Р Е Ш Е Н И Е
№ 799/28.04.2023 година
гр. Пловдив
В И М
Е Т О Н А Н А Р О Д А
Административен
съд – Пловдив, ІX-ти състав, в открито съдебно заседание на тридесети
март, две хиляди двадесет и трета година в състав:
СЪДИЯ: НИКОЛАЙ
ИНГИЛИЗОВ
при
секретаря Таня Златева, като разгледа докладваното от съдия Ингилизов
административно дело № 2616 по описа на съда за 2022 г., за да се произнесе взе
предвид следното:
Производството е по реда на чл. 156 и сл. от Данъчно-осигурителния процесуален
кодекс (ДОПК). Образувано е по
жалба на „Българска билка Бг“ ЕООД ЕИК *********, чрез управителя К.О.М.срещу
Ревизионен акт №Р-16001621006571-091-001 от 01.07.2022, издаден от В.А.и П.А.
при ТД на НАП гр.Пловдив, в частта му, потвърдена с Решение 414/13.09.2022г. на
Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив, с който не е признато правото на
приспадане на данъчен кредит в размер на 59363.54лв. и лихви в размер на
9914.27лв., както и начислен допълнително корпоративен данък за 2019 година в
размер на 10 878.00 лева и лихва 2 209.02 лева и корпоративен данък
за 2020 г. в размер на 14 978.75 лева и лихва 1 522.96 лева, т.е.
начислен е общо корпоративен данък общо в размер на 25856.75лв. и лихви в
размер на 3731.98лв.
С жалбата до
съда, в съдебни заседания и в представените по делото писмени бележки от адв. Х.,
РА се оспорва като незаконосъобразен в потвърдената част.
Жалбоподателят счита, че констатациите и изводите на
приходния орган не се подкрепят от предприетите процесуални действия и
събраните доказателства в хода на ревизията. Развива подробни съображения, че
събраните в хода на ревизията писмени доказателства установяват по безспорен
начин реалност на сделките, сочи че това се потвърждава и от заключението на
приетата по делото ССчЕ, която е установила редовно осчетоводяване на
първичните счетоводни документи в счетоводствата на контрагентите. Излагат се
аргументи за противоречивост на изводите в РА и РД. Излагат се подробни
съображения в писмена защита, претендира се отмяна на оспорения РА и присъждане
на разноски по делото.
Ответникът по жалбата - директорът на Дирекция ОДОП -
гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалните си представители, оспорва жалбата
като неоснователна и недоказана с мотивите, изложени в потвърдителното решение
за нереалност на доставките. Излага подробни съображения в писмено становище и
се иска отхвърляне на жалбата. Претендира се юрисконсултско възнаграждение.
Съдът, като взе предвид становищата на страните и
доказателствата по делото, ревизионната преписка, обсъдени по отделно и в
тяхната съвкупност, намира за установено следното:
Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001621006571-020-001/24.11.2021 г.,
връчена на 26.11.2021г.по
електронен път , е възложено извършването на ревизия на „Българска билка БГ“ ЕООД
с ЕИК ********* за определяне на задължения за Данък върху добавената стойност
за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. и от 01.01.2019 до 31.10.2021 г.,
както и на корпоративен данък за периодите от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. и
от 01.01.2019 г. до 31.12.2020 г. Заповедта за възлагане на ревизията е
подписана с електронен подпис от Венета Петрова Ангелова, на длъжност Началник
на сектор, на дата 24.11.2021 г.
Заповедта за възлагане на ревизия е изменена със ЗВР Р-16001621006571-020-002/21.01.2022
г. на основание чл.112,ал.2,т.1, чл.113,ал.3 и от ДОПК. С тази заповед срока за
извършване на ревизията е удължен до 28.02.2022 г.
Заповедта за възлагане на ревизия е изменена със ЗВР
№Р-16001621006571-020-003/25.02.2022 г. на основание чл.112,ал.2,т.1,
чл.113,ал.3 и чл.114 ,ал.2 от ДОПК. С тази заповед срока за извършване на
ревизията е удължен до 25.03.2022 г.
Заповедта за възлагане на ревизия е изменена със ЗВР
№Р-16001621006571-020-003/25.02.2022 г. на основание чл.112,ал.2,т.1,
чл.113,ал.3 и чл.114 ,ал.2 от ДОПК. С тази заповед срока за извършване на ревизията
е удължен до 25.03.2022 г.
Заповедта за възлагане на ревизия е изменена със ЗВР
№Р-16001621006571-020-004/23.03.2022 г. на основание чл.112,ал.2,т.1,
чл.113,ал.3 и чл.114 ,ал.2 от ДОПК. С тази заповед срока за извършване на
ревизията е удължен до 21.04.2022 г.
Всичките
заповеди са подписани с електронен подпис от В.П.А.– на длъжност Началник
сектор . От Приложение №2 към Заповед №РД-09-1979/30.09.2021 г. може да се
достигне до извод, че В.П.А.е Началник сектор „Ревизии“, с място на работа –Хасково.
Със Заповед № РД-09-2514/29.11.2021г. на основание
чл.11,ал.1,т.1 от Закона за Националната агенция за приходите и предвид
организацията на работа на дирекция „Контрол“,отдел „Ревизии“, Директорът на ТД
на НАП Пловдив е определил длъжностни лица, които да изпълняват функциите на
ръководители на екипи в дирекция „Контрол“, отдел „Ревизии“при ТД на НАП Пловдив.
С така посочената заповед е включена под № 26 като ръководител на екип, с място
на работа в гр.Хасково, П.И.А.– главен инспектор по приходите.
Със Заповед №РД-09-2433/16.12.2019 г. директорът на ТД
на НАП Пловдив на основание чл.1,ал.3 от Закона за НАП, във вр. с
чл.112,ал.2,т.1 от ДОПК е определил органите по приходите, които да издават ЗВР
съгласно чл.112 от ДОПК, както и заповеди за изменение на първоначално издадени
заповеди за възлагане на ревизии, съгласно чл.113,ал.3 от ДОПК. Тази заповед
била отменена със Заповед № РД-09-1979 от 30.09.2021 г.
Резултатите от ревизията са обективирани в Ревизионен
доклад № Р-16001621006571-092-001/05.05.2022 г. В срока по чл. 117, ал. 5, изр.
2 от ДОПК, не е подадено възражение.
Ревизията е приключила с Ревизионен акт /РА/ № Р-16001621006571-091-001/01.07.2022
г., издаден от В.П.А.- Началник на сектор (органа възложил ревизията) и П.И.А.–
ръководител на ревизията, връчен на жалбоподателя на 01.07.2022 г.
През
ревизирания период дружеството е с регистрация като земеделски производител и
осъществява следните дейности: добив и продажба на цвят лайка, продажба на
етерични масла и флорална вода от лайка, лавандула и др. етерично-маслени
растения. Регистрирано е по ЗДДС, считано от 30.01.2015 г. - по избор, като до
момента няма промяна в регистрацията по този закон.
При ревизията е
установено, че „БЪЛГАРСКА БИЛКА БГ“ ЕООД е приспаднало данъчен кредит по 51 бр.
