чл.122, ал.2 от ДОПК. Следва да се
посочи, че видно от жалбата и в хода на целия съдебен процес, жалбоподателката
не оспори нищо от фактическата обстановка, която е установена чрез РД и въз
основа на които фактически установявания органът е определил и данъчната основа
за облагане с годишен и авансов данък за ЕТ по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ.
Оплакванията и възразяванията на Н.Д. са основно относно не наличието на
основанията по чл.122 от ДОПК и неправилно извършеното /според ЕТ/ облагане с
годишен и авансов данък на отпуснатата субсидия от ДФЗ по подмярка 4.1 от ПРСР
2014-2020г., като мотивира, че тя била целева и облагането й с данък било в
противоречие с целта на закона, както и тя не следвало да подлежи на данъчно
облагане, тъй като не била реализиран доход за лицето, а само разход.
Както вече се посочи в РД органът цялостното и
подробно излага установените факти /от стр. 5-40/72/, за да обоснове извода си
за приложимостта на специалния ред за определения на данъчната основа за
облагане на ЕТ с данъка по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ. Подробно се мотивират
установени факти и обстоятелства, сочещи на ненадлежно осчетоводяване и
заприходяване на придобитите с отпуснатата от ДФЗ субсидия в размер на
116 056,08лв. ДМА /описани в таблицата на стр.7/72 от РД/, както към
датата на придобиването им, така и в следващите периоди, като в ЕТ е
осчетоводил по Кр/т см. 499 сумата 115 111,58лв.
В производство по реда на чл.122 от ДОПК обаче доказателствената тежест е обърната, като тя изцяло е на оспорващия,
който следва да обори фактическите констатации, направени от ревизиращия екип и
послужили за фактически основания на РА. В конкретният случай, Съдът приема, че
въпросните фактически установявания, касаещи размера на получената от ДФЗ субсидия
и начина на осчетоводяването й за не оборени, съотв. за правилно извършени,
вкл. и приема за безспорни установяванията относно това, какви ДМА са закупени
с отпуснатата финансова помощ. Страната жалбоподател не оспори и начина на извършени
от ревизирашите годишни счетоводни амортизации за ревизираните периоди /стр.
8-9/72 от РД/ на придобитите със субсидията ДМА. С оглед тези установявания
органът е приел, че де факто ревизираната не е отчела получените приходи в
установените им размери за периодите 2016-м.09/2016г. и за 2017-2019г. /вж.
табл. на стр.9/72 от РД/, както и не се доказа, че същите са били посочени в
подадената ГДД по чл.50, Приложение №2. С оглед на това, то несъмнено се
следва, че въпросните приходи са укрити, тъй като не са били надлежно
декларирани от задълженото лице, което обосновава основанието по чл.122, ал.1,
т. 2 от ДОПК – налице са данни за укрити приходи, а не се визират недекларирани
доходи, в който смисъл е оплакването в жалбата.
В същата насока и не оспорени
остават и подробно изложените от органа
констатации в РД относно получени по договора с ДФЗ парични средства за
посадъчен материал –маслодайна роза и за създаване на насаждения от такива на
48 дка, във визираните размери /стр. 10и сл. от РД/, както и не се оспори
по-конкретно приетото относно неправилното счетоводно отчитане на придобити
активи, начислени месечни, съотв. годишни счетоводни амортизации за следващи
периоди в посочените размери, както и не се оспори де факто, че такива не са и
посочени в Приложение №2 на ГДД по чл.50 за съответните години. В този смисъл
отново законосъобразен е изводът на органа, че са установени обективни данни,
че РЛ не е отчело придобити приходи, което сочи на основанието по чл.122, ал.1,
т.2, предл. първо от ДОПК. Жалбоподателката не оспори и констатацията на
органа, че не е декларирала в ГДД, Приложение №2, получените от нея в качеството
й на регистриран земеделски производител с ЕТ „Н.Д. *** приходи от изплатени й субсидии
от ДФЗ през ревизирания период и то като такива, получени от стопанската й
дейност като ЕТ и в размерите, посочени в РД и в Решението на ответника
/стр.9/17/ Правилни се явяват изводите на ревизиращите, че това са приходи
именно от дейността на Н. Д. като ЕТ, тъй като то е и страната по договора,
сключен с ДФЗ, по който са изплащани въпросните субсидии. В тази насока, Съдът
приема, че не следва да кредитира за основателни възраженията на жалбоподателката,
че получените от нея като регистриран земеделски производител субсидии през
процесния период съставляват за нея разход, а не приход и съотв. не е
целесъобразно те да се облагат с данък. Както се следва от предмета на договора
с ДФЗ, въпросните субсидии се отпускат за покриване на разходите на земеделския
производител ЕТ, но това не го освобождава от задължението му да ги декларира в
ГДД по чл.50 и то в Приложение №2, съотв. те следва също да намерят отражение
при формиране на данъчна основа, определена по реда на чл.122 от ДОПК, по арг.
