Решение по дело №3699/2018 на Административен съд - Пловдив

Gerb osnovno jpeg РЕПУБЛИКА БЪЛГАРИЯ

Административен съд Пловдив

Р Е Ш Е Н И Е

№ 1404/29.7.2020г.

гр.Пловдив, 29 . 07 . 2020г.

В ИМЕТО НА НАРОДА

Административен Съд – Пловдив, VI състав, в открито заседание на седми юли през две хиляди и двадесета година в състав:

Административен съдия : Здравка Диева

С участието на секретаря Г.Г., като разгледа административно дело № 3699 по описа за 2018г., взе предвид следното :

Производство по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

*** ООД, ЕИК *********, ***, представлявано от *** С.Й., с пълномощник адв.М.обжалва Ревизионен акт /РА/ № Р-16001618000134-091-001/28.08.2018г., издаден от В.П.А. на длъжност Началник сектор /възложил ревизията/ и М.Г.Г. - гл.инспектор по приходите /ръководител ревизия/ при ТД на НАП-Пловдив, в потвърдената част с Решение № 640/09.11.2018г. на Директор на Д ОДОП - Пловдив, за допълнително начислен ДДС на обща стойност 71 294,57лв. главница и лихва общо в размер на 38 136,81лв., за данъчни периоди : м.12.2011г. – 1 356,84лв. главница и 914,43лв. лихва; м.12.2012г. – 3 074,30лв. главница и 1 754,53лв. лихва; м.12.2013г. – 323,30лв. главница и 151,62лв. лихва; м.12.2014г. – 1 465,65лв. главница и 538,55лв. лихва; м.12.2015г. – 559,17лв. главница и 148,69лв. лихва; м.12.2016г. – 43,47лв. главница и 7,14лв. лихва; м.08.2012г. – 64 471,90лв. главница и 34 621,85лв. лихва; и в изменената част за допълнително определени задължения за корпоративен данък /КД/ на обща стойност 30 383,97лв. главница и 14 138,36лв. лихва, за данъчни периоди : 2011г. – от 1 025,10лв. на 927,56лв. и лихва от 668,55лв. на 604,93лв.; 2012г. – от 14 920,73лв. на 14 867,74лв. и лихва от 8 096,53лв. на 8 067,77лв.; 2013г. – от 4 140,52лв. на 4 128,97лв. и лихва от 1 854,66лв. на 1 849,49лв.; 2014г. – от 12 614,62лв. на 10 401,24лв. и лихва от 4 368,60лв. на 3 602,08лв.; 2015г. – от 1 994,24лв. на 56,48лв. и лихва от 487,57лв. на 13,81лв.; 2016г. – от 16,72лв. на 1,98лв. и лихва от 2,39лв. на 0,28лв.

Становища на страните :

- В оспорената част РА се счита за незаконосъобразен. С аргумент от факта на повторна ревизия се твърди, че незаконосъобразно в ревизиращия екип е включена отново М.Г. – в нарушение на разяснение изх.№ 2-152-1 от 23.01.2009г. на НАП относно случаите по чл.155 ал.4 ДОПК и на Процедура К – 10, при което М.Г. е следвало да се отведе в качеството на ръководител на ревизията, на основание чл.76 ДОПК. Твърди се заинтересованост на г-жа М.Г. и съмнения за нейната обективност и безпристрастност, като същата не е спазила дадените указания в отменителното решение № 756/22.12.2017г. В тази насока е заявено, че не е взето предвид обстоятелството, че при извършените проверки на физическите лица – купувачи на апартаменти от *** ООД, същите са потвърдили сумите по нотариалните актове и по фактури, плащанията са по банков път, като част от тях са осъществени от банки, предоставили кредит за закупуване на жилище директно от дружеството-продавач; не е анализирана разпоредбата на чл.27 ал.3 ЗДДС; не е установено налице ли е съответствие на оценките, направени от банковите институции с относимата наредба и методите за определяне на пазарните цени за целите на данъчното облагане; не са възложени и извършени експертизи при определяне на „завишени” стойности на апартаментите, закупени с лични средства на купувачите; не са извършени нови проверки на доставчиците на стоки, а са присъединени такива от първото ревизионно производство. Относно указанията в отменителното решение, се поддържа, че при втората ревизия : - е извършена единствено проверка на нотариус Н.К., за установяване наличие на предварително подписани договори за покупко-продажба на апартаментите, като приходните органи не са събрали доказателства за наличие на предварителни плащания по повод продажбата на апартаментите, документирано в последващо издадените нотариални актове. В Решение № 640/09.11.2018г. решаващият орган излага противоречиви аргументи за продажбата на апартаменти в сравнение с тези в отменителното решение, при което при идентични факти са представени различни становища.

Посочено е, че съгл. Протокол № ПФ-16002115000527-073-001 от 23.12.2015г. за извършена проверка на имущественото състояние на съдружника в *** ООД – Й.Й., са приети за бизнес дела взаимоотношенията между него и лицата Т.А. и С.Ш., а не за наличие на доплащане по повод продажбата на апартаментите от задълженото дружество. При извършените проверки на двете лица /Т.А. и С.Ш./, същите многократно са заявили, че не са извършвали доплащания за закупените от тях апартаменти, като извършените постъпления по банковата сметка на Й. – касаят намерения за бизнес начинания между страните. Страните са заявили, че Т.А. е върнала предоставените й средства от Й. по банковата му сметка, след като той преди това й е предоставил сумата. С.Ш. декларира, че е получила обратно от Й. предоставените от нея предварителни средства. Тези констатации са включени в изготвените от приходните органи парични потоци относно съпоставимост между приходи и разходи на Й.Й. – цитирания по-горе протокол и РА № Р-16001618000133-091-001/23.07.2018г. на посоченото лице, в който не са определени данъчни задължения. Изтъкнато е, че категорично не е оспорено, а е прието, че Й. е имал финансов ресурс да предостави на Т.А. 90 000лв., съответно е имал парични средства да възстанови на С.Ш. 63 000лв., което безспорно установява, че такива суми не са постъпвали в *** ООД, респект и не представляват доплащане на закупените апартаменти от лицата.

Поддържа се пренебрегване на методите за определяне на пазарна оценка на апартаментите, като се приемат направените от банковите институции, определени при отпускането на ипотечни кредити за закупуването на апартаменти от клиенти на ревизираното дружество, но приходните органи и решаващият орган не представят доказателства в какво се изразява отклонението от пазарните стойности на имотите, при положение, че в ревизионната преписка отсъстват доказателства относно получаване на доплащане по сделките за продажба на апартаментите : Г.Г. – разлика/доплащане – 18 874,18лв.; В.М. – разлика/доплащане – 60 068,08лв.; Ф.М. – разлика/доплащане – 40 081,24лв.; К.М. – разлика/доплащане – 17 928,44лв.; Р.С. – разлика/доплащане – 58 649,46лв.; Г.К. – разлика/доплащане – 44 439лв. Посредством проверката на нотариуса също не се доказват данни за плащания в такива размери – вкл. не са установени предварителни договори с посочените лица. При липса на експертизи, направени по установените методи, както и без да е налице свързаност между лицата по см. на чл.27 ЗДДС, облагането с ДДС и КД е немотивирано и недоказано. Необосновано приходните органи са завишили данъчната основа при продажба на апартаменти на клиенти на *** ООД с аргументи от наличие на постъпили средства по личната сметка на съдружника Й. от С.Ш. /63 000лв. получени по банков път на 24.10.2011г./, както и от Т.А. /90 000лв. по банков път през 2011г./, вкл. от К.М. чрез баща му А.М. /11 000евро – 21 514,13лв., получени по банков път на 27.07.2015г./. Игнорирани са писмени обяснения на лицата, отрекли това да са доплащания по повод продажбата на апартаменти от *** ООД и отново е акцентирано на начина на определяне на пазарни цени на апартаментите – при липса на свързаност и въз основа на индивидуални оценки, направени от банките, отпуснали кредити с цел – придобиване на апартамент, както и приети за пазарни цени – обяви за продажби на имоти, публикувани в интернет сайтове. По отношение установената заверка на подписи на предварителни договори за покупко-продажба на имоти, при проверката на нотариус К., е прието, че са налице данни за предварително платени суми от купувачите и това представлява укрит приход, като ревизираното лице /РЛ/ не представило предварителните договори за покупко-продажби, се поддържа, че *** ООД е предоставило на приходните органи документация с писмо вх.№ ВХР-2723/11.06.2018г., като е уведомило, че всички документи, вкл. предварителните договори за покупко-продажба на имоти, се намират на разположение в офиса на дружеството в гр.Смолян. Офисът обаче не бил посетен от приходните органи. За проверката при нотариус К. е посочено, че същата е предоставила документи във вр. с извършени плащания по нотариалните актове за покупко-продажба, от които се установява /нот.актове, фактури, платежни нареждания/, че вписаната в нотариалните актове цена е действителната договорена и платена цена между страните, за което е издадена фактура. В нот.актове не са вписани авансово предадени суми, съгл. предварителни договори за покупко-продажба на имоти. Закупилите апартаменти физически лица декларират платени суми, посочени в нот.актове и са представили документи, идентични с представените от РЛ в хода на ревизията. Твърди се, че липсата на заверка на подписите на предварителните договори за покупка на имот, които не са сключени с Й., а със *** Й., не обвързва предварителния договор с получените по банковата сметка на Й. средства от посочените по-горе физически лица. Освен това, в предварителния договор не е вписано авансова превеждане на суми /капаро/, а в банковите извлечения на С.Ш. и Т.А. не е посочено основание „съгласно предварителен договор за покупка на имот”, за да се установи, че плащането касае продажба на апартаменти от *** ООД. В тази вр. е посочено, че дори хипотетично да бъде прието получено доплащане за продажба на апартаменти от *** на С.Ш. и Т.А. по банковата сметка на съдружника Й., тези средства са преведени през 2011г. и данъчното събитие е следвало да възникне в периода на постъпление на сумите, който период е извън обхвата на ревизията /чл.25 ал.7 ЗДДС/. През 2012г. няма данни за постъпления по сметката на съдружника, за да се приеме, че това е доплащане по продажбата от *** ООД по изповядани сделки през 2012г. За неправилни се считат доводите в решението на директора на Д ОДОП – Пловдив, че за пазарни цени следва да се приемат посочените в нотариалния акт за покупка от съдружника Й., тъй като тази сделка е осъществена през 2016г. и не може да бъде критерий за пазарни стойности на апартаменти през 2011г.-2015г. Изложени са конкретни данни, обосноваващи твърдението за неяснота при изчисленията на приходните органи на пазарната цена, вкл. : на стр.28 от ревизионния доклад /РД/ е приета основа за С.Ш. – 66 564,08лв., а в Решение № 640 – 52 500, при разлика от 14 064,08лв., съответно при основа 52 500лв., пазарната цена за 1 кв.м. е 695,18лв., с разлика от 186,22лв. /881,41лв. е посочена от приходните органи , минус 695,18лв./; стр.28 РД – основа за Т.А. – 181 905,40лв., а в решение № 640 – 136 150лв. /разлика 45 755, 40лв./; стр.28 РД – основа за К.М. – 67 598,05лв., а в решение № 640 – 51 261,77лв. Разликата не е основана на експерти оценки, съгл. методите по Наредба Н-9/14.08.2006г., поради което подходът при определяне на данъчната основа за облагане, е неправилен. В подкрепа на посоченото е сделката по нот.акт № 22 от 24.08.2012г. – изповядана на цена 32 000 с ДДС, което е над два пъти от данъчната оценка на имота – 15 363,10лв. Също така, продажба на апартамент 7Б на Г.Е. /стр.27 РД/ е извършена на 01.12.2009г., а оценките на апартамента са направени от банка ДСК през 2010г., 2012г. и 2013г., в които банката не е посочила по кой метод е определила пазарната цена – от посочените в т.10 на §1 ДР ДОПК, определени за прилагане в наредба Н-9/2006г. Също така, не следва да се приемат за достоверни пазарните цени, събрани от информация от интернет сайтове, тъй като не удостоверяват има ли действително сключени и изповядани сделки за имоти със сходни характеристики на тези, продадени от *** ООД. Описани са и други твърдяни несъответствия, както и за продажбата на Р.С., при която съгл. нот.акт № 135 / 23.06.2014г. договорената цена е 48 000лв. с ДДС, платена по банков път чрез кредит от Юробанк България АД, като съгл. Договор за ипотечен кредит от 20.06.2014г. между Р.С. и Юробанк България АД, общият размер на отпуснатия кредит е 99 970лв., от които – 48 000лв. за покупката на апартамента, придобит с нот.акт 135 от 23.06.2014г., 14 230лв. – за ремонт на закупения апартамент, 35 800лв. – за други разплащания и 1 940лв. за плащане на пет годишен предплатен застрахователен пакет. Твърди се, че без събрани доказателства за плащане над сумата, вписана в нот.актове, Директор Д ОДОП – Пловдив определя нот.актове за недействителни по отношение на тяхната цена.

По отношение констатациите за получени доставки на стоки от 14 бр. доставчици, е заявено, че една част от стоките са получени от Зв.Й. като физическо лице, а не като представляващ дружеството. Предназначени за лично ползване стоки /част от които дарени/ били неправомерно фактурирани на дружеството. това е причина за тези стоки де не е ползвано правото на данъчен кредит /ДК/, съответно – не е отчетен разход в дружеството. За посоченото обстоятелство отсъства коментар от приходните органи. При втората ревизия не са извършени нови насрещни проверки на 14-те доставчици, а са присъединени същите от отменения ревизионен акт. Поддържа се, че само по себе си обстоятелството, че доставчиците са издали фактури, включени в дневниците за продажби, СД за съответните периоди и счетоводните регистри, може и да е индиция за наличие на основание за облагане по особения ред, но не е достатъчно да се приеме, че в действителност са извършени доставки, по които получател е РЛ. В случая предмет на сделките са родово определени вещи и отсъстват доказателства за приемо-предаване на стоките. Доставчиците са представили фактурите, сч.регистри и писмени обяснения, вкл. за начина на транспортиране на стоките, както и за плащане в брой. По твърденията за превоз с транспорт на доставчиците, същите не са представили данни за осчетоводени разходи за транспорт по процесните доставки, както и няма безспорни доказателства за извършено плащане в брой. Приходните органи не са установили наличие на документи, свързани с плащане по спорните фактури. Освен липсата на документи за приемо-предаване, не са представени и такива за изписване на стоките от склад на доставчиците и други първични счетоводни документи. Спорните фактури не са подписани от съдружника Зв.Й., като за тези с положен подпис – не е установено кое лице ги е подписало и в каква връзка се намира с РЛ. Не е установено и реализиране на облагаем оборот със стоките, които се твърди да са получени от РЛ. Поддържа се пример от обраната ситуация – при претенция за ДК приходните органи приемат, че единствено издадена фактура не означава реалност на документираната в нея доставка и изискват допълнителни доказателства за установяване реалност на доставката. Предвид отсъствието на изискване на подпис на получателя по фактурата в ЗДДС и в ЗСч., е заявено, че в случая този реквизит е от значение за доказване действителност на сделката и фактурирането, с оглед твърдението, че доставките са получени в обект на РЛ при липса на други съпровождащи доставката документи. В счетоводството на РЛ се съставят и РКО към всяка фактура, в т.ч. и за доставени стоки от 14-те бр. спорни доставчици, които са реално получени, като са осчетоводени и документирани разплащанията в брой. Тези обстоятелства не са анализирани от приходните органи. Не е установено и дали има други материално отговорни лица за получаване на стоки, освен съдружниците. При твърдение от приходните органи за получени от РЛ стоки, в тяхна тежест е да установят твърдените факти. Посочени са част от пропуските, допуснати при извършените насрещни проверки на следните доставчици : - *** ЕООД – не е проверено счетоводството на доставчика и не е направена насрещна проверка; не са представени заверени копия на оригинални фактури; липсват документи за плащане в брой, за произход и изписване на стоката; документите са представени от счетоводител, а синдика на дружеството не е получил документация от управителя и не е ясно кой и къде съхранява документацията; - *** ООД – не е направена насрещна проверка и не е посетено счетоводството на дружеството; част от фактурите не носят подпис на получател; липсват данни за плащане в брой /ПКО, касова книга/, за изписване на стоката; транспорта не е доказан; във фискалните бонове няма реквизити за име на получателя, поради което плащането в брой се удостоверява с РКО; липсва обвързване на фактура с касов бон; - ***ООД – не е идентифицирано името на лицето, положило подпис за получател; част от фактурите не са подписани; не са представени доказателства за транспорт от доставчика – в пътните листове не е посочен адрес на *** ООД в гр.Смолян, при положение, че са отразени други адреси на посещение в гр.Смолян, като в колона шофьор е отразено „неизвестен шофьор”, както и липсва зарека от шофьор за извършения транспорт; по констатацията за извършена доставка с наличие на GPS не се установява посещение до търговския обект на *** ООД.; - *** ЕООД – няма приложени документи и не са получени копия на фактури, изискани от приходните органи; - *** ЕООД – приложени фактури с частично приложен подпис на получател и вписана фамилия, различна от тази на съдружниците в дружеството; доставчикът не разполага с информация за имената на служителите, приели стоката; доставчикът пояснил, че няма практика да издава съпътстващи документи с фактурите,но в самите фактури са отразени като записи наличие на издадени стокови разписки или приети поръчки с конкретна номерация – непредставени при ревизията; фактурите са отпечатани на компютър – вписват се данни за дата на данъчно събитие преди доставяне на стоката; от счетоводното отчитане на средствата от МОЛ чрез с-ка 501 – пари в транзит, не се установява реално плащане на средства от *** ООД по повод доставката на стоки – вземането е към МОЛ, а не към последното дружество и МОЛ се задължава да отчете определен размер на парични средства, без конкретни документи от кой клиент каква сума погасява; в счетоводството на *** ЕООД е налице общо вземане от клиенти чрез задължение на МОЛ и липсват документи, доказващи получаване на средства от *** ООД; не е доказан и транспорт за сметка на доставчика до обекта на РЛ – в справката с данни за МПС и МОЛ, в колона „регион” и „гард” е вписан гр.Пловдив, а не гр.Смолян и няма пътни книжки, заверени от шофьор за транспорт до гр.Смолян; не е проверено дали са отчетени разходи за транспорт от доставчика; - *** ООД – фактурите са с частично положен подпис на получател, различен от този на Зв.Й.; във фактурите са отразени поръчки с конкретна номерация, но не са представени за съпоставка; във фактурите е посочено място на сделката – гр.Пловдив, което е различно от декларираното от доставчика в гр.Смолян чрез търговски представител Й.Т.Д.; разминаването между дата на издаване на фактурата и дата на плащането в съставени ПКО – с 2 дни по-късно от доставката на стоката, означава, че в следващите два дни представител на РЛ внася пари в касата на доставчика в Пловдив, защото няма информация търговският представител да е посещавал повторно обекта с цел инкасиране на сумата, освен което . частта от квитанцията към ПКО не следва да се съхранява в *** ООД, а следва да е предоставена на *** ООД; няма подпис на гл.счетоводител в частта на квитанцията на ПКО, за доказване на извършено плащане; издадените кредитни известия и РКО не са подписани от *** ООД и не се доказва реалността на документите; не са представени пътни листове и книжки, заверени от шофьор Й.Д.; не е проверено дали в *** ООД са отчетени разходи за транспорт; - *** ООД – част от фактурите са нечетливи, м част от тях няма подпис за получател, а в тези , в които има – се различава от подписа на Зв.Й.; липсват документи за плащане в брой /ПКО, касова книга/ и за изписване на стоките; декларирано е, че транспорта е за сметка на получателя – но приходните органи не са установили дали са отразени счетоводни разходи за транспорт на датите, на издадените фактури от посочения доставчик; - Латоя текс ООД – копията от фактури не са подписани от получател, а тези в които има подпис – се различава от подписа на Зв.Й.; отсъстват документи за плащане в брой – ПКО, касова книга, и за изписване на стоката; декларирано е, че транспорта е за сметка на получателя – но приходните органи не са установили дали са отразени счетоводни разходи за транспорт на датите, на издадените фактури от посочения доставчик; фискалните бонове не доказват плащане от страна на *** ООД и отсъства обвързване между фактури и касови бонове; - *** ООД – предоставените копия от фактури не са подписани от получателя; няма доказателства по твърдението на доставчика за изпращане на стоките чрез Спиди; няма доказателства за плащане чрез наложен платеж на куриер; приходните органи не са направили проверка на куриерската фирма за изясняване на получаване и плащане на стоката; товарителниците не доказват получаване на стоката, тъй като не е положен подпис, удостоверяващ приемането й. Счита се за недоказано получаването на стоката от 14 бр. доставчици, както и транспортирането й до обект на получателя, не са и налице доказателства за разплащане, както и доказан транспорт. Не са събрани данни и за последваща продажба на стоки, както и необосновано се приема реализиране на укрити приходи през м.12, 31.12 на календарната година, което противоречи на средно дневният и средно месечният регистриран оборот от продажба на стоки за ревизирания период, съпоставен с твърдените укрити приходи от неосчетоводени фактури. Твърди се недоказаност на основанията за прилагане на чл.122 ДОПК.

- Ответникът Директор Дирекция ОДОП - Пловдив с процесуален представител гл. юрисконсулт С. оспорва жалбата. Счита оспорения ревизионен акт за законосъобразен, а жалбата подлежаща на отхвърляне. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

В писмени съображения по същество на спора се поддържа неоснователност на жалбата и наличие на установено обстоятелство по ал.1 т.2 от чл.122 ДОПК. Основанието за преминаване на ревизията по особения ред на облагане е – констатирано неотразяване на фактури за покупки на стоки в счетоводството на ревизираното дружество, което обстоятелство е потвърдено в писмено обяснение на представител на *** ООД. Освен това е установено, че през ревизираните периоди дружеството е извършило продажба на апартаменти от собствена сграда, като част от обектите са закупени с отпуснати на клиентите ипотечни кредити. По отношение на част от продажбите на апартаменти /по нот.акт № 23, 24 и 25 от 24.08.2012г./ е установено, че не е отчетен приход от продажбата им. Данъчната основа при ревизията за процесните продажби е определена въз основа на данните за извършени плащания с банков превод по личната сметка на съдружника – Й.Й., а за останалите – на база информацията от присъединените документи от банките за отпуснати ипотечни кредити и определена пазарна стойност на клиенти на дружеството. Физическите лица – купувачи дали обяснения, според които плащането е извършено чрез прехвърляне на паричните средства от заема от банката по сметката на продавача, освен което е констатирано, че по личната банкова сметка ***.Й. са получени суми, представляващи плащания за продажба на апартаментите. Затова именно тези суми, получени по личната сметка на съдружника са приети, че представляват плащания по извършените продажби и са взети предвид при определяне на данъчната основа за облагане с КД. При анализ на дейността, свързана с продажбата на апартаментите е установено, че са извършени продажби, които се различават от пазарните стойности на кв.м. жилищна площ, като за установената разлика не е издаден документ и не е начислен дължимият ДДС. Дължимият за тази дейност ДДС е в размер на 64 471,90лв. и е начислен на основание чл.96 ал.2 ЗДДС. С позоваване на приетите за установени факти и обстоятелства относно продажбите на С.Ш., Т.А., М.А. и С.А., както и на К.М. се поддържа, че СОц.Е не е относима, поради налични безспорни доказателства за реално платени суми свързани с покупко-продажбите на изследваните имоти. Посочено е, че основните сделки за съпоставка са на апартаменти в кв.917 – Евридика, който е различен от този на процесната сграда, което обстоятелство е достатъчно като причина тези обекти да не бъдат съпоставими с процесните апартаменти, тъй като при пазарната оценка локацията на недвижимите имоти е от определящ фактор и от решаващо значение при ценообразуването. Пазарната цена на обектите е основана на недостатъчен брой пазарни аналози и намерените такива не са в района на спорните обекти – предмет на продажба. По изложените съображения СОц.Е не следва да бъде възприемана от съда. По отношение на допълнително начислен ДДС поради установени укрити приходи от продажба на стоки, решаващият орган е съобразил практиката на ВАС за реално осъществени доставки и са приети единствено фактурите, съдържащи подпис за ревизираното дружество или са съпроводени с придружителни документи. Установеното наличие на подпис върху част от фактурите – посредством СГр.Е, е израз на изричното волеизявление на получателя по сделката. Относно фактурите издадени от *** ООД, независимо, че са без подпис, същите са придружени с товарителници от куриер, които установяват реалното предаване на стоките. За фактурите от *** ООД е констатирано, че са съпроводени с приходни касови ордери /за тези, които са без подпис/, а към фактурите, изд. от *** ЕООД са приложени фискални бонове. Твърденията на жалбоподателя са квалифицирани като недоказани, поради което жалбата следва да бъде отхвърлена.

- Окръжна прокуратура - гр. Пловдив не участва в съдебното производство.

Жалбата е процесуално допустима, подадена в срок /решението е връчено по електронен път на 14.11.2018г., л.39; жалбата е с вх. номер от 28.11.2018г./ от страна с интерес от оспорването . Упражненото процесуално право е по реда на чл.156 ал.2 от ДОПК.

1. Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-16001618000134-020-001/08.01.2018г. /л.618, т.2; диск – плик с номер 3/, издадена от В.П.А., Началник сектор, на основание чл.112 и чл.113 ДОПК е образувано ревизионно производство по отношение жалбоподателя с обхват : ДДС за периода от 01.12.2011г. до 31.12.2016г. и корпоративен данък за периода от 01.01.2011г. до 31.12.2016г., с определен срок до 3 месеца от дата на връчване – 10.01.2018г. /по електронен път, л. 620/. Във възлагащата заповед от 08.01.2018г. са определени лицата, които да извършат ревизията : М.Г.Г. - гл.инспектор по приходите /ръководител ревизия/ и Г.В.К., ст. инспектор по приходите. Със ЗВР от 05.04.2018г. срокът на ревизията е удължен до 08.06.2018г., връчена по електронен способ /л.615 и сл., т.2/.

За компетентност на органа издал ЗВР преписката съдържа Заповед № РД-09-1/03.01.2017г. /л.4 и сл./ с Приложение № 1 и № 2 – т.10, Пр.1 /титуляр В.А./.

РД № Р-16001618000134-092-001/22.06.2018г. е изготвен и подписан от М.Г. и Г.К. /л.108 и сл./, връчен според молба за удължаване на срока за представяне на възражение на 03.07.2018г. /л.104 – уведомление за продължаване на срока за подаване на възражение и представяне на доказателства против ревизионен доклад; л.91 – служебна информация за РД/. Не е подадено възражение против ревизионния доклад – отразено в РА, л. 92.

РА № Р-16001618000134-091-001/28.08.2018г. е издаден от В.П.А. на длъжност Началник сектор /възложил ревизията/ и М.Г.Г. - гл.инспектор по приходите /ръководител ревизия/ при ТД на НАП-Пловдив, на основание чл.119 ал.2 ДОПК и подписан от тези лица /л.92 и сл./.

За валидност на положени електронно подписи – към дати на издаване на ЗВР, съставяне на РД и издаване на РА, са налице данни на електронен носител /диск, плик 3/, неоспорени. Ревизионната преписка съдържа сертификати за валидност на електронните подписи на : В.А. /от 20.12.2017г. до 20.12.2018г., л.87/; М.Г. /от 22.06.2018г. до 22.06.2019г., л.88; от 08.08.2017г. до 08.08.2018г., л.89/; Г.К. / от 08.08.2017г. до 08.08.2018г., л.90/, данни за което са налице и в диск – плик с номер 3. На жалбоподателя са връчени РД и РА със съдържание, идентично на представените екземпляри от органите по приходите, поради което не е ограничено правото му на защита. Съобрази се, че съгласно чл.25, §1 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 година относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО, правната сила и допустимостта на електронния подпис като доказателство при съдебни производства не могат да бъда оспорени единствено на основанието, че той е в електронна форма или че не отговоря на изискванията за квалифицирани електронни подписи. В случая не е заявено оспорване на електронните подписи.

Ревизионният акт е издаден от приходни органи в рамките на компетентността им съгл. чл.119 ал.2 ДОПК, както и ЗВР /вкл. с прилагане на Т.Р. № 5 от 2016г., ВАС/. Фактическите основания и правните изводи от доклада представляват мотиви и за издаване на РА /чл.120 ал.2 ДОПК/. Налице е конкретно препращане към РД, който съдържа описание на извършените от ревизиращия екип процесуални действия. Не е подадено възражение против РД и РА съдържа самостоятелни съображения, поради което няма неизпълнение на задължението по см. на чл.120 ал.2 пр.2-ро ДОПК. Съдържанието на РА изисква мотиви /чл.120 ал.1 т.5 ДОПК; Т.Р. № 5/2015г. по т.д.№ 4/2014г., ВАС/, каквито са изложени в обжалвания ревизионен акт.

Ревизионният акт е обжалван изцяло по административен ред с доводи за нищожност и незаконосъобразност, поддържани и доразвити при съдебното оспорване.

Съгласно забраната по чл. 160 ал. 3 ДОПК, при обжалване на ревизионен акт съдът няма правомощието да го отмени при констатирани от него процесуални нарушения в ревизионното производство и да върне преписката на компетентния орган по приходите със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона.

2. По възраженията за незаконосъобразност, произтичащи от повторност на ревизията и участие на М.Г. – гл.инспектор по приходите /ръководител на ревизията/ : Ревизията е повторна, в която хипотеза не започва нова такава, а се възстановява висящността на производството по издаване на отменения ревизионен акт /решения на ВАС - № 2500/2011г.; № 1919/08.02.2012г.; № 2704/26.02.2013г.; др./. При повторна ревизия издаване на ЗВР след отменително решение не е действие за започване на ново производство, а за продължаване на същото съобразно указанията на решаващият орган, а актът за възлагане е формално изискуем по см. на чл.112, 113 ДОПК. В тази вр., приходните органи са тези, извършили първата ревизия, респект. съставили РД и издали РА. Извън това, няма ограничение в нормите на чл.117 и чл.119 ДОПК, както и в чл.155 ал.4 ДОПК по отношение съставът на приходните органи, определен със ЗВР. В предходната и в действащата редакция на чл. 119 ал. 2 ДОПК, органът по приходите, възложил ревизията, определя издателя на ревизионния акт. За да е налице валидно издаден ревизионен акт в общата хипотеза на чл. 119 ал. 2 ДОПК, същият следва да е издаден от две лица : 1. от орган по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за възлагането на ревизията и 2. от органа, имащ качеството на „възложил ревизията”, определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция. Няма законово ограничение или забрана по отношение приходните органи, участвали при първата ревизия – за участието им при повторно ревизия. РА не би могъл да бъде квалифициран за нищожен или незаконосъобразен поради изразени съмнения в обективност и безпристрастност на член от ревизиращия екип, основани на участието му при първа ревизия, издаденият по която РА е отменен. Отсъстват данни за поискан отвод в хода на ревизията по реда на чл.76 ал.2 ДОПК – от една страна, а основанията за отвод са посочени в чл.76 ал.1 ДОПК и в случая не са налице. Заинтересованост от изхода на ревизионното производство се твърди поради неправилна преценка на доказателствата, което не е основание за отвод по смисъла на чл.76 ал.1 ДОПК. Неправилната преценка на доказателствата с последица – неправилно прилагане на закона, е основание за незаконосъобразност на РА, а не за отвод или за съществено процесуално нарушение, самостоятелно обосноваващо незаконосъобразност на РА.

3. В Решение № 756/22.12.2017г. /л. 1276 и сл., т.5/ е посочено по отношение облагането на продажбата с апартаменти, че констатацията за укрити приходи от продажба на апартаменти е въз основа установената разлика между цената по експертизи от банкови институции и стойности, вписани в нот.актове и издадените от дружеството фактури, тоест – за разлика между пазарни и договорени цени, но отсъстват доказателства и данни за платени по-високи суми от фактурираните от дружеството. Купувачите на апартаменти от РЛ са потвърдили сумите по нот.актове и по фактури, като плащанията са по банков път и част от тях са осъществени от банката, предоставила кредит за закупуване на жилище, директно на РЛ. Приходните органи не са приели тази цена, но не са установили данни за изплатени суми, различни от договорените. „Установените суми, изплатени по личната сметка на единия съдружник, не са били отнесени към облагането на дружеството, а изрично е посочено, че ще бъдат предмет на облагане по ДДФЛ на Й.Й., т.е. ревизиращите органи са счели, че не са свързани с процесните укрити приходи от дружеството.”. Решаващият орган е посочил, че според съдебната практика, при липса на доказателства, че действително заплатените суми от купувачите на апартаментите са по-високи, не може да се коригира тази цена с изчисляване на пазарни цени чрез експертни оценки. За основателни са приети възраженията относно приложението на чл.27 ал.3 ЗДДС. Не е потвърдено съответствие между оценките и относимата наредба и методите за определяне на пазарните цени. За основателно е възприето възражението за необосновано завишение на стойностите и на апартаментите, закупени с лични средства, без да са изготвени експертизи за тях. Относно констатациите за укрити приходи от продажба на стоки е направено позоваване на решение на СЕС от 5 октомври 2016г. по дело С-576/15 във вр. с неотразени покупни фактури – ДДС директивата допуска национална правна уредба, по силата на която, когато в склада на данъчнозадълженото лице липсват стоки, които са му доставени, и свързаните с тях данъчни документи не са отразени в счетоводството на данъчнозадълженото лице, данъчната администрация може да презюмира, че данъчнозадълженото лице впоследствие е продало посочените стоки на трети лица, и да определи данъчната основа за продажбите на посочените стоки на база фактите, които са й известни, в съответствие с правила, които не са предвидени в посочената директива. Изтъкнато е, че в случая при извършена инвентаризация в обекти на дружеството от органи на НАП, е установен излишък на стоки, заведени впоследствие в счетоводството и отразени като извънреден приход, който е посочен, но не е анализиран и съобразен при ревизията. За основателни са приети възраженията за неточност при установените надценки – за всички стоки е приложена надценка 30 %, а е посочено, че за памперси и детски храни надценката е 10%. Без основание е извършено увеличение на приходите с декларираните увеличения на СФР по ГДД, респект. и на разходите с декларираните намаления на СФР, с което необосновано се завишават същите със суми, които нямат характер на приходи и разходи по см. на ЗСч., а са само суми, признати/непризнати за данъчни цели, съгл. ЗКПО.

4. Ревизията е повторна. Данъчната основа за облагане с ДДС и с КД е определена по реда на чл. 122 ДОПК – приходните органи приели, че е налице обстоятелство по ал. 1 т. 2 от същия /данни за укрити приходи или доходи/. През ревизираните периоди РЛ упражнявало дейност в три обекта в гр.Смолян, на адрес – *** – магазин „Детски свят” и магазин за чорапи, както и магазин за спално бельо.

Приобщени са доказателствата, събрани при предходна ревизия, които са присъединени с Протокол № Р- 16001618000134-ППД-001/04.04.2018г. /л.1270 и сл., т.5/.

При проверка на 20.04.2016г. относно наличностите на стоки в обектите на ревизираното дружество били установени общо стокови наличности на стойност 398 102,41 лв. по обявени продажни цени с включен ДДС. По счетоводни данни към датата на проверката, наличните стоки били в размер на 343 598,42 лв. по продажни цени с включен ДДС - констатиран бил излишък на стоки в размер на 54 503,99 лв. по продажна стойност с включен ДДС /35 610,98 лв. по отчетна стойност/, който е заведен по сметка 304 - Стоки, като същевременно е осчетоводен и като приход по кредита на сметка 709/1 - Други приходи. РЛ представило обяснения, според които има неосчетоводени фактури за доставка на стоки и копия на неосчетоводените фактури с обща данъчна основа 35 547,67 лв., която стойност отговаря на намерения и заприходен излишък на стоки от извършената инвентаризация към 20.04.2016 г.

4.1. Освен неосчетоводените фактури за доставка на стоки, чиято обща данъчна основа съвпада с намерения и заведен по сметка 304 - Стоки излишък, било констатирано, че има и други фактури, които не са намерили отражение в счетоводната документация на дружеството. Част от получените фактури за покупка на стоки във връзка с търговската дейност, не са намерили отражение в счетоводната документация на дружеството, респективно, от продажбата на тези стоки не са отчетени съответните приходи. Прието било, че за ревизирания период *** ООД не е отразявало в счетоводните си регистри фактури за закупени стоки от : *** ООД; Латоя - Текс ООД; *** ООД; *** ООД; Смарт СМ ООД; Амперел ООД; Беболино ООД; *** ЕООД; Ганчев ЕООД; *** ООД; ***ООД; Тим - 2001 ООД; *** ЕООД; *** ЕООД.

Извършени са насрещни проверки на доставчиците, които представили документация /описана в РД/, според която и предоставените от РЛ данни – е прието да е установен механизмът на доставките. Процесните фактури са отразени в дневниците за продажби, в справки-декларации и в представените счетоводни регистри на доставчиците, които според приходните органи разполагат с обезпеченост и са доставяли стоката в търговския обект на ревизираното лице в гр. Смолян. Посочено е, че някои от доставчиците са издавали товарителници, пътни листове, касови ордери, фискални бонове и отчети, поръчки. Отразено е, че практиката на ревизираното дружество е да изписва продадените стоки в края на годината с дата 31.12., след извършване на годишни инвентаризации, като се изчислява средна надценка по данните от сметка 304 - Стоки и на база данните от инвентаризациите и продажбите, отчетени по сметка 702 - Приходи от продажби, се изчисляват стойностите на стоките, които трябва да се изпишат. На база определената от РЛ средна надценка на храни и памперси - 10 % и на останалите групи стоки - 30 %, е формирана продажната цена на стоките /таблица 2 от РД, в частта по ЗДДС/, съответно по години: 2011г. - разходи 12 287,13 лв., приходи 14 456,12 лв., печалба 2 168,99 лв.; 2012г. - разходи 17 389,07 лв., приходи 20 679,22 лв., печалба 3 290,15лв., 2013г. - разходи 1 904,84 лв., приходи 2 171,13 лв., печалба 266,29 лв., 2014г. - разходи 8 005,45 лв., приходи 9 335,96 лв., печалба 1 330,51 лв., 2015г. - разходи 3 243,31 лв., приходи 3 909,31 лв., печалба 666,00 лв., 2016. - разходи 1 021,68 лв., приходи 1 188,81 лв., печалба 167,13 лв. Новозаявени от РЛ в повторното производство твърдения, че стоките /храни, памперси, играчки/ са дарявани в домовете за сираци в с. Стойките и дома за малки деца в с. Широка Лъка, „за което лицата не са искали афиширане на действията, пожелали са анонимност и не са изисквали документи за това“, не са били кредитирани от ревизиращите органи с основание.

Съобразено е за констатациите за укрити приходи от продажба на стоки, че при първата ревизия РЛ потвърдило получаването на стоките по процесните фактури, издадени от посочените доставчици, но твърдяло, че били закупувани за лични нужди на приятели, близки и роднини, а при повторната ревизия са променени обясненията с мотив, че се касаело за дарения за деца, като при административно обжалване се поддържа, че стоките не са получавани от него. В случая независимо от различните тези, правилно решаващият орган се е позовал на съдебната практика, според която, „за да се приеме наличието на извършени доставки по неосчетоводени от ревизираните лица фактури за извършени покупки е необходимо, освен отразяването на фактурите, издадени от съответните доставчици в отчетните им регистри по ЗДДС – дневници за продажби, респективно в подадени справки-декларации по ЗДДС, отразяването на ДДС и приходите по тези фактури в техните счетоводства по съответните счетоводни сметки и отчисляването на дължимите преки данъци, също така да са налице доказателства, удостоверяващи прехвърлянето на собствеността върху стоките по тези фактури. Тоест, наличието на съпътстващи доставките доказателства - за приемо-предаването на стоките, за превоз и доставката им до получателя, също и за тяхното плащане. При липса на такива, за да се приеме наличието на извършена доставка се изисква положен подпис на получателя на стоките върху документа – на фактурата, въпреки липсата на законово изискване за наличието на този реквизит в ЗСч или на стоковата/складовата разписка или на друг документ. „Съдът приема, че наличието на подпис върху документа на получилото стоките лице е израз на изричното волеизявление на получателя за осъществяването на сделката.”. По тези критерии е направена преценка от решаващия орган, в резултат на която не всички фактури, посочени в РД са възприети за реално удостоверяващи получаване на съответните стоки : *** ООД – фактурите са придружени с товарителници на куриер с посочени в тях имената на изпращача и на получателя *** ООД, поради което стоките по тях са получени от РЛ; Латоя Текс ООД - към фактури с №№ 14457/27.12.2012г. и 18757/30.04.2015г., са приложени копия на фискални бонове за извършени плащания в брой и плащането по фактурите свидетелства за осъществяването на сделките по тях. За фактура № ********** от 07.07.2016г. доставчикът посочил, че плащането е по банков път, но няма извършено такова и не са представени доказателства за извършено плащане, предвид което не е прието да е налице доставка по тази фактура. Доставчикът представил два екземпляра на фактура с № 18433/22.07.2014г. с две различни стойности, без други доказателства, поради което не е възприето наличието на доставка и по тази фактура, отразена от органите по приходите със следните стойности – 164,70 лв. покупна стойност, съответно продажна стойност с ДДС 181,17 лв. в т.ч. ДДС 30,20 лв.; *** ООД - фактури с №№ 21795426 от 13.02.2015г. с данъчна основа 233,58 лв. и ДДС 46,72 лв. и № 21869128 от 03.06.2015г. с данъчна основа 19,00 лв. и ДДС 3,80 лв. съдържат подпис на получил стоките, предвид което е прието, че сделките по тях са осъществени. Фактури с номера 21798371/18.02.2015г. с данъчна основа 26,18 лв. и ДДС 5,24 лв. и 22013288/15.12.2015 г. с данъчна основа 986,07 лв. и ДДС 197,21 лв. не съдържат подпис на получател на стоките, а фактура № 22030182/13.01.2016г. с данъчна основа 499,23 лв. и ДДС 99,85 лв. липсва – за тези три фактури не е прието наличие на извършени доставки.; *** ООД – фактурите съдържат подпис за получател на стоките и са придружени с приходни касови ордери, поради което е възприето наличието на извършени доставки по тях. ; Смарт См ООД не е приложило копие на издадената фактура на РЛ, както и други доказателства, установяващи предаването на стоките - не е прието наличието на доставка.; Амперел ООД - не са приложени доказателства в подкрепа на писмените обяснения, с които се посочва начина на осъществяване на доставките. Представените копия на фактури не съдържат никакви подписи за получател и издател – последвал извод, че не са налице доказани доставки по фактурите, издадени от този доставчик; Беболино ООД - представената фактура № 1000….6069/20.09.2011г. на стойност 756,13 лв. и ДДС 151,26 лв., не е подписана от получателя на стоките. Липсва товарителница на спедитора СПИДИ, от която да се установи изпращането на стоките, поради което писмените обяснения са неподкрепени с доказателства за извършена доставка към РЛ; *** ООД – представените фактури съдържат подпис на получател на стоките, поради което следва да се приеме наличие на извършени доставки. Изключение от този извод са фактури с номера: ********** от 27.12.2013г. с данъчна основа 30,78 лв.; **********/06.02.2014г. на стойност 87,60 лв. и **********/03.04.2014г. на стойност 55,66 лв., които липсват и не са приложени.; Ганчев ЕООД - към фактура № 46843/11.12.2012г. на стойност 2 145,02 лв. не са приложени доказателства за приемо-предаване на стоките, нито за извършено плащане. Фактурата не е подписана от получателя на стоките, поради което не е прието наличието на извършена доставка на стоките по тази фактура.; *** ООД - представени са заверени копия на фактури, издадени на РЛ, които съдържат подпис на получателя на стоките, предвид което е възприето наличието на извършени доставки. Изключение са фактури с номера: 100…45002 от 26.07.2013г. на стойност 37,08 лв.; 100…46023/06.09.2013г. на стойност 18,79 лв. и 100…58590/29.12.2014г. на стойност 111,85 лв., които не са подписани и нямат други приложени доказателства за извършени доставки.; ***ООД – представените фактури съдържат подпис на получателя на стоките и са приложени описания на маршрутите от GPS системата. Предвид това е възприето наличието на извършени доставки по тях, с изключение на фактура №100….52858/27.09.2011г. на стойност 2 904,55 лв. /няма приложена разпечатка за движение на МПС на тази дата/ и № **********/25.10.2011г. на стойност 62,10 лв., която не съдържа подпис на получател на стоките.; Тим – 2001 ООД - представени са три издадени фактури, които не съдържат подписи на получилото стоките лице, нито са налице други доказателства, от които да се установи, че стоките са получени от ревизираното дружество.; *** ЕООД е издало три фактури, издадени на РЛ, които са съпроводени с фискални бонове /извлечение от отчета от ЕКАФП/ за регистрираните плащания в брой, което е доказателство за наличието на извършени доставки.; *** ЕООД е представило издадените фактури на РЛ, съдържащи подписи на получилото стоките лице, което е доказателство за наличието на извършени доставки. В резултат на това са потвърдени част от констатации /по дати на фактурите и стойности, посочени в таблица № 2 на РД, л.134 гръб и сл./ - л. 47 и сл.

4.2. В хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество е извършило строителство на жилищна сграда в поземлен имот - гр. Смолян, ул. Явор, въведена в експлоатация с удостоверение № 16/27.04.2010г. за секция „Б“ и удостоверение № 68 от 03.07.2012г. за секция „А“ /л.1496 и гръб, т.5/, като са продадени по-голяма част от апартаментите. Констатирано било, че част от закупените апартаменти са заплатени със средства, предоставени по отпуснати на клиенти ипотечни кредити, с изготвени пазарни оценки на закупуваните имоти. За установяване реалните цени на извършените продажби на апартаменти, при предходната и при повторната ревизия били изискани документи и обяснения от лицата – клиенти, закупили апартаменти в построената жилищна сграда, за всички извършени плащания към *** ООД, изброени в РД. Посочено е, че при закупуване с кредит лицата обяснили, че плащането е извършено чрез прехвърляне на паричните средства от заема от банката по сметката на продавача. В тази вр. е извършен анализ на движението по банковите сметки на дружеството, вкл. е констатирано, че по личната банкова сметка ***ани суми. За същите е прието за установено, че представляват плащания за продажба на апартаментите, построени от дружеството. В тази вр., извършеният от С.Ш. банков превод в размер на 63 000,00 лв. по личната банкова сметка *******.Й. - е взет предвид при определяне на данъчната основа за облагане с корпоративен данък на *** ООД. Прието е също, че отново във връзка с извършената продажба на апартаменти на лицата Т.А., М.А. и С.А. - майката Т.А. е извършила банков превод в размер на 90 000,00 лв. по личната банкова сметка ***, Й.Й.. Пак във връзка с извършената продажба на апартаменти на К.М., е възприето, че А.М. /баща на лицето/ е превел 11 000 евро /21 514,13 лв./ по личната банкова сметка ***, Й.Й..

При повторната ревизия е извършена насрещна проверка на нотариус Н.К., с цел установяване на данни за извършени нотариални заверки на подписите на предварителни договори за покупко-продажба и всякакви други документи във връзка с плащане по строеж и продажба на недвижими имоти, сключени между РЛ и изброените физически лица - купувачи. Според приходните органи, при проверката и с анализ на данните по представените нотариални регистри и нотариални актове е установено, че са получавани суми, различни от фактурираните такива, касаещи сделките с имоти, извършени от ревизираното дружество. В тази връзка на РЛ е връчено ИПДПОЗЛ № Р-16001618000134-040-003/23.05.2018г., в отговор на което не са представени исканите копия на предварителни договори.

Ведно с това, посредством анализ на приходите от строителна продукция е констатирано, че: са извършени продажби на апартаменти от построената от *** ООД жилищна сграда, които се различават от пазарни стойности на имотите, определени от банковите институции, във връзка с отпускането на ипотечен кредит за закупуването им от клиенти на ревизираното дружество; не е отчетен приход от продажба на апартаменти с нотариални актове № 23, 24 и 25 от 24.08.2012г.; при постигнат материален интерес по сделките в размер на 51 509,99 лв. са били издадени фактури № 278/01.12.2010г. с ДО 50 000,00 лв. и фактура № 281/20.08.2012 г. с ДО 1 150,00 лв. на обща стойност 51 150,00 лв. или със 359,99 лв. по-малко от стойността на продаденото имущество.

В резултат е направен извод, че се касае за неотчетен приход от продажба на недвижимите имоти и че е налице обстоятелството по чл. 122 ал. 1 т. 2 ДОПК. Посочено е, че на основание чл.122 ал.1 ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от изброените в него обстоятелства, в случая по т. 2 - налице са данни за укрити приходи или доходи :

НА /дата/	Купувач	ДО по фактура	Определена ДО от ревизията	Разлика
03.06.2011	Г.Г.	40 000,00 лв.	58 874,18 лв.	18 874,18 лв.
17.10.2012	В.М.	45 833,33 лв.	105 901,41 лв.	60 068,08 лв.
24.08.2012	С.Ш.	26 666,67 лв.	52 500,00 лв.	25 833,33 лв.
24.08.2012	Т.А., М.А., С.А.	61 150,00 лв.	136 150,00 лв.	75 000,00 лв.
25.01.2013	Ф.М.	30 000,00 лв.	70 081,24 лв.	40 081,24 лв.
09.08.2013	К.М.	33 333,33 лв.	51 261,77 лв.	17 928,44 лв.
23.06.2014	Р.С.	40 000,00 лв.	98 649,46 лв.	58 649,46 лв.
13.01.2014	Г.К.	35 000,00 лв.	79 439,00 лв.	44 439,00 лв.

Определената данъчна основа от ревизията за извършените продажби е въз основа на данните за извършените доплащания с банков превод по личната банкова сметка ***т съответните купувачи /чл. 122 ал. 2 т. 3 ДОПК – движение и остатъци по банковите сметки/, а за другите – на база данните от присъедините документи от банкови институции за отпуснати ипотечни кредити и определена пазарна стойност на клиенти на РЛ /чл. 122 ал. 2 т. 4 ДОПК – официални документи и документи с достоверни дати/.

На РЛ са връчени уведомление по чл. 124 ал. 1 ДОПК, уведомление по чл. 17 ДОПК и ИПДПОЗЛ за декларации по чл. 124 ал. 3 ДОПК /л.237 и сл./. На основание чл. 122 ал. 2 ДОПК, е извършен анализ на относимите към ревизираното лице обстоятелства, обсъдени са събраните доказателства от трети лица и представените документи от РЛ, съставени са таблици и е констатирано :

А / ЗКПО - данъчната основа за облагане с КД за 2011г., 2012г., 2013г., 2014г., 2015г. и 2016г. е определена като са завишени декларираните приходи с установените от ревизията укрити приходи от продажба на апартаменти и стоки /2011 г. – съответно 18 874,18 лв. и 14 456,12 лв., 2012г. – 161 261,40 лв. и 20 679,22 лв., 2013г. – 58 009,68 лв. и 2 171,13 лв., 2014г. – 103 088,47 лв. и 9 335,96 лв., 2015г. – 3 909,31 лв. и 2016г. - 1 188,81 лв./, респ. декларираните разходи с отчетната стойност на неотразените продадени стоки /2011г. - 12 287,13 лв., 2012г. - 17 389,07 лв., 2013г. - 1 904,84 лв., 2014г. - 8 005,45 лв., 2015г. - 3 243,31 лв. и 2016г. - 1 021,68 лв./. По този начин е формиран съответният данъчен финансов резултат за ревизираните години и са доначислени полагащите се корпоративен данък за 2011г. – 2016г., с прилежащи лихви.

Б / Във вр. с продажбата на апартаменти в построената от РЛ жилищна сграда е установено, че са извършени продажби, които се различават от пазарните стойности на кв. м жилищна площ, като за установената разлика не е издаден документ и не е начислен дължимият ДДС, както следва:

Дължимият ДДС за периода м.08.2012г. – 20 238,66 лв.; за м.10.2012г. – 12 013,62 лв.; за м.01.2013г. – 8 016,25 лв.; за м.08.2013г. – 3 585,68 лв. за м.01.2014г. – 8 887,80 лв., за м.06.2014г. – 11 729,89 лв. - общо 64 471,90 лв. Данъкът е начислен на основание чл. 86 ал. 2 ЗДДС.

4.3. По отношение формираната пазарна цена при ревизията на закупения имот от С.Ш. /твърди се, че при платени от това лице 32 000 лв. съгласно издадена фактура и прибавените 63 000 лв. от органите по приходите, се получавала цена от 95 000 лв., която съотнесена към площта на имота – 75,52 кв. м. представлявало 1 257,94 лв. за кв. м./, е изтъкнато от решаващият орган, че : Пазарната цена на този имот е определена на 52 500,00 лв. + 10 500,00 лв. ДДС или общо 63 000,00 лв., в размер на получената сума по личната банкова сметка ***. Предмет на облагане е разликата от 25 833,33 лв., за която е начислен допълнително ДДС в размер на 5 166,66 лв.

Относно възраженията за изготвените пазарни оценки на имотите и тяхното съответствие с нормативните разпореди : 4… няма основание същите да не бъдат кредитирани, защото са изготвени от техническо лице (инженер), в тях са описани използваните методи на оценка, като оценяваните обекти са съпоставими и съизмерими, защото се намират в една и съща сграда и са с една и съща степен на завършеност. Определените цени са измерими с цената, по която самият съдружник в *** ООД Й.Й. е закупил обекти в сградата, построена от дружеството.”.

За периода м.12.2011г. е потвърден допълнително начислен ДДС в размер на 1 356,86 лв., като е съобразено, че за посочения период погрешно е начислен допълнително ДДС в размер на 3 774,84 лв. за продажбата на апартамент, която е извършена извън ревизирания период по ЗДДС и за която не е дължим косвен данък, вместо да се начисли ДДС в размер на 2 891,22 лв. - стр 54 на РД, за извършените продажбите на стоки във връзка с неосчетоводените фактури; за периода м.12.2012г. е дължим допълнително ДДС в размер на 3 074,30 лв.; за периода м. 12.2013г. е дължим допълнително ДДС в размер на 323,24 лв.; за м.12.2014г. – 1 465,65 лв. /като следва да се има предвид, че начисленият ДДС по табл. № 1 е 1 994,36 лв. и се различава от този, в констативната част на РД, който е 1 867,19 лв./ ; за м. 12.2015г. – 559,17 лв. и за м.12.2016г. – 43,47 лв.

Относно корпоративния данък са приети за обосновани констатациите в РА/РД за приходите от дейността по продажба на апартаменти, съответно за 2011г. – 18 874,18 лв., 2012г. – 161 261,40 лв., 2013г. – 58 009,68 лв., 2014г. – 103 088,47 лв., както и частично за дейността по продажби на стоки, съответно за 2011г. – отчетната стойност на неотразените продадени стоки 5 590,67 лв. и укрити приходи 6 784,32 лв., 2012г. – респ. 12 611,27 лв. и 15 371,47 лв., 2013г. – респ. 1 465,43 лв. и 1 616,19 лв., 2014г. – респ. 6 404,35 лв. и 7 328,23 лв., 2015г. – респ. 2 231,06 лв. и 2 795,83 лв. и 2016г. – респ. 197,61 лв. и 217,37 лв.

Решаващият орган приел, че не са съобразени декларираните увеличения и намаления на СФР по ГДД, което за 2011г. – 2013г. се явява в полза на РЛ, но не и за 2014г. и 2015г. Приложена е нормата на чл. 155 ал. 8 ДОПК, като съобразно методиката на ревизиращите органи, установеният с РА корпоративен данък за ревизираните години е изменен : 2011г. - от 1 025,10 лв. на 927,56 лв., ведно с прилежащите лихви от 668,55 лв. на 604,93 лв.; 2012г. - от 14 920,73 лв. на 14 867,74 лв., ведно с прилежащите лихви от 8 096,53 лв. на 8 067,77 лв.; 2013г. - от 4 140,52 лв. на 4 128,97 лв., ведно с прилежащите лихви от 1 854,66 лв. на 1 849,49 лв.; 2014г. - от 12 614,62 лв. на 10 401,24 лв., ведно с прилежащите лихви от 4 368,60 лв. на 3 602,08 лв.; 2015г. - от 1 994,24 лв. на 56,48 лв., ведно с прилежащите лихви от 487,57 лв. на 13,81 лв.; 2016г. - от 16,72 лв. на 1,98 лв., ведно с прилежащите лихви от 2,39 лв. на 0,28 лв.

5. При съдебно обжалване на РА издаден по реда на чл. 122 ДОПК, в тежест на приходните органи е да установят основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазване на задължителния процесуален ред за това. За да се приложи презумпцията по чл. 124 ал. 2 ДОПК, фактическите констатации на които се позовава ревизията, следва да са подкрепени от убедителни доказателства, в противен случай тежестта за опровергаването им е недопустимо да се възлага на ревизирания субект.

5.1. В тежест на приходните органи е да установят както, че ревизираното лице действително е получило процесните фактури и стоките по тях, така и, че е реализирало приходи/обороти от тези стоки, които не е отчело. От гледна точка на облагането с ДДС, за да се установи получаване на неотчетени покупки, органите по приходите трябва да докажат настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС, респективно, че ревизираното лице е реализирало последващи облагаеми доставки. Фактът, че фактурите са отразени в дневниците за продажби и в СД по ЗДДС от доставчиците на ревизираното лице няма приоритетно значение за извод за реалност на доставките. Разплащането на фактурите също не е факт, който еднозначно доказва получаване на конкретните стоки, освен което в конкретния случай не са проверени счетоводствата на доставчиците за безсъмнено удостоверяване на обстоятелството.

Разпоредбата на чл. 122 ал. 1 ДОПК изрично регламентира правна възможност ревизиращият орган да приложи установения от съответния данъчен закон размер на данъка към определена от него основа, когато е налице едно от изброените в 7 точки обстоятелства. В конкретния случай ревизиращият орган приел, че е изпълнен съставът на чл. 122 ал. 1 т. 2 ДОПК, който извод е частично правилен според събраните по делото доказателства .

5.2. При неустановеност на предпоставките за провеждане на ревизията по особения ред по чл. 122 ал.2 от ДОПК, е неприложима презумпцията за вярност на фактическите констатации по РА по смисъла на чл. 124, ал.2 от ДОПК. При недоказан размер на пазарните цени, различен от фактурирания от РЛ, не са налице предпоставки за промяна на декларирания финансов резултат и съответно установен за доплащане корпоративен данък за ревизираните периоди.

Определената данъчна основа от ревизията за извършените продажби е въз основа на данни за възприети от приходните органи извършените доплащания с банков превод по личната банкова сметка ***т съответните купувачи, а за другите – на база данните от присъедините документи от банкови институции за отпуснати ипотечни кредити и определена пазарна стойност на клиенти на РЛ.

По отношение облагането на продажбата с апартаменти, според отменителното решение отсъстват доказателства и данни за платени по-високи суми от фактурираните от дружеството. Купувачите на апартаменти от РЛ са потвърдили сумите по нот.актове и по фактури, като плащанията са по банков път и част от тях са осъществени от банката, предоставила кредит за закупуване на жилище, директно на РЛ. „Установените суми, изплатени по личната сметка на единия съдружник, не са били отнесени към облагането на дружеството, а изрично е посочено, че ще бъдат предмет на облагане по ДДФЛ на Й.Й., т.е. ревизиращите органи са счели, че не са свързани с процесните укрити приходи от дружеството.”. Решаващият орган е посочил, че според съдебната практика, при липса на доказателства, че действително заплатените суми от купувачите на апартаментите са по-високи, не може да се коригира тази цена с изчисляване на пазарни цени чрез експертни оценки. Не е потвърдено съответствие между оценките и относимата наредба и методите за определяне на пазарните цени. За основателно е възприето възражението за необосновано завишение на стойностите и на апартаментите, закупени с лични средства, без да са изготвени експертизи за тях.

По отношение на физическите лица – купувачи : При първата ревизия не са установени данни за предварителни договори, като относно Г.Е. – предварителен договор на л.254, т.2 касае недвижим имот „ливада” в землище на с.Равнища, община Мадан; Г.Г. – предварителен договор от 13.05.2011г. към нот.акт от 03.06.2011г. /л.454/ - за ап.9; за М.А., С.Ш., Т.А., В.М., Ф.М., К.М., Г.К., Р.С., З.У., Л.У., С.А., М.А. – не са установени предварителни договори. При извършена насрещна проверка на нотариус Н.К. /л.155 и сл./, са констатирани четири предварителни договора – със С.Ш. от 24.10.2011г.; с В.М. от 28.10.2011г.; с Н.Д. от 28.10.2011г. и със С.А. от 01.12.2010г. Копия от тях не са представени от нотариуса поради липса на задължение за съхраняването им. В обяснение на нотариуса било посочено, че заверка на предварителните договори има, но в нотариалните актове не са отразени предварителните договори. В РД е посочено, че не се удостоверява къде, колко и кога са платени договорените с предварителните договори суми. РЛ не е представило предварителните договори, поради което приходните органи са имали основания за извод укриване на приходи, но не е безсъмнено установен факта на превод на суми по личната банкова сметка *** на доплащане по сделките с недвижими имоти. В тази вр. в жалбата е изтъкнато, че Т.А. заявила, че е върнала предоставените й средства от Й. по банковата му сметка, след като той преди това й е предоставил сумата. С.Ш. декларира, че е получила обратно от Й. предоставените от нея предварителни средства. В нот.актове не са вписани авансово предадени суми, съгл. предварителни договори за покупко-продажба на имоти. В банковите извлечения на С.Ш. и Т.А. не е посочено основание „предварителен договор за покупка на имот”, за да се приеме като безспорен факт, че плащането касае продажба на апартаменти от *** ООД. Извън посоченото, средствата са преведени през 2011г. и данъчното събитие възниква в периода на постъпление на сумите, а през 2012г. няма данни за постъпления по сметката на съдружника, за да се приеме доплащане по продажбата от *** ООД по изповядани сделки през 2012г. Тоест, не следва да се приеме за безсъмнено убедителна тезата, че са налице безспорни доказателства за реално платени суми свързани с покупко-продажба на изследваните имоти, опровергаващи действителност на цените, отразени в нотариалните актове. В случая са потвърдени правни основания по чл.122 ал.1 т.2 и т.4 ДОПК, като относно второто, прецизно би било основанието по т.5, предвид липсата на предварителните договори. Съдът споделя съображенията в решението на Д ОДОП – Пловдив по отношение отсъствието на данни сумите по нот.актове да са предадени от купувачите на продавача при подписване на актовете пред нотариуса. Вярно е и изтъкнатото непредоставяне на предварителните договори от нотариуса и от РЛ на приходните органи, както и наличието на стойности на обектите от банковите институции, но при съпоставка между посоченото в решението и таблицата на л.122 /част от РД/, е видно, че дължимият ДДС за продажбите на апартаментите е определен върху разликата между данъчната основа на продажбата по фактура и „апартамент по пазарна стойност“. Сборът на ДДС върху всяка разлика /за съответните години/ е равен на дължим ДДС за апартаменти – отразен таблично в допълнителното заключение по ССч.Е /първа таблица на л.2342/. Тоест, независимо от твърдението на ответника по същество, вкл. в хипотеза на правилно предположение относно сумите, внесени по личната сметка на съдружника Й.Й. – пазарната стойност на всеки един от апартаментите е послужила за изчисляване на разликата между нея и основата по фактурите, върху която разлика е начислен ДДС. Затова е от значение дали пазарната стойност, послужила за определяне стойността на допълнително начисления ДДС – е определена законосъобразно.

Относно възраженията за пазарната стойност, възприета от приходните органи : Посредством анализ на приходите от строителна продукция е констатирано, че са извършени продажби на апартаменти от построената от *** ООД жилищна сграда, които се различават от пазарни стойности на имотите, определени от банковите институции, във връзка с отпускането на ипотечен кредит за закупуването им от клиенти на ревизираното дружество. Част от апартаментите са заплатени със средства, предоставени по отпуснати на клиенти ипотечни кредити, относно които са изготвени пазарни оценки на закупуваните имоти /л.121 гръб, л.122 РД/. Извършена била проверка в интернет – за оферти относно продажба на ново строителство и са представени определени пазарни стойности от банките при предоставяне на ипотечните кредити. Според възприетите от приходните органи оценки: л.481, т.2 – дата на оценката 02.2.2010г.; таблица № 1 – определяне стойност на имот по сравнителен метод, съдържаща три сравнявани имоти от „imot.bg 19.01.2010г.“ с прилагане на среднопретеглена цена; таблица № 2 – определяне на коригирана с коефициент за бърза реализация на индивидуална пазарна цена на обезпечението и представена сконтирана стойност на обезпечението, съгласно чл.18 т.2 от правилата за обезпечаване на кредитите, представляваща неговата ликвидационна стойност; л.483 – дата на оценката 27.02.2012г. без друга информация; л.484 – дата на оценката 23.07.2013г. с одобрена пазарна стойност 62 994 и одобрена ликвидационна стойност на обезпечението 53 545, без друга информация за определяне на стойността; л.485 и сл. – дата на оценката 24.08.2016г. с пазарна стойност на имот 62 994лв. и сконтирана пазарна стойност на обезпечението 53 545; л.504 и сл. – пазарните аналози на л.507 са извлечени от страница на обяви; л.519 – резюме на доклад за пазарна оценка на недвижими имоти относно кредитополучател З.У. – без данни за сравнявани пазарни аналози по сравнителния метод; л.520 и сл. – пазарна оценка, изготвена от Явлена Импакт ООД за ап.1а и ап.2а и гараж 3 в ПИ 67653.915.581, гр.Смолян – в обхвата на информационните източници са статистическа информация за цените на строителните материали и видове работи от „Справочник за цените в строителството“, „Строителен обзор“, информация за пазара на недвижимите имоти в района на оценявания обект, досегашен опит и налична база данни на оценителите. По отношение определяне стойността на обектите по метода на пазарните аналози /л.526 гръб, л.527/ - са отбелязани офертни цени в евро.

6. Към страните са отправени указания по доказателствената тежест. В проведеното съдебно производство са събрани следните доказателства :

6.1. Първоначално бе заявено оспорване на фактури, изд. от ***ООД, *** ЕООД, *** ООД, *** ООД /молба от 05.02.2019г., л.1691, 1692/ и ответникът бе задължен да представи справка за актуалните трудови правоотношения на *** ООД с информация за лицата на трудови договори – за конкретните ревизирани периоди, в които са издадени фактури от посочените доставчици /първо редовно съдебно заседание, л.1693 и сл., т.6/. По допусната и назначена СГр.Е са съобразявани данните от Справката по КТ /л.1701-1703, т.6/ - за 18 лица, отразени в молба за издаване на съдебно удостоверение – л.1710.

СГр.Е /л.1790 и сл., т.6/ е приложила методите на разделния анализ и сравнителното изследване по метода на съпоставяне на признаци на почерка, отразени в сравнителните подписи. По отношение на фактури, изд. от *** ЕООД е представена таблично информация : част от фактурите не са открити; друга част са с лошо качество; част от фактурите са подписани за получател от неизвестно лице – спрямо данните за конкретните физически лица на тр.д-ри; друга част са подписани за получател от отразени в таблицата лица – поименно. За фактури, изд. от ***ООД информацията е представена по същия начин – една фактура с подпис на неизвестно лица; една без подпис на получател; останалите с подпис на получател – поименно. За *** ООД – фактури с лошо качество;неоткрити фактури; без подпис на получател; с подпис на получател – поименно. За *** ООД – без подпис на получател; с подпис на получател – поименно; лошо качество; подпис на неизвестно лице.

При изслушване на заключението, представителят на ответника основателно заяви, че не са изследвани фактури от потвърдителното решение, изд. от *** ЕООД, *** ООД, *** ООД, *** ЕООД и *** ООД, по което изявление адв.М.посочи, че не е отразил тези доставчици в молбата с доказателствено искане за СГр.Е, но тъй като са оспорени всички процесни фактури – ще направи допълнително искане за допълнителна задача към СГр.Е. В молба на факс от 24.09.2019г. /л.1841 и сл., т.7/, е поискано допускане на допълнителна СГр.Е по отношение подписите за получател, изд. от отразени в молбата доставчици /за някои всички издадени фактури; за други – са изключени от обхвата на СГр.Е конкретно индивидуализирани с номера и дати фактури – неоспорени/. С определение от 04.10.2019г. е допуснато допълнение към СГр.Е, л.1846.

Допълнителната СГр.Е /л.1956 и сл., т.7/ е приета с уточнение – изследвани са всички фактури, отразени в допълнителната молба, поради което част от тях се повтарят с фактурите, изследвани в първото заключение. В изследването участват и тези, по които актът е отменен според решението на Д ОДОП – Пловдив. Както в първото заключение, в допълнителното е представена таблично информация по доставчици с данни за неоткрити фактури, фактури без подпис на получател, фактури с подпис на неизвестно лице, фактури с подписи на получател – поименно посочени лица,фактури с лошо качество.

СГр.Е не е оспорена по отношение резултат от изследването със специални знания и се цени като компетентно изготвена. В допълнителното заключение по ССч.Е са съобразени всички фактури с установен подпис на получател, положен от лица в трудови правоотношения с дружеството-жалбоподател за ревизираните периоди, при отчитане корекциите в потвърдителното решение и посочени фактури в молба на гл.юрк. С., л.2018, т.7 – същите не са оспорени и относно тях адв.М.изрично заяви поддържане на вариант 2 от допълнителната ССч.Е, включващ тези фактури при преизчисляване на данъчните задължения, установени с РА.

6.2. СОц.Е : За послужване на експерта са представени и приети без възражения : строително-технически книжа за сградата на ***, относно процесните жилищни обекти – предмет на нотариалните актове за покупко-продажба на недвижимите имоти, ведно със степен на завършеност към датите на сделките, както и счетоводна информация относно себестойността на сградата при двата етапа на изграждането й /секция А и секция Б/ - л.1732 и сл., т.6 /чертежи – част Архитектура за двете секции поотделно, обяснителна записка, РС № 163/21.07.2008г.; удостоверения от АГКК и от община Смолян; констативен акт за установяване годността за приемане на строеж – за секция А и за секция Б; аналитични регистри за с-ка 616 – за 2008г. и 2011г.; л.1783 и сл., т.6/. Част от документацията се съдържа и в ревизионната преписка /л.1497 и сл./. Заключението по СОц.Е /л.1804 и сл., т.7/ е основано на информационни източници за реални сделки от АВп., Сл.Вп. – Смолян, към момента на представянето му по делото и предвид установени допълнително данни, бе допуснато допълнение към СОц.Е.

Документите за собственост са описани /л.1806/ с дата и номер на нот.актове, мястото им в томовете по делото, наименование на купувачи, кадастрални идентификатори на самостоятелните обекти в сградата /СОС/, описание на обектите по предназначение и местоположение, застроена площ, обща площ, съотв. ид.ч. /2011г. – 1 апартамент; 2012г. – 5 апартамента; 2013г. – 2 апартамента; 2014г. – 2 апартамента и 1 гараж/. Обсъдени са документите, послужили за съставяне на нот.актове и документи по прехвърлителни сделки /нот.актове и договори с община Смолян/, вписани в Сл.Вп. – 167бр. Представени са дефинициите за „пазарна цена“ /§1 т.8 ДР ДОПК/ и „пазарна стойност“ /чл.72 от Директива 2006/112/ЕО/. Описани са приложимите методи за оценка с критериите за прилагането им – методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата – предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка – в случая продажба на апартаменти и гараж; методът на пазарните цени и методът на увеличената стойност се прилагат, когато е налице сходство в изпълняваните функции по контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. Когато самостоятелното прилагане на методите не води до резултат, отразяващ обичайните търговски и финансови взаимоотношения между независими лица при съпоставими условия, се допуска едновременно прилагане на два или повече метода. А когато в резултат на анализа на съпоставимостта се установят съществени различия между контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, при прилагане на съответния метод се извършват корекции на резултатите от неконтролираната сделка с цел – постигане на достатъчна степен на съпоставимост между сравняваните сделки, като тези корекции отразяват ефекта от такива различия върху цената или печалбата.

С основание експертът приема за приложим метод в случая – методът на сравнимите неконтролирани цени между търговци : Съпоставени са удостоверенията за въвеждане в експлоатация на завършени строежи – жилищна сграда, първи етап – секция А и секция Б /удостоверения №№ 16/27.04.2020г. и 68/03.07.2012г./, категорията на строежа – 4-та, жилищни и смесени сгради със средно застрояване, местоположението в ПИ 67653.915.581 – с трайно предназначение на територията – урбанизирана, като изчислителните процедури за установяване на „пазарната цена“ на процесните имоти са извършени посредством установяване на сходни пазарни свидетелства за прехвърлителни сделки /покупко-продажби/, анализ и установяване степента на сходимост с оценяваните, чрез експертни коефициенти. Отчетени са пазарни свидетелства – вписани в АВп., към годишни периоди за 2011г., 2012г., 2013г. и 2014г. С поясняване характеристиките на метода на сравнимите неконтролирани цени, в.л. е посочило, че при прилагане на метода се извършват корекции на резултатите от неконтролираната сделка с цел постигане на достатъчна степен на съпоставимост между сравняваните сделки, за да бъдат елиминирани различията между контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка, установени въз основа на фактори, които влияят върху цената /характеристики на продукта или услугата – недвижими имоти, конкретно – самостоятелен обект в сграда; условия на сделката; пазарни условия; бизнес стратегии; други фактори/. Съобразно чл.18 ал.1 от Наредба № Н-9/2006г., експерта е представил информация за периода на оценката – данни за извършени реално сделки по описите на СВп.-Смолян, с подобни имоти в района на оценяваните обекти в сгради, които е възможно да се ползват при извеждане на стойността на процесните имоти. Осъществен е външен оглед на сградите в гр.Смолян – процесните секции в кв.915 и на имоти – предмет на прехвърлителни сделки в близост до оценяваните обекти и съставляващи самостоятелни обекти в сграда – предмет на съпоставими сделки, извършени през съответстващите им периоди и години, вкл. са описани техническите характеристики на секция А и секция Б, л.1814. Кв.917 е непосредствено съседен на кв.915, при което ползваните в обхвата му пазарни свидетелства са съпоставими /л.1813, 1817/, тъй като са сравнявани сходни обекти.

Представени са данни за изследвани пазарни свидетелства /л.1817/, от които за периода 2011-2014г. – 3 108 общо – покупко-продажба с нот.акт и продажби с писмен договор, от които се селектирани подбрани позиции за всеки отделен период – по кадастрални квартали и по години /общо за района 804; обработени копия от АВп. – 167/. Селекцията и анализа на съпоставимите сделки обхваща период, близък до продажбите с нот.акт на процесните имоти по местоположение, възраст - година на изграждане, конструкции на сградата, детайли по сделките, включващи и локация, достъп, социална инфраструктура и др. В резултат от изследванията за 2011г., от избрани 37 пазарни свидетелства, са селектирани 11 бр. съпоставими сделки /с препратка към таблица с червени означения/, а останалите 28 не са възприети за съпоставими поради отразени в експертизата причини /л.1818/. За 2012г. - от избрани 53 пазарни свидетелства, са селектирани 10 бр. съпоставими сделки /с препратка към таблица с червени означения/, а останалите 42 не са възприети за съпоставими поради отразени в експертизата причини /л.1819/. За 2013г. от избрани 33 бр. пазарни свидетелства не са селектирани съпоставими сделки, по изложени от в.л. причини, отразяващи отсъствие на достатъчно надеждни съпоставими данни. Така и за 2014г. – от избрани 44 бр. пазарни свидетелства , не са селектирани съпоставими сделки.

При описаните констатации, СОЦ.Е приема за приложим метода на сравнимите неконтролирани цени между търговци по отношение сделките, за които са изследвани вписани сделки по покупко-продажба със съпоставими данни спрямо процесните сделки. За сделките, реализирани през периодите, за които не е установена достатъчно надеждна информация СОц.Е счита за приложим – методът на увеличената стойност.

За сделките от 2011г. и от 2012г. таблично са представени анализи и изчислителни процедури /л.1821-1823/ - по метода на сравнимите неконтролирани цени между търговци. Данните са обосновани със съществуващ пазар на апартаменти в жилищни сгради, най-вече в кадастрален район 917 – кв.Евридика, в близост до оценяваните имоти и при преглед на действителни сделки в квартали 915, 916, 918. Посочено е, че през 2012г. сделките с апартаменти от оценявания тип са с намаляваща тенденция, тъй като темпа на строителство не може да догони търсенето в пазара на аналогични апартаменти, което се потвърждава при преглед на предоставените на в.л. – копия на пазарни свидетелства от АВп.-ИР Смолян за последващите години – 2013г. и 2014г.

За 2013г. и 2014г. е приет за приложим Метода на увеличената стойност, поради наличие на : счетоводна информация за строителната себестойност на строителната услуга за изграждането на процесните апартаменти и гараж; ползвана е публикувана в изданията на „Строй Експерт СЕК“ ООД възприета печалба от 12 % върху СМР; експертно е определена пазарната стойност на дворните места за изследваните периоди в района на конкретния ПИ. Прилагането на посочения метод е пояснено /л.1824 – пазарната цена се определя като себестойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба, в съответствие с методиката по наредба Н-9/2006г.; обичайната печалба /съпоставима норма на надбавка/ при извършване на СМР за района към процесните периоди /2011г., 2012г., 2013г. и 2014г./ се отчита в диапазона 12%-15%; приложени са 12% обичайна печалба върху себестойността на строителната услуга при извършване на СМР – изграждане на обекти в жил.сграда и е прибавена пазарната стойност на правото на собственост в ид.ч. върху прилежащия поземлен имот – ПИ/ и са представени изчисления в таблица.

За пълнота на заключението, експертът е извършил изчисления по двата метода по отношение сделките от 2011г. и от 2012г., а за 2013г. и за 2014г. – по изложените съображения изчисленията са по метода на увеличената стойност /л.1826/ :

- апартамент 9Б с купувач Г.Г., дата на сделката – 03.06.2011г. : цена на сделката по нот.акт : 40 000лв.; цена на сделката по МСНЦ : 21 590лв.; цена на сделката по МУСт. : 43 330лв.;

- апартамент 8А с купувач С.Ш., дата на сделката – 24.08.2012г. : цена на сделката по нот.акт : 26 666,67лв.; цена на сделката по МСНЦ : 19 250лв.; цена на сделката по МУСт. : 20 750лв.;

- ателие 12А с купувач С.А., дата на сделката – 24.08.2012г. : цена на сделката по нот.акт : 10 377,50лв.; цена на сделката по МСНЦ : 14 960лв.; цена на сделката по МУСт. : 12 580лв.;

- апартамент 13А с купувач М.А., дата на сделката – 24.08.2012г. : цена на сделката по нот.акт : 24 509,16лв.; цена на сделката по МСНЦ : 19 270лв.; цена на сделката по МУСт. : 19 730лв.;

- апартамент 14А с купувач Т.А., дата на сделката – 24.08.2012г. : цена на сделката по нот.акт : 16 623,33лв.; цена на сделката по МСНЦ : 21 580лв.; цена на сделката по МУСт. : 29 720лв.;

- апартамент 11А с купувач В.М., дата на сделката – 17.10.2012г. : цена на сделката по нот.акт : 45 833,33лв.; цена на сделката по МСНЦ : 26 230лв.; цена на сделката по МУСт. : 36 090лв.;

- апартамент 1Б с купувач Ф.М., дата на сделката – 25.01.2013г. : цена на сделката по нот.акт : 30 000лв.; цена на сделката по МСНЦ : без прилагане на метода; цена на сделката по МУСт. : 32 250лв.;

- апартамент 5Б с купувач К.М., дата на сделката – 09.08.2013г. : цена на сделката по нот.акт : 33 373,33лв.; цена на сделката по МСНЦ : без прилагане на метода; цена на сделката по МУСт. : 31 460лв.;

- апартамент 7А и гараж 1Б с купувач Г.К., дата на сделката – 13.01.2014г. : цена на сделката по нот.акт : 35 000лв.; цена на сделката по МСНЦ : без прилагане на метода; цена на сделката по МУСт. : 33 140лв.;

- апартамент 10А с купувач Р.С., дата на сделката – 23.06.2014г. : цена на сделката по нот.акт : 40 000лв.; цена на сделката по МСНЦ : без прилагане на метода; цена на сделката по МУСт. : 28 880лв.;

Към СОц.Е са приложени заявление от експерта до Сл.Вп. – Смолян за издаване на преписи /копия/ от нот.акт за 2011г. – 37бр., за 2012г. – 53бр., за 2013г. – 33бр. и за 2014г. – 44бр. с опис на получените копия от АВп. – имотен регистър, на 27.08.2019г. и приемо-предавателен протокол /л.1829 и сл., т.7/.

При изслушване на заключението /съдебно заседание от 12.09.2019г., л.1836 и сл./ бяха внесени уточнения за метода на увеличената стойност, с оспорване на експертизата от страна на ответника – „особено по отношение на метода на увеличената стойност…“. По делото са приети копия от нотариалните актове – по години, в които са сключени сделки, част от които се възприети обосновано за съпоставими при прилагане на МСНЦ. /л.1862-1925, т.7/.

Допълнително заключение по СОц.Е е изготвено относно сделките през 2013г., предвид изготвени допълнителни таблици с избрани три пазарни свидетелства за 2013г., които предвид брой и характеристики, СОц.Е правилно е преценила, че са съпоставими с процесните апартаменти, продадени през 2013г. /л.1853 и сл./. С обосновката за прилагане на метода за сравнимите неконтролирани цени е изведен резултат – цена на двете сделки от 2013г. по посочения метод – таблица на л.1856 :

- апартамент 1Б с купувач Ф.М., дата на сделката – 25.01.2013г. : цена на сделката по нот.акт : 30 000лв.; цена на сделката по МСНЦ : 27 200; цена на сделката по МУСт. : 32 250лв.;

- апартамент 5Б с купувач К.М., дата на сделката – 09.08.2013г. : цена на сделката по нот.акт : 33 373,33лв.; цена на сделката по МСНЦ : 25 150лв.; цена на сделката по МУСт. : 31 460лв.;

Към допълнителното заключение са приложени изходните данни за работа на експерта, описани на л.1856. Резултатът е обобщен в таблица на л.1859.

- СОц.Е в цялост се цени като компетентно и обективно изготвена с приложени специални знания. Изводите на експерта са обосновани с обследвания материал – изходни данни, които представляват пазарни свидетелства за действително извършени съпоставими сделки – от една страна, а от друга – информация от издания на КК „ Стройексперт“, издателство СЕК „Строителен обзор“ за 2011г., 2012г., 2013г. и 2014г., както и счетоводна информация със строително-технически книжа – по отношение метода на увеличената стойност, който касае две сделки от 2014г. В.Л. прецизно и професионално е отразило признаците на съпоставимост между изследваните и неконтролираните реални сделки, като за формираната сч.себестойност на процесните обекти е ползвана информацията от л.1641 – справка в частта за данните за себестойност и 1745 - обяснителна записка относно себестойност на секциите/. Документите за себестойност не са оспорени и не са представени други доказателства, опровергаващи цифровите изражения в справката и обяснителната записка.

6.3. ССч.Е /л.2000 и сл., т.7/ е изготвено в отговор на въпроси от молба на жалбоподателя /л.1974/ :

В т.8 са описани счетоводни документи, прегледани от експерта, но неприложени към преписката и по делото – хронологичен регистър за сметка 401 доставчици за 2011г., 2012г., 2013г., 2014г., 2015г. и 2016г.; хронологичен регистър за сметка 501 доставчици за 2011г., 2012г., 2013г., 2014г., 2015г. и 2016г.; аналитичен регистър за сметка 411 Клиенти за 2011г., 2012г., 2013г. и 2014г.; аналитичен регистър за сметка 412 Клиенти по аванси за 2010г. Същите и други по опис в молба от 08.06.2020г. – са приети по делото без оспорвания /л.2025 – 2335/.

Заключението е отговорило на поставените въпроси, но предвид наложило се доуточняване за част от спорните фактури /съдебно заседание от 09.06.2020г., л.2014 и сл., т.7/, е допуснато допълнително заключение при указания : „Допуска изготвяне на допълнително заключение по ССч.Е, което да извърши преизчисление на допълнително установените данъци в оспорения РА, ведно със съответните лихви, както следва: по фактурите за доставка на стоки вещото лице следва да съобрази единствено фактурите, които са признати с решението на директора на дирекция “ОДОП” – Пловдив, от които СГр.Е е установила в неоспореното заключение, че носят подписи на управителя на дружеството жалбоподател, или на физическите лица, които са в трудови или граждански отношения с него, посочени в СГр.Е. По отношение продажбата на апартаментите се констатира следното: в СОц.Е на л.1804 и сл. в том 7 са представени оценки по два метода – сравнимите неконтролирании цени между търговци и метода на увеличената стойност, като към този момент за 2011г. и 2012г. - общо 6 сделки, за тях има данни по двата метода. За 2013г. и 2014г. - общо 4 сделки, има данни само за метода на увеличената стойност, след което в допълнително заключение на л.1853 и сл. в том 7 са представени за 2013г. два метода - както метода на сравнимите неконтролирани цени, така и метода на увеличената стойност. Към момента на л.1856 се съдържат окончателните стойности по двата метода за 2011г., 2012г. и 2013г. и само по метода на увеличената стойност за 2014г. По отношение на СОц.Е съдът възприема преизчисленията - за 2011г., 2012г. и 2013г. по метода на сравнимите неконтролирани цени, а за 2014г. по метода за увеличената стойност. В тази насока бе и изявлението на адв.М.по отношение на допълнителното заключение по СОц.Е. Въз основа на тези основи, вещото лице ще следва да преизчисли дължимите данъци със съответните лихви.“. Както бе посочено, с молба от 15.06.2020г. представителят на ответника внесе допълнително уточнение да 5 фактури /л.2018/, отношение по които жалбоподателят не взе, като при изслушване на допълнителната ССч.Е, адв.М.изрично заяви, че няма да оспорва фактурите или част от тях / тези с подписи – 2 бр. и 1 бр. с лошо качество/ и в тази вр. – поддържа вариант 2.

Предвид ясно изразено становище за поддържан вариант 2 /в цялост надвишаващ данъчните задължения след преизчисления по указанията към допълнителната ССч.Е/, следва да бъдат представени резултатите на този вариант, л.2336 и сл., т.8 и в частност – л.2342 и сл.: Остават в начета посочените от представителя на ответника 5 фактури /л.2342 – последен абзац – с лошо качество и неустановено авторство за получател, изд. от *** ООД, *** ЕООД и *** ЕООД и са изключени две фактури без подпис, изд. от *** ООД/ и таблично са отразени неосчетоводените фактури за доставка на стоки, участващи в преизчислението на данъчната основа за корпоративен данък /КД/ в този вариант. Резултатът в обобщение е представен в таблица – общо приход стоки 17 243,28лв., общо разход стоки 15 190,40лв., данъчна основа за облагане с КД върху приходите от стоки – 2 052,89лв. за ревизираните периоди. Съобразявайки указанието за приложима методика за пресмятане приходите от продажба на апартаменти във вр. с облагането с КД, експертизата е направила преизчисление за целите на представяне на пълно преизчисление на начета по ЗКПО в конкретния вариант. При съпоставка между данъчните основи на продажбите по фактурите и цена на сделките по съответно приложимите методи, резултатът е – данъчна основа за облагане по ЗКПО само за 2012г. относно сделките с М.А. и С.А.. Според допълнителната ССч.Е, общата сума, с която следва да се увеличи данъчната основа за облагане с КД на жалбоподателя, е 7 950лв. При съпоставка между декларирано, РА и ССч.Е по отношение „полагащ се корпоративен данък” и „годишен корпоративен данък след отстъпката” : за 2011г. е налице надвнесен данък и КД не е дължим; за 2012г. е налице надвнесен данък и КД не е дължим; за 2013г. налице надвнесен данък и КД не е дължим; за 2014г. е дължим КД в размер на 49,50лв. и лихви – 17,14лв., спрямо допълнително установения с РА : 10 401,24лв. и лихва – 3 602.08лв.; за 2015г. е дължим КД в размер на 2,03лв. и лихви – 0.50лв., спрямо установения с РА : 56,48лв. и лихва – 13.81лв.; за 2016г. е дължим КД в размер на 1,98лв. и лихви – 0,28лв., което спрямо РА е идентичен резултат.

В частта по ЗДДС също е представено таблично преизчисление на общия начет, при взета предвид преизчислената данъчна основа за облагане с ДДС на приходите от неосчетоводените фактури и приходите от продажба на апартаменти : за 2011г. е налице приход от стоки в размер на 3 838,13лв. и общо ДДС – 767,63лв. с лихва – 517,34 лв.; за 2012г. е налице приход от продажба на апартаменти в размер на 7 590лв. и приход от продажба на стоки в размер на 5 920,74лв. и общо ДДС – 2 702,15лв. /1518 + 1184,15/ с лихва – 1 542,14лв.; за 2013г. е налице приход от стоки в размер на 1 599,31лв. и общо ДДС – 319,86лв. с лихви – 150,04лв.; за 2014г. е налице приход от стоки в размер на 5 444,39лв. и общо ДДС – 1088,88лв. с лихви – 400,11лв.; за 2015г. е налице приход от стоки в размер на 223,35лв. и общо ДДС – 44,67лв. с лихви – 11,88лв.; за 2016г. е налице приход от стоки в размер на 217,37лв. и общо ДДС – 43,47лв. с лихви – 7,14лв. Според ССч.Е общо дължимият ДДС е в размер на 4 966,66лв. с лихва – 2 628,65лв.

- ССч.Е /основна и допълнителна/ са отговорили на поставените въпроси в пълнота. Отговорите са обективни, тъй като се основават на данните от ревизионната преписка и събраните по делото доказателства – при съобразяване с указанията. Приложени са специални знания – експертизите се ценят.

7. По критериите, възприети в решението на Д ОДОП – Пловдив, в резултат на което са коригирани доставчиците и неосчетоводените фактури, за действително извършени са квалифицирани доставки от - *** ООД /наличие на товарителници от куриер с данни за изпращач и получател/; Латоя Текс ООД /наличие на данни за плащане/; *** ООД /наличие на подписи за получател/; *** ООД /наличие на подписи за получател/; *** ООД /наличие на подписи за получател/; *** ООД /наличие на подписи за получател/; *** ЕООД /наличие на данни за плащане/; *** ЕООД /наличие на подписи за получател/ и ***ООД /наличие на подписи за получател и данни от GPS/.

В случая доказателствената тежест за установяване действителното извършване на доставките като положителен факт от обективната действителност е върху органа по приходите, в качеството на страна, която го твърди и следва да го установи при пълно доказване. Такова доказване не бе проведено в цялост, поради което презумптивната вярност на констатациите в РА следва да се приеме за частично опровергана.

Само по себе си обстоятелството, че доставчиците са издали фактури, включени в справките-декларации по ЗДДС, може да е индиция за наличие на основание за облагане по особения ред, но не е достатъчно да се приеме, че в действителност са извършени облагаеми доставки, по които получател е ревизираното лице. От събраните в хода на ревизията доказателства не се установява безсъмнено фактът на получаването на стоките по всички фактури от страна на РЛ, възприети за действителни от приходните органи, както и извършването на последващи продажби, за които да не е бил отчетен приход/оборот от страна на ревизирания субект. От гледна точка на облагането с ДДС, за да се установи получаване на неотчетени покупки, органите по приходите трябва да докажат настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл.25 от ЗДДС, респективно, че ревизираното лице е реализирало последващи облагаеми доставки. От събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства това не се установява по категоричен начин.

Не счетоводната отчетност е приоритетен критерий при квалифициране на доставката като реално осъществена, а данните за фактическо приемо-предаване на стоките /в тази насока Решения №№ 12961/16г.; 13644/16г.; 14023/16г.; 14225/16г.; 14027/16г.; 12096/16г.; 10707/16г.; 211/17г.; 343/17г.; 1262/17г.; 1369/17г.; 1434/17г.; 2875/17г.; 3060/17г. : „Установяването на фактите относно наличието на укрити приходи от продажби, като условие за прилагането на особения ред е в тежест на органите по приходите, респективно на решаващия орган в съдебното производство…Фактът, че доставчиците разполагат със собствен транспорт, с който осъществяват доставки, не е достатъчен, за да обоснове извършването на конкретните доставки. …Освен това, за да се приеме, че е налице основание за облагане поради продажба на стоката, органите по приходите е следвало да докажат наличието на последващи продажби.…“; др./. Доказването на облагаема доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС е обвързано със същия доказателствен стандарт като този, при който ревизираните лица следва да доказват съществуването и реалността на изпълнението на определени сделки, с цел признаване право на приспадане на данъчен кредит - в този смисъл е константната практика на ВАС /Решения №№ 8072/2019г. ; 16174/19г.; 13453/19г./. Възприето е, че в хипотеза, при която се твърди укриване на приходи, наличието на подпис на получател в представените фактури, а и върху другите съпътстващи доставката документи, е с доказателствена стойност. Като частни документи по смисъла на чл.180 от ГПК фактурите, съответно ППП, стоковите разписки и прочие, съставляват доказателство, че изявленията, които се съдържат в тях, са направени от лицата, които са ги издали. Те нямат обвързваща доказателствена сила относно своето съдържание, което подлежи на преценка съобразно всички обстоятелства и доказателства по делото. Частните документи не притежават материална доказателствена сила, но без да е оспорена автентичността им, те притежават формалната доказателствена сила на частния документ по чл.180 ГПК. В случай, че не са оспорени относно тяхната автентичност, респ. при неуспешно проведено такова оспорване, фактурите, респ. останалите документи, съставляват доказателство, че съдържащото се в тях изявление е направено от лицето, което ги е подписало, че търговецът е приел описаните във фактурата, респ. ППП, стоковите разписки, стоки. Липсата на оспорване означава, че същото лице, в качеството си на търговец, е потвърдило получаването на стоките, независимо от това дали подписът е положен лично от него или от лице без представителна власт, след като не се е противопоставило при узнаването /в този смисъл е решение № 562 от 16.01.2014 г. по адм. д. № 4198/2013г., І отд. на ВАС/. От друга страна, именно липсата на подпис лишава тези частни документи от описаната формална доказателствена сила и, като такива, същите вече не могат да бъдат приети като доказателство за получаването и приемането на стоките от посочения в тях клиент по стопанската операция.

В случая издаването на фактури, които не са придружени от съпътстващи документи /изкл. фактурите, изд. от *** ООД/ и за които посредством СГр.Е при оспорването им, е установено, че не носят подпис на представляващ оспорващото дружество и на лица, които в ревизираните периоди са били в трудовоправни отношения, вкл. са с лошо качество, непозволяващо експертизиране - не може да бъде разглеждано като реализирани сделки по доставки на стоки, които впоследствие са продадени, като по този начин се формира данъчна основа, подлежаща на облагане с косвен и с пряк данък. Отсъстват доказателства за приемане и предаване на стоките, с изключение на един доставчик и представените счетоводни извлечения от сч.сметки не са с последица – съобразяване на доказателствената сила по чл. 182 ГПК и чл. 51 ДОПК. Значимият и подлежащ на доказване факт е именно реалното предаване на стоките, което обуславя и факта на получаването им, респективно последващата им реализация, т.е. доходи, които не са декларирани, за да се стигне до облагане на същите по особения ред на чл.122 ДОПК.

В допълнение съставът се позовава и на Решение № 8823 от 2018г. по адм.д.№ 3714/2018г. : „Трайната практика на ВАС в случаите, които са налице неподписани и неосчетоводени фактури е доставките по тях да не се приемат за действително осъществени към получател“. В преобладаващата съдебна практика по този вид дела се приема, че подписването на фактурата за получател, в случаи като процесния, представлява признаване на неизгодния за получателя по фактурите факт на получаване на стоката и това признание следва да се преценява с оглед на всички останали събрани доказателства. Действително в ЗДДС и ЗСч. липсва изискване за подпис на получателя по фактурата, но както приема органа по приходите при изследване реалност на доставки по спор за признаване правото на ДК - липсата на други доказателства, освен издадена фактура налага на извод за липса на реално предаване, респ. получаване на стоката, вкл. счетоводното отразяване при доставчиците на издадените фактури, дори и подписани от получателя, не е основание да се приеме, че същият действително е получил стока по тях, както и че впоследствие е продал същата и е реализирал оборот, съответно приход. По критерий – подпис на фактурите, резултатите от СГр.Е не са оспорени и са съобразени при преизчислението на допълнително установените данъчни задължения – в ССч.Е.

По отношение на *** ООД /л.1036 и сл., т.4/ : Управителят е заявил, че поръчките от *** ООД се приемат по телефон и електронна поща, като стоките се изпращат от склад на доставчика в с.Казичене по куриер. Плащането на стоката се извършва с наложен платеж на куриера и получател е *** Й.. Към изисканите 5 фактури /искане, л.1038 са приложени товарителници от куриерска фирма Спиди, които не са в обхвата на оспорването, по което е приета СГр.Е. В товарителниците е посочен изпращач – *** ООД от обект в с.Казичене и получател *** Й. с място на доставката – ***, плащане „наложен платеж“, л.1042 и сл. Изискани са пет фактури /л.1038/, като в ПИНП от 09.03.2017г. са отразени шест – вкл. КИ № 10027635/24.11.2014г. към ф-ра № 10027512/19.11.2014г. Представени са ф-ри №№ 10011222/05.12.2011г. – с товарителница от същата дата на Спиди /л.1042 и сл./, 10013506/19.09.2012г. – с товарителница от същата дата без съответствие между стойност във фактурата и в товарителницата, 10014425/10.12.2012г. и 10014424/10.12.2012г. – една товарителница от 10.12.2012г. без съответствие в стойности между двете фактури общо и стойност в товарителницата /но по-висока обща стойност в товарителницата/, 10027636/24.11.2014г. – без товарителница от същата дата, като товарителница от 27.11.2014г. не съответства на стойността на фактурата. Съпоставката между стойности следва от съответствието между тях при ф-ра №№ 10011222/05.12.2011г. – с товарителница от същата дата на Спиди. Несъответствието не е пояснено с евентуална обща доставка и по други фактури или с включена стойност за доставката. В допълнителното СГр.Е /л.1963/ е посочено, че 4 от 6 фактури, изд. от *** ООД, не са открити, а на две фактури няма подпис - №№ 10011222 и 10014424. Фактурите са налични, но според доказателствата може да бъде прието, че само по отношение на ф-ри №№ 10011222/05.12.2011г., 10014425/10.12.2012г. и 10014424/10.12.2012г., следва да бъде прието, че са неосчетоводени, но стоката по тях е действително доставена. В тази вр., ДДС по трите фактури /164,84лв., 21,86лв. и 135,23лв., общо 321,93лв./ не следва да бъде изключен от начета, тъй като товарителниците не са оспорени и удостоверяват транспорт на доставката до ревизираното дружество. Лихвите са според период на олихвяване по лихвен лист за ДДС към РА /л.103/ - от 15.01.2012г. до 28.08.2018г. за фактурата от 05.12.2011г. и от 15.01.2013г. до 28.08.2018г. за двете фактури от 10.12.2012г. /съответно 111,09лв., 12, 48лв. и 77,18лв./. В резултат, общо ДДС с преизчисленията на допълнителната ССч.Е : 2011г. – 932,47лв. с лихви – 628,43лв.; 2012г. – 2 859,24лв. с лихви – 1631,80лв.

***ООД / л.749 и сл., т.3/ : В ПИНП от 17.07.2017г. е отразено, че не са представени стокови разписки, приемо-предавателни протоколи, експедиционни бележки. Във фактурите не са посочени имената на получателя на стоката. В пътните листове не фигурират имената на шофьорите. По отношение заявеното разплащане в брой – не са представени контролни ленти, свързани с плащането по фактурите, както и – контролните ленти са избелели и не може да се представят четливи копия от тях. В пътните листове има адреси, вкл. в гр.Смолян, в обхвата на които не е адресът на управление на РЛ. Пътните листове не са обвързани с конкретни фактури. Отсъствието на данни за водачите на МПС отрича възможност за изслушването им като свидетели с цел – пояснения и уточнения във вр. със спорните доставки от този доставчик. В опис на представени документи /л.882 гръб, л.883/ е отразена и разпечатка от GPSна автомобилите, извършили доставките – но такъв документ отсъства, освен ако не се идентифицира с пътните листове без данни за водачите, за които бяха изложени съображения.

Наличието на ресурсен капацитет при доставчиците, както и помещения, където се намират стоките, също не са достатъчни доказателства за действителност на доставките. По критерий – осъществен транспорт, също не са налице доказателства, безсъмнено убеждаващи превоз на стока по процесните фактури до обекта на РЛ. Сведения от лицата, посочени за водачи на МПС, за пласьори или предали стоката, биха допринесли за потвърждаване тезата на приходните органи. Счетоводни документи, доказващи начисление на данъка и прихода по доставките от счетоводен аспект, както и счетоводното отражение на движението на стоките и плащането в брой – не представляват приемо-предавателни документи. Не са идентични с приемо-предавателните документи и представените пътни листове без конкретна обвръзка с издадени от съответния доставчик фактури.

Предвид тезата на решаващия орган – стоките са получени при данни за плащане, съставът се позовава на Решение № 8823/2018г. по адм.д.№ 3714/2018г., ВАС, с което е отменено първоинстанционно решение, възприело, че „…фактът на разплащане на фактурите не е оспорен, а потвърден от РЛ в становище по същество /платени данъчна основа и данък/.”; „Установена е обоснованост на осчетоводени касови плащания. Както бе посочено, по-голяма част от фактурите са разплатени по банков път и е безспорен фактът на разплащане, както и фактът на надлежно осчетоводяване на разплатените фактури.” Разплащането на фактурите не се възприема за факт, доказващ получаване на стоките – в противоречие с възприетия критерий но Директор Д ОДОП – Пловдив. В случая писмената информация от доставчиците за разплащане не е с убедително доказателствено въздействие по отношение фактът на реално получаване на заплатени стоки. В тази вр. се отбелязва, че данни относно разплащане по спорните фактури не са проверени с проверка в счетоводствата на съответните доставчици. В съдебна фаза не бе изследвано осчетоводяването на издадените фактури при всеки от доставчиците, посочени в решението на Д ОДОП – Пловдив, за да бъде потвърден изводът на приходните органи за платени стоки по доставките от получателя. Дори да е налице осчетоводяване по гр.50, това би могло евентуално да удостовери само факта на извършено плащане в брой, но не и от кого е извършено плащането, предвид и факта, че жалбоподателят оспорва получаването на стоките. Не са изследвани записванията в главните книги на доставчиците и оборотните ведомости с оглед установяване всеобхватност на записванията в хронологичен порядък и съответно оборотите за всеки от отчетните периоди. Не е установена обоснованост на осчетоводени касови плащания. Тук отново се отбелязва, че разплащането не е възприето за достатъчно доказателство за получаване на стоките – в производство по реда на чл.122 ДОПК, в цитираното решение на ВАС.

Реализираният оборот от получени доставки се доказва с представянето на доказателства за наличието на реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, каквито в случая следва да се приеме, че не са представени по отношение на по-голямата част от спорните фактури. Според решение от 05 октомври 2016 на Съда на ЕС по дело С-576/15, национална правна уредба като тази по чл. 122 ДОПК е допустима, когато е установено, че в склада на ревизираното лице липсват стоки, които са му доставени и свързаните с тях данъчни документи не са отразени в счетоводството на ревизираното лице /т. 50 - Предвид всички изложени по-горе съображения на поставените въпроси следва да се отговори, че член 2, параграф 1, буква a), член 9, параграф 1, член 14, параграф 1 и членове 73 и 273 от Директивата за ДДС, както и принципът на данъчен неутралитет трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат национална правна уредба като разглежданата в главното производство, по силата на която, когато в склада на данъчнозадълженото лице липсват стоки, които са му доставени, и свързаните с тях данъчни документи не са отразени в счетоводството на данъчнозадълженото лице, данъчната администрация може да презюмира, че данъчнозадълженото лице впоследствие е продало посочените стоки на трети лица, и да определи данъчната основа за продажбите на посочените стоки на базата на фактите, които са ѝ известни, в съответствие с правила, които не са предвидени в тази директива./ - при тези обстоятелства, които не са били спорни по главното производство Съдът на ЕС е приел, че е допустимо да се презюмират приходи от последващи продажби, каквато не е разглежданата хипотеза в цялост.

По отношение възприетата от приходните органи пазарна цена при облагане продажбите на апартаменти : В пазарните оценки на банките /възложени на правоспособни лица/ отсъства информация за реално осъществени сделки, което може да не е от значение при оценка за предоставяне на ипотечен кредит, но е съществен пропуск при определяне на „пазарна цена” по см. на §1 т.14 от ДР ЗКПО "пазарна цена" - цената по смисъла на § 1, т. 8 от ДР ДОПК. Цитираната норма дефинира пазарната цена като сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Пазарната цена се определя според методите, предвидени в §1 т.10 от ДР ДОПК. Редът и начинът за прилагане на методите според посочената разпоредба на § 1 т. 10 от ДР на ДОПК се определят с наредба на министъра на финансите, в случая – Наредба Н-9 от 14.08.2006г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени, обн. ДВ, бр. 70/2006г. В чл. 4. от наредбата е посочено, че прилагането на методите за определяне на пазарните цени има за цел постигане на резултат, който би бил постигнат в обичайни търговски или финансови взаимоотношения между независими лица при съпоставими условия. Според чл. 5 методите за определяне на пазарните цени се прилагат въз основа на сравнение между контролирана и съпоставима неконтролирана сделка, като съгласно чл. 6 за целите по чл. 5 се извършва анализ на съпоставимостта между контролирана и неконтролирана сделка на базата на посочените фактори. Чл. 18. /1/ предвижда, че методът на сравнимите неконтролирани цени съпоставя цената за продукти и услуги по контролирана сделка с цената за продукти или услуги по съпоставима неконтролирана сделка, осъществена при съпоставими условия; /2/ За целите на метода на сравнимите неконтролирани цени неконтролирана сделка е съпоставима с контролирана сделка, ако се установи, че: 1. различията между сравняваните сделки или между лицата, участващи в тях, не влияят съществено върху цената при пазарни условия или 2. могат да се извършат корекции по чл. 11. Методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато са налице: 1. съпоставими сделки с продукти или услуги, осъществявани между свързаното лице и независими лица или 2. съпоставими сделки с продукти или услуги, осъществявани между независими лица /чл. 19/. Посочената регламентация не допуска контролираната сделка да се съпоставя с оферти, а изисква съпоставка със сделки по чл. 19. Именно в тази насока е обоснована приетата по делото СОц.Е – описани са подробно източниците на информация с брой анализирани сделки, осъществени реално и прецизирани посредством установяване степента на сходимост с оценяваните обекти.

В Наредбата е определено при какви условия кой метод може да бъде ползван, като е допустимо едновременно прилагане на два или повече метода, по смисъла на чл. 10 от наредбата, в случаите, когато самостоятелното прилагане на методите не води до резултат, отразяващ обичайните търговски и финансови взаимоотношения между независими лица при съпоставими условия. Промяна във финансовия резултат и респ. промяна в дължимия корпоративен данък за съответната година е допустима, ако е налице такова условие по сделка, чието изпълнение или осъществяване да доведе до отклонение от данъчно облагане. Доказателствената тежест да установи наличието или липсата на такива условия, както и на последиците от изпълнението по отношение на данъчното облагане е изцяло върху приходните органи. Приходните органи не са ползвали експертната оценка, възложена при първата ревизия и не са възложили изготвяне на друга експертна оценка, адаптирана към фактическата установеност при повторната ревизия.

В Наредба са регламентирани предпоставки, при които всеки от визираните в чл. 7 от Наредба Н-9/2006г. методи е приложим. Така в чл. 8, ал. 1 и 2 от наредбата е посочено, че методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. При определяне на пазарна цена на конкретен недвижим имот, подходящият метод е този на сравнимите неконтролирани цени, приложим при наличие на сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. При обективна невъзможност за прилагане на този метод по отношение на всички данъчни периоди /поради липса на достатъчно надеждни пазарни свидетелства за съпоставка по критерии за съпоставимост/, с основание е приложен метода на увеличената стойност за 2014г., тъй като е налице изходяща информация от регламентирания обхват по чл.28 ал.2 от наредбата – съдържаща се в ревизионната преписка и неоспорена от ответника. В случая, дори да бъде възприето, че приходните органи са ползвали метода за сравнимите неконтролирани цени между независими търговци, за аналог са използвани оферти, а не действителни сделки от съответната Сл.Вп., поради което резултатите са опровергани с обосноваността на СОц.Е, приета в съдебното производство.

СОц.Е е основана на изходна информация, представляваща действителни пазарни свидетелства, предоставени от Сл.Вп. и приложени по делото. Неоснователно е възражението за недостатъчно пазарни аналози, тъй като експертът прецизно е целял максимална съпоставимост, обоснована със съдържанието на заключението и приложенията към експертизата. Локацията е съобразена според характеристиките на сравнимите обекти и в случая съседен квартал е съпоставим с оглед сходните признаци на сравнявани обекти. Методът на увеличената стойност е приложен по отношение сделки, за които в.л. не е установило съпоставими обекти, като са ползвани съдържащи се в ревизионната преписка данни – неоспорени от ответника. СОц.Е е обективна, обоснована и изготвена в съответствие с критериите за прилагане на двата метода, поради което се цени.

Предвид изложените съображения се възприе втори вариант от допълнителната ССч.Е, с прилагане на който, ведно с включване на начисления ДДС за посочените по-горе фактури, изд. от *** ООД, следва РА да бъде частично отменен и изменен по отношение допълнително установените задължения за ДДС и КД. В частта по ДДС, таблицата от преизчисленията в допълнителната ССч.Е се променя : 2011г. – общо ДДС от 767,63лв. на 932,47лв., лихви – от 517,34лв. на 628,43лв.; 2012г. – от 2 702,15лв. на 2 859,24лв., лихви – от 1 542,14лв. на 1 631,80лв. По отношение общо доначислен ДДС /ДДС апартаменти + ДДС стоки/, съдът ползва първата таблица на л.2342 – л.7 от допълнителното заключение по ССч.Е, спрямо данните от които намалява задълженията „от – на“.

При втори вариант втори резултатът е : отмяна на РА в частта за ЗКПО за разликата над 44 450,9лв. /главница и лихви/ до 44 522,33лв., с отхвърляне на жалбата за 71, 43лв.; отмяна на РА в частта за ДДС – за разликата над 101 313,39 лв. /главница и лихви/ до 109 431,38лв., с отхвърляне на жалбата за 8 117,99лв.

Разноски се присъждат съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Оспорващото дружество претендира разноски по списък на л.2350 – общо 6 984лв., които са формирани от : адв.хонорар – 4 884лв. /фактура, с ДДС/; д.т. – 50лв.; депозити за експертизи : 600+200 за СОц.Е; 300+ 250 за СГр.Е; 400+300 ССч.Е. Присъждат се 6 634,8лв. на жалбоподателя и 230,45лв. на ответника. Възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение не е основателно, предвид чл.7 ал.2 т.5 от Наредба № 1 от 2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения спрямо договореното и заплатено от жалбоподателя, при съобразяване фактическа и правна страна на спора.

Мотивиран с изложеното , съдът

Р Е Ш И :

Отменя Ревизионен акт № Р-16001618000134-091-001/28.08.2018г., в потвърдената част с Решение № 640/09.11.2018г. на Директор на Д ОДОП – Пловдив в частта по ЗКПО за 2011г., 2012г. и 2013г. : 2011г. - 927,56лв. и лихва – 604,93лв.; 2012г. - 14 867,74лв. и лихва – 8 067,77лв.; 2013г. – 4 128,97лв. и лихва – 1 849,49лв.

Изменя Ревизионен акт № Р-16001618000134-091-001/28.08.2018г., в потвърдената част с Решение № 640/09.11.2018г. на Директор на Д ОДОП – Пловдив в частта по ЗКПО за 2014г. и 2015г., като намалява установеният данък за 2014г. от 10 401,24 лв. на 49,50лв. и лихви от 3 602,08лв. на 17,14лв., а за 2015г. – от 56,48лв. на 2,03лв. и лихви от 13.,81лв. на 0,50лв., като отхвърля жалбата в останалата й част, вкл. за корпоративен данък за 2016г. в размер на 1,98лв. и 0,28лв. лихви.

Изменя Ревизионен акт № Р-16001618000134-091-001/28.08.2018г., в потвърдената част с Решение № 640/09.11.2018г. на Директор на Д ОДОП – Пловдив по ЗДДС, като намалява доначисления данък от 109 431,38лв. /главница и лихви/ на 8 117.99лв. /главница и лихви/ за ревизирания период и отхвърля жалбата в останалата й част, вкл. отхвърля жалбата за начислен ДДС за 2016г. в размер на 43,47лв. и лихви 7,14лв. / 2011г. – от 1 356,84лв. на 932,47лв. и лихви от 914,43лв. на 628,43лв.; 2012г. - от 35 326,58лв. на 2 859,24лв. и лихви от 21 063,19лв. на 1 631,80лв.; 2013г. – от 11 925,17лв. на 319,86лв. и лихви от 6 461,06лв. на 150,14лв.; 2014г. – от 22 083,34лв. на 1 088,88лв. и лихви от 9 542,31лв. на 400,11лв.; 2015г. – от 559,17лв. на 44,67лв. и лихви от 148,69лв. на 11,88лв./.

Осъжда Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП да заплати на *** ООД, ЕИК *********, ***, представлявано от З. Й. сумата от 6 634,8 лв., общо съдебни разноски.

Осъжда *** ООД, ЕИК *********, *** да заплати на Д ОДОП – Пловдив, юрисконсултско възнаграждение в размер на 230,45 лв.

Решението може да се обжалва пред Върховния Административен Съд, в 14-дневен срок от съобщението до страните за постановяването му.

Административен съдия :

Номер на акта:	1404
Дата:	29 юли 2020 г.
Съдия:	Здравка Георгиева Диева

Дело:	20187180703699
Тип на делото:	Административно дело
Дата на образуване:	5 декември 2018 г.

Решение по дело №3699/2018 на Административен съд - Пловдив

Съдържание на акта