фактури, издадени от „Д.“ ЕООД с предмет на доставки „жътва на лайка“ и
„дисковане“ и по 14 бр. фактури, издадени от „АСТАРГО 3“ ЕООД с предмет на
доставки „жътва“. Видно от изложените в РД таблици (стр.13-15 и стр. 21),
сумата на приспаднатия данъчен кредит по фактурите с издател „Д.“ ЕООД е
41 866.00 лв., а по тези с издател „АСТАРГО 3“ ЕООД - 16 573.50
лв.
В хода на
ревизията са предприети действия за събиране на доказателства за реалността на
доставките по тези фактури. Извършени са насрещни проверки на цитираните
дружества, анализирани са налични данни в информационните системи на НАП,
изискани са документи и данни от ревизираното лице, извършени са насрещни
проверки на задължени лица, сочени като подизпълнители и доставчици на селскостопанска
техника - „Е.“ ЕООД, „СЕЛЕКТ 43“ ЕООД и ЕТ „****”, изпратени са искания за представяне на информация до трети лица.
От събраните
при ревизията доказателства е установено, че управител и представляващ на „Д.“
ЕООД и „БЪЛГАРСКА БИЛКА БГ“ ЕООД е К.О.М.. Към момента К.О.М.е прехвърлил
дружествените си дялове и не е управител на „Д.“ ЕООД, но е бил
такъв към момента на ревизията. Приемо-предавателните
протоколи, приложени към фактурите, издадени от „Д.“ ЕООД, са подписани от К.М.
и като възложител, и като изпълнител. Услугата е „жътва с комбайн Европрима“,
прикачена към трактор с рег. № ***(в приемо-предавателните протоколи, към
фактурите от 2019 г.) и трактор с рег. № ***(в приемо-предавателните протоколи,
към фактурите от 2021 г.). В тази връзка са изискани данни от други контролни
органи - ОБЛАСТНА ДИРЕКЦИЯ „ЗЕМЕДЕЛИЕ“, отдел Контролно-техническа инспекция
(КТИ), като е установено, че трактор рег. № ***е регистриран на името на ЗП Р.С.Ч.(майка
на собственика на ревизираното дружество), а трактор с рег. № ***е регистриран
на името на З.Т.П., ЕГН **********. На последния е връчено искане за
представяне на информация до трети лица (ИПДСПОТЛ) №
Р-16001621006571-041-008/13.04.2022 г. В отговор, с писмо вх. №
Вхр-2573/27.04.2022 г., е получен договор за покупко-продажба от 06.08.2015 г.,
от който се установява, че тракторът е продаден на посочената дата на лицето С.Д.
Г.с ЕГН **********, който от своя страна не отговаря на връченото му ИПДСПОТЛ №
Р-16001621006571-041-009/27.04.2022 г. Р.С.Ч.също не отговаря на връченото
искане за представяне на документи и не представя доказателства за собственост
на трактора, договор за наем, издадени фактури и др. При извършена проверка в
информационните масиви (ИМ) на НАП се установява, че в дневниците за покупки по
ЗДДС на „Д.“ ЕООД не са налице отразени покупки от „ЕТ ***“ или от ЗП Р.С.Ч.във
връзка с извършени услуги.
Във връзка с
представената информация за наетия от „Е.“ ЕООД „лайка комбайн Европрима“,
посредством който е извършена услугата жътва на лайка, е инициирана насрещна
проверка на посоченото дружество. Установено е, че същото декларира основна
дейност „Търговия с метали и метални заготовки“, регистрирано е по ЗДДС,
считано от 01.02.1996 г. и е дерегистрирано по инициатива на орган по
приходите, при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС, считано от
28.09.2021 г. Не представя документи във връзка с връчено му по електронен път
искане за представяне на документи и писмени обяснения. От извършени справки в информационните
масиви на НАП се установява, че „Е.“
ЕООД е отразило в дневниците си за продажби и в справките-декларации по ЗДДС за
м.05, м.06 и м.07.2021 г. фактури за продажба на услуги (подробно описани в
таблица на стр.19- 20 от РД) с получател „Д.“ ЕООД. На „Е.“ ЕООД е извършена
ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК поради непредставяне на документи. Ревизията
е с обхват по ЗКПО за 2020 г. и по ЗДДС за периоди от 01.08.2020 г. до
28.09.2021 г., приключила с РА № Р-16001321006036-091-001/25.05.2022 г. Установено
е, че дружеството не притежава кадрови ресурс за извършване на дейност, не
осигурява лица, вкл. и управителя на дружеството. Издава данъчни фактури, без
да е налице реална доставка, но на основание чл. 85 от ЗДДС, начисленият ДДС е
изискуем от лицето, което го е посочило във фактура. Не са подадени годишни
данъчни декларации (ГДД) по чл. 92 от ЗКПО за 2020 г. и 2021 г. Установените
задължения с горецитирания РА са в размер на 4 455 552.40 лв. и не са внесени в бюджета.
За
установяване правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от
„АСТАРГО 3“ ЕООД, е извършена насрещна проверка, документирана с Протокол № П-
16001322061130-141-001/28.04.2022 г. Установено е, че дружеството e
дерегистрирано по ЗДДС по инициатива на орган по приходите, считано от
05.01.2021 г., задължителна дерегистрация при установени обстоятелства по чл.
176 от ЗДДС. Било е регистрирано по този закон от 10.03.2020 г. На връчено
искане за представяне на документи, задълженото лице (ЗЛ) представя писмени
обяснения, съгласно които „АСТАРГО 3“ ЕООД е извършило жътва на лайка на „БЪЛГАРСКА
БИЛКА БГ“ ЕООД с наети „лайка комбайн Европрима“ и трактор. Комбайнът е нает от
дружеството „СЕЛЕКТ 43“ ЕООД, а тракторът - от ЕТ „***”. Лицата, които са
управлявали трактора, са Иван Д. и Михаил Лепаров. След приключване на услугите
са се извършвали проверки на дейностите и се съставяли приемо-предавателни
протоколи. Приложени са копия на фактурите, издадени от „АСТАРГО 3“ ЕООД на
„БЪЛГАРСКА БИЛКА БГ“ ЕООД, но не и тези, издадени от „СЕЛЕКТ 43“ ЕООД на
„АСТАРГО 3“ ЕООД. Твърди се, че фактурите са разплащани „в брой“. Не са
представени приходни касови ордери или контролни ленти от касов апарат.
Соченото за пряк доставчик на услугите лице има регистрирани три фискални
устройства, съответно в обект „дискотека“ в гр. Банско, в обект за „магазин за
красота“ в гр. София, район Студентски и „без стационарен обект“. От извършена
проверка в информационните масиви на НАП за сключени трудови договори се
установява, че дейността на „АСТАРГО 3“ ЕООД е „Дейност на питейни заведения“.
Наети са на трудов договор с ЕГН *П2****** и И. Д.Д. с ЕГН ********** на длъжност трактористи, без да са подавани
декларации за осигуряване - обр. 6. Налице са наети лица на длъжности: барман,
сервитьор и касиер, за които са подавани декларации обр. 6.