на чл.13 от ЗДДФЛ.
Що се касае до констатациите на ревизиращите
за допуснати нарушения на ЗСч. относно
начина на водене и счетоводното отчитане по СчСм. 303- продукция, то същите
еднопосочно е потвърдиха и чрез назначената ССЕ. При това положение Съдът
приема за необорени констатациите в РД, относно приетото, че за 2014 г. ЕТ е
произвел 53600 кг. слънчоглед и 1000 кг. царевица, при отчетена продукция от
слънчоглед за периода само 23 600 кг. и то на цена 0,47лв. С решението на
директорът на ДОДОП Пловдив обаче изводите на ревизиращия орган, че установените
количества раздадена рента съставляват приход за лицето и поради това следва да
се включат в приходната част при формиране на данъчната основа за облагане са
определени за незаконосъобразни с оглед постановките на НСС и за всички
ревизирани периоди е извършено изменение на определената данъчна основа, като
същата е намалена с размера на определените в РД стойности на раздадена рента в
натура. Така за 2014г.
намалението е със
сумата от 14 100,00 лв. и съотв. при установена с РД от 42 227,68лв. тя е определена
в размер на 28 127,68лв., съотв. данък – 4219,15лв., като с решението е изменен
РА в тази му част на установено данъчно задължение от 6 334,15лв. и дължими
лихви. Тези размери не се оспориха, нито опровергаха от жалбоподателката, която
и не оспори определените й за 2014г. отчетени разходи по вид и размер, така
както са определени от органа на стр. 17/72 от РД, поради което и Съдът ги
приема за безспорни и правилни.
Идентично е положението и за
следващите процесни периоди на ревизията. Така за 2015г. органът е установил
факта на произведена продукция от пшеница от 1700 кг. и 10кг. бяла люцерна,
като е приел, че за остатъка от декларираната, като произведена продукция пшеница от 41 700 кг., като относно раздадената
рента от 40 000кг. и приетото в РД, че е налице приход от продажба на пшеница
през 2015г. в размер на 14 000лв. Горестоящият орган отново приемайки за незаконосъобразен
този извод с оглед приложимите НСС, е изменил размера на определената в РД
данъчна основа за 2015г. от 41 546,50лв. на 27 546,50лв. и е определи нов
размер на данъка от 4 131,97, вместо 6 231,97лв., ведно с прилежащите лихви.
Тъй като жалбоподателката не оспори определените й за 2015г. отчетени разходи
по вид и размер, така както се визирани от органа на стр. 17/72 от РД, нито
количествата продукция, то и Съдът ги приема за безспорно и правилно установени
и определени от ревизиращия орган.
За 2016г. органът е установил факта
на произведена продукция от пшеница от 1010 кг. пшеница, при счетоводни данни
сочещи, на разходи за производство на такава продукция от 64 440кг. по
фактическа себестойност – 0,25лв. Самото РЛ е предоставило данни в хода на
ревизията, че е продало готова продукция именно в това количество, като за
продажбите са издадени фактури за 29 140 кг. пшеница по ед. цена 0,245лв.
Лицето е посочило, че остатъкът произведена продукция за 2016г. от 35 300кг. е
изплатена рента в натура, като с оглед приетото от ответника в неговото решение
определената в РД сума в размер на 8 648,50 лв. е призната за разход от
дейността, в следствие на което с нея е редуциран размерът на определената в РД
за данъчния период данъчна основа, както с решението на Директора на ДОДОП
Пловдив съотв. тя е намалена от 35 084,96лв. на 26 436,46лв., което съотв. води
и до изменение на определения от ревизиращите данък от 5 262,74лв. на 3 436,47лв.
Тъй като жалбоподателката отново не оспори определените й за 2016г. отчетени
разходи по вид и размер, така както са визирани на стр. 20/72 от РД, Съдът ги
приема за безспорно и правилно определени.
За 2017г. органът е установил факта
на произведена продукция от пшеница от 63 000кг. пшеница, като от приложените
счетоводни данни сочат на разходи за производство именно на това количество от
63 000кг. по фактическа себестойност – 0,42лв. Органът е приел общо разходи за
произведената продукция в размер на 14 836,12лв. с фактическа себестойност при
единична цена от 0,2345лв., които фактически изводи не се оспориха, нито обориха
от страната, носеща тежестта за това. Също неоспорен остана и фактът приет от
органа, че само реализиран приход от 150,00 лева от продажба на ДМА /фактура
№19/20.10.17г./ следва да участва при формиране на данъчната основание за
облагане с данъка по чл.48, ал.2 от ЗДДФЛ по реда на чл.122 от ДОПК.
Относно установеното с РД за раздадена
рента в натура на 30 000кг. пшеница и приетото с решението на горестоящият
орган определената данъчна основа отново е намалена със сумата за раздадената
рента от 7 350лв., определена съобразно установяванията в РД, които не се опровергаха
по делото. Съотв. и данъчната основа за 2017 е редуцирана от 62 717,91лв. на 55
367,91лв., а данъкът, определен с РА, е изменен от 9 407,68лв. на 8 305,19лв. Жалбоподателката отново не оспори определените
й за 2017г. отчетени разходи по вид и размер, вкл. признатите й разходи,
съгласно таблицата на стр. 22/72 от РД и крайно приетата стойност на
определените разходи в размер на 33 854,00 лв., поради което и Съдът ги приема
за безспорно и правилно определени.
За 2018г. Съдът приема за необорени
констатациите на органа в насока на общо приетите количества произведена готова
продукция пшеница от 63 306 кг. /сборът от 43 446+30 100 намален с
продадените количества по фактури 8240кг. - 2000кг./. Тъй като е приет за
незаконосъобразен изводът на ревизиращия екип, че е налице приход от раздадена
рента продукция от 44 794кг. в размер на 16 125,84лв., то с решението и при
приложение на относимия НСС е извършено намаление с посочената сума на определената
за данъчния период данъчна основа в размер на 59 345,88лв., като същата е
определена в размер на 43 220,04лв. и съотв. данък, посочен в РА е изменен от
размер 8 894,48 лв. на 6 475,60лв.
Не оспорени остават другите
установявания на органа за 2018г., че от ЕТ е била произведена продукция от слънчоглед
от 3620 кг. и 4000кг. царевица, като приходите са отчетени и не са констатирани
остатъчни количества продукция към 31.12.2018г. Жалбоподателката не обори
констатациите на органа относно определената отчетна стойност на продукцията
пшеница от 0,32лв., като с оглед горните установявания, правилно е изведен
изводът, че за 2018г. е удостоверено произведена продукция от пшеница 63 306
кг. на обща стойност от 20 257,92лв. Не се оспориха, нито обориха и констатации
на орган относно размера на разходите, направени през 2018г, съгласно размерът,
определен с РД – 86 508,48лв.
За 2019г. е възприето за установено
с РД и това не е опровергано и при оспорването пред ответника, че ЕТ е произвел
52 220 кг. пшеница, 41 580кг. слънчоглед и 4000кг. царевица. Не се спориха от
жалбоподателката данните в таблицата, сочещи данни за документирани приходи по
фактури за извършени продажби на продукция през текущия данъчен период в размер
на 37 961,00лв. С решението на горестоящият орган единствено е отречен
изводът на ревизиращите, че раздадените количества продукция през 2019г. за
рента от 34 134кг. на стойност 9216,18лв. /при необорена единична цена от
0,27лв. за 1 кг. продукция/ съставляват приход за лицето, като съгласно визирания
СС в решението е прието, че те следва да се отнесат към разходната част, формираща
общата данъчна основа, поради което и определената такава в РД е намалена от 50
052,55 лв. на 40 836,37лв., съотв. определенията данък е изменен от
7 507,88 лв. на 6125,45лв.
В заключение на горното, Съдът
приема извод, че ответникът доказа наличието на визираните от него основания по
чл.122, ал.1, т.2 и т.4 от ДОПК и правилно е провел ревизионното производство по
особения ред на чл.122-124 от ДОПК, когато е определял данъчната основа за
облагане с годишен авансов данък по ЗДДФЛ за ЕТ, като правилно с оглед
началният момент са определени и лихви за закъснения.
В писмената защита, а и пред
горестоящият орган е направено възражение за изтекла погасителна давност по
отношение задължението за данък за 2014г. С решението на Директора на ДОДП
Пловдив то е обсъдено и оставено без уважение, като е прието, че предвидената в
чл.172 от ДОПК петгодишна давност не е изтекла и към датата на акта на
горестоящият данъчен орган. Мотивирано е, че към датата на иницииране на
ревизионното производство с първата ЗВР, връчена на 21.07.2020г. са оставали до
изтичането на предвидения 5 годишен срок още 5м. и 10 дни. Жалбоподателката не
оспорва фактическите изводи на органа в насока различните моменти на спиране на
срока по чл.172, ал.1 от ДОПК, но претендира, че и към датата на ПНОМ от 14.01.2022г. петгодишният срок е бил вече
изтекъл.
Не е спорно, че с Решение №
647/15.12.2021г. издаденият първоначално РА от 15.06.2021г. е отменен в частта
на установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за ЕТ за периода
2014-2019г., т.е. считано от тази дата спреният срок е продължил да тече. Правилно органът сочи, че
той тече до настъпване на друго обстоятелство по см. на чл.172, ал.1 от ДОПК и
това не е датата на връчване на ЗВР от 31.12.2021г., предвид единността на
ревизионното производство, започнало през 2020г. Спори се от жалбоподателя, че
срокът не е спрял да тече към 14.01.2022г., дори се навежда довод, че и към
тази дата е изтекъл.
Този довод не се споделя от съда
като основателен. На първо място е безспорно, че след 15.12.2021г. отново е
започнал да тече 5 годишният срок, от който са останали 5 м. и 10 дни
/обстоятелство, което не се оспорва/. Дори и да се приеме за вярно твърдението,
че той е течал до датата на ПНОМ от 14.01.2022г., то следва, че е изтекъл само
още един месец от този срок, но са останали 4 м. и 10 дни до неговото пълно
изтичане и няма данни въпросното ПНОМ да е отменяно от съда, съотв. същото е
произвеждало действие до издаване на процесния РА, а съгласно чл.172, ал.2 от ДОПК. Правилно обаче се сочи в решението на ответника, че с издаването на акта
за установяване на задълженията /в случая РА от 12.07.2022г./ давността е прекъсната,
като е започнал да тече нов срок /чл.172, ал.3 от ДОПК/. Към настоящия момент
не е изтекъл срокът по чл.171, ал.2 от ДОПК.
Така мотивиран, Съдът приема жалбата
за изцяло неоснователна и същата следва да се отхвърли. При този изход на спора
и своевременно направеното искане от процесуалният представител на ответника за
присъждане в полза на НАП на юрисконсултско възнаграждение, съдът го намира за
основателно. В писмените си бележки оспорващата възразява по така претендирания
размер на юрисконсултско възнаграждение от представителя на ответника, като
визира, че такъв не се е явил в нито едно заседание, нито представил списък с
изработени човекочаса по казуса. Прилага и съдебна практика.
Съгласно чл.161, ал.1, изр. трето от ДОПК, която е приложимата в този случай норма, на администрацията, вместо
възнаграждение за адвокат за всяка
инстанция се присъжда юрисконсултско възнаграждение в размера на
минималното възнаграждение за един адвокат, което сочи, че по отношение
определянето на този размер намира приложение именно наредба №1/2004г., а не
чл.78, ал.8 от ГПК. В тази насока е категорична и безпротиворечива практиката
на съдилищата. Делото е с материален интерес в размер на 33 865,81лв /главница
и лихви/. При приложението на чл.8, ал.1, вр. с чл.7, ал.2, т.4 от Наредба
№1/2004г., в полза на НАП се следва минимално възнаграждение за юрисконсулт в
размер на 3 359,27лв., каквото и Съдът ще присъди в полза на НАП.
Водим от горните
мотиви и на основание чл.160, ал.1 от от ДОПК, Съдът
Р Е
Ш И :
ОТХВЪРЛЯ изцяло оспорването
на Н. Д.Р., действаща като ЕТ „Н.Д.-*** със седалище с. ***,
общ. ***, ЕИК ********* против Ревизионен акт /РА/ № 16001621007465-091-001 от
12.07.2022г., в частта, в която с
Решение № 453/28.09.2022г. на Директор на ДОДП Пловдив при ЦУ на НАП, е
потвърден РА№ 16001621007465-091-001 от 12.07.2022г., в
частта на установени допълнително задължения за годишен и авансов данък за
ЕТ по ЗДДФЛ за годините 2014-2019г. в обща размер на 19 490,40 лв. главница и 14 375,51
лв. лихви като
неоснователна.
ОСЪЖДА ЕТ „Н.Д.-*** със седалище с. ***, общ. ***, ЕИК ********* да
заплати на Национална агенция за приходите – София сумата 3 359,27 лева
представляваща юрисконсултско възнаграждение.
Решението
подлежи на обжалване пред ВАС на Р. България в срок от 14 дни от датата на
получаване от страните на съобщението за неготовото постановяване.
СЪДИЯ: