РЕШЕНИЕ
№ 2298
гр. Пловдив, 15.12.2023 год.
В ИМЕТО НА НАРОДА
ПЛОВДИВСКИ АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД, ХXІХ състав, в открито заседание на тринадесети септември, през две хиляди
и двадесет и третата година в състав:
ПРЕДСЕДАТЕЛ: Светлана Методиева
при секретаря
Благовеста Каракашева,
като разгледа
докладваното от съдията административно дело № 1363 по описа на съда за 2023
година, за да се произнесе взе предвид следното:
Производството
е по реда на чл.129, ал.7, вр. с чл.156, ал.1 и сл. от ДОПК.
Образувано
е по жалба на И.Л. с ЛНЧ **********,
гражданка на Украйна, депозирана чрез пълномощника ѝ адв. В., против Акт за
прихващане и възстановяване /АПВ/ № ПО-16001623009681-004-001/09.02.2023 г.,
издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден
с Решение № 133/12.04.2023 г. на Директор на дирекция ОДОП - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който е отказано възстановяване
на данък общ доход от 600 лева по декларирано данъчно облекчение по чл.22в от ЗДДФЛ за 2022 г.
Жалбоподателят Л. в жалбата, както и по същество, чрез процесуалния си
представител в съдебно заседание адв. В., моли да се уважи жалбата и да се
отмени обжалваният АПВ, като се излагат съображения относно наличие на
противоречие между разпоредбата на чл.4, ал.1, б.“а“ от СИДДО с Украйна, на
която се е позовал административният орган и разпоредбата на чл.25 от същата Спогодба
и се твърди, че отказът да се признае правото на данъчно облекчение в България
за жалбоподателя Л. съставлява дискриминационно третиране на същата.
Ответникът
по жалбата – Директор на дирекция ОДОП – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Т. в съдебно заседание,
както и с представена писмена защита, оспорва жалбата, като моли същата да се
остави без уважение. Излага се становище по същество, като се сочи, че макар
жалбоподателят Л. да попада в една от хипотезите на чл.4 от ЗДДФЛ за
определянето ѝ като местно физическо лице, то, по силата на чл.75 от ЗДДФЛ, с приоритет са разпоредбите на СИДДО, като според Спогодбата между правителството на Република България и
правителството на Украйна за избягване на двойното данъчно облагане и
предотвратяване отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото, изискването за българско гражданство е въведено като основание за
приемане на лицето за местно за данъчни цели за България и липсата на такова
гражданство съставлява пречка Л. да бъде определена като местно лице и поради
това тя не може да се ползва от облекчението по чл.22в от ЗДДФЛ. Претендира се
юрисконсултско възнаграждение.
Окръжна прокуратура Пловдив, надлежно уведомена за възможността да встъпи в
производството не е изпратила представител и не е встъпила в процеса.
Съдът, като прецени становищата на страните и събраните
по делото доказателства, намери
следното:
Жалбата е допустима, като подадена от надлежна страна с правен интерес от
обжалване, в предвидения в чл.156, ал.1 от ДОПК
срок за обжалване и след осъществено обжалване по административен ред на АПВ, в
рамките на което с решение същият е потвърден изцяло.
Разгледана
по същество, жалбата е неоснователна.
От фактическа страна се установява, че по
отношение на И.Л., украинска
гражданка с предоставена временна закрила по реда на ЗУБ, по повод на
депозирана от нея декларация по чл.50 от ЗДДФЛ и деклариранно ползване на
облекчение за едно дете до 18 години – 6000 лева за 2022 г., след извършена
проверка е бил издаден обжалваният АПВ от 09.02.2023 г. В същия било
констатирано, че се касае до лице - чужденец с украинско гражданство, на което
е предоставена временна закрила и издадена регистрационна карта от ДАБ, което
осъществява временно трудова дейност на територията на България до отпадане на
извънредните причини, наложили напускането на Украйна. Посочено било, че в СИДДО с Украйна се
съдържа особено изискване в чл.4, ал.1, б.“а“, което предвижда, че за България
терминът „местно лице на едната договаряща държава“ означава „всяко физическо
лице, което е гражданин на България и не е местно лице на трета държава и всяко
юридическо лице, което има седалище в България или е регистрирано там“, както и
че съгласно чл.22в от ЗДДФЛ условие, на което следва да отговарят лицата, за да
се възползват от облекчението, е да са местни лица за данъчни цели на
страна-членка на ЕС или на ЕИП. В тази връзка е заключено, че според СИДДО,
когато едно лице не е български гражданин, то същото не може да придобие статут
на българско местно лице по смисъла на СИДДО с Украйна. Поради това е счетено,
че не е възможно жалбоподателят Л. да се ползва от данъчно облекчение по реда
на чл.22в от ЗДДФЛ, доколкото за 2022 г. не е местно физическо лице и същото се
отнася и до детето, за което се иска облекчението, което също не притежава
такъв статут. В крайна сметка е отразено, че подадената декларация по чл.50 от ЗДДФЛ, в която е декларирано, че деклараторът и детето са местни физически лица,
е с неверни данни и лицето няма право на възстановяване на данък общ доход по
реда на чл.22в от ЗДДФЛ за 2022 г.
Недоволна от отказа, постановен с
АПВ, жалбоподателят Л. го обжалвала пред Директор ОДОП - Пловдив, като със
своето Решение № 133/12.04.2023 г. същият потвърдил АПВ. В решението си
контролиращият административен орган анализирал нормата на чл.22в от ЗДДФЛ,
като заключил, че облекчението, предвидено в нея, не може да се ползва от лица,
които са чуждестранни и не са местни на държава-членка на ЕС и страна по
Споразумението за ЕИП. Отчетено е, че критериите за дефиниране на едно лице за
местно физическо лице по ЗДДФЛ са без оглед гражданството на лицето, но е
посочено, че съгласно чл.75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба е предвидено
нещо различно от предвиденото в закона, приложима е спогодбата. В тази връзка е
цитирана нормата на чл.4, ал.1, б.“а“ от СИДДО с Украйна, като е отчетено, че
поради липса на българско гражданство на жалбоподателя Л., по смисъла на СИДДО
същата не може да има статут на българско местно лице и това е валидно докато
Украйна третира Л. като свое местно лице с оглед на извънредните причини тя да
напусне страната си. В тази връзка е отчетено, че органите по приходите са
действали правилно, като са отказали приспадането на данък.
Описаната фактическа обстановка се
установява на базата на събраните по делото писмени доказателства, като на практика по фактите,
така, както са се сложили и са били описани в АПВ и потвърждаващото го решение,
не е налице изобщо спор между страните. Оспорват се единствено правните изводи
на органите по приходите, направени при прилагането на материалния закон.
Съдът намира, на първо място, че оспореният АПВ, както
и потвърждаващото го решение, са издадени от
компетентни органи, в предвидената форма, при липсата на установени нарушения
на процесуалните правила, както и при спазване на материалния закон и в съответствие с целта на закона. По същество, съдът
намира, че изводите на издателя на АПВ, съответно на
Директора на ОДОП – Пловдив в потвърждаващото АПВ негово решение, са законосъобразни и държат
сметка за действителния смисъл на цитираните от органите по приходите разпоредби от
националното законодателство и междуправителствената спогодба с Украйна за
избягване на двойното данъчно облагане.
Предмет на повдигнатия пред настоящия съд
спор е правото на Л.
да се възползва от предвиденото в чл.22в от ЗДДФЛ данъчно облекчение за деца, а
именно да приспадне от сумата на декларираната от нея годишна данъчна основа по
чл.17 от ЗДДФЛ предвиденото облекчение за едно дете, каквото е поискала.
Според съда при преценката на
административния орган, издал оспорения акт, материалният закон е бил тълкуван
и приложен правилно. В тази насока следва да се има предвид, че според чл.22в,
ал.1 от ЗДДФЛ предвиденото
там облекчение може да се прилага само от местни физически
лица или от чуждестранни физически лица, но
които са установени за данъчни цели в държава членка на
Европейския съюз (ЕС), или в друга държава - страна по Споразумението за Европейското
икономическо пространство (ЕИП). Освен това, според
чл.22в, ал.2 от ЗДДФЛ е необходимо, за да се ползва данъчното облекчение, освен
останалите изисквания, детето също да е местно лице на
държава – членка на Европейския съюз, или на друга държава – страна по Споразумението за Европейското
икономическо пространство. В ЗДДФЛ
разпоредбата на чл.4 е тази, която
определя кое лице следва да се счита за местно физическо лице, като основанията
за това, например пребиваване на територията на страната ни за определен срок
от време /183 дни/ през всеки дванадесетмесечен период, са поставени без оглед
гражданството на лицето. Същевременно обаче, както е посочено и в оспорения акт
и потвърждаващото го решение, нормата на чл.75 от ЗДДФЛ, озаглавена „Приоритетно
прилагане на данъчна спогодба
или друг международен договор“, изрично сочи, че когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от
Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби,
различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната
данъчна спогодба или договор. Налице е в случая такава спогодба
за избягване на двойното данъчно облагане между правителството на България и
Украйна, озаглавена „Спогодба между правителството на Република България и правителството на Украйна за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване
отклонението от облагане с данъци на доходите и имуществото“ ратифицирана със закон, приет от 37-о Народно събрание на 18.09.1996 г. -
ДВ, бр. 83 от 30.09.1996 г., издадена от
Министерството на финансите, обн., ДВ, бр. 111 от 26.11.1997 г., в сила от
3.10.1997 г. Съгласно СИДДО с Украйна /чл.3, б. в), т. (i) и б.д)/ за целите на спогодбата терминът „гражданин“ означава: всяко физическо лице,
притежаващо гражданството на една от договарящите държави, а терминът „лице“ означава физическо
лице, дружество или всяка друго сдружение от лица. Съответно,
според чл.4 от СИДДО с Украйна терминът „местно лице на едната договаряща държава“ означава за България, всяко физическо лице, което
е гражданин на България и което не е местно лице на трета държава, и всяко
юридическо лице, което има седалище в България или е регистрирано там. Сиреч,
за разлика от ЗДДФЛ, чиято разпоредба на чл.4 не държи
сметка за гражданството на лицето, по смисъла и за целите на СИДДО с
Украйна, която спогодба има приоритет пред законовите разпоредби /на осн. чл.75 от ЗДДФЛ/, за да се определи едно физическо лице като местно лице за България, основно и необходимо изискване е то да е гражданин на Република България.
Следователно и при преценката по отношение на случая с И.Л. и доколкото за
същата са събрани доказателства да е само с украинско гражданство, правилно е
прието от органите по приходите, че тя не може да бъде определена като местно
лице за България по смисъла и за целите на СИДДО, което, впрочем се отнася и за
детето й, за което се иска ползването на данъчно облекчение. Жалбоподателят Л.,
с оглед на своето гражданство, не може да бъде определена и като чуждестранно
физическо лице, установено за данъчни цели в държава - членка на ЕС, или в друга държава -
страна по Споразумението за ЕИП, като се има предвид тук и характерът на нейното
пребиваване в България – по извънреден повод, като лице, разселено от Украйна
на или след 24.02.2022 г., на което е предоставена временна закрила по смисъла
на Решение за изпълнение (ЕС)
2022/382 на Съвета от 4 март 2022 година за установяване на съществуването
на масово навлизане на разселени лица от Украйна по смисъла на член 5 от
Директива 2001/55/ЕО и за въвеждане на временна закрила. В тази насока и правилно е
становището на издателите на оспорения АПВ и потвърждаващото го решение,
основано на чл.4, т.1, б.а) от СИДДО с Украйна, относно
това, че докато Украйна третира съответното лице като
свое местно лице (по смисъла на СИДДО и вътрешното си законодателство) с оглед
извънредните причини да напусне страната си, ще са налице пречки на
жалбоподателя да се признае статут на местно лице за България. В тази насока
нито са ангажирани по делото конкретни доказателства в насока на това, че
Украйна не третира жалбоподателя Л. като местно лице, нито пък от наличните
доказателства може да се обоснове такъв извод, като се има предвид посоченото
вече относно временния и извънреден статут на лицето като бежанец с временна
закрила, а не като чуждестранно лице, установено за данъчни цели в
държава-членка на ЕС. Правилно в тази насока е и отразеното по решението на
Директор ОДОП, че на практика данъчното облекчение за деца по чл.22в от ЗДДФЛ е въведено за лица, които подлежат
на неограничено облагане в България /облагане на световния им доход/, а в
случая с Л. България може да облага само доходите ѝ от източник в
страната, като чуждестранно физическо лице.
Възраженията на жалбоподателя за наличие на дискриминационно отношение
спрямо жалбоподателя Л. в тази насока не може да бъдат споделени като
основателни. Съгласно чл.25, ал.1 от СИДДО, въвеждаща приципа на
недискриминация, гражданите на едната договаряща държава не подлежат в
другата договаряща държава на каквото и да е облагане или свързаните с него
задължения, които са различни или по-обременителни от данъчното облагане и
свързаните с него задължения, на които са или могат да бъдат подложени
гражданите на тази друга държава при същите обстоятелства. В случая не може да се счете,
че са налице по-обременителни условия касателно облагането на Л. в сравнение с
тези за местните лица за България, доколкото не е налице изобщо установена
разлика в облагането на доходите ѝ и свързаните с това задължения. Касае
се до ползване на данъчно предимство от местните лица и чуждестранните
физически лица, установени за данъчни цели в държава - членка на ЕС или
държава-страна по Споразумението за ЕИП, за деца, които са местни на държава - членка на Европейския съюз,
или на друга държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо
пространство, а не
до определяне на данъчно задължение, макар това предимство да оказва влияние
върху размера на данъка. В тази насока и разграничението между данъчно облагане
и задължение, свързано с него, което е употребено в нормата на чл.25, ал.1 от
СИДДО и данъчно предимство е видима и в текста на нормата на чл.25, ал.3 от
СИДДО с Украйна, която, макар и относима към определяне на задължение за
недискриминационното отношение при данъчното облагане на място на стопанска дейност на предприятие, изрично сочи, че не задължава едната договаряща държава да предоставя
на местни лица на другата договаряща държава каквито и да е лични намаления,
приспадания или облекчения за целите на данъчното облагане с оглед гражданското
им състояние или семейните им задължения, каквито тя предоставя на собствените
си местни лица. Ползването
на данъчно облекчение в тази насока действително е въведено с оглед социална
справедливост, но предвид принципа на
законоустановеност на данъчните задължения и
облекчения и обвързаната компетентност на данъчната
администрация,
данъчният закон следва да
се тълкува стриктно, а не в полза на някоя от страните. В тази насока и според съда, като е отказано
възстановяването на данък върху дохода върху годишната основа за облагане по
чл.17 от ЗДДФЛ с непризнаване правото на ползване на данъчно облекчение за деца
по чл.22в от ЗДДФЛ на жалбоподателя Л., органите по приходите са приложили стриктно
материалния закон. Необходимо е да се посочи в тази насока, че ако жалбоподателя
Л. смята, че спрямо нея е приложено дискриминационно отношение във връзка с
разпоредбата на чл.25, ал.1 от СИДДО, то има възможността да представи своето възражение пред компетентния орган на договарящата държава, на която е
гражданин, за да се
инициира процедура по взаимно споразумение по смисъла на чл.26 от СИДДО.
Предвид изложените по-горе мотиви
жалбата против АПВ № ПО-16001623009681-004-001/09.02.2023 г., издаден от старши инспектор по
приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 133/12.04.2023 г. на Директор на
дирекция ОДОП - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, се явява неоснователна и като такава ще следва да се
отхвърли.
При този изход на спора и във връзка с
направеното искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение на ответната
страна, съдът намира, че следва да го уважи. В случая приложима е разпоредбата
на чл.161, ал.1 от ДОПК, предвид разглеждане на производството по реда за
обжалване на ревизионен акт, поради което и ще следва да се определи и
юрисконсултско възнаграждение в размер на 400 лева, съобразно с нормата на чл.8, ал.1, вр. с чл.7, ал.2, т.1 от Наредбата за минималните размери на
адвокатските възнаграждения.
Ето защо и Съдът
РЕШИ:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на И.Л. с ЛНЧ **********,
гражданка на Украйна, против Акт за прихващане и възстановяване №
ПО-16001623009681-004-001/09.02.2023 г., издаден от старши инспектор по
приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 133/12.04.2023 г. на
Директор на дирекция ОДОП - гр. Пловдив при ЦУ на НАП.
ОСЪЖДА И.Л. с
ЛНЧ **********, гражданка на Украйна, с адрес в ***, да заплати в
полза на Дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ - Пловдив при ЦУ на НАП сумата от 400 / четиристотин
лева/ юрисконсултско възнаграждение.
Решението подлежи на обжалване с
касационна жалба пред Върховния административен съд в 14-дневен срок от
съобщаването на страните за неговото изготвяне.
АДМИНИСТРАТИВЕН
СЪДИЯ: /п/