Инициирана е
насрещна проверка на „СЕЛЕКТ 43“ ЕООД, приключила с Протокол №
П-22221022061046-141-001/05.05.2022 г., от който е видно, че ЗЛ е било
регистрирано по ЗДДС на 14.05.2012 г. и е дерегистрирано по този закон на
04.11.2015 г. - задължителна при установени обстоятелства по чл. 176 от ЗДДС.
Искане за представяне на документи е връчено по електронен път, но в
определения от органите по приходите 14-дневен срок документи не са
представени. Дружеството е с представляващ М.Щ.Л., не е подавало ГДД по чл. 92
от ЗКПО от 2019 г. Има текущи задължения, подлежащи на разпределение от
публичен изпълнител, в особено големи размери.
Извършен е
анализ и преценка на всички относими обстоятелства въз основа на събраните
доказателства, разгледани в тяхната съвкупност, от извършените насрещни
проверки и представените от ревизираното лице документи, както и събраната
информация от регистрите на НАП и е направен извод, че не е доказано реалното
извършване на доставки на услуги, нито от сочените за преки доставчици
дружества, нито от техните подизпълнители.
Направен е
извод за липса на реално осъществени доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС и е отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68,
ал.1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от същия закон, във връзка с чл. 70, ал. 5 от ЗДДС по 51 бр. фактури, издадени от „Д.“ ЕООД, в размер на 41 866,00 лв. и по
14 бр. фактури, издадени от „АСТАРГО 3“ ЕООД, в размер на 16 573.50 лв.
Ревизираното
лице е приспаднало данъчен кредит по следните фактури, издадени от:
• „АРГО КОМЕРС“ ООД с ЕИК по Булстат
*********:
- през м.05.2016 г. по фактура №174/27.11.2015
г. в размер на 331.17 лв.
- през м.10.2016 г. по фактура №176/28.11.2015
г. в размер на 572.87 лв.
Същите не са
представени от ревизираното лице в отговор на връчено му ИПДПОЗЛ
Р-16001621006571-040-002/02.03.2021 г. Направен е извод, че не са налице
условията за право на приспадане на данъчен кредит по чл. 71, т. 1 от ЗДДС.
Отказан е данъчен кредит по горецитираните фактури, общо в размер на 904.04 лв.
„БЪЛГАРСКА
БИЛКА БГ“ ЕООД е приспаднало данъчен кредит през м.12.2019 г. в размер на 3
740,00 лв. по фактура № 223/18.10.2019 г., издадена от „ИКАР-7“ ООД с ЕИК по
Булстат *********. Вписан получател по фактурата е „Д.“ ЕООД. Фактурата е
осчетоводена в ревизираното дружество през м.12.2019 г. по грешка. Извършена е
корекция, като е съставен протокол № 223/01.06.2020 г. с начислен ДДС 3 740
лв., включен в дневника за продажби по ЗДДС през м.06.2020 г. За неправомерно
ползвания данъчен кредит, на основание чл. 175 от ДОПК, във връзка с чл.1 от
ЗЛДТДПДВ, е начислена лихва за периода 15.01.2020 г. - 14.07.2020 г., в размер
на 189.09 лв.
С жалба от 12.07.2022 г., е оспорен изцяло РА по
административен ред. Директорът на ОДОП е обсъдил събраните в хода на ревизията
доказателства, аргументите на жалбоподателят и е приел в Решение
№414/13.09.2022 г., че следва да се отмени РА относно непризнат данъчен кредит
на „БЪЛГАРСКА БИЛКА БГ“ ЕООД по фактури с доставчици „Агромейт груп“ ЕООД и
„Лоялти Логистик сървисис“ ЕООД за месец юли 2019 година в размер на 56.00 лева
главница и 16.37 лева лихва и за месец октомври 2021 г. в размер на
2 302.50 лева главница и 146.48 лева лихва. Бил потвърден непризнат
данъчен кредит в размер на 59 363.54 лева главница и лихви 9 914.27
лева и корпоративен данък за 2019 година в размер на 10 878.00 лева
главница и лихва 2 209.02 лева и за 2020 година в размер на 14 9798.75 лева
главница и 1522.96 лева лихва.
В хода на съдебното производство са приобщени следните
писмени и гласни доказателства : заключение на съдебно-счетоводна експертиза; aнкетна карта
за регистрация на земеделски стопанин на „Българска билка БГ“ ЕООД с приложени
анкетни формуляри за стопанисвани площи и култури; документи, изходящи от „Е.“ ЕООД : фактури, сприложени фискални касови бонове към тях; Приемо- предавателни
протоколи - 45бр.; счетоводни разпечатки сметки 702, 411,4532; документи,
изходящи от „БГ Имобилиен“ ЕООД : фактури с приложени фискални касови бонове и
ППП към тях - общо 15бр.; -Счетоводни разпечатки на см.703, 411, 501,4532;
документи, изходящи от „Астарго 3“ ЕООД – 3 броя фактури за жътва с номера
********** от 12.09.2020 г., ********** от 14.09.2020 г. и ********** от
15.09.2020 г., Договор за отдаване на техника и анекс към него; свидетелство за
регистрация на касов апарат; разчетно-платежни ведомости; счетоводни разпечатки
сметки 702, 411,4532 от 06.02.2023 г; Ревизионен акт №
Р-16001321006036-091-001/25.02.2022 ведно с Ревизионен доклад № Р-16001321006036-092-001/04.04.2022
г.
От заключението на приетата по делото
съдебно-счетоводна експертиза се установява, че според вещото лице процесните
51 броя фактури, по които не е признато право на данъчен кредит, издадени от
прекия доставчик „Д.“ ЕООД заедно със съпътстващите доставката документи -
приемо-предавателни протоколи и фискален касов бон са посочени в табл.1 от
заключението. Експертизата е посочила в табл.2 - 15 броя фактури, издадени от
прекия доставчик на доставчика на жалбоподателя „Д.“ ЕООД - „БГ Имобилиен“ ЕООД
заедно със съпътстващите доставката документи - приемо-предавателни протоколи и
фискален касов бон. Процесиите 14 броя фактури, по които не е признато право на
данъчен кредит, издадени от прекия доставчик „АСТАРГО 3“ ЕООД заедно със
съпътстващите доставката документи - приемо-предавателни протоколи и фискален
касов бон са посочени в табл.3 от заключението. В счетоводството на прекия
доставчик „Д.“ ЕООД процесиите 51 броя фактури са осчетоводени по дебита на
сметка 411 „Клиенти“ срещу кредита на сметка 703 „Приходи от продажби на
услуги“
и по кредита
на сметка 4532 „Начислен данък за продажбите“, отразени са в дневника за
продажби и в справката-декларация за ДДС за съответния данъчен период.
Извършено е разплащане в брой с касов фискален бон, като доставчикът „Дека Два“
ЕООД има регистриран фискален апарат с номер на фискалното устройство - ED
311329. В счетоводството на прекия доставчик „Астарго 3“ ЕООД процесиите 14
броя фактури са осчетоводени по дебита на сметка 411 „Клиенти“ срещу кредита на
сметка 703 „Приходи от продажби на услуги“ и по кредита на сметка 4532
„Начислен данък за продажбите“, отразени са в дневника за продажби и в
справката-декларация за ДДС за съответния данъчен период. Извършено е
разплащане в брой с касов фискален бон, като доставчикът „Астарго 3“ ЕООД има
регистриран фискален апарат с номер на фискалното устройство - DY 469077. В
счетоводството на жалбоподателя „Българска билка БГ“ ЕООД процесиите 65 броя
фактури са осчетоводени по дебита на сметка 602 - Разходи за външни услуги и е
начислен данъка за покупките по сметка 4531 срещу кредитиране на сметка 401 -
Доставчици.
Извършено е
разплащане в брой с касов фискален бон, като жалбоподателят „Българска билка
БГ“ ЕООД има регистриран фискален апарат с номер на фискалното устройство - ED
311081. Доставчикът „Д.“ ЕООД е разполагал с материална обезпеченост - ДМА,
посочени в табл. 6 от заключението. Доставчикът „Д.“ ЕООД не е разполагал с
наети на трудов договор работници/служители за ироцесния период 2019г. и 2021г„
разполагал е с такива през 2015г. и 2016г. Доставчикът „Астарго 3“ ЕООД е
разполагал с наети работници/служители на трудов договор за процесния период -
2020г., посочени в табл. 7 от заключението. Доставчикът „Астарго 3“ ЕООД е
разполагал с материална обезпеченост - нает ДМА: трактор колесен. РВ***,
свидетелство серия № РВ **** А и лайка комбайн Европрима.
Заключението на вещото лице съдът кредитира
частично с доверие. Следва да се посочи, че обсъжданите данни от счетоводството
на „БГ Имобилиен“ ЕООД не са съотносими към предмета на делото. По отношение на
тези 15 фактури следва да се отчете и, че е имало друго ревизионно
производство, като е служебно известно на съда, че по тези 15 броя фактури е
налице влязъл в сила съдебен акт / Решение №11925/21.12.2022 г. по
административно дело № 5067/2022 г. по описа на Върховния административен съд,
Първо отделение/, с който не е признато право на данъчен кредит за тези фактури
на доставчика „Д.“ ЕООД. С оглед на това и няма как да се приеме, нещо различно
по отношение на тези фактури, респективно няма как да се приеме, че Д.“ ЕООД е
получило реални доставки от доставчика си „БГ Имобилиен“ ЕООД за тези фактури.
Това има значение за изводите на съда по настоящото производство, което ще бъде
аргументирано в последствие. В останалата част следва да се кредитира
заключението на вещото лице, доколкото същото сочи дали са правилно
осчетоводени първичните счетоводни документи в счетоводствата на „Българска
билка БГ“ ЕООД и доставчиците му - „Д.“
ЕООД и „Астарго 3“ ЕООД.
При така установените факти, АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ
обосновава следните правни изводи:
Оспорва се в срок, подлежащ на обжалване ревизионен
акт, от надлежна страна, за която е налице и интерес от обжалването и жалбата е
процесуално допустима.
Разгледана по същество жалбата е НЕОСНОВАТЕЛНА по
следните съображения:
Съдът счита, че оспорения ревизионен акт, е издаден от
компетентен орган в кръга на правомощията му. Съгласно чл. 114, ал. 1 от ДОПК,
срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата
на връчването на заповедта за възлагане.
Съгласно чл. 114, ал. 2 от ДОПК, ако срокът по ал. 1 се окаже
недостатъчен, той може да бъде продължен до два месеца със заповед за
удължаване на срока от органа, възложил ревизията.
В конкретният казус сроковете за извършване на ревизия
са продължени от компетентен орган. РД е
издаден в срока по чл. 117, ал. 1 ДОПК, който е 14 дни след изтичане на срока
за извършване на ревизията.
При обсъдената фактическа обстановка не е спорно, че
ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, притежава данъчни документи
(фактури), съставени в съответствие с изискванията на ЗДДС, в който данъкът е
посочен на отделен ред - по отношение на доставки на процесните стоки и услуги,
по които лицето е получател. Не се спори, че фактурите са издадени от
регистрирани по ЗДДС лица, издадени са съответни фискални бонове, плащанията са
отразени редовно в счетоводството на жалбоподателя. Спорът в настоящото
производство се концентрира относно реалността на процесните доставки, т. е.
обективирането им като проявени юридически факти, така, както се твърди от
ревизираното лице.
Пряко приложимото в случая национално право, предвижда
следното : За да се признае на получателя по облагаема доставка материалното
право на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 ЗДДС, следва да е изпълнено
някое от условията, посочени в чл. 71 ЗДДС, като при изследване предпоставките
за възникване правото на данъчен кредит винаги трябва да се държи сметка за
това, на лице ли е облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, и
едва след това, да се проверява изпълнението на съответните предпоставки,
регламентирани в нормата на чл. 71 от ЗДДС.
В посочения смисъл е и практиката на Съдът на ЕС, а
именно, правото на данъчен кредит на получателя по данъчна фактура не следва да
бъде признато само поради това, че ДДС е посочен във фактурата. Така в т. 13 на
решението по дело С-342/87 Съдът на ЕО приема, че упражняването на правото на
приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи,
само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава
само до действително дължимите данъци, т. е. тези, отговарящи на облагаема
сделка, или платени, доколкото са дължими. В т. 17 на същото решение се казва,
че, ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря
на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна.
Изрично в решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/11
Съдът на ЕС казва, че, за да се установи, че на основание на доставките на
стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери, дали
последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били
използвани за извършването на облагаеми сделки; запитващата юрисдикция е
задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното
право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически
обстоятелства по това дело, за да определи, дали може да упражни право на
приспадане на основание на споменатите доставки на стоки; единствено и само в
случаите, в които при тази преценка се установи, че доставките са реално
осъществени и в последствие същите за използвани за целите на извършвани от
самото данъчно задължено лице облагаеми доставки, по принцип правото на
приспадане не би могло да му бъде отказано. Т. е. във всички случаи, Съдът на
ЕС е категоричен, че за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит
следва да е доказано осъществяването на фактурираната доставка.
В допълнение, според решение на СЕС по дело С-18/13,
при сходна с настоящия спор фактическа обстановка е дадено задължително
тълкуване на Директива 2006/112/ЕО на Съвета, според което не се допуска
извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с
материална, техническа и кадрова обезпеченост, но само при наличие на две
кумулативни условия - тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз
основа на обективните данни, представени от органите по приходите, да се
установява, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която
обосновава правото на приспадане, е част от тази измама.
Също така константна е практиката на СЕС по дела С-80/11
и С-142/11, С-324/11 и С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да
се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички
мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че
осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна
измама /съображение по т. 48 от решение № С-273/11/. В изпълнение на
легитимната по Директива 2006/112/ЕО цел за борба срещу данъчните измами,
правните субекти не могат с измамна цел да се позовават на правото на Съюза и,
от друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат правото
на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави
позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /т. 37 от решение на
СЕС по дело С-285/11/. Всяко манипулиране на доказателства, се счита за част от
данъчна измама, в която участва самото ДЗЛ /решение от 7.12.2010 г. по дело
С-285/09, т. 48 и т. 49/.
Тук е важно да се отбележи, че липсата на материален и
персонален субстрат у доставчика за извършване на облагаемата доставка на
услуга е индиция за несъществуваща доставка без да е достатъчно за
дисквалифициране на правото на данъчен кредит - вж. т. т. 44 и 45 от решението
на СЕС по дело С-324/11.
Внимание заслужава и Решението по дело С-271/2012 на
СЕС, в който случай е отказано право на приспадане с мотива, че разглежданите в
главното производство фактури не са достатъчно точни и пълни /т. 32/. В
по-голямата част от тях е посочена обща сума, без конкретизация на единичната цена
и броя на отработените часове на членовете на персонала на дружествата,
доставчици на услугите. В този контекст СЕС разяснява, че по смисъла на член
22, параграф 3, буква в) държавите членки имат право да определят критериите,
по които даден документ може да бъде считан за фактура. Освен това член 22,
параграф 8 позволява на държавите членки да налагат други задължения, които
сметнат за необходими за правилното събиране на данъка и за предотвратяване на
данъчните измами. "Etat belge" е използвала възможността, предвидена
в член 22, параграф 8 от Шеста директива, тъй като съгласно член 5, параграф 1,
шеста алинея от Кралски указ 1, фактурата трябва да съдържа информацията,
необходима за определяне на сделката, и ставката на дължимия данък,
по-специално обичайното название на доставените стоки и услуги, тяхното
количество и предмет.
В резултат на това СЕС посочва, че разпоредбите на
Шеста директива трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна
уредба като разглежданата в главното производство, по силата на която, правото
на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на
услуги, които разполагат с непълни фактури, дори, ако в допълнение към
последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с
цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на
фактурираните сделки.
В съответствие с визираното тълкуване, на национално
ниво, с разпоредба на чл. 71, ал. 1 от ЗДДС като условие за упражняване на
правото на приспадане е предвидено наличието на данъчен документ, отговарящ на
изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС - фактурата задължително следва да
съдържа количеството и вида на стоката, респ. вида на услугата.
Тук следва да се има предвид и общото правило на чл.
154, ал. 1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР ДОПК, т. е. лицето което, претендира
право на данъчен кредит, следва да докаже по пътя на главно и пълно доказване,
че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68 от ЗДДС и чл. 69 от ЗДДС
за възникване на правото на данъчен кредит. Лицето, което иска да приспадне
ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т. 37 от
решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на
издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на
ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките,
превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и
обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин
реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който
същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка
по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит.
Както при доставката на услуги, така и при доставката
на стоки, доказателствата за реалното осъществяване могат да се разделят на
такива, установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката и
такива, сочещи прякото й реализиране. Доказателствата за реалното осъществяване
на разглежданите доставки на стоки, сочещи прякото им реализиране са: фактури;
плащане в брой или по банков път; отразяване в дневника за продажби/покупки;
осчетоводяване по с/ка 411 "Клиенти", с/ка 602 "Разходи за
външни услуги", с/ка 4532 "Начислен данък за продажбите", с/ка
702 "Приходи от продажби на стоки"; справки – декларации за
съответния период; товарителници и фактури за транспорт; пътни листи; кантари
бележки; приемо - предавателни протоколи; стокови разписки; спецификации на
родово определени вещи; съответствие на вид и количество; последваща реализация
и приходи от продажби, свидетелски показания и др.
Доказателства, установяващи потенциалната възможност
за осъществяване на доставката на услуга са: фактът на притежание на
стоките/ресурсите за извършване на услугата от доставчика,
материално-техническата и кадровата му обезпеченост, възможността му да ги
достави/изпълни, респ. фактът на деклариране и внасяне на ДДС.
Без значение от кой вид са доказателствата, те следва
да кореспондират помежду си, да са взаимно обвързани, да следват хронологията
на осъществяване на сделките, за да се установи по един категоричен начин
физическата изява на доставката - кой и къде е извършил услугата, каква точно
дейност е включвала тази услуга, с какви технически средства /ако е приложимо/
е извършена, годни ли са тези технически средства да осъществят сочената
дейност.
Видно от ангажираните в хода на ревизията
доказателства, твърденията на оспорващия за реалност на доставките по
процесните фактури се крепят основно на първичните счетоводни документи и,
доказателства за извършени плащания. Липсват други съпътстващи доказателства
относно изискуемата конкретизация за обем, предмет, средства и способи за
изпълнение на доставките на услугите.
Следва да се отчете, че основен доставчик на
„Българска билка БГ“ ЕООД е „Д.“ ЕООД, които дружества са свързани лица с оглед
обстоятелството, че управител и едноличен собственик на капитала към момента на
твърдените за извършени услуги по жътва на лайка е К.О.М., като към настоящия
момент същият е прехвърлил дяловете си в „Д.“ ЕООД на друго лице /видно от справка в Търговския регистър/.
Доставчикът „Д.“ ЕООД сочи в писмени
обяснения по делото, че през 2021 г. дружеството е ползвало външна услуга за
жътва на лайка от „Е.“ ЕООД, а през 2020 г. извършената услуга спрямо
„Българска билка БГ“ ЕООД е дисковане и е извършена от К.М. – управител на
дружеството с малогабаритен трактор под 20 конски сили и с прикачена към него
дискова брана. По отношение на фактурите от 2019 година се сочело, че те са
били предмет на ревизия приключила с
Ревизионен акт № Р-16001621000389-091-001/02.08.2021 г. Служебно
известно е на съдът, че същият е бил обжалван по съдебен ред, като с Решение
№11925/21.12.2022 г. по административно дело № 5067/2022 г. по описа на
Върховния административен съд, Първо отделение жалбата на „Д.“ ЕООД е била
отхвърлена. Това обстоятелство от своя страна сочи на липса на получени
доставки от „Д.“ ЕООД по сочените и в приетата по делото ССчЕ доставки от негов
доставчик „БГ Имобилиен“ ЕООД. Ето защо и за периода 2019 година „Д.“ ЕООД не е
могло да достави услуга жътва на лайка на „Българска билка БГ“ ЕООД. Това от
своя страна означава, че по издадените от „Д.“ ЕООД на „Българска билка БГ“
ЕООД фактури за 2019 година няма реално осъществени доставки. Следва да се
отчита и обстоятелството, че за тези фактури няма и категорични доказателства
за плащане, като липсват издадени касови бонове или други документи, които да
доказват плащания. Основателни са възраженията на ответната страна, че за 2019
година такива не са представени, а касови бонове не биха и могли да бъдат
представени, тъй като „Д.“ ЕООД има въведено в експлоатация фискално устройство
едва на 02.09.2020 г. По отношение на фактурите издадени за периода 2020 г. от
„Д.“ ЕООД на „Българска билка БГ“ ЕООД се сочи, че предоставената услуга е
дисковане и е извършена от К.М. – управител на дружеството с малогабаритен
трактор под 20 конски сили и с прикачена към него дискова брана. За тази услуга
обаче не са налични допълнителни доказателства, за осъществяването и – не е
индивидуализирана техниката, с която се сочи да е осъществена услугата, не са
представени доказателства, че сочения малогабаритен трактор е бил технически
изправен и годен да осъществи сочената дейност, липсват каквито и да било
доказателства за разходна норма на гориво на същия, количество заредено гориво
за осъществяване на дейността. Липсват също така и доказателства за правоспособност
на К.О.М.да управлява трактор. С оглед на това и независимо, че са представени
приемо-предавателни протоколи за доставките на услуги от „Д.“ ЕООД на
„Българска билка БГ“ ЕООД не може да се приеме, че има реално осъществена доставка
на услуги и за 2020 г.
По отношение на непризнатия данъчен кредит на
„Българска билка БГ“ ЕООД по фактури с доставчик „Д.“ ЕООД за 2021 година
следва да се има предвид, че доставчици на услуги на доставчика „Д.“ ЕООД се
сочи да е било дружеството „Е.“ ЕООД. От
същото при насрещната проверка не са представени исканите доказателства. В
конкретния случай такива доказателства са представени едва при съдебното обжалване
на вече издадения РА, при издаването на който органите по приходите са имали
основание да се позоват на разпоредбата на чл.37, ал.4 от ДОПК и да приемат, че
такива документи не съществуват. Самите документи нямат достоверна дата, като
не са ангажира убедителни доказателства,
които да доказват, че приемо-предавателните протоколи от доставчика „Е.“ ЕООД“ към
„Д.“ ЕООД са съществували към момента на
ревизията, както и по какви причини не са били представени. Липсват и
съпътстващи доказателства относно изискуемата конкретизация за обем, предмет,
средства и способи за изпълнение на доставките на услугите от „Е.“ ЕООД“
към „Д.“ ЕООД, което от своя страна води
на извод за липса на категорични доказателства, че „Д.“ ЕООД е получило реални
доставки, което да го е поставило в състояние да достави от своя страна
сочените в издадените на „Българска билка БГ“ ЕООД услуги. Всичко това дава
основание същите да бъдат изключени от доказателствената съвкупност при
преценката дали са налице реално осъществени доставки или не. От друга страна
следва да се отчита и обстоятелството, че в хода на ревизията не е доказана
обвръзката между фактурите издадени от „Е.“
ЕООД“ към „Д.“ ЕООД и от „Д.“ ЕООД към
„Българска билка БГ“ ЕООД, доколкото такива не са представени. За пръв път се
сочат същите в заключението на вещото лице по допуснатата експертиза, като
същото е посочило, че за 2021 г. в периода 17.05.2021 – 30.06.2021 г. са
налични 46 такива, а в РД за периода от 17.05.2021 г. до 31.07.2021 г. се
установяват издадени 76 броя фактури от „Д.“ ЕООД към РЛ. На този извод не
влияе представения по делото Ревизионен акт от 25.05.2022 г., ведно с
Ревизионен доклад от 04.04.2022 г. на „Е.“ ЕООД, доколкото няма доказателства
по делото, същият да е влязъл в законна сила. Независимо от това, преценявайки
всички доказателства по делото, които са били изискани по надлежния ред към
момента на издаване на РА, следва да се приеме, че липсва доказаност за
идентичност на фактурираните услуги по веригата „Е.“ ЕООД – ЕТ „***“ – „Д.“
ЕООД – „Българска билка БГ“ ЕООД. Това от своя страна дава основание да се
приеме, че липсват реално осъществени доставки на услуги от „Д.“ ЕООД към
„Българска билка БГ“ ЕООД .
По отношение на доставчика „Арго Комерс“ ЕООД следва
да се посочи, че не са представени фактурите, по които е приспаднат данъчен
кредит за данъчните периоди май 2016 и октомври 2016 година, тези фактури не са
включени и в дневниците за продажби на доставчика. Това значи, че липсват
предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит от
„Българска билка БГ“ ЕООД. Нито в хода на ревизионното производство, нито в
хода на оспорването на издадения РА са представяни каквито и да било
доказателства, които да оборят така направените изводи за липса на
предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит от
жалбоподателят. С оглед на това и съдът счита, че този извод е законосъобразен и
правилно е отказано приспадане на данъчен кредит на жалбоподателят по доставки
сочени да са извършени от „Арго Комерс“ ЕООД.
Що се касае до отказания данъчен кредит по доставки от
„Астарго 3“ ЕООД, то съдът счита и тези доставки на услуги за недоказани по категоричен
и безспорен начин. Това е така независимо, че са представени фактури, касови
бонове и приемо-предавателни протоколи за доставките на услуги, за които се
твърди „Българска билка БГ“ ЕООД да е получила от „Астарго 3“ ЕООД. Сочи се,
че за доставка на услугите „Астарго 3“ ЕООД е ползвал наето под наем техническо
средство – комбайн „Европрима“, прикачен към трактор с рег. № РВ***. Договор за
наем обаче е представен едва в съдебното производство, макар да е изискван
както от собственика ЗО Р.Ч., така и при насрещната проверка на „Астарго 3“
ЕООД. Освен това този договор и анекса към него не са с достоверни дати, като
за тези доказателства органите по приходите са имали основание да се позоват на
разпоредбата на чл.37, ал.4 от ДОПК и да приемат, че такива документи не
съществуват. Следва да се посочат и допълнителни обстоятелства, които мотивират
съда да приеме, че тези писмени доказателства са създадени с оглед оспорването
на РА. От доказателствата по делото се установява, че сочения трактор с рег. №
***не е минавал годишен технически преглед след регистрацията му в Областен
отдел „Земеделие“ Пловдив, отдел „Контролно-техническа инспекция“. По отношение
на този трактор има наложен и запор на 31.10.2023 г. от ЧСИ по изп.дело №
20137580401204. Действително наложения запор не препятства отдаване под наем,
доколкото това не е разпоредително действие от собственика с вещта, но в хода
на ревизията, а и по делото не са представени категорични доказателства, които
да водят на извод, че сочената за използвана техника е била годна да извърши
дейностите, които се сочи да е извършила. Липсват ангажирани доказателства и за
заплатен наем от „Астарго 3“ ЕООД на ЕТ „***.“, като дори по анекса към
договора такъв е дължим към края на стопанската година, а именно 1 октомври
2021 година. Това обстоятелство самостоятелно не би могло да доведе до извод за
фиктивност на сключения договор, но преценявано в съвкупност има своето
значение за формиране на подобен извод. Липсват и доказателства за
изразходваното гориво от сочения трактор за извършване на дейността. На
следващо място следва да се посочи, че действително се установяват лица наети
по трудови правоотношения с „Астарго 3“ ЕООД на длъжности тракторист към
момента, когато се сочи дружеството да е ползвало наетата земеделска техника –
Иван Д.Д. и М.Щ.Л., но за нито едно от тези лица не е доказано, че притежава
необходимата правоспособност да изпълнява тази дейност. При всички тези
неясноти и непълноти в отношенията между „Астарго 3“ ЕООД и ЕТ „***.“, съдът
счита, че липсват категорични и убедителни доказателства за реални облигационни
отношения между тях с предмет на отдаване под наем трактор с рег. № РВ***. Това
пък води на извод, че „Астарго 3“ ЕООД не е разполагало с част от техниката,
която да му послужи за извършване на фактурираните услуги към „Българска билка
БГ“ ЕООД, макар формално да е имало наличен нает персонал за това.
Що се касае до отношенията между „Астарго 3“ ЕООД и
„Селект-43“ ЕООД касаещи отдаване под наем на „Астарго 3“ ЕООД на лайка-комбайн
„Европрима“, то липсват каквито и да било доказателства, че такива облигационни
договорености са съществували, макар да се твърдят. Нито в хода на ревизионното
производство, нито в последствие са приложени договори за наем и евентуални
анекси към тях, доказателства за заплащане на наемна цена, доказателства
индивидуализиращи твърдения за ползван лайка-комбайн „Европрима“. Ето защо
следва да се направи извод, че „Астарго 3“ ЕООД не е разполагало и с другата
част от техниката, която да му послужи за извършване на фактурираните услуги
към „Българска билка БГ“ ЕООД, макар формално да е имало наличен нает персонал
за това.
С оглед на това и независимо, че са представени
приемо-предавателни протоколи за доставките на услуги от „Астарго 3“ ЕООД на
„Българска билка БГ“ ЕООД не може да се приеме, че има реално осъществена
доставка на услуги за 2021г.
Предвид така изведените изводи следва да се посочи
следното :
Неустановените престации не могат да са предмет на
ДДС. Извън случаите, когато ДДС не подлежи на приспадане само поради вписването
си във фактура, при неяснота относно отстраняването на риска от данъчни загуби
(вж. решение на СЕС по дело С-342/87), следва да се посочи, че дори и
евентуално дължимият поради наличие на облагаема доставка ДДС, не подлежи на
безусловно приспадане. Наличието на фактура, касов бон и приемо-предавателни
протоколи не е достатъчно да се определи нито конкретният вид на услугата, нито
вида и характеристиките на договорките между страните, нито да се установи
предметът, по който са извършвани услугите, и от кого точно са извършени
конкретните видове дейности, щом тези документи не са подкрепени с други
такива, които да водят на извод за реално осъществени доставки.
В конкретния случай доколкото липсват безспорни
доказателства за реални облигационни отношения между страните – жалбоподателят
и коментираните по-горе негови доставчици. В тежест на жалбоподателя бе да
докаже реалността на същите, а доказателствата за това са неубедителни. Тук
отново следва да се отбележи, че той претендира един благоприятен за себе си
факт и е длъжно, при условията на пълно доказване да установи, че този факт е
настъпил и е породил желаните правни последици.
В обобщение за всички обсъдени по-горе доставки
услуги, за които не се установява реално изпълнение, следва да се посочи, че
макар и документално оформени в счетоводството на РЛ и неговите доставчици,
същите не пораждат права за данъчно задълженото лице, както по отношение на
косвени, така и по отношение на преките данъци. Счетоводните операции, които
търговците отразяват в първичните си и вторични регистри, следва да отразяват
вярно и честно икономическата същност на осъществяваните от тях действия.
Принципът за предимство на съдържанието пред формата е въздигнат в законовата
норма на чл. 4, ал. 1, т. 5 от Закона за счетоводството. Счетоводството трябва
да отразява действителността, а не привидното й представяне във формални
актове. При последващ контрол всички събрани доказателства подлежат на преценка
и анализ от гледна точка на принципа за предимство на съдържанието на
стопанските операции пред тяхната форма.
Законът при всички случаи, независимо, дали се касае
за определяне на косвени или на преки данъци, изисква преди всичко,
доказателства за реалност на доставката, по на чина, по който същата е
обективирана в съставените първични счетоводни документи, а след това и за
правилното й счетоводно отразяване.
С оглед на това следва да се приеме, че е правилен
оспорения РА в частта по ЗДДС, в която е потвърден при обжалването по
административен ред. Следва да се посочи, че правилно са изчислени и дължимите
лихви, доколкото е налице основание да се начислят такива предвид отказа да се
признае право на данъчен кредит и правилното приложение на чл.1 от ЗЛВДТДПДВ.
По отношение на РА в частта относно ЗКПО също следва
да се направи извод, че частта от РА, в която е потвърден същият при
обжалването по административен ред е законосъобразен.
Предмет на обжалване е увеличението на счетоводния
финансов резултат на дружеството за 2019 г. и 2020 г. по реда на чл. 26, т. 2
от ЗКПО, във вр. с чл. 10 от същия закон, като се отчете отменената при
административното обжалване част от РА. Видно от констативната част на РД и РА,
посочените суми представляват отчетени от „БЪЛГАРСКА БИЛКА БГ“ ЕООД по сметка
602 разходи за услуги по фактури, издадени от доставчиците „Д.“ ЕООД и „АСТАРГО
3“ ЕООД. В частта по ЗКПО от РД е извършено позоваване на констатациите от
раздел V.3 от същия по ЗДДС, че не са налице извършени доставки между
посочените контрагенти и ревизираното лице по процесните фактури, подобно
описани в таблици, респ. оспорените разходи не са документално обосновани.
Цитирани са нормите на чл. 26, т. 2 и чл. 10 от ЗКПО, чл. 7, ал. 1 от Закона за
счетоводството (ЗСч - отм., действащ за ревизирания период чл. 6, ал. 1 от
ЗСч). Счетено е, че макар отразени в счетоводството, нереалните доставки не
пораждат права за данъчно задълженото лице, както по отношение на косвените,
така и по отношение на преките данъци. Видно от констатациите в частта по ЗДДС
от РД, от РА и от изложеното по-горе в решението, действително посочените
контрагенти не представят годни доказателства за реално осъществяване на процесните
услуги и не към всички фактури са прикрепени касовите бележки от ФУДВ,
регистрирано в НАП, като са отразени плащания в брой в сметка 501, но липсват
доказателства за това.
Твърденията на жалбоподателят както при
административното обжалване, така и пред настоящия съдебен състав са в насока,
че услугата жътва е реално извършена и че дружеството притежава изискуемите от
закона първични счетоводни документи. В тази връзка в жалбата се моли да се
приемат съображенията, изложени в частта по ЗДДС.
Съобразно очертаната по случая фактическа обстановка,
изведените от съда изводи за нереалност на услугите и предвид доказателствата
по делото и съгласно действащата за процесните периоди нормативна уредба, се
установи следното:
На основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за
данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този
закон. Изискванията за документална обоснованост в ЗКПО са регламентирани в
разпоредбите на ал. 1 - 6 на чл. 10 от същия закон. В чл. 10, ал. 1 от ЗКПО е
регламентирано, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е
документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч,
отразяващ вярно стопанската операция. На основание чл. 10, ал. 4 от ЗКПО,
данъчно задължените лица са длъжни да регистрират и отчитат извършените
продажби на стоки и услуги чрез издаване на фискална касова бележка от фискално
устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана
автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон) по
ред, определен с наредба на министъра на финансите, освен когато заплащането се
извършва по банков път или чрез прихващане. Липсата на фискална касова бележка
от фискално устройство или на касова бележка от интегрирана автоматизирана
система за управление на търговската дейност, когато е налице задължение за
издаването им, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни
цели.
Данъчното третиране на разходите по реда на ЗКПО е в
зависимост от документалното им доказване и с оглед необходимостта от
извършването им за реализиране на целите и предмета на дейност на
предприятието. За да бъде признат счетоводен разход за данъчни цели, ЗКПО
поставя допълнителни изисквания като: извършването му да е пряко свързано и
да обслужва стопанската дейност на данъчно задълженото лице; да е налице
съпоставимост на приходи и разходи; разходът да е пряко относим към отчетния
период, за който е намален финансовият резултат; разходът да не представлява
„скрито разпределение на печалбата“ по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО;
разходът да не е отчетен при хипотезите за отклонение от данъчно облагане по
реда на раздел IV от Глава първа на закона. В случая липсват конкретни
доказателства, че процесните разходи са били реално осъществени от посочените
доставчици и че са действително извършени във връзка с дейността на
ревизираното лице. Признаването на разходите за данъчни цели е в зависимост от
наличието на легитимни разходооправдателни документи.
Жалбоподателят не е ангажирал нови безспорни
доказателства, които да оборят констатациите в РА и да доказват по несъмнен
начин реалното осъществяване на изследваните доставки на услуги от издателите
на процесните фактури, респ. обективното наличие на документално обоснован
разход. След като иска да бъдат признати процесните разходи за данъчни цели, в
негова тежест е да докаже, че същите са свързани с дейността и по отношение на
тях са спазени изискванията на ЗСч и ЗКПО. С оглед изложените факти и
обстоятелства в РД и РА и събраните по делото доказателства, органите по приходите
правилно са установили, че по спорните фактури не е доказано реално изпълнение
на договорените стопански операции. За целите на ЗКПО доказването на реалността
на сделките е от съществено значение, тъй като само при действително
осъществени такива, могат да се признаят разходи за дейността при получателя по
фактурите. Като е отчело в разходите за дейността стойността на услугите по
спорните документи, ревизираното лице неоснователно е намалило финансовия си
резултат за ревизирания отчетен период. С чл. 6, ал. 1 от ЗСч. законодателят е
установил изчерпателно и кумулативно задължителните реквизити, които трябва да
съдържа първичният счетоводен документ. Наличието на всички реквизити,
предвидени в посочената правна норма, е условие за допустимост на счетоводните
документи като доказателства в ревизионния процес, но тези реквизити следва да
удостоверяват вярно и честно извършените сделки между контрагентите. В
конкретния случай реквизитите във фактурите не отразяват вярно реално извършена
стопанска операция. Недоказана реална доставка, макар и документално оформена в
счетоводството, не поражда права за лицето. От страна на
жалбоподателя, както в хода на проверката и ревизията, така и при настоящето
административно производство не са представени безспорни доказателства относно
реалността и документалната обоснованост на стопанските операции, за които са
осчетоводени разходите, оспорени от ревизиращите органи. Следователно, в
издадения първичен счетоводен документ е записана стопанска операция, за която
липсват данни да е извършена от посочения във фактурата доставчик. По този
начин първичните счетоводни документи не отразяват вярно стопанска операция.
Според чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели разходи, които не
са документално обосновани по смисъла на този закон. В чл. 9 от ЗСч. е
регламентирано, че не се допуска отчитане на стопански операции в
извънсчетоводни книги или регистри и счетоводно отчитане на фиктивни или
недостатъчно идентифицирани сделки, несъществуващи разходи, както и задължения
с неточно определен предмет, извършено с цел подкупване на длъжностни лица или
прикриване на подкуп.
Освен това, констатациите, че спорните услуги не са
били реално извършени, предпоставя и наличието на хипотезата на чл. 16, ал. 2,
т. 4 от ЗКПО - за отклонение от данъчно облагане се смята и начисляването на
възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени.
Следователно, може да се приеме, че процесните разходи не са доказани да са
били действително извършени във връзка с дейността на ревизираното лице и с тях
се цели увеличение на общите разходи и съответно намаляване на отчетените
печалби от тази дейност. Констатацията, че фактури, платени в брой, не са
придружени от фискална касова бележка, издадена съобразно специфичните изисквания
на Наредба № Н- 18 от 13 декември 2006 г. за регистриране и отчитане на
продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, издадена от
Министерството на финансите, предпоставя и извод за неспазване на разпоредбата
на чл. 10, ал. 4 от ЗКПО. След като по законодателен път е поставено изискване
за притежание на фискална касова бележка от фискално устройство, отговарящи на
реда, определен с наредбата на министъра на финансите, то е без значение какви
са причините и чия е вината, поради която издадените процесни фактури не са
придружени от фискален бон или придружаващият такъв не отговаря на законовите
изисквания. Нормата на чл. 10, ал. 4 от ЗКПО има императивно съдържание, същата
е насочена към дисциплиниране на стопанските субекти при отчитане на разходите
за данъчни цели, респективно за предотвратяване на случаите на укриване на
продажби и приходи от тях. Нарушението на изискванията за документална
обоснованост или установяване на разходи, несвързани с дейността на
дружеството, са основание за извършване на данъчната регулация по реда на чл.
26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО като непризнати разходи в годината на счетоводното им
отчитане.
По горните съображения, предвид събраните
доказателства, както и направените констатации в РА, процесните разходи
правилно не са признати за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане,
респ. е доначислен корпоративен данък за същата. Съгласно чл. 175 от ДОПК, чл.
9 от ЗКПО и чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ, върху допълнително установения корпоративен
данък са дължими и прилежащи лихви.
Предвид изложеното, настоящият съдебен състав на
АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД ПЛОВДИВ приема, че ревизионния акт в обжалваната част е
законосъобразен, и като такъв следва да бъде потвърден изцяло.
При този изход на спора, ще следва жалбоподателят да
заплати на ответника направените
разноски в размер на 8559.32 / осем хиляди петстотин петдесет и девет лева и
тридесет и две стотинки/ лева определен на основание чл.161, ал.1 ДОПК вр.
чл.8, ал.1 вр. чл.7, ал.2 от НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери
на адвокатските възнаграждения.
Така мотивиран, Административен съд Пловдив, ІХ–
състав:
Р Е Ш И :
ОТХВЪРЛЯ жалба на „Българска билка Бг“ ЕООД ЕИК
*********, чрез управителя К.О.М.срещу Ревизионен акт №Р-16001621006571-091-001
от 01.07.2022, издаден от В.А.и П.А. при ТД на НАП гр.Пловдив, в частта му,
потвърдена с Решение 414/13.09.2022г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ Пловдив,
с който не е признато правото на приспадане на данъчен кредит в размер на
59363.54лв. и лихви в размер на 9914.27лв., както и начислен допълнително
корпоративен данък за 2019 година в размер на 10 878.00 лева и лихва 2 209.02
лева и корпоративен данък за 2020 г. в размер на 14 978.75 лева и лихва 1
522.96 лева, т.е. начислен е общо корпоративен данък общо в размер на
25856.75лв. и лихви в размер на 3731.98лв.
ОСЪЖДА „Българска билка Бг“ ЕООД ЕИК *********,
представлявано от управителя К.О.М.да заплати на Дирекция Обжалване и
данъчноосигурителна практика" – Пловдив направените по делото разноски в
размер на 8559.32 / осем хиляди петстотин петдесет и девет лева и тридесет и
две стотинки/ лева.
Решението подлежи на обжалване с касационна жалба пред
Върховен административен съд на Република България, в 14-дневен срок от
съобщението.
СЪДИЯ
: /